Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 363/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art.26 par.1 i 4;art.27 par.1, art.33 pkt 10;
journal: Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Renata Kantecka,, Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 lipca 2010r. sprawy ze skargi spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. orzeka, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z "[...]"r., "[...]", utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z "[...]"r., nr "[...]"w przedmiocie odmowy uznania zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach "[...]", zgłoszonych przez A Sp.j. w K.D. (dalej jako Spółka).

Z dokonanych przez organ ustaleń wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z "[...]"r., nr "[...]" określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca 2004 r. do listopada 2004 r. i nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za grudzień 2003 r. oraz za styczeń i luty 2004 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z "[...]"r., nr "[...]" ,w/w decyzji nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Na podstawie tejże decyzji wystawił tytuły wykonawcze o nr "[...]" i na ich podstawie wszczął postępowanie egzekucyjne, doręczając Spółce odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciach rachunków bankowych w Banku Millennium S.A. w W., Banku Millennium S.A. w I.oraz w BRE S.A. w O. ("[...]"r.). Wskutek realizacji zajęcia wierzyciel otrzymał w Banku Millennium S.A. w W., 276,01 zł., zaś w BRE Banku S.A. w O. 95,86 zł.

Spółka wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne ("[...]"). W piśmie zawierającym zarzuty podniesiono nieistnienie egzekwowanego obowiązku i niespełnienie wymogów z art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Spółka wskazała, iż przy naliczaniu odsetek za zwłokę organ nie uwzględnił przerw w naliczaniu odsetek. Zdaniem skarżącej pomimo brzmienia art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej, nieuwzględnienie art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi naruszenie art. 32 Konstytucji RP, gdyż skutkuje tym, że podatnicy kontrolowani przez urzędu kontroli skarbowej są w gorszej sytuacji od podatników kontrolowanych przez organy podatkowe. W takiej sytuacji złożono wniosek o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Wniosek o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego uzasadniono tym , że bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany, a tym samym wyeliminowano ryzyko naruszenia interesów wierzyciela poprzez dopuszczenie do upływu okresu przedawnienia. W takim stanie rzeczy prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie nieostatecznej decyzji nie znajduje racjonalnego uzasadnienia i może być uznane za nieproporcjonalne i naruszające słuszny interes strony w rozumieniu art. 7 kpa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. postanowieniami z "[...]"r.:

1) odmówił wstrzymania postępowania egzekucyjnego,

2) odmówił uznania zarzutów wniesionych na prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Spółka na postanowienie o odmowie uznania zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji złożyła zażalenie. Postanowieniu zarzuciła: naruszenie: art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27§1 pkt 3 i pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Argumentacja dotycząca naruszenia w/w przepisów dokonana w uzasadnieniu zażalenia jest tożsama z argumentacją zawartą w uzasadnieniu zgłoszonych zarzutów.

Dyrektor Izby Skarbowej badając zasadność zażalenia ustalił i wywiódł jak niżej:

Przesłanki stanowiące podstawę zarzutów zostały wymienione w art. 33 ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (DZ,U. z 2005 r., nr 229, poz.1954 ze zm.) – dalej jako u.p.e.a. W myśl art. 34 §1a ustawy, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym, albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Postępowanie organu egzekucyjnego zgodnie z art. 34§4 ustawy uzależnione jest od stanowiska wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Powołując się uchwałę NSA z 25.06.2007 r., sygn. akt I FPS 4/06, wywiódł że ponieważ w sprawie niniejszej tytuły wykonawcze wystawione zostały przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Iławie, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, to bezprzedmiotowym było wydawanie postanowienia w przedmiocie stanow3iska wierzyciela w odniesieniu do zgłoszonych zarzutów. Podstawą wystawienia tytułów wykonawczych w sprawie jest decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z "[...]"r., nr "[...]"w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2003 r. do listopada 2004 r. Decyzji tej Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. postanowieniem z "[...]"r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to – po rozpatrzeniu na nie zażalenia – Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy.

Zgodnie z przepisem art. 239a ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej jako O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zatem zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku nie jest uzasadniony. Nie jest tez trafnym zarzut nieprawidłowego naliczenia odsetek. Zgodnie z art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem art. 54 tej ustawy. Brak jest zatem podstaw do zastosowania art. 54 O.p. Nie można tez przepisu art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej uznać za sprzeczny z art. 32 Konstytucji RP. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że w części tytułów wykonawczych błędnie oznaczono datę wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, stanowiącej podstawę prawną egzekwowanej należności. Decyzja została wydana "[...]"r., a nie jak wskazano w tytułach: "[...]","[...]". Uchybienie to jednak nie ma znaczenia dla wyniku sprawy, gdyż w tytułach tych prawidłowo oznaczono nr decyzji będącej podstawą prawną należności, a także rodzaj, okres, kwotę należności głównej, stawkę odsetek za zwłokę i dzień, od którego nalicza się odsetki za zwłokę.

Na postanowieni Dyrektora Izby Skarbowej B Sp.Jawna w K. D. wiosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.

Postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa:

- art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27§1 pkt 3 i pkt 6 ustawy u.p.e.a. poprzez nieuzasadnioną odmowę uznania zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego prowadzanego na podstawie tytułów wykonawczych o nr "[...]"pomimo wykazania przez stronę zasadności zgłoszonych zarzutów;

- art. 32 ust.1 Konstytucji RP poprzez naliczenie odsetek za zwłokę na podstawie art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej.

W konsekwencji podniesionych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Strona w uzasadnieniu skargi wywiodła, iż z analizy tytułów wykonawczych wynika, że odsetki za zwłokę naliczono w sposób nieprzerwany do dnia wystawienia tytułów, bez uwzględnienia przerw w ich obliczaniu, określonych w art. 54 O.p. Jako podstawę takiego naliczenia odsetek wskazano przepis art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej – wykluczający stosowanie art. 54 O.p. Przepis art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej jest – zdaniem skarżącej – sprzeczny z art. 32 ust.1 Konstytucji RP, a to ze względu na to, że skarżąca znalazła się w gorszej sytuacji niż podatnicy będący stronami postępowania podatkowego prowadzonego przez organy podatkowe. W sprawie postępowanie kontrolne zawieszone było z urzędu na czas od "[...]"r. do "[...]"r., a mimo to odsetki za zwłokę zostały za ten okres naliczone.

Skarżąca powołała się na orzeczenie TK z 15.11.2005.r, P 3 /05 i na wyrok z 29.09.1997 r., sygn. akt K 15/97 oraz wywiodła, iż w sprawie w przedmiocie naliczania odsetek za zwłokę naruszona została zasada równości ustanowiona w art. 32 ust.1 Konstytucji RP. Podniosła, że od 1.07.2010 r. nie będzie już wyłączone – w przypadkach jak w niniejszej sprawie – stosowanie art. 54 O.p. Taki stan rzeczy uzasadnia – zdaniem skarżącej – aby Sąd wystąpił do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej z art. 32 ust.1 Konstytucji RP. Podanie w tytułach niewłaściwej daty wydania decyzji stanowiącej podstawę prowadzonego postępowania egzekucyjnego jest uchybieniem przewidzianym w art. 27§1 pkt 6 u.p.e.a.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej jako p.p.s.a., reguluje zaś tryb postępowania przed sądami, określa środki jakie mogą stosować sądy administracyjne oraz zakreśla granice kontroli sprawowanej przez te sądy.

Zauważyć także należy, że sąd administracyjny rozstrzyga sprawę na podstawie akt sprawy i w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; z zastrzeżeniem, że nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 133 § 1 i art. 134 § 1 i §2 p.p.s.a.).

Przy tak określonych granicach kognicji sądu administracyjnego należało w sprawie niniejszej zbadać, czy postępowanie egzekucyjne prowadzone jest zgodnie z obowiązującymi przepisami regulującymi zasady prowadzenia tego postępowania.

Przypomnieć w tym miejscu należy, iż przyjęta przez ustawodawcę koncepcja wykonalności decyzji nieostatecznej niewątpliwie jest podyktowana ochroną interesów fiskalnych państwa niż ochroną podmiotu odwołującego się. Interes Skarbu Państwa jest również zabezpieczony możliwością zastosowania przymusu prawnego w postaci ściągnięcia podatku wynikającego z decyzji nieostatecznej (lub zeznania) w trybie postępowania egzekucyjnego. Powyższy etap postępowania normuje właśnie ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, która m.in. przyznaje prawo zobowiązanemu zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, iż istota sporu sprowadza się m.in. do zbadania zasadności podnoszonych przez pełnomocnika skarżącej zarzutów dotyczących naruszenia dyspozycji art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27§1 pkt 3 i 6 upea.

Zgodnie z art. 26§1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru.

Jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego (art.26§4 u.p.e.a.).

W sprawie niniejszej wierzycielem i organem egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w Iławie. Zatem jako organ wystawił tytuł wykonawczy i prowadzi egzekucję. Podstawą wszczęcia egzekucji jest wystawienie (posiadanie) tytułu wykonawczego. Tytuł wykonawczy, zgodnie z art. 27§1 u.p.e.a. winien zawierać wszystkie elementy wymienione w tym przepisie. Elementy te to:

1) oznaczenie wierzyciela;

2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację;

3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek;

4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń;

5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej;

6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej;

7) datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela;

8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu;

9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego;

10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej;

11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

W ocenie Sądu, organ I instancji niewłaściwie wypełnił druk tytułów wykonawczych o nr "[...]", poprzez wskazanie złej daty decyzji. We wskazanych tytułach wykonawczych widnieje data "[...]"r., a winna być data "[...]"r. Nadto dodać należy, iż we wszystkich tytułach wykonawczych organ podał częściowy numer decyzji z dnia "[...]"r. Podkreślić należy, iż Sądowi wiadomym jest z urzędu, iż w dniu "[...]"r. wydane były dwie decyzje, dotyczące skarżącej, i zdaniem Sądu koniecznym jest dokładne określenie numeru w tytułach wykonawczych decyzji będącej podstawą prawną egzekwowanej należności, by nie wzbudziło to jakichkolwiek wątpliwości przy egzekucji nalezności. Należy przy tym zauważyć, iż organ powinien z urzędu, zbadać dopuszczalność egzekucji administracyjnej - tzn. między innymi, czy tytuł wykonawczy posiada wszystkie elementy wymienione w art. 27§1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; brak chociażby jednego z tych elementów, powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu administracyjnym. A zatem bez uprzedniego usunięcia tych braków, błędów organ I instancji nie mógł rozpoznać zarzutów zobowiązanej Spółki.

Odnosząc się do kwestii naliczenia odsetek, wskazać należy, iż brzmienie art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej obligowało do zajęcia takiego właśnie stanowiska.

Z treści skargi wynika zresztą, iż pełnomocnik strony skarżącej dopatruje się niezgodności art. 31 ustawy o kontroli skarbowej z Konstytucją z uwagi dysproporcję jaka powstaje między podatnikami u których kontrola prowadzona jest przez organy kontroli skarbowej a tymi, którzy kontrolowani są przez organy podatkowe. Zdaniem strony skarżącej, konsekwencje wyłączenia zastosowania przepisów dotyczących zawieszenia biegu naliczania odsetek w postępowaniu kontrolnym są wyjątkowo niekorzystne dla podatnika. Z tych względów zawarty został w skardze wniosek o wystąpienie do Trybunału Konstytucyjnego o ocenę zgodności art. 31 ustawy o kontroli skarbowej z Konstytucją RP.

Na rozprawie w dniu "[...]"r., Sąd postanowił oddalić wniosek pełnomocnika strony skarżącej o wystąpienie z powyższym pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego. W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji poprzez zastosowanie przez organy art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej jest niezasadny. Wyrażona w art. 32 Konstytucji zasada równości wobec prawa nie ma bezwzględnego charakteru i dlatego nie każde różnicowanie sytuacji prawnej podmiotów stanowi naruszenie zasady równości. Ze względu właśnie na tę zasadę różnicowanie jest dopuszczalne, zwłaszcza, gdy służy ważnym celom. W prawomocnych wyrokach z dnia 11.04. 2006r. w spr. o sygn. akt I SA/Go 979/05 i 980/05 (niepubl.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oraz Wojewódzki Sąd administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 12.06.2008 r., sygn akt III SA/Łd 119/08, stwierdził, iż co do zasady odmienna jest sytuacja podatnika, wobec którego prowadzona jest kontrola skarbowa, od sytuacji podatnika wobec którego toczy się "zwykłe" postępowania podatkowe. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej celem kontroli skarbowej jest ochrona interesów skarbu państwa oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Znalezienie się przez podatnika w tej innej sytuacji, polegającej na zastosowaniu procedury kontroli skarbowej stanowi uzasadnienie dla dalszych zróżnicowań, w tym także do wyłączenia wobec niego, na podstawie szczególnego przepisu ustawowego, zastosowania instytucji nienaliczania odsetek. Sąd w składzie niniejszym powyższy pogląd w pełni akceptuje.

Ponadto, w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wielokrotnie podkreślano, iż o naruszeniu zasady równości wobec prawa można mówić jedynie wtedy, gdy podmioty – podatnicy, posiadający wspólną cechę istotną, traktowani są przez przepisy prawne w sposób różny, odmienny. Podstawowe znaczenie ma zatem ustalenie "cechy istotnej", co w rozpoznawanej sprawie, w myśl tego co zostało zawarte w skardze, prowadzić winno do porównania sytuacji podatnika wobec którego wszczęta została kontrola podatkowa oraz podatnika, u którego kontrola prowadzona jest w trybie ustawy o kontroli skarbowej. Z porównania obydwu tych typów kontroli wynika, że są one prowadzone w odmiennym trybie, zwłaszcza jeżeli chodzi o sposób ich zakończenia. Kontrola podatkowa kończy się bowiem doręczeniem kontrolowanemu protokołu kontroli (art. 291§4 O.p.), natomiast kontrola skarbowa kończy się wydaniem decyzji, wyniku kontroli lub postanowienia, gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu (art. 24 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej). Nie ma zatem potrzeby "dyscyplinowania" organów kontroli skarbowej, by po zakończeniu czynności kontrolnych dokonały stosownych ustaleń w formie decyzji lub innego aktu prawnego, gdyż czyni to ustawa o kontroli skarbowej przewidując taki, a nie inny sposób zakończenia kontroli. Nie można zatem porównywać sytuacji podatnika, u którego kontrola zakończyła się wydaniem decyzji podatkowej z sytuacją podatnika, któremu wręczono jedynie protokół z kontroli podatkowej i pozostaje on w niepewności co do ostatecznych ustaleń w sprawie zobowiązań podatkowych poczynionych przez kontrolujących, gdyż nadal musi czekać na wydanie ewentualnej decyzji w jego sprawie. Dlatego, zasadne i logiczne wydaje się zastosowanie art. 54§1 pkt 6 O.p. wyłącznie do sytuacji, gdy kontrola podatkowa kończy się w inny sposób niż przez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie. Przepis ten wyłącza bowiem naliczanie odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe nie zostało wszczęte w terminie 3 miesięcy od dnia zakończenia kontroli. Już gramatyczna wykładnia tego przepisu nie pozwala na zastosowanie go do kontroli prowadzonej przez organy kontroli skarbowej. Skoro bowiem kontrola prowadzona przez te organy kończy się wydaniem decyzji – nie może mieć miejsca sytuacja, gdy po zakończeniu kontroli (w formie decyzji) organ podatkowy I instancji zobligowany byłby do wszczęcia dodatkowego postępowania podatkowego w tej samej sprawie.

Mając na uwadze błędy w tytułach wykonawczych, których nie można uznać za nieznaczące Sąd, uchylił na podstawie art. art. 145§1 lit.c ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, zm.), - dalej jako p.p.s.a , Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. Na podstawie art. 152 p.p.s.a , Sąd orzekł, że zaskarżone postanwoenie nie podlega wykonaniu, a o kosztach postępowania orzekł po myśli art. 200 i art. 205§2 p.p.s.a

Rozpatrując sprawę ponownie organ będzie miał na względzie wyżej poczynione uwagi,