Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 907/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2020-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 796e, art 796da
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 161 ust. 1, art. 162
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2020 r. spraw ze skarg J.S. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r. – nr [...], – nr [...], – nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych oddala skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] października 2019 r. nr [...], [...], [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) utrzymał w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2019r. nr [...], [...], [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych.

Jak wynika z akt sprawy w dniach 6 marca 2015 r., 19 marca 2015 r. i 22 kwietnia 2015 r. w Oddziale Celnym w P., firma "A" w [.] , działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego, udzielonego przez J. S., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "B" J. S. w S. (dalej: skarżący/eksporter), przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej (UE) towar w postaci bluzek, spodni, spodni dziecięcych, sukienek, bluzek dziecięcych, obuwia dziecięcego, sztućców, obuwia, ubrań dziecięcych, chlebaków, koszul.

W zgłoszeniach celnych zgłaszający wskazał jako odbiorcę towaru – B. I., L.; V. V., J., P. W., L.; UA; deklarowany urząd wywozu – [...] (tj. OC P.); deklarowany urząd wyprowadzenia – [...] (tj. N.); środek transportu - "Kurier".

Zgłoszenia celne zostały zarejestrowane w systemie ECS (System Kontroli Eksportu) pod pozycjami o nr MRN: [...], 1[...] i [...], a towary zwolniono do wyprowadzenia.

W dniach 18 marca 2015 r., 27 marca 2015 r., 4 maja 2015 r. węgierski urząd wyprowadzenia [...] (tj. M.) przesłał komunikat IE518 zawierający wyniki przeprowadzonej kontroli (w systemie brak było komunikatu IE524 o zmianie urzędu przeznaczenia). Na tej podstawie w dniach 18 marca 2015 r,. 27 marca 2015 r. i 4 maja 2015 r. wygenerowano komunikat IE599 - potwierdzający wywóz towarów poza obszar UE.

Pismem z dnia 25 maja 2017 r., Dział Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we W. przekazał do Izby Administracji Skarbowej "informację spontaniczną" z dnia [...] maja 2017 r. nr [...], otrzymaną z Krajowej Administracji Celno-Skarbowej Węgier, z której wynikało, że na podstawie wniosku bułgarskiej administracji celnej węgierski organ celny prowadził kontrolę celną odnośnie zakończenia procedur celnych. W wyniku kontroli ustalono, że 42 przesyłki zostały przekazane z Węgier, z oddziału celnego i odpraw celnych M. ([...]), z dokumentami tranzytowymi T1 do bułgarskiego urzędu celnego MP K., natomiast zgodnie z dostępnymi danymi zostały zakończone w innym bułgarskim urzędzie celnym, tj. K. ([...]). Bułgarska administracja celna poinformowała węgierskie organy celne, że zgodnie z ustaleniami biegłych z zakresu technologii informatycznych, doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy bułgarskiej administracji celnej; z tego powodu podane procedury tranzytowe T1 zostały nieprawidłowo zakończone, a elektroniczne komunikaty z prośbą o zmianę urzędu przeznaczenia (IE002), odnośnie przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia (IE006) oraz odnośnie przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji (IE018), zostały przesłane do urzędu celnego [...] bez jakiegokolwiek zaangażowania urzędników celnych. Węgierska służba celna sprawdziła historię przedmiotowych procedur tranzytowych i ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały towary uprzednio objęte procedurami wywozu przez polską administrację celną. Z ustaleń wynika, że po zamknięciu procedur wywozowych towary zostały przeładowane na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy, który miał prawo do rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Towary, które były transportowane za zgłoszeniami m.in. o numerach [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r., nie opuściły terytorium Wspólnoty, w związku z czym węgierski organ celny wycofał wyprowadzenie towarów i nie potwierdził końcowego wywozu towarów z obszaru Wspólnoty.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego pismami z dnia 5 lipca 2018 r. poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniających ww. zgłoszenia celne oraz wyznaczył mu 30 - dniowy termin do przestawienia swojego stanowiska. W powiadomieniach tych zawarto także informację o możliwości przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar celny Unii Europejskiej (UE).

W pismach tych eksporter został poinformowany o możliwości złożenia informacji i dokumentów, w szczególności: w jakiej dacie, przez jakie przejście graniczne i na jakim środku transportu (nr rejestracyjny pojazdu) towar z ww. zgłoszeń celnych opuścił obszar celny Unii Europejskiej oraz został poinformowany o możliwości przedstawienia dowodów, o których mowa w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny.

W odpowiedzi na powyższe pełnomocnik eksportera poinformował, że w jego ocenie, nie wystąpiły okoliczności, które umożliwiają wydanie decyzji unieważniających ww. zgłoszenia celne, a wszczęte postępowania celne powinny zostać umorzone. Ponadto wskazał na konieczność uwzględnienia dokumentów, które potwierdzają zamknięcie procedury wywozu tj. zgłoszeń celnych, komunikatów IE529, komunikatów IE599 oraz faktur sprzedażowych. Do pism dołączono przedmiotowe zgłoszenia celne, komunikat IE529 oraz komunikat IE599; brak natomiast faktur uzasadniono przekazaniem ich na wezwanie Prokuratury.

W toku postępowania Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego wystąpił do administracji celnej Węgier o udzielenie pomocy administracyjnej. Z wyjaśnień Dyrektoriatu Krajowej Administracji Celnej i Podatkowej Komitetu Pest (pismo z dnia [...]października 2018 r., nr [...]) wynikało, że zakończenie procedur celnych wywozowych zostało przeprowadzone na terenie Węgier, gdzie towary nie przekroczyły granicy UE, ale zostały objęte nową procedurą celną (procedurą tranzytu), a wywóz tych towarów unijnych został potwierdzony przez bułgarski urząd K.. W dniu 3 lutego 2017 r. administracja celna Bułgarii poinformowała węgierskie władze celne, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, w związku z czym węgierskie władze celne dokonały kontroli wszystkich procedur tranzytu, które były powiązane z nieprawidłowościami.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego pismami z dnia [...] lutego 2019 r., ponownie poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniających ww zgłoszenia celne, ale eksporter nie podjął żadnych czynności procesowych.

Decyzjami z dnia [...] kwietnia 2019r. nr: [...], [...], [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego unieważnił zgłoszenia celne wywozowe zarejestrowane w dniach: [...] marca 2015 r. pod poz. [...], [...] marca 2015 r. pod poz. [...] i [...] kwietnia 2015 r. pod poz. [...]. W uzasadnieniu decyzji organ powołał się przede wszystkim na ustalenia poczynione w oparciu o informacje pozyskane od bułgarskich i węgierskich władz celnych, wskazujące na to, że procedury wywozu nie zostały zakończone. Przedstawione przez eksportera dokumenty organ uznał za niewystarczające dla potwierdzenia wyprowadzenia towarów poza obszar celny UE.

Od powyższych decyzji Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł odwołania, po rozpatrzeniu których DIAS powołanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] października 2019 r. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że przyjęcie ww. zgłoszeń celnych miało miejsce [...] marca 2015 r., [...] marca 2015 r. i [...] kwietnia 2015 r., procedurę wywozu regulowały wówczas przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 302 z dnia 19.10.1992r. ze zm. - dalej WKC) oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 253 z dnia 11.10.1993 r. ze zm. – dalej: RWKC).

Wskazał na brzmienie art. 162 WKC, zgodnie z którym zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny UE w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu oraz art. 251 ust. 2 lit. b) RWKC, w myśl którego jeżeli towary zostały zgłoszone do wywozu, zgłoszenie zostaje unieważnione, gdy urząd celny wywozu został poinformowany przez eksportera lub zgłaszającego, zgodnie z art.792 ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art.796e ust.2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego UE.

Dalej organ przytoczył przepis art.796e RWKC, zgodnie z którym urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach: a) po otrzymaniu komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia; b) jeżeli, w przypadkach określonych w art.796da ust.2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust.4 są dostateczne.

Organ zaznaczył, że jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ani dostatecznych dowodów zgodnie z art.796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Unii Europejskiej. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia.

Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art.796da ust.4 RWKC dowód alternatywny potwierdzający wyprowadzenie towaru może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Wspólnoty; dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny UE; oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny UE; dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego UE; prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze wydobywające ropę naftową i gaz oraz na platformy produkcyjne. Stosownie do art.796e ust.1 lit. b) WKC urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art.796da ust.4 są dostateczne.

Organ II instancji stwierdził, że mimo zmiany unijnego prawa celnego, przepisy

w zakresie procedury wywozu, w tym unieważnienia zgłoszeń celnych, które weszły

w życie z dniem 1 maja 2016 r., uchylając obowiązujące przepisy WKC i RWKC, nie zostały zasadniczo zmienione w nowych przepisach, tj. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 09.10.2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE serii L Nr 269 z dnia 10.10.2013r. ze zm.- dalej UKC); rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z dnia 28.07.2015r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. ze zm. - dalej RD); rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015r. ustanawiającego szczególne zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. – dalej: RW.

Organ wyjaśnił, że w niniejszych sprawach zgłoszenia celne zostały dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS) - unijnego systemu, który umożliwia w formie elektronicznej dokonanie zgłoszenia wywozowego oraz wymianę informacji między urzędami celnymi na terenie UE. W systemie tym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest komunikat IE599 zawierający dane ze zgłoszenia celnego oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu, po uprzednim otrzymaniu komunikatu z urzędu celnego wyprowadzenia zawierającego wyniki przeprowadzonej kontroli IE518. Organ wskazał, że co do zasady procedura wywozu kończy się z chwilą otrzymania przez urząd celny wywozu z urzędu celnego wyprowadzenia stosownego komunikatu. Jednak zgodnie z powoływanym wcześniej art.162 WKC warunkiem koniecznym zwolnienia towaru do wywozu było opuszczenie przez towar obszaru Unii Europejskiej w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia do wywozu.

W ocenie organu odwoławczego na podstawie urzędowo potwierdzonych przez węgierską i bułgarską administrację informacji, organ I instancji prawidłowo stwierdził, że towar objęty zgłoszeniami celnymi wywozowymi [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. nie został wyprowadzony poza obszar celny UE. Organ odwoławczy podkreślił, że w tej sytuacji potwierdzenie, że towar faktycznie opuścił obszar UE i dotarł do kraju docelowego wymagało przedstawienia dowodów alternatywnych, do których przedstawienia eksporter został prawidłowo zobowiązany (pismami z dnia 5 lipca 2018 r. i dnia 11 lutego 2019 r.).

Organ II instancji podkreślił, że ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w postępowaniu związanym z zakwestionowaniem przez organ celny komunikatu IE599 i skutkującym unieważnieniem zgłoszenia celnego wywozowego spoczywa na eksporterze.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, DIAS stwierdził, że samo wygenerowanie komunikatu IE599 nie może przesądzać o stwierdzeniu wywozu towaru poza obszar celny UE, bowiem w sprawach zgromadzono inne dowody wskazujące na brak potwierdzenia wywozu tego towaru poza obszar celny UE, tj. otrzymany z Węgier dokument nr [...] z dnia [...] maja 2017 r. oraz nr [...] z dnia [...] października 2018 r., które to dokumenty w świetle art.194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.), mają charakter dokumentów urzędowych i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W ocenie organu II instancji, zasadnie organ I instancji uznał, urzędowe informacje zawarte we wskazanych pismach z Węgier były wystarczającą podstawą do unieważnienia zgłoszeń celnych będących przedmiotem niniejszej sprawy.

Skarżący wniósł skargi na opisane na wstępie decyzje DIAS z dnia [...] października 2019 r., wnosząc o ich uchylenie.

Zaskarżonym decyzjom zarzucono:

1) obrazę przepisów prawa procesowego, mającą wpływ na treść zapadłej decyzji, polegających na naruszeniu dyspozycji art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191 O.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, w tym w szczególności brak wyjaśnienia okoliczności, jakie towarzyszyły "ingerencji zewnętrznej" stwierdzonej przez bułgarską administrację celną, a w tym zakresie niepodjęcie inicjatywy dowodowej z urzędu w zakresie wyjaśnienia:

- skąd bułgarskie organy celne mają wiedzę, że "ingerencja" w system miała miejsce?

-kiedy, w jakich okolicznościach zaistniała i na czym polegała owa "ingerencja"?

- czym skutkowała i skąd organ ma wiedzę o przyjętym przebiegu "ingerencji zewnętrznej" wskazanym w piśmie Izby Administracji Skarbowej we W. Dział Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych z dnia [...] maja 2017 r. nr [...]?

- kto, w jakim trybie i na jakiej podstawie (w oparciu, o jakie uprawnienia) stwierdził "ingerencję" w system informatyczny?

- czy osoby, które stwierdziły "ingerencję zewnętrzną" były podmiotami certyfikowanymi?

- kto i w oparciu o jakie uprawnienia dokonał tłumaczenia na język polski dokumentów przekazanych przez organy bułgarskie i węgierskie?

- czy tłumaczenie dokumentu na język polski odbywało się w ramach tłumaczenia przysięgłego przeprowadzonego przez biegłego tłumacza?

- czy osoba dokonująca tłumaczenia dokumentu na język polski posiada kompetencje do tłumaczenia dokumentów urzędowych?

2) obrazę przepisów prawa procesowego, mającą wpływ na treść zapadłej decyzji, polegających na naruszeniu dyspozycji art. 8 ust. 1 lit. c) Rozporządzenia Wykonawczego do Unijnego Kodeksu Celnego, polegającej na niepouczeniu skarżącego w powiadomieniu z dnia 5 lipca 2018 r. o prawie dostępu do materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie;

3) obrazę przepisów prawa procesowego, mającą wpływ na treść zapadłej decyzji, polegających na naruszeniu dyspozycji art. 335 ust. 4 Rozporządzenia Wykonawczego do Unijnego Kodeksu Celnego, polegającego na zobowiązaniu w opisanym wyżej trybie skarżącego do przedłożenia wskazanych tam dokumentów, w sytuacji gdy w niniejszej sprawie nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania tego trybu postępowania;

4) obrazę przepisów prawa procesowego, mającą wpływ na treść zapadłych decyzji, polegających na naruszeniu dyspozycji art. 796e Rozporządzenie Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

(Dz.U.UE.L.1993.253.1 z 1 maja 2015r. (dalej: RWKC), polegające na bezpodstawnym pominięciu jako dowód w niniejszej sprawie wygenerowanego potwierdzenia wywozu towarów objętych zgłoszeniami celnymi, pomimo informacji, iż towar objęty zgłoszeniami celnymi został objęty procedurą tranzytu.

W ocenie skarżącego dokumenty, którymi dysponuje, tj. m.in. zgłoszenie celne oraz komunikat IE599, potwierdzają zamknięcie procedury wywozu. W kontekście zgłoszonych uwag stwierdził, że organ celny nie jest uprawniony do wydania decyzji unieważniającej przedmiotowe zgłoszenia celne, gdyż nie udowodnił okoliczności przeciwnych do oficjalnych urzędowych dowodów na prawidłową realizację procedury wywozu oraz jej zamknięcia, w tym potwierdzenia wyprowadzenia towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

W odpowiedzi na skargi DIAS wniósł o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - zwanej dalej P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a P.p.s.a.

Dokonując oceny zaskarżonych decyzji w oparciu o wyżej wskazane kryteria Sąd uznał, że skargi w niniejszych sprawach są niezasadne.

Spór dotyczy zasadności unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych przyjętych do procedury wywozu w dniach [...] marca 2015 r., [...] marca 2015 r. i [...] kwietnia 2015 r. Eksporterem towaru był skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "B" J. S. w S.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zasadnie przyjął, z uwagi na datę dokonania zgłoszeń celnych ( [...] marca 2015 r., [...] marca 2015 r., [...] kwietnia 2015 r.), oceny prawidłowości przebiegu procedury wywozu i materialnoprawnych przesłanek unieważnienia zgłoszeń celnych należy dokonać według regulacji WKC, natomiast

przepisy UKC i wydanych aktów wykonawczych, które weszły w życie w dniu 1 maja 2016r., mogą w znaleźć zastosowanie jedynie co do samego postępowania, tj. do zagadnień procesowych. Takie stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie i Sąd w pełni je podziela (por. np. wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 6 czerwca 2019r. sygn. I SA/Rz 214/19, I SA/Rz 308/19, z dnia 5 listopada 2019r., sygn. I SA/Rz 586/19, dost. CBOiS).

Sąd dostrzegł, że organy obu instancji jako materialnoprawną podstawę wydanych rozstrzygnięć wskazały m.in. art. 5 pkt 39, art. 22 ust. 4, ust. 5, ust.7, art. 26 i art. 29 UKC oraz art. 248 ust. 2 RD, nie powołując w komparycji przepisów regulujących procedurę wywozu, w tym dotyczących unieważnienia zgłoszenia celnego, obowiązujących w dacie dokonania przedmiotowych zgłoszeń celnych (WKC, RWKC). Jednakże w zaskarżonej decyzji organ dokonał analizy odpowiednich przepisów, w tym art. 161 i art. 162 WKC oraz art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796e, art. 796da RWKC, przytoczył także brzmienie przepisów unijnego prawa celnego obowiązujące od 1 maja 2016 r. (UKC, RD, RW), stwierdzając, że unijne przepisy w zakresie procedury wywozu, w tym unieważniania zgłoszenia celnego, nie zostały zasadniczo zmienione w nowym stanie prawnym.

W ocenie Sądu, wskazane uchybienia formalne nie stanowiły podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji, gdyż naruszenie to nie miało wpływu na wynik spraw. W stanie faktycznym przedmiotowych spraw podstawa do unieważnienia przedmiotowych zgłoszeń celnych występowała zarówno w przepisach obowiązujących w dniu dokonania przedmiotowych zgłoszeń celnych tj. WKC i RWKC, jak i przepisach obowiązujących od dnia 1 maja 2016 r. (UKC, RW, RD).

Stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych. Zgodnie natomiast z art. 162 WKC zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu.

W myśl art. 4 pkt 20 WKC, zwolnienie towarów oznacza czynność podjętą przez organy celne umożliwiającą użycie towarów w celach określonych przez procedurę celną, jaką zostały objęte.

W rozpoznawanych sprawach zasadnicze znaczenie ma treść pisma węgierskiej administracji celnej z dnia [...] maja 2017 r. nr [...], które zostało przekazane do Izby Administracji Skarbowej przez Izbę Administracji Skarbowej we W. Dział Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych w dniu [...] maja 2017 r. W piśmie tym administracja celna Węgier poinformowała organ celny m.in., że towary objęte zgłoszeniami celnymi w procedurze wywozu wg [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] marca 2015 r., [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. nie opuściły terytorium Wspólnoty i w związku z tym administracja celna Węgier wycofuje wyprowadzenie towarów i nie potwierdza końcowego wywozu towarów z obszaru celnego Wspólnoty.

Pismem nr [...] z dnia [...] października 2018r. administracja celna Węgier udzieliła dodatkowych informacji, z których wynika, że towary unijne objęte procedurami wywozu (w tym m.in. towary objęte w Polsce procedurą wywozu wg ww. zgłoszeń celnych) zostały następnie objęte na Węgrzech procedurami tranzytu. Zakończenie procedury wywozu zostało przeprowadzone na terytorium Węgier, gdzie towary nie przekroczyły granicy Unii, ale zostały objęte nowymi procedurami celnymi tj. tranzytem, z zamiarem wywozu towaru do Turcji. W dniu 3 lutego 2017r. administracja celna Bułgarii poinformowała administrację celną Węgier, że procedury tranzytu nie zostały prawidłowo zakończone. W konsekwencji powyższego, administracja celna Węgier uznała, że towar objęty m.in. ww. zgłoszeniami celnymi w procedurze wywozu nie opuścił terytorium Wspólnoty, a w związku z tym administracja celna Węgier wycofała wyprowadzenie towaru i nie potwierdziła końcowego wywozu towaru z obszaru celnego Wspólnoty.

Z przytoczonych pism wynikało, że procedura wywozu została zakończona w sposób nieprawidłowy i tym samym zaistniały podstawy do unieważnienia zgłoszeń celnych.

Podkreślić należy, że powyższe pisma zostały przekazane w ramach współpracy organów celnych państw członkowskich, która odbywa się na podstawie rozporządzenia Rady (WE) Nr 515/97 z 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi, a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz. Urz. UE L z 22.03.1997 r. Nr 82, str. 1). Dokumenty te mają w sprawach moc dowodową dokumentu urzędowego, a ich ustalenia są wiążące dla polskich organów celnych.

Wbrew zarzutom skarg, z akt postępowania jasno wynika, że dokumenty otrzymane z administracji celnej Węgier zostały przetłumaczone na język polski przez tłumacza przysięgłego, który posiada kompetencje do tłumaczenia dokumentów urzędowych. Tłumaczenie tych dokumentów znajduje się w aktach spraw.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 194 O.p. dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Ordynacja podatkowa nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych, lecz są nim także dokumenty sporządzone przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowane przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zarzut zawarty w skargach odnośnie niewyjaśnienia przez organy celne okoliczności jakie towarzyszyły "ingerencji zewnętrznej" stwierdzonej przez bułgarską administrację celną nie zasługuje na uwzględnienie.

Skoro polski organ celny uzyskał informację, że doszło do ingerencji zewnętrznej w system elektronicznej obsługi przedmiotowych zgłoszeń to nie mógł uznać, że procedura wywozu otwarta w Polsce została prawidłowo zakończona i towar opuścił obszar Unii Europejskiej. W konsekwencji w pełni uzasadnione było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru.

Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich:

a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii;

b) dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii;

c) oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii;

d) dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii;

e) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe.

W tej sytuacji Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego, prawidłowo podejmując prawem przewidziane czynności w tym zakresie, umożliwił skarżącemu zajęcie stanowiska, a tym samym wykazanie, że towary objęte przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi faktycznie opuściły unijny obszar celny.

Pismami z dnia [...] lipca 2018 r. i [...] lutego 2019 r. poinformował eksportera towaru o zamiarze wydania decyzji unieważniających przedmiotowe zgłoszenia celne oraz możliwości złożenia informacji i dokumentów, w szczególności: w jakiej dacie, przez jakie przejście graniczne i na jakim środku transportu (nr rej. pojazdu), towar z ww. zgłoszeń celnych opuścił obszar celny Unii oraz o możliwości przedstawienia dowodów, o których mowa w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny. Na eksporterze spoczywał obowiązek wykazania, ze towar objęty przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi wywozowymi, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty.

Na eksporterze spoczywał obowiązek wykazania, że towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty. Brzmienie art. 796da ust. 4 RWKC ("dowód może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich") wskazuje, że dla wykazania faktu wywozu towaru wystarczy przedstawienie jednego z dokumentów, o których mowa w tym przepisie. Strona może także przedłożyć zupełnie inny, niewymieniony w tym artykule, dokument. Istotne jest jedynie to, by dokument, na który powołuje się strona, był wiarygodny, a więc by miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy natomiast do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796 da ust. 4 RWKC są dostateczne (art. 796e ust. 1 lit. b RWKC).

W ocenie Sądu niezasadny jest zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego,

poprzez naruszenie art. 8 ust. 1 lit c Rozporządzenia Wykonawczego do unijnego kodeksu celnego (dalej RW do UKC). Sąd zauważa, że istotnie w powiadomieniu skierowanym do eksportera w dniu 5 lipca 2018r. treść przedmiotowego przepisu nie została zacytowana, natomiast w żaden sposób nie zostało ograniczone prawo eksportera do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

Potwierdzeniem tego jest fakt, że w dniu 20 lipca 2018 r., J. S. zapoznał się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym w siedzibie organu celnego i sporządził kopie stosownych dokumentów.

Dodatkowo zauważyć należy, że w dniu [...] lutego 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego skierował do eksportera towaru kolejne powiadomienie, w którym wypełniając dyspozycję art. 8 ust. 1 lit c RW do UKC, powiadomił eksportera o przysługującym prawie dostępu do dokumentów i informacji, na podstawie których zostanie wydane rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Skarżący nie podjął jednak żadnych czynności procesowych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 335 ust. 4 RW do UKC poprzez zobowiązanie eksportera do przedłożenia wskazanych w podanym przepisie prawa dokumentów, w sytuacji gdy w ocenie skarżącego w niniejszych sprawach nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania tego trybu postępowania, należy wskazać, że w rozpatrywanych sprawach, wywóz towarów został wprawdzie potwierdzony w systemie ECS poprzez wygenerowanie komunikatów IE599, ale wyprowadzanie towarów zostało następnie wycofane przez władze celne węgierskie, co tym samym spowodowało zaistnienie przesłanek umożliwiających zastosowanie art. 335 ust. 4 RW do UKC.

W ocenie Sądu, prawidłowo wskazano w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, że zgłoszenie celne wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednimi elektronicznymi komunikatami wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art.162 WKC, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz tego towaru poza teren Unii Europejskiej.

Decydujące znaczenie należy zatem przypisać kwestii materialnego opuszczenia przez towar granicy Unii, zgodnie z art. 162 WKC. Za równoznaczną, w rozumieniu art. 796e ust. 2 RWKC, z nieotrzymaniem komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" – także komunikatu IE-599, należy uznać sytuację, w której formalny dokument został wprawdzie wygenerowany, jednak nie odzwierciedla on rzeczywistości. Bez znaczenia jest zatem fakt, czy dokument – komunikat IE-599 został udzielony skarżącemu w wyniku np. świadomego, przestępczego działania, niedopełnienia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy celnych dokonujących odpraw

granicznych czy też na skutek błędu co do istotnych okoliczności faktycznych dotyczących materialnych przesłanek uznania skuteczności wywozu towaru poza obszar Unii – w sytuacji, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, co prawidłowo ustaliły organy celne, że towar wskazany w zgłoszeniach celnych nie opuścił obszaru celnego Unii.

Należy wskazać, że odpowiedzialność za realizację wywozu towaru poza obszar Wspólnoty obciąża eksportera tj. osobę na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie celne. Ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w niniejszych postępowaniach spoczywał zatem na skarżącym jako eksporterze. Skarżący przedstawił dokumenty w postaci: zgłoszeń celnych towaru do procedury wywozu, komunikatów IE599, komunikatów IE529, lecz słusznie organy celne uznały, że dokumenty te w konfrontacji z innymi dowodami zebranymi w sprawach, nie są dowodami alternatywnymi potwierdzającymi wywóz towaru poza obszar celny Unii, a skarżący nie wykazał spełnienia obowiązków wynikających z prawa celnego, odnośnie procedury wywozu towarów, w sposób wskazany w art. 796da RWKC.

Skarżący kwestionując legalność przedmiotowych rozstrzygnięć podniósł zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w tym między innymi niewłaściwe zebranie odpowiedniego materiału dowodowego, a także jego nieprawidłową ocenę.

Ustosunkowując się do powyższego należy podkreślić, że postępowanie celne cechuje się odrębnością od postępowania podatkowego i przepisy tego ostatniego znajdują w nim zastosowanie jedynie odpowiednio i to w ograniczonym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 73 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Wśród tych przepisów, stosowanych, co należy podkreślić odpowiednio, nie ma ogólnych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, których naruszenie zarzuca skarżący. Trudno więc zarzucać organom uchybienie tymże regulacjom, jak również wynikającym z nich zasadom.

Organy celne podjęły niezbędne czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowych spraw, a zebrany materiał dowodowy był wystarczający do rozpoznania spraw co do istoty.

Z przedstawionych względów, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.