Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 525/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 149, art. 150
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 525/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 września 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Asesor: WSA Inga Gołowska, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2008r., sprawy ze skargi J. K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił J. K. wysokość zobowiązania podatkowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 2.000.197,00 zł. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi J. K. w dniu [...].11.2007r.- doręczenie w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, póz. 60 z 2005r. t.jedn. ze zm.)

W dniu [...].11.2007r. J. K. działając przez pełnomocnika W. F. złożył odwołanie od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...]

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] nr [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia podniesiono , iż odwołanie wysłane pocztą w dniu [...].11.2007r. złożone zostało po upływie ustawowego czternastodniowego terminu do jego wniesienia.

Zgodnie bowiem z art. 150§1 pkt l i §2 w/w ustawy Ordynacja podatkowa w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148§1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w §1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie art 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U . Nr 137, poz. 926 ze zm.). Przede wszystkim podniósł , iż zachodzą wątpliwości, czy można w niniejszej sprawie mówić o instytucji doręczenia zastępczego z art. 150 Ordynacji (w razie niemożności doręczenia pisma). Zdaniem skarżącego niewątpliwie chodzi o sytuacje, kiedy rzeczywiście nie można doręczyć pisma, najczęściej z powodu uchylania się adresatów od takiego obowiązku. Skarżący ustanowił natomiast pełnomocnikiem do doręczeń adwokata M. B., prowadzącego Kancelarię Adwokacką w W. przy ul. G. Skarżącemu trudno sobie wyobrazić, aby nie można było doręczyć pisma do czynnej Kancelarii Adwokackiej, zwłaszcza kiedy na pocztowym dokumencie "potwierdzenie odbioru", w punkcie I zakreślono kwadrat, z którego wynika, iż przesyłkę doręczono adresatowi. Zaś w punkcie 2 zaznaczono, iż z powodu niemożności doręczenia przesyłkę pozostawiono w Urzędzie Pocztowym na okres 14 dni - w dniu 25 października 2007 r.

M. B. fizycznie odebrał pismo w dniu [...] listopada 2007 r., a więc w dniu następnym po upływie tzw. terminu zastępczego. Zaznaczył również , iż w trakcie postępowania kontrolnego Urząd Kontroli Skarbowej skutecznie doręczał pisma na adres innego pełnomocnika.

Zdaniem skarżącego postanowienie Dyrektora Izby jest ponadto błędne również z powodu sposobu liczenia dat i terminu do złożenia odwołania w ramach doręczenia zastępczego. Dyrektor pominął tu zasadę, iż bieg terminu rozpoczyna się dopiero w następnym dniu po doręczeniu pisma.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Dodatkowo wyjaśnił , iż w przedmiotowej sprawie z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym W. w dniu [...].10.2007r. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym Urzędzie Pocztowym umieszczono w skrzynce adresata. Zatem bieg terminu 14-dniowego rozpoczął się [...].10.2007r., a koniec terminu nastąpił [...].11.2007r. (dzień doręczenia przesyłki).

W sytuacji doręczenia decyzji w dniu [...].11.2007r. (tego dnia nie wlicza się) termin do złożenia odwołania (liczymy 14 dni od dnia [...].11.2007r.) upłynął w dniu [...].11.2007r.

W wypadku nadania pisma za pośrednictwem poczty polskiej termin jest zachowany tylko wtedy, gdy pismo zostało złożone w ostatnim dniu terminu do godz. 24. Decyduje data stempla pocztowego.

W związku z powyższymi ustaleniami odwołanie wysłane pocztą w dniu [...].11.2007r. złożone zostało po upływie ustawowego czternastodniowego terminu do jego wniesienia.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż

wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie ogniskuje sie wokół kwestii doręczenia zastępczego pisma z art. 150 Ordynacji podatkowej jak i prawidłowości liczenia terminu do wniesienia odwołania .

Okolicznością bezsporną jest fakt , iż w sprawie toczącej sie przed Urzędem Kontroli Skarbowej był ustanowiony pełnomocnik M. B. ( pełnomocnictwo z dnia [...].05.2007 r. ) Zatem prawidłowo decyzja z dnia [...] nr [...] skierowano "na ręce pełnomocnika" M. B. Kancelaria Adwokacka ul. G., [...] W. Zgodnie bowiem z art. 145 § 2 jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi .

Ordynacja podatkowa w art. 148 § 1 ustanawia jako zasadnicze miejsce dla doręczeń w przypadku osób fizycznych mieszkanie bądź miejsce pracy. Ponadto w kolejnych przepisach art. 148 §§ 2 i 3 określone zostały inne, dodatkowe miejsca doręczenia, jak np. siedziba organu podatkowego, bądź też każde inne miejsce, w którym zastanie się adresata. Od miejsca doręczenia należy natomiast ściśle odróżnić "tryb", w którym ono następuje. Zgodnie z jednolitym poglądem doktryny i orzecznictwa istnieje tryb zasadniczy, właściwy, określony w art. 144, i jest to doręczenie przesyłki w postaci decyzji lub postanowienia organu podatkowego osobiście i bezpośrednio adresatowi owego pisma. Ponadto przewidziano kilka sposobów tzw. doręczenia zastępczego, za pośrednictwem innych osób:

- w miejscu pracy adresata, gdy jest on nieobecny, osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 2 O.p.),

- w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi (art. 149 O.p.),

- jak również sporny w sprawie trzeci zastępczy sposób (tryb) doręczenia uregulowany w art. 150 O.p., odmienny w swym charakterze od wyżej wymienionych.

Ten ostatni przepis umożliwia przyjęcie fikcji prawnej, że pismo, którego adresat nie odebrał z placówki pocztowej lub z urzędu gminy (miasta) w określonym terminie, zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tegoż terminu. Analogiczna konstrukcja prawna istnieje w procedurze cywilnej (art. 139 k.p.c.) oraz w procedurze administracyjnej (art. 44 k.p.a.), a ich celem jest uniemożliwienie tamowania postępowania podmiotom, które nie odbierają korespondencji z zamiarem uniknięcia odpowiedzialności prawnej (B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, wydanie IV, Warszawa 2007). Zauważyć należy, iż przewidziany w art. 150 O.p. zastępczy sposób doręczenia może być wykorzystany wyłącznie w razie niemożności bezpośredniego doręczenia pisma adresatowi w mieszkaniu lub miejscu pracy (sposób wskazany w art. 148 § 1 O.p.) ani pośredniego doręczenia przez domownika, sąsiada lub dozorcę (art. 149 O.p.), o czym osoba doręczająca pismo powinna uczynić adnotację w dokumencie potwierdzenia odbioru, a następnie pozostawić zawiadomienie o miejscu przechowywania pisma. Zasadą jest, że zawiadomienie to umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej. Należy je ponowić, jeżeli adresat nie podejmie pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a i 2 O.p.).

Wymogi procedury co do przesłanek (niemożność doręczenia w sposób właściwy tudzież doręczenia zastępczego w trybie art. 149 O.p.) jak i sposobu doręczenia określonego w art. 150 O.p. (adnotacja, awizo oraz powtórne awizo po upływie 7 dni) zostały w niniejszej sprawie zdaniem tut. Sądu spełnione (dowód w aktach sprawy – decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wraz ze dowodem potwierdzenia odbioru pisma, k: 733). Organ odwoławczy prawidłowo zatem określił stan faktyczny oraz założył, iż miało miejsce właśnie w/w doręczenie zastępcze. Zgodnie bowiem z adnotacją doręczającego, pismo pozostawiono na okres 14 dni w urzędzie Pocztowym W. z powodu niemożności jej doręczenia adresatowi bądź . Nie może być okoliczność podważająca wiarygodność tej adnotacji fakt , iż adresem do doręczeń była kancelaria adwokacka .

Pismo przechowuje się następnie przez okres 14 dni. Jeżeli przed upływem tego terminu adresat odbiera pismo z właściwego urzędu lub placówki pocztowej, datą doręczenia jest data odbioru tego pisma (tak m.in.: B. Gruszczyński w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, wydanie IV, Warszawa 2007; P. Pietrasz w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006; wyrok SN z dnia 10 czerwca 1986 r., III ARN 7/86, OSNC 1987, nr 9, poz. 143). Jeżeli natomiast pismo nie zostanie odebrane w ciągu 14 dni, datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia czternastodniowego terminu (art. 150 § 2 zd. 2). Samo pismo zwraca się wówczas organowi podatkowemu i pozostawia je w aktach sprawy podatkowej.

W przedmiotowej sprawie odbiór osobisty z placówki pocztowej nie nastąpił do dnia ][...].11.2007 r. włącznie, a z tym dniem upłynął w/w 14-dniowy termin, i ten dzień uważa się jako dzień doręczenia przesyłki. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki pozostawiono bowiem w dniu [...] października 2007 r. bieg terminu 14-dniowego rozpoczął się w dniu [...].10.2007r.,- nie wliczając [...].10.2007r.

W sytuacji doręczenia decyzji w dniu [...].11.2007r. (tego dnia również nie wlicza się) termin do złożenia odwołania (liczymy 14 dni od dnia [...].11.2007r.) upłynął w dniu [...].11.2007r. W wypadku nadania pisma za pośrednictwem poczty polskiej termin jest zachowany tylko wtedy, gdy pismo zostało złożone w ostatnim dniu terminu do godz. 24. Decyduje data stempla pocztowego.

Natomiast nie ma znaczenia prawnego fakt , iż pełnomocnik strony pismo odebrał z placówki pocztowej osobiście w dniu [...] listopada 2007 r.

Zgodnie z bezspornym i ugruntowanym poglądem doktryny i orzecznictwa z chwilą upływu 14-dniowego terminu następuje w pełni skuteczne prawnie doręczenie zastępcze, co wynika wprost z w/w przepisu art. 150 § 2 zd. 2 O.p., nawet wówczas, gdy w terminie późniejszym strona, bądź jej pełnomocnik odebrała przesyłkę osobiście. Późniejsze wydanie przesyłki przez pocztę nie wywołuje bowiem skutków prawnych związanych z doręczeniem, skoro:

- nastąpiło ono już wcześniej z mocy przepisów prawa,

- zaś poczta w tym stanie faktycznym zobowiązana była zwrócić pismo nadawcy czyli organowi podatkowemu, a zatem wydając przesyłkę skarżącemu zachowała się wbrew przepisom Ordynacji podatkowej.

Rozważania te dotyczą sytuacji, gdy doręczenie zastępcze dokonane zostało prawidłowo i spełnia wszystkie prawne wymogi wynikające z art. 150 O.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie doręczenia. Tak też było w niniejszej sprawie, a zatem w świetle powyższych rozważań doręczenie zastępcze nastąpiło w dniu 08 listopada 2007 r. (dzień roboczy, czwartek), zaś późniejszy osobisty odbiór przez pełnomocnika skarżącego (osobiście, z placówki pocztowej) należy uznać za bezskuteczny prawnie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21.12.2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1073/05, LEX 189815; wyrok NSA z dnia 20.12.2004 r., sygn. akt GSK 1186/04, LEX nr 166922; wyrok NSA z dnia 04.02.2005 r., sygn. akt FSK 1154/2004, LexPolonica nr 410787 ).

Zatem wniesienie odwołania w dniu [...] listopada 2007r. zostało złożone 1 dzień po upływie czternastodniowego terminu do jego wniesienia co prawidłowo skutkowało stwierdzeniem w formie postanowienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania – art. 228 § 1 ust 2 Ordynacji podatkowej .

Sąd pragnie również wyjaśnić, iż strona, ustanawiając kilku pełnomocników, wyznacza jednego z nich jako właściwego do doręczeń. W przypadku niewyznaczenia pełnomocnika właściwego do doręczeń organ podatkowy doręcza pismo jednemu z pełnomocników według własnego wyboru.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).