Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 231/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c art. 135
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 150
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 18 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi "K" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] ; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie na rzecz skarżącej "K" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania "K. " spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] od decyzji Burmistrza B. z dnia [...] listopada 2018 r. w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r.

Uzasadniając zaskarżone postanowienie, organ wskazał, że Burmistrz B. decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. określił spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2014 r. Spółka wniosła [...] grudnia 2018 r. odwołanie od ww. decyzji, które podpisane zostało przez adwokat B. K.. Pełnomocnik wraz

z odwołaniem złożyła do organu odpis pełnomocnictwa z dnia [...] grudnia 2018 r. udzielonego przez spółkę do reprezentowania w sprawie (w zwykłej formie pisemnej) oraz informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego spółki - stan na [...] grudnia 2018 r. Organ odwoławczy - powołując przepis art. 169 Ordynacji podatkowej - zobowiązało pełnomocnika w piśmie z dnia [...] stycznia 2019 r. do usunięcia braku formalnego odwołania, gdyż pełnomocnictwo nie zostało sporządzone na druku PPS-1, zgodnie z wymogami określonymi w art. 138e Ordynacji podatkowej, tj. według wzoru określonego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U. z 2015 r. poz. 2330). Organ pouczył pełnomocnika, że niedokonanie tej czynności w zakreślonym terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania spowoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia. Wezwanie zostało skierowane na wskazany w odwołaniu adres: "Kancelaria Adwokacka, ul. [...] [...], [...]". Jak wynika z adnotacji umieszczonych na kopercie zawierającej ww. przesyłkę, została ona awizowana 17 i 25 stycznia 2019 r., po czym zwrócona do nadawcy 1 lutego 2019 r. z powodu niepodjęcia jej w terminie.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] organ odwoławczy pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie wniesione przez pełnomocnika w imieniu spółki. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wezwanie zostało doręczone pełnomocnikowi spółki w trybie "doręczenia zastępczego" na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", oraz wyjaśnił, że od 1 stycznia 2016 r. obowiązują przepisy O.p. regulujące instytucję pełnomocnictw (pełnomocnictwo ogólne, pełnomocnictwo szczególne, pełnomocnictwo do doręczeń) oraz wzory tych pełnomocnictw i zawiadomień o ich odwołaniu lub wypowiedzeniu, które zostały określone przez ministra finansów w formie rozporządzenia wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 138j §1 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Według organu, pełnomocnik ani w terminie 7 dni, ani do dnia wydania postanowienia, nie złożyła do organu pełnomocnictwa, co oznacza, że odwołanie nadal obarczone jest brakiem formalnym, który pomimo wezwania nie został usunięty, dlatego organ - powołując art. 169 O.p. - stwierdził, że zaistniały w sprawie podstawy do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia.

W zażaleniu na postanowienie, spółka - reprezentowana przez adwokat B. K. - wniosła o jego uchylenie i zarzuciła naruszenie art. 150 § 4 O.p., przez jego zastosowanie i uznanie za skutecznie doręczoną zastępczo decyzję z dnia [...] stycznia 2019 r., pomimo braku prawidłowego doręczenia pisma wzywającego do uzupełnienia braków pisma, na podstawie przepisów art. 150 §1, § 2 i § 3 O.p. Spółka złożyła wniosek o dopuszczenie dowodu z załączonego do zażalenia dokumentu, tj. zawiadomienia powtórnego, na okoliczność nieprawidłowego doręczenia przesyłki. W uzasadnieniu zażalenia spółka podniosła, że nie kwestionuje faktu wysłania wezwania przez organ odwoławczy i zwrotu przesyłki do nadawcy, jednak - według niej – awizowanie przesyłki przez operatora pocztowego było nieprawidłowe. Zgodnie z powtórnym zawiadomieniem z dnia 25 stycznia 2019 r., 17 stycznia 2019 r. w placówce pocztowej pozostawiono przesyłkę o numerze [...] adresowaną do adw. B. K.. W zawiadomieniu wskazano, że przesyłkę można odebrać do [...] lutego 2019 r. W dniu wskazanym w zawiadomieniu pracownik Kancelarii Adwokackiej adw. B. K. udał się do urzędu pocztowego celem odbioru przesyłki, jednak okazało się, że dzień wcześniej została ona zwrócona do nadawcy, co potwierdzono adnotacją pracownika poczty. Wskazano dalej, że adresat nie miał możliwości odbioru przesyłki w terminie wskazanym przez operatora pocztowego, gdyż doszło do nieprawidłowej awizacji przesyłki. Z uwagi więc na nieprawidłową awizację i błędne wskazanie przez operatora pocztowego terminu do odbioru przesyłki, przesyłka nie została odebrana. Skoro okoliczność wskazania w zawiadomieniu o późniejszym terminie możliwego odbioru przesyłki stanowi naruszenie przepisów o doręczeniach w postępowaniu podatkowym, to nie było podstaw, aby zastosować przepis art. 150 § 4 O.p. i uznać pismo za doręczone zastępczo. Wobec tego, nie rozpoczął biegu termin do usunięcia braków odwołania i nie było podstaw, aby pozostawić je bez rozpatrzenia. W załączeniu do pisma z dnia [...] marca 2019 r., spółka przesłała do organu odwoławczego odpis pełnomocnictwa na druku PPS-1.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] marca 2019 r. Według organu, wyjaśnianie pełnomocnika spółki, że kierował się wskazówkami operatora pocztowego umieszczonymi na zawiadomieniu i nadanie tym wskazówkom rangi procesowej pozostaje w sprzeczności z przepisami prawa normującymi kwestię doręczeń pism w postępowaniu podatkowym, bowiem w art 150 O.p. ustawodawca jednoznacznie wskazał, że terminy odbioru przesyłki oblicza się w dniach od pierwszego zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej. Jest to 14 dni liczone od dnia następnego po doręczeniu zawiadomienia, zaś od pierwszego zawiadomienia - 7 dni; w przepisie tym nie ma mowy o końcowym dniu upływu tych terminów. W rozpatrywanej sprawie pierwsze zawiadomienie zostało doręczone 17 stycznia 2019 r., zatem 14 dzień terminu upływał 31 stycznia 2019 r.

Nadto, według organu, pełnomocnik spółki jest adwokatem: "podmiotem profesjonalnym w dziedzinie praktyki prawniczej" i do jego obowiązków należy samodzielne czuwanie nad terminami procesowymi, "a nie zawierzanie w tym względzie nieprofesjonalnym pracownikom Poczty Polskiej, którzy przepisów prawa o sposobie obliczania terminów ani o doręczeniach pism nie znają i znać nie muszą.". Zatem, pełnomocnik spółki wykazała się w tej sprawie brakiem należytej staranności, co przejawiało się nie tylko w niewłaściwym potraktowaniu zawiadomienia o przesyłce, ale także dalszego zachowania, już po nieodebraniu pisma z powodu jego odesłania, o czym pełnomocnik dowiedziała się 1 lutego 2019 r., gdyż nie uznała za konieczne uzyskanie informacji o treści pisma, dla którego to celu wystarczyłby telefon do organu odwoławczego. Czynność ta pozwoliłaby ustalić, że termin do usunięcia braku formalnego, czyli przesłania pełnomocnictwa szczególnego na druku urzędowym [...], upływał 7 lutego 2019 r., więc - pomimo nieodebrania wezwania - można było uniknąć skutków nieprzedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na ww. postanowienie, spółka- reprezentowana przez pełnomocnika będącego adwokatem - wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu, zarzuciła naruszenie art. 150 § 4 O.p. poprzez jego zastosowanie i uznanie za skutecznie doręczone zastępczo pismo z dnia 15 stycznia 2019 r., pomimo braku prawidłowego doręczenia pisma wzywającego do uzupełnienia braków pisma, na podstawie art. 150 § 1, § 2, § 3 O.p.

Spółka złożyła także wniosek o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca ponowiła argumentację podniesioną

w zażaleniu, zwracając uwagę na nieprawidłowości związane z awizacją przesyłki przez pracowników Poczty Polskiej (zawiadomienie powtórne z dnia 25 stycznia 2019 r.), tj. zwrot do nadawcy przed dniem 1 lutego 2019 r., co wynika z adnotacji pracownika umieszczonej na powtórnym zawiadomieniu. Wskazano przy tym, że dowód potwierdzający powyższe - zawiadomienie powtórne - znajduje się w aktach sprawy. Nadto, nie zgodziła się z twierdzeniami organu o braku należytej staranności pełnomocnika spółki. Wyjaśniła, że z treści zawiadomienia powtórnego w żaden sposób nie wynikało, aby przesyłka oczekująca podjęcia w placówce pocztowej pochodziła bezpośrednio od organu odwoławczego. Wskazała także, że nie można oczekiwać od pełnomocnika, nawet profesjonalnego, jak czyni to organ, aby samodzielnie ustalał, czy daty odbioru przesyłki wskazane na awizo są prawidłowo obliczone przez pocztę. W ocenie skarżącej, brak było jakichkolwiek przesłanek aby uznać, że wobec awizowanej przesyłki zastosowanie mają przepisy dotyczące obliczanie terminów doręczeń w trybie k.p.a. wbrew temu co było napisane na dokumencie awiza.

Skarżąca podniosła, że przyjęta we wszystkich procedurach sądowych

w przepisach prawa polskiego fikcja doręczeń opiera się wyłącznie na zaufaniu do publicznego operatora pocztowego. Wskazała, że jej pełnomocnik działał w zaufaniu do operatora pocztowego.

Odnosząc się do argumentacji organu, skarżąca podniosła, że dalece nietrafione jest oczekiwanie przez organ ustalania telefonicznie w tymże organie, czy wysłano przesyłkę, czy była ona awizowana, chociażby ze względu na to, iż powszechną wiedzą jest, że na druku awiza pocztowego nie jest wskazany nadawca awizowanej przesyłki.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Przedmiotem sporu jest ocena, czy w sprawie doszło do doręczenia pełnomocnikowi skarżącej przesyłki organu odwoławczego z dnia 15 stycznia 2019 r. zawierającej wezwanie do uzupełnienia braku formalnego odwołania przez nadesłanie pełnomocnictwa na druku PPS-1. W ocenie organu, wezwanie to zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej z dniem 31 stycznia 2019 r., w trybie art. 150 O.p. (fikcja doręczenia), natomiast, według skarżącej, z uwagi na nieprawidłowe działanie Poczty Polskiej polegające na zwrocie przesyłki do organu przed terminem wyznaczonym w powtórnym zawiadomieniu o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej, adresat nie miał możliwości odbioru przesyłki, co oznacza, że nie było podstaw do zastosowania w sprawie art. 150 § 4 O.p.

Mając na uwadze taki zakres sporu, należy na wstępie wskazać, że przepis art. 150 – stanowiący, że: "§ 1. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

§ 1a.(uchylony)

§ 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

§ 3. W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy.

§ 4. W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy." przewiduje tzw. fikcję prawną polegającą na uznaniu doręczenia za skuteczne pomimo, iż strona postępowania faktycznie nie zapoznała się z treścią kierowanej do niej korespondencji. Przepis ten ustanawia normę będącą wyjątkiem od zasady przewidującej, że strona postępowania winna mieć zagwarantowaną możliwość faktycznego zapoznania się z treścią korespondencji. Doręczenie w tym trybie znajduje zastosowanie dopiero wówczas, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia osobie fizycznej w trybie art. 148 § 1 i art. 149 O.p. oraz osobie prawnej w trybie art. 151 O.p., a więc niemożliwe jest doręczenie korespondencji w taki sposób, aby strona postępowania mogła się z nią rzeczywiście zapoznać. Doręczenie w trybie art. 150 O.p. ma na celu umożliwienie prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy strona uchyla się od podejmowania korespondencji i stanowi przejaw dążenia do zapewnienia skuteczności podejmowanych czynności procesowych. Jednakże, doręczenie w trybie art. 150 O.p. obwarowane jest warunkami, które powinny zostać spełnione, aby doręczenie takie mogło zostać uznane za skuteczne. Wymogi sformułowane pod adresem doręczyciela w art. 150 O.p mają charakter gwarancyjny w stosunku do adresata pisma, a tym samym - dopiero wypełnienie wszystkich określonych w nim warunków formalnych pozwala na przyjęcie fikcji prawnej doręczenia określonej w przepisie art. 150 § 4 O.p. stanowiącym, że w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Ustawodawca określił zasadę oficjalności doręczeń, zgodnie z którą ustawowy obowiązek dokonywania wszelkich doręczeń z urzędu spoczywa na organie prowadzącym postępowanie administracyjne. Każdy wydany w sprawie akt administracyjny winien zostać doręczony adresatowi. Doręczenie, w zależności od rodzaju pisma, powoduje powstanie różnorodnych skutków w sferze praw i obowiązków adresata. Jak stanowi art. 144 § 1 pkt 1 O.p., organ podatkowy może doręczać pisma (w tym wezwania) za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. W przypadku doręczenia pisma przez operatora pocztowego (pocztę), pokwitowanie odbioru pisma następuje na druku potwierdzenia odbioru, który zwracany jest nadawcy. Sposób doręczenia przesyłki tego rodzaju został uregulowany w ustawie z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1481 ze zm.); dalej: "u.p.p."; oraz w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy, tj. w rozporządzeniu Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz.U. z 2013 r. poz. 545 ze zm.); dalej: "rozporządzenie". Zgodnie z § 1 pkt 2 lit. c rozporządzenia, określa ono warunki wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego, dotyczących wymagań w zakresie przyjmowania i doręczania przesyłek pocztowych, w tym dokumentowania wykonania usługi doręczenia przesyłek rejestrowanych. Przez przesyłkę rejestrowaną należy rozumieć - stosownie do art. 3 pkt 23 u.p.p. - przesyłkę przyjętą za pokwitowaniem przyjęcia i doręczoną za pokwitowaniem odbioru. Zgodnie § 4 ust. 2 rozporządzenia, formularz niezbędny do świadczenia usług pocztowych, np. formularz pokwitowania, operator wyznaczony podaje do publicznej wiadomości. Zgodnie natomiast z brzmieniem § 21 ust. 1 rozporządzenia, przesyłki rejestrowane doręcza się - zgodnie z art. 37 u.p.p. - za pokwitowaniem odbioru, po stwierdzeniu tożsamości osoby uprawnionej do odbioru. Na podstawie natomiast § 21 ust. 3 rozporządzenia, pokwitowanie odbioru przesyłki rejestrowanej powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy i datę odbioru. Stosownie także do brzmienia § 21 ust. 4 rozporządzenia, jeżeli adresatem przesyłki rejestrowanej jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, pokwitowanie odbioru powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy, datę odbioru i odcisk stempla firmowego, a w przypadku braku stempla firmowego - informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki. Z kolei, z § 31 ust. 1 rozporządzenia wynika, że operator wyznaczony świadczy usługę w sposób umożliwiający uzyskanie przez nadawcę dokumentu potwierdzającego odbiór przesyłki rejestrowanej, wyłącznie na pisemne żądanie nadawcy. Zgodnie zaś z § 31 ust. 2 rozporządzenia, uzyskanie dokumentu potwierdzającego odbiór przesyłki rejestrowanej polega na doręczeniu nadawcy formularza, w postaci papierowej, na którym adresat pokwitował odbiór przesyłki rejestrowanej, albo dostarczenie nadawcy na jego wniosek informacji o doręczeniu przesyłki przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej, o ile formę taką dopuszcza operator wyznaczony. Do doręczenia formularza stosuje się odpowiednio przepisy art. 37 u.p.p. Stosownie także do § 31 ust. 3 rozporządzenia, operator wyznaczony przyjmuje w placówce nadawczej od nadawcy żądanie, o którym mowa w ust. 1, na odpowiednio wypełnionym formularzu w postaci papierowej dołączonym do przesyłki, opatrzonym napisem "Potwierdzenie odbioru" albo, na wniosek nadawcy, przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej, o ile formę taką dopuszcza operator wyznaczony.

Z przedstawionych uregulowań wynika zatem, że dowodem doręczenia przesyłki doręczanej poprzez operatora pocztowego jest pocztowy dowód doręczenia przesyłki, który powinien spełniać przewidziane w nich wymogi co do formy i treści. Tym samym, pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Innymi słowy, oznacza to, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone, czyli że w określonym dniu, danej osobie doręczono przesyłkę, która zawierała określoną korespondencję, ewentualnie, że przesyłki z określonych przyczyn w danym dniu nie doręczono i, w konsekwencji - ją awizowano.

Pogląd, że pocztowy dowód doręczenia przesyłki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, należy uznać za ugruntowany w orzecznictwie sądowym (por. post. NSA z dnia 31 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 1929/09 i powołane tam orzecznictwo Sądu Najwyższego, m.in. post. SN z dnia 30 kwietnia 1998 r. sygn. akt III CZ 51/98, publ. OSNC 1998; wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II GSK 555/08, zbiór LEX nr 52569; wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4015/06, zbiór LEX nr 345902). Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Nie budzi przy tym wątpliwości, że aby pocztowe potwierdzenie odbioru miało walor takiego dokumentu powinno ono spełniać przewidziane w przepisach prawa wymogi co do formy i treści. A ponadto, wskazane domniemanie może być obalone poprzez przeprowadzenie kontrdowodu.

Jak stanowi także art. 151 § 1 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 i art. 150a stosuje się odpowiednio. W razie niemożności doręczenia pisma w lokalu siedziby pisma doręcza się za pokwitowaniem zarządcy budynku lub dozorcy, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma zarządcy budynku lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach lokalu siedziby adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której mieści się lokal tej siedziby (art. 151 § 2 O.p.).

Nadto, przepisy § 37 ww. rozporządzenia stanowią, że:

"1. Przesyłki pocztowe operator wyznaczony wydaje adresatowi w placówce oddawczej w terminie 14 dni, zwanym dalej "terminem odbioru".

2. (...) 3. Bieg terminu odbioru rozpoczyna się od dnia następnego po dniu doręczenia zawiadomienia, o którym mowa w § 33, § 34 ust. 1, § 35 ust. 1 oraz § 36 ust. 1, a dla przesyłek pocztowych, o których mowa w § 14 ust. 2 - od godziny następnej po doręczeniu zawiadomienia, o którym mowa w § 34 ust. 1.

4. Placówka oddawcza może przechowywać przesyłkę pocztową przez okres wskazany przez operatora wyznaczonego w regulaminie, z wyłączeniem przesyłek pocztowych, o których mowa w § 14 ust. 2, oraz przesyłek pocztowych nadawanych i doręczanych w sposób, na zasadach i w trybie określonym w przepisach szczególnych, po upływie terminu odbioru, jeżeli adresat złoży w tym zakresie pisemne żądanie.

5. Przesyłka pocztowa nieodebrana w terminie odbioru jest zwracana nadawcy.".

Jak już wskazano, opisany w art. 150 O.p. tryb doręczenia pisma stanowi fikcję prawną, będącą wyjątkiem od zasady właściwego doręczania korespondencji. Jako wyjątek od zasady, przepis ten powinien być ściśle interpretowany, co oznacza, że skuteczność doręczenia zastępczego zależy od zachowania wszystkich warunków takiego doręczenia. W przeciwnym razie, brak jest podstaw do przyjęcia domniemania doręczenia i łączenia z wadliwym doręczeniem skutków prawnych, jakie można wywodzić jedynie ze skutecznego doręczenia stronie przesyłki (w sprawie: decyzji). I tak, pismo nie może być uznane za doręczone w trybie art. 150 O.p., gdy zostało wysłane na niewłaściwy adres. Pismo nie może być uznane za doręczone w trybie art. 150 O.p., gdy wprawdzie zostało wysłane na właściwy adres, ale z treści potwierdzenia odbioru nie wynika przyczyna, z powodu której nie dokonano doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149, jak również, gdy z jego treści nie wynika, czy zawiadomienie o przesyłce dwukrotnie umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 O.p. oraz czy upłynął 14-dniowy okres przechowywania przesyłki.

W rozpatrywanej sprawie, zgodnie z adnotacjami poczynionymi na kopercie, w której przesłane było wezwanie organu odwoławczego z dnia 15 stycznia 2019 r., przesyłka była dwukrotnie awizowana, tj. 17 stycznia 2019 r. i 25 stycznia 2019 r. Następnie, 1 lutego 2019 r. przesyłka została zwrócona jako niepodjęta w terminie.

Poza sporem w sprawie pozostaje okoliczność pozostawienia pod adresem pełnomocnika skarżącej dwóch zawiadomień o możliwości odbioru przesyłki w placówce pocztowej. W toku postępowania przed organem oraz w skardze pełnomocnik skarżącej kwestionowała skuteczność doręczenia wezwania w trybie art. 150 § 4 O.p., powołując się na przedwczesny zwrot przesyłki do organu. Powołując się bowiem na otrzymane powtórne zawiadomienie z dnia 25 stycznia 2019 r., pełnomocnik zwracała uwagę już w zażaleniu na ww. postanowienie z dnia [...] marca 2019 r., że w treści ww. zawiadomienia z dnia 25 stycznia 2019 r. wskazano, iż przesyłkę można odebrać do dnia [...] lutego 2019 r. Pełnomocnik wyjaśniła w zażaleniu - na co zwracała również uwagę w skierowanej do sądu skardze - że w dniu wskazanym w zawiadomieniu pracownik Kancelarii Adwokackiej adw. B. K. udał się do urzędu pocztowego celem odbioru przesyłki, jednak okazało się, że dzień wcześniej została ona zwrócona do nadawcy, co potwierdzono adnotacją pracownika poczty. Do zażalenia dołączono kopię ww. zawiadomienia z ta adnotacją.

Jak wynika z treści ww. zawiadomienia znajdującego się w aktach sprawy, wskazano w nim, że jest to zawiadomienie powtórne, przesyłkę o numerze [...] pozostawiono 17 stycznia 2019 r. w placówce pocztowej w S. przy ul. [...] I 2; przesyłkę można odebrać w miejscu wymienionym w terminie do 1 lutego 2019 r. Z treści adnotacji sporządzonej 1 lutego 2019 r. (pieczęć poczty) wynika, że "przesyłka odesłano w terminie do 31.01.19". Pod adnotacją umieszczono parafkę (brak wskazania imienia i osoby, czy stanowiska służbowego).

Organ, odnosząc się do podniesionej w zażaleniu argumentacji spółki stwierdził, że wyjaśnianie, iż pełnomocnik strony kierował się wskazówkami Poczty Polskiej umieszczonymi na zawiadomieniu i nadanie tym wskazówkom rangi procesowej, pozostaje w sprzeczności z przepisami prawa normującymi kwestię doręczeń pism w postępowaniu podatkowym. Dalej, organ wyjaśnił, że pełnomocnik strony jest adwokatem - "podmiotem profesjonalnym w dziedzinie praktyki prawniczej" i do jego obowiązków należy samodzielne czuwanie nad terminami procesowymi, "a nie zawierzanie w tym względzie nieprofesjonalnym pracownikom Poczty Polskiej, którzy przepisów prawa o sposobie obliczania terminów ani o doręczeniach pism nie znają i znać nie muszą.". Organ odwoławczy zwrócił nadto uwagę, że pełnomocnik strony wykazała się w tej sprawie brakiem należytej staranności, co przejawiało się nie tylko w niewłaściwym potraktowaniu zawiadomienia o przesyłce, ale także dalszego zachowania, już po nieodebraniu pisma z powodu jego odesłania, o czym pełnomocnik dowiedziała się 1 lutego 2019 r. Organ stwierdził, że pełnomocnik nie uznała za konieczne uzyskanie informacji o treści pisma "dla którego to celu wystarczyłby telefon do Kolegium". Czynność ta pozwoliłaby ustalić, że termin do usunięcia braku formalnego, czyli przesłania pełnomocnictwa szczególnego na druku urzędowym PPS-1 upływał 7 lutego 2019 r. Organ stwierdził, że można było, mimo nieodebrania wezwania, uniknąć skutków nieprzedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa.

W ocenie sądu, okoliczności sprawy wskazują, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości czynności pracowników operatora pocztowego związanych z doręczeniem pełnomocnikowi spółki wezwania z dnia 15 stycznia 2019 r., w szczególności związanych z tym, czy i kiedy pracownik pełnomocnika zgłosił się do wskazanej placówki pocztowej po odbiór przesyłki, oraz kiedy przedmiotowa przesyłka została zwrócona do nadawcy. Wątpliwości te wynikają z rozbieżności powstałych na podstawie porównania danych wynikających z "adnotacji" na zawiadomieniu z dnia 25 stycznia 2019 r. (zwrot do 31.01.19) oraz z danych wynikających z pieczęci na kopercie (zwrot 1 lutego 2019 r.). Ich wyjaśnienie, niezależnie od tego, czy pracownik operatora pocztowego prawidłowo wskazał w zawiadomieniu z dnia 25 stycznia 2019 r., że przesyłkę należy odebrać do dnia 1 lutego 2019 r., jest niezbędne do oceny skuteczności doręczenia wezwania w trybie art. 150 § 4 O.p. Należy bowiem wskazać, że tylko w przypadku, gdy nie budzi wątpliwości powiadomienie adresata o nadejściu pisma i o miejscu, gdzie pismo to pozostawiono, możliwe jest uznanie doręczenia zastępczego za skuteczne (por. wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 15 października 2002 r. sygn. SK 6/02, OTK-A z 2002 r. nr 5, poz. 65; z dnia 28 lutego 2006 r. sygn. P 13/05, OTK-A z 2006 r. nr 2, poz. 20; z dnia 17 września 2002 r. sygn. SK 35/01, OTK-A z 2002 r. nr 5, poz. 60).

Według składu orzekającego w sprawie, wydanie przez organ odwoławczy postanowienia na skutek złożonego zażalenia powinno być poprzedzone oceną przedłożonego do akt sprawy opisanego wyżej powtórnego zawiadomienia z dnia 25 stycznia 2019 r., tym bardziej, że pełnomocnik skarżącej zawnioskowała w zażaleniu o dopuszczenie dowodu z tego dokumentu na okoliczność nieprawidłowego doręczenia przesyłki. Takie zaniechanie nie tylko narusza zasadę prawdy obiektywnej nakładającej na organ podatkowy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), przepis art. 180 §1 O.p. - zgodnie z którym jak dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem - ale również zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 §1 O.p.).

W ocenie sądu, za nieuprawnione należało uznać skierowane pod adresem pełnomocnika skarżącej uwagi organu co do braku należytej staranności czy zaniedbania, między innymi, w związku z niewystąpieniem do organu odwoławczego, po bezskutecznej wizycie w urzędzie pocztowym 1 lutego 2019 r., celem ustalenia jaka przesyłka została zwrócona organowi. Trafnie zwróciła w skardze uwagę pełnomocnik skarżącej na brak informacji o nadawcy przesyłki w pozostawianych przez pracowników poczty zawiadomieniach.

Raz jeszcze należy wskazać, że fikcja doręczenia w trybie art. 150 O.p stanowi wyjątkową formę doręczenia, wymagającą spełnienia wszystkich wymogów formalnych określonych w tym przepisie. Przyjęcie fikcji doręczenia pisma może mieć doniosłe skutki dla strony postępowania administracyjnego i dlatego nie może budzić wątpliwości, że doręczyciel dochował wymogów określonych w art. 150 O.p. Uchybienie jakiemukolwiek z elementów procedury doręczenia powoduje, że strona zeń korzystająca nie będzie mogła skutecznie powołać się na domniemanie doręczenia. Prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony, zaś same przepisy traktujące o doręczeniach mają charakter gwarancyjny. Wszelkie wątpliwości w tym zakresie powinny być tłumaczone na korzyść strony, natomiast błędy podmiotów dokonujących doręczeń (doręczycieli) obciążają administrację podatkową (por. postanowienie NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2087/14).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ przeprowadzi dowód

z dołączonego do zażalenia zawiadomienia powtórnego z dnia 25 stycznia 2019 r., w szczególności oceni umieszczoną na nim "adnotację" i uwzględniając dane umieszczone na kopercie oraz ww. stanowisko sądu, ponownie oceni, czy i kiedy wezwanie z dnia 15 stycznia 2019 r. zostało skutecznie doręczone pełnomocnikowi skarżącej, i w konsekwencji, czy rozpoczął się bieg terminu do uzupełnienia braków wniesionego przez skarżącą odwołania od decyzji.

W tej sytuacji, sąd - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - orzekł jak w sentencji, uznając iż w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.). Na koszty te składa się wpis sądowy od skargi w wysokości 100 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika, będącego adwokatem w wysokości 480 zł.