Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1631/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 3, ust. 2a
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia WSA Adam Nita, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi D. K., W. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. D. i W. K. (dalej: skarżący) wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie (dalej: organ odwoławczy) z [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2020 r.

2. Stan sprawy.

2.1. Decyzją z [...]r. Burmistrz Miasta P. (dalej: organ pierwszej instancji) ustalił skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2020 – 31 grudnia 2020 r. w kwocie [...] zł.

Do opodatkowania zostały przyjęte:

- grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni: [...] x [...]/m2 = [...] zł,

- budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni: [...] m2 x [...] zł/m2 = [...] zł : 12 m-cy = [...] zł (rozbiórka budynku - zawiadomienie o zmianach danych ewidencyjnych z 4 lutego 2020 r.)

2.2. W dniu 23 września 2020 r. skarżący wnieśli odwołanie od ww. decyzji. Skarżący nie zgodzili się z ustaloną wysokością zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2020 r. i przyjęciem stawki dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej oraz wnieśli o zmianę decyzji poprzez przyjęcie dla nieruchomości stawki dla "gruntów pozostałych".

Przedmiotowej decyzji zarzucili naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm. - o.p.). w związku z art. 124 o.p. w związku z art. 3 ust. 4 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 1170, ze zm. - u.p.o.l.) polegające na tym, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy w ogóle nie odniósł się do kwestii, czy w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. dopuszczalne jest wydanie w niniejszym przypadku decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości w stawce dotyczącej gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, w stosunku do współposiadacza gruntu, który nie jest przedsiębiorcą.

Skarżący nabyli nieruchomość ze środków pochodzących z majątku wspólnego w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej przez jednego z nich, jednakże w momencie nabycia nieruchomość, zabudowana budynkami nie nadawała się do faktycznego wykorzystywania jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynki znajdujące się na nieruchomości nadawały się do całkowitej rozbiórki. W grudniu 2019 r. Starosta Z. zaświadczył o niewniesieniu sprzeciwu do zgłoszenia rozbiórki budynku przemysłowego o pow. użytkowej [...] m2 położonego na działce nr [...]. Skarżący przede wszystkim podnoszą dwa argumenty:

1) budynki i nieruchomość nie były i nie są wykorzystywane w prowadzonej przez jednego z współwłaścicieli działalności gospodarczej,

2) tan techniczny tych budynków nie nadaje się do prowadzenia w nich takiej działalności, jak również nieruchomość na dzień wydania decyzji nie jest wykorzystywana gospodarczo w żaden sposób.

Zdaniem skarżących, dla celów ustalenia stawki podatkowej niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania opodatkowanego gruntu. Grunt będący w posiadaniu osoby fizycznej powinien być opodatkowany według najwyższej stawki podatku od nieruchomości jedynie w przypadku, w którym jest on faktycznie wykorzystywany do celów tej działalności. Posiadacze gruntów niemających związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym także osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, opłacają podatek od nieruchomości według stawek podstawowych.

2.3. Po rozpatrzeniu odwołania, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 1a ust. 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a;

2a. Do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;

2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d;

3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania; (...).

W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którymi przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Zdaniem organów podatkowych, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budynków znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy najwyższą stawką podatku (jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych nieruchomościach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej; istotny jest sam fakt posiadania tych nieruchomości przez przedsiębiorcę.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt 13/15, na który powołują się skarżący w odwołaniu, art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 1 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 3355/17 oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. I SA/Kr 32/20) przeważa ostatnio pogląd, że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę będącą przedsiębiorcą nie jest wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne jest ustalenie, czy nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę osobę czy też stanowi jej majątek osobisty, odrębny od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Samo współposiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające do opodatkowania jej wyższą stawką podatku, konieczny jest jeszcze jej bezpośredni (wykonywanie na nieruchomości określonych czynności składających się na działalność gospodarczą) lub pośredni (potencjalna możliwość wykonywania na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze) związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez chociażby jednego ze współposiadaczy.

Z załączonego do akt sprawy aktu notarialnego z dnia [...] r. - umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz własności budynków stanowiących odrębne nieruchomości wynika, że D. K. oraz W. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą: A, nabyli prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek nr [...] i [...] położonych w P. o łącznej powierzchni [...] ha za pieniądze z ich majątku wspólnego z przeznaczeniem na cele związane z prowadzoną przez W. K. działalnością gospodarczą. Fakt ten potwierdzają sami skarżący w odwołaniu.

W ocenie Kolegium, zapis ten przesądza o gospodarczym charakterze nieruchomości - ma ona bowiem związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego (potencjalna możliwość wykonywania na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze).

Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżących, iż obecnie przedmiotowy grunt nie jest wykorzystywany zgodnie z celem, do którego został nabyty, zasadne jest przytoczenie stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zaprezentowanego w wyroku z dnia 12 sierpnia 2020r., sygn. I SA/Łd 33/20, zgodnie z którym tymczasowe niewykorzystywanie danego obiektu dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 15 lipca 2020r., sygn. I SA/Bk 204/20, stwierdził, że o zajęciu nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej nie przesądza jej faktycznie (rzeczywiste) prowadzenie, ale również jej przeznaczenie na prowadzenie takiej działalności. Tym samym fakt, że z nieruchomości podatnik nie uzyskuje żadnego przychodu, nie oznacza, że nie może być uznana za zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej.

Określając zatem wysokość podatku, organ podatkowy opodatkował budynek o pow. [...] m2 zgodnie z zawiadomieniem o rozbiórce budynku (zawiadomienie o zmianach danych ewidencyjnych z 4 lutego 2020 r.), a zatem za okres od 1 stycznia 2020 r. do 4 lutego 2020 r.

Podkreślono, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p., zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone.

3.1. Powyższa decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono jej naruszenie prawa materialnego tj. art. 1 a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l., w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, ze zm. - P.b.) poprzez przyjęcie że zabudowania znajdujące się na nieruchomości skarżących spełniały na dzień decyzji wszystkie ustawowe kryteria budynku, w tym zajętego pod działalność gospodarczą.

Zarzucono także naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122 o.p. poprzez niedostateczne, nienależyte wyjaśnienie sprawy, wyrażające się w braku oceny materiału dowodowego i na podstawie tak zebranego materiału ustalenie, iż nieruchomość skarżących jest zajęta pod działalność gospodarczą jednego z nich.

W uzasadnieniu wskazano, że skarżący w toku postępowania złożył w organie oświadczenie, że przedmiotowej nieruchomości nie zajmuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nieruchomość została zakupiona od syndyka masy upadłości, po likwidowanym podmiocie, a w chwili nabycia nie nadawała się do jej zajęcia pod zorganizowaną działalność gospodarczą.

Sporna nieruchomość nie wyczerpuje definicji zawartej w art 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tym zakresie skarżący w toku postępowania odwoławczego eksponowali następujące dwie okoliczności:

- pierwszą taką, że nieruchomość objęta deklaracją podatnika nie jest i nigdy nie była faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, nie figuruje w środkach trwałych przedsiębiorcy,

- drugą, że budynek znajdujący się na nieruchomości nie kwalifikował się do prowadzenia w nim jakiejkolwiek działalności, był zrujnowany, pozbawiony okien i drzwi, instalacji i jakiegokolwiek wyposażenia. Ściany budynku były spękane w sposób charakterystyczny dla zrujnowanych obiektów, stan stropów nie pozwalał na użytkowanie pozbawiając budynek nośności. Jeżeli chodzi o pozostałości budynku to skarżący zdecydowanie uważają, iż nie spełniały one wystarczających kryteriów obiektu budowlanego, określonych w art. 3 pkt. 2 P.b.

Zdaniem skarżących organy podatkowe w sposób selektywny zgromadziły materiał dowodowy oraz dokonały błędnej jego oceny w tym zakresie.

Z akt sprawy wynika, że w zasadzie jedynym argumentem przesądzającym o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji stała się treść aktu notarialnego z [...] r., którym to skarżący nabyli przedmiotową nieruchomość i w jego treści znajduje się oświadczenie, że nabycie następuje na cele związane z prowadzeniem działalności przez jednego z nabywców. Jednocześnie Kolegium nie poddało analizie, iż skarżący po nabyciu jednak nie zdecydowali o uwzględnieniu nabytej nieruchomości w wykazie środków trwałych, definitywnie rezygnując z wykorzystania tej nieruchomości w prowadzonej działalności.

Zdaniem skarżących, organ odwoławczy nie powinien się ograniczać jedynie do analizy treści czynności prawnej nabycia. Organ - co wyraził wprost w treści uzasadnienia - uznał treść aktu notarialnego za przesądzającą i jednocześnie argumentował, iż istniała na nieruchomości potencjalna możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżących. W ocenie skarżących obowiązkiem organu było w tym miejscu odniesienie się w treści uzasadnienia swojej decyzji także do tego, czy w opodatkowanym stawką najwyższą budynku istniała taka możliwość w świetle chociażby definicji budynków i obiektów budowlanych zawartych w ustawie prawo budowlane (m. in. zdjęcia budynku sprzed rozbiórki w aktach). Skarżący twierdzą, że w pozostałościach budynku, który trwale rozebrano w 2020 r. nie istniała nawet potencjalnie możliwość prowadzenia działalności gospodarczej. Nie przeprowadzono ustaleń, czy budynek spełniał kryteria narzucone prawem budowlanym, aby następnie opodatkować go stawką jak dla budynków wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Dalej wskazano, że w sprawie nie prowadzono postępowania w sposób wzbudzający zaufanie do organów podatkowych. Jest bowiem istotne, że skarżący posiadają także inne nieruchomości na terenie działania organu podatkowego. Nabywali je w analogiczny sposób, aktem notarialnym ze wskazaniem przyszłego przeznaczenia nieruchomości w działalności gospodarczej jednego ze skarżących i w identycznym stanie faktycznym organ podatkowy stosuje wobec skarżących stawkę podatku "grunty pozostałe" opierając się na oświadczeniu złożonym przez strony i ustaleniu, że nie jest na tych nieruchomościach prowadzona działalność gospodarcza.

Takie działanie organu podatkowego wyrażające się niejednolitością wykładni stosowanego prawa istotnie podważa zaufanie obywateli do niego i prowadzonych postępowań i przeczy zasadzie legalizmu. Powoduje stan niepewności i zagraża interesom obywateli.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

4. Na wstępie wskazać należy, że wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.). Sprawa została skierowana do rozpoznania w tym trybie na mocy zarządzenia Przewodniczącego Wydziału z dnia 31 marca 2021 r.

Skarga okazała się niezasadna.

Kontrola sądu w niniejszej sprawie odnosi się do zgodności z prawem decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. Spór w przedmiotowej sprawie, dotyczy zasadniczo kwestii opodatkowania według wyższej stawki podatkowej gruntów związanych z działalnością gospodarczą w stosunku, do których skarżącym przysługuje prawo użytkowania wieczystego oraz budynków stanowiących ich własność również związanych z działalnością gospodarczą.

Według organu nabycie tych nieruchomość nastąpiło w celu prowadzenia na nich działalności gospodarczej, co przesądza o związku tych nieruchomości z działalnością gospodarczą. Z kolei w opinii skarżących nieruchomości te nie były i nie są wykorzystywane w prowadzonej przez jednego z nich w działalności gospodarczej, nadto stan techniczny budynku nie nadawał się doprowadzenia w nim takiej działalności.

W sporze tym rację należy przyznać organowi.

5. Przystępując do rozważań wskazać przyjdzie, że w myśl ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.).

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;

3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zauważyć także należy, że z dniem 1 stycznia 2016 r. na skutek wejścia w życie ustawy o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw z dnia 25 czerwca 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045) zmieniony został przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 i dodany został przepis art. 1a ust. 2a u.p.o.l. Na skutek tych zmian w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, od 2016 r. brak jest warunku wystąpienia "względów technicznych".

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Przepis art. 1a ust. 2a u.p.o.l. stanowi zaś, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Zgodnie zatem z nową treścią art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. wyłączenie budynków, budowli lub ich części spod opodatkowania najwyższą stawką podatkową dotyczy jedynie sytuacji, gdy została wydana decyzja o nakazie rozbiórki lub o wyłączeniu z użytkowania. W omawianej sprawie jednak wskazana decyzja nie została wydana.

6. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż z uwagi na literalne brzmienie powołanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w orzecznictwie sądów administracyjnych istniał spór co do tego, czy samo posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej ww. wyłączeniem jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką (jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej), czy też niezbędny jest warunek faktycznego wykorzystywania nieruchomości do działalności gospodarczej.

Spór ten został rozstrzygnięty wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt SK 13/15, w którym stwierdzono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wskazał, że - zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych nieruchomości - niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu czy budynku.

Należy również wskazać na kolejny wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Stąd też w aktualnym orzecznictwie sądowym powszechnie prezentowany jest pogląd - który Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela - że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi, sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę będącą przedsiębiorcą nie jest wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne jest ustalenie czy nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę osobę czy też stanowi jej majątek osobisty, odrębny od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą występuje w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba "prywatna" (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), raz jako przedsiębiorca. Występowanie w tej dwojakiej roli uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle u.p.o.l. w zakresie podatku od nieruchomości. Z całą pewnością intencją ustawodawcy nie było w takim przypadku opodatkowanie najwyższą stawką wszelkich jej nieruchomości. A zatem kluczowe znaczenie ma ustalenie czy nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika (tak NSA m.in. w wyroku z dnia 8 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 2549/18 – wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie www.nsa.gov.pl). Również w piśmiennictwie wskazuje się, że celem ustawodawcy nie było opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa. Zatem posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę (jak to ma miejsce w badanej sprawie) nie jest wystarczające do opodatkowania jej wyższą stawką podatku, konieczny jest jeszcze jej bezpośredni (wykonywanie na nieruchomości określonych czynności składających się na działalność gospodarczą) lub pośredni (potencjalna możliwość wykonywania na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze) związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez chociażby jednego ze współposiadaczy (zob. L. Etel, Opodatkowanie nieruchomości i obiektów budowlanych będących we współposiadaniu przedsiębiorcy i innego podmiotu, Prawo i Podatki nr 7/2008, s. 21; R. Dowgier i inni, op. cit., s. 235-237).

W niniejszej sprawie jak wynika z akt, grunt o powierzchni [...] m2 stanowi przedmiot użytkowania wieczystego przez skarżących, z kolei budynek o powierzchni [...] m2 był (bowiem został już wyburzony) własnością skarżących na mocy umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz własności budynków z [...] r. Nieruchomość powyższa zgodnie z treścią aktu notarialnego, nabyta została z przeznaczeniem na cele związane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą pod nazwą A.

Zauważalny jest zatem w ocenie Sądu pośredni związek z działalnością gospodarczą tj. potencjalna możliwość wykonywania na tej nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdyż nieruchomość ta została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze.

W ocenie tut. Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy upoważniał organy podatkowe do stwierdzenia, że sporna nieruchomość skarżących jest związana z prowadzoną przez jednego z nich działalnością gospodarczą. Prawidłowe zakwalifikowanie spornej nieruchomości ma potwierdzenie w umowie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz własności budynków z dnia [...] r. z przeznaczeniem na cele związane z działalnością gospodarczą. To pozwala na ustalenie, że właściwą stawką, którą należy zastosować do spornej nieruchomości jest stawka przewidziana dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Nieruchomość ta nabyta została przez skarżących w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej. Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 6 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 390/20).

7. Nadto okoliczność, że zlokalizowany na jednej z działek budynek o powierzchni [...] m2 nie był w dobrym stanie technicznym, nie oznacza, iż wskutek tego należy zakwalifikować go do majątku prywatnego osoby fizycznej.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W orzecznictwie przyjmuje się w nim, że obiekt budowlany, mieszczący się w definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów tej ustawy nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych, czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji (por. wyrok NSA z 18 grudnia 2019 r., II FSK 1009/19).

Ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Wbrew więc stanowisku strony skarżącej stan techniczny budynku, czy też nawet jego "zdewastowanie", nie mają wpływu na to czy jest on budynkiem, czy też nie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu. W orzecznictwie wskazuje się przykładowo, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry przestaje być budynkiem (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 3 kwietnia 2014 r., II FSK 812/12; z 6 października 2015 r., II FSK 321/14; z 27 sierpnia 2017 r. II FSK 2933/17).

W niniejszej sprawie skarżący wskazują, że sporny budynek był pozbawiony okien i drzwi, instalacji i jakiegokolwiek wyposażenia, ściany budynku były spękane, stan stropów nie pozwalał na użytkowanie budynku. Jednakże dopóki dany obiekt spełnia ustawowe kryteria z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli istnieje fundament, ściany i dach, budynek jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Fakt przeznaczenia budynku do rozbiórki, jego zły stan techniczny czy też brak przydatności do użytkowania nie są wystarczające do uznania, że dany obiekt nie stanowi budynku w rozumieniu wyżej wymienionej ustawy i nie podlega opodatkowaniu. Obowiązek podatkowy nie istnieje dopiero wtedy, gdy obiekt utraci cechy konstytutywne budynku w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (por. wyrok NSA z dnia 16 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1729/18).

Zatem mając na uwadze powyższe, organ zasadnie opodatkował będące w posiadaniu skarżących grunty o powierzchni [...] m2 oraz będący ich własnością budynek o powierzchni [...] m2 podwyższoną stawką podatku od nieruchomości, jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nadto wskazać należy, że budynek zasadnie został opodatkowany jedynie na jeden miesiąc tj. za styczeń 2020 r., albowiem zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy oświadczeniem skarżącego, został on w dniu [...] r. rozebrany. W aktach widnieje również zaświadczenie Starosty Z. z dnia [...] r., z treści którego wynika, że nie wnosi sprzeciwu do zgłoszenia z dnia [...] r. o zamiarze przystąpienia do wykonania rozbiórki budynku przemysłowego o powierzchni [...] m2.

Zgodnie, tymczasem z treścią art. 6 ust. 4 u.p.o.l., obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek (§ 4). Zatem organ zasadnie opodatkował budynek stanowiący własność skarżących jedynie za miesiąc styczeń 2020 r.

Niesłuszne z kolei było powoływanie się przez organ w zakresie opodatkowania budynku, na zawiadomienie o zmianach danych ewidencyjnych z dnia 4 lutego 2020 r., albowiem w kwestii zlokalizowanych na działce budynków, ewidencja gruntów i budynków posiada względną moc wiążącą. Informacja o względnej mocy wiążącej to taka, która może być weryfikowana przy zatasowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt II FSK 3099/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie:

– pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane);

– drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 o.p.).

Do pierwszej grupy, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 u.p.g.k.).

W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (por. ww. uchwała z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1647/12).

Powyższe uchybienie organu nie miało jednakże wypływu na wynik sprawy, albowiem sporny budynek opodatkowany został jedynie za miesiąc styczeń 2020 r. zatem zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 u.p.o.l. - budynek został wyburzony w dniu 17 stycznia 2020 r.

8. Mając na uwadze powyższe, dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

W związku z tym podniesione zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa również prawa procesowego, należy ocenić jako niezasadne.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) oddalił skargę.