Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1374/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art.3,art.134, art.146 par.1,art.3 par.2 pkt 4 i 4a, art.200,art.152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.8 ust. 1, art.106 ust.1,art.5 ust. 1 pt 1,art.7,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.84,art.217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art.24 ust.1, art.14, art.30, art.1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie NSA Jerzy Małecki As. sąd. WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2009r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że wydana interpretacja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki


UZASADNIENIE

I SA/ Po 1374/08

UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w zastępstwie Ministra Finansów udzielił A sp. z o.o. interpretacji na zapytanie Spółki, które do właściwego organu wpłynęło dniu [..].

Organ podatkowy przyjął następujący, wynikający z wniosku o interpretację, stan faktyczny, jako podstawę do udzielenia interpretacji:

Wnioskodawca jest firmą handlową, która od kontrahenta w ramach zakupionych towarów po osiągnięciu określonego pułapu zakupów towarów w rozliczeniu za miesiąc, kwartał oraz rok otrzymuje bonus obrotowy, rabat obrotowy lub premię pieniężną. Przyznawane bonusy lub premie w ramach zakupu towaru są określane procentowo. Spółka za wyżej wymienione premie wynikające z obrotów towarowych wystawia faktury usługowe netto + VAT należny. Faktury te akceptowane są przez dostawców i realizowane są zapłaty. Podstawą wystawienia faktury jest podpisana wcześniej umowa.

Upusty, rabaty cenowe wynikające z jednorazowej transakcji, korygowane są fakturami korygującymi przez dostawcę.

Inną transakcją traktowaną jako usługa jest premia pieniężna, którą Spółka nalicza kontrahentom za zobowiązania pieniężne płacone w terminie zgodnie z umową. Premia ta fakturowana jest w wartości netto i rozliczany jest VAT należny.

Zainteresowany otrzymuje faktury korygujące od dostawców, w których uznawane są bonusy obrotowe, cenowe oraz premie pieniężne za wykonanie określonego limitu zakupów za terminowe płatności w okresach miesiąca, kwartału bądź roku.

Firma otrzymuje również faktury od odbiorców swoich towarów, gdzie na podstawie wcześniejszych umów obciążają ją za usługę typu bonus obrotowy.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka zadała następujące pytania:

Czy bonus pieniężny po przekroczeniu umownego progu zakupu jest dostawą towaru czy świadczeniem usług i jak należy go dokumentować (fakturą, notą czy korektą)?

Czy premia pieniężna za terminowe płatności jest usługą czy nagrodą finansową i jak należy ją dokumentować (fakturą, notą czy korekta)?

Czy otrzymane korekty od dostawców obrazujące przyznane bonusy obrotowe, rabaty i premie pieniężne za okresy miesięczne, kwartalne oraz roczne są prawidłowo rozliczane i pozwalają na zmniejszenie obrotu i odliczenie podatku VAT naliczonego?

Czy fakturowanie bonusów obrotowych i premii pieniężnych otrzymanych przez Spółkę od odbiorców swoich towarów z tytułu limitu obrotów towarów miesięcznie, kwartalnie i rocznie jest prawidłowe?

Czy od takich faktur można odliczyć podatek VAT należny?

Na tak przedstawione pytania wnioskodawca przestawił własne stanowisko, w którym uznał, że wystawione faktury dotyczące bonusów obrotowych i premii pieniężnych w [...], zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. nr PP3-81 2/1222/2004/AP/4026 informującą iż jest to usługa, wystawione są prawidłowo.

Spółka, uważa, że jeśli dostawcy wystawiają faktury korygujące naliczając bonusy obrotowe i premiowe, pokazując jakich dostaw to dotyczy w rozliczeniu miesięcznym, kwartalnym oraz rocznym — jest to korekta dostaw towarów (a nie usług) w związku z tym postępowanie jest prawidłowe.

W przypadku, gdy Wnioskodawca otrzymuje faktury od odbiorców swoich towarów, jego zdaniem jest to usługa oparta na podpisanej umowie i do 2007 r. zgodnie z powołaną wcześniej interpretacją Ministra Finansów z roku 2004 i winna być dokumentowana fakturą VAT z możliwością odliczenia VAT naliczonego.

Zdaniem Zainteresowanego, mimo braku odwołania ww. interpretacji Ministra Finansów należy brać pod uwagę linię orzecznictwa, która jednoznacznie ją neguje, określając w swoich wyrokach, że premia pieniężna, bonus obrotowy wynikający z pułapu obrotu oraz premia pieniężna za terminowe płatności, nie są usługą. Zainteresowany uważa, iż nie są również usługą w myśl przepisów VI dyrektywy UE, a biorąc pod uwagę art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w 2008 roku otrzymane bonusy obrotowe oraz premie pieniężne z tytułu terminowych płatności winny być dokumentowane notą korygującą wystawianą przez dostawców lub odbiorców, bez wystawienia faktur lub faktur korygujących.

W przypadku bonusów, rabatów lub zmian cen przy transakcjach bieżących, zdaniem Spółki należy wystawiać fakturę VAT korygującą. Jednocześnie wszelkie działania promocyjne, dystrybucyjne, marketingowe nie związane z bonusami i premiami pieniężnymi należy traktować jako usługę i dokumentować fakturami VAT.

Powyższe stanowisko Spółki Dyrektor Izby Skarbowej uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji organ wskazał, że w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, póz. 535 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa o VAT), ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) zgodnie z którym podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W konsekwencji organ podatkowy uznał, że w przypadku udzielenia rabatu po wystawieniu faktury, rabat dokumentowany jest fakturą korygującą, gdy dotyczy jednorazowych, ściśle wskazanych transakcji dostaw towarów. Natomiast w sytuacji, gdy otrzymana premia pieniężna bonus) stanowi rodzaj wynagrodzenia za świadczoną usługę, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych i winna być dokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz nabywcy usług - kontrahenta wypłacającego premię pieniężną. Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach potwierdzających nabycie przedmiotowych usług, świadczonych przez odbiorców towarów Wnioskodawcy, o ile wydatki te mają związek ze sprzedażą opodatkowaną i można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W złożonym w dniu [...] wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka, zastępowana przez pełnomocnika, zarzuciła wydanej interpretacji naruszenie prawa poprzez przyjęcie, iż w zakresie, w jakim bonusy i premie pieniężne - wypłacane za czynności polegające na dokonywaniu przez nabywcę zakupów określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też na dokonywaniu terminowych płatności za zrealizowanie dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, w przypadku gdy te bonusy i premie nie są związane z żadną konkretną dostawą towarów - uznaje się za wynagrodzenie za usługi świadczone przez nabywcę otrzymującego te bonusy i premie, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, które winny podlegać opodatkowaniu tym podatkiem oraz obowiązkowi dokumentowania fakturami VAT.

W odpowiedzi z dnia [...] na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku ponownej analizy sprawy, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. W uzasadnieniu powyższej odpowiedzi podniesiono, że przedmiotowe premie pieniężne (bonusy), otrzymane bądź udzielane w ramach zawartych umów z kontrahentami, uzależnione od terminowego regulowania należności oraz osiągnięcia określonych w umowie obrotów w poszczególnych okresach rozliczeniowych, nie mają charakteru dobrowolnego i związane są z określonym zachowaniem nabywcy, tak więc mieszczą się w definicji świadczonych usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem wypłacona premia pieniężna (bonus) jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności, np. zrealizowanie obrotu o określonej wysokości w danym okresie rozliczeniowym.

W skardze z dnia [...] Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wobec ww. interpretacji indywidualnej z dnia [...] postawiła zarzuty :

1) naruszenia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię, wyrażającą się uznaniem, iż:

a) dokonywanie przez nabywcę towarów zakupów określonej ilości towarów lub zakupów na określoną kwotę w określonej jednostce czasu, bądź też

b) dokonywanie terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób;

-stanowi usługę w rozumieniu tego przepisu;

2) naruszenia art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię, wyrażającą się uznaniem, iż bonusy i premie pieniężne wypłacane za realizację czynności, o których mowa w punkcie poprzednim pod lit. a) i b) - w przypadku gdy te bonusy i premie nie są związane z żadną konkretną dostawą towarów - są wynagrodzeniem za świadczone usługi i tym samym stanowią obrót w rozumieniu tego przepisu;

3) narusza przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię, wyrażającą się uznaniem, iż w przypadku otrzymania bonusów i premii pieniężnych, o których mowa w punkcie poprzednim, ich beneficjent winien stosować ten przepis i wystawiać faktury VAT, potwierdzające powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji, stwierdzając, że przedmiotowa premia pieniężna, zgodnie z zawartą umową, nie ma charakteru dobrowolnego i związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, tak więc mieści się w definicji świadczonych usług w myśl art. 8 ust. 1ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto organ nie zgodził się z zarzutem strony, iż w wydanej interpretacji niesłusznie utożsamił wypłatę premii pieniężnej, nie związanej z żadną konkretną dostawą z wykonaniem przez nabywcę świadczenia będącego usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie organu nie ma wątpliwości, że celem umów, które Spółka zawarła z kontrahentami, jest przyznanie określonej kwoty pieniężnej z tytułu osiągnięcia konkretnego poziomu zakupów w danym okresie. Zdaniem organu podatkowego po uzyskaniu uprawnienia do wypłacenia premii pieniężnej, w wyniku spełnienia przesłanek określonych w umowie, premia taka nie ma charakteru dobrowolnego. Pozwala to na uznanie, iż pomiędzy stronami transakcji istnieje stosunek zobowiązaniowy, który należy uznać za świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Taka konkluzja wynika z faktu, iż uzyskanie prawa do wypłacenia premii pieniężnej jest uzależnione od pewnych warunków, czyli aby prawo do premii powstało, niezbędne jest zachowanie kontrahenta, które wypełnia znamiona określone w wiążącej strony umowie.

Tak więc wypłacona premia pieniężna jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności, tj. zrealizowanie obrotu o określonej wysokości w danym okresie oraz terminowe regulowanie należności za zakupione towary, które to elementy są sprecyzowane w zawartej umowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 ustawy z dnia 30.08.2008 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także nie podnoszonych w skardze, które to są związane z przedmiotem zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga okazała się zasadna.

Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (tj m.in. interpretację podatkową), uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W rozpatrywanej sprawie należało natomiast uchylić zaskarżoną interpretacje, ponieważ została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje w ramach zawartych umów z dostawcami bonusy i premie pieniężne, uzależnione od terminowego regulowania należności oraz osiągnięcia określonych w umowie obrotów w poszczególnych okresach rozliczeniowych.

Na tle takiego stanu faktycznego spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy prawidłowe jest stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym:

- otrzymane bonusy i premie pieniężne z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów oraz z tytułu terminowego realizowania płatności, które to bonusy i premie nie są związane z żadną konkretną dostawą towarów, stanowią rodzaj wynagrodzenia za określone działania nabywcy w stosunku do sprzedawcy, a zatem są wynagrodzeniem za świadczone usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

- beneficjent otrzymujący bonusy i premie nie związane z żadną konkretną dostawą, zobowiązany jest na podstawie art. 106 ust.1 ustawy o VAT do wystawienia faktury VAT, potwierdzającej powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego.

W ocenie Sądu rozpatrującego skargę na przedmiotową interpretację takie stanowisko organów podatkowych uznać należy za niewłaściwe i naruszające przepisy art. 8 ust.1 i art. 106 ust.1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z treści przywołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Skoro zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru, to nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie, rozdzielając usługi od dostaw. Podkreślić należy, że dokonywanie zakupów u kontrahenta mieści się w czynności opodatkowanej, podatkiem od towarów i usług, w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w przedstawionym stanie faktycznym sprawy - zrealizowania określonego z góry limitu zakupów - za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów. Czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w usługę. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak podkreślił to już Naczelny Sąd Administracyjny - jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą (por. wyrok NSA z 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06, ONSAiWSA 2007/6/153).

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE ( stanowiącego odpowiednik art. 8 ust.1 ustawy o VAT) "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Uznać zatem trzeba, iż na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej suma określonej ilości dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Przepis art. 24 Dyrektywy, zawierający definicję świadczenia usług, tworzy wraz z art. 14, definiującym dostawę towarów, oraz art. 30, zawierającym definicję importu, zakres opodatkowania dokonywanych transakcji, stanowiąc bazę systemu podatku od wartości dodanej. System ten, co do zasady, obejmuje wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej i odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku, wyrażoną w art. 1 Dyrektywy - powszechność opodatkowania. Oznacza to, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, ale jednocześnie, że transakcje już opodatkowane nie mogą podlegać ponownemu opodatkowaniu. Nie może bowiem ta sama czynność prawna być opodatkowywana dwukrotnie tym samym podatkiem od wartości dodanej.

Podobny pogląd wyraził również Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Z treści uzasadnienia wyroku ETS w sprawie F. A/Sp. F., wynika, że każdorazowo należy ustalać, czy transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług. Trybunał orzekł, że o tym, czy w świetle VI Dyrektywy dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług, powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji (por. M. Chomiuk w: K. Sachs, VI Dyrektywa VAT, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s. 112). Z przywołanego orzeczenia wywieść należy wniosek, że kwalifikacja określonej transakcji do dostawy wyklucza możliwość jednoczesnego jej zakwalifikowania do usług.

Podzielić należy pogląd strony skarżącej, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem interpretacji, opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako świadczenia usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji.

Podwójne opodatkowanie natomiast jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji RP (por. R. Mastalski, Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny.

Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej, jest także niedopuszczalne z tego powodu, że Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, na przykład w wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r., sygn. akt J 50/88, LEX nr 83935 w sprawie Heinz K., wyroku z dnia 3 października 1985 r., sygn. akt J 249/84, LEX nr 84285 w sprawie M. i M. p. Venceslas P. ETS

Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży - dostawy towaru, drugi zakupu towaru - jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Uwzględniając skargę Sąd podzielił tym samym stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06 zgodnie z którym "Za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za tezą tą przemawia nie tylko wykładnia przepisów polskich, ale także prawa wspolnotowego. Transakcja gospodarcza nie może bowiem stanowić jednocześnie dostawy towarów i świadczenia usług, a także nie powinna podlegać podwójnemu opodatkowaniu.

Za brakiem podstaw prawnych do opodatkowania premii czy bonusów za zwiększanie zakupów opowiadają się również przedstawiciele piśmiennictwa m.in. A. Bartosiewicz w Komentarzu do art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2007, wyd. II. czy J. Zubrzycki w Leksykonie VAT (por. J. Zubrzycki w Leksykon VAT, tom I, Wydawnictwo UNIMEX 2006, s. 498). Zdaniem autorów osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej w umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie tegoż pułapu obrotów - nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusu) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Podobnie w przypadku wypłaty premii przez sprzedawcę - nabywcy towarów, z tytułu terminowego płacenia przez tego ostatniego za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży - nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Usługą nie będzie również dokonywanie terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób. Bonusy, premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, czy też za terminowe realizowanie płatności, nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

W konsekwencji nieprawidłowe jest również stanowisko organu podatkowego, że beneficjent otrzymujący ww. bonusy i premie nie związane z żadną konkretną dostawą, zobowiązany jest na podstawie art. 106 ust.1 ustawy o VAT do wystawienia faktury VAT, potwierdzającej powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego.

Ponownie wydając interpretację organ podatkowy uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną.

Wobec powyższego Sąd orzekł jak w sentencji wyroku, mając na uwadze art. 146 § 1 p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację, na podstawie art. 200 p.p.s.a. orzekł o kosztach postępowania, zaś na podstawie art. 152 p.p.s.a. stwierdził, że nie podlega ona wykonaniu.

/-/ R. Wiatrowski /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki