Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 899/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 5 i 6
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie asesor sądowy WSA Marcin Kojło (spr.), sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przeznaczonego do użycia w pojeździe podczas transportu oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2020 r. określił G., , wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z naruszeniem w dniu [...] listopada 2016 r. warunków zwolnienia od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego, przeznaczonego do użycia podczas transportu w pojeździe o nr [...]w kwocie 310 zł z terminem płatności na dzień 27 grudnia 2016 r. W podstawie prawnej organ wskazał m.in. art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 8 ust. 2 pkt 1b, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, art. 33 ust. 6, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. (dalej: "DIAS"), decyzją z dnia [...] października 2020 r. nr [...], utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest bezsporny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej strona użytkowała samochód o numerze rejestracyjnym [...]. Przy użyciu tego pojazdu w okresie od 25 października 2016 r. do 18 listopada 2016 r. zrealizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Samochód wyjechał z S. z pełnym bakiem w dniu 25 października 2016 r. (stan licznika 87.869 km)

i po przewiezieniu szeregu ładunków i przejechaniu 8.902 km powrócił do S.

w dniu [...] listopada 2016 r. (stan licznika 96.771 km). W dniu .. listopada 2016 r. na terenie bazy do zbiornika pojazdu zatankowano 965 litrów paliwa i tego samego dnia jeszcze 10 litrów paliwa. W tym samym dniu w związku z wyjazdem do Rosji ze zbiornika samochodu zlano 1240 litrów oleju napędowego.

Powyższe, zdaniem organu, w sposób bezsporny potwierdza, że strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku ww. samochodu.

W ocenie DIAS nie ulega wątpliwości, że różnica pomiędzy ilością zatankowaną a wytankowaną w dniu [...] listopada 2016 r., to jest 265 litrów oleju napędowego, stanowi paliwo pochodzące z nabycia wewnątrzwspólnotowego. Działanie strony naruszyło drugi z warunków zwolnienia z art. 33 ust. 5 ustawy

o podatku akcyzowym. Strona usunęła paliwo ze środka transportu, a czynność

ta nie była uzasadniona naprawą środka transportu lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez skarżącego (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza granicy). Ilość paliwa, co do którego powstało zobowiązanie podatkowe nie budzi wątpliwości. Po zatankowaniu pojazdu do pełna w dniu 25 października 2016 r. samochód pokonał 8.904 km do dnia

[...] listopada 2016 r. tankując na terenie innych krajów UE paliwo w ilości 1651 litrów. Organ miał wątpliwości, że na pokonanie trasy prawie 9 tysięcy kilometrów samochód zużył całe paliwo zatankowane w kraju i w momencie powrotu do kraju paliwo w zbiorniku pochodziło wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego. Zdaniem DIAS, okoliczność wcześniejszego zmieszania paliwa krajowego z paliwem zakupionym w za granicą jest bez znaczenia.

Na tę decyzję pełnomocnik skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania albowiem potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, a także

o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym (dalej: u.p.a.) poprzez jego bezpodstawne zastosowanie, a tym samym błędne uznanie, iż podatnik naruszył warunki, o których mowa w ust. 5 ww. przepisu, co doprowadziło do uznania za prawidłową decyzję organu I instancji, na mocy której określono kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu przedmiotowego towaru, kiedy w rzeczywistości nie można zastosować art. 33 ust. 6 wobec skarżącego, gdyż podlega on zwolnieniu od akcyzy nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach;

- art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 1b, art. 10 ust. 1, art. 13 ust. 1 pkt 1,

art. 14 ust. 1, art. 33 ust. 6, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 6, art. 212 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne zastosowanie, a tym samym utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję - bezpodstawnie obciążając podatnika podatkiem akcyzowym z tytułu importu towaru, co do którego podatek akcyzowy został już opłacony, przez co doszło do sytuacji podwójnego opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów energetycznych.

Pełnomocnik zarzucił także naruszenie przepisów postępowania, mianowicie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188,

art. 191 i art. 124 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz brak wnikliwej analizy sprawy, co doprowadziło do:

a) zaniechania ustalenia przez organ z jaka ilością paliwa w zbiorniku poszczególne ciągniki siodłowe wyjeżdżają "w trasę" oraz czy paliwo to zostało zużyte, czy też pozostawało w zbiorniku do daty powrotu pojazdu na teren Rzeczypospolitej Polskiej, zaś

- kierując się zaś najdalej idącą ostrożnością procesową należy wskazać,

iż nawet gdyby doszło do sytuacji, iż część paliwa zatankowanego na terenie innego państwa nie zostało zużyte, to olej napędowy zatankowany na terenie Rzeczypospolitej Polskiej uległa zmieszaniu z tym zatankowanym podczas realizacji frachtu, co uniemożliwia ustalenie czy to właśnie paliwo zatankowane poza granicami Polski pozostało w przedmiotowym zbiorniku,

b) błędnego uznania, iż podatnik nie spełnia warunków określonych w art. 33 ust. 1-5 u.p.a., przez co nie może zostać zwolniony od akcyzy w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, kiedy

w rzeczywistości wszelkie dowody zebrane w sprawie - w szczególności dokumenty dobrowolnie złożone przez samego podatnika, zeznania przesłuchanych świadków w osobach pracowników, jak i funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, a także wyniki czynności sprawdzających prowadzonych na terenie przedsiębiorstwa G. Sp. z o.o. m.in. protokół oględzin, wskazują na to, iż paliwo:

- było wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, którym zostało przywiezione,

- nie zostało usunięte z tego środka transportu, a jedynie zlane do zbiornika zastępczego w celu sprawdzenia ilości zużytego paliwa podczas trasy,

- nie zostało odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia,

w związku z czym podatnik podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa silnikowego przywiezionego podczas transportu w standardowym zbiorniku ww. pojazdu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 13 stycznia 2021 r. sąd oddalił wniosek skarżącego

o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył , co następuje:

Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu.

Na wstępie należy wyjaśnić podstawę prawną skierowania sprawy do rozpatrzenia na posiedzeniu niejawnym. Zarządzeniem z dnia 29 grudnia 2020 r. sprawa została skierowana do rozpoznania. W dniu 4 stycznia 2021 r. Przewodniczący Wydziału wyznaczył termin posiedzenia niejawnego. Podstawą był art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.) zgodnie z którym, Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne,

a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Tym samym, wniosek o rozpoznanie sprawy na rozprawie został oceniony jako bezzasadny i dlatego oddalono go postanowieniem tut. sądu z dnia 13 stycznia 2021 r.

Przechodząc do kontroli legalności zaskarżonej decyzji wskazać trzeba, że sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm. oraz art. 3

i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Podstawowym celem

i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego

z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi.

Przepisy dotyczące opodatkowania wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych podatkiem akcyzowym zostały zawarte w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.). Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a. nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Wyrobami akcyzowymi zgodnie z ustawą są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a.). Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 u.p.a., do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się m.in. wyroby o kodzie CN 2710 19 41 (olej napędowy). Przy czym jak stanowi art. 88 ust. 1 u.p.a. podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub

w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ). Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. stawka podatku akcyzowego dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone

w odrębnych przepisach wynosi 1 196 zł za 1 000 litrów, z tym że w latach 2015-2019 stawka ta jest obniżona o 25 zł za 1 000 litrów (zob. art. 89 ust. 1a u.p.a.).

Zgodnie z art. 33 ust. 1 pkt 1 u.p.a. zwalnia się od akcyzy nabycie wewnątrzwspólnotowe paliw silnikowych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach użytkowych pojazdów silnikowych. Artykuł 33 ust. 2 u.p.a. definiuje użytkowy pojazd silnikowy jako: silnikowy pojazd drogowy, włączając ciągniki z przyczepą lub bez, który ze względu na konstrukcję lub wyposażenie jest przeznaczony i nadaje się do transportu, odpłatnego i nieodpłatnego, towarów lub więcej niż dziewięciu osób, włączając kierowcę, oraz każdy pojazd drogowy specjalnego przeznaczenia innego niż transport. Stosownie do art. 33 ust. 5 u.p.a. zwolnienie, o którym mowa w art. 33

ust. 1, ma zastosowanie, pod warunkiem że paliwa silnikowe: (1) są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione; (2) nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane, chyba że jest

to konieczne w przypadku jego naprawy; (3) nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Zgodnie z art. 33 ust. 6 u.p.a.,

w przypadku naruszenia warunków, o których mowa w art. 33 ust. 5, wysokość akcyzy określa się według stanu z dnia naruszenia tych warunków, a jeżeli tego dnia nie da się ustalić - z dnia stwierdzenia ich naruszenia.

Po analizie materiału dowodowego sąd stwierdza, że w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w dniu

[...] listopada 2016 r. strona naruszyła warunki zwolnienia od akcyzy nabytego wewnątrzwspólnotowo paliwa silnikowego przewożonego w zbiorniku pojazdu drogowego, poprzez usunięcie go ze zbiornika pojazdu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący użytkował samochód o numerze rejestracyjnym [...]. Z akt sprawy wynika, że w okresie od 25 października 2016 r. do 18 listopada 2016 r. ww. pojazdem realizowano usługi transportowe na terenie Unii Europejskiej. Na podstawie kart pracy kierowcy oraz listy tankowań stwierdzono, że po zatankowaniu pojazdu do pełna w dniu

25 października 2016 r. samochód pokonał 8.904 km do dnia 18 listopada 2016 r. tankując na terenie innych krajów UE paliwo w ilości ponad 1600 litrów. Na terenie Niemiec kierowca zatankował do pojazdu w dniu 16 listopada 2016 r. 400 litrów paliwa. Z zeznań świadka D. G. wynika, że w Przedsiębiorstwie skarżącego była zasada, zgodnie z którą wracający z kursu na bazę kierowcy na terenie zakładu dotankowują pojazdy do pełna. W przypadku ww. pojazdu z karty pracy kierowcy oraz listy tankowań wynika, że po powrocie na teren bazy w S. kierowca w dniu [...] listopada 2016 r. zatankował 975 litrów oleju napędowego uzupełniając zbiorniki do pełna w celu sprawdzenia ilości paliwa jaka znajduje się w zbiorniku. Następnie, w tym samym dniu w związku z wyjazdem do Rosji ze zbiornika samochodu zlano 1240 litrów oleju napędowego. Słusznie wywiodły organy, że kierując się zasadami logiki i doświadczenia życiowego należy uznać, że na pokonanie trasy prawie 9 tysięcy kilometrów samochód zużył całe paliwo zatankowane w kraju i w momencie powrotu do kraju paliwo w zbiorniku pochodziło wyłącznie z nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Powyższe w sposób bezsporny potwierdza, iż skarżący naruszył warunki zwolnienia od akcyzy paliwa silnikowego zakupionego w innym państwie członkowskim i przemieszczonego na teren kraju w zbiorniku przedmiotowego pojazdu. Z uwagi na powyższe, w dniu [...] listopada 2016 r. z mocy prawa

w stosunku do paliwa silnikowego - oleju napędowego w ilości 265 litrów - powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie. Działanie skarżącego jednoznacznie naruszyło warunek zwolnienia określony w cytowanym wyżej art. 33 ust. 5 pkt 2 u.p.a. Strona usunęła paliwo ze środka transportu, do którego został zatankowane oraz zmagazynowała je w podziemnym zbiorniku. Czynność ta nie była uzasadniona naprawą środka transportu, lecz działaniem biznesowym związanym z gospodarką paliwami prowadzoną przez skarżącego (rozliczanie kierowców, używanie tańszego paliwa zza wschodniej granicy). Tym samym z mocy prawa w stosunku do wskazanej ilości paliwa powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie.

Jak wskazano powyżej, według art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobó akcyzowych, zaś stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a. nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Naruszenie w kontrolowanej sprawie warunków zwolnienia stanowiło przesłankę do zastosowania art. 33 ust. 6 u.p.a.

i określenia zobowiązania podatkowego od ilości paliwa usuniętej ze środka transportu. Z tych względów bez wpływu na ocenę przedmiotowej sprawy pozostają twierdzenia dotyczące ponownego obciążenia paliwa podatkiem akcyzowym.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 188 o.p., bowiem z akt sprawy nie wynika, aby strona wnioskowała o przeprowadzenie dowodu, zaś organ takiego wniosku nie uwzględnił. Sąd podkreśla także, iż ocena zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym dokonywana jest przez organ podatkowy zgodnie z określoną w art. 191 o.p. zasadą swobodnej oceny dowodów. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone

w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie i podjęte rozstrzygnięcie w pełni odpowiadają przepisom postępowania oraz przepisom prawa materialnego. W sprawie w szczególności nie budzą wątpliwości ilość zatankowanego paliwa, jak też ilość paliwa usuniętego z pojazdu.

Z powyższych względów, na podstawie przepisu art. 151 ww. ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako niezasadną oddalono.