Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 1303/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 3 par. 3, art. 207
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 301 poz 1
law: ROZPORZĄDZENIE KOMISJI (WE) NR 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej
article: Art. 4 pkt 5 i pkt 18, art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a), c), ust. 6, art. 67, art. 78, art. 201 ust. 1 lit. a), art. 65 ust. 1, ust. 5 i ust. 6, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Ust. 2, ust. 3, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1, art. 222 ust. 1 lit. a) i ust. 2, , art. 243, art. 244
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: Art. 1
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
journal: M.P. 2006 nr 86 poz 880
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner Sędziowie WSA Maria Zawadzka (spr.) WSA Tadeusz Wołek Protokolant Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2012 r. sprawy ze skargi "A" H. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 września 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego skargę oddala


UZASADNIENIE

Skarżący H. A. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "A" H. A. w K, zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...] 2007 r. zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu fotograficzne pierścienie pośrednie opisane w zgłoszeniu celnym, jako akcesoria do aparatów cyfrowych. Skarżący zakwalifikował ww. towar do pozycji taryfy celnej - kod CN 8529.90.20 ze stawką celną 0%.

W związku z przeprowadzoną, zgodnie z art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, zwanego dalej WKC, kontrolą zgłoszenia celnego, stwierdzono błędną taryfikację ww. towaru i wskazano, że dla fotograficznych pierścieni pośrednich właściwą pozycją taryfy celnej powinien być kod CN 90021100 ze stawką celną 6,7%.

We wszczętym z urzędu postępowaniu celnym Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2010 r. znak [...] określił kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1.307 zł., powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego, poinformował o obowiązku zapłaty odsetek oraz określił jako dłużnika firmę "A" H. A. z K.

Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 53 § 3, art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.); art. 4 pkt 5 i pkt 18, art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a), c), ust. 6, art. 67, art. 78, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2, ust. 3, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1, art. 222 ust. 1 lit. a), art. 243, art. 244 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zmianami; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 4, str. 307); art. 65 ust. 1, ust. 5 i ust. 6, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2004 r., nr 68, poz. 622 ze zm.); art. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 7.09.1987 r., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 2, str. 382) zmienionego Rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 301 z 31.10.2006 r.).

Organ odrzucając prawidłowość klasyfikacji w/w towarów, dokonanej przez zgłaszającego i określając ich taryfikację do wskazanej pozycji (kodu CN), oparł się na 1 i 6 regule Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiących integralną część Taryfy celnej.

Organ podniósł, że kwota należności celnych prawnie należna ogółem jest wyższa od kwoty zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym i zaksięgowanej tj. kwoty 0,00 zł, tak więc zachodzą przesłanki do rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o art. 220 ust. 1 WKC.

Przywołując treść art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne organ celny wskazał, że w sprawie dłużnik nie udowodnił, że zaksięgowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, tak więc zasadnym jest naliczenie przedmiotowych odsetek.

Skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji domagając się jej uchylenia oraz o umorzenia postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 180 Ordynacji podatkowej przez oparcie decyzji na dowodach zgromadzonych w toku kontroli, która została przeprowadzona z naruszeniem przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,

- art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej przez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę wzbudzania zaufania do organów;

- art. 221 WKC przez zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy nie nastąpiła przesłanka do takiego zaksięgowania tj. zaksięgowana uprzednio kwota nie była niższa od prawnie należnej,

- art. 65 ust. 5 Prawa Celnego przez uznanie, iż działanie strony, w przypadku uznania, że dokonana przez stronę klasyfikacja towarów jest nieprawidłowa, nie wyczerpywało przesłanek uzasadniających odstąpienie od obowiązku zapłaty odsetek od ustalonej retrospektywnie kwoty długu celnego.

- przepisów rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1031/2006 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady poprzez dokonanie klasyfikacji ww. towarów będących przedmiotem zgłoszenia niezgodnie z zasadami wynikającymi z tego aktu.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 27.09.2010 r. znak [...] uchylił decyzję organu I instancji z dnia [...] 2010 r., znak [...] w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu i informacji o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty 1307 zł i w tym zakresie orzekł o:

- określeniu kwoty długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 722 zł z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2007 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego SAD nr [...],

- poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty 722 zł za okres od dnia 10.07.2007 (tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego) do dnia powiadomienia o kwocie retrospektywnie zaksięgowanego długu celnego.

Jako podstawę prawną decyzji organ odwoławczy wskazał art. 207, art. 210 § 1 i § 4, art. 233 § 1 ust. 2 a) ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 65 ust. 5 i ust. 6; art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004 t.-Prawo celne, art. 4 pkt 5, pkt 18; art. 6 ust. 3 i ust. 4; art. 7, art. 20 ust. 1, ust. 3 i ust. 6; art. 67, art. 78; art. 201, 214 ust. 1, art. 220 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, oraz art. 1 Rozporządzenia Rady /EWG/ Nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej, zmienionego Rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającym załącznik I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

W uzasadnieniu ww. decyzji, organ odwoławczy stwierdził, że klasyfikacja dokonana przez organ pierwszej instancji jest nieprawidłowa. Organ odwoławczy przyznał zatem rację stronie, iż jest zasadny zarzut naruszenia przez organ I instancji przepisów zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17.10.2006 r. przez dokonanie klasyfikacji towarów będących przedmiotem zgłoszenia wg SAD OGL [...] niezgodnie z zasadami wynikającymi z tego aktu. Błędna klasyfikacja taryfowa doprowadziła do zastosowania niewłaściwej stawki celnej, co spowodowało określenie kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w niewłaściwej wysokości. Organ odwoławczy zmienił nieprawidłowo ustalony przez organ I instancji, kod CN dla towaru pierścienie pośrednie jako "części i akcesoriów do aparatów fotograficznych" i określił, jako prawidłowy kod towaru (kod CN) 9006.91.00.00 (ze stawką celną 3,7%). Ustalenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów (kodów CN) przez organ celny powoduje konieczność zastosowania do w/w towarów stawek celnych właściwych dla ustalonych kodów CN. Stawki te określone zostały we Wspólnej Taryfie Celnej obowiązującej w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Wobec powyższego organ odwoławczy wskazał na prawidłowe określenie kwoty wynikającej z długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił rażące naruszenie przepisów, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

- błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów zawartych w rozporządzeniu] Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej raz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez dokonanie klasyfikacji towarów będących pierścieniami pośrednimi niezgodnie z zasadami wynikającymi z tego aktu,

- błędna wykładnię art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy nie nastąpiła przesłanka do takiego zaksięgowania,

- obrazę art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, a co za tym idzie zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy zostały spełnione przesłanki nakładające na organ celny obowiązek powstrzymania się od zaksięgowania retrospektywnego,

- obrazę art. 65 ust. 5 ustawy prawo celne (Dz. U. Z 2004 r., nr 68, poz. 622 ze zm.) poprzez obciążenie strony odsetkami z tytułu długu celnego zaksięgowanego retrospektywnie w związku z uznaniem, że skarżący nie udowodnił, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

- obrazę art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej (tekst jednolity Dz. U. Z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez nie rozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz nie ustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do wszystkich faktów i okoliczności przedstawionych przez skarżącego,

- obrazę art. 121 § 1, 2 oraz art. 125 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę wzbudzania zaufania do organów, zasadę udzielania informacji przez organ rozpatrujący sprawę oraz zasadę ekonomii procesowej.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i szczegółowo uzasadnił każdy z zarzutów.

I. Zarzut dotyczący dokonania niewłaściwej klasyfikacji taryfowej zgłoszonych towarów przez organy celne akcesoria do aparatów cyfrowych - pierścienie pośrednie:

Skarżący wyjaśnił, że zastosowanie przedmiotowych pierścieni pośrednich pozwala na zmniejszenie minimalnej odległości fotografowania, umożliwiając wykonywanie zdjęć makro za pomocą standardowych obiektywów. Importowany towar swoje zastosowanie posiada głównie z aparatami cyfrowymi. Sprowadzane przez skarżącego pierścienie pośrednie są produkowane do poszczególnych aparatów cyfrowych. Na uwzględnienie zasługuje fakt, iż działania towaru które zostały oznakowane na fakturze polegają na zmianie odległości między soczewkami obiektywu, a matrycą w aparacie.

Skarżący uważa, że pierścienie pośrednie co prawda mają również zastosowanie do aparatów analogowych, jednak ich pierwszorzędnym zastosowaniem są aparaty cyfrowe. Skarżący dodał, że pierścienie nie posiadają soczewek więc nawet stosując obiektywy wysokiej klasy nie ma obawy o pogorszenie jakości optycznej zestawu. Pierścienie zakładane są pomiędzy aparatem a obiektywem. Powyższy produkt jest wyprodukowany w Japonii. Są to pierścienie z najnowszej linii DG - optymalizowane do aparatów cyfrowych.

Zdaniem skarżącego organ dokonując klasyfikacji pominął kwestię szczególnego zastosowania towaru o jakiej mówi kod 8529. Organ przyporządkował towar do kodu 9006.91.00, który obejmuje "części i akcesoria do aparatów fotograficznych", który zgodnie z Notą wyraźnie wykluczył aparaty cyfrowe. Tymczasem reguły ORINS wyraźnie wskazują, jakie powinno być postępowanie w sytuacji, gdy dany artykuł można poddać klasyfikacji celnej do więcej niż jednej pozycji. Taka sytuacja została przewidziana w regule 3 ORINS, która zakłada, iż jeżeli stosując regułę 2 b) lub z innego powodu, towary pozornie mogą być klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać stosując lit. a), b), c) mniejszej reguły. Zgodnie z regułą 3 a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W niniejszym przypadku możemy mieć do czynienia z dwoma pozycjami (CN 8529 90 20 i CN 9006.91.00), które mogą określać towar w postaci pierścieni pośrednich. Jednak już na poziomie reguły 3 a) należy wskazać, że to pozycja CN 8529 90 20 jest pozycją, która w sposób bardziej szczegółowy określa przedmiotowy towar, wskazując na jego główne przeznaczenie do aparatów cyfrowych. Powyższą klasyfikację celną uzasadnia przede wszystkim obiektywne kryterium jakim jest przeznaczenie towaru. Organ odwoławczy niesłusznie pominął tą regułę uzasadniając to jednakowym stopniem określenia towaru i tym sposobem uznając za najbardziej odpowiednią regułę 3 c), w której najbardziej odpowiednią w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania. W tym wypadku jest to pozycja CN 9006.91.00, która to w ocenie skarżącego jest całkowicie błędna. Wskazano, iż pozycja 8529 przewiduje, iż pozostałe części, nadają się do stosowania głównie do określonego rodzaju maszyny. Pozycja ta mówi, iż w szczególności pierścienie pośrednie mają zastosowanie z aparatami cyfrowymi, ale słowo "głównie" nie wyklucza możliwości zastosowania ich z aparatami analogowymi.

Podkreślono, iż w przedmiotowej sprawie istotne jest brzmienie uwagi 2b do sekcji XVI, zgodnie z którą: z uwzględnieniem treści uwagi l do niniejszej sekcji, uwagi l do działu 84 i uwagi l do działu 85, części maszyn (nie będące częściami artykułów objętych pozycją 8484, 8544, 8545, 8546 lub 8547) należy klasyfikować zgodnie z następującymi zasadami: b) pozostałe części, jeśli nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju maszyny lub do pewnej liczby maszyn objętych tą samą pozycją (włączając maszyny objęte pozycją 8479 lub 8543), należy klasyfikować wraz z tymi maszynami lub odpowiednio do pozycji 8409, 8448, 8466, 8473, 8503. 8522. 8529 lub 8538; jednakże części, które w jednakowym stopniu nadają się do wykorzystania zarówno z towarami objętymi pozycją 8517, jak i pozycjami od 8525 do 8528 należy klasyfikować do pozycji 8517.

Skarżący przyjął, że zgodnie z regułą 1, 3 a) i 6 ORINS, brzmieniem pozycji 8529 Taryfy celnej, będące przedmiotem importu w niniejszej sprawie pierścienie pośrednie, należy klasyfikować do kodu CN 29 90 20, który obejmuje części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528 - części aparatur objętych pod pozycjami 8525 60 00, 8525 80 30, 8528 41 00,8528 51 00 i 8528 61 00.

II. Zarzut niezasadność dokonania retrospektywnego zaksięgowania długu celnego

Skarżący zwrócił uwagę, że Wspólnotowy Kodeks Celny uzależnia nie zastosowanie instytucji retrospektywnego zaksięgowania długu celnego od łącznego spełnienia następujących czterech warunków:

1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych,

2) błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności,

3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze i

4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Skarżący stwierdził, że powyższa sytuacja zaistniała w jego sprawie. Podkreślił, iż towar taryfikowany wg kodu CN, przed kontrolą celną, był akceptowany przez organy przyjmujące zgłoszenie do procedury celnej. Do momentu zwolnienia importowanego towaru znajduje się on do dyspozycji organu celnego, tak wiec przez cały ten czas organ ma możliwość weryfikacji zgłoszenia.

Skarżący dodał, że podczas toczącej się procedury celnej spełnił się także drugi warunek wyłączenia retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, odnoszący się do działania w błędzie zgłaszającego, gdyż literalne brzmienie przepisów szeroko rozumianego prawa celnego uniemożliwia prawidłowe dokonanie klasyfikacji celnej przedmiotowego towaru, a więc skarżący nie ponosi odpowiedzialności za błędne określenie kodu celnego. Skarżący prowadzi działalność gospodarczą polegająca na dystrybucji tylko aparatów cyfrowych oraz części i akcesoriów do nich, dlatego też stosowany przez skarżącego kod celny, nigdy nie wzbudził w nim wątpliwości.

Dodatkowo, określając stopień staranności skarżącego w dokonywanym zgłoszeniu celnym, podkreślono, iż powierzył on kwestię przeprowadzenia importowanego towaru przez procedurę celną profesjonalnej Agencji Celnej C Sp. z o.o., która również samodzielnie dokonywała określenia kodu celnego towaru w zgłoszeniu. Wspomniana agencja dokonywała wielokrotnie klasyfikacji celnej, wg kodu zakwestionowanego w decyzjach przez organy celne I i II instancji i do czasu przeprowadzenia kontroli w firmie "A" H. A., nie spotkała się z żadną negatywną reakcją ze strony organów celnych.

Według wiedzy skarżącego, inny sposób zakwalifikowania zgłoszonego towaru nie był możliwy, mimo dochowania odpowiedniej staranności. Zatem był to dla niego niewykrywalny błąd.

W odniesieniu do warunku działania w dobrej wierze przez zgłaszającego towar w procedurze celnej podkreślono, iż do momentu kontroli celnej w firmie, skarżący nie zdawał sobie sprawy, iż błędnie klasyfikuje przedmiotowe pierścienie pośrednie. Skarżący nie mógł wiedzieć, iż błędnie określa kod celny przedmiotowego towaru, ponieważ nigdy organy celne nie zakwestionowały używanych przez niego kodów. Natomiast należy podkreślić, iż od chwili powzięcia informacji o możliwym błędnym określaniu kodu celnego, skarżący w kolejnych zgłoszeniach celnych dotyczących danego rodzaju towaru, używa kodu wskazanego przez organ celny jako prawidłowy.

O spełnieniu zaś ostatniej przesłanki świadczy, zdaniem skarżącego przestrzeganie przez niego przepisów prawa w trakcie dokonywania zgłoszenia towaru. W przedmiotowym zgłoszeniu zostały przedstawione organowi celnemu wszystkie wymagane dane odnośnie sprowadzanych towarów, wg wiedzy zgłaszającego wystarczające i prawidłowe. W związku z powyższym skarżący uznał, iż Naczelnik Urzędu Celnego, jak i Dyrektor Izby Celnej wydali decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu bezpodstawnie oraz z naruszeniem art. 220 ust. 2 pkt. b) Wspólnotowego Kodeksu Celnego.

III. Zarzut naruszenia art. 65 ust. 5 Prawa celnego

Skarżący przytoczył, że zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, organ celny pobiera odsetki w przypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem gdy, dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem skarżącego, w żaden sposób nie przyczynił się on swoim zachowaniem do błędnej klasyfikacji celnej importowanego towaru, zatem niesłusznie w jego sprawie organ celny domagał się, (a w konsekwencji wyegzekwował) zapłaty odsetek od należności wynikającej z zaksięgowanego długu celnego. Organy celne nie wskazały jakich zaniedbań skarżący się dopuścił bądź dlaczego podtrzymuje, iż okoliczności towarzyszące sprawie nie zasługują na uznanie. Podanie niekompletnych, czy nieprawidłowych danych nie wynikało z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem skarżącego w sprawie zaistniały okoliczności, które jednoznacznie wskazują, iż nieprawidłowe określenie kodu celnego przez skarżącego nie miało swojego źródła w jego celowym działaniu. Jako okoliczności usprawiedliwiające skarżącego wskazano: niejasność przepisów celnych (o czym świadczy długość trwającego postępowania zarówno w I jak i w II instancji oraz problemy z określeniem długu celnego przez organy celne), wieloletnie określanie przez skarżącego, dotychczasowych kodów oraz korzystanie z usług profesjonalnej agencji celnej. Dodatkowo, zdaniem skarżącego aktualne uregulowania prawne dają organom celnym nieograniczony możliwość kwestionowania kodów umieszczonych w zgłoszeniach celnych.

IV. Zarzut naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżący podniósł, że z zasady prawdy obiektywnej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.

W przedmiotowej sprawie organy celne nie objęły postępowaniem dowodowym faktów przemawiających za możliwością powstrzymania się od poboru odsetek od długu celnego, zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne oraz od zastosowania instytucji retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, wynikających z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC.

Z art. 122 O.p. wynika wyraźnie, iż ciężar dowodu obciąża organ prowadzący postępowanie. Pomimo, iż art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne nakłada na dłużnika obowiązek udowodnienia, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, nie wyłącza on aktywnego udziału organu celnego w tej części postępowania. Organ celny, zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej, ma obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dlatego też art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, stanowiąc, iż to dłużnik udowadnia dane okoliczności, nie zwalnia jednocześnie organu celnego z obowiązku wykazania, że skarżący nie udowodnił, iż nie przyczynił się do błędnego określenia kodu dla zgłaszanego towaru. Kwestię poboru odsetek organ odwoławczy rozpatrzył powielając ten sam błąd, który towarzyszył całej procedurze celnej w sprawie. Organy przyjęły strategię omijania wszelkich faktów i okoliczności mogących świadczyć na korzyść skarżącego tj. faktu korzystania z usług profesjonalnej agencji celnej, wieloletnie stosowanie kwestionowanego kodu w odniesieniu do tych samych towarów, sprowadzanych wcześniej. Były to okoliczności, których organy nie mogły pominąć w postępowaniu, aby postępowanie to mogło zachować cechę obiektywnego i rzetelnego.

Zdaniem skarżącego, od momentu rozpoczęcia kontroli postimportowej w firmie, organy naruszyły jedną z głównych zasad Ordynacji podatkowej z art. 121 § 1, tj. zasady, iż organ celny powinien prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie. W sprawie organy celne nie stosowały się do powyższej zasady, co więcej z góry założyły, iż wina za błędne zakwalifikowanie zgłoszonych przez skarżącego towarów leży wyłącznie po jego stronie. Świadczy o tym przede wszystkim pominięcie przez organ celny mających znaczenie okoliczności już powyżej wspominanych, tj. korzystania z usług profesjonalnej agencji celnej oraz okoliczności wpływającej na pewność skarżącego co do stosowanego kodu w odniesieniu do akcesoriów do aparatów cyfrowych, jaką było niekwestionowanie tego kodu przez organ celny, w okresie kilkuletniego działania firmy. W konsekwencji, w sprawie została również naruszona zasada prowadzenia postępowania przez organy celne w sposób budzący zaufanie.

Zgodnie z art. 121 § 2 O.p, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest z urzędu do udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Zatem strony nie muszą formułować jakichkolwiek wniosków. "Niezbędne informacje i wyjaśnienia" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji, orzecznictwa itp. Organ I instancji nie poinformował skarżącego o potrzebie udowadniania, iż użycie błędnego kodu celnego, a w konsekwencji uruchomienie instytucji retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, nie wynikało z jego zaniedbań i świadomego działania, w celu uniknięcia obowiązku zapłaty odsetek. W sytuacji, gdy przedłożony przez skarżącego materiał dowodowy, w ocenie organu nie był wystarczający do odstąpienia od poboru odsetek, w świetle zasady informacji, organ celny winien był wskazać skarżącemu, jakie kwestie wymagają dodatkowych wyjaśnień.

Organy celne, a w szczególności organy I instancji, unikając głębszej analizy okoliczności sprawy, ukształtowały praktykę, iż we wszystkich wydanych decyzjach w sprawach skarżącego, w części dotyczącej zastosowania art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, umieszczają identycznie brzmiącą formułkę tj., iż "w przedmiotowej sprawie dłużnik nie udowodnił, że zaksięgowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbań lub świadomego działania, tak więc zasadnym jest naliczenie przedmiotowych odsetek". Taka praktyka wskazuje, iż nie wiedzą jak interpretować powyższy przepis, a w szczególności, które okoliczności powinny uznać za przemawiające na korzyść dłużnika. W konsekwencji wszystkie decyzje wydane w I instancji, kończą się poinformowaniem skarżącego o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty długu celnego.

Skarżący podniósł również, iż zgodnie z art. 33 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Użycie w tym przepisie słowa "może" świadczy wprawdzie o swobodzie wyboru formy załatwienia sprawy celnej i podatkowej wydając jedną lub dwie decyzje, jednak w sytuacji Skarżącego wybór tej drugiej formy rodzi wątpliwości interpretacyjne. Swoistą tradycją [...] organów celnych jest załatwianie spraw podatkowo-celnych dwiema odrębnymi decyzjami, mimo, iż decyzja podatkowa jest ściśle związana z poprzedzającą ją chronologicznie decyzją o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego. Obie decyzje dotyczące tej samej sprawy, zostają sporządzone przez organ w tym samym czasie, jak również równocześnie zostają doręczone (w tej samej kopercie). Inne urzędy celne, sporządzają jedną decyzję zawierającą łącznie rozstrzygnięcie kwestii celnej i podatkowej. Działanie [...] urzędów celnych prowadzą do podwojenia spraw, co wiąże się z narażeniem skarżącego na dodatkowe koszty, które ponosi w związku z korzystaniem z prawa do odwołania i z możliwością wniesienia skargi. Wg art. 13 Ordynacji podatkowej organ celny został włączony do grona organów podatkowych. Nie ma, więc prawnych przeszkód, by organ celny rozpoznając sprawę o tym samym stanie faktycznym, zawierał rozstrzygnięcie zarówno w kwestii retrospektywnego zaksięgowania, jak i wskazania zaległej wartości podatku w jednej decyzji. Działanie [...] organów celnych jest sprzeczne z zasadą ekonomii procesowej. Zasadę tą wyraża art. 125 Ordynacji podatkowej mówiący, iż organy podatkowe (celne) powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Realizując powołany przepis w odniesieniu do art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, organy celne zobowiązane są zasadniczo do wydania jednej decyzji zawierającej dwa rozstrzygnięcia, celne i podatkowe. Natomiast osobne rozstrzygnięcie powyższych kwestii mogłoby nastąpić w sytuacji napotkania trudności przez organ celny w jednoczesnym wydaniu takich decyzji, co w postępowaniu nie miało miejsca.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji szczegółowo odniósł się do podniesionych w skargach zarzutów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji ( innego aktu lub czynności ) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Wiążące przy tym są przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego aktu. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz.1270), tj. w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze wskazane powyżej kryterium legalności, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw dla stwierdzenia zasadności zarzutów naruszenia prawa, procesowego i materialnego, w rozpoznawanej sprawie.

W niniejszej sprawie okolicznością bezsporną jest, że skarżący zadeklarował do procedury dopuszczenia do obrotu towar objęty zgłoszeniem SAD [...] z dnia [...] 2007 r. pierścienie pośrednie do aparatów cyfrowych, wskazując jako prawidłowy kod CN 8529 90 20 90 z przypisaną do niego stawką celną 0%. Organy celne obu instancji uznały, że zadeklarowany w zgłoszeniu celnym kod CN jest nieprawidłowy. W ocenie organu odwoławczego prawidłowym kodem dla spornych pierścieni jest kod CN 9006 91 00 z przypisaną do tej pozycji Taryfy celnej stawką celną w wysokości 3,7%.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w kwestii taryfikacji spornych pierścieni Sąd w całości podzielił stanowisko organów celnych jako zgodne z prawem.

Podkreślić należy, że identyczna sprawa była już przedmiotem kontroli dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie innego podatnika, który, podobnie jak skarżący zadeklarował do procedury celnej pierścienie pośrednie, wskazując podobnie jak skarżący kod CN 8529 90 20 z przypisaną do niego stawką 0%.

Wyrokiem z dnia 9 lutego 2012 r. sygn. akt III SA/Kr 719/11 WSA w Krakowie (wyrok dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl) oddalił skargę, uznając za prawidłowe stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym zadeklarowany kod jest nieprawidłowy, gdyż prawidłowym kodem dla przedmiotowych pierścieni pośrednich jest kod CN 9006 91 00, z przypisana do tej pozycji taryfy celnej stawka 3,7%, co jest zgodne z regułą 1, 3c i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie, w całości podziela stanowisko Sądu zaprezentowane w powyżej wymienionym wyroku i przyjmuje jako własne.

Strony zgodne są co do tego, że zastosowanie przedmiotowych pierścieni pozwala na zmniejszenie minimalnej odległości fotografowania, umożliwiając wykonywanie zdjęć makro za pomocą standardowych obiektywów. Pierścienie są one zakładane między korpusem aparatu, a obiektywem i można je stosować pojedynczo lub w dowolnej konfiguracji. Przedmiotowe pierścienie nie posiadają optyki.

Jak wykazało postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ, pierścienie te mogą współpracować zarówno z aparatami fotograficznymi tradycyjnymi, jak z aparatami cyfrowymi. Mimo, że sporne pierścienie są oznaczone symbolem DG, co sugeruje, iż mogą współpracować tylko z aparatami cyfrowymi i co szczególnie podkreślał skarżący, to jednak sam producent zamieszcza informacje, iż mogą one współpracować z aparatami fotograficznymi obu typów.

Sąd podzielił ocenę organu odwoławczego, że Naczelnik Urzędu Celnego w wydanym rozstrzygnięciu dokonał nieprawidłowej taryfikacji przedmiotowych pierścieni, bez uwzględnienia ich cech i właściwości, co czyni zarzuty skarżącego w tym zakresie uzasadnione.

Tym samym Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, iż sporne pierścienie należy taryfikować do kodu wskazanego w zgłoszeniu celnym tj. CN 8529 90 20 i uznał, że prawidłowym kodem dla tych towarów jest CN 9006 91 00. Stanowisko to jest zgodne z regułą 1, 3c) i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. W szczególności należy podkreślić, że skoro sporne pierścienie pozornie można zataryfikować do kodu CN 8529 90 20 – jak tego domagał się skarżący oraz do kodu CN 9006 91 00 – jak ustalił organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, to rozstrzygająca jest tu wyżej wskazana reguła 3c, zgodnie z którą, jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji według zasad określonych w regule 3 a ) lub b) – a w niniejszej sprawie taka właśnie okoliczność zachodzi – to należy stosować pozycje, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania.

Skoro zasadą stosowania Taryfy celnej jest, że do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden i tylko jeden odpowiedni kod Taryfy celnej z przypisaną do niego stawką celną, z wyłączeniem wszystkich pozostałych, to w rozpatrywanej sprawie tym jednym, prawidłowym kodem dla importowanych przez skarżącego pierścieni pośrednich jest kod CN 9006 91 00 obejmujący części i akcesoria do aparatów fotograficznych. Jak wykazało postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie, sporne pierścienie stanowią oprzyrządowanie fotograficznych aparatów cyfrowych i analogowych . Wskazana w zaskarżonej decyzji pozycja Taryfy celnej dla ww. towaru uwzględnia jego obiektywne cechy i właściwości. Okoliczność podnoszona przez skarżącego, że zastosowanie ww. pierścieni z aparatami fotograficznymi "przestało mieć znaczenie na rynku fotograficznym" jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, bo przy taryfikacji towaru do określonego kodu Nomenklatury Scalonej nie jest brane pod uwagę kryterium "rynkowości" danego towaru, lecz zasadniczo jego obiektywne właściwości i cechy opisane poszczególnych pozycjach tej nomenklatury.

W powyższym zakresie Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, jako zgodne z prawem.

Zmiana taryfikacji przedmiotowych pierścieni pośrednich objętych ww. zgłoszeniem celnym, spowodowała powstanie kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu i jest to kwota prawnie należna za towary objęte ww. zgłoszeniem. Ponieważ kwota prawnie należna jest wyższa od kwoty należności celnych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym, należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, zaistniały przesłanki do zastosowania w rozpatrywanej sprawie art. 220 ust.1 WKC.

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie, wbrew zarzutom skargi, nie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b WKC, w myśl którego organ celny nie dokonuje retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności działająca w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Zastosowanie powołanego przepisu uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia wszystkich przesłanek wymienionych w tym przepisie. Jeżeli chodzi o pierwszą przesłankę - błąd organu – to Sąd w całości podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że skoro w niniejszej sprawie zgłoszenie celne nie było poddane weryfikacji, a dane w nim zawarte przyjęto jako wiarygodne, to w takim przypadku nie można organom celnym przypisać błędu. Formalne wypełnienie właściwych pozycji dokumentu SAD, bez względu na ich poprawność, obliguje organ celny do przyjęcia takiego dokumentu, jeżeli wraz z nim następuje przedstawienie towaru. Podkreślić należy, że weryfikacja zgłoszenia celnego jest uprawnieniem organu, a nie jego obowiązkiem i nie można wykazywać błędu po stronie organu faktem, gdy organ nie skorzystał ze swoich uprawnień i nie dokonał weryfikacji danych zadeklarowanych w zgłoszeniu, chociaż mógł to uczynić. Błąd organu wystąpiłby wówczas, gdy dane zawarte w zgłoszeniu celnym byłyby weryfikowane przez organ, a wynik tej weryfikacji stanowił podstawę określenia należności celnych.

Odnosząc się zaś do zarzutu skargi, że organy przyjmowały zgłoszenia celne przez dłuższy okres czasu nie kwestionując zadeklarowanej taryfikacji towarów, podczas gdy "towar zgłoszony przez skarżącego, jako akcesoria do aparatu cyfrowego z dołączoną fakturą szczegółowo przedstawiającą importowany towar, były zdecydowanie wystarczającymi dokumentami pozwalającymi organowi celnemu na bieżące sprawdzenie poprawności taryfikowanego towaru", należy stwierdzić, że skarżący – wbrew swoim twierdzeniom - nie zamieszczał w dokumencie SAD dokładnego opisu towaru, który wystarczałby do prostego porównania go z zadeklarowanym kodem CN. W polu 31 dokumentu SAD widniał zapis "akcesoria do aparatów cyfrowych" i nie był sprzeczny – przy prostym porównaniu – z zadeklarowanym kodem CN 8529 90 20, który obejmował " części aparatur objętych podpozycjami 8525 60 00, 8525 80 30, 8528 41 00, 8528 51 00 i 8528 61 00 ". Taki opis towaru w zestawieniu z zadeklarowanym kodem CN nie pozwalał organom celnym na stwierdzenie błędnej klasyfikacji taryfowej przy prostym zestawieniu tych zapisów, bez dokonywania głębszej ich analizy.

Na marginesie należy zauważyć, że opis towaru w zgłoszeniu celnym nie był jednoznaczny i wystarczająco dokładny, co narusza obowiązujące przepisy w zakresie zgłoszenia celnego (załącznik 37 i 38 instrukcji wypełniania zgłoszenia celnego SAD do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r. określającego niektóre przepisy wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L 253 z dnia 11.10.1993r. z zm.; Dz.Urz UE Polskie wydanie specjalne).

Argumentacja skargi w omawianym zakresie nie mogła odnieść zamierzonego skutku, gdyż zaniżenie kwoty długu prawnie należnego nie było spowodowane błędem organów celnych.

Jak wyżej podniesiono, zastosowanie art. 220 ust. 2 lit.b WKC możliwe jest po spełnieniu wszystkich przesłanek, a zatem brak chociażby jednej z nich wyklucza odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Taka okoliczność zaistniała w rozpatrywanej sprawie.

Odnośnie spełnienia przesłanek do odstąpienia od poboru odsetek w trybie art. 65 ust. 5 Prawa celnego, podkreślić należy, że powołany przepis stanowi, że organ celny pobiera odsetki, w przypadku gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania ( ... ).

Redakcja przytoczonego przepisu w sposób jednoznaczny określa zasadę, że organ celny pobiera odsetki, a odstąpienie od poboru odsetek stanowi wyjątek od zasady ich poboru, przy czym ciężar wykazania przesłanek określonych w tym przepisie spoczywa na dłużniku. Przesłankami do stosowania tego wyjątku są "szczególne okoliczności, nie wynikające z jej zaniedbania lub świadomego działania".

Ustalając, czy w rozpatrywanej sprawie zaistniały "szczególne okoliczności" stwierdzić należy, że ustawodawca nie precyzuje, jakie szczególne okoliczności uzasadniają stosowanie powyższego wyjątku. Analiza zarzutów odwołania oraz skargi nie wskazuje takich okoliczności, mimo iż skarżący przyznał, że ciężar wykazania istnienia przesłanek z omawianego przepisu spoczywa na nim jako na dłużniku. Nawet, gdyby uznać, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały" szczególne okoliczności", to nie mogą one wynikać z zaniedbania dłużnika, ani z jego świadomego działania.

W toku postępowania przed organami celnymi, a także w skardze, skarżący wykazywał, że podanie w zakwestionowanym zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych dotyczących klasyfikacji towaru objętego tym zgłoszeniem wynikało z jego przekonania opartego na faktycznym przeznaczeniu pierścieni pośrednich do aparatów cyfrowych. W przekonaniu tym utwierdzała skarżącego praktyka organów celnych, bowiem mimo wielokrotnych zgłoszeń celnych tych samych towarów do określonych kodów Taryfy celnej, organ celny nie kwestionował zadeklarowanych pozycji CN. Dodatkowym argumentem usprawiedliwiającym działanie skarżącego było skorzystanie z usług agencji celnej.

Organy celne prawidłowo uznały, że dokonana w zgłoszeniu celnym taryfikacja towarów oparta na przekonaniu skarżącego co do jej prawidłowości, nie może uzasadniać zastosowania wyjątku od zasady poboru odsetek przez organ celny. W prawie celnym obowiązuje zasada zaufania organów celnych do zgłaszającego polegająca na przyjęciu domniemania, iż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja Taryfy celnej z przypisaną do niej określoną stawką celną oraz z wykazaną w tym zgłoszeniu kwotą należności celnych – jest prawidłowa. Zatem wykazane w zgłoszeniu celnym kwoty należności są prawnie należne, ale tylko do czasu, dopóki organ celny nie dokona ich weryfikacji i nie wykaże, że prawnie należne są kwoty wyższe. Taka sytuacja zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Weryfikacja zgłoszenia celnego spowodowała wydanie przez organ celny decyzji określającej kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu, co było wynikiem zakwestionowania taryfikacji celnej towaru oraz zastosowanej stawki celnej i zadeklarowanej kwoty długu celnego .Natomiast sankcją dokonanie nieprawidłowego zgłoszenia jest obowiązek zapłaty odsetek od kwoty długu celnego zarejestrowanego retrospektywnie. Jest to sankcja za to, że w przepisanym terminie nie została uiszczona prawnie należna kwota długu celnego lub też, że kwota długu celnego została wpłacona w niższej wysokości od kwoty prawnie należnej.

W przedmiotowej sprawie nieprawidłowe dokonanie zgłoszenia celnego dotyczyło taryfikacji towarów objętych zakwestionowanym dokumentem SAD. Wskazanie właściwej pozycji Taryfy celnej, jak wykazała analiza akt administracyjnych, wiązało się z trudnościami skarżącego w posługiwaniu się Taryfą celną. Tę trudność dostrzegł sam ustawodawca ustanawiając instrumenty prawne, których celem jest wyjaśnianie reguł stosowania Taryfy celnej. Do instrumentów tych należą Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego Kodowania Towarów, Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej, czy opinie klasyfikacyjne, które to akty są wydawane przez organy wspólnotowe, często przy współudziale różnych ekspertów . Niezależnie od tych instrumentów, jeśli nie wyjaśniają one wątpliwości zgłaszającego, organy celne wydają wiążącą interpretację taryfową tzw. WIT, wydawaną na indywidualny wniosek i w odniesieniu do konkretnego towaru. Jest to jednak uprawnienie importera do uzyskania WIT, ale nie ciszący na nim obowiązek.

Innym instrumentem ochronnym jest instytucja agencji celnej - profesjonalnego pełnomocnika w postępowaniu celnym.

Skarżący skorzystał z usług agencji celnej, która w jego imieniu i na jego rzecz dokonała zgłoszeń celnych towarów objętych zakwestionowanymi dokumentami SAD. Działanie przez profesjonalnego pełnomocnika nie uchroniło jednak skarżącego przed skutkami nieprawidłowego dokonania tych zgłoszeń. Podkreślić jednak należy, że pełnomocnik – agencja celna działa w oparciu o informacje i dokumenty przekazane przez importera. W rozpoznawanej sprawie agencja celna działała w charakterze przedstawiciela bezpośredniego, co oznacza, że przedstawiciel działał w imieniu i na rzecz skarżącego, dlatego sam fakt działania przez przedstawiciela nie mógł skutkować odstąpieniem od obowiązku uiszczenia odsetek przez skarżącego. Czynności dokonane przez przedstawiciela w granicach upoważnienia, zgodnie z art. 76 Prawa celnego, pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła. Skutki dotyczą też konsekwencji, które wynikają z nienależytego wykonywania zawartej umowy przez agencję.

Reasumując należy stwierdzić, że ocena działalności skarżącego dokonana przez organy celne, odmawiające zastosowania art. 65 ust. 5 Prawa celne jest – zdaniem Sądu prawidłowa. Nawet ogólna znajomość przepisów celnych w zakresie taryfikacji towaru powinna uświadomić skarżącemu skalę trudności w stosowaniu Taryfy celnej, co powinno skutkować szczególną starannością, wnikliwością i dbałością w ustaleniu prawidłowej taryfikacji towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem. Podkreślenia wymaga okoliczność, że nie chodziło o jednorazowe zgłoszenie, lecz o profesjonalną działalność w zakresie importu spornych towarów i ich sprzedaż, gdzie kwota długu celnego jest jednym z elementów ceny towaru. To prawda, że ustawodawca nie różnicuje kryteriów oceny staranności podmiotów, które są przedsiębiorcami i które nimi nie są. Jednak ocena okoliczności faktycznych niniejszej sprawy musi uwzględniać profesjonalny charakter działalności skarżącego, która była w posiadaniu wiedzy na temat sprowadzanych towarów ( budowy, funkcji, właściwości, przeznaczenia, cech ,materiału z którego był wykonany, ... ) i ta wiedza bez wątpienia ułatwiała skarżącemu prawidłową klasyfikację taryfową, przy dołożeniu staranności wymaganej w tych okolicznościach. Podkreślić należy, że skarżący nie zachował obowiązujących reguł i zasad klasyfikacji taryfowej, a zadeklarowany kod CN Taryfy celnej w odniesieniu do poszczególnych towarów był oparty na jego przekonaniu, a nie na świadomym stosowaniu przepisów. Skarżący , jak twierdzi , nie miał wątpliwości co do taryfikacji spornych towarów, mimo że przy znajomości podstawowych zasad taryfikacji, powinien mieć co najmniej wątpliwości. Okoliczności podania nieprawidłowych danych w zgłoszeniach celnych, w ocenie Sądu, były wynikiem zaniedbania ze strony skarżącego .

W zakresie odstąpienia od poboru odsetek, jak wyżej podniesiono, ciężar wykazania przesłanek określonych w art. 65 ust. 5 Prawa celnego spoczywa na dłużniku, a zatem to skarżący miał obowiązek przedstawić organowi "szczególne okoliczności, nie wynikające z jej zaniedbania lub świadomego działania". Tego obowiązku nie można przerzucać na organ. Rolą organu w tym postępowaniu jest ocena okoliczności wskazanych przez skarżącego.

Za nieuzasadnione należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa procesowego i w tym zakresie Sąd podzielił stanowisko organów celnych jako zgodne z prawem. Taryfikacja pozostałych towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym, ustalona przez Dyrektora Izby Celnej w zaskarżonej decyzji jest zgodna z obowiązującymi przepisami i nie jest sporna w niniejszej sprawie.

Wobec powyższego skarga nie mogła być uwzględniona, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania przez organ odwoławczy nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.