Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1156/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art 68 i art 70 , art 210 par 1 i par 4 , art 124
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r., po wznowieniu postępowania 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 marca 2015 r. nr [...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej K. K. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] decyzją z dnia 30.07.2015 r., , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – zwanej dalej: "O.p.", Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 23.03.2015 r., znak: [...], którą – na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. - nie stwierdzono istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (pkt 1) i odmówiono podatniczce [...] uchylenia ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.06.2003 r., , w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2003 (pkt 2).

Z akt administracyjnych wynika, że powyższe rozstrzygnięcia Kolegium zapadły w następującym stanie sprawy:

Podatniczka, [...] [...] (dalej zwana także "Podatniczką" "Stroną", "Skarżącą"), działając przez doradcę podatkowego, pismem z dnia 07.08.2013 r., wniosła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] o wznowienie postępowania w sprawie wymiaru Podatniczce podatku od nieruchomości za rok 2003 i uchylenie ww. decyzji ostatecznej oraz orzeczenie co do istoty sprawy.

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że w dniu 30.06.2003 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wydało decyzję, znak: [...], utrzymując w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia 28.02.2003 r., [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2003. Decyzja organu podatkowego I instancji dotyczyła wymiaru podatku od nieruchomości położonej w [...] wobec [...] w łącznej wysokości [...] zł płatnej w 4 ratach.

Dalej wskazano, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w oparciu o całokształt materiału dowodowego, którym dysponowało w momencie wydawania decyzji uznało, że nabyte przez [...] [...] nieruchomości mają charakter gruntów - wraz ze znajdującymi się na nich budynkami – związanych z działalnością gospodarczą i w związku z powyższym stanęło na stanowisku, iż organ podatkowy I instancji prawidłowo wymierzył [...] podatek od nieruchomości za rok 2003, położonej w [...] przy [...].

W dniu 20.07.2004 r. Burmistrz Miasta i Gminy [...] wydał decyzję w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej podatek od nieruchomości za 2002 rok w części dotyczącej nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą położonej ul. [...]w [...].

Dalej wskazano, że organ podatkowy przyjął wyjaśnienia złożone w dniu 16.06.2004 r. przez [...] [...] dotyczące informacji o zakończeniu działalności gospodarczej w nieruchomości z dniem 31.12.2001 r., i że w związku z powyższym od 01.01.2002 r. obiekt pozostawał nieużytkowany.

Biorąc powyższe pod uwagę, organ podatkowy postanowił zmienić stawkę podatku od nieruchomości, co w konsekwencji spowodowało znaczące obniżenie podatku od nieruchomości za 2002 rok.

Zdaniem Podatniczki, pomimo, że zmiana decyzji dotyczyła innego okresu, to niewątpliwie ujawnione fakty mają bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcia zapadłe w kolejnych latach. Są to bezsprzecznie istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne stanowiące przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5) O.p.

Postanowieniem z dnia 23.09.2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wznowiło postępowanie podatkowe zakończone ww. ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.06.2003 r., wskazując w jego uzasadnieniu, że podstawą wznowienia postępowania jest ujawniona nowa okoliczność sprawy, tj. ww. decyzja Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia 20.07.2004 r. w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2002 r.

Tego samego dnia co wznowiono postępowanie, tj. w dniu 23.09.2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wydało decyzję, znak: [...], w której orzekło w pkt. 1, że nie stwierdza istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz w pkt. 2, że odmawia uchylenia decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.06.2003 r., [...]

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie Organ I instancji wskazał, że podstawę prawną rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie stanowi art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w myśl którego "w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydal decyzję". Wskazując przy tym, jakie przesłanki muszą być spełnione, podkreślono również, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Sumując, Organ I instancji wskazał, że żądanie uchylenia decyzji w trybie wznowieniowym w sytuacji, gdy podstawą "nowych okoliczności faktycznych" były dowody, które nie istniały w chwili wydawania decyzji ostatecznej jest niezasadne. Poprzez użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. pojęcie "dowody", należy rozumieć dowody w rozumieniu art. 180 § 1 i 181 tej ustawy. Zdaniem Organu i instancji, decyzja, na którą powołuje się pełnomocnik Strony, wydana została w dniu 20.07.2004 r. , a zatem nie istniała w dniu wydania decyzji przez Kolegium w 2003 r., a zatem decyzja ta nie może stanowić podstawy do uchylenia decyzji organu odwoławczego.

Dodatkowo Organ I instancji wskazał, że jakkolwiek w przedmiotowej sprawie stwierdzono brak przesłanki uzasadniającej uchylenia decyzji dotychczasowej,

to należy wziąć pod uwagę również fakt, iż w sprawie nastąpił upływ terminów przewidzianych w art. 68 i 70 O.p.

Od powyższej decyzji organu I instancji Strona odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] wskazując, że ww. decyzja organu faktycznie została wydana w dniu 20.07.2004 r., nie mniej jednak z jej treści w sposób oczywisty wynika, że wynikiem zaistnienia okoliczności, które wystąpiły już w 2002 roku, a nie były znane tamtemu organowi. Okoliczności te, które maja bezpośredni wpływ na ustalenie podatku od nieruchomości za 2003 rok i, które nie były znane Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w [...] w momencie wydawania decyzji, a ujawniły się w związku z tym Strona wystąpiła o wznowienie postępowania i wydanie nowej decyzji. Tym samym wystąpiły – zdaniem Strony odwołującej – wszelkie przesłanki do wydania nowej decyzji.

Dodatkowo, odnosząc się do kwestii upływu terminu przewidzianych w art. 68 i art. 70 O.p., Strona wskazał, że zobowiązanie podatkowe za 2003 rok zostało zabezpieczone hipoteką (księga wieczysta nr [...], wpis [...] w dziale [...]. Gminy [...] na [....] podatek za 2003).

W wyniku rozpoznania zarzutów odwołania, ww. decyzją z dnia 30.07.2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, wskazując przy tym, że Strona we wniosku o wznowienie wskazała jako jego podstawę art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. wyjście na jaw nowych okoliczności lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Według Kolegium, zarówno we wniosku jak i w odwołaniu Strona jako nową okoliczność podała wydanie przez Burmistrza [...] decyzji w 2004 r. uchylającej decyzję wymierzającą jej podatek od nieruchomości za 2002 r.

Kolegium wskazało, że podziela pogląd wyrażony przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, o tym, że decyzja Burmistrza z 2004 r. nie stanowi nowej okoliczności czy dowodu, a ponadto przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. stoi na przeszkodzie uchyleniu decyzji na podstawie art. 245 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo, Kolegium zauważyło, że Strona nie wskazała na nowe okoliczności lub dowody, które miałyby wpływ na wymiar podatku od nieruchomości za 2003 r. Wzmiankowana decyzja nie stanowi bowiem ani nowej okoliczności ani dowodu w zakresie przedmiotu, podstawy czy podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2003 r. Zgodnie z art. 245 O.p., nowa okoliczność czy dowód powodują uchylenie ostatecznej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, tj. wymierzenie podatku w nowej wysokości. Treść wniosku Strony oraz Jej odwołanie nie wskazują na nowe okoliczności czy dowody, które mogłyby doprowadzić do zmiany wymiaru podatku.

Podatniczka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] wniosła o uchylenie ww. decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], wnosząc o zasądzenie kosztów postępowania , w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych, zarzucając jej:

- naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 23.03.2015 r., , nie stwierdzającej przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.06.2003 r. (błędnie wskazano datę "30 czerwca 2014 r.") [...], podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego płyną wnioski przeciwne.

Uzasadniając zarzut skargi, Skarżąca nie zgodziła się argumentacją organów podatkowych obu instancji, że skoro decyzja, na którą powołał się pełnomocnik Strony, została wydana w dniu 20.07.2004 r., a zatem nie istniała w dniu wydania decyzji przez Kolegium w 2003 roku, to przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zostały spełnione.

Zdaniem Skarżącej, nie sposób zgodzić się z tak zaprezentowanym stanowiskiem. Decyzja organu podatkowego I instancji dotycząca zmiany decyzji za 2002 rok faktycznie została wydana 20.07.2004 r., niemniej jednak z jej treści w sposób oczywisty wynika, że jest wynikiem zaistnienia okoliczności, które wystąpiły już w 2002 roku, a nie były znane tamtemu organowi. Okoliczności, które mają bezpośredni wpływ na ustalenie podatku od nieruchomości za 2003 rok i które nie były również znane Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w [...] w momencie wydawania decyzji, a ujawniły się i w związku z tym strona wystąpiła o wznowienie postępowania i wydanie nowej decyzji.

Tym samym, zdaniem Skarżącej, wystąpiły wszelkie przesłanki do wydania nowej decyzji .

Odnośnie kwestii upływu terminów przewidzianych w art. 68 i 70 O.p., Skarżąca – tak jak w odwołaniu - zauważyła, że zobowiązanie podatkowe za 2003 rok zostało zabezpieczone hipoteką (księga wieczysta [...]).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], odpowiadając na skargę, wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, przy czym dodatkowo odniosło się do zarzutu skargi w kwestii zabezpieczenia hipoteką zobowiązania podatkowego za 2003 rok wskazując, że księga wieczysta o numerze podanym w skardze, prowadzona jest dla nieruchomości położonej w [...], ul. [...], będącej własnością [...] w [....] z wpisaną hipoteką umowna łączną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] uznał, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że będąc powołanym do sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz sprawując tę kontrolę przez orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje wydane w postępowaniu administracyjnym (art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", Sąd administracyjny orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.).

Kontrola sądu administracyjnego sprowadza się zatem do zbadania, czy w toku postępowania organy administracji publicznej rozpoznając sprawę nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć co najmniej wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sądowej kontroli, zainicjowanej skargą [...] [...], była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.07.2015 r. orzekająca o utrzymaniu w mocy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 23.03.2015 r., którą – na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. - nie stwierdzono istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (pkt 1) i odmówiono podatniczce [...] uchylenia ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia 30.06.2003 r., znak: [....], w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2003 (pkt 2).

Jak wynika z treści wniosku o wznowienie postępowania, Skarżąca wskazała, że w dniu 20.07.2004 r. Burmistrz Miasta i Gminy [...] wydał decyzję w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej podatek od nieruchomości za 2002 rok ([...] w części dotyczącej nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą położonej ul. [...]w [...]. Wskazała przy tym także, że organ podatkowy przyjął Jej wyjaśnienia złożone w dniu 16.06.2004 r. dotyczące informacji o zakończeniu działalności gospodarczej w nieruchomości z dniem 31.12.2001 r. i, że w związku z tym od dnia 01.01.2002 r. obiekt pozostawał nieużytkowany. Biorąc to pod uwagę, organ podatkowy postanowił zmienić stawkę podatku od nieruchomości, co w konsekwencji spowodowało znaczące obniżenie podatku od nieruchomości za 2002 rok. Zdaniem Podatniczki, pomimo, że zmiana decyzji dotyczyła innego okresu, to niewątpliwie ujawnione fakty mają bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcia zapadłe w kolejnych latach. Są to bezsprzecznie istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne stanowiące przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5) O.p.

W świetle przedstawionej wyżej treści wniosku nie budzi zatem wątpliwości, że Skarżąca wprost we wniosku wskazała na okoliczność jako nową w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., która – jak dalej wskazała - wynika z treści decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia 20.07.2004 r. w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej podatek od nieruchomości za 2002 r. [...] w części dotyczącej nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, położoną w [...] przy ulicy [....], a okolicznością, która spowodowała zmianę decyzji ostatecznej przez obniżenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r., była okoliczność zakończenia działalności gospodarczej przez Skarżącą z dniem 31.12.2001 r. w nieruchomości położonej w [...] przy ulicy [....].

Jednakże organ podatkowy I instancji, bez zbadania wskazywanej przez Stronę ww. okoliczności jako "nowej", odniósł się w swojej decyzji z dnia 23.03.2015 r. do decyzji z dnia 20.07.2004 r. tylko jako "nowego dowodu", o jakim mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., pomijając w ogóle milczeniem okoliczność podnoszoną przez Stronę we wniosku o wznowienie postępowania, tj. okoliczności zakończenia przez Skarżącą działalności gospodarczej z dniem 31.12.2001 r., która stanowiła wcześniej (w decyzji z dnia 20.07.2004 r.) podstawę zmiany decyzji ostatecznej przez obniżenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r., a o której - według Strony - organ nie wiedział w dacie wydania decyzji z dnia 30.06.2003 r. dotyczącej podatku od nieruchomości za 2003 r.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Zarówno w orzecznictwie jak i w literaturze przedmiotu wskazuje się, że aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op., powinny łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1) muszą wyjść na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub dowody,

2) te okoliczności lub dowody muszą być nowe ,

3) te nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody muszą istnieć w dniu wydania decyzji i nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

A zatem, zarówno nowe fakty, jak i dowody stanowiące podstawę wznowienia muszą istnieć w chwili wydania decyzji ostatecznej, a ich "nowość" polega na tym, że nikt dotychczas (ani organ podatkowy, ani strona) nie zgłosił ich, ani też nie ujawnił. Nie może jednak uzasadniać wznowienia postępowania powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy zatem rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, i które nie były znane organowi w dacie wydania decyzji. Natomiast okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, publikowany w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). Przy czym odmienność ocen tego samego stanu faktycznego, dokonana przez organ podatkowy w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach, jest wprawdzie niepożądana z punktu widzenia zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 o.p., jednakże nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 5 o.p.) (wyrok NSA z dnia 11 października 2001 r., III SA 1224/00, publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl).

Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania), jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art. 240 O.p. W wyroku z dnia 19 stycznia 2010 r., I FSK 1848/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: "granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana zakresem sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną. Prowadząc postępowanie w sprawie wznowienia można rozstrzygać wyłącznie sprawę tożsamą, pod względem podmiotowym i przedmiotowym, co sprawa zakończona uprzednią decyzją ostateczną. Niedopuszczalne jest także wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 o.p.". (wyrok NSA, I FSK 1848/08, publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl).

Z kolei w wyroku z dnia 9 lipca 2009 r., I SA/Go 194/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim podkreślił, że: "przedmiotem postępowania, wszczętego na skutek wniosku o wznowienie postępowania, nie jest i nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, w tym np. prawidłowość uwzględnienia wniosków dowodowych strony. Taka ocena może być dokonywana jedynie przez organ drugiej instancji w postępowaniu odwoławczym" (wyrok WSA, I SA/Go 194/09).

Podkreślić zatem należy, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. (wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). W wyroku z dnia 13 stycznia 2012 r. NSA podkreślił, że: "jeżeli organ orzekający w postępowaniu zwykłym, wymiarowym posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, lecz zrezygnuje z jego przeprowadzenia (np. odmawiając przesłuchania świadka na okoliczność sygnalizowanych przez stronę okoliczności), to nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji, które mogą być potwierdzone takim dowodem, kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. - jako nowych okoliczności faktycznych" (wyrok NSA, II FSK 1582/10).

Dodatkowo zwrócić również należy uwagę, że końcowo organ I instancji wskazał w swojej decyzji jeszcze na inną okoliczność, a mianowicie, na upływ terminów określonych w art. 68 i art. 70 O.p., nie wyjaśniając jednak zasadności tej tezy w rozpoznawanej sprawie.

Przedstawioną przez organ podatkowy I instancji argumentację w pełni zaakceptował organ odwoławczy, co jest kluczowym powodem uchylenia decyzji organów obu instancji. W zaskarżonej bowiem decyzji z dnia 30.07.2015 r., organ odwoławczy wskazał, że: "Kolegium podziela pogląd wyrażony przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, o tym, że decyzja Burmistrza z 2004 r. nie stanowi nowej okoliczności czy dowodu, a ponadto przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. stoi na przeszkodzie uchyleniu decyzji na podstawie art. 245 Ordynacji podatkowej.".

Podkreślić przy tym również należy, że organ odwoławczy, nie dosyć, że także nie ustosunkował się do upływu terminów określonych w art. 68 i art. 70 O.p., to również nie odniósł się do dodatkowej okoliczności podniesionej przez Skarżącą w treści odwołania, a mianowicie, że zobowiązanie podatkowe za 2003 rok zostało zabezpieczone hipoteką, na potwierdzenie czego wskazano numer księgi wieczystej. Do tej okoliczności organ odwoławczy odniósł się dopiero w odpowiedzi na skargę – i to nie dokumentując tej okoliczności - wskazując jednak na inną nieruchomość w [...], tj. położną przy ulicy [...], natomiast Skarżąca we wniosku o wznowienie postępowania wskazała na nieruchomość położoną w [...] przy ulicy [...].

Wyjaśnić zatem należy, że okoliczność, iż nieruchomość stanowi własność innego podmiotu niż Skarżącej (jak wskazało Kolegium w odpowiedzi – stanowi własność [...]) nie oznacza, że zabezpieczenie hipoteczne zobowiązania, które zabezpiecza, automatycznie wygasło. Hipoteka bowiem wygasa w zasadzie z chwilą wygaśnięcia zabezpieczonej wierzytelności, stosownie do przepisów ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r., poz. 707 ze zm.), w szczególności art. 94, bez konieczności jej wykreślenia z księgi wieczystej. Zgodnie zaś z art. 65 ust. 1 tej ustawy, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z kolei analizując kwestię zabezpieczenia hipotecznego zobowiązań podatkowych na gruncie prawa podatkowego, to w myśl art. 70 § 8 O.p, § 8, nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Natomiast organ odwoławczy - gołosłownie twierdząc w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że "przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. stoi na przeszkodzie uchylenia decyzji na podstawie art. 245 Ordynacji podatkowej", pominął również w swojej ocenie twierdzenie organu I instancji, że upłynęły terminy określone w art. 68 i art. 70 O.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem zobowiązanie podatkowe za 2003 rok – jak podniosła strona w odwołaniu – jest zabezpieczone hipoteką. Okoliczność tę należało zatem rozważyć w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. (SK 40/12), który orzekł w pkt 2, że art. 70 § 6 ustawy – Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji, przy czym końcowo w uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wskazał, że: "(...) choć zakwestionowany przepis od 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 ordynacji podatkowej z przyczyn wskazanych wyżej.".

Kwestia ta wielokrotnie już była przedmiotem analiz w orzecznictwie sądów administracyjnych w kontekście ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt [...], w których opowiedziano się za koniecznością przeprowadzenia prokonstytucyjnej wykładni, stosownie do wskazań wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Wprawdzie w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego, SK 40/12, stwierdzona niekonstytucyjność dotyczy art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., to jednak powtórzona w art. 70 § 8 O.p. treść tego przepisu (uzupełniona o zastaw skarbowy) w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r. oznacza także niekonstytucyjność tego przepisu. Treść art. 70 § 8 O.p. nie uległa takim zmianom, które mogłyby rzutować na ocenę odmienną od tej, która została zawarta w wyroku Trybunału w sprawie SK 40/12, zwłaszcza, że już w uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wskazał, że do przepisu tego w sposób oczywisty mają odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w tym wyroku do art. 70 § 6 O.p.

W wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., I SA/Gl 1156/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że" "(...), wykładnia art. 70 § 8 O.p. dokonywana przez pryzmat zawartych w wyroku Trybunału SK 40/12 zastrzeżeń konstytucyjnych dotyczących wprawdzie bezpośrednio art. 70 § 6 O.p. w jego brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., ale mających także zastosowanie z przyczyn wyżej opisanych, do art. 70 § 8 O.p., prowadzi do wniosku, że art. 70 § 8 O.p. należy ocenić jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Zatem, ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości nie wykluczyło przedawnienia zobowiązania zabezpieczonego hipoteką, co oznacza, że termin przedawnienia biegł na zasadach ogólnych.". Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela ten pogląd.

Wskazać przy tym należy również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r, II FSK 2016/11, w którym Sąd, odnosząc się do przepisu art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p., stwierdził, że: " Redakcja przywołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że aby odmówić na jego podstawie uchylenia decyzji nie wystarczy stwierdzić, że upłynęły terminy przedawnienia, o których mowa w art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej. Sam upływ terminów nie przesądza bowiem, że wydanie nowej decyzji nie mogłoby nastąpić. Nie ma bowiem przeszkód prawnych aby po upływie terminu przedawnienia, po wznowieniu postępowania, wydać nową decyzję obniżającą wysokość ustalonego lub określonego wcześniejszą decyzją zobowiązania podatkowego. Nowa decyzja bowiem nie konstytuuje zobowiązania podatkowego ale wyłącznie koryguje – przez obniżenie – jego wysokość.".

Przy czym w wyroku z dnia 11 marca 2014 r. , FSK 879/13, Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do art. 21 § 1 pkt 1 O.p. wskazał, że: "Skoro bowiem zobowiązanie podatkowe powstaje wskutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania to zupełnie bez znaczenia jest, czy decyzja ta zostanie uchylona w trybie instancyjnym czy też w trybie wznowienia postępowania – istotne jest, że decyzja została wydana a wskutek jej doręczenia podatnikowi powstało zobowiązanie podatkowe. Skutkiem powstania zobowiązania podatkowego jest z kolei to, że należy analizować przedawnienie tego zobowiązania (art. 70 § 1 Op.) a nie przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej to zobowiązanie (art. 68 § 4 Op.).".

Mając powyższe na uwadze, przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy zobowiązany jest rozstrzygnąć wniosek skarżącej z dnia 07.08.2013 r. o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w takim bowiem trybie Skarżąca złożyła wniosek, a zatem należy zbadać, czy występuje przesłanka wymagana przepisem art. 240 § 1 pkt 5 O.p., konieczna do wzruszenia ostatecznej decyzji. Takiej oceny organy podatkowe obu instancji nie przeprowadziły, co było dostateczną przyczyną uznania decyzji organów podatkowych obu instancji za naruszające prawo w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Wobec tego, ponownie rozpoznając sprawę organ powinien wyjaśnić, czy miała miejsce okoliczność zakończenia działalności gospodarczej przez Skarżącą w nieruchomości położonej w [...] przy ulicy [...]z dniem 31.12.2001 r., a następnie, czy była istotną i nową okolicznością faktyczną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., istniejącą, lecz nieznaną organowi w dacie wydania ostatecznej decyzji z dnia 30.06.2003 r., znak: [...] r., a następnie w zależności od ustaleń rozważyć, która z podstaw prawnych będzie miała zastosowanie w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy, tj. czy art. 245 § 1 pkt 2 O.p. (będzie miał zastosowanie, gdy organ nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § O.p. - wówczas organ w sentencji decyzji tylko odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej), czy też art. 245 § 1 pkt 3 O.p. (stosownie do art. 245 § 2 O.p., odmawiając uchylenia decyzji dotychczasowej w sentencji rozstrzygnięcia organ stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji, przy czym w przypadku, gdy będzie miał zastosowanie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. wskazać należy - po uprzednim wyjaśnieniu, w tym ewentualnie, czy w sprawie wystąpiły okoliczności mogące skutkować ewentualnym zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia spornego zobowiązania - czy doszło do upływu terminów określonych w art. 68 O.p. lub art. 70 O.p., a ponadto uwzględnić przedstawioną wyżej interpretację obowiązującego od dnia 01.01.2003 r. przepisu art. 70 § 8 O.p. w kontekście ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., SK40/12, a tym samym skutek procesowy wiążący się z upływem terminu określonego w art. 70 § 1 O.p.

Zdaniem Sądu, akceptacja przez Kolegium wadliwego rozstrzygnięcia organu podatkowego I instancji i przyjęcie tego rozstrzygnięcia jako własnego w sytuacji, gdy postępowanie organów na wskutek wznowienia było dotknięte istotnymi wadami, a mianowicie, w orzeczeniu organ I instancji nie odniósł się do podnoszonej przez skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności jako nowej i nieznanej organowi w dniu wydania decyzji z dnia 30.06.2003 r. a zdaniem strony istotnej dla wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r., tj. do okoliczności zakończenia działalności gospodarczej z dniem 31.12.2001 r. w nieruchomości (położonej w [...] przy ulicy [...]) będącej przedmiotem opodatkowania za 2003 r., a także gołosłownie uznał, że : "(...) w sprawie nastąpił upływ terminów przewidzianych w art. 68 i art. 70 Ordynacji podatkowej.", skutkuje wadliwością decyzji organów podatkowych obu instancji przez naruszenie przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). Jedynie bowiem przeprowadzenie postępowania (tutaj wznowieniowego) zgodnie z zasadami określonymi przepisami prawa daje podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia.

Podkreślić przy tym należy, że organ podatkowy I instancji, a następnie organ odwoławczy, wydając decyzję w danej sprawie, zobowiązane są uzasadnić podjęte rozstrzygnięcie, co oznacza, że organ administracji publicznej ma bezwzględny obowiązek wyjaśnienia treści takiego rozstrzygnięcia. Prawidłowe zredagowane pod względem merytorycznym i prawnym uzasadnienia decyzji administracyjnej ma podstawowe znaczenie dla wykonywania zasady przekonywania strony wyrażonej w art. 124 O.p., a znajdującej pełnię realizacji na podstawie art. 210 § 1 i 4 O.p. Organ jest zobowiązany do wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Z kolei uzasadnienie decyzji powinno być elementem decydującym o przekonaniu strony co do trafności rozstrzygnięcia. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia, nie odniesie się do faktów istotnych dla danej sprawy lub nie przedstawi w sposób wyczerpujący wykładni stosowanych przepisów prawa (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt II SA/Wr 488/11, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji w uzasadnieniach decyzji nie dosyć, że nie odniosły się do istotnej okoliczności w celu ustalenia, czy istnieje przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., podnoszona przez Stronę już we wniosku o wznowienie postępowania, a mianowicie, co do zakończenia przez Stronę działalności gospodarczej z dniem 31.12.2001 r. w nieruchomości położonej w [...] przy ulicy [...], to nie wyjaśniły również kwestii upływu terminów określonych w art. 68 i 70 O.p. oraz zastosowanej w sprawie podstawy prawnej (art. 245 § 1 pkt 2 O.p.). Takie działanie organu narusza w sposób istotny zawartą w art. 124 O.p. oraz art. 210 § 1 i 4 O.p., zasadę przekonywania, co w konsekwencji stanowiło podstawę do uchylenia wydanych w sprawie decyzji.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną w mocy decyzję organu I instancji.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego w kwocie łącznej [...] zł orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. i § 3 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Zasądzona kwota [...] zł obejmuje uiszczony wpis od skargi ([...] zł) oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego z tytułu zastępstwa prawnego Skarżącej w postępowaniu sądowym ([...] zł).