Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1832/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art.119 a, art. 14b par.3, art. 14k , art. 14m
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 września 2016 r. sprawy ze skargi J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2013 r. nr [...], 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

J. spółka z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana "Skarżącą" lub "Spółką") w dniu 17 grudnia 2012 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku Spółka przedstawiła stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, że jej udziałowcy będący osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi (dalej "Udziałowcy"), planują podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, na poczet którego zostaną wniesione udziały innej spółki kapitałowej (dalej "Udziały"). Spółka kapitałowa, której Udziały będą przedmiotem powyższej operacji (dalej "Spółka Kapitałowa"), jest rezydentem podatkowym Republiki Cypru i podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia. W zamian za otrzymane Udziały, Spółka przekaże udziały własne (dalej "Udziały Własne"), o określonej w umowie wartości nominalnej. Dopłaty w gotówce w tym przypadku nie są planowane. W wyniku opisanej transakcji Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej. Opisana transakcja spełniać więc będzie wszystkie warunki do uznania jej za tzw. wymianę udziałów, zgodnie z art. 12 ust. 4d pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 24 ust. 8a pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r. poz. 361) . W ramach realizacji celów biznesowych, jakimi kieruje się Spółka, planuje ona odpłatne zbycie na rzecz podmiotu trzeciego lub umorzenie nabytych przez siebie Udziałów. Operacja umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych uregulowana jest w art. 199 Kodeksu spółek handlowych (dalej "Ksh"). Każdy rodzaj umorzenia udziałów skutkuje prawnym unicestwieniem praw i obowiązków inkorporowanych w takich udziałach. Z uwagi na fakt, że Spółka Kapitałowa będzie rezydentem podatkowym Republiki Cypru, zbycie Udziałów Spółki na rzecz Spółki Kapitałowej i ich umorzenie odbędzie się zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju. Umorzenie Udziałów dokonane zgodnie z cypryjskim prawem będzie identyczne w skutkach z umorzeniem dokonanym na podstawie przepisów Ksh - skutkowało będzie prawnym unicestwieniem Udziałów, czyli wygaśnięciem wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z Udziałów. Odpłatne zbycie na rzecz podmiotu trzeciego lub umorzenie Udziałów może dotyczyć całości lub części Udziałów Spółki.

W związku z powyższym Skarżąca powzięła wątpliwość, jak powinna określić wysokość przychodu oraz dochodu do opodatkowania, jaki osiągnie na skutek zrealizowania planowanych transakcji. Skarżąca wskazała, iż nie jest w stanie na obecną chwilę opisać dokładnie, w jaki sposób dokona odpłatnego zbycia nabytych przez siebie Udziałów, tj. czy będzie to odpłatne zbycie na rzecz osoby trzeciej, czy też będzie to umorzenie Udziałów Spółki Kapitałowej. Spółka dopiero planuje podjęcie wskazanych działań, a realizacja określonego wariantu działania w dużej mierze zależeć będzie od skutków podatkowych, jakie one spowodują (co zostanie określone w wydanej na niniejszy wniosek interpretacji indywidualnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych:

1. Czy w przypadku odpłatnego zbycia Udziałów, na rzecz podmiotu trzeciego, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych wydanych Udziałowcom?

2. Czy w przypadku umorzenia Udziałów w Spółce Kapitałowej, przychodem Spółki będzie nadwyżka ustalonego w uchwale Spółki Kapitałowej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów nad wydatkami związanymi z ich nabyciem, gdzie wydatki należy przyjąć w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Spółki wydanych Udziałowcom, w zamian za Udziały nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów?

W zakresie pytania nr 1 Skarżąca stanęła na stanowisku, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę na rzecz podmiotu trzeciego Udziałów, otrzymanych przez Skarżącą w ramach operacji wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodów Spółki będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości Udziałów Własnych Spółki, wydanych Udziałowcom w ramach operacji wymiany udziałów.

Odnośnie zaś pytania nr 2 Skarżąca stwierdziła, że w przypadku umorzenia Udziałów Spółki Kapitałowej przychodem Spółki będzie nadwyżka wartości ustalonego w uchwale Spółki Kapitałowej wynagrodzenia za umorzenie Udziałów nad wydatkami związanymi z ich nabyciem. Wydatki te należy natomiast przyjąć w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości Udziałów Własnych Skarżącej wydanych Udziałowcom w zamian za Udziały nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Minister Finansów, działając na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), – dalej zwanej też "Op" - wydał w dniu 13 marca 2013 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Organ podatkowy uznał, że nie mógł rozpoznać złożonego przez Spółkę wniosku co do meritum z uwagi na kumulatywne zaistnienie negatywnych przesłanek do wydania interpretacji. Spółki nie można uznać za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Op, a zapytanie Spółki oparte o hipotetyczne założenia wykracza poza zakres przedmiotowy instytucji interpretacji indywidualnej.

Spółka złożyła zażalenie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku poprzez wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

a) art. 165a § 1 w zw. art. 14h Op, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w przepisie art. 14b Op,

b) art. 14b § 1 Op, poprzez uznanie, że Spółka nie jest zainteresowana w rozumieniu tego przepisu oraz poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) mimo spełnienia wymogów określonych w przepisie art. 14b Op,

c) art. 14d Op, w związku z niewydaniem interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od złożenia wniosku,

d) art. 121 § 1 Op, poprzez odmowę wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podczas gdy w podobnych opisach zdarzeń przyszłych w innych wnioskach organy podatkowe stwierdzały prawidłowość sformułowania wniosku i wydawały indywidualną interpretację, co narusza zasadę zaufania do organów podatkowych,

e) art. 120 Op, poprzez nieznajdujące uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego wydanie postanowienia na podstawie pozaprawnych przesłanek, takich jak m.in. wielowariantowy opis zdarzenia przyszłego, niesprecyzowane plany Spółki, działanie w celu zminimalizowania obciążeń podatkowych, co w efekcie nie stanowi działania Organu na podstawie przepisów prawa,

f) art. 125 § 1 Op, poprzez uznanie, że wskazany we wniosku zakres analizy prawnopodatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące Dyrektorowi i w efekcie poprzez odmowę wydania interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów postanowieniem z dnia 14 maja 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji twierdząc, że brak jest podstaw do zmiany stanowiska przyjętego w zaskarżonym postanowieniu. Postanowienie to zostało uchylone wyrokiem tut. Sądu z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1752/13.

Następnie Minister Finansów postanowieniem z dnia 21 maja 2015 r. ponownie utrzymał w mocy postanowienie z dnia 13 marca 2013 r. W uzasadnieniu stwierdził, że treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dla Skarżącej wskazuje, że jest to założenie o formie potencjalnego działania, albo wniosek o udzielenie porady z zakresu potencjalnych, prawdopodobnych, hipotetycznych obowiązków podatkowych w bliżej nieokreślonej przyszłości, w celu zoptymalizowania obciążeń podatkowych, a nie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w rozumieniu art. 14b Op. W toku analizy formalnoprawnej wniosku stwierdzono, że Skarżąca nie jest "zainteresowanym" w przedmiotowej sprawie w rozumieniu art. 14b § 1 Op. Przepis powyższy wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, iż przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Minister Finansów wskazał, że Spółka w opisie zdarzenia przyszłego stwierdziła jednoznacznie, iż "Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nie jest on w stanie na obecną chwilę opisać dokładnie, w jaki sposób dokona on odpłatnego zbycia nabytych przez siebie Udziałów, tj. czy będzie to odpłatne zbycie na rzecz osoby trzeciej, czy też będzie to umorzenie Udziałów Spółki Kapitałowej", oraz że te operacje mogą "dotyczyć całości lub części Udziałów Wnioskodawcy". W tym stanie rzeczy, w opinii Organu podatkowego, brak jest podstaw do zastosowania art. 169 § 1 Op w celu doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego w sposób umożliwiający jego jednoznaczna ocenę. Przy czym Organ dodał, że obowiązek opisu wyczerpującego, tj. umożliwiającego jednoznaczną ocenę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, Ustawodawca, na mocy art. 14b § 3 Op nałożył na wnioskodawcę. Ta konstrukcja stoi na przeszkodzie aktywnemu współkreowaniu opisu zdarzenia przyszłego przez Ministra poprzez poszukiwanie wszystkich możliwych wariantów rodzących odmienne skutki podatkowe. W świetle powyższego organ podatkowy uznał, że nie jest uprawniony do wydania interpretacji w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że opisane we wniosku przedsięwzięcie jest na etapie niesprecyzowanych planów, opis zdarzenia przyszłego ma charakter wielowariantowy, przy czym warianty te wzajemnie się wykluczają, wniosek dotyczy skutków podatkowych odnoszących się do udziałów nieograniczonej liczby spółek cypryjskich. W opinii Organu podatkowego powyższe okoliczności wskazują, że Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dla Spółki wskazuje, że jest to założenie o formie potencjalnego działania, albo wniosek o udzielenie porady z zakresu potencjalnych, prawdopodobnych, hipotetycznych obowiązków podatkowych w bliżej nieokreślonej przyszłości, w celu zoptymalizowania obciążeń podatkowych, a nie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w rozumieniu art. 14b Op. W świetle powyższego Minister Finansów uznał, że uprawnionym wnioskodawcą będzie taki podmiot, który przedstawia sprawę indywidualną, a nie będzie uprawnionym ten, kogo wniosek dotyczy stosowania prawa podatkowego w ogóle, i że celem przepisów art. 14a do 14p Op nie jest cel abstrakcyjny, poglądowy, czy akademicki, a przepisy te mają służyć zainteresowanemu do zinterpretowania przepisu podatkowego nasuwającego wątpliwości, a koniecznego do zastosowania w konkretnym zdarzeniu gospodarczym. W sytuacji zatem, gdy we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej stan faktyczny (teraźniejszy lub przyszły), który jest podstawą rozstrzygnięcia, jest nieskonkretyzowany, zawiera nieokreśloną i niemożliwą do zidentyfikowania liczbę zdarzeń przyszłych, wskazuje na różne możliwości, to nie można uznać, że mamy do czynienia z wnioskiem w indywidualnej sprawie, jakkolwiek poza tym wniosek ten spełnia ogólne wymogi formalne określone w Op. W konsekwencji nie można było uznać Spółki za "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 Op.

Skarżąca wniosła skargę na powyższe postanowienie Ministra zarzucając mu naruszenie:

1. art. 14a Op, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia poprzednio wydanego, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i przy analogicznej argumentacji prawnej organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne prawa podatkowego, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego,

2. art. 14b § 3 Op, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia poprzedniego i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo, iż wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku, wymagane przez te przepisy, zostały spełnione przez Spółkę,

3. art. 14b § 5 Op oraz art. 165a § 1 Op, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia poprzedniego, w wyniku którego odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji bez spełniania przez wniosek przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej,

4. art. 14b § 6 Op w związku z § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm., dalej zwanego "Rozporządzeniem"), poprzez wydanie przez Dyrektora postanowienia w sytuacji, gdy Rozporządzenie przewiduje upoważnienie jedynie do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, interpretacji indywidualnych, a nie postanowień o odmowie wszczęcia postępowania lub rozpatrywania zażaleń na to postanowienie, które powinny być wydane przez Ministra Finansów,

5. art. 120 Op w zw. z art. 14d Op, poprzez nieuzasadnione utrzymanie w mocy postanowienia poprzedniego, dotkniętego wadą nieważności, i w konsekwencji niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie, przez co nastąpiło wydanie interpretacji milczącej aprobującej stanowisko Spółki,

6. art. 121 Op w zw. z art. 14h Op, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem, w sytuacji, gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona tak, jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników,

7. art. 125 Op w zw. z art. 14h Op, poprzez naruszenie zasady szybkości działania, związane z niewydaniem interpretacji, podczas gdy w analogicznym stanie faktycznym analogiczne sprawy były już rozpatrywane przez Ministra Finansów, a interpretacje w tych sprawach wydawane.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca podtrzymała dotychczasową argumentację wskazując, że żaden ze wskazanych przez Organ argumentów nie znajduje ani prawnego, ani logicznego uzasadnienia. Zdaniem Skarżącej odmowa wydania interpretacji w jej sprawie jest nieuzasadniona i została dokonana w sposób arbitralny, bez wskazania argumentów popierających możliwość zastosowania przywołanej przez Organ podstawy prawnej. W ostateczności Organ powinien wezwać Skarżącą do uzupełnienia wniosku lub wskazanego opisu zdarzenia przyszłego, a nie odmówić wszczęcia postępowania. Działanie Dyrektora z pewnością nie może więc być ocenione jako wykonywane na podstawie prawa, tj. zgodnie z art. 120 Op. Skarżąca dodała również, że jeżeli Dyrektor nie zgadzałby się z jej stanowiskiem, to mógł uznać jej stanowisko za nieprawidłowe. Mając na uwadze, że Wniosek Strony spełniał wymogi określone w art. 14b § 1 Op, Dyrektor, wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, naruszył art. 165a § 1 w zw. z przepisem art. 14h Op. Tym samym Dyrektor naruszył przepis art. 14d Op, nie wydając interpretacji w terminie trzech miesięcy od otrzymania wniosku. W rezultacie powyższych naruszeń została wydana tzw. interpretacja milcząca w rozumieniu art. 14o Op.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej zrzuty i wnioski są zasadne.

Co do tych niezasadnych zarzutów skargi uznać należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w W., będąc niewątpliwe umocowany do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, jest też upoważniony do wydawania wszelkich pism i rozstrzygnięć ściśle związanych z procesem wydawania interpretacji. Dyrektor może więc np. wzywać wnioskodawcę o uzupełnienie opisu zdarzenia zawartego we wniosku, może udzielać odpowiedzi na wezwania do usunięcia naruszenia prawa, a także – konsekwentnie – może odmawiać wszczęcia postępowania, jeśli zachodzą ku temu przesłanki.

Ponadto, odmawiając wszczęcia postępowania, nawet, jeśli odmowa ta – jak w niniejszej sprawie – okaże się niezasadna, nie dochodzi do wydania tzw. interpretacji milczącej (art. 14o Ordynacji). Odmowa wszczęcia jest bowiem przewidzianą w Ordynacji instytucją procesową, stosowaną także w postępowaniu interpretacyjnym. Nie można zrównać niezasadnie wydanego postanowienia o odmowie wszczęcia takiego postępowania z wydaniem interpretacji milczącej – nie ma dla takiego zrównania żadnych podstaw normatywnych.

Odnośnie do zasadniczego sporu sprawy Sąd wskazuje, że analiza zaskarżonego i poprzedzającego postanowienia Organu pozwala na uwagę, iż Minister, odmawiając wszczęcia postępowania, kierował się kilkoma właściwościami złożonego wniosku. Wskazano zatem w zaskarżonym postanowieniu na teoretyczność, wielowariantowość przyszłego stanu faktycznego, oparcie tego stanu o hipotetyczne założenia, wskazano nadto na okoliczność, że Spółka nie jest w stanie doprecyzować przedstawionego zdarzenia przyszłego, i że zmierza do uzyskania interpretacji tylko w celach poznawczych. W efekcie Minister odmówił Spółce przymiotu "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji.

Otóż, w ocenie Sądu, wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego automatycznie i zawsze oznacza, że to zdarzenie jest "teoretyczne". Wniosek taki z natury rzeczy jest – jak wskazywał to NSA np. w wyroku o sygn. II FSK 2216/13 - "warunkowy", "abstrakcyjny", "hipotetyczny", ale te cechy wniosku są oczywistą, immanentną konsekwencją tego właśnie, że wniosek dotyczy przyszłości. Nie istnieją żadne stałe, niezmienne i przydatne w każdej sprawie kryteria oceny stopnia precyzyjności i jednoznaczności zdarzenia przyszłego, gdyż taka ocena musi być podejmowana ad casum, w zależności od zadanego pytania wnioskodawcy.

W niniejszej sprawie pytania Spółki były – od strony czysto faktograficznej - bardzo proste i konkretne: 1) jak ustalić koszt uzyskania przychodu w razie zbycia udziałów w spółce cypryjskiej na rzecz podmiotu trzeciego, 2) w jaki sposób ustalić przychód w razie umorzenia udziałów w spółce cypryjskiej. Udziały te – co dotyczy obydwu pytań – były przy tym nabyte w przeszłości w ramach transakcji tzw. wymiany udziałów.

O ile można to mówić o wielowariantowości, to tych "wariantów" jest tylko dwa. Żaden przepis Ordynacji podatkowej nie wyklucza wystąpienia o interpretację w takiej konfiguracji, w której zainteresowany rozważa dwie różne ewentualności jakiegoś zdarzenia przyszłego. Rzeczywiste wystąpienie (ziszczenie się) zdarzenia przyszłego zależy m.in. od odpowiedzi, jakiej udzieli Organ w formie interpretacji. Trudno zaprzeczyć, że w ten sposób wnioskodawca uzyskuje pewną poradę prawną. Co więcej – trudno też zaprzeczyć, że kierując się otrzymaną interpretacją wnioskodawca podejmie takie działanie, które zminimalizuje jego obciążenia podatkowe, co potraktowane być może jako tzw. optymalizacja podatkowa, ale przecież na tym właśnie polega funkcja informacyjna interpretacji. Taka ewentualność jest konstrukcyjnie wpisana w art. 14b § 3 oraz art. 14k i 14m Ordynacji. Poza funkcją informacyjną interpretacji, która działa zawsze (zawsze z interpretacji wynika pogląd Ministra Finansów na kwestię przedstawioną przez wnioskodawcę), przepisy te przewidują też funkcję gwarancyjną, która działa tylko czasami, w zależności od dyskrecjonalnej decyzji wnioskodawcy. Nie można czynić wnioskodawcy zarzutu z tego, że korzysta w funkcji informacyjnej interpretacji i podejmuje pod jej wpływem takie działanie, które – zgodnie z poglądem Ministra Finansów – wiąże się z mniejszymi obciążeniami podatkowymi.

Odnośnie do kwestii braku możliwości sprecyzowania sposobu zbycia udziałów w spółce cypryjskiej Sąd zauważa, że brak tej możliwości wynika z istoty wniosku dotyczącego stanu przyszłego. Niezasadność tego zarzutu Organu względem Spółki najlepiej uwidacznia się po przeprowadzeniu testu logicznego, który sprowadzić można do pytania: czy stanowiłoby dla Ministra Finansów jakąś istotną różnicę sformułowanie zawarte we wniosku, że Skarżąca dokona zbycia udziałów na rzecz podmiotu trzeciego, zamiast sformułowania, że na obecną chwilę Spółka nie jest w stanie dokładnie przedstawić sposobu zbycia udziałów? Powtórzyć należy, że to, czy w ogóle, w jaki sposób i na jakich zasadach nastąpi zbycie przez Skarżącą udziałów w spółce cypryjskiej, zależy od wielu okoliczności, wśród których jest i ta, jakie będzie merytoryczne stanowisko Organu w przedstawionej kwestii. Dziwić więc musi utrzymana w formie zarzutu uwaga Ministra, że Spółka "wprost" oczekuje porady prawnej.

Odnośnie do kwestii intencji, jakimi kierowała się Skarżąca formułując wniosek, tj. intencji rzekomo wyłącznie poznawczych, Sąd wskazuje, że nie można nigdy z góry wykluczyć, iż rzeczywiste intencje wnioskodawcy, występującego o wydanie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego, są inne, niż deklarowany zamiar podjęcia w przyszłości określonej działalności lub uczestniczenia w jakimś zdarzeniu. Nie można więc stanowczo odrzucić tezy, że wnioskodawca w danej sprawie występuje do Ministra z wnioskiem o interpretację tylko po to np., aby wykorzystać pogląd Organu w pracy naukowej, w artykule w prasie specjalistycznej albo w zupełnie innym, konkretnym sporze z jakimś innym organem podatkowym. Należy jednak zauważyć, że obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego postanowienia przepisy Ordynacji nie wyposażyły Ministra w narzędzie praktycznej weryfikacji wniosków pod tym kątem, toteż w praktyce, o ile sam wnioskodawca oświadcza, że planuje, zamierza lub rozważa jakieś działanie w przyszłości, które poddaje pod ocenę prawnopodatkową Ministra, to Organ ten nie może bezpodstawnie odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego kierując się jedynie przypuszczeniem, że wnioskodawca wprowadza go w błąd co do swoich intencji.

Końcowo należy odnotować, że obowiązujące od 15 lipca 2016 r. przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące tzw. klauzuli obejścia prawa, stwarzają podstawę dla odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego, ale tylko w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a Ordynacji lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (art. 14b § 5b Ordynacji w brzmieniu od 15 lipca 2016 r.). W niniejszej sprawie Minister Finansów oczywiście nie powołał się na ten przepis, gdyż w dacie wydania postanowień przepis ten nie obowiązywał, ale zastosowana w zaskarżonym postanowieniu argumentacja sugerować może kierowanie się Organu przeświadczeniem, że przedstawione zdarzenie przyszłe stanowi taką optymalizację opodatkowania, którą Ustawodawca – na mocy nowych przepisów – uznał wprost za niedopuszczalną, i którą zwalcza środkami prawnymi. Wypada jednak skonstatować, że takie motywy odmowy wszczęcia postępowania mogą być zastosowane dopiero od wskazywanej daty (15 lipca 2016 r.). Konstatacja ta nie oznacza ponadto w żadnym razie, że Sąd upatruje w opisanym zdarzeniu przyszłym cech wspomnianej, niedopuszczalnej i "agresywnej" optymalizacji podatkowej. Ocena tej ewentualnej okoliczności należy najpierw do Ministra Finansów.

Reasumując – Skarżąca w dacie złożenia wniosku była uprawniona do uzyskania interpretacji, miała status zainteresowanego, co Organ uwzględni w dalszym postępowaniu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. Odnośnie do kosztów postępowania podstawą wyroku był art. 200 tej ustawy procesowej.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 P.p.s.a. w brzmieniu od 15 sierpnia 2015 r.