Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1980/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1400/14 w sprawie ze skargi S. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 4 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. P. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1400/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalił skargę S. P. na postanowienie Ministra Finansów z 4 września 2014 r., w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Minister Finansów postanowieniem z 4 września 2014 r., utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 czerwca 2014 r., którym odmówiono skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Skarżący 23 maja 2014 r. (data wpływu) złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 10 marca 2014 r. Jako przyczynę uchybienia terminu pełnomocnik skarżącego wskazał na błędną informację o dacie doręczenia przesyłki zawierającej wspomnianą interpretację indywidualną, jaką otrzymał od pracownika kwiaciarni prowadzonej na parterze budynku, w którym znajduje się również jego kancelaria, a której to osobie doręczono tę przesyłkę. Pełnomocnik podał, że przesyłkę pracownik kwiaciarni przekazał mu 20 marca 2014 r. podając, że doręczyciel korespondencję tę pozostawił dla niego 19 marca 2014 r. Pełnomocnik strony powyższą informację odnotował na egzemplarzu interpretacji i będąc przekonany o prawidłowości uzyskanej informacji (niezależnie od faktu nieprawidłowości doręczenia tej korespondencji do rąk osoby nieuprawnionej) dokonał obliczenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa na dzień 2 kwietnia 2014 r. We wniosku pełnomocnik wyjaśnił także, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, dokonując samodzielnie wszystkich czynności związanych z jej prowadzeniem. W prowadzeniu kancelarii w siedzibie jej nie korzysta z pomocy osób trzecich przy obsłudze biurowej, nie zatrudnia też żadnych osób do pomocy przy wykonywaniu czynności. Podkreślił, że nie udzielał również pocztowego upoważnienia do odbioru pism sądowych adresowanych do niego innym osobom.

Minister Finansów postanowieniem z 23 czerwca 2014 r., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Po rozpatrzeniu odwołania Minister Finansów postanowieniem z 4 września 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwołał się do art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) i wyjaśnił, iż datą doręczenia pisma adresatowi jest dzień odebrania pisma przez dorosłego domownika, sąsiada lub dozorcę domu. Datą doręczenia nie jest natomiast dzień faktycznego przekazania pisma adresatowi przez te osoby. Okoliczność, że osoba, której wręczono pismo za pokwitowaniem, nie oddała pisma adresatowi, nie ma wpływu na skuteczność doręczenia. Zdaniem organu doręczenie do rąk sąsiada - pracownika kwiaciarni prowadzonej na parterze budynku, w którym znajduje się Kancelaria - było skuteczne i wywarło stosowne skutki prawne, w szczególności rozpoczął swój bieg termin do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Organ zauważył, iż pełnomocnik skarżącego będący adwokatem, nie powinien był opierać się wyłącznie na oświadczeniu pracownika kwiaciarni co do daty doręczenia przesyłki przez doręczyciela pocztowego i tym samym błędna w tym zakresie informacja nie wystarcza do wyłączenia jego winy w uchybieniu terminowi. Wskazał też, że pełnomocnik składając wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ostatnich dniach przed upływem terminu godził się na ryzyko jego uchybienia, tym bardziej, że nie sprawdził oświadczenia pracownika kwiaciarni co do daty doręczenia przesyłki u operatora pocztowego.

W skardze na postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 162 § 1, art. 122, art. 149 w zw. z art. 148 § 1 i 2 w zw. z art. 145 § 2 w zw. z § 1 i art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że przesyłkę zawierającą interpretację podatkową przesłano na adres pełnomocnika strony wskazany w pełnomocnictwie załączonym do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przesyłkę doręczono - jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru - 17 marca 2014 r. Zatem termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa określony w art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") (14 dni), upłynął 31 marca 2014 r. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało nadane na poczcie 1 kwietnia 2014 r. Organ porównując tę datę z datą doręczenia przesyłki stwierdził, iż czynności tej strona dokonała z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. i w związku z tym postanowieniem z 7 maja 2014 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Postanowienie to doręczono pełnomocnikowi strony 13 maja 2014 r. Sąd wskazał, iż strona nie skorzystała z prawa zaskarżenia powyższego postanowienia do sądu, zatem kwestia niedochowania przez stronę terminu do wniesienia wezwania stała się ostatecznie rozstrzygnięta.

W ocenie Sądu, skarżący nie mógł już w toku postępowania o przywrócenie terminu skutecznie kwestionować prawidłowości tegoż doręczenia i tę nieprawidłowość wskazywać jako okoliczność świadczącą o braku winy strony w uchybieniu terminu.

Sąd wyjaśnił, iż w sytuacji, gdy strona podważa prawidłowość doręczenia, tym samym podważa moment rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia wezwania. Te twierdzenia nie mogą być jednak przedmiotem rozważań w postępowaniu weryfikującym dochowanie terminu do dokonania wskazanej czynności. W ocenie Sądu skoro prawidłowość doręczenia przedmiotowej przesyłki nie mogła być przedmiotem rozważań w kwestii przywrócenia terminu, to oczywistym jest, że argumentacja strony przedstawiona w tym względzie w skardze oraz wynikające z niej wnioski nie mogły być uwzględnione przez Sąd przy podejmowaniu rozstrzygnięcia w badanej sprawie.

Za prawidłowe uznał Sąd stanowisko organu, iż pełnomocnik strony będący adwokatem profesjonalnie zajmującym się zastępstwem procesowym nie powinien był opierać się wyłącznie na oświadczeniu pracownika kwiaciarni, co do daty doręczenia przesyłki przez listonosza. Pełnomocnik nie podjął żadnych starań, aby upewnić się co do prawidłowości otrzymanej informacji o dacie doręczenia przesyłki, wiedząc - jako profesjonalista - jakie skutki prawne powoduje przekroczenie określonych dla danych czynności terminów. Nie można w tych okolicznościach uznać, iż pełnomocnik strony dołożył należytej staranności w prowadzeniu sprawy. Przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit c i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 149 w zw. z art. 148 § 1 i 2 w zw. z art. 145 § 2 w zw. z § 1 i art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędne niezastosowanie, polegające na zaniechaniu uchylenia zaskarżonego skargą niezgodnego z prawem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 września 2014r., oraz poprzedzających go postanowień Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 czerwca 2014 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa i postanowienia z dnia 7 maja 2014 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, w sytuacji gdy w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Skarbowej doszło do obrazy przepisów postępowania regulujących zagadnienia doręczeń, która to obraza miała istotny wpływ na wynik sprawy albowiem stwierdzenie uchybienia przepisom o doręczeniach implikowało konieczność przyjęcia, iż nie doszło do skutecznego doręczenia korespondencji przez organ jej adresatowi a tym samym nie rozpoczął swojego biegu termin do dokonania czynności, któremu strona miała uchybić;

b) art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w zw. z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w sprawie ze skargi na postanowienie organu utrzymujące w mocy postanowienie odmawiające przywrócenia terminu, z uwagi na niezaskarżenie przez stronę postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi, nie podlegają badaniu kwestie związane z prawidłowością doręczenia, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem oznacza, że w tego typu sprawach dla oceny zgodności rozstrzygnięć organów z prawem konieczne jest zbadanie wszystkich przesłanek składających się na instytucję przywrócenia terminu a zatem zarówno tego czy strona uchybiła terminowi (co wymaga zbadania, czy określony termin rozpoczął swój bieg, a jeśli jest on liczony od dnia doręczenia korespondencji, to czy zostały dochowane przepisy o doręczeniach skoro od dnia prawidłowego doręczenia ów termin rozpoczyna swój bieg; jak i zbadania czy termin ten upłynął), czy zainteresowany złożył wniosek o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia, czy uprawdopodobnił brak swojej winy w uchybieniu terminowi, jak i tego czy dokonał wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 162 § 1 i § 2 poprzez błędne uznanie, że wskazana przez skarżącego okoliczność wprowadzenia go w błąd przez osobę trzecią o dacie doręczenia tej osobie przesyłki adresowanej dla skarżącego nie stanowi uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyja pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W niniejszej sprawie skarga kasacyjna oparta została na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się w swej istocie do kwestionowania stanowiska sądu pierwszej instancji, co do oceny okoliczności prawidłowego doręczenia interpretacji Ministra Finansów, podnoszonej we wniosku o przywrócenie terminu, a następnie w skardze i skardze kasacyjnej. Ponieważ zarzuty pozostają ze sobą w związku, Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do nich łącznie.

Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Z przepisu tego wynika, iż jedną z przesłanek przy ocenie możliwości przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia odwołania - jest uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wyjaśniano pojęcie "uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego". Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi, jako konieczną przesłankę do ewentualnego przywrócenia terminu, należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. W postępowaniu o przywrócenie terminu, jako kryterium przy ocenie winy lub też braku winy w uchybieniu terminu procesowego przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Negatywnie z tego punktu widzenia oceniane jest choćby lekkie niedbalstwo, niedbalstwo oraz wina nieumyślna.

Z poczynionych powyżej uwag wynika, że strona składająca wniosek o przywrócenie terminu w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej powinna nie tylko wskazać przeszkodę, która spowodowała uchybienie terminu, ale także uprawdopodobnić, że przyczyny tej strona nie mogła przezwyciężyć przy użyciu największego, w danych okolicznościach, wysiłku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2179/11).

A zatem, przy ocenie wniosku o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności istotne jest rozróżnienie samej przeszkody od okoliczności wskazujących na brak po stronie wnioskodawcy winy w uchybieniu terminowi, tj. okoliczności, które świadczą o tym, że wnioskodawca dołożył należytej staranności, aby mimo zaistnienia danej przeszkody dokonać czynności w stosownym terminie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1279/12).

Analizując zarzuty skargi kasacyjnej należy zauważyć, iż skarżący wydaje się być niekonsekwentny w ustaleniu i ocenie podstaw faktycznych formułowanych zarzutów. Otóż składając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa skarżący przyznaje przez to, że temu terminowi uchybił. Jednocześnie jednak skarżący podważa okoliczność, iż interpretacja indywidualna została mu skutecznie doręczona. Jeżeli jednak nie doszłoby do skutecznego doręczenia interpretacji indywidualnej Ministra Finansów to wniosek o przywrócenie terminu uznać należałoby za bezprzedmiotowy albowiem w takiej sytuacji termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa nie rozpocząłby swojego biegu, a tym samym strona nie mogłaby mu uchybić. Jednocześnie w ramach podnoszonych zarzutów skarżący domagał się uchylenia postanowienia Ministra Finansów z 7 maja 2014 r., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, słuszne jest stanowisko sądu pierwszej instancji, że w związku z niezakwestionowaniem przez stronę postanowienia Ministra Finansów z 7 maja 2014 r. , kwestia niedochowania przez stronę terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa została rozstrzygnięta.

Warto w tym miejscu przypomnieć, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podkreślić należy, iż rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona. Zasada niezwiązania sądu granicami skargi nie oznacza, że Sąd nie jest związany granicami przedmiotu zaskarżenia, którym jest konkretny akt lub czynność, kwestionowana przez uprawniony podmiot (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 1997 r., OPS 12/96 , ONSA 1997/3/104). Ponieważ na sprawę administracyjną składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, to do tych elementów należy odnieść się, aby prawidłowo zakreślić granice danej sprawy. Przypomnieć należy, że przedmiotem skargi do sądu pierwszej instancji było postanowienie Ministra Finansów odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, a nie postanowienie Ministra Finansów z 7 maja 2014 r., wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 Ordynacji podatkowej stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Skoro wskazane postanowienie nie jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie, to niezrozumiałe jest oczekiwanie przez skarżącego uchylenia przez Sąd ww. postanowienia z 7 maja 2014 r.

Wskazać następnie należy, iż istnienie w obrocie prawnym ostatecznego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przesądza o takim uchybieniu, co z kolei jest warunkiem koniecznym wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Oczywiste jest i takie było też dla Sądu badającego zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia - że domaganie się przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa może mieć miejsce wówczas, gdy termin został uchybiony. Z wniosku o przywrócenie terminu może korzystać tylko strona, której organ doręczył decyzję. Innymi słowy, nie można więc przywrócić terminu, ani jak w tym przypadku odmówić przywrócenia terminu, który nie mógł upłynąć, gdyż nie rozpoczął w ogóle biegu ze względu na brak doręczenia decyzji. Skoro skarżący nie kwestionował postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, to de facto przyjął, iż owemu terminowi uchybił, innymi słowy uznał, iż interpretacja została mu doręczona prawidłowo.

Na marginesie wskazać należy, iż w rozpoznawanej sprawie skarżący działał w postępowaniu przez pełnomocnika profesjonalnego. Okoliczność ta ma istotne znaczenie przy ocenie miernika staranności wymaganego przy dokonywaniu czynności procesowych przez pełnomocnika strony. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym adwokat czy radca prawny podlega w tym zakresie bardziej rygorystycznym kryteriom oceny. W związku z posiadaną przez siebie wiedzą z zakresu prawa i znajomością procedury sądowej obligowany jest bowiem do zachowania dużo dalej posuniętej staranności niż wymagana jest od osób niebędących profesjonalnymi pełnomocnikami. Skoro pojęcie winy strony w uchybieniu terminu w postępowaniu sądowym obejmuje także swym zakresem winę osób trzecich, upoważnionych przez stronę do dokonania określonej czynności, uznać należy, że to na skarżącym, jako mocodawcy, ciążyło ryzyko ujemnych skutków niestarannego zachowania reprezentującego go pełnomocnika. Na profesjonalnym pełnomocniku ciąży obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności procesowych. Pełnomocnik profesjonalny, jakim jest adwokat lub radca prawny, podlega większym wymaganiom w związku z posiadaną przez siebie wiedzą z zakresu prawa i znajomością procedury sądowej. W stosunku do profesjonalnych pełnomocników podwyższone są bowiem standardy rzetelności. W takiej sytuacji należało oczekiwać, iż pełnomocnik profesjonalny, nie będzie opierał się na twierdzeniach pracownika kwiaciarni i mając wiedzę o konsekwencjach niedotrzymania terminu do dokonania określonej czynności procesowej powinien z należytą starannością zadbać o interesy swojego mocodawcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że wskazane przez skarżącego przyczyny uchybienia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa nie wskazują na brak jego winy.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.