Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 187/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165 a par. 1, 216, 217
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Protokolant Starszy asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi R. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] września 2017 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 100 (słownie: sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. nr [...] z [...] grudnia 2017 r. (dalej jako Organ odwoławczy), utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] września 2017 r. nr [...] (dalej jako Organ I instancji), którym w oparciu o art. 165a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej jako o.p. odmówiono wszczęcia postępowania na wniosek R. O. (dalej jako Strona skarżąca, Wnioskodawca), w sprawie zwrotu:

– kwot użytych przez organ podatkowy na wykonanie trzech decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek zamiejscowy w J.: 1) z [...] sierpnia 2006 r. o nr [...], 2) z [...] sierpnia 2007 r. o nr [...], 3) z [...] sierpnia 2008 r. o nr [...]

– nadpłat podatku od towarów i usług zajętych (zabezpieczonych w dniu [...].02.2006 r. na podstawie zawiadomień nr [...], [...], [...], [...])

Organ odwoławczy jako przeszkodę wszczęcia postępowania - podobnie jak organ I instancji - wskazał rozliczenie kwot, których zwrotu domaga się Strona skarżąca przytaczając w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia ustalone kwoty wraz ze sposobem ich rozliczenia w postaci zabezpieczenia i zaliczeń na poczet zaległości Strony skarżącej w podatku od towarów i usług za miesiące 2004 r. W szczególności wskazano na:

• realizację zabezpieczenia orzeczonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] lutego 2006 r. nr [...] poprzez zarządzenia zabezpieczenia z [...].02.2006 r. o nr [...], [...], [...], [...] i zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowe – zwrot podatku pod towarów i usług z deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2005 r.:

– 13.610,00 zł. na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r.,

– 5.710,00 zł. na poczet podatku od towarów i usług za V 2004 r. – nr [...],

– 9.482,00 zł. na poczet podatku od towarów i usług za VII 2004 r. – nr [...],

– 20.900,00 zł. na poczet podatku od towarów i usług za X 2004 r. – nr [...],

– 60.958,00 zł. na poczet podatku od towarów i usług za XII 2004 r. – nr [...]

• zaliczenie kwoty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającej z decyzji nr [...] wysokości 4.746,10 zł. w oparciu o postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 15.09.2006 r. nr [...] na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za IV 2004 r. (1.401,00 zł + 42,00 zł odsetek), VI 2004 r. (1.350,00 zł + 374,00 zł. odsetek), IX 2004 r. (968,18 zł. + 230,92 zł. odsetek) dotyczących decyzji z [...] sierpnia 2006 r., nr [...],

• zaliczenie na poczet reszty zaległości wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. z [...] sierpnia 2006 r., nr [...] postanowieniem nr [...] z [...] października 2006 r. kwoty 60.000,00 zł. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za V 2004 r. (4.667,00 zł. + 1.049,00 zł. odsetek), VII 2004 r. (7.862,00 zł. + 1.608,00 zł. odsetek), X 2004 r. (17.984,00 zł. + 2.912,00 zł. odsetek), XII 2004 r. (21.118,36 zł. + 2.799,64 zł. odsetek),

• kolejne zaliczenia nadpłat powstałych w wyniku uchylania: ww. decyzji z [...].08.2006 r. i decyzji z [...] sierpnia 2007 r. obejmującej okresy V-XII 2004 r., przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia, aż do decyzji z [...] grudnia 2008 r. nr [...] obejmującej okresy V-XII 2004 r., która została uchylona przez organ odwoławczy decyzją z [...] maja 2009 r. jedynie w zakresie lipca 2004 r., za który to miesiąc zmniejszone zostało zobowiązanie z kwoty: 513,00 zł. do kwoty: 502,00 zł.

Organ odwoławczy jako brak możliwości prowadzenia postępowania w żądanym przez Stronę skarżącą zakresie wskazał również na złożenie przez Wnioskodawcę żądania po upływie terminu z art. 80 § 1 o.p.. Zgodnie bowiem ze wskazywanym przepisem (Organ odwoławczy przytaczając również art. 70 § 1, art. 79 § 2 o.p. uznał że termin przedawnienia zobowiązań upłynął: 31.12.2009 r dla miesięcy IV-XI 2004 r., a 31.12.2010 r. dla miesiąca XII 2004 r.) prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin jej zwrotu. Skoro w rozpatrywanej sprawie ostateczna decyzja dotycząca podatku od towarów i usług za V, VII, X, XII 2004 r. została wydana [...] sierpnia 2008 r. i doręczona [...] stycznia 2009 r. to termin zwrotu nadpłaty upłynął z końcem 2009 r., a prawo do zwrotu przedawniło się z końcem 2014 r.

W złożonej skardze na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. Strona skarżąca wskazała na naruszenie przepisów:

– art. 122, art. 187, art. 191 o.p. przez wadliwe ustalenie stanu faktycznego i dowolne rozstrzygnięcie sprawy,

– 121 § 1 o.p. i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mając na uwadze zasadę zaufania do organów podatkowych,

– art. 165 § 1, art. 165a, art. 188 i art. 80 § 1 o.p.,

W oparciu o wskazane naruszenie przepisów prawa Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wskazała na przepisy ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczące zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi Strona skarżąca podniosła, że dokonała wpłaty bankowej na poczet wykonania decyzji z 2006 i 2007 r. w wysokości 60.000,00 zł. i to właśnie ta kwota została zaliczona postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] października 2006 r. nr [...]. Ponadto organ egzekucyjny miał zabezpieczyć nadpłatę Strony w podatku od towarów i usług z miesięcy I-XI 2005 r., a istniała również nadpłata z XII 2005 r. Zdaniem Strony skarżącej ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. weszła do obrotu prawnego po wyroku WSA we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 133/13 z 18 lipca 2013 r., którym oddalona została skarga Strony skarżącej, co powoduje że przedawnienie nie nastąpi do końca 2023 roku. Strona skarżąca podniosła również, że wnioskowała o zbadanie Jej dokumentacji księgowej za lata 2004-2005, jednakże pracownik organu odmówił przyjęcia zaoferowanych przez pełnomocnika Wnioskodawcy dokumentów. Strona skarżąca w treści skargi wskazywała, że poprzez swoje działania domagała się:

• ustalenia z jakich okresów pochodziły zajęte 17 lutego 2006 r. kwoty nadpłat podatku od towarów i usług,

• ustalenia, że zwracane na rachunek Strony skarżącej kwoty podatku od towarów i usług były niższe niż zadeklarowane w deklaracjach I-XI 2005 r., a organ nie zmieniał (zmniejszał) podstaw opodatkowania,

• ustalenia że organ nie zlikwidował korzyści Strony skarżącej w podatku za 2005 r. choć była znacznie wyższa niż w 2004 r.,

• ustalenia, że Podatnik za faktury, z których wynikała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w wysokości 73.610,00 zł. wykazana w deklaracji VAT-7 za XII 2005 r., zapłacił w listopadzie i grudniu 2006 r., a więc ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym mogła powstać nie wcześniej jak w miesiącu grudniu 2006 r.

Podatnik uważa, że ostateczna decyzja Dyrektora UKS z [...] grudnia 2008 r. nie określiła kwot zwrotu podatku za V, VII, X, XII 2004 r. i zobowiązań w podatku VAT za te miesiące – nie wywołała skutków prawnych i nie była wiążąca. Podatnik wskazuje również, że złożył skargę kasacyjną na wyrok WSA we Wrocławiu o sygnaturze I SA/Wr 502/17 z 31 sierpnia 2017 r.

Strona skarżąca twierdzi również, że organ podatkowy nie zweryfikował, czy wykazana w deklaracji VAT-7 za miesiąc XII 2005 r. kwota jest nadwyżką podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług i czy zajęte 17.02.2006 r. kwoty nadpłat w podatku od towarów i usług są nadpłatami podatku od towarów i usług w rozumieniu Dyrektywy Rady Europy o VAT. Podatnik kwestionuje by deklaracja VAT-7 za XII 2005 r. dotyczyła czynności, o których mowa w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, a także zaprzecza istnieniu postanowienia w oparciu o które dokonano by operacji księgowych dotyczących kwoty podatku naliczonego z deklaracji VAT-7 za grudzień 2005 r. Cała kwota nadpłaty z deklaracji VAT-7 za XII 2005 r. jest kwotą nadpłaty do zwrotu Stronie skarżącej na rachunek bankowy. Odnośnie kwoty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 4.746,10 zł., wynikającej z decyzji organu to jest to zdaniem Strony skarżącej nadpłata teoretyczna.

Pismem procesowym z 10 marca 2018 r. Strona skarżąca uzupełniła argumentację skargi podnosząc m.in. że decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. dotyczące podatku od towarów i usług dotknięte są wadą nieważności, a decyzja o zabezpieczeniu zobowiązań podatkowych Strony skarżącej w podatku od towarów i usług z [...] lutego 2006 r. nie wygasła.

W odpowiedzi na Skargę Organ podtrzymał argumentacje o rozliczeniu żądanych kwot i przedawnieniu prawa Strony skarżącej do złożenia wniosku o zwrot żądanych kwot.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1066 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

Mając na uwadze wspomniany art. 134 § 1 p.p.s.a. w przypadku Strony skarżącej sprawą sądowoadministracyjną jest weryfikacja legalności wydanego wobec Niej postanowienia odmawiającego merytorycznego rozpatrzenia wniosku o zwrot żądanych kwot użytych przez organy na wykonanie trzech decyzji dotyczących okresów rozliczeniowych podatku od towarów i usług za 2004 r. oraz kwot nadpłat podatku od towarów i usług zajętych (zabezpieczonych w oparciu o cztery zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank). Innymi słowy Sąd obowiązany jest zweryfikować czy wskazane przez organy przeszkody zawierają się w zakresie przesłanek z art. 165a § 1 o.p., który to przepis uniemożliwiałby organowi przeprowadzenie postępowania w zakresie objętym żądaniem Strony skarżącej. Zgodnie bowiem z treścią wspomnianego przepisu, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcie postępowania. Istotą normy prawnej objętej przez ten przepis jest istnienie przeszkody prawnej uniemożliwiającej merytoryczne załatwienie (rozpatrzenie) sprawy – a więc w sytuacji Strony skarżącej załatwienie merytoryczne Jej wniosku. Przepis art. 165a § 1 o.p. wylicza enumeratywnie dwie przesłanki – przeszkody uniemożliwiające merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy:

1) składająca wniosek, podanie jest osobą, która nie jest stroną postępowania,

2) inne przeszkody uniemożliwiające wszczęcie postępowania.

W niniejszej sprawie organy obu instancji jako przyczynę odmowy wszczęcia postępowania wskazały:

"Tak więc obecnie żądanie zwrotu kwot użytych na wykonanie Decyzji Dyrektora UKS z dnia [...].08.2006 r. [...].08.2007 r. oraz [...].12.2008 r. nie może być wszczęte bowiem jak wyżej wskazano kwoty te zostały w całości rozliczone. Wobec powyższego należało odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej."

(str. 8 postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z [...] września 2017 r. nr [...])

" W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. podziela ocenę prawną wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu, dotyczącym niemożności wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu kwot użytych przez organ podatkowy na wykonanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...], z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] oraz z dnia [...] sierpnia 2008 r. oraz zwrot nadpłat podatku od towarów i usług zajętych (zabezpieczonych w dniu [...] lutego 2006 r. na podstawie zawiadomień nr [...], [...], [...], [...]. Organ I instancji prawidłowo ustalił, że obecnie żądanie zwrotu kwot użytych na wykonanie ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nie może być wszczęte bowiem jak wyżej wskazano kwoty te zostały w całości rozliczone. Wobec powyższego należało odmówić wszczęcia postepowania na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej."

(str. 17 postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W.)

Wskazana w treści wydanych przez organy postanowień, przyczyna zastosowania art. 165a § 1 o.p. zdaniem Sądu nie mieści się w przesłance innej przyczyny uniemożliwiającej szczęcie postępowania (organy nie wskazywały na brak przymiotu strony u Wnioskodawcy). Jak wskazuje się w orzecznictwie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn" należy wiązać z przypadkami, gdy wszczęciu postępowania, a w konsekwencji rozpoznaniu sprawy, sprzeciwiają się przepisy prawa procesowego lub materialnego. Jak już była o tym mowa art. 165a o.p. dotyczy przeszkody uniemożliwiającej merytoryczne rozpoznanie sprawy. Merytorycznym rozstrzygnięciem sprawy Strony skarżącej jest zaś pozytywne bądź negatywne odniesienie się do żądania Wnioskodawcy: zwrotu kwot użytych do wykonania decyzji oraz zwrotu kwot nadpłat podatku od towarów i usług zajętych (zabezpieczonych na podstawie stosownych zawiadomień). Cytowane wyżej konkluzje organów, iż żądane kwoty zostały rozliczone z przedstawieniem w uzasadnieniu obu postanowień szczegółowym sposobem rozliczenia (zaliczenia) w opinii składu orzekającego wyczerpują znamiona merytorycznego postępowania i merytorycznego (odmownego) rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 207 § 2 o.p. Innymi słowy w oparciu o art. 165a § 1 o.p. organy obu instancji odmówiły zwrotu żądanych kwot, a nie odmówiły przeprowadzenia merytorycznego postępowania w tym zakresie. Sąd podziela przy tym pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z 18 października 2017 r. o sygn. akt I GSK 1773/15 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), iż:

"W przepisie art. 165a § 1 Op nie chodzi o przyczyny odnoszące się do meritum sprawy (tj. badania spełnienia przesłanek warunkujących zastosowanie danej instytucji lub trybu postępowania podatkowego), lecz o przyczyny niepozwalające w ogólności na wszczęcie postępowania podatkowego, do których zalicza się np. brak podstaw prawnych do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, toczenie się już w danej sprawie tego rodzaju postępowania, czy też wydanie w takiej sprawie rozstrzygnięcia chociażby nieostatecznego. Użyty w art. 165a § 1 Op zwrot: "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego na żądanie strony stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny; to oznacza, że organ w podstawie prawnej swego rozstrzygnięcia nie może wskazać żadnego przepisu prawa materialnego, lecz w uzasadnieniu swojego orzeczenia winien określić te przepisy prawa, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie postępowania, o którego wszczęcie wnosiła strona i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny, czyli przy zastosowaniu przepisów prawa materialnego (v. wyrok NSA z 18 października 2016 r., sygn. akt I FSK 301/15, Lex nr 2167719).

W sprawie Strony skarżącej organy obu instancji, wskazując jako przyczynę odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie zwrotu kwot, których dotyczył wniosek - "rozliczenie tych kwot", merytorycznie odniosły się do wniosku Strony skarżącej, lecz zrobił to w niewłaściwej formie. Podniesiona przez organy argumentacja wymagała zawarcia jej w decyzji administracyjnej rozstrzygającej o prawach i obowiązkach Strony skarżącej, co wynika wprost z art. 207 § 1 i § 2 o.p., zgodnie z którym to przepisem zasadą jest rozstrzyganie decyzją w sprawach prowadzonych na podstawie przepisów o.p. Niewątpliwie zaś orzekając w zakresie odmowy wszczęcia postępowania organ nie może rozstrzygać o zasadności żądania. Albo postępowanie z jakichkolwiek przyczyn nie może być wszczęte, albo wniosek strony wszczyna postępowania i zostaje poddany ocenie merytorycznej.

Sąd zauważa również, że oprócz przytoczonej wyżej argumentacji – przyczyn dla której postępowanie w przedmiocie zawartym we wniosku Strony skarżącej nie może zostać wszczęte Organ odwoławczy i tylko ten organ jako przeszkodę w merytorycznym załatwieniu żądania Strony skarżącej wskazał - przytaczając przepisy art. 79 § 2, art. 70 § 1 oraz art. 80 § 1 o.p. - na przedawnienie prawa do złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, przedawnienie prawa do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty i przedawnienie samego zwrotu nadpłaty. Jakkolwiek Sąd zgadza się że upływ terminu przedawnienia stanowi przeszkodę do wszczęcia postępowań w sprawach, których dotyczy przedawnienie i co do zasady gdy termin ten upłynął przed data złożenia wniosku mającego zainicjować postępowanie, to analizując treść rozważań Organu odwoławczego na ten temat brak jest możliwości zweryfikowania stawianych w tym zakresie przez organ tez. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że w treści rozstrzygnięcia Organu odwoławczego wskazano blokowo na wygaśnięcie wszystkich zobowiązań podatkowych wskutek poczynionych w 2006 r. zaliczeń:

"Ww. zobowiązania podatkowe wygasły wskutek zaliczeń w 2006 r., a więc bieg terminu przedawnienia wynikający z art. 70 § 1 Ordynacja podatkowa oraz prawo do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty (art. 79 § 2 ww. ustawy) upłynął dla zobowiązań podatkowych określonych ww. decyzjami oraz traktowanych na równi z zaległością kwot nienależnie otrzymanych zwrotów upłynął z dniem: 31 grudnia 2009 r. (dla zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2004 r.) i 31 grudnia 2010 r. (dla zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r.)."

Ponadto Organ odwoławczy stoi na stanowisku, iż:

"Ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj, lipiec, październik i grudzień 2004 r. została doręczona Stronie (jak sama wskazuje w rozpatrywanym zażaleniu w dniu 2 stycznia 2009 r.). Termin zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane w decyzji miesiące 2004 r. upłynął w 2009 roku zatem prawo do tego zwrotu wygasło dnia 31 grudnia 2014 r."

(str. 19-20 postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W.)

Odnosząc się do zacytowanego stanowiska Organu odwoławczego należy podnieść, że:

• jeśli instytucja przedawnienia dotyczy decyzji zawierającej kilka samodzielnych rozstrzygnięć to organ argumentację w zakresie upływu terminu przedawnienia winien rozpatrywać indywidualnie wobec każdego z okresów rozliczeniowych – zobowiązania podatkowego, czego w rozstrzygnięciu Organu odwoławczego zabrakło

• w realiach rozpatrywanego stanu faktycznego jeśli organ wygaśnięcie zobowiązania wiąże z zaliczeniami mającymi miejsce w 2006 r. to zdaniem Sądu w oparciu o art. 59 § 1 pkt 4 o.p. mogły wygasnąć jedynie zobowiązania w wysokości z pierwszej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...].08.2006 r. nr [...].

Tymczasem kolejne decyzje określały wartości zobowiązań w podatku od towarów i usług - przykładowo za miesiąc V 2004 r. w wysokości wyższej niż miało to miejsce w decyzji z [...].08.2006 r., a także różnią się liczbą okresów na które zostały wydane – stanowiska Organu odwoławczego w tym zakresie brak.

• Organ drugiej instancji nie wskazał jaki Jego zdaniem wpływ ma okoliczność wygaśnięcia zobowiązania przez zaliczenie na bieg terminu przedawnienia zobowiązania, w tym na przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wniesienie skargi do sądu,

Tymczasem do trzeciej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nr [...] z 2008 r. odnosi się po rozpatrzeniu odwołania decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] maja 2009 r. nr [...] - zmieniająca rozliczenie za lipiec 2004 r., a w pozostałym zakresie utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, która była przedmiotem postępowania sądowego. Stosownie zaś do treści art. 70 § 6 o.p. jedną z przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest wniesienie skargi do sądu administracyjnego. Strona skarżąca ani Sąd nie może być skazana na domyślanie się stanowiska organu, odnośnie okoliczności mogących mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia, które zostało przyjęte w dotyczącym Wnioskodawcy postanowieniu.

Podsumowując Sąd uznaje, że wadami postanowień - uzasadniającymi uchylenie w oparciu o art. 145 pkt1 lit. c), w związku z art. 135 p.p.s.a. rozstrzygnięcia organów obu instancji było:

• wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w oparciu o niewłaściwą podstawę prawną i w błędnej formie, czym organy obu instancji naruszyły art. 165a § 1, art. 165a § 1 w związku z art. 216 § 2, art. 217 § 1 pkt 4 i § 2 o.p., a także naruszyły art. 207 § 1 i § 2 o.p.,

• błędne utożsamienie przesłanki "jakiejkolwiek innej przyczyny" stanowiącej przeszkodę w rozpoznaniu merytorycznym wniosku Strony skarżącej o zwrot nadpłat i kwot użytych z analizą rozliczenia tychże kwot i konkluzją wynikającą z tejże analizy, co Sąd uznaje za naruszenie przez Organ odwoławczy art. 165a § 1 o.p., jako niemieszczące się w przesłance przeszkody w merytorycznym załatwieniu sprawy lecz właśnie merytorycznym stanowiskiem skutkującym odmową żądań wniosku,

• hybrydowa konstrukcja uzasadnienia rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. w rzeczywistości merytorycznie odmawiająca dokonania zwrotu z uwagi na rozliczenie żądanych kwot i równocześnie wskazująca przesłankę "inną przyczynę" w postaci przedawnienia uniemożliwiającą wszczęcie postępowania w przedmiocie objętym wnioskiem Strony skarżącej, czym Organ odwoławczy naruszył art. 165a § 1, w związku z art. 216, w związku z art. 217 § 1 pkt 4 i pkt 5 oraz § 2 o.p.

• brak możliwości merytorycznej kontroli stanowiska Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. w przedmiocie przedawnienia jako przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie żądania Strony skarżącej, co jest naruszeniem przez Organ odwoławczy art. 165a § 1 o.p., w związku z art. 216 § 2, art. 217 § 2 o.p. oraz w związku z art. 70 § 1, art. 79 § 2, art. 70 § 6, art. 80 § 1 o.p.

Sąd mając wskazane naruszenia na uwadze przychyla się do stanowiska Strony skarżącej ze skargi o naruszeniu przez organy art. 165a o.p. w sposób wskazany w niniejszym wyroku. Niezależnie od przytoczonych wad Sąd zauważa, że w rozstrzygnięciach obu instancji, w tym w ich sentencji przewija się decyzja z [...] sierpnia 2008 r., której nie dotyczył wniosek Strony skarżącej (brak również takiej decyzji w aktach). Zdaniem Sądu jest to również istotne naruszenie art. 165a § 1 o.p. z uwagi na sprzeczność zakresu żądania (wniosku) Strony skarżącej z przedmiotem objętym odmową wszczęcia postępowania. Wobec pozostałych zarzutów skargi, z uwagi na brak możliwości przesądzenia na obecnym etapie, czy w sprawie zasadnym jest wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, czy też merytoryczne załatwienie sprawy ich ocenę należy uznać za przedwczesną.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ winien zająć jednoznaczne rozstrzygnięcie i albo w przypadku zaistnienia podstaw z art. 165a § 1 odmówić wszczęcia postępowania uwzględniając rozważania Sądu (przy czym w przypadku przedawnienia winien szczegółowo uzasadnić swoje stanowisko, z uwzględnieniem lub wykluczeniem elementów wpływających na bieg terminu przedawnienia: konkretnych zobowiązań podatkowych, zwrotów i złożonych przez Stronę skarżącą wniosków) albo rozpatrując sprawę merytorycznie wydać przewidziane w przepisach o.p. rozstrzygnięcie. Rozstrzygnięcie winno obejmować również zakres żądania wniosku.

O kosztach postępowania sądowego Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a. uwzględniając wartość uiszczonego wpisu od skargi.