Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1227/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-08-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: W każdej sprawie, w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby. Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.

TEZY

W każdej sprawie, w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby. Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Mirosława G. na decyzję Izby Skarbowej w O. - Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 30 marca 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. decyzjami z dnia 30 marca 2000 r. utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego w E.:

1/ z dnia 15 listopada 1999 r. określającą podatek dochodowy od osób fizycznych za 1997 r. w odniesieniu do Mirosława G.,

2/ z dnia 2 listopada 1999 r. określającą takiż podatek za 1998 r. w odniesieniu do tego samego podatnika.

Izba Skarbowa stwierdziła, iż organ podatkowy zasadnie dokonał weryfikacji zeznań podatkowych Mirosława G. w częściach dotyczących dokonanych przez niego odliczeń od dochodu kwot /po 7 tys. zł/ z tytułu wypłaconych rent na rzecz ojca Z. G. na podstawie aktu notarialnego z dnia 19 grudnia 1997 r. zawierającego oświadczenie podatnika o ustanowieniu renty.

Izba Skarbowa ustaliła mianowicie, iż celem ustanowienia renty było podwyższenie standardu życia rentobiorcy przez ułatwienie korzystania z szerszej niż dotychczas gamy usług medycznych, a takie dokonanie remontu mieszkania i naprawy samochodu.

Izba Skarbowa stwierdziła następnie, że umowa renty powinna być ustanowiona w szczególnych okolicznościach na utrzymanie rentobiorcy lub leczenie i pielęgnację, nie zaś na remont mieszkania czy naprawę samochodu. Powyższe wynika zdaniem Izby Skarbowej z istoty cywilnoprawnej instytucji renty, z jej społeczno-gospodarczego przeznaczenia. Izba dodała, że rentobiorca nie przedłożył dokumentów świadczących o wydatkowaniu na cele określone przez strony umowy. Te okoliczności świadczą o pozorności umowy. Izba Skarbowa stwierdziła, że jednak najistotniejszą przeszkodą do uznania odliczeń z tytułu renty jest stosunek pokrewieństwa łączący strony umowy.

Zdaniem Izby niemożliwe staje się bowiem uznanie umowy renty, jeśli rentodawca zobowiązany jest do dostarczenia środków utrzymania krewnym, w linii prostej na podstawie art. 128 i następny Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Obowiązek alimentacyjny z powyższego przepisu oznacza, iż syn będąc najbliższym zstępnym w linii prostej powinien był bezwzględnie łożyć na utrzymanie ojca, jeżeli zachodziła taka potrzeba, a jego własna sytuacja materialna nie czyniła tego obowiązku niemożliwym do spełnienia.

W skargach skierowanych do Naczelnego Sądu Administracyjnego Mirosław G. wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji stawiając zarzut naruszenia prawa polegający na wadliwym ustaleniu, iż bliskie pokrewieństwo zabrania ustanawiania renty przez syna na rzecz ojca w sytuacji, kiedy rentobiorca posiada własne środki pozwalające na pełne utrzymanie, a celem ustanowionej renty było umożliwienie ojcu łatwiejsze i pełniejsze korzystanie z pomocy medyczno-rehabilitacyjnej oraz godniejsze życie osoby wiekowej i schorowanej.

Skarżący dodał, że rentobiorca posiada rachunki z tytułu remontu mieszkania i to w sytuacji kiedy przepisy dotyczące rent nie wymagają udokumentowania wydatków przeznaczonych tytułem rent.

W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa wniosła o ich oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny po połączeniu obu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje:

W orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, że skoro umowa renty jest czynnością kauzalną, a cel prawny przysporzenia, aczkolwiek nie musi być ujawniony w umowie, to przyczyna zawarcia umowy ma decydujący wpływ na jej ważność.

Organy podatkowe nie są wprawdzie upoważnione do oceny ważności umów z punktu widzenia skutków cywilnoprawnych /należy to do sądów powszechnych/, jednak mają one prawo, a nawet obowiązek dokonywania oceny umów cywilnoprawnych z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego zwłaszcza w celu ustalenia czy umowy te nie zmierzały do obejścia tego prawa.

Oznacza to, że w każdej sprawie w której zawarto umowę renty nieodpłatnej, organ podatkowy powinien w razie wątpliwości przeprowadzić stosowne podatkowe postępowanie zmierzające do wyjaśnienia celu takiej umowy, a więc praktycznej przyczyny przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby. Dopiero w wyniku takiego postępowania organ podatkowy jest w stanie dokonać właściwej oceny zawartej umowy w aspekcie prawa podatkowego jako autonomicznej gałęzi prawa.

W rozpatrywanej sprawie przeprowadzone zostało postępowanie wyjaśniające, w którym ustalono, że z punktu widzenia oceny prawnopodatkowych skutków działań skarżącego nie można stosować przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Izby Skarbowej oparte zostało na ocenie całokształtu okoliczności dotyczących stosunków rodzinnych i majątkowych dotyczących skarżącego oraz jego ojca. Zdaniem Sądu, jeżeli podatnik z tytułu umowy renty jako trwałego ciężaru pragnie w danym roku podatkowym wykorzystać przepisy ustawy podatkowej w zakresie odliczeń podatkowych, to renta musi spełnić swój cel także w tym roku podatkowym.

Jeśli więc skarżący podjął zobowiązanie w dniu 19 grudnia 1997 r., a co do kwoty 7 tys. zł wystawił dowód wpłaty na rzecz ojca w dniu 30 grudnia 1997 r., to oczywistym jest, iż cel przysporzenia faktycznie nie istniał, albowiem w 1997 r. rentobiorca nie mógł spożytkować owych pieniędzy na wydatki, o których zgodnie twierdzili obaj panowie G.

Powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, iż Mirosław G. był sprawcą działania cywilnoprawnego w celu uniknięcia pełnego opodatkowania osiągniętych przez niego przychodów w 1997 r., co oznacza, że weryfikacja jego zeznania podatkowego była w pełni zasadna.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko Izby Skarbowej co do tego, iż także w skali 1998 r. należało zweryfikować sporne odliczenia rentowe.

Z zebranego materiału wynika, iż Z. G. całą otrzymaną kwotę 7 tys. zł przeznaczył na swoje wydatki mieszkaniowe i skorzystał z odliczeń podatkowych. Wydatek na remont mieszkania jest z reguły wydatkiem jednorazowym i jako taki nie spełnia istoty renty. Stanowi on w istocie darowiznę, która nie podlega odliczeniom podatkowym.

Podkreślenia wymaga, iż skoro podatnik dokonuje odliczeń podatkowych, to na nim spoczywa ciężar wykazania podstaw faktycznych do dokonania takich odliczeń.

Skarżący nie może zatem czuć się zaskoczony żądaniem organów podatkowych w przedmiocie wykazania udokumentowania wydatków ze strony rentobiorcy. Chodzi także o kwestie wydatków na leczenie i rehabilitację, kiedy dowody osobowe w tej materii nie są przekonujące.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż zaskarżona decyzja dotycząca roku podatkowego 1998 także odpowiada prawu z uwagi na wykazaną próbę obejścia prawa podatkowego polegającą na zmniejszeniu podstawy opodatkowania.

Z tych względów orzeczono po myśli art. 27 ust. 1 ustawy o NSA.