Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 528/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2006-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 191, art. 253a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 6.
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant st. sekr. Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2006 r. sprawy ze skargi firmy "W" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji o warunkach restrukturyzacji zobowiązań podatkowych o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] na podstawie art. 253a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60) po rozpatrzeniu wniosku Firmy "W" z siedzibą w K. odmówił zmiany decyzji ostatecznej z [...] wydanej przez Izbę Skarbową, a utrzymującej w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...], w której;

1. określono warunki restrukturyzacji następujących należności:

- podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1999 - [...] zł,

- podatku od towarów i usług za II, VII, IX i X 1999r. - [...] zł,

- podatku od towarów i usług za IV i V 2002r. - [...] zł,

- podatku akcyzowego za II, III, IV i V 2002r. - [...] zł,

- sankcji - [...] zł,

- opłaty prolongacyjne - [...] zł,

- odsetek za zwłokę od w/w zaległości - [...] zł.

2. ustalono opłatę restrukturyzacyjną w wysokości - [...] zł;

3. odmówiono objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym należności z tytułu podatku akcyzowego za czerwiec 2002r. w wysokości [...] zł wraz z opłatą prolongacyjną w kwocie [...] zł i odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł .

W uzasadnieniu organ ten wskazał, że Firma "W" z siedzibą w K. [...] po raz drugi wniosła o zmianę decyzji ostatecznej o warunkach restrukturyzacji z 22.11.2002r.

Uzasadniając wniosek o zmianę decyzji ostatecznej w części dotyczącej odmowy objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym należności z tytułu podatku akcyzowego za czerwiec 2002r. Firma "W" odnosi się również do uzasadnienia decyzji organu restrukturyzacyjnego w części dotyczącej oceny sytuacji finansowej Firmy "W". Twierdzi, że organ restrukturyzacyjny, w decyzji kończącej postępowanie restrukturyzacyjne, zauważył trudną sytuację finansową Firmy "W" i jednocześnie podkreślił pozytywne symptomy pozwalające na optymistyczną ocenę efektów już dokonanych zmian organizacyjnych. W ocenie Firmy "W" objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym podatku akcyzowego za czerwiec 2002 r. poprawiłoby strukturę bilansu jednostki oraz zwiększyłoby szanse na pozyskanie inwestora strategicznego. Dotychczas uzyskana pomoc w ramach restrukturyzacji przyczyniła się w sposób bardzo istotny do przetrwania Firmy "W". Jednak zdaniem Firmy "W", jej sytuacja jest nadal bardzo trudna, istnieje bowiem zagrożenie "upadku", który miałby negatywne skutki dla całego regionu. W interesie publicznym jest, aby Firma "W" utrzymała dotychczasowy poziom zatrudnienia (ok. 90 osób), tym bardziej że znajduje się w rejonie o tak dużym bezrobociu. Powyższy wniosek został poparty przez organizację związkową działającą przy firmie "W", co w ocenie Strony jest dowodem na istnienie interesu publicznego i ważnego interesu strony.

Niezależnie od powyższych argumentów Firma "W" ponownie podniosła wadliwą interpretację przepisu art. 6 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, która przyczyniła się do ograniczonej możliwości skorzystania przez Firmę "W" z "dobrodziejstwa" ustawy restrukturyzacyjnej. Zdaniem strony przedmiotowe zaległości spełniają warunek określony w art. 6 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, tzn. były znane organowi restrukturyzacyjnemu na dzień 30 czerwca 2002r., gdyż były znane przed wejściem w życie ustawy z dnia 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Podkreśliła odmienność charakteru zadłużenia wynikłego z nie wnoszenia wpłat dziennych podatku akcyzowego w stosunku do ewentualnych zaległości w podatku VAT lub dochodowym. Obowiązek podatkowy bowiem w podatku VAT i dochodowym związany jest z dniem złożenia deklaracji, w przypadku natomiast podatku akcyzowego, z przepisów prawa wynika obowiązek dziennego dokonywania wpłat, a fakt dokonania wpłaty lub jej brak widoczny był w dokumentacji księgowej Urzędu Skarbowego, o której mowa w art. 2 ust. 3 ustawy, już 30.06.2002r..

Wskazała także, że inspiracją do ponownej wnikliwej analizy normy zawartej w artykule 6 ustawy były wiarygodne informacje o tym, że inni wnioskodawcy znajdujący się w analogicznej do jej sytuacji otrzymali decyzje pozytywne. W tych okolicznościach, w ocenie Firmy "W", naruszona została zasada równości wobec prawa wyrażona w art. 32 Konstytucji.

Organ wskazał na przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznej określone w art. 253a Ordynacji podatkowej. Według tego organu "interes publiczny" lub "ważny interes strony" uzasadniający zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej nie może być rozumiany jako przeświadczenie Podatnika, iż organy podatkowe błędnie zinterpretowały przepisy ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

Zasady, według których następuje określenie należności podlegających restrukturyzacji określone zostały w przepisach ustawy restrukturyzacyjnej i były przedmiotem odrębnego postępowania. Zatem interesu publicznego i ważnego interesu strony nie można uzasadniać w ten sposób, iż w istocie ocena jego istnienia sprowadzałaby się do prowadzenia ponownego postępowania restrukturyzacyjnego zakończonego ostateczną decyzją w administracyjnym toku instancji.

Postępowanie prowadzone na podstawie art. 253a Ordynacji podatkowej jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego przedmiotem, w przeciwieństwie do postępowania głównego (rozpoznawczego), nie jest merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, lecz przeprowadzenie weryfikacji wydanej już decyzji ostatecznej z jednego tylko punktu widzenia, a mianowicie, czy za zmianą (uchyleniem) przemawia interes publiczny lub ważny interes strony. Przy czym zmiana tej decyzji nie może prowadzić zdaniem tego organu do jej zweryfikowania w sposób naruszający przepisy prawa materialnego, czy zmianę stanowiska dotyczącego zakresu stosowania prawa.

Oceniając sytuację strony organ ten wskazał, że z przedstawionej przez Stronę informacji o bieżącej sytuacji Firmy "W" tj. realizacji planu restrukturyzacyjnego, bilansu rachunku strat i zysków wynika, że Firma "W" zrealizowała zakładane cele restrukturyzacyjne. Przede wszystkim w wyniku prowadzonych negocjacji Firma "W" zlikwidowała zadłużenia wobec banków, jej działalność operacyjna jest rentowna, a zatem może generować środki pieniężne, wystarczające na bieżącą działalność oraz obsługę układu z wierzycielami.

Zdaniem organu podatkowego, w niniejszym postępowaniu niemożliwe jest jednak uznanie, że sytuacja finansowa Firmy "W" jest wystarczającą przesłanką do zmiany decyzji w trybie art. 253a Ordynacji podatkowej, tym bardziej, że Strona domagając się uchylenia decyzji ostatecznej, przedstawia zarzuty, które w istocie dotyczą interpretacji przepisów ustawy restrukturyzacyjnej i stanowiły już przedmiot oceny w ostatecznie zakończonym postępowaniu.

Organ ten stwierdził dalej, że fakt umorzenia w drodze restrukturyzacji podatku akcyzowego za czerwiec 2002r. przez inny organ restrukturyzacyjny, innemu podatnikowi, nie jest argumentem do stosowania takiej zasady przez inny organ restrukturyzacyjny. Każde postępowanie w sprawie nawet zbliżone, jest odrębne i niezależne od innych. Z materiałów dołączonych do wniosku (decyzji o zakończeniu restrukturyzacji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego) nie można jednoznacznie stwierdzić w jakim stanie faktycznym została ona wydana. Rozstrzygnięcie to nie było też weryfikowane ani przez organ drugiej instancji, ani przez sąd administracyjny.

Zdaniem tego organu niemożliwe było rozpatrywanie wniosku na podstawie art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła naruszenie :

- art. 253a Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie,

- art.210 § l pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak jasnego wskazania w uzasadnieniu decyzji, która z jego części ma zastosowanie w tej konkretnej sprawie i stanowiła przesłankę lub przesłanki rozstrzygnięcia.

Decyzją z 17 czerwca 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 253a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ ten wskazał, że w zaskarżonym postępowaniu spełnione zostały cztery warunki formalne dopuszczające prowadzenie postępowania na zasadzie przepisów art. 253a Ordynacji podatkowej.

Bezspornym jest też zdaniem tego organu, że wzruszenie decyzji tworzącej prawa nabyte jest instytucją nadzwyczajną, której przedmiotem nie jest merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy lecz weryfikacja wydanej wcześniej decyzji ostatecznej . Organ podatkowy rozstrzygając w tych sprawach orzeka na zasadzie uznania administracyjnego i "może" wzruszyć decyzję ostateczną korzystając z luzu decyzyjnego w załatwieniu sprawy. Zakres uznania administracyjnego ograniczony jest przesłankami wymienionymi w art. 253a Ordynacji podatkowej (decyzja jest ostateczna, przynajmniej jedna strona postępowania nabyła prawa, strona zgadza się na wzruszenie decyzji, brak jest przepisów szczególnych wykluczających wzruszenie, a rozstrzygnięcie sprawy odpowiada skonkretyzowanym wymaganiom interesu publicznego lub ważnego interesu strony). Jednak nawet w przypadku zaistnienia wszystkich z wymienionych przesłanek nie istnieje obowiązek wzruszenia decyzji ostatecznej, gdyż ze względu na pozostawienie jej uznaniu administracyjnemu organu podatkowego, nie jest przesądzone, że w okolicznościach zaistniałych w konkretnej sprawie musi zapaść rozstrzygnięcie pozytywne. Organ może bowiem uznać, że nie będzie to celowe ze względu na większą wartość trwałości decyzji od wymagań interesu publicznego lub jednostkowego. Organ ten nie zgodził się z twierdzeniem Strony, że powołane przez Nią okoliczności przesądzają o obowiązku zmiany decyzji ostatecznej rozstrzygającej o warunkach restrukturyzacji zobowiązań.

W przypadku decyzji ostatecznych rozstrzygających w zakresie warunków restrukturyzacji należności publicznoprawnych zmianę tej decyzji uzasadniać może (ale nie musi) stwierdzenie, że interes publiczny lub ważny interes podatnika uzasadnia zmianę wcześniejszego rozstrzygnięcia organów dotyczącego ustalenia warunków restrukturyzacji podatnika.

Postępowanie prowadzone na podstawie art. 253a Ordynacji podatkowej, jest jednak postępowaniem nowym, ale jego istotą nie może być ocena merytorycznej prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisów ustawy z 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, lecz jedynie rozważenie okoliczności sprawy ze względu na ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Organ odwoławczy nie stwierdził zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego przemawiającego za zmianą decyzji rozstrzygającej w zakresie warunków restrukturyzacji zobowiązań Firmy "W".

Organ ten nie zgodził się też ze stanowiskiem strony, że kwestionowana przez Firmę "W" decyzja nr [...] z [...] i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji jest wadliwa, dlatego należy wyeliminować je z obrotu prawnego, bowiem brak jest jakichkolwiek rozstrzygnięć potwierdzających takie stanowisko Strony. Interpretacja przepisów art. 6 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej, prezentowana przez organy podatkowe jest niezmienna, dlatego nie może być mowy o wadliwości decyzji wydanej na jej podstawie. Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził też zaistnienia wad w postępowaniu kwestionowanym przez Stronę. Nie stwierdził również zaistnienia ważnego interesu Firmy "W" lub interesu publicznego tj. przesłanek uzasadniających weryfikację decyzji ostatecznej rozstrzygającej o warunkach restrukturyzacji zobowiązań Firmy "W". Organ odwoławczy wskazał na uwarunkowania wynikające z przepisów ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców oraz ideę tego aktu, który został stworzony w celu jednorazowej pomocy wszystkim przedsiębiorcom mającym przejściowe kłopoty finansowe.

Z jego istoty wynikało powszechne oddłużenie przedsiębiorców posiadających trudności finansowe. Organy podatkowe zobowiązane były umożliwić tym podmiotom przystąpienie do restrukturyzacji, a po spełnieniu warunków - umorzyć zobowiązania objęte postępowaniem. Takie same reguły postępowania restrukturyzacyjnego stosowane były wobec wszystkich podmiotów korzystających z restrukturyzacji. Zasady te nie mogą podlegać zmianie tylko dla potrzeb Firmy "W", gdyż spowodowałoby to naruszenie przepisów ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Nie leży też w interesie publicznym zweryfikowanie decyzji prawidłowo rozstrzygającej sprawę, bowiem naruszyłoby to zasadę praworządności oraz równości wszystkich podatników wobec prawa.

Restrukturyzacja mogła być prowadzona tylko wobec przedsiębiorców posiadających kłopoty finansowe, po ustaleniu warunków restrukturyzacji. Z woli ustawodawcy oddłużeniu podlegały jedynie należności "znane" organowi na dzień 30 czerwca 2002r., tj. należności wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez ten organ lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, w szczególności z zeznań, deklaracji, decyzji i postanowień (art. 2 ust. 3 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców). Powołany przepis nie dopuszczał możliwości rozszerzenia katalogu zobowiązań podlegających restrukturyzacji. W przepisie tym jednoznacznie stwierdzone zostało, że datą wyznaczającą ich stan miał być dzień 30.06.2002r. W związku z tym dla ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązań podlegających postępowaniu restrukturyzacyjnemu, nieistotne były zaległości ujawnione po tej dacie, gdyż nie wynikały one z danych organu w dniu 30.04.2002r. Analiza przepisów ustawy restrukturyzacyjnej, dokonana przez Firmę "W", jest niezgodna z ich treścią i dotychczasowym stanowiskiem organów. Nie może więc stanowić okoliczności przesądzającej w zakresie zasadności wzruszenia decyzji ostatecznej rozstrzygającej o warunkach restrukturyzacji zobowiązań Firmy "W".

Nawet jeżeli obecna sytuacja finansowa Firmy "W" mogłaby stanowić jedną z okoliczności mających znaczenie przy ocenie zasadności umorzenia zaległości podatkowych, to ewentualna ulga zdaniem tego organu mogłaby być przedmiotem odrębnego postępowania, dotyczącego ulg we wpłatach do budżetu, a nie stanowić podstawę wzruszenia decyzji ostatecznej dotyczącej warunków restrukturyzacji. Oczywistym bowiem jest, że brak jest uzasadnienia zmiany zasad kwalifikowania zobowiązań podlegających restrukturyzacji i objęcie restrukturyzacją podatku akcyzowego należnego za czerwiec 2002r. wraz z odsetkami za zwłokę i opłatą restrukturyzacyjną.

Organ ten ponadto wskazał, że decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Nr [...] z [...] został zakończony proces restrukturyzacji zobowiązań Firmy "W", poprzez umorzenie zobowiązań objętych oddłużeniem. Pozytywne załatwienie sprawy miało miejsce, bowiem organ restrukturyzacyjny stwierdził zrealizowanie celów zakładanej restrukturyzacji - zrealizowano restrukturyzację finansową i organizacyjną Firmy "W", zredukowano zadłużenia wobec banków, doprowadzono do ugody z wierzycielami i realizowano ten układ, podjęto działania w kierunku redukcji kosztów. Okoliczność ta miała istotne znaczenie dla oceny efektów restrukturyzacji i potwierdza, że słusznie umożliwiono Firmie "W" skorzystanie z dobrodziejstwa restrukturyzacji. Obecne kłopoty finansowe i zagrożenie bytu prawnego Firmy "W" nie stanowi okoliczności przemawiającej za zasadnością wzruszenia decyzji ostatecznej z [...] dotyczącej warunków restrukturyzacji, ponieważ obecna kondycja Firmy "W" nie ma związku z okolicznościami podlegającymi ocenie w chwili wydawania decyzji o warunkach restrukturyzacji oraz decyzji kończącej to postępowanie. W przedmiotowym postępowaniu nie może więc zostać uwzględniony podnoszony argument dotyczący zaistnienia w przedmiotowej sprawie interesu publicznego, wyrażającego się zagrożeniem likwidacją miejsc pracy dla 90 osób.

Organ odwoławczy uznał, że uchylenie przedmiotowej decyzji ostatecznej nie leży w interesie publicznym, bowiem skutkowałoby wyeliminowaniem z obrotu prawnego prawidłowej decyzji, wydanej na podstawie utrwalonego stanowiska organów, a okoliczność ta stanowi negatywną przesłankę uniemożliwiającą weryfikację decyzji ostatecznej.

Za zmianą stanowiska zdaniem organu odwoławczego nie przemawia obecna kondycja ekonomiczna Firmy "W" oraz dążenie do przetrwania narastających kłopotów, gdyż okoliczności te nie przesądzają w zakresie celowości wzruszenia przedmiotowej decyzji ostatecznej oraz nie wskazują na konieczność naruszenia zasady trwałości decyzji ostatecznej.

Rozstrzygając w przedmiotowej sprawie uwzględniono wg tego organu zasadę równego traktowania podmiotów znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej, wynikającą z art. 32 Konstytucji. W postępowaniu restrukturyzacyjnym Firma "W" była traktowana na równych zasadach jak inni podatnicy, dlatego zobowiązana była spełnić takie same warunki. .

Pozytywne załatwienie żądania Firmy "W" i zmiana decyzji ostatecznej byłaby równoznaczna z odstępstwem od zasad obowiązujących pozostałych podatników oraz niezgodna z interpretacją przepisów art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Nie przemawia za uwzględnieniem żądania Firmy "W" dołączona do akt decyzja dotycząca sposobu załatwienia jednostkowej sprawy, gdyż nie może ona przesądzać o sposobie załatwienia przedmiotowej sprawy. Kwestia rozstrzygnięta decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wskazuje jednoznacznie na istnienie w tej sprawie takich samych okoliczności jak w sytuacji Firmy "W". Decyzja ta, wydana była przez organ pierwszej instancji i nie podlegała ocenie przez organ odwoławczy oraz sąd administracyjny.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wskazaną wyżej decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 253a Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie,

- art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. a tiret 6: art. 6 ust. 1 pkt. 3 oraz art. 6 ust. 2 pkt. 2 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców poprzez błędną wykładnię .

W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła dotychczasowy stan sprawy oraz podniosła, że jej zdaniem istnieją przesłanki pozytywne i brak jest przesłanek negatywnych zmiany decyzji ostatecznej Pierwszego Urzędu Skarbowego w trybie nadzwyczajnym określonym w artykule 253a § l Ordynacji podatkowej. Organ restrukturyzacyjny w uzasadnieniu skarżonej decyzji szeroko przedstawił trudną sytuację finansową Firmy "W" i jednocześnie pozytywne symptomy pozwalające na optymistyczną ocenę efektów dokonywanych zmian organizacyjnych. Zgodnie z intencją ustawodawcy podmioty znajdujące się w takim położeniu powinny skorzystać z pomocy w postaci restrukturyzacji zadłużenia. Objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym kwoty podatku akcyzowego za czerwiec 2002r. miało na celu zdecydowaną poprawę struktury bilansu, R W i S oraz zwiększenie szans pozyskania inwestora strategicznego.

Z perspektywy blisko trzech lat od wejścia w życie ustawy dotychczas uzyskana przez Firmę "W" pomoc w ramach restrukturyzacji w bardzo istotny sposób przyczyniła się do jej przetrwania, choć sytuacja wciąż jest bardzo trudna. We wniosku o zmianę decyzji oraz w odwołaniu od decyzji pierwszo instancyjnej skarżąca przedstawiła szereg argumentów świadczących o istnieniu ważnego interesu strony. Istotność tego interesu potwierdza również fakt kontrasygnowania wniosku przez związki zawodowe działające w Firmie "W". Zdaniem skarżącej wskazano również na istnienie przesłanki interesu publicznego, wyrażającego się w potrzebie eliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwych. Wobec istnienia zupełnie odmiennych rozstrzygnięć innych organów restrukturyzacyjnych, kierowanych do innych podmiotów, ale w bardzo zbliżonym stanie faktycznym zwrócono uwagę na naruszenie konstytucyjnego nakazu równego traktowania.

Odmowa pozytywnego rozpatrzenia wniosku Firmy "W" w sprawie zmiany pierwotnej decyzji restrukturyzacyjnej uzasadniona została nie stwierdzeniem istnienia zarówno odpowiednio ważnego interesu strony postępowania jak i interesu publicznego. W obu przypadkach argumentacja organu wywodzi się z przekonania, iż pierwotna decyzja była prawidłowa i osiągnięte zostały cele przewidziane w ustawie o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Organ restrukturyzacyjny nie neguje zatem wg skarżącej istnienia interesu publicznego lecz nisko ocenia ich znaczenie przez pryzmat przyjętej wykładni artykułu 6 ustawy restrukturyzacyjnej. Według skarżącej niniejszy spór sprowadza się do kwestii interpretacji artykułu 6 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, do oceny jakie należności powinny być objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym. Istnieje pełna zbieżność zdań co do pozostałych elementów warunkujących zmianę decyzji w trybie artykułu 253a Ordynacji podatkowej .

Zdaniem skarżącej w trybie wskazanego wyżej przepisu mogą być zmieniane lub uchylane zarówno decyzje wadliwe jak i niewadliwe. Wadliwość lub niewadliwość decyzji nie stanowi istotnej przesłanki zmiany decyzji, nie oznacza to jednak, że ocena prawidłowości pierwotnej decyzji nie powinna być brana pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o jej zmianie. Skarżąca powołała się przy na stanowisko w tym zakresie zawarte w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W kontekście tej oceny zdaniem skarżącej właśnie interes publiczny przemawia za tym, by z obiegu prawnego wycofać wadliwą decyzję. Także w ważnym interesie strony może leżeć uchylenie lub zmiana decyzji wydanej z naruszeniem prawa. Ocena prawidłowości decyzji stanowić powinna kontekst do oceny przesłanek zmiany decyzji.

We wniosku Firma "W" wskazywała na wadliwość decyzji, podkreślając znaczenie tej oceny dla uznania zachodzenia obu interesów, publicznego i strony postępowania, stanowiących przesłanki pozytywne zmiany decyzji. Nie jest bowiem uzasadnione by wadliwa decyzja pozostawała w dotychczasowym kształcie, jeśli stoi w sprzeczności z interesem publicznym i/lub jest krzywdząca dla strony. Przywoływana w skarżonym rozstrzygnięciu zasada trwałości decyzji ostatecznych nie stanowi wystarczającej przeciwwagi dla tych argumentów.

Nieprawidłowość pierwotnej decyzji w istotny sposób wpłynęła na prawa i obowiązki skarżącej, powodując między innymi konsekwencje finansowe, gospodarcze i społeczne. Wyeliminowanie owych negatywnych konsekwencji stanowi pozytywne przesłanki zmiany decyzji (interes publiczny i ważny interes strony).

Organ podatkowy w skarżonej decyzji zdaniem strony nie podjął próby zbadania, czy poprzez przyjętą w pierwotnym rozstrzygnięciu wykładnię artykułu 6 ustawy restrukturyzacyjnej nie został naruszony ważny interes strony postępowania oraz czy naruszenia te nie godzą w interes publiczny.

Według Skarżącej decyzje wydane dla Firmy "W" w nieuzasadniony sposób zawężają zakres należności podlegających restrukturyzacji. Wątpliwości stwarza użyte w ustawie określenie "znane na dzień".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

Kognicja sądów administracyjnych ze względu na treść art. art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. NR 153 poz. 1269 ) i art. art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) sprowadza się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ostatnio wymienionej ustawy Sąd uchyla zaskarżona decyzję w całości lub w części jeżeli stwierdzi: 1) naruszenie prawa materialnego , które miało istotny wpływ na wynik sprawy, 2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, 3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja wydana w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym , dotyczy bowiem wzruszenia decyzji ostatecznej o warunkach restrukturyzacji.

Zgodnie z art. 253a ustawy z 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ) decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ja wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. Przepis ten określa warunki formalne jak i merytoryczne do zmiany ,czy uchylenia decyzji ostatecznej. Przesłankami formalnymi są:1) nabycie prawa na podstawie tej decyzji, 2) zgoda strony na uchylenie lub zmianę decyzji,3) brak zakazu uchylenia lub zmiany wynikającego z przepisów szczególnych, 4) zakaz wydania decyzji na niekorzyść strony. Przesłankami merytorycznymi są interes publiczny lub ważny interes strony. Decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego wyżej przepisu mieszczą się w ramach uznania administracyjnego, o czym świadczy sformułowanie "... organ podatkowy może..." . Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. W sytuacji, gdy nie kwestionowane jest, że istnieją warunki formalne określone w art. 253a ustawy Ordynacja podatkowa do uchylenia lub zmiany decyzji w trybie tego przepisu kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na interes publiczny lub ważny interes strony oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisie art. 253a ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca użył zwrotów niedookreślonych "interes publiczny" lub " ważny interes strony". Skarżąca wnosząc o zmianę ostatecznej decyzji o warunkach restrukturyzacji, w części dotyczącej odmowy objęcia restrukturyzacją zaległości w podatku akcyzowym za czerwiec 2002 r. istnienie interesu publicznego i ważnego interesu strony uzasadnia przede wszystkim błędną jej zdaniem wykładnią art. 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155 poz. 1287 ze zm.) co do należności znanych na dzień 30czerwca 2002 r. Odmienna wykładnia konkretnego przepisu dokonana przez organy i stronę jak słusznie uznano w zaskarżonej decyzji nie może być utożsamiana z ważnym interesem strony, czy też z interesem publicznym. Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może bowiem polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przez organ podatkowy przy wydaniu decyzji ostatecznej. Należy również zgodzić się ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonej decyzji , że wskazywana przez skarżącą jednostkowa decyzja i to organu pierwszej instancji, wydana przez inny organ podatkowy w sprawie dotyczącej innej strony, w której to decyzji zastosowano wykładnię pojęcia "należności znanych na dzień 30 czerwca 2002 r." użytego w ustawie o restrukturyzacji zgodną z wykładnią skarżącej nie stanowi okoliczności istotnej z punktu widzenia ważnego interesu strony lub interesu publicznego, o których mowa w art. 253a ustawy Ordynacja podatkowa. Trudno bowiem w tej sytuacji mówić o rozbieżności w orzecznictwie, skoro powoływana przez stronę skarżącą decyzja nie była przedmiotem weryfikacji ani przez organ odwoławczy, ani też przez sąd administracyjny.

Nie można też zarzucić organowi dowolności w ocenie sytuacji skarżącej pod kątem ważnego interesu strony, czy interesu publicznego. Przedmiotem wniosku jest ostateczna decyzja dotycząca warunków restrukturyzacji. Ustawa z 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców jest ustawą przejściową w tym sensie, że dotyczy należności istniejących ( znanych) na 30 czerwiec 2002 r. Oceniając interes strony słusznie w tej sytuacji organ odniósł się również do sytuacji strony w aspekcie spełnienia celów ustawy o restrukturyzacji .Obecna trudna sytuacja strony skarżącej związana jest z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot gospodarczy w warunkach gospodarki rynkowej. Słusznie więc organ uznał, że sytuacja ta sama w sobie nie może uzasadniać zmiany decyzji ostatecznej.

Wbrew więc zarzutom skargi nie doszło do naruszenia przepisów prawa, a wobec tego skargę jako niezasadną należało na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalić.