Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1817/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 75 par 1 w zw z art. 73 par 1 pkt 2, art.165a par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1817/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 stycznia 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, w dniu 19 stycznia 2016 r., sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. S.K.A.w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2010r. aktem notarialnym została podjęta uchwała Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia "P." S.K.A. z siedzibą w K., mocą której podwyższeniu uległ kapitał zakładowy Spółki z kwoty 55.097.196,00zł do kwoty 164.247.058,80zł. Powyższe akcje zostały pokryte przez P S.A. z siedzibą w W. wkładem niepieniężnym w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu tj. nieruchomości położonej w W., składającej się z działek Nr [...] oraz własności innych budynków niemieszkalnych - hoteli o nazwach "A", "P" i "A", budowli i innych urządzeń objętych księgą wieczystą.

Pismem z dnia 21.07.2011r. "P " S.K.A. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie przepisu art. 75 § 1 w związku z art. 73 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w kwocie 545.700,00 zł, który został pobrany przez płatnika w dniu 29.12.2010r. z tytułu z podwyższenia kapitału zakładowego "P " S.K.A. przez wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego - oraz o naliczenie stosownego oprocentowania.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, którą odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku opisaną transakcją.

W postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 15.10.2012r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W wyniku wniesionej skargi na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 05.03.2013r. sygn. akt I SA/Kr 1917/12 oddalił skargę Spółki P. Sp. z o.o. S.K.A. w K. (pkt. 2 wyroku).

P. Sp. z o. o. S.K.A., zaskarżyła niekorzystne dla siebie rozstrzygnięcie skargą kasacyjną.

Przed rozstrzygnięciem sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, wnioskiem z dnia 20.05.2015r. Spółka, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 545.700,00 zł, pobranego przez płatnika w dniu 29 grudnia 2010r. z tytułu pokrycia wkładami niepieniężnymi podwyższenia kapitału zakładowego Spółki P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. w K., która to nadpłata powstała w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13., udzielającym odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (D. sp. z o. o. przeciwko Ministrowi Finansów), czy: Artykuł 2 ust. l lit. b) i c) dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału należy interpretować w ten sposób, że spółkę kapitałowo-akcyjną prawa polskiego uznaje się za spółkę kapitałową w rozumieniu owego przepisu, nawet jeżeli jedynie część jej kapitału i członków może spełnić przesłanki przewidziane w tym przepisie."

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 29.06.2015r. Nr [...], wydanym na podstawie art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 545.700,00 zł - Uchwała nr 4/12/2010 z dnia 29.12.2010 r. Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki "P"S.K.A. z siedzibą w K. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy I instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie, przed tamt. Organem podatkowym toczyło się już tożsame postępowanie, które zostało wszczęte na podstawie wniosku z dnia 21.07.2011r. złożonego przez tą samą Spółkę w dniu 28.07.2011r. Postępowanie to, zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15.10.2012r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 27.06.2012 r. Nr [...], odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 545.700,00 zł.

Na powyższe postanowienie, wydane w trybie art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Spółka złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzając, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego bezzasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 25.09.2015r. Nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W dniu 28.10.2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie P. Sp. z o. o. S.K.A. w Krakowie wniosła skargę na powyższe postanowienie.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie w sprawie, czego przejawem jest stanowisko Naczelnika US;

- art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika US.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne jego zastosowanie;

- art. 74 Ordynacji podatkowej, przez jego niezastosowanie, w wyniku, którego bezzasadnie postanowiono odmówić wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając zarzuty zawarte w skardze, skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 74 Ordynacji podatkowej, nadpłata podatku może wystąpić w wyniku wydania orzeczenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Powołany przepis wiąże z taką sytuacją uprawnienie podatnika do złożenia wniosku o zwrot powstałej w tym trybie nadpłaty. Pozostałe normy zawarte w Rozdziale IX Działu III Ordynacji podatkowej dotyczące wniosku z art. 74 wskazują na szczególny charakter stanu faktycznego w postaci wydania orzeczenia TSUE prowadzącego do powstania nadpłaty (art. 77 § 1 pkt 4, art. 78 § 5 pkt 2). Zdaniem skarżącej należy uznać, że wniosek, o którym mowa w art. 74 Ordynacji podatkowej, składa się w związku z zaistnieniem nowego faktu prawotwórczego, jakim jest wyrok TSUE.

W przedmiotowej sprawie organ uznał, że sprawa wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych jest na etapie postępowania sądowo administracyjnego jednakże w uzasadnieniu postanowienia nie ustosunkował się w ogóle do art. 74 Ordynacji podatkowej. Jego zastosowanie zaś prowadziłoby do uznania wydania orzeczenia TSUE, które w przedmiotowej sprawie doprowadziło do powstania nadpłaty, za okoliczność stanowiącą o powstaniu nowego stanu faktycznego i prawnego. Tak ukształtowany nowy stan faktyczny i prawny uzasadnia wystąpienie podatnika z wnioskiem o zwrot nadpłaty i jest również wystarczającą podstawą do wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Wskazując na powyższe naruszenia prawa, Strona skarżąca wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia z dnia 25 września 2015 r. w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c Ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.),

2) uchylenie w całości postanowienia Naczelnika US z dnia 29 czerwca 2015 r., poprzedzającego zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 135 p.p.s.a.;

3) zasądzenie od Strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarżącej na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a.

Odpowiadając na zarzuty podniesione w skardze, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Podkreślił, że zarówno organ podatkowy I instancji jak i organ II instancji, z uwagi na toczące się postępowanie sądowoadministracyjne, nie mógł przesądzać o ewentualnym powstaniu nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki aktem notarialnym w wyniku rzeczonego wyroku Trybunału.

Skutkiem bowiem prawnym wniesienia skargi do sądu administracyjnego było powstanie ex lege nowego stosunku prawnego, w którym organ administracji publicznej stał się tylko przeciwnikiem procesowym strony, utracił zatem swe kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji administracyjnej w znaczeniu materialnym i procesowym i w tym zakresie powołał się na wyrok WSA w Krakowie z dnia 28.02.2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1905/13. Wszczynając postępowanie, organy podatkowe doprowadziłyby do istnienia dwutorowości postępowań obejmujących ten sam przedmiot postępowania. Natomiast istnienie ewentualnych przesłanek do uruchomienia trybu nadzwyczajnego (w tym wypadku orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), może zostać ujawnione przed sądami administracyjnymi na każdym etapie postępowania, także przed NSA, rozpatrującym skargę kasacyjną Spółki.

Organ odwoławczy przypomniał, że przed organami podatkowymi toczyło się już tożsame postępowanie, które zostało wszczęte na podstawie wniosku złożonego przez Spółkę P. Sp. z o. o. S.K.A. w K. w dniu 28.07.2011r. Postępowanie to, zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15.10.2012 r. Nr [...], zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, a następnie do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez Stronę skarżącą od wyroku z dnia 05.03.2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1917/12. W prowadzonym postępowaniu sprawa przedmiotowej nadpłaty została przez organy podatkowe załatwiona a zatem nie może być przedmiotem ponownego orzekania przez te organy.

W tym zakresie przywołał tezy z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28.02.2014r. sygn. akt I SA/Kr 1905/13, w którym jednoznacznie stwierdzono, że "Wybór strony o poddaniu decyzji kontroli sądowej, poprzez złożenie skargi do tego sądu, zasadniczo wyłącza (z wyjątkiem, o którym mowa w art. 54 § 3 p.p.s.a.) możliwość organu administracji ingerowania w przedmiot tego postępowania. Kontrola legalności zaskarżonego aktu przez sąd administracyjny w sposób władczy wyłącza uprawnienie organu administracji publicznej do "zajmowania się" już tą sprawą."

W konsekwencji, w ocenie organu odwoławczego, słusznie i bez naruszenia prawa, odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie kolejnego wniosku o stwierdzenie tej samej nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych a zatem niezasadny jest zarzut naruszenia art. 120, art 165a § 1, art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 74 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższych okoliczności, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kontrolując legalność zaskarżonego postanowienia, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania tego postanowienia z obrotu prawnego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia odmowy wszczęcia postępowania z wniosku z dnia 20.05.2015r. Spółki P.. S.K.A. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 545.700,00 zł, pobranego przez notariusza w dniu 29.12.2010r. w związku z aktem notarialnym Repertorium[...].

Strona skarżąca, powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie C-357/13 oraz wskazując na treść przepisu art. 74 Ordynacji podatkowej podniosła, iż z uwagi na zaistnienie nowego faktu prawotwórczego, wniosek o stwierdzenie nadpłaty w powyższym trybie jest uprawniony.

Organy podatkowe natomiast nie zgadzały się z prezentowanym stanowiskiem, podnosząc, że w sprawie nie znajduje usprawiedliwionych podstaw zarzut niezastosowania przepisu art. 74 Ordynacji podatkowej, z uwagi na specyfikę jej stanu faktycznego i fakt, że przed organami podatkowymi toczyło się już tożsame postępowanie, które zostało wszczęte na podstawie wniosku złożonego przez Spółkę P. Sp. z o. o. S.K.A. w K. w dniu 28.07.2011r. Postępowanie to, zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15.10.2012r., od której skargę, wyrokiem z dnia 05.03.2013r. sygn. akt I SA/Kr 1917/12 oddalił WSA w Krakowie. Sprawa przedmiotowej nadpłaty została przez organy podatkowe załatwiona a zatem nie może być przedmiotem ponownego orzekania przez te organy mimo, że skarga kasacyjna wnioskodawcy nie została jeszcze rozpoznana. Wnioskodawca ma możliwość powołania się na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE, także przed NSA, rozpatrującym jego skargę kasacyjną.

W ocenie Sadu rozstrzygającego powyższy spór, w pełni podzielić - na wstępie -należy pogląd organu wedle którego wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 20.05.2015 r. odnosił się do tego samego przedmiotu sprawy, co pierwotny wniosek z dnia 21.07.2011r.

Stwierdzić następnie należy, że podstawę prawną wydania zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Postanowienie to jest orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego załatwienia. Odmowa wszczęcia postępowania oznacza, że żądanie zawarte wniosku podatnika nie może zostać rozstrzygnięte merytorycznie, przy czym odmowa wszczęcia postępowania nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony.

Zwrot "nie może być wszczęte" zawarty w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Wykładnia celowościowa zacytowanego pojęcia, które nie jest zdefiniowane w ustawie wskazuje, że może ono mieć zastosowanie także w sytuacji gdy zachodzi konieczność uniknięcia kumulacji dwóch trybów rozpatrywania sprawy, gdy każde rozstrzygnięcie merytoryczne dokonane przez organ administracji w przedmiocie stwierdzenia tej samej nadpłaty prowadziłoby do zbędnego mnożenia postępowań a co ważniejsze - w praktyce mogłoby spowodować niepożądane komplikacje. Byłoby też wyrazem zanegowania zasadniczej i powszechnie akceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych, sądów powszechnych i także organów administracyjnych zasady niedopuszczalności orzekania po raz drugi w tej samej sprawie (res iudicata).

Prawidłowość przyjętego poglądu można też uzasadnić poprzez odniesienie do faktu, iż wskazana przez skarżącą spółkę we wniosku z dnia 20 maja 2015r. podstawa stwierdzenia nadpłaty jest tego rodzaju okolicznością, którą wojewódzki sąd administracyjny zobowiązany byłby uwzględnić z urzędu przy rozpoznaniu skargi. W ramach swej kognicji sąd ten bowiem bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z treścią art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze. W ramach tej kognicji obowiązkiem sądu jest więc także zbadanie, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki do zastosowania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE, wydanego w kwestii mającej wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Nie zachodzi więc konieczność wszczynania odrębnego (nowego) postępowania podatkowego by uwzględnić tego rodzaju okoliczności.

W przypadku wystąpienia po raz wtóry z tożsamym żądaniem, co do którego organ podatkowy już orzekał, przeszkodą do wszczęcia postępowania w przedmiocie tego żądania jest okoliczność, że w tej samej sprawie została uprzednio wydana decyzja ostateczna, pozostająca w obrocie prawnym. Niewątpliwie w rozpatrywanej sprawie, za taką przyczynę należało uznać fakt, że żądanie zawarte we wniosku z dnia 20.05.2015r. dotyczyło tego samego przedmiotu, tj. stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 545.700,00 zł pobranego przez płatnika (notariusza) w dniu 29.12.2010r. z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego oraz zmiany Statutu Spółki.

Organy podatkowe słusznie w tym przypadku uznały, że nie istnieją podstawy prawne czy faktyczne, by prowadzić postępowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych skoro wcześniej w formie decyzji administracyjnej, orzeczono o odmowie stwierdzenia tej samej nadpłaty. Podstawy tej nie mogła też stanowić inaczej sformułowana i skoncentrowana na konieczności zastosowania art. 74 Ordynacji podatkowej (wyrok TSUE), podstawa prawna kolejnego wniosku o stwierdzenie nadpłaty (wcześniej w zakresie podstawy prawnej zgłoszonego żądania Spółka także odwoływała się do prawa wspólnotowego a zwłaszcza do zasady bezpośredniej skuteczności Dyrektyw UE w przepadku braku lub niewłaściwej ich implementacji do porządku prawnego państwa członkowskiego).

Na koniec jeszcze zaznaczyć należy, ze w skutek złożonej przez skarżącą Spółkę skargi kasacyjnej, sprawa została rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z dnia 04.11.2015r. sygn. akt II FSK 2294/13, uchylił wyrok tut. Sądu z dnia 5 marca 2013r. sygn. I SA/Kr 1917/12 w zakresie oddalającym skargę Spółki w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego oraz zmiany Statutu Spółki na podstawie aktu notarialnego z dnia 29.12.2010r. Rep. A Nr 5767/2010.W uzasadnieniu NSA stwierdził, iż "wskutek czynności prawnej dokonanej przez spółkę w dniu 29 grudnia 2010r. doszło do podwyższenia kapitału zakładowego spółki poprzez wniesienie wkładów niepieniężnych (w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), operacja ta w świetle art. 7 ust. 2 w zw. z ust. 1 Dyrektywy 69/335 oraz w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 2008/7 i w związku z art. 2 pkt 4 u.p.c.c. nie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem kapitałowym. Zasadne zatem okazały się podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty wskazujące na naruszenie wskazanych regulacji, co w konsekwencji doprowadziło do uchylenia pkt. II, III, IV (tu błędnie wpisano pkt III) zaskarżonego wyroku na podstawie art. 188 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a." Przesłanką rozstrzygnięcia był – między innymi – wyrok TSUE z dnia 22 kwietnia 2015r. wydany w sprawie C-357/13.

W konsekwencji powyższego rozstrzygnięcia, zaistniały przesłanki do uzyskania przez skarżącą Spółkę pożądanego przez siebie rozstrzygnięcia w ramach pierwotnie wszczętego postępowania.

Biorąc wszystkie wskazane wyżej okoliczności Sad na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi