Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 322/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-07-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 126, art. 21 ust. 22
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Leszek Kobylski, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2011 r. sprawy ze skargi K. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego K. S. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Skarżący K.S. zwrócił się do Ministra Finansów – organu upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej w W., Biura Krajowej Informacji Podatkowej w P. z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i wyrażoną ocenę prawną:

Dnia [...] października 2008 r. skarżący zakupił wraz z żoną na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej lokal mieszkalny położony w W.. Zakup w/w mieszkania został dokonany w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Od dnia [...] kwietnia 2009 r. do dnia [...] lipca 2010 r. w przedmiotowym lokalu była zameldowana żona skarżącego, zaś skarżący nie zmienił swojego dotychczasowego meldunku, będąc nadal zameldowanym w B. przy ulicy B. [...]. W dniu [...] lipca 2010 r. lokal ten został sprzedany, natomiast środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostały przeznaczone na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na jego zakup oraz na zakup innego mieszkania. Skarżący wraz z żoną stosują wspólne rozliczenie podatku dochodowego. Żona skarżącego w dniu [...] września 2010 r. złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla miejsca zamieszkania oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających ją do skorzystania z ulgi "meldunkowej" i tym samym spełniła wszystkie warunki uprawniające ją do skorzystania zwolnienia od podatku z tytułu tzw. "ulgi meldunkowej".

Na tle przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytanie:

"Czy zgodnie z zapisami ustawy z dnia 28 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14,poz. 176 ze mianami. – dalej: u.p.d.o.f.), ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), a także ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), skarżący jest zwolniony od płacenia podatku dochodowego od zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu?".

Zdaniem skarżącego według interpretacji powoływanych ustaw oraz zgodnie

z orzecznictwem wojewódzkich sądów administracyjnych w jego przypadku powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie od zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia praw do lokalu mieszkalnego. Uzasadniając swoje stanowisko powołał przepisy prawa materialnego mające jego zdaniem zastosowanie w sprawie niniejszej oraz wskazał, iż zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, jeżeli podatnik był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków (art. 21 ust. 22 ww. ustawy). Biorąc pod uwagę zatem, że przepis ten nie stwierdza, że warunki zwolnienia powinny zaistnieć dla każdego z małżonków z osobna oraz że jednocześnie nie jest dopuszczalne stawianie dodatkowych warunków, nie wynikających bezpośrednio i wprost z ustawy, stwierdzenie, iż zwolnienie ma zastosowanie "łącznie do obojga małżonków" oznacza zdaniem skarżącego, że fakt zaistnienia warunków uprawniających do zwolnienia należy rozpatrywać w stosunku do małżonków łącznie, a nie rozdzielnie. W związku

z taką interpretacją podniósł, że należy przyjąć, iż spełnienie warunków zwolnienia przez żonę skarżącego powoduje, że również skarżący jest zwolniony od zapłaty podatku. Wskazał następnie, iż już samo dodanie w ww. ustawie (art. 21) ustępu 22 jednoznacznie potwierdza zamiar ustawodawcy jakim miało być umożliwienie skorzystania z ulgi obojgu małżonkom, nawet jeśli jeden z nich nie był zameldowany w lokalu. Jeśli byłoby inaczej, zdaniem skarżącego wymieniony ustęp byłby zbędny.

Za taką interpretacją powyższych przepisów przemawiają również w jego ocenie wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych (których sygnatury przywołuje). Wskazał również, iż biorąc pod uwagę fakt, że posiada z małżonką wspólnotę majątkową, brak przyznanego zwolnienia od zapłaty podatku z tytułu zbycia praw do lokalu mieszkalnego pomniejszałby wspólny majątek ze względu na konieczność zapłaty przez skarżącego podatku. W związku z tym podatnik – żona poniosłaby nie ze swojej winy, lecz z winy innego podatnika stratę w postaci utraty części korzyści z przysługującego jej prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez pomniejszenie majątku wspólnego o zapłacony przez skarżącego podatek. Nie pozostaje to w zgodzie z zasadą, że nie można uzależnić praw jednego podatnika od okoliczności związanych z innym podatnikiem.

Konkludując skarżący wskazał, iż powyższa interpretacja jest słuszna i uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. ulgi meldunkowej.

2. Organ upoważniony w interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2010 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości

i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Wobec powyższego do opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, która została nabyta [...] października 2008 roku - w związku z treścią powołanego uprzednio przepisu przejściowego – będą miały zastosowanie wskazane przez organ podatkowy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie;

d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Organ podkreślił, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem, jest katalogiem zamkniętym. Wyjaśnił również,

iż zwolnieniem tym może być objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, jak również powyższy przepis nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości, czy lokalu, lecz stanowi, iż istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu, czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. podatnicy do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym organ wskazał, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

- okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, oraz

- terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Organ podkreślił, iż przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie do obojga małżonków.

W odniesieniu zaś do sytuacji skarżącego rozpatrując kwestię zastosowania zwolnienia w przypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego współwłasność obojga małżonków istotne znaczenie ma okoliczność, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu jest odrębnie każdy

z małżonków, a nie małżonkowie łącznie. Zasadą ustawową jest zatem,

iż małżonkowie są podatnikami każdy z osobna, a w szczególnych przypadkach ustawa zezwala na łączne opodatkowanie małżonków, co z kolei nie oznacza,

iż małżonkowie stają się jednym podatnikiem, gdyż podatnikiem nadal pozostaje osoba fizyczna.

Odnosząc się zatem do kwestii zastosowania przedmiotowego zwolnienia

w niniejszej sprawie, aby móc skorzystać z ulgi w świetle art. 21 ust. 1 pkt 126 zameldowany w zbywanym lokalu ma być podatnik, czyli bezwzględnie każdy

z małżonków. Zameldowanie tylko jednego z nich nie umożliwia drugiemu w żaden sposób skorzystania z ulgi. Bez znaczenia przy tym pozostaje przy tym istnienie pomiędzy małżonkami wspólności ustawowej małżeńskiej, ponieważ od jej istnienia lub nie, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają w żaden sposób prawa do ulgi.

Wykładnia powyższego przepisu prowadzi zdaniem organu do konkluzji, iż przedstawione przez skarżącego stanowisko jest w jego ocenie nieprawidłowe.

W przypadku kiedy jedno z małżonków nie spełnia warunków do zwolnienia, jest niedopuszczalne i nie znajduje żadnego oparcia w obowiązujących przepisach prawa stosowanie ww. ulgi w stosunku do obojga z nich. Skarżącemu zatem nie przysługuje prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w ramach tzw. ulgi meldunkowej, bo nie spełnia nałożonych przez ustawę warunków w tym zakresie.

3. Skarżący nie zgadzając się z powyższą interpretacją, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa i podtrzymaniu przez organ interpretacji, wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie jako niezgodnej z prawem i zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Przedmiotowej interpretacji autor skargi zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 22 u.p.d.o.f. w związku z art. 8 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) poprzez jego błędną wykładnię.

4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej

w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując zasadnicze elementy argumentacji faktycznej i prawnej wyrażonej w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna narusza obowiązujące prawo materialne przez dokonanie wadliwej wykładni tego prawa.

5.1. Art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zmianami) wskazuje na zakres kognicji sądów administracyjnych, a jak wynika z jego treści, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności,

a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.

W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana interpretacja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 146 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zmianami – dalej: p.p.s.a.) uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację, albo stwierdza bezskuteczność czynności.

5.2. Istotą rozpoznania w rozpatrywanej sprawie jest interpretacja przepisów prawa materialnego – w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 126 i art. 21 ust. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. ze. zm. – dalej: u.p.d.o.f ) w brzmieniu obowiązującym na koniec 2008 r.

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji skarżący wskazał, iż w dniu [...] października 2008 r. nabył wraz z żoną lokal mieszkalny. W lokalu tym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia była zameldowana tylko żona skarżącego. W dniu [...] lipca 2010 r. lokal ten został przez nich sprzedany w ramach ustawowej wspólności majątkowej.

Formułując ocenę prawną stanu faktycznego skarżący stwierdził, że uzyskany przez niego przychód korzysta ze zwolnienia podatkowego w ramach tzw. ulgi meldunkowej wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. Dla skorzystania z tej ulgi przez któregokolwiek z małżonka wystarczy bowiem, żeby jeden z nich był zameldowany na pobyt stały w zbywanym lokalu przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

Oceniając negatywnie to stanowisko Minister Finansów uznał z kolei, że przychód ten nie jest objęty zwolnieniem, gdyż aby z niego skorzystać każdy z małżonków musi być zameldowany w zbywanym lokalu przez wskazany wyżej okres, gdyż przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 u,p.d.o.f. ma zastosowanie do podatnika, a nie do podatnika i jego małżonka. Ulga "meldunkowa" podobnie jak inne ulgi i zwolnienia od podatku stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musza bezwzględnie wynikać z przepisów prawa interpretowanych ściśle z jego literą.

5.3. Rozstrzygnięcie tak określonego sporu wymaga analizy treści przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 w zw. z ust. 21 i ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza sporem jest, że zbycie prawa do lokalu stanowi źródło przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) z dniem 1 stycznia 2007 r. zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw wskazanych. Zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.f., nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 i ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym

od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209 poz. 1316) do przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu nabytego pomiędzy 1 stycznia 2007 r., a 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady obowiązujące w przepisach ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r. Tak więc zasady te dotyczą przedmiotowego dla sprawy lokalu.

Według art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,

d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a – d na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

W myśl natomiast art. 21 ust.22 powyższe zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Ustawodawca – jako przesłankę zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych m.in. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – określił zameldowanie na pobyt stały,

w zbywanym lokalu, przez okres co najmniej 12 miesięcy.

Wymóg 12 - miesięcznego zameldowanie na pobyt stały w zbywanym lokalu mieszkalnym odnosi się – jak zasadnie wskazał organ interpretacyjny – do podatnika. Wysnuta jednakże z treści tego przepisu konstatacja, że skoro podatnikiem jest każdy z małżonków odrębnie ( w zw. z art. 1 i art. 6 updof ), to każdy z nich – w celu skorzystania z ulgi – musi spełniać w/w przesłankę, zdaniem Sądu jest nieuprawniona. Taki wniosek byłby uprawniony, gdyby w/w przepis nie wskazywał, że regulacja ta ( zasada w niej zawarta ) ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 21 i ust. 22 tego przepisu. W ocenie Sądu oragan nie wystarczająco uwzględnił w swoich rozważaniach odwołania się w art. 21 ust. 1 pkt 126 do art. 21 ust. 22 jak i treści art. 21 ust. 22, nie dokonał łącznej wykładni tych przepisów, co w konsekwencji doprowadziło do przyjęcia błędnej tezy, że każdy z małżonków – aby skorzystać z ulgi – musi ( poza warunkiem określonym w ust. 21 przepisu art. 21 ustawy ) spełniać warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof tj. legitymować się co najmniej 12 – miesięcznym okresem stałego zameldowania w zbywanym lokalu mieszkalnym. Takiej interpretacji nie sposób zaakceptować, uwzględniając treść ust. 22 wskazanego przepisu, zgodnie z którym, ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. W ocenie Sądu, w/w przepisy należy interpretować łącznie, co w konsekwencji oznacza, że jeżeli podatnik (małżonek) był zameldowany przez okres co najmniej 12 – miesięcy w zbywanym lokalu na okres stały, to zwolnienie przysługuje łącznie obojgu małżonkom. Tylko bowiem taka interpretacja zapewnia realizację dyspozycji zawartej w ust. 22 w/w przepisu, tj. zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Interpretacja organu podatkowego o tym, że przepis art.21 ust.22 staje się zbędny. Nie można bowiem – tak jak to uczynił organ interpretacyjny

w niniejszej sprawie – przyjąć, że z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 wynika obowiązek spełniania warunku 12-miesiecznego zameldowania "odrębnie" przez każdego

z małżonków. Interpretacja przyjęta przez organ musiałaby prowadzić do wniosku,

że zapisy dotyczące art. 21 ust. 22 u.p.d.o.f. – zarówno odesłanie do tej jednostki redakcyjnej w art. 21 ust. 1 pkt 126 jak i sam zapis art. 21 ust. 22 u.p.d.o.f. są zbędne. Z założenia językowej racjonalności prawodawcy wyprowadzić można regułę interpretacyjną szczególnie istotną dla rozstrzygnięcia niniejszej skargi,

że każde słowo użyte w tekście prawnym jest potrzebne dla zrekonstruowania podatkowej normy postępowania (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 r., SA/Po 692/94). Również Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 14 czerwca 1995 r.,

W 19/94 uznał za niezgodną z założeniem o racjonalności prawodawcy, leżącym

u podstaw poprawnej wykładni przepisów prawa takiej wykładni, która prowadziłaby do wniosku, że pewien fragment przepisu należałoby uznać za całkowicie zbędny.

Organ w swoich rozważaniach do przepisu art. 21 ust. 22 u.p.d.o.f. w istocie się nie odniósł, nie wskazując, co jego zdaniem wynika z treści tego przepisu,

z zawartego w nim sformułowania, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

5.4. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela poglądy utrwalone już

w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, a przede wszystkim

w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego: w wyroku z 14 października 2010 r. sygn. akt II FSK 949/09, w wyroku z dnia 3 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1732/09), w wyroku z 3 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1732/09 i w wyroku z 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2139/09. W orzeczeniach tych przyjęto, że w przypadku, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jedno z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Zwolnienie, o którym mowa zwolnienie będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków, gdyż art. 21 ust. 22 u.p.d.o.f., nie wprowadził wymogu, by przesłanki zwolnienia zaistniały

dla każdego z małżonków oddzielnie.

5.5. W konsekwencji Sąd na mocy art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270

ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.