Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 736/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 200 § 1,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12b, art. 99 ust. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M. S.-N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego P. J. określił M. S.-N. (dalej zwanej skarżącą lub podatnikiem) podlegające wpłacie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za [...]. w wysokości: [...] zł.

Jak wskazano w uzasadnieniu tej decyzji w dniu [...] wpłynęła do Urzędu Skarbowego P. J. skorygowana wersja deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7K) skarżącej za [...] kwartał [...], w której to wykazana została kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwota podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W celu weryfikacji zasadności wysokości zadeklarowanej do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług, obejmująca [...] kwartał [...] która została zakończona w dniu [...] doręczeniem skarżącej protokołu. Kontrola ujawniła (na podstawie analizy wyciągu z rachunku bankowego skarżącej), iż podatnik nie zaewidencjonowała w rejestrze dostaw VAT oraz nie zadeklarowała podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wskazanych w decyzji podatkowej zaliczek na poczet realizacji przyszłych zleceń.

Organ wskazał, że w złożonych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. J. zastrzeżeniach i wyjaśnieniach do protokołu z kontroli skarżąca nie zaprzeczała, iż zaliczki otrzymała, jednakże podważała ocenę prawną w odniesieniu do niektórych wymienionych zaliczek, stwierdzając, że dotyczyły one przyszłych usług budowlanych polegających na wykonaniu i montażu zabudowy kuchennej i mebli oraz że spełnione zostały w tych przypadkach pozostałe warunki do zastosowania obniżonej do 8% stawki. Do pisma dołączyła faktury dokumentujące wykonanie usług objętych tymi zaliczkami. Faktur tych zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, z uwagi na zawartą w nich treść (lakoniczność opisu), nie można jednak zakwalifikować jako dokument pozwalający na uznanie za spełnione zapisanych w art. 41 ust. 12, ust. 12a i ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług warunków uprawniających do zastosowania stawki w wysokości 8%, a więc umożliwiających jednoznaczne zaklasyfikowanie świadczeń do konkretnej usługi wymienionej w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jak również pozwalających ocenić, czy usługi te wykonane były w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W tym stanie rzeczy, biorąc pod uwagę wyłącznie ustalenia protokołu z kontroli, bowiem, jak wskazano w uzasadnieniu decyzji nie przedłożono w postępowaniu podatkowym żadnych innych dowodów, organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż skarżąca była obowiązana wykazać w rejestrze dostaw VAT i w deklaracji za [...] kwartał [...] r. kwoty z tytułu otrzymanych w tym okresie zaliczek wskazanych szczegółowo w zestawieniu znajdującym się z uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji.

W odwołaniu z dnia [...] skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie norm prawa procesowego, w tym:

- art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów uchybiającej zasadom logiki i przyjęciu przez organ podatkowy niekorzystnej dla Skarżącej interpretacji częściowo jedynie ustalonego stanu faktycznego, w szczególności niekorzystnej dla Skarżącej interpretacji okoliczności, których ustalenia w oparciu o zebrany materiał dowodowy pominięto, a zatem w zakresie istnienia przesłanek do zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 8%,

- art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie zebrania w sprawie całego materiału dowodowego oraz jego rzetelnej oceny, w szczególności w zakresie istnienia przesłanek zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%,

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez, naruszenie zasady praworządności i wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów prawa, zarówno procesowego jak i materialnego, a w konsekwencji wydanie zaskarżonej decyzji bez należytego umocowania w przepisach prawa,

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez, naruszenie zasady postępowania polegającej na obowiązku organów podatkowych podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a szczególności poprzez zaniechanie dokładnego i rzetelnego ustalenia istnienia przesłanek zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzucono także naruszenie następujących przepisów prawa materialnego:

- art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez bezzasadne obciążenia Skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości 23%, podczas gdy w rzeczywistości zakwestionowane transakcje Skarżącej powinny być rozliczane stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 8%,

- art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez zanegowanie prawa Skarżącej do zastosowania stawki podatku od towarów i usług przewidzianej owym przepisem pomimo, iż transakcje Skarżącej spełniały wszystkie przesłanki zastosowania owej stawki,

- art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez błędne zakwestionowanie zastosowania owego przepisu w stanie faktycznym niniejszej sprawy i tym samym błędne zakwestionowanie prawa Skarżącej do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% do zakwestionowanych przez organ podatkowy transakcji,

- art. 41 ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez błędne zastosowanie owego przepisu w stanie faktycznym niniejszej sprawy i tym samym błędne zanegowanie zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 8%,

- art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez nieprawidłowe zastosowanie i bezzasadne określenie kwoty zobowiązania podatkowego Skarżącej pomimo braku rzetelnego stwierdzenia nieprawidłowości złożonej przez Skarżącą deklaracji podatkowej.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izy Skarbowej w P., po rozpatrzeniu dowołania skarżącej, utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał, że przeprowadzone przez organ pierwszej instancji postępowanie kontrolne oraz postępowanie podatkowe wykazało, że Podatnik w rozliczeniach dotyczących [...] kwartału [...]. nie ujęła otrzymanych zaliczek na poczet realizacji umówionych zleceń, przez co zaniżyła obrót i podatek należny w okresie objętym postępowaniem. Tym samym skarżąca bezpodstawnie zadeklarowała w korekcie deklaracji VAT-7 za [...] kwartał [...] nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł w tym kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...]zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]zł.

Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie skarżąca zachowała całkowitą bierność. Organ podatkowy zobowiązany jest do zebrania całokształtu materiału dowodowego i dokonania jego wszechstronnej oceny, jednakże w granicach swoich możliwości, a w odniesieniu do omawianej sprawy oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik uporczywie nie przedkłada dowodów (mimo nałożenia kary porządkowej), zaś materiał zgromadzony przez organ uzasadnia przyjęcie przezeń określonego stanowiska po wyczerpaniu dostępnych środków dowodowych i dyscyplinujących, rozstrzygnięcie organu czyni zadość wymienionym przepisom procesowym. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył także, że w omawianej sprawie skarżąca nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W tej sytuacji okoliczności faktyczne stwierdzone w trakcie postępowania należy zdaniem organu zgodnie z art. 192 Ordynacji podatkowej uznać za udowodnione.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego organ odwoławczy wskazał, że są one bezpodstawne, bowiem podatnik całkowicie uchylała się od udziału w postępowaniu podatkowym, co skutkowało odmową zastosowania obniżonej stawki podatku VAT przy opodatkowaniu otrzymanych zaliczek, na skutek tego, że lakoniczna treść faktur dokumentujących otrzymanie zaliczek nie pozwala na zastosowanie wobec nich preferencyjnej stawki podatku czego domaga się w odwołaniu podatnik.

Powyższa ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w skardze tej skarżąca domaga się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P.-J. a także zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie norm prawa procesowego, w tym:

- art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów uchybiającej zasadom logiki i przyjęciu przez organ podatkowy niekorzystnej dla Skarżącej interpretacji częściowo jedynie ustalonego stanu faktycznego, w szczególności niekorzystnej dla Skarżącej interpretacji okoliczności, których ustalenia w oparciu o zebrany materiał dowodowy pominięto, a zatem w zakresie istnienia przesłanek do zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 8%,

- art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie zebrania w sprawie całego materiału dowodowego oraz jego rzetelnej oceny, w szczególności w zakresie istnienia przesłanek zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%,

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez, naruszenie zasady praworządności i wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów prawa, zarówno procesowego jak i materialnego, a w konsekwencji wydanie zaskarżonej decyzji bez należytego umocowania w przepisach prawa,

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku ordynacja podatkowa poprzez, naruszenie zasady postępowania polegającej na obowiązku organów podatkowych podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a szczególności poprzez zaniechanie dokładnego i rzetelnego ustalenia istnienia przesłanek zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zaskarżonej decyzji zarzucono także naruszenie następujących przepisów prawa materialnego:

- art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez bezzasadne obciążenia Skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości 23%, podczas gdy w rzeczywistości zakwestionowane transakcje Skarżącej powinny być rozliczane stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 8%,

- art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez zanegowanie prawa Skarżącej do zastosowania stawki podatku od towarów i usług przewidzianej owym przepisem pomimo, iż transakcje Skarżącej spełniały wszystkie przesłanki zastosowania owej stawki,

- art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez błędne zakwestionowanie zastosowania owego przepisu w stanie faktycznym niniejszej sprawy i tym samym błędne zakwestionowanie prawa Skarżącej do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% do zakwestionowanych przez organ podatkowy transakcji,

- art. 41 ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez błędne zastosowanie owego przepisu w stanie faktycznym niniejszej sprawy i tym samym błędne zanegowanie zastosowania przez Skarżącą stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 8%,

- art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez nieprawidłowe zastosowanie i bezzasadne określenie kwoty zobowiązania podatkowego Skarżącej pomimo braku rzetelnego stwierdzenia nieprawidłowości złożonej przez Skarżącą deklaracji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. - Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o PTU) podstawową stawką podatku od towarów i usług jest stawka 23%. Na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o PTU dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Ponadto na mocy 41 ust. 12 ustawy o PTU stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przy czym, art. 12a ustawy o PTU stanowi, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W świetle art. 41 ust. 12b ustawy o PTU do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy o PTU zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Należy także wyjaśnić, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Natomiast na mocy art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. W świetle tej normy prawnej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z art. 192 Ordynacji podatkowej okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny - zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących norm prawa podatkowego.

Odnosząc się do powołanych przepisów ustawy o PTU, należy podkreślić, że ogólne reguły konstrukcyjne podatku, a także brzmienie przepisów ustawy PTU oraz stosownych regulacji dyrektywy potwierdzają, że stawka 22% (w latach 2011-2016 - 23%) ma charakter podstawowy i zasadniczy (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX wydawnictwo elektroniczne oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 9 czerwca 2000 r., I SA/Ka 2367/98 - LEX nr 44026). Należy więc uznać, że w związku z charakterem stawki podstawowej stawki obniżone (preferencyjne) mają charakter wyjątkowy. W tej sytuacji za słuszny należy uznać pogląd, zgodnie z którym ciężar dowodu, co do możliwości objęcia danej czynności stawką obniżoną ciąży na podatniku dokonującym tej czynności (podobnie NSA w wyroku z dnia 6 maja 1998 r., III SA 381/97, LEX nr 34703).

W świetle powyższych wyjaśnień, słusznie postąpił organ podatkowy pierwszej instancji, gdy mając wątpliwości, co do prawidłowości zaewidencjonowania w rejestrze dostaw VAT zaliczek na poczet realizacji umówionych zleceń, podjął działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wzywając skarżącą do przedłożenia dokumentów, które potwierdzą prawo do zastosowania obniżonej stawki podatkowej w odniesieniu do podejmowanych czynności podlegających opodatkowaniu. W odpowiedzi, skarżąca przedłożyła jedynie 3 faktury, nie składając żadnych dokumentów dotyczących spornych transakcji, umożliwiających ocenę, czy zasadnie wykazana została stawka 8%. W takiej sytuacji podkreślenia wymaga, że postawa skarżącej w toku postępowania przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji była całkowicie bierna. Skarżąca, mimo zastosowania środka dyscyplinującego w postaci kary porządkowej nałożonej na nią przez organ podatkowy, nie brała aktywnego udziału w postępowaniu. Nie przedkładała dokumentów, nie składała wyjaśnień i nie ustosunkowywała się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Ze zgromadzonego przez organy obu instancji materiału dowodowego wynika, że skarżąca dokonywała dostaw mebli kuchennych. Słusznie zatem stwierdziły organy obu instancji, że tak zakreślony przedmiot działalności gospodarczej nie pozwala na jednoznacznie stwierdzenie, jakie stawiki podatkowe znajdą zastosowanie do podejmowanych przez skarżącą czynność podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji prawidłowo stwierdziły organy podatkowe, że brak dodatkowych dokumentów i wyjaśnień skarżącej, w szczególności umów dotyczących wykonania zleconych transakcji oraz szczegółowej specyfikacji robót uniemożliwił ustalenie, że skarżąca miała prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług.

Konkluzja ta pozostaje aktualna także w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., I FPS 2/13 (uchwała dostępna w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl), w której Sąd stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Uchwała to bowiem wymaga w szczególności, by zabudowa miała charakter trwały, co winno być przedmiotem oceny organów w indywidualnych sprawach. Ocena ta nie może być jednak dokonana bez współpracy z podatnikiem, który jako jedyny podmiot dysponuje pełną wiedzą dotyczącą charakterystyki wykonywanych prac. Tym samym skarżąca nie może przerzucać na organy podatkowe obowiązków ustalania stanu faktycznego, będąc jednocześnie całkowicie bierną w postępowaniu podatkowym. W okolicznościach faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli dokonanie ustaleń faktycznych mających kluczowe znaczenie dla oceny prawidłowości zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej wymagało bowiem aktywnego działania ze strony podatnika. Podkreślenia wymaga, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie nakłada na organy podatkowe obowiązku prowadzenia postępowania w celu ustalenia stanu faktycznego zgodnego z twierdzeniami strony. Słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, że w toku postępowania podjęte zostały działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, natomiast działania podatnika ograniczyły się wyłącznie do kwestionowania tych ustaleń. Trafnie w takiej sytuacji wskazał jednak organ podatkowy, że jeżeli podatnik kwestionuje ustalenia dokonane przez organ, to powinien wskazać dowody, które popierają jego twierdzenia. Przepisy Ordynacji podatkowej przyznają podatnikom szerokie uprawnienia w zakresie uczestnictwa w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe zobowiązane są do zapoznania strony za zgromadzonym materiałem dowodowym, a strona ma prawo w sprawie tego materiału się wypowiedzieć. Ponadto jeżeli podatnik uzna, że materiał zebrany przez organy podatkowe jest niekompletny, to ma prawo - zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej - do zażądania przeprowadzenia dowodu, jeżeli jego przedmiotem są okoliczności mające znaczenie dla wyjaśnienia sprawy. Mimo istnienia szeregu instytucji procesowych gwarantujących stronom postępowania wywodzenie swoich twierdzeń skarżąca pozostała jednak całkowicie bierna.

Nie kwestionując zatem ciążącego na organie podatkowym obowiązku gromadzenia materiału dowodowego i dokonania jego wszechstronnej oceny, nie można wymagać od organu, by działał poza granicami swoich możliwości, dążąc do ustalenia okoliczności, które znane są stronie postępowania, w szczególności w sytuacji, gdy strona nie podejmuje w postępowaniu podatkowym żadnych działań i nie przedstawia żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń.

Konkludując, stwierdzić należy, że w poddanej sądowej kontroli sprawie materiał dowodowy został zebrany przez organ podatkowy w takim zakresie, w jakim było to możliwe, biorąc pod uwagę całkowitą bierność skarżącej w toku postępowania. Organy podejmowały działania mające na celu pozyskanie stosownych informacji od skarżącej i przeprowadzały dowody w zakresie swoich możliwości. Skarżąca natomiast, mimo wezwań i zastosowania przez organ podatkowy środków dyscyplinujących, nie przedłożyła dokumentów, nie składała wyjaśnień, nie wnosiła wniosków dowodowych i nie skorzystała przed organami obu instancji z prawa do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

W tej sytuacji nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 191, art. 187 § 1, art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i art. 41 ust. 12b ustawy o PTU. Raz jeszcze należy bowiem stwierdzić, że ustawodawca jako regułę określił sytuację, w ramach której stawka tego podatku wynosi 23%. Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane rozszerzająco, a ciężar dowodu co do możliwości objęcia danej czynności stawką obniżoną ciąży na podatniku dokonującym tej czynności.

Nie jest zasadny także zarzut dotyczy naruszenia art. 99 ust. 12 ustawy o PTU. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organy obu instancji prawidłowo określiły zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za [...] kwartał [...]r. w wysokości [...] zł, z uwagi na ujawnione nieprawidłowości w badanym okresie rozliczeniowym. Niewywiązanie się z nałożonego ustawą obowiązku prawidłowego rozliczenia się z podatku od towarów i usług zarówno w deklaracji VAT-7K jak i niezłożenie po kontroli podatkowej w trybie art. 81 b § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej korekty deklaracji VAT-7K zgodnej z ustaleniami organu I instancji, skutkowało w myśl art. 99 ust. 12 ustawy o PTU wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P.-J. decyzji wymiarowej za sporny okres podatkowy.

Końcowo, odnosząc się do wniosków dowodowych zawartych w piśmie procesowym skarżącej z dnia [...], stwierdzić należy, że nie były one uzasadnione w świetle art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przedłożone przez pełnomocnika skarżącej dokumenty, zawierające dwa projekty oraz wizualizację zabudowy kuchennej, nie tylko nie były niezbędne, ale też nie mogły w żaden sposób przyczynić się do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie, co znalazło odzwierciedlenie w treści ogłoszonego na rozprawie postanowienia oddalającego wnioski dowodowe.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.