Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1346/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.22 ust.1, art.22a ust. 1.
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 lutego 2012 r. sprawy ze skargi Z. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1346/11

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z 25 lutego 2011r., nr [...], kierując się m.in. dyspozycją art. 24 i art. 193 § 1-§ 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako O.p.) oraz art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14, art. 22 ust. 1, art. 22a ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako u.p.d.o.f.) określił skarżącemu Z. J. wysokość zobowiązania z podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 w kwocie 56.468,47 zł.

W wyniku rozpoznania odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z 14 października 2011r., na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 234 O.p. oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 9, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 23, art. 24 ust. 2, art. 24a u.p.d.o.f., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Stan sprawy jest następujący: skarżący Z. J. prowadził w 2005 r. pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą PH A w zakresie handlu towarami używanymi.

W złożonym zeznaniu podatkowym za 2005 r. (PIT-36) skarżący z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wykazał przychód w kwocie 137.023,49 zł, koszty jego uzyskania w kwocie 277.449,17 zł oraz stratę w kwocie 140.425,68 zł; zadeklarował także dochód z innych źródeł w wysokości 340,80 zł.

W dniach 24-27 i 30-31 października 2006 r. oraz 1 marca 2007 r. przeprowadzono kontrolę podatkową u skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2004-2005 (por. wyrok WSA w Gdańsku z 21 lutego 2012r. w sprawie I SA/Gd 1345/11).

Postanowieniem z dnia 22 maja 2007 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik Urzędu Skarbowego) wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia skarżącemu wysokości straty z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 r

W ramach postępowania podatkowego sporządzono protokół badania ksiąg (k. 554-557, t. II akt), w którym stwierdzono nierzetelność księgi podatkowej za 2004 r. w zakresie: (1) przychodów od stycznia do października 2005 r. oraz (2) kosztów uzyskania przychodów za marzec i październik 2005 r.

Jak wskazano, decyzją z dnia 25 lutego 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu wysokość straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 r. w wysokości 56. 468,47 zł.

Powyższe było wynikiem zmniejszenia wykazanej w zeznaniu straty o kwotę 83.957,21 zł.

Wysokość straty Naczelnik Urzędu Skarbowego określił przyjmując przychód wykazany przez skarżącego w zeznaniu podatkowym w kwocie 137.023,49 zł oraz wyłączając z kosztów jego uzyskania wykazanych w wysokości 277.449,17 zł wydatki w łącznej kwocie 83.957,21 zł; koszty uzyskania przychodów organ podatkowy skorygował o:

- kwotę 50.000 zł stanowiącą wartość skradzionego towaru (200 worków odzieży używanej) z magazynu w D., gdyż towar ten nie był należycie zabezpieczony przez podatnika, wobec czego tego zdarzenia nie można uznać za losowe;

- kwotę 5.423,50 zł poniesioną na zakup w 2004 r. worków foliowych i folii strech, a ujętych w księdze przychodów i rozchodów za 2005 r. (w marcu) w kolumnie "zakup towarów handlowych" tytułem "przeksięgowania w koszty pozostałe", gdyż zakup ten został ujęty w kosztach w 2004 r.;

- kwotę 1.765,60 zł z tytułu zużycia energii elektrycznej w lokalu położonym w G. przy ul. [...] zaewidencjonowaną na podstawie o 5 faktur wystawionych przez B S.A. obejmujących okres od 3 listopada 2004 r. do 15 lipca 2005 r., gdyż według umowy zawartej z Powszechną Spółdzielnią Mieszkaniową C skarżący wynajmował ww. lokal od 1 lipca 2004 r. do 30 września 2004 r.;

- kwotę 125,59 zł poniesiona tytułem wydatków związanych z eksploatacją pojazdów (VOLVO F10 o nr rej. [...], LUBLIN 3372 o nr rej. [...] i Mercedes Benz Sprinter 312 o nr rej. [...]) sprzedanych w dniu 26 sierpnia 2004 r. na rzecz D J. S., dokonanych po dniu ich sprzedaży;

- kwotę 4.934,57 zł dotyczącą odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania 10 kompletów mebli o wartości początkowej netto 34.250 zł według faktury VAT nr 394/2004 z dnia 15.06.2004 r. wystawionej przez firmę E W. K., które nie były wykorzystywane w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej;

- kwotę 21.707,95 zł będącą niezamortyzowaną częścią mebli sprzedanych na rzecz A. P. w dniu 24.08.2005 r. i 25.10.2005r., gdyż meble te nie były wykorzystywane przez skarżącego w działalności gospodarczej.

W odwołaniu skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego E. B.-D. wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie. Decyzji tej zarzucono naruszenie:

- art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) poprzez błędne jego zastosowanie i przyjęcie, że wydatki poniesione przez skarżącego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów;

- art. 22a u.p.d.o.f. poprzez błędne jego zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nie miał prawa dokonywać odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania mebli;

- art. 194 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że księgi podatkowe skarżącego były prowadzone nierzetelnie i nie mogą być uznane za dowód w postępowaniu podatkowym.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik stwierdził, że każdy z poniesionych wydatków został udokumentowany przez stronę skarżącą i nie ulega również wątpliwości, że został poniesiony przez nią w celu osiągnięcia przychodu i stanowił ciężar ekonomiczny.

Odnosząc się do poniesionej przez skarżącego straty w wysokości 50.000 zł w związku z kradzieżą towaru pełnomocnik skarżącego podniósł, że – w świetle orzecznictwa sądowego – kradzież jest zdarzeniem losowym. Zakwestionował stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, który przyjął, że magazyn, w którym przechowywano towary nie był należycie zabezpieczony przez skarżącego. Wskazał przy tym, że brak jest wymogów dotyczących zabezpieczenia pomieszczeń, w tym obowiązku instalowania alarmu w budynku, kamer, czy zatrudniania osób do pilnowania obiektu. W ocenie pełnomocnika skarżący zabezpieczył magazyn stosownie do swych potrzeb i możliwości finansowych.

Następnie podniósł, że błędne jest stanowisko organu podatkowego w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych środków trwałych w postaci 10 kompletów mebli. Wskazał, że skarżący – oprócz swojej siedziby prowadzenia działalności gospodarczej – posiadał również kilka punktów, w których taką działalność wykonywał. W jej ocenie zamknięcie jednego z miejsc wykonywania działalności gospodarczej (w tym przypadku w wynajmowanym lokalu przy ul. [...] w G.) nie jest równoznaczne z faktem, że skarżący zaprzestał wykonywania działalności w innych miejscach, jak i nie oznacza, że przedmioty, które znajdowały się w miejscu zamknięcia działalności gospodarczej nie mogły być następnie wykorzystywane przez niego w innym miejscu, gdzie taką działalność również wykonuje. Pełnomocnik stwierdził, że skarżący w związku z tym, że wykorzystywał przedmiotowe meble na potrzeby związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą prawidłowo dokonywał odpisów amortyzacyjnych. W tych okolicznościach dokonane przez skarżącego odpisy amortyzacyjne z tytułu użytkowania 10 kompletów mebli oraz z tytułu niezamortyzawanej części mebli w związku z ich sprzedażą należy uznać za koszty uzyskania przychodu.

Pełnomocnik skarżącego za niezasadne uważa uznanie ksiąg za nierzetelne. Wskazał, że organ nie udowodnił, że księga podatkowa skarżącego za 2005 r. jest nierzetelna. W konsekwencji strata wykazana przez skarżącego w zeznaniu podatkowym za 2005 r. z prowadzonej działalności gospodarczej została w prawidłowej wysokości.

W piśmie z dnia 28 września 2011 r. pełnomocnik skarżącego ustosunkowując się do zebranego w przedmiotowej spawie materiału wskazał, że księgi podatkowe skarżącego były prowadzone w sposób rzetelny i niewadliwy, a złożone przez niego deklaracje i rozliczenia podatkowe są zgodne ze stanem rzeczywistym (k. 633, t. II akt).

Zaskarżoną decyzją z dnia 14 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie swoich rozważań organ odwoławczy powołał brzmienie art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. (zakres opodatkowania) oraz art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. (zasady ustalania dochodu z działalności gospodarczej u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów). Wskazał także, że źródła przychodów określone zostały w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., pojęcie przychodu z działalności gospodarczej – w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., a pojęcie kosztu jego uzyskania – w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. (którą to definicję omówił szeroko w dalszej części uzasadnienia). Natomiast z art. 24a u.p.d.o.f. wynika obowiązek prowadzenia ksiąg przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że aby możliwe było ustalenie podstawy opodatkowania w oparciu o dane wynikające z księgi przychodów i rozchodów niezbędne jest, aby spełniała one wymogi określone w przepisach, tj. powinna być prowadzona rzetelnie i nie wadliwie. Tylko wówczas księgi te stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Przepis art. 193 § 2 O.p. stanowi, że księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Analogiczna definicja rzetelności ksiąg podatkowych zawarta została w § 11 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Z kolei § 11 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, że za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi.

Rzetelność księgi podatkowej oznacza zatem, że należy w niej uwzględnić wszystkie zdarzenia gospodarcze, które w roku podatkowym miały miejsce, i które wpływają na wysokość wyniku podatkowego i w konsekwencji należnego zobowiązania podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że uznanie przez organ pierwszej instancji ksiąg podatkowych skarżącego za nierzetelne w zakresie przychodów ze sprzedaży odzieży używanej nie została jednoznacznie dowiedziona. Podstawą uznania księgi za nierzetelną były bowiem różnice w marżach stosowanych przy sprzedaży towarów (24,05 % w okresie od 1.01. do 31.10.2005 r. oraz 58,08% w okresie od 1.11. do 31.12.2005 r.). Zdaniem organu odwoławczego rozbieżność pomiędzy marżami ww. okresach nawet przy braku wyjaśnień skarżącego w tym zakresie nie stanowią wystarczającej przesłanki do stwierdzenia nierzetelności w ewidencjonowaniu przychodów, zwłaszcza, że takie działanie obligowałoby organ do szacowania przychodów.

Organ odwoławczy uznał natomiast za prawidłowe stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie oceny księgi podatkowej jako nierzetelnej w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu.

Skarżący zaliczył do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w związku z amortyzacją 10 kompletów mebli nabytych na podstawie faktury VAT nr 394/2004 z 15.06.2004 r. na kwotę 34.250 zł, na której jako wystawcę wskazano E W. K., [...], ul. [...], kwotę (1) 4.934,57 zł tytułem odpisów amortyzacyjnych za okres od stycznia do września 2005 r. oraz (2) 21.707,95 zł tytułem niezamortyzowanej części mebli w związku z ich sprzedażą w dniu 24.08.2005 r. i 25.10.2005 r. na rzecz A. P.

W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że W. K. nie tylko nie posiada kopii faktury VAT nr 394/2004 z 15.06.2004 r., ale że jej nie wystawił na rzecz PH A Z. J. (na fakturze nie widnieje używana przez niego pieczątka, nie podpisał przedmiotowej faktury ani też żadna osoba przez niego upoważniona, ostatnia faktura została wystawiona przez W. K. 12.05.2004 r. nr 23/04). Świadek W. K. oświadczył, że nie zajmuje się produkcją mebli biurowych, przedmiotem jego działalności była produkcja stelaży meblowych oraz mebli tapicerowanych, handel tymi artykułami, import-export i usługi transportowe; w 2004 r. produkował meble tapicerowane, do których należały zestawy wypoczynkowe; wyprodukowane meble były przeważnie eksportowane, natomiast w kraju dokonano sprzedaży mebli w 2004r. zaledwie trzykrotnie (w marcu i maju). Wyjaśnił także, że nie zna skarżącego.

Organ podkreślił, że skarżący w toku całego postępowania oprócz faktury VAT nie przedłożył jakiegokolwiek innego dowodu świadczącego o tym, że sporna transakcja rzeczywiście miała miejsce. Analiza materiału dowodowego wykazała szereg sprzeczności dotyczących rodzaju mebli, miejsca gdzie były one przechowywane, komu i kiedy zostały sprzedane. I tak na przykład, wartość 10 kompletów mebli określona na fakturze z 15 czerwca 2004 r. nr 394/2004 to 34.250 zł netto; zakup miał dotyczyć kompletu wypoczynkowego, biurka, fotela. Wskazane meble miały być sprzedane A. P., w tym pierwsze 5 kompletów 24 sierpnia 2005 r. na podstawie faktury VAT nr 141/2005, pozostałe 5 – 25 października 2005 r. (faktura VAT nr 170/2005). Z treści tych faktur wynika, że:

- faktura nr 141/2005 dotyczy sprzedaży 2 sztuk kredensu oraz 5 sztuk mebli – wyposażenie sklepu (4.182.50 zł);

- faktura nr 170/2005 dotyczy sprzedaży: 1 sztuki skrzyni drewnianej używanej, 2 sztuk stołów drewnianych używanych, 80 sztuk rur, 40 sztuk złączy trzykierunkowych, 40 sztuk wkładek z gwintem, 40 sztuk nóżek regulowanych, 3 sztuk manekinów, 5 sztuk mebli – wyposażenie sklepu (4.182.50 zł).

Dodatkowo świadek A. P. i skarżący różnią się co do kwestii stanu tych mebli. Skarżący wskazał, że meble te zniszczyły się podczas użytkowania przez jego pracowników i dlatego zostały sprzedane poniżej ceny zakupu, natomiast A. P. wskazała, że stan mebli był dobry. Na tej podstawie organ odwoławczy podważył twierdzenia skarżącego, że meble wskazane na spornej fakturze zostały odsprzedane A. P. Skarżący m.in. nie był w stanie określić rodzaju tych mebli (meble biurowe czy meble tapicerowane) oraz przyczyn znacznego spadku ich wartości w ciągu 1 roku od dnia zakupu; nie przedstawił także dowodów, że faktycznie wykorzystywał 10 kompletów mebli biurowych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że sporna faktura dotyczy zakupu 10 kompletów mebli biurowych, zaś skarżący twierdzi, że dokonał zakupu także mebli tapicerowanych; rzekomy sprzedający (W. K.) zakwestionował fakt dokonania sprzedaży na rzecz skarżącego; rzekomy nabywca (A. P.) zakwestionowała fakt zakupu mebli tapicerowanych; wyjaśnienia skarżącego oraz twierdzenia pełnomocnika co do sposobu wykorzystywania tych mebli są całkowicie niespójne (skarżący zeznał, że meble zakupił w celu ich dalszej odsprzedaży, z powodu braku klientów zostały ustawione w sklepach i wykorzystywane przez pracowników – protokół z 19 listopada 2007 r.).

W ocenie organu odwoławczego przedstawiony stan faktyczny stanowił podstawę do zakwestionowania rzetelności faktury z dnia 15 czerwca 2004 r. Brak jest bowiem dowodów na to, że faktura ta opisuje czynność faktycznie wykonaną. W konsekwencji skoro przedmiotowa faktura jest nierzetelna, to nie może ona stanowić podstawy do ustalenia wartości początkowej środka trwałego i zaliczenia w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, zwłaszcza, że brak jest logicznych dowodów na faktyczne wykorzystywanie 10 kompletów mebli biurowych w prowadzonej prze skarżącego działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej za zasadne uznał także stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.

W pierwszej kolejności odniósł się do kwoty 50.000 zł odpowiadającej wartości skradzionego towaru (odzieży używanej). Organ odwoławczy podniósł, że magazyn w D. znajdował się w byłych budynkach rolniczych określonych jako spichlerz (chlewnia), a w dniu wynajmu nie posiadał nawet podłączenia do sieci elektrycznej. Skarżący, pomimo tego, że bywał w tym magazynie nieregularnie, nie zainstalował w budynku alarmu, kamery, nie zatrudnił też żadnej osoby do pilnowania tego obiektu. Organ wskazał, że właściwe zabezpieczenie tego magazynu leżało w interesie skarżącego, gdyż w magazynie tym przechowywał towar o znacznej wartości. Skarżący nie potrafił nawet wskazać kiedy dokładnie towar skradziono.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że jakkolwiek kradzież towarów handlowych jest zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika, powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka powodującym ubytek lub szkodę, to w rachunku podatkowym można to uznać za zdarzenie o wymiarze "kosztowym" pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie należytej staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z 18 maja 2000 r., w sprawie I SA/Gd 182/98). Organ odwoławczy podkreślił, że każdy podatnik winien podejmować działania mające na celu ograniczenie kradzieży w magazynach czy punktach handlowych. Działania te muszą spełniać wymogi należytej staranności, aby ewentualne straty w środkach obrotowych nie powstawały na skutek zaniedbań w nadzorze, czy też z lekkomyślności. Nie można uznać za zdarzenie losowe kradzieży środków obrotowych w ogóle niezabezpieczonych lub nienależycie zabezpieczonych. Zauważył przy tym, że straty w środkach obrotowych muszą być rzeczywiście poniesione, gdyż przepisy ustawy podatkowej nie zawierają żadnych postanowień co do możliwości szacunkowego ustalenia wartości strat i rozliczania ich dla celów podatkowych (wyrok NSA z 17 grudnia 2002 r. III SA 1152/2001). Zwrócił również uwagę, że skarżący nie ustalił nawet rzeczywistej wartości skradzionego towaru (przyjmując najniższą cenę jak za towar najsłabszej jakości), gdyż – jak wyjaśnił pełnomocnik – towar nie był posortowany, więc skarżący nie wie dokładnie, jaki towar skradziono.

Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie także wskazał, że skarżący nie był uprawniony do ujęcia spornej kwoty 50.000 zł w kolumnie "zakup towarów handlowych", bowiem towar ten nie został zakupiony w roku 2005, ale "wszedł do sprzedaży" 2005 r. jako składnik remanentu początkowego spisanego na dzień 31 grudnia 2004 r.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do pozostałych wydatków, które skarżący zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a które następnie wyłączone zostały z tej kategorii przez organ pierwszej instancji stwierdził, że:

- kwota 1.765,60 zł dotyczyła zużycia energii elektrycznej w lokalu położonym w G. przy ul. [...] w okresie od 3.11.2004 r. do 15.07.2005 r., zaś najem ww. lokalu skarżący zakończył w dniu 30.09.2004 r.,

- kwota 125,59 zł dotyczyła zakupu oleju napędowego oraz opłaty za badanie techniczne pojazdu Mercedes Benz Sprinter 312, zaś skarżący w dniu 26.08.2004 r. dokonał sprzedaży posiadanych samochodów na rzecz D J. S.,

- kwota 5.423,50 zł to wartość brutto zakupionych w 2004 r. worków foliowych i folii strech ujętych w remanencie towarów sporządzonym na dzień 31 grudnia 2004 r. w kwocie netto 5.125,03 zł; towary te skarżący w księdze podatkowej za 2005 r. ujął dwukrotnie w kwocie brutto jako "zakup towarów handlowych" oraz "pozostałe wydatki", gdyż zmieniono sposób ich wykorzystania – opakowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. Pełnomocnik skarżącego zarzucił skarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

- art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez błędne jego zastosowanie wyrażające się w przyjęciu, że wydatki poniesione przez skarżącego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów,

- art. 22a u.p.d.o.f., poprzez błędne jego zastosowanie i przyjęcie, że skarżący nieprawidłowo dokonywał odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania mebli biurowych oraz

- naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że księgi podatkowe skarżącego były prowadzone w sposób nierzetelny, w wyniku czego nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym.

Pełnomocnik skarżącego powołując się na treść art. 22 u.p.d.o.f. podkreślił, że ustawodawca nie przewidział zamkniętego katalogu kosztów, a umieścił w ustawie regulację ogólną ograniczając ją jedynie do celu poniesienia konkretnych wydatków. Wskazała, że rolą organu przeprowadzającego postępowanie kontrolne jest więc ustalenie czy dany koszt u danego podatnika ma związek z osiągnięciem przychodu, czy też nie. Ten sam wydatek u jednego podmiotu może być uznany za koszt, u innego natomiast nie. Zdaniem pełnomocnika zakwestionowane przez organ wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodu (rachunki za energię elektryczną, zakup towarów handlowych, wydatki na eksploatację pojazdów, odpisy amortyzacyjne). Stwierdził, że każdy z poniesionych wydatków został udokumentowany, natomiast organ nie zdołał zakwestionować tego faktu w toku postępowania.

Ponadto pełnomocnik zarzucił, że organ odwoławczy niesłusznie poddał w wątpliwość dojście do skutku transakcji pomiędzy skarżącym a W. K. (firma E) wskazując przy tym, że W. K. nie zna skarżącego, nie posiada kopii faktury VAT nr 394/2004, na oryginale faktury nie widnieje jego pieczęć i podpis, szata graficzna faktury różni się od stosowanej zazwyczaj przez firmę E. Pełnomocnik podniósł, że skarżący meble zakupił na targowisku od osoby powołującej się na firmę E i od tej osoby otrzymał fakturę. W ocenie pełnomocnika nie jest obowiązkiem podatnika przeprowadzanie dochodzenia, czy osoba podaje prawdziwe dane. Nie można wykluczyć, że skarżący został wprowadzony w błąd przez osobę sprzedającą mu meble, zaś skarżący jako podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji działań innego podmiotu. Pełnomocnik wskazał przy tym, że skarżący nie znał wcześniej firmy E i jej właściciela, nie widział pieczątki czy też całej faktury wystawionej wcześniej przez ten podmiot, nie mógł również wiedzieć ile faktur firma ta wystawiła w danym roku. Zdaniem pełnomocnika skarżący ze wskazanych powodów nie mógł powziąć podejrzenia, że faktura ta może być nieprawidłowa i w dobrej wierze zaksięgował ją jako koszt uzyskania przychodu. Ponadto pełnomocnik podniósł, że przy rozmiarze prowadzonej przez skarżącego działalności transakcja polegająca na zakupie mebli do biura była jedynie epizodem, do którego skarżący nie przywiązywał zbyt dużej wagi, zatem mógł nie pamiętać szczegółów tego zdarzenia (tzn. jakie meble zakupił).

Pełnomocnik zarzucił, że organ podatkowy bezzasadnie odmówił uznania za koszt uzyskania przychodu straty powstałej w wyniku kradzieży towaru. Za nietrafny uznała argument, że skarżący nie dokonał prawidłowego zabezpieczenia towaru, czym miałby rzekomo przyczynić się do powstania szkody. Pełnomocnik podkreślił, że towar znajdował się w zamkniętym magazynie, a żaden przepis prawa ani inna regulacja nie nakłada na skarżącego obowiązku założenia alarmu, czy zatrudniania dozorcy obiektu. Zdaniem pełnomocnika umieszczenie towaru w zamkniętym pomieszczeniu należy uznać za właściwe i wystarczające jego zabezpieczenie przed ewentualną kradzieżą. Zwrócił przy tym uwagę, że kradzież z włamaniem do budynku zatem należy uznać za zdarzenie losowe, któremu skarżący nie mógł zapobiec. Stąd też nie ma przesłanek do odmowy uznania straty poniesionej w wyniku tego zdarzenia za koszt. W konsekwencji pełnomocnik stwierdził, że wydatki poniesione na zakup mebli, jak i odpisy amortyzacyjne oraz strata poniesiona w wyniku kradzieży towaru zostały zasadnie zaliczone przez skarżącego do kosztów uzyskania przychodów.

Pełnomocnik skarżącego nie zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że księgi podatkowe były prowadzone w sposób nierzetelny, w wyniku czego nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Stwierdził, że księgi podatkowe skarżącego odzwierciedlały stan faktyczny, wszelkie zapisy w nich dokonane udokumentowane były stosownymi dowodami oraz oparte zostały na obowiązujących przepisach prawa. W ocenie pełnomocnika nawet jeżeli pojawiły się wątpliwości to organ miał obowiązek wykazać się inicjatywą w celu ich usunięcia, a wątpliwości niedające się usunąć wątpliwości organ podatkowy winien rozstrzygnąć na korzyść skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

I.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści.

W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych naruszeń prawa przez organy podatkowe, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważność w całości lub w części zaskarżonej decyzji.

Należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie, zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Innymi słowy - ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

II.

Sąd nie podziela zarzutu skargi w zakresie naruszenia dyspozycji art. 193 § 1 O.p.

Wskazać należy, że organ odwoławczy zasadnie uznał księgę podatkową skarżącego za nierzetelną w zakresie kosztów uzyskania przychodu, tj, w zakresie kosztów związanych z amortyzacją mebli, których podstawą naliczenia była faktura z 15 czerwca 2005r. wystawiona przez E W. K. (por. I SA/Gd 1345/11 w przedmiocie podatku dochodowego za rok 2004).

Z mocy art. 193 § 1 O.p. księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (art. 193 § 2 O.p.). Organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu art. 193 § 1 O.p. ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy (art. 193 § 3 O.p.).

W orzecznictwie odróżnia się kwestie nierzetelności i wadliwości. Przyjmuje się, że elementem odróżniającym księgę wadliwą od księgi nierzetelnej jest odniesienie do stanu rzeczywistego. Jeżeli księga prowadzona z uchybieniem przepisom rozporządzenia (bądź objaśnieniami) pozostaje w zgodności z rzeczywistością, czyli jeżeli zawarte w niej zapisy obrazują całokształt zdarzeń gospodarczych podejmowanych przez obowiązanego do jej prowadzenia podatnika, nie sposób jej przypisać cech nierzetelności. Nie zniekształcają ani nie fałszują rzeczywistości drobne uchybienia formalne. Również wadliwe uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodów, jeżeli wydatek ten jest w pełnej wysokości wpisany do księgi podatkowej z podaniem dowodu jego poniesienia i stanowi pełne odzwierciedlenie przeprowadzonej operacji gospodarczej, nie stanowi jeszcze o nierzetelności księgi, ale jedynie o jej wadliwości pod względem formalnym. Podobnie wpisanie do podatkowej księgi przychodów i rozchodów rzeczywiście poniesionych wydatków, które nie powinny być wpisane bądź nie zostały należycie udokumentowane albo wykraczały poza limit wydatków, nie oznacza, że księga ta była nieprawidłowa pod względem materialnym, tj. nierzetelna. Innymi słowy - fakt wadliwego czy też niepełnego udokumentowania przez podatnika przeprowadzonej operacji gospodarczej nie może skutkować uznaniem, iż zdarzenie takie nie miało w ogóle miejsca, skoro nie neguje się jego zaistnienia (wyrok NSA z 20 marca 1998 r., SA/Gd 3602/95,).

W tej sprawie nierzetelność ksiąg znajduje uzasadnienie w przesłankach materialnych; jest ona związana z realizacją prawdy obiektywnej. Obowiązująca regulacja Ordynacji podatkowej pozwala na: 1/ nieuznanie zapisów całej księgi, jeżeli są one prowadzone nierzetelnie i w sposób wadliwy (art. 193 § 1 w zw. z § 4 O.p.); 2/ nieuznanie za dowód tego, co wynika z zapisów w księgach w części dotyczącej danego okresu (art. 193 § 6 O.p.); 3/ nieuznanie za dowód tego, co wynika z zapisów danej części księgi (art. 193 § 6 O.p.); 4/ uznanie za dowód ksiąg wadliwych, jeżeli wady nie mają istotnego znaczenia dla sprawy (art. 193 § 5 O.p.); 5/ uznanie za rzetelną księgi niespełniającej warunków rzetelności, w przypadkach, o których mowa w przepisach wykonawczych w zakresie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tu: rozporządzenie Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia księgi przychodów i rozchodów Dz. U. z 2003r., nr 152, poz. 1475 ze zm.). Okoliczność, że organy podatkowe skorzystały w pewnej części z dokumentacji podatnika oraz przyjęły pewne wielkości z tych zapisów i jedynie w pozostałym zakresie odwołały się do oszacowania, nie oznacza, że tym samym nieuznanie ksiąg za dowód było nieuzasadnione z tego powodu, że nie było to nieuznanie ksiąg jako całościowego dowodu.

W wyroku WSA w Gdańsku z 9 maja 2011r. w sprawie I SA/Gd 122/11, postawiono następującą tezę: nierzetelność księgi może być wykazana nie tylko stwierdzeniem faktu niezaewidencjonowania określonego dowodu zakupu czy sprzedaży, ale także analizą danych wynikających z ksiąg i dowodów źródłowych (opubl. w: LEX nr 795548). Sąd rozpoznający nin. sprawę pogląd ten podziela.

Na gruncie prawa podatkowego, w którym podstawowe znaczenie dowodowe mają księgi podatkowe, pod warunkiem rzetelnego, tzn. zgodnego ze stanem rzeczywistym ich prowadzenia (art. 193 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 3 pkt 4 O.p.), sama faktura sprzedaży dokumentująca transakcję, która rzeczywiście się nie odbyła - nie może być dowodem dokumentującym koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej.

Reasumując:

1/ rzetelne księgi podatkowe powinny zawierać obraz wszystkich zdarzeń gospodarczych (rzeczywistości gospodarczej) mogących mieć wpływ na wysokość podatku, które to zdarzenia powinny być w nich utrwalone;

2/ za rzetelne uważane są księgi, jeżeli zawierają wszystkie fakty, będące przedmiotem wpisów do ksiąg, i to w całości zgodnie z prawdą; przymiot rzetelności trącą te księgi, których zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

3/ nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego - może sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce, oraz do ujęcia zdarzeń fikcyjnych, np. na podstawie tzw. "pustych faktur". Może również polegać na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu.

III.

Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy, podzielić należy stanowisko organu drugiej instancji, że zasadnie zakwestionowana została rzetelność księgi podatkowej – w części kosztów uzyskania przychodu tj. w zakresie kosztów związanych z amortyzacją mebli na podstawie wystawionej przez W. K., prowadzącego działalność gospodarczą E faktury z 15 czerwca 2004r.

Zakwestionowano kwotę 4.934,57 zł dot. odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania 10 kompletów mebli nie wykorzystywanych przez stronę skarżącą w prowadzonej działalności gospodarczej – za okres od stycznia do września 2005r. oraz kwotę 21.707,95 zł – niezamortyzowana cześć zw. z ich sprzedażą na rzecz A. P.

Skarżący wskazał, że kupił 10 kompletów mebli biurowych od firmy E W. K. z L.(t. I k. 23 akt).

W. K. nie potwierdził sprzedaży mebli stronie skarżącej i nie potwierdził wystawienia faktury.

Oprócz faktury skarżący nie zaprezentował żadnego innego dowodu na potwierdzenie zakupu mebli. Z drugiej strony organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji wskazał na szereg sprzeczności zarówno w zakresie miejsca ich rzekomego przechowywania, rodzaju mebli jak i tego komu i kiedy skarżący odsprzedał te meble. Z analizy materiału dowodowego dokonanego przez organ odwoławczy wynika, że W. K. nie zajmuje się produkcją mebli biurowych. Zeznał, że nie zna skarżącego, nie wystawiał okazanej mu faktury, nie ujął jej w swej ewidencji sprzedaży dla potrzeb VAT; na fakturze nr 394/2004 z 15 czerwca 2004r. nie widnieje też używana przez W. K. pieczątka, nie podpisał tej faktury, nie podpisała tej faktury żadna z osób przez niego do tego upoważnionych. W. K. produkował zestawy mebli tapicerowanych i w większości przeznaczone były na eksport.

Podkreślić przy tym należy, że skarżący kilkakrotnie też zmieniał swe twierdzenia w tym zakresie: raz twierdził, że meble zostały kupione celem dalszej odsprzedaży i były przechowywane w magazynach w K. i T. (por. t. I, k. 11; tom I, k. 89), innym razem, że meble zostały sprzedane poniżej ich wartości bowiem zostały zniszczone przez pracowników (tom I, k. 257a-257c). Kolejna wersja prezentowana przez skarżącego przedstawia się następująco – klient, który miał kupić meble jako towar handlowy, wykrył wady tego towaru i to spowodowało ujęcie tychże mebli w poczet środków trwałych i przeznaczenie na potrzeby firmy skarżącego (tom I, k. 288-287). W kolejnym piśmie pełnomocnik strony wskazuje się, że zgodnie z umową z 1 lipca 2004r. skarżący wydzierżawił od Spółdzielni Mieszkaniowej C lokal użytkowy o powierzchni 243 m2; ze względu na minimalne obroty handlowe skarżący był zmuszony do zdania obiektu a zgromadzone meble biurowe i magazynowe zostały zmagazynowane na małej powierzchni i następnie odsprzedane A. P. (meble miano sprzedać w dwóch turach: pierwsze pięć kompletów z dniu 24 sierpnia 2005r., a pozostałe w dniu 25 października 2005r.; por. tom I, k. 559-560). Sam skarżący przesłuchany w charakterze strony (tom I, k. 360-362) zeznał, że meble – w tym komplet wypoczynkowy - kupił celem dalszej odsprzedaży, ale z braku klientów meble wykorzystywane były przez jego pracowników. Zapłacił za nie przy rozładunku i nie pamięta czy na tę okoliczność posiada jakiś dowód. Fakturę za meble doręczono mu pocztą. Z kolei A. P., przesłuchana w charakterze świadka (tom I, k. 488-491) zeznała, że kupiła od skarżącego sklep z używaną odzieżą wraz z wyposażeniem tego sklepu (jedna lada tj. złączone biurka, 5 stołów oraz stelaże do zawieszania wieszaków, trzy regały na buty); nie kupiła od skarżącego żadnych mebli tapicerowanych; kupiła te meble wraz ze sklepem, a nie jak wskazuje skarżący w dwóch turach i nie było potrzeby ich dowożenia późniejszego bowiem meble te były na wyposażeniu nabytego przez nią sklepu.

W skardze do WSA w Gdańsku wskazano natomiast, że skarżący meble zakupił na targowisku od nieznanej osoby powołującej się na firmę E (strona 2 uzasadnienia skargi).

Wobec powyższego, również przy braku konsekwencji ze strony samego skarżącego, zasadnie organ odwoławczy odnosząc się do zebranego w sprawie materiału dowodowego w tym zakresie wskazał na brak jakichkolwiek dowodów świadczących o faktycznym zakupie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez stronę 10 kompletów mebli; brak dowodów na to, że faktura ta opisuje czynność faktycznie dokonaną. Zasadnie więc, zdaniem Sądu, organ odwoławczy zakwestionował zakup ww. mebli pomiędzy wystawcą faktury a ich odbiorcą i to do wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazać należy, że przedmiotem sporu są koszty pośrednie bowiem skarżący, choć twierdził, że kupił te meble celem dalszej ich odsprzedaży, to ujął je w poczet środków trwałych dokonując, jak wynika z ustaleń powyższych, z naruszeniem dyspozycji art. 22a u.p.d.o.f., odpisów amortyzacyjnych.

IV.

Zasadnie też organ odwoławczy dokonał korekty kosztów uzyskania przychodu w zakresie kwoty 50.000 zł wynikającej z dowodu wewnętrznego nr 04/06/05 z 30 czerwca 2005r. "wyksięgowanie towaru handlowego skradzionego z magazynu w D." – kwotę tę skarżący wyksięgował z kolumny "zakup towarów handlowych", a następnie ujął w kolumnie "pozostałe wydatki". Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z 20 lipca 2005r. Prokuratura Rejonowa w S. G. umorzyła dochodzenie w sprawie kradzieży z włamaniem dokonanej w D. na szkodę Z. J. Z materiału dowodowego wynika też, że skarżący skradziony towar miał przechowywać w byłej chlewni (spichlerz), przy czym budynek ten (do którego nie podłączony był też prąd) nie był zabezpieczony przed włamaniem; nie zatrudniono dozorcy, nie zainstalowano jakiegokolwiek systemu alarmowego. Nade wszystko sam skarżący wskazał, że kwota 50.000 zł jest podana szacunkowo, bowiem skradziony towar nie był posortowany (skarżący nie był w stanie powiedzieć jaki towar mu skradziono).

Zgodzić należy się z tezą, że kradzież towarów handlowych jest zdarzeniem losowym, jednak podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu straty spowodowanej wyłącznie z jego winy, będących konsekwencją zaniedbań, których nie popełniłby działając racjonalnie, a tak należy ocenić decyzję skarżącego, który przechowywał towar (200 worków odzieży używanej) o znacznej wartości w całkowicie niezabezpieczonym przed kradzieżą.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako u.p.d.o.f.), kosztami tymi są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych organ podatkowy będzie musiał uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu tylko wtedy, gdy podatnik faktycznie poniesie wydatek, wykaże związek wydatku z uzyskanym przychodem i udowodni fakt poniesienia kosztów w sposób nie budzący wątpliwości. W tym zakresie, jeżeli skutek nie został osiągnięty, niezbędne będzie też uprawdopodobnienie racjonalności działania.

Nie sposób jednak dostrzec związku pomiędzy uzyskanym przychodem a utraconym wskutek kradzieży towarem, ponieważ celem prowadzonej działalności nie jest ponoszenie strat, lecz przeciwnie - uzyskiwanie przychodu. Kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko niezawinione przez podatnika straty, jeżeli rzeczywiście wystąpiły i zostały należycie udokumentowane, przy czym, co w rozpoznawanej sprawie istotne - zaliczenie to jest możliwe jedynie w stosunku do strat osiągniętych w sposób niemożliwy do uniknięcia, przewidzenia, bądź zapobieżenia przez podatnika (por. wyrok WSA w Gdańsku z 22 grudnia 2010r. w sprawie I SA/Gd 229/10; opubl. w LEX 747847).

Zaakcentować należy, że koszt w rozumieniu dyspozycji art. 22 u.p.d.o.f., musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zacytowane sformułowanie ustawowe rodzi w praktyce kontrowersje, dotyczące przede wszystkim charakteru związku zachodzącego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu. W doktrynie i orzecznictwie zarysowały się w tym względzie dwa podstawowe stanowiska. Zgodnie z pierwszym związek pomiędzy kosztem a przychodem musi być bezpośredni. Oznacza to, że wydatek lub nakład kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu miały lub co najmniej - w danych okolicznościach - mogły mieć wpływ na wielkość faktycznie osiągniętego przychodu. Mowa tu o konkretnych przychodach osiągniętych w roku podatkowym, a nie o przyszłych, niepewnych przychodach, albowiem – zgodnie z omawianym stanowiskiem wydatek musi być poniesiony dla osiągnięcia przychodu przyjętego jako podstawa obliczenia podatku. Zwolennicy drugiego poglądu wychodzą z założenia, że koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich szerzej rozumianej celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu w postaci konkretnego przychodu. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu musi istnieć zależność pomiędzy tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości dochodu z tego tytułu. Przy takim założeniu kosztami uzyskania przychodu oczywiście mogą także być wydatki racjonalnie poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości.

W omawianym przypadku skarżący nie poniósł jednakże kosztu sensu stricto, a stratę, bowiem 200 worków towaru o wartości 50.000 zł nie zostały przez niego dobrowolnie przeznaczone na założony cel handlowy, lecz zostały mu skradzione.

Podkreślić należy, że strata (w tym przypadku rozumiana jako koszt sensu largo) co do zasady może być mimo wszystko zaksięgowana jako koszt uzyskania przychodu, jednak musi spełniać oznaczone warunki; przede wszystkim, zgodnie z wypracowanym w orzecznictwie stanowiskiem, który Sąd podziela, kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko niezawinione przez podatnika straty w środkach obrotowych, jeżeli rzeczywiście wystąpiły i zostały należycie udokumentowane (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1110/08). Przyjmuje się również, że zaliczenie to jest możliwe jedynie w stosunku do strat osiągniętych w sposób nie możliwy do uniknięcia, przewidzenia, bądź zapobieżenia przez podatnika.

Organ podatkowy w tego typu sprawach winien zbadać zdarzenie w związku z którym wystąpiła u podatnika strata i ocenić je pod kątem opisanych przesłanek, co też w tej sprawie uczyniono. Kluczowym dowodem w tej materii jest wskazane już postanowienie Prokuratury Rejonowej w S. G. z 20 lipca 2005r., umarzające dochodzenie w sprawie kradzieży z włamaniem dokonanej na szkodę skarżącego.

W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym ww. postanowienia, dokonały prawidłowej jego analizy i zasadnie odmówiły możliwości zaksięgowania przedmiotowej straty jako kosztu uzyskania przychodu w 2005 r. Całokształt okoliczności zdarzenia, w związku z którym podatnik poniósł stratę nie świadczy na jego korzyść, a powstała szkoda nie była niemożliwa do przewidzenia, bądź też niezawiniona. Doświadczenie życiowe odmawia postępowaniu skarżącego przezorności w działaniu. Posiadając towar (tu: o wartości 50.000 zł) podatnik powinien w pierwszej kolejności dążyć do jego zabezpieczenia w taki sposób, które gwarantowałyby brak zagrożenia jego utraty.

Reasumując:

powstała strata (kradzież towaru), w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, nie kwalifikuje się, na gruncie obowiązującego prawa podatkowego, do zaliczenia jej w poczet kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym decyzje organów obu instancji i w tym zakresie są prawidłowe.

V.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego w zakresie pozostałych wydatków nie ujętych w poczet kosztów uzyskania przychodu: 1/kwoty 1.765,60 zł (koszt energii elektrycznej poniesiony przez skarżącego, ale już po zakończeniu umowy najmu); 2/ kwota 125,59 zł – wydatki na eksploatację samochodów uprzednio sprzedanych; 3/ kwota 5.423,50 zł – zakup worków foliowych podwójnie ujętych zarówno jako "zakup towarów handlowych" oraz jako "pozostałe wydatki" (co prawda na koniec roku skarżący kwotę 5.422,50 zł wyksięgował, ale nadal została ona ujęta w "remanencie początkowym" i w "pozostałych wydatkach".

Reasumując:

1/ rygoryzm i formalizm prawa podatkowego wynika z konieczności zapewnienia organom podatkowym możliwości weryfikowania zdarzeń skutkujących powstaniem lub ograniczeniem zobowiązań podatkowych; podmiot gospodarczy, prowadzący taką działalność, winien dokumentować wszystkie zdarzenia mające wpływ na jego obowiązki podatkowe;

2/ naruszenie powyższych zasad nie może powodować przyjęcia przez organ wystąpienia wszystkich zdarzeń zgodnie z twierdzeniami podatnika.

Nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna niezgodna jest z prawem, a także nie znajdując przesłanek do uznania, iż decyzja

ta wydana została z mającym co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd oddalił skargę.

EK