Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 132/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 45c
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: St.asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu w dniu 18 maja 2022 r. na rozprawie sprawy ze skargi P. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przekazania na rzecz organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego wynikającego ze złożonego zaznania za 2019 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 132/22

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. odmawiającej P. (dalej: podatnik, skarżący) przekazania na rzecz organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego wynikającego ze złożonego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w 2019 roku (PIT-38) w kwocie 815.322,30 zł.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że w dniu 5 maja 2020 r. skarżący złożył do Urzędu Skarbowego w K. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2019 na formularzu PIT-38.

Tego samego dnia wpłynął do organu podatkowego pierwszej instancji wniosek skarżącego o rozłożenie na 24 raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wynikających z ww. zeznania podatkowego w kwocie 81.532.234,00 wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. rozłożył na 24 raty zapłatę powyższej zaległości podatkowej.

Następnie, wnioskiem z 25 lipca 2021 r. skarżący zwrócił się z prośbą o przekazanie na rzecz – wskazanej w złożonym zeznaniu PIT-38 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2019 - organizacji pożytku publicznego (dalej OPP) kwoty w wysokości 1% należnego podatku.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z [...] r. odmówił przekazania kwoty 815.322,30 zł na rzecz wskazanej OPP stanowiącej 1% podatku należnego wynikającego ze złożonego zeznania w wysokości osiągniętego dochodu w 2019 roku (PIT-38). Uzasadniając swoją odmowę organ stwierdził, że skarżący nie spełnił ustawowego warunku do przekazania ww. kwoty wskazanej OPP tj. nie wpłacił podatku należnego wynikającego z zeznania PIT-38 w terminie dwóch miesięcy od upływu terminu do złożenia zeznania podatkowego, zaś decyzja rozkładająca na raty zaległość podatkową nie stanowi podstawy do przekazania 1% podatku należnego.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał na treść art. 45 ust. 1 art. 45 ust. la pkt 1 art. 45 ust. 4 pkt 2 art. 45c ust. 1 art. 45 c ust. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm. - dalej u.p.d.f.) i podkreślił, że ustawodawca tak sformułował przepisy art. 45c u.p.d.f., aby nie było wątpliwości, jakie obowiązki spoczywają na podatnikach aby mogli przekazać te środki oraz na organizacjach pożytku publicznego, by mogły skorzystać z tych środków, z których budżet państwa zrezygnuje w postaci 1% podatku. W ocenie organu przekazanie przez organy podatkowe 1% podatku wskazanej organizacji, przy jednoczesnym braku wpłaty przez podatnika podatku należnego, de facto prowadziłoby do sytuacji, gdy to budżet państwa finansuje (a nie rezygnuje z poboru) kwotę 1%. Powyższe – zdaniem – organu - uzasadnia rygoryzm przepisów prawa regulujących m.in. kwestię terminów złożenia przez podatników zeznania podatkowego lub jego korekty oraz wpłaty podatku należnego.

Organ II instancji uznał, że z uwagi na fakt w terminie wskazanym w przepisie art. 45c ust. 2 u.p.d.f. skarżący nie zapłacił podatku należnego wynikającego ze złożonego 5 maja 2020 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2019 - PIT-38, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. zasadnie odmówił przekazania kwoty stanowiącej 1% podatku należnego OPP.

Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji, skarżący zarzucił:

– naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

1) art. 45c ust. 1 pkt 1. art. 45c ust. 2 oraz art. 45c ust. 4 u.p.d.f. poprzez:

a) błędną wykładnię związaną z przyjęciem, iż w niniejszej sprawie to budżet Państwa miałby finansować kwotę 1 % dla OPP, podczas gdy z prawidłowej analizy sprawy jednoznacznie wynika, że Skarżący nigdy o to nie wnioskował, a sporna kwota 1% miałaby zostać przekazana z kolejno wpłacanych przez Skarżącego rat, a zatem bez obciążenia dla budżetu Państwa;

b) błędną wykładnię wskazanych przepisów poprzez uznanie, że warunki przekazania 1% podatku wynikają wprost z przepisów prawa i w związku z tym, że w przypadku rozłożenia należności podatkowej na raty nie jest możliwe przekazanie kwoty 1% podatku na rzecz OPP. podczas gdy brak jest przepisów, które wprost ograniczałyby czy wyłączałyby możliwość zastosowania instytucji przekazania 1% podatku w przypadku rozłożenia należności podatkowej na raty;

c) ich błędną wykładnię skutkującą odmową przekazania kwoty 1% podatku, pomimo iż instytucja przekazywania 1% podatku na OPP wprost odnosi się do poszanowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które zostały jawnie naruszone w niniejszej sprawie i spowodowały brak udzielenia wsparcia finansowego wybranej przez podatnika OPP, wobec czego przepisy powinny zostać zastosowane:

d) ich błędną wykładnię, objawiającą się w bezzasadnym przyjęciu przez organ odwoławczy, iż dokonana przez Naczelnika US wykładnia przepisów oparta o literalne brzmienie tych przepisów jest prawidłowa i pełna, a tym samym bezzasadnym przyjęciu, iż na gruncie niniejszej sprawy nie było konieczne dokonanie wykładni celowościowej wzmiankowanych przepisów, podczas gdy w sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające odstąpienie od wyników wykładni literalnej na rzecz wyników wykładni celowościowej;

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżanej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalanie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżone decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności.

Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2022 r., poz. 329, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Rozpatrując sprawę na podstawie tych kryteriów, Sąd stwierdził, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Jedną płaszczyznę sporu stanowi w rozpatrywanej sprawie to, czy w świetle zebranego materiału dowodowego oraz zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. zasadnie odmówił przekazania na rzecz organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego wynikającego ze złożonego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w 2019

Ustalenia faktyczne w tej sprawie nie są sporne i zasadzają się na dwóch kluczowych okolicznościach.

Po pierwsze, decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. rozłożył skarżącemu na 24 raty zapłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wynikających z zeznania podatkowego w kwocie 81.532.234,00 wraz z odsetkami za zwłokę.

Po drugie, wnioskiem z 25 lipca 2021 r. skarżący zwrócił się z prośbą o przekazanie na rzecz wskazanej (w złożonym zeznaniu PIT-38 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2019) OPP kwoty w wysokości 1% należnego podatku.

Stan prawny, mający znaczenie dla oceny zaskarżonej decyzji, przedstawiają się następująco.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz.1817 ze zm. - dalej: u.d.p.p.i.w.),podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych może, na zasadach i w trybie określonym w przepisach odrębnych, przekazać 1% podatku obliczonego zgodnie z odrębnymi przepisami na rzecz wybranej przez siebie organizacji pożytku publicznego.

Zasady przekazywania przez organy podatkowe kwot 1% podatku należnego wynikającego z terminowo złożonych zeznań podatkowych reguluje art. 45c u.p.d.o.f.

Zgodnie z ust. 1 powyższego przepisu Naczelnik urzędu skarbowego właściwy miejscowo dla złożenia zeznania podatkowego, na wniosek, o którym mowa w ust. 3 i 3a, przekazuje na rzecz jednej organizacji pożytku publicznego działającej na podstawie ustawy o działalności pożytku publicznego, wybranej przez podatnika z wykazu, o którym mowa w ustawie o działalności pożytku publicznego, zwanej dalej "organizacją pożytku publicznego", kwotę w wysokości nieprzekraczającej 1% podatku należnego wynikającego:

1) z zeznania podatkowego złożonego przed upływem terminu określonego na jego złożenie, albo

2) z korekty zeznania, o którym mowa w pkt 1, jeżeli została dokonana w ciągu miesiąca od upływu terminu dla złożenia zeznania podatkowego

- po jej zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy w dół.

Natomiast w ust. 2 omawianego artykułu wskazano, że warunkiem przekazania kwoty, o której mowa w ust. 1, jest zapłata w pełnej wysokości podatku należnego stanowiącego podstawę obliczenia kwoty, która ma być przekazana na rzecz organizacji pożytku publicznego, nie później niż w terminie dwóch miesięcy od upływu terminu dla złożenia zeznania podatkowego. Za zapłacony podatek, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się również zaległość podatkową, której wysokość nie przekracza trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1041 i 2320) za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej.

Wbrew zarzutom skargi przepis art. 45c jest jasny i nie wymaga innej wykładni niż literalna. Jak się przyjmuje w orzecznictwie sądowoadministracyjnym i dorobku doktryny dokonywanie wykładni ma na celu ustalenie sensu i znaczenia normy prawnej. Wykładnia systemowa i funkcjonalna pełnią wobec wykładni językowej funkcję pomocniczą. Przeważająca część przedstawicieli doktryny uważa, że jeżeli wykładnia językowa pozwala na sformułowanie jednoznacznych tez, stosowanie kolejnych wykładni jest zbyteczne.

Sąd w tym składzie pogląd ten podziela. Odnosząc się do przeważającej argumentacji skargi (dotyczącej potrzeby zostawania innych metod wykładni dla realizacji założonego przez ustawodawcę celu) należy podkreślić, że wykładnia funkcjonalna, określana też mianem celowościowej lub teleologicznej polega na takim odczytaniu normy by była ona zgodna z celem dla którego ta norma powstała. W przypadku wykładni naczelną zasadę pełni zasada clara non sunt interpretanda, zgodnie z którą to co jest zrozumiałe i jasne nie wymaga interpretacji. Zgodnie z tą łacińską paremią w sytuacji gdy wykładnia językowa pozwala na jednoznaczne ustalenie znaczenia normy prawnej nie ma konieczności sięgania do pozostałych wykładni. Stosowanie pozostałych wykładni to przecież nic innego jak sięgnięcie do innych norm zawartych w innych aktach normatywnych czy skonfrontowanie badanej normy z całym systemem prawa (wykładnia systemowa) albo zbadanie normy pod kątem celów jakim ma służyć (wykładnia celowościowa) - (por. W. Jakimowicz, Wykładnia w prawie administracyjnym, Kraków 2006, s. 430).

Sądowi znane są wyroki NSA, z których wynika, że przy odkodowywaniu treści normy prawnej należy sięgać nie tylko do wykładni językowej ale i pozostałych (np. wyrok NSA z 16 grudnia 2008 r., sygn. akt I OSK 93/08). Jednocześnie zwraca uwagę, że np. w uzasadnieniu postanowienia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 listopada 2001 r., T 33/01 (OTK-B 2002, nr 1, poz. 47), tenże wyraził pogląd, iż "w sytuacji, w której wykładnia ustawy nie daje jednoznacznego rezultatu należy wybrać taką wykładnię, która w najpełniejszy sposób umożliwia realizację norm i wartości konstytucyjnych. Należy jednak podkreślić, że zasada wykładni ustaw w zgodzie z Konstytucją nie może prowadzić do podważania jednoznacznego rezultatu wykładni językowej".

Innymi słowy jeżeli wykładnia językowa pozwala w sposób zupełny zdekodować treść przepisu, odwoływanie się do innych metod wykładni jest nie tylko zbędne, ale i mogące doprowadzić do wniosków sprzecznych z prawem (zob. wyrok z dnia 22.01.2019 r., sygn. akt III SA/Wa 833/18).

Analiza literalna treści normy bezpośrednio wskazuje na warunek "zapłata w pełnej wysokości podatku należnego". W ocenie Sądu wykładnia pojęcia "pełnej wysokości" jest jasna i nie wymaga dodatkowych zabiegów interpretacyjnych.

Tym samym ocena strony skarżącej, że - "w sprawie mamy do czynienia z sytuacją która w pełni uzasadnia konieczność poszukiwania potwierdzenia rezultatu osiągniętego przy zastosowaniu wykładni językowej na gruncie także wykładni celowościowej. [...] nieracjonalne byłoby zatrzymanie się na formalistycznym rozumieniu przepisów przez pryzmat jedynie wykładni językowej" – nie zasługuje na aprobatę.

W ocenie Sądu językowa wykładnia art. 45c u.p.d.f, jest jednoznaczna - nie pozostawiała organom podatkowym możliwości innego rozstrzygnięcia niż odmowa przekazania 1% podatku OPP.

W świetle powyższego za nieuzasadnione należało uznać zarzuty skargi koncentrującej się wokół problemu błędnej wykładni skutkującej odmową przekazania kwoty 1% podatku, pomimo iż – zdaniem strony - instytucja przekazywania 1% podatku na OPP wprost odnosi się do poszanowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które zostały jawnie naruszone w niniejszej sprawie i spowodowały brak udzielenia wsparcia finansowego wybranej przez podatnika OPP.

Zdaniem Sądu, kolejny argument skargi sprowadzający się do oceny - że postępowanie organu nie znajduje racjonalnego uzasadnienia i doprowadza do sytuacji, w której podatnik najpierw jest traktowany przez organ podatkowy w sposób wyrozumiały, ponieważ wpłacenie jednorazowo tak wysokiej kwoty podatku nie było dla skarżącego realnie możliwe do wykonania, i z tego względu skarżący otrzymuje od organu zgodę na rozłożenie zaległości na raty, następnie jednak ten sam podatnik w momencie wyrażenia chęci pomocy OPP jest w pewien sposób przez organ podatkowy poddawany sankcji – nie zasługuje na uwzględnienie z następujących względów.

Po pierwsze postępowanie o rozłożenie zaległości podatkowej na raty zostało zainicjowana wnioskiem skarżącego. Skarżący składając taki wniosek powinien się liczyć z faktem, że może osiągnąć swój cel w postaci rozstrzygnięcia organu podatkowego rozkładającego zaległość podatkową na raty, a w konsekwencji, że pełna wysokość podatku nie zostanie uciszona w terminie określonym przepisami prawa podatkowego, a zostanie rozłożona w czasie.

Po drugie przesłanki rozłożenia na raty wynikające z art. 67a par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie są oczywiście tożsame z uregulowaniami wynikającymi z art. 45c u.p.d.f. Trzeba pamiętać również, że rozstrzygniecie dotyczące instytucji rozłożenia na raty zaległości podatkowej podejmowane jest w ramach uznania administracyjnego, natomiast przekazanie 1% na OPP odbywa się ściśle na podstawie wskazanych przesłanek i organ podatkowy nie ma żadnego "luzu" decyzyjnego w przypadku ich niespełnienia. W konsekwencji prowadzi to do wniosku, że strona brak przekazania na rzecz organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego błędnie utożsamia z pojęciem "sankcji podatkowej".

Rację ma tym samym organ podatkowy wskazując, że warunki przekazania 1% podatku na OPP wynikają wprost z przepisów prawa, a przy tym przepis art, 45c ust. 2 u.p.d.f. wskazuje, że jedyną zaległością podatkową, od której 1% naczelnik urzędu może przekazać jest zaległość podatkowa, której wysokość nie przekracza trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej. W pozostałych przypadkach podatek winien być zapłacony w pełnej wysokości w ściśle określonym terminie, co nie mam miejsca w niniejszej sprawie – ponieważ skarżący ma zaległość podatkową rozłożoną na raty płacone w większym przedziale czasu.

W świetle powyższego, bez znaczenia prawnego dla rozstrzygnięcia analizowanej sprawy jest prezentowana w skardze argumentacja, iż winno ono uwzględnić takie aspekty jak "niestandardowo wysoka kwota zobowiązania", czy też "wyjątkowe i niestandardowe okoliczności", bądź też stwierdzenie, że terminowe regulowanie rat, na które rozłożono zaległość daje pewność, że zostanie ona terminowo spłacona.

Natomiast argumenty skargi, zgodnie z którymi kwota 1% mogłaby także być pobierana regularnie, w określonych częściach, z kolejnych rat wpłacanych co miesiąc przez skarżącego (w ocenie skarżącego, istnieje szereg rozwiązań, które umożliwiają zebranie i przekazanie kwoty na rzecz OPP bez żadnego obciążenia dla Skarbu Państwa – s. 6 skargi) jest, w ocenie Sąd, pozbawiana jakichkolwiek podstaw ponieważ przepisy prawa mające niniejszej sprawie zastosowanie nie przewidują możliwości przekazania na rzecz organizacji pożytku publicznego 1% podatku należnego w ratach.

W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

P.C.