Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1924/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1, art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 12 ust. 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2016 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidulną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz [...] kwotę [...] zł ([..] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] marca 2015 r. X. sp. z o.o. w organizacji z siedzibą w P. (dalej zwana skarżącą lub wnioskodawczynią) zwróciła się z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z podziałem spółki przez wydzielenie oraz w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu w związku z podziałem spółki przez wydzielenie.

We wniosku o wydanie interpretacji przedstawiono opis zdarzenia przyszłego, w którym skarżąca jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Zostanie ona głównym udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która również ma siedzibę na terytorium RP oraz podlega w RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej zwanej: "spółką dzieloną"). Poza skarżącą udziałowcem spółki dzielonej będzie jeszcze przynajmniej jeden inny podmiot (dalej w skrócie: "wspólnik mniejszościowy"). W związku z planowanym rozdzieleniem dwóch różnych rodzajów prowadzonej dotychczas przez spółkę dzieloną działalności gospodarczych przeprowadzony zostanie podział spółki w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Nastąpi on przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na rzecz skarżącej. W ramach podziału wspólnicy spółki dzielonej nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce. W efekcie planowanego podziału wspólnik mniejszościowy obejmie co najmniej jeden udział w skarżącej spółce. Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki dzielonej nie obejmie żadnych udziałów w spółce przejmującej, z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 200 § 1 KSH, tj. zakaz obejmowania przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów. Majątek podlegający wydzieleniu będzie stanowił na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań (dalej w skrócie: "dział"), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. w zakresie usług spedycyjnych oraz logistycznych, w tym zarządzania sieciami dostaw. W spółce dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej spółki dzielonej zajmującej się udostępnianiem, zarządzaniem oraz zbywaniem posiadanych przez spółkę dzieloną nieruchomości (dalej w skrócie: "dział nieruchomości"). Planowany podział wynika ze strategii międzynarodowej grupy kapitałowej, do której należy skarżąca oraz spółka dzielona, zakładającej zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych w spółkach z grupy m.in. poprzez oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od funkcji związanych z zarządzaniem nieruchomościami własnymi. Wnioskodawczyni wyjaśniła również, że na moment wydzielenia spółka przejmująca będzie posiadać na podstawie tytułu własności ponad 10% udziałów w spółce dzielonej. Skarżąca planuje posiadać co najmniej 10% udziałów w spółce dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zarówno wnioskodawczyni jak i spółka dzielona nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Na tle tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego skarżąca zwróciła się do organu podatkowego z następującymi pytaniami:

1) Czy realizacja opisanego powyżej podziału spółki dzielonej przez wydzielenie części majątku do skarżącej, będącej jednocześnie udziałowcem w spółce dzielonej, może prowadzić do powstania dochodu (przychodu) dla skarżącej jedynie na podstawie art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowiłby dochód z udziału w zyskach osób prawnych?

2) Czy w przypadku powstania dla wnioskodawczyni przychodu (dochodu) w związku z podziałem spółki dzielonej, dochód (przychód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie co do pierwszego z postawionych pytań wnioskodawczyni stwierdziła, że realizacja podziału spółki dzielonej przez wydzielenie części majątku do skarżącej, będącej jednocześnie udziałowcem spółki dzielonej, może prowadzić do powstania dochodu (przychodu) dla skarżącej jedynie na podstawie art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który w razie jego wystąpienia stanowiłby dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych. Możliwość powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania dla skarżącej jako spółki przejmującej oraz jako udziałowca spółki dzielonej regulują postanowienia art. 10 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie ze wskazanymi przepisami u skarżącej może dojść do powstania dochodu (przychodu) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wówczas każdorazowo będzie to przychód (dochód) podlegający kwalifikacji jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W ocenie wnioskodawczyni brak jest innych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogących stanowić podstawę dla ustalenia jej ewentualnego przychodu w opisanych okolicznościach.

Co do drugiego z zadanych pytań wnioskodawczyni stwierdziła, że w przypadku powstania dla niej przychodu (dochodu) w związku z podziałem spółki dzielonej, przychód (dochód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania. Skarżąca przytoczyła regulacje art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując, że zarówno wnioskodawczyni, jak i spółka dzielona będąc podatnikami podatku dochodowego, mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawczyni będzie również posiadać na moment podziału ponad 10% udziałów spółki dzielonej i planuje posiadać udziały spółki dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zatem przesłanka upływu nieprzerwanego dwuletniego okresu posiadania udziałów spółki dzielonej po dniu uzyskania przez skarżącą właściwych dochodów (przychodów) zostanie spełniona. Skarżąca ani spółka dzielona nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. W ocenie skarżącej ewentualny dochód, który może dla niej powstać to dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedstawionym przez nią zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną wszystkie warunki zawarte w art. 22 ust. 4-4d ostatnio powołanej ustawy, w związku z czym w przypadku powstania dochodu (przychodu) w związku z podziałem spółki dzielonej przychód (dochód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania.

Minister Finansów działający przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w P. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej w zakresie powstania przychodu w związku z podziałem spółki przez wydzielenie. Za bezprzedmiotowe uznano stanowisko wnioskodawczyni co do zwolnienia z opodatkowania przychodu w związku z podziałem spółki przez wydzielenie.

Organ podatkowy wskazał, że nie dojdzie do przyznania dopłat, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z kolei z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce przejmującej lub nowozawiązanej ponad koszty nabycia/objęcia udziałów (akcji) spółki dzielonej, jeżeli majątek, który pozostał w spółce dzielonej lub majątek, który podlega wydzieleniu nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Podatnikiem wówczas jest wspólnik spółki dzielonej (inny niż spółka przejmująca), natomiast płatnikiem – zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – spółka przejmująca lub nowozawiązana. Wnioskodawczyni oprócz bycia udziałowcem spółki dzielonej, w procesie podziału tej spółki ma posiadać również status spółki przejmującej, zatem mimo przejęcia części majątku spółki dzielonej, nie ma możliwości objęcia własnych udziałów. W ocenie organu podatkowego w takiej sytuacji regulacja art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych również nie znajdzie zastosowania w sprawie.

Organ podatkowy wskazał, że w art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych została sformułowana generalna zasada, zgodnie z którą podział spółek stanowi czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku podziału spółek nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki dzielonej nie stanowi dochodu spółki przejmującej. Ustawodawca przewidział w art. 10 ust. 2 pkt 2 możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej w szczególnym przypadku, gdy między dzielącymi się spółkami na dzień podziału istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka-córka dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział mniejszy niż 10%. Skoro jednak wnioskodawczyni planuje posiadać na moment podziału spółki dzielonej ponad 10% udziałów w spółce dzielonej a planowany podział wynika ze strategii międzynarodowej grupy kapitałowej, do której należą skarżąca i spółka dzielona – nie dojdzie do opodatkowania skarżącej. Zastrzeżono jednak, że przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie, gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W sytuacji, gdy omawiany warunek nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, art. 10 ust. 2 pkt 1 nie znajdzie zastosowania, a przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego.

Konkludując swoje rozważania organ stwierdził, że realizacja podziału spółki dzielonej poprzez wydzielenie części majątku do wnioskodawczyni, będącej jednocześnie udziałowcem spółki dzielonej, nie spowoduje dla skarżącej powstania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. Zastrzeżono jednak, że opisana przez wnioskodawczynię operacja gospodarcza może prowadzić do powstania innych przychodów, tj. przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych. Z uwagi na powyższe za bezprzedmiotową uznano odpowiedź na drugie z zadanych we wniosku o wydanie interpretacji pytań.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszeń prawa, skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła do tutejszego Sądu skargę na wskazaną powyżej interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuca się:

1) błędną wykładnię lub niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj.:

– błędną wykładnię art. 10 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – polegającą na uznaniu, że otrzymanie majątku spółki dzielonej przez skarżącą będącą jednocześnie udziałowcem spółki dzielonej nie powoduje dla skarżącej powstania przychodu (dochodu) z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 10 ostatnio powołanej ustawy;

– błędną wykładnię art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – polegającą na uznaniu, że otrzymanie majątku spółki dzielonej przez wnioskodawczynię będącą jednocześnie udziałowcem spółki dzielonej może prowadzić do powstania przychodu (dochodu) na podstawie art. 12 powołanej ostatnio ustawy.

2) naruszenie przepisów postępowania, tj.:

– art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez uznanie za bezprzedmiotowe, udzielenia odpowiedzi na pytanie dotyczące możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

– art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej – poprzez zajęcie stanowiska pozostającego w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa;

– art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej – poprzez uznanie stanowiska wnioskodawczyni za nieprawidłowe w sytuacji, gdy Minister Finansów wydawał interpretacje indywidualne prawa podatkowego potwierdzające prawidłowość stanowisk analogicznych do przedstawionego przez skarżącą, na gruncie zbliżonych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jedn.:Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres rozpoznania sprawy ze skargi (wniesionej po 15 sierpnia 2015 r.) na interpretację indywidualną jest ograniczony, stosownie do art. 57a w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a., do zarzutów skargi.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy potencjalny dochód, jaki może powstać po stronie skarżącej spółki z tytułu przedstawionego we wniosku planowanego podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., jest dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 u.p.d.o.p.

Zdaniem strony skarżącej będzie to dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu powołanego przepisu.

Odmiennego zdania jest organ interpretacyjny wskazując, że w takiej sytuacji powstaje dochód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., opodatkowanym na zasadach ogólnych, gdyż dochód ten wiąże się z podziałem spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: 1) dochód z umorzenia udziałów (akcji); 1a) przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 1b) przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki; 4) dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni; 5) w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych; 6) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; 7) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d; 8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia; 9) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Dochód z udziału w zyskach osób prawnych jest więc pojęciem zawierającym w swej treści wszelkie dochody, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika prawa do udziału w zyskach innej osoby prawnej (por. wyrok NSA OZ w Katowicach z dnia 22 września 1993r. sygn. akt 565/93, niepubl.). Podobny pogląd wyrażono w literaturze przedmiotu wskazując, że określenie udziału w zyskach zostało wysunięte jakby "przed nawias", zakreślając granice pojęciowe definiowania podstawy opodatkowania przychodów z udziału w zyskach osób prawnych (por. W. Oleś, M. Rodzynkiewicz, Opodatkowanie wewnętrznych transferów kapitałowych w spółce akcyjnej, Glosa do wyroku NSA z dnia 5 lipca 2002r. sygn. akt I SA/Kr 1625/00, opubl. PP 3/2003, s. 39). Powyższe potwierdza wykładnia systemowa wewnętrzna, jak i zewnętrzna albowiem zarówno treść art. art. 20 ust. 3 u.p.d.o.p., jak i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., wskazuje na dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Przepis art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje na przykładowy katalog dochodów z udziałów w zyskach osób prawnych (por. D. Strzelec, Pojęcie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, [w:] Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2014, pod red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, s. 153 i nast.). Ustawodawca - rozszerzył dla potrzeb i w rozumieniu prawa podatkowego - definiowane pojęcie dochodu z udziału w zyskach, włączając do jego obszaru enumeratywnie wymienione w analizowanym przepisie dochody, których związek z zyskiem osoby prawnej nie musi być bezpośredni. Świadczy o tym ustawowy zwrot: "w tym także" (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2005r. sygn. akt II FSK 24/05, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z uwagi na brak definicji pojęcia "dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych", na podstawie analizy treści wspomnianego przepisu można stwierdzić, że pojęcie to obejmuje wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które "faktycznie" zostały osiągnięte przez podatnika. Podstawą prawną uzyskania przychodu ma być więc tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Jedyną zatem podstawą uzyskania przychodu, o którym mowa, jest fakt posiadania praw do majątku osoby prawnej (por. M. Pogoński, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, LexisNexis 2014).

Przedstawiony przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji sposób podziału spółki został uregulowany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. Zgodnie z tym przepisem, podział dokonuje się przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo utworzoną. Podział taki polega na przeniesieniu tylko części majątku spółki dzielonej na już istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę kapitałową, zwaną spółką wydzielaną, przy jednoczesnym założeniu, że spółka dzielona nie traci swej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część przeniesioną do spółki wydzielanej (vide Komentarz do Kodeksu spółek handlowych, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, tom IV, str. 709 i nast.). Skutkiem zatem takiego podziału jest między innymi przejście określonych w planie podziału części praw spółki dzielonej na inną spółkę w drodze sukcesji uniwersalnej częściowej. Istotą zaś podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona zachowuje podmiotowość prawną.

Skarżąca podała we wniosku, że w ramach podziału wspólnicy spółki dzielonej nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce. W efekcie planowanego podziału wspólnik mniejszościowy obejmie co najmniej jedną akcję w spółce. Natomiast spółka jako wspólnik spółki dzielonej, nie obejmie żadnych akcji spółki, gdyż oznaczałoby to obejmowanie własnych akcji.

Majątek podlegający wydzieleniu będzie stanowił na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. w zakresie usług spedycyjnych oraz logistycznych, w tym zarządzania sieciami dostaw. W spółce dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej spółki dzielonej zajmującej się udostępnianiem, zarządzaniem oraz zbywaniem posiadanych przez spółkę dzieloną nieruchomości.

Planowany podział wynika ze strategii grupy kapitałowej, do której należą spółka dzielona i wnioskodawczyni, zakładającej zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych w spółkach z grupy, m.in. poprzez oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od funkcji związanych z zarządzaniem nieruchomościami własnymi.

Na moment wydzielenia spółka będzie posiadała na podstawie tytułu własności ponad 10% udziałów w spółce dzielonej. Zarówno spółka, jak również spółka dzielona nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Uwzględniwszy opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku, słusznie skarżąca zauważa, że konsekwencje podziału przez wydzielenie na gruncie u.p.d.o.p. dla spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej) zostały uregulowane w art. 10 u.p.d.o.p. Wobec tego, wbrew stanowisku wyrażonemu przez organ w zaskarżonej interpretacji, do określania konsekwencji takiego podziału dla spółki (będącej spółką przejmującą w planowanym podziale przez wydzielenie) nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., gdyż ewentualny przychód z tytułu podziału po stronie skarżącej będzie związany z faktem, iż spółka będzie udziałowcem w spółce dzielonej.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., przy połączeniu lub podziale spółek, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Opodatkowanie dochodu spółki przejmującej składniki majątkowe innej spółki w wyniku podziału nie następuje więc na zasadach ogólnych - tak jak ma to miejsce w przypadku opodatkowania dochodu spółki podlegającej podziałowi. Dochód ten, zgodnie z powołanym art. 10 ust. 2 u.p.d.o.p., jest uznawany za dochód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, który nie jest łączony z dochodami z innych źródeł, lecz opodatkowany w sposób zryczałtowany (por. P. Małecki, M.Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. VI, Komentarz 2015, Lex).

W konsekwencji niewłaściwej kwalifikacji podatkowoprawnej na gruncie przepisów u.p.d.o.p. potencjalnego dochodu (przychodu) skarżącej, ponownej oceny wymagać będzie stanowisko organu co do zastosowania wobec wnioskodawcy zwolnienia przewidzianego w art. 22 ust. 4-4a u.p.d.o.p.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia zasady zaufania - art. 121 § 1 i zasady praworządności - art. 120 w zw. z art. 14 h O.p. wypada jedynie zauważyć, że wspomniane zasady to najważniejsze reguły postępowania, które z jednej strony decydują o modelu postępowania, a z drugiej stanowią wytyczne działania dla organu. W podobny sposób należy pojmować funkcję tych zasad w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ uwzględni wykładnię prawa poczynioną w niniejszym wyroku oraz udzieli odpowiedzi na pytanie drugie zawarte we wniosku o wydanie ww. interpretacji indywidualnej, z uwzględnieniem powyższej oceny prawnej.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011r. Nr 31 poz. 153). Na kwotę kosztów składają się: wpis sądowy w wysokości [...] zł, opłata od pełnomocnictwa procesowego w wysokości [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - doradcy podatkowego w wysokości [...] zł.