Postanowienie NSA, sygn. akt I FZ 13/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Koszty sądowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone zarządzenie
Powołane przepisy: article: art. 214 par 2, art. 218
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Hieronim Sęk, po rozpoznaniu w dniu 22 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia T.W. na zarządzenie Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 13 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 580/19 wzywające T.W. do uiszczenia wpisu od skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 26 lipca 2019 r., nr [...] w przedmiocie określenia spółce cywilnej W. - T.W. E.W. podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności T.W. i E.W. jako byłych wspólników tej spółki za jej zaległości podatkowe i odsetki postanawia: uchylić zaskarżone zarządzenie.


UZASADNIENIE

1. T.W. (dalej: Skarżący) wniósł - wraz z E.W. jednym pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (karty 2-11) - skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 26 lipca 2019 r. Decyzją tą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w H. (dalej: Naczelnik US) z dnia 28 grudnia 2018 r., którą: 1) określono spółce cywilnej W. - T.W. E.W. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, zaległości podatkowej i odsetek; 2) orzeczono o solidarnej odpowiedzialności T.W. i E.W. jako byłych wspólników tej spółki za jej zaległości podatkowe i odsetki.

W skardze na decyzję z dnia 26 lipca 2019 r. Skarżący wniósł o uchylenie tej decyzji w całości, przy czym nie podał wartości przedmiotu zaskarżenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS określił wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 158.501 zł. Organ ten wyjaśnił, że jest to łączna wartość podatku do zwrotu zadeklarowana przez Spółkę (158.482 zł) i zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu pierwszej instancji (19 zł).

Skarga, odnotowana jako wniesiona przez dwoje skarżących, tj. T.W. i E.W., została wpisana do repertorium I SA/Lu 580/19.

2. W wykonaniu zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie (dalej: Przewodniczący) z dnia 11 września 2019 r., wezwano Skarżącego o wskazanie wartości przedmiotu zaskarżenia (karta 31).

Pismem z dnia 30 września 2019 r. Skarżący podał wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 65.911 zł (karta 37).

W wykonaniu zarządzenia Przewodniczącego z dnia 7 października 2019 r., w którym przywołano art. 218 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) - wezwano Skarżącego do wskazania sposobu wyliczenia kwoty zaskarżenia (karta 41).

W odpowiedzi Skarżący w piśmie z dnia 6 listopada 2019 r. (karta 44) wyjaśnił, że podana przez Dyrektora IAS wartość przedmiotu zaskarżenia jest błędna, gdyż organ uwzględnił w niej kwoty do przeniesienia z dwóch poprzednich miesięcy (kwietnia i maja), w tej sprawie zaś przedmiotem sporu były faktury dotyczące wyłącznie czerwca 2013 r.

3. Zarządzeniem z dnia 13 listopada 2019 r. (karta 46, w którym omyłkowo wskazano na 2018 r. - przyp. NSA) Przewodniczący: - "uznał" że wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi kwota 158.501 zł, będąca sumą kwoty podatku do zwrotu zadeklarowanej za czerwiec 2013 r. (158.482 zł) oraz zobowiązania podatkowego za ten miesiąc określonego w decyzji organu pierwszej instancji (19 zł); - ustalił wpis stosunkowy w kwocie 2.000 zł.

Kolejnym zarządzeniem z dnia 13 listopada 2019 r. Przewodniczący wezwał Skarżącego do uiszczenia wpisu od skargi w podanej kwocie (karty: 48 i 52).

4. Na ostatnio wymienione zarządzenie Skarżący złożył zażalenie (karty: 56-58). Wniósł w nim o uchylenie zarządzenia oraz prawidłowe wyliczenie wysokości wpisu. Zarzucił naruszenie art. 231 P.p.s.a. oraz § 1 pkt 4 i § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia w sprawie wpisów przez niewłaściwe zastosowanie i ustalenie wpisu stosunkowego, zamiast wpisu stałego w wysokości 500 zł.

Zwrócił uwagę, że decyzja została wydana w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej oraz, że w sprawie dotyczącej czerwca 2013 r. organ zakwestionował jedynie kwotę podatku naliczonego w wysokości 65.892 zł, gdyż wykazana w deklaracji kwota do zwrotu (158.482 zł) uwzględniała kwoty przeniesione z dwóch poprzednich okresów rozliczeniowych, tj. kwietnia i maja 2019 r.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zażalenie podlegało uwzględnieniu, aczkolwiek nie wszystkie jego motywy były zasadne.

5.2. Przede wszystkim nie był trafny argument, że w tej sprawie powinien zostać pobrany wpis stały w kwocie 500 zł. Skarżący twierdził, że zaskarżona decyzja nie kreowała/nie ustalała należności pieniężnej, lecz dotyczyła przeniesienia odpowiedzialności za należności podatkowe na osoby trzecie. Tymczasem, jak wynika z zaskarżonej decyzji, czytanej łącznie z utrzymaną nią w mocy decyzją Naczelnika US, dotyczyła ona: po pierwsze, określenia spółce cywilnej zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i odsetek, a po drugie, orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników tej spółki za jej zaległości podatkowe i odsetki.

Wadliwie zatem Skarżący upatrywał swoich racji w tym, że zaskarżona decyzja wydana została wyłącznie w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej, w sytuacji gdy rozstrzygała ona również o należnościach podatkowych byłej już spółki cywilnej.

Tego typu decyzja, mająca swoją zasadniczą podstawę prawną w regulacjach art. 115 Ordynacji podatkowej, jest dwuskładnikowa: w niej bowiem obok orzeczenia o odpowiedzialności byłego wspólnika, rozstrzyga się również o należnościach podatkowych podatnika (spółki cywilnej). Określenie zobowiązania spółki cywilnej stanowi w takim przypadku element decyzji orzekającej o odpowiedzialności wspólników (byłych wspólników) jako osób trzecich. Jest to więc odstępstwo od zasady przewidzianej w art. 108 § 2 pkt 2a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą nie może dojść do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego dłużnika głównego. Taki charakter decyzji kwalifikuje ją, przez wzgląd na jej adresata będącego byłym wspólnikiem, do zaskarżenia również w części dotyczącej określenia należności podatkowych samego podatnika (spółki cywilnej). Wysokość zobowiązania podatkowego podatnika, jako nieokreślana odrębną decyzją w stosunku do spółki, lecz określana w postępowaniu o odpowiedzialności osoby trzeciej, może stać się przedmiotem kwestionowania na drodze sądowej przez każdego z byłych wspólników - adresatów decyzji.

W niniejszej sprawie Skarżący wniesionej skargi nie zawęził jedynie do części decyzji Dyrektora IAS. W skardze, zawartej w piśmie z dnia 30 sierpnia 2019 r. Skarżący zaskarżył decyzję z dnia 26 lipca 2019 r. (a nie jej część) oraz konsekwentnie do tego wniósł o uchylenie decyzji w całości. Oznaczało to, że oczekiwał kontroli sądowej decyzji także w obszarze dotyczącym określenia należności pieniężnych - podatku spółce cywilnej.

W postępowaniu sądowoadministracyjnym zasadą zaś jest, że jeżeli sprawa dotyczy należności pieniężnych określonych w zaskarżonym akcie, to strona zobowiązana jest do uiszczenia wpisu stosunkowego (por. art. 231 P.p.s.a.) Skoro zatem Skarżący oczekiwał kontroli zaskarżonej decyzji również w części dotyczącej określenia spółce cywilnej zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i odsetek, to w takiej sprawie sądowej należny był wpis stosunkowy (zob. podobnie postanowienia NSA z dnia: 6 października 2016 r., sygn. akt I FZ 317/16, 18 maja 2016 r., sygn. akt I FSK 1744/14 i 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I FZ 470/13).

Za przeciwnym stanowiskiem nie przemawiały podane w zażaleniu orzeczenia (postanowienia NSA z dnia: 18 września 2009 r., sygn. akt II FSK 1161/09 i 4 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 673/12). Dotyczyły one bowiem decyzji niezawierających w swej treści rozstrzygnięcia tzw. wymiarowego wobec spółki; w obu wymienionych sprawach orzekano wyłącznie w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich.

5.3. Słuszne natomiast było stanowisko Skarżącego, że kwota przeniesiona z poprzedniego okresu rozliczeniowego nie powinna wpływać na wartość przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie. Każda bowiem wartość zakwestionowanego podatku naliczonego powinna oddziaływać na wysokość wpisu jedynie w odniesieniu do tego miesiąca, w którym została pierwotnie zadeklarowana (por. postanowienie NSA z dnia 19 grudnia 2011 r., sygn. akt I FZ 447/11).

W decyzji Naczelnika US z dnia 28 grudnia 2018 r. stwierdzono, na str. 2, że: "W deklaracji za miesiąc czerwiec 2013 r. wykazano kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji (z miesiąca maja 2013 r) w wysokości 92.590 zł, natomiast w deklaracji za miesiąc maj 2013 r. wykazano kwotę nadwyżki z miesiąca kwietnia 2013 r. w wysokości 42.666 zł.)"

Skarżący w piśmie z dnia 6 listopada 2019 r., w zakresie podanej wartości przedmiotu zaskarżenia, wyjaśnił, że przyjęcie kwoty określonej przez organ spowoduje powielenie opłat sądowych, które zostały już określone w odrębnych postępowaniach przed Sądem pierwszej instancji w przedmiocie skarg na decyzje dotyczące kwietnia i maja 2013 r. Podobnie stwierdził w zażaleniu wskazując na toczące się za te miesiące postępowania o sygn. akt: I SA/Lu 360/19 oraz I SA/Lu 458/19.

Tymczasem w zaskarżonym zarządzeniu nie zostało wskazane z jakiej przyczyny przyjęto kwotę podaną przez Dyrektora IAS, a z jakich powodów nie uznano argumentacji Skarżącego.

W przedstawionych okolicznościach nie można zatem było jednoznacznie stwierdzić, czy "uznana" przez Przewodniczącego wartość przedmiotu zaskarżenia jest prawidłowa. Nie wiadomo bowiem, czy w miesiącu objętym zaskarżoną decyzją podana przez Skarżącego kwota do przeniesienia w rzeczywistości (nie)była sporna. Wyjaśnienie tej kwestii powinno nastąpić w ramach właściwej realizacji postanowień art. 218 P.p.s.a., wobec czego zaskarżone zarządzenie należało uchylić. Rzeczą Przewodniczącego będzie ustalenie wartości przedmiotu zaskarżenia przy rozważeniu dostrzeżonych wyżej okoliczności oraz podanie motywów podjętego stanowiska, a następnie określenie stosownego wpisu od wniesionej przez Skarżącego skargi.

Po zrealizowaniu tych działań Przewodniczący powinien wezwać Skarżącego do uiszczenia solidarnie wpisu od skargi. Dostrzec tu bowiem należało, że skarga Skarżącego dotyczyła tych samych praw i obowiązków, wynikających z rozstrzygnięcia organu o należnościach spółki cywilnej, co i drugiego byłego wspólnika. Oboje zaś wspólnicy wnieśli w jednym piśmie procesowym skargę i dlatego, stosownie do art. 214 § 2 zdanie pierwsze P.p.s.a., pismo ich podlega jednej opłacie.

5.4. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 197 § 1 i § 2 oraz art. 198 P.p.s.a. uchylił zaskarżone zarządzenie.