Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1000/94
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1995-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: ze zm.
journal: Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
journal: Dz.U. 1995 nr 7 poz. 33
Teza: Skoro obowiązek stosownych wyliczeń, ustanowiony w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, jest w istocie obowiązkiem mającym ustalić podstawę opodatkowania i wysokość podatku, to dla tych wyliczeń nie można nie posłużyć się - w razie wątpliwości - ustanowionymi stopniami dokładności w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm./, obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/.

Oznaczało to w 1993 r. obowiązek wyliczenia procentowego udziału przy podstawie opodatkowania z taką dokładnością, aby temu procentowemu wskaźnikowi odpowiadały co najmniej wartości 10.000 zł, a przy kwotach podatku co najmniej wartości 1.000 zł.

TEZY

Skoro obowiązek stosownych wyliczeń, ustanowiony w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, jest w istocie obowiązkiem mającym ustalić podstawę opodatkowania i wysokość podatku, to dla tych wyliczeń nie można nie posłużyć się - w razie wątpliwości - ustanowionymi stopniami dokładności w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm./, obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/.

Oznaczało to w 1993 r. obowiązek wyliczenia procentowego udziału przy podstawie opodatkowania z taką dokładnością, aby temu procentowemu wskaźnikowi odpowiadały co najmniej wartości 10.000 zł, a przy kwotach podatku co najmniej wartości 1.000 zł.


SENTENCJA

oddala skargę w przedmiocie podatku od towarów i usług.


UZASADNIENIE

Przedsiębiorstwo Państwowe Cukrownia "K" w K. zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 30 lipca 1994 r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia 26 maja 1994 r. ustalającej podatek od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 1993 r. Zaskarżona decyzja powołuje się na przepisy art. 20 ust. 1 oraz 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i przedstawia, że w wyniku kontroli stwierdzono, iż Cukrownia w ewidencji zakupu nie wyodrębniała podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od opodatkowania. Wskutek tego wszystkie faktury zakupu zaliczono do zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Stwierdzono nadto, że błędnie wykazano w deklaracji za listopad i grudzień 1993 r. wartości sprzedaży zwolnionej od podatku.

W związku z zawyżeniem podatku naliczonego zastosowany został tryb i konsekwencja przewidziane w art. 27 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy. Natomiast skarga wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji jako bezpodstawnej. Bezpodstawności dopatruje się w tym, że nie nastąpiło zawyżenie podatku naliczonego skoro różnice w naliczeniu wynikają jedynie z zaokrągleń. Obowiązujące prawo nie określa tego z jaką dokładnością należy rozliczać podatki. Urząd Skarbowy rozliczył w tym zakresie Cukrownię z dokładnością do 0.0001 procent natomiast Cukrownia naliczyła podatek z dokładnością do 1 procent. Wskazane przez Izbę Skarbową rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm./ normuje jedynie kwestię " (...) stosowania zaokrągleń w naliczonym podatku". Stąd też - zdaniem skargi - brak jest w sprawie podstaw prawnych do ustalenia, że nastąpiło zawyżenie podatku naliczonego a więc brak podstaw do naliczenia "sankcji" z art. 27 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy.

Odpowiedź na skargę wnosi o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i dodając, że sposób wyliczenia podstawy kwestionowanej przez skargę jest wskazany w deklaracji podatkowej VAT-7.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przede wszystkim należy stwierdzić, że punktem wyjścia dla ustaleń i rozważań, które stały się kontrowersyjne między stronami jest to, że z art. 20 cyt. ustawy wynika obowiązek odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Skarżąca Cukrownia tego obowiązku nie realizowała. Wobec niemożliwości wyodrębnienia konkretnych kwot związanych ze sprzedażą opodatkowaną Cukrownia miała obowiązek spełnienia opisanego wyżej wymogu w sposób ustanowiony w art. 20 ust. 3 tej ustawy, tj. miała obowiązek zmniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, która odpowiada procentowemu udziałowi wartości sprzedaży towarów opodatkowanych podatkiem w wartości sprzedaży ogółem. Konieczność opisanego wyżej wyliczenia rodzi pytanie o granice dokładności tego wyliczenia. Problem ten należało rozwiązać przez stwierdzenie przede wszystkim, że warunki omawianego wyliczenia winny być obwarowane stosownymi zapisami w deklaracjach podatkowych VAT-7. Deklaracje te, stosownie do art. 168 par. 1 Kpa i art. 10 cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., korzystają z domniemania prawdziwości a zapisy w nich poczynione stanowią o podstawie opodatkowania oraz wysokości ustalanego podatku.

Opisane wyżej czynności i ich skutki stanowią element tzw. samoopodatkowania ustanowionego przez art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./.

Z powyższego wynika, że w ramach tego systemu opodatkowania na podatniku ciąży obowiązek dokładnego, zgodnego ze stanem rzeczywistym, zapisania danych obrazujących podstawę opodatkowania i ustaloną na tej podstawie wysokość zobowiązania podatkowego. Do tych zapisów mają zastosowanie /miały zastosowanie w 1993 r./ zasady zaokrąglania podstawy opodatkowania i kwoty podatków ustanowione w par. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm., obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r., Dz.U. nr 7 poz. 33/. Przepis ten stanowi o minimalnych granicach prawnie wymaganej dokładności /albo prawnie dopuszczalnych granicach niedokładności/ przy ustalaniu /obliczaniu/ podstawy opodatkowania jak i ustalaniu /obliczaniu/ podatku. Jeśli się zważy, że obowiązek stosownych wyliczeń, ustanowiony w art. 20 ust. 3 cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., jest w istocie obowiązkiem mającym ustalić podstawę opodatkowania i wysokość podatku, to dla tych wyliczeń nie można nie posłużyć się - w razie wątpliwości - ustanowionymi stopniami dokładności we wskazanym wyżej rozporządzeniu. Oznaczało to w 1993 roku obowiązek wyliczenia procentowego udziału przy podstawie opodatkowania z taką dokładnością aby temu procentowemu wskaźnikowi odpowiadały co najmniej wartości 10.000 zł a przy kwotach podatku co najmniej wartości 1000 zł.

Mając powyższe na uwadze nie można uznać za trafny zarzut skargi, że stopień dokładności procentowego wskaźnika wyliczony przez Urząd Skarbowy w niniejszej sprawie jest prawnie niedopuszczalny, bezprawny. Należy bowiem podkreślić, że bezdyskusyjną zasadą jest, iż zapisy obrazujące podstawę podatkową mają obrazować stan rzeczywisty a to oznacza - co do zasady - konieczność precyzyjnego wyliczania niezależnie od tego czy wskaźniki z tych wyliczeń są liczbami całkowitymi czy też ułamkowymi.

Powołane wyżej rozporządzenie, ustanawiając określone zasady zaokrąglania, ustanawia minimalne wartości niezbędne w praktyce ustalania podstaw opodatkowania jak i podatków.

Toteż wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi należało ją oddalić na mocy art. 207 par. 5 Kpa.