Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 981/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 21 UST. 1 PKT 3B
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Protokolant referent Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2019 r. sprawy ze skargi I. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez I. A. (dalej "Skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2018 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] października 2017 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

W dniu 27 kwietnia 2015 r. do Urzędu Skarbowego w O. wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 za 2014 r. Skarżącej w którym został wykazany przychód/dochód z emerytur - rent krajowych w wysokości 17.164,04 zł, a także przychód z innych źródeł w wysokości 192.251,95 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 11.910,68 zł oraz dochód z innych źródeł w wysokości 180.341,27 zł. Łączny dochód wyniósł 197,505,31 zł. Podstawę opodatkowania stanowił dochód w wysokości 197.505,00 zł, a podatek obliczony według obowiązującej skali podatkowej wyniósł 50,671,66 zł. Po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 1.330,18 zł należny podatek wyniósł 49,341,00 zł. Różnica pomiędzy podatkiem należnym w wysokości 49.341,00 zł, a sumą zaliczek pobranych przez płatników 1.206,00 zł stanowiła kwotę do zapłaty w wysokości 48,135,00 zł, która została uiszczona w dniu 29 kwietnia 2015 r.

W dniu 10 sierpnia 2017 r. do Urzędu Skarbowego w O. wpłynął wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 48.135,00 zł w związku z nienależnym zapłaceniem podatku dochodowego od zadeklarowanego przychodu z innych źródeł.

W uzasadnieniu wniosku Skarżąca wskazała, że jako przychód z innych źródeł wykazano połowę wysokości odszkodowania zasądzonego na rzecz małżonków B. i I. A. wyrokiem Sądu Okręgowego w O. z dnia 25 marca 2014 r. sygn. akt [...], utrzymującego w mocy wyrok Sądu Rejonowego w S. z dnia 7 maja 2013 r. sygn. akt [...]. Jako koszty uzyskania przychodu wykazane z powyższego tytułu w kwocie 11.910,68 zł wykazano koszty sądowe i koszty zastępstwa procesowego w połowie wysokości poniesionych przez małżonków A.. Dochód z tytułu innych źródeł wykazany w zeznaniu PIT-37 za 2014 r. wyniósł kwotę 180.341,27 zł. Zdaniem Skarżącej otrzymane odszkodowanie jest zadośćuczynieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej: "u.p.d.o.f.") zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżąca w złożonym wniosku wyjaśniła, że wraz z mężem B. A. nabyła w 1997 r. w ramach współwłasności małżeńskiej w udziale 1/2 nieruchomość gruntową wraz z małżonkami L. i H. L.. Nieruchomość miała być wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, której wspólnikami byli małżonkowie Irena i B. A. oraz L. i H. L.. Ostatecznie do podjęcia działalności gospodarczej nigdy nie doszło, a spółka cywilna nie uzyskała żadnych przychodów i nie podjęła jakiejkolwiek aktywności. W okresie od nabycia nieruchomości na współwłasność wbrew woli i bez zgody Państwa A., małżonkowie L. czerpali pożytki z nieruchomości wspólnej poprzez wydobycie i sprzedaż żwiru.

Sąd Rejonowy w S. na wniosek małżonków B. i I. A. w dniu 7 maja 2013 r. wydał postanowienie sygn. akt [...], w którym zniósł współwłasność nieruchomości poprzez fizyczny podział tej nieruchomości na dwie działki gruntu, z czego jedną zasądził małżonkom A., a drugą małżonkom L. oraz zasądził od małżonków Leszczyńskich na rzecz małżonków A. kwotę 381.834,51 złotych tytułem spłat i dopłat, w tym połowy wartości pobranych pożytków z tytułu korzystania ze wspólnej nieruchomości w okresie przed zniesieniem współwłasności wyłącznie przez małżonków L.. Postanowienie Sądu Rejonowego w S., na skutek wniesionej apelacji przez małżonków L. zostało utrzymane w mocy przez Sąd Okręgowy w O. w dniu 25 marca 2014 r. postanowieniem sygn. akt [...].

W przedmiotowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty wskazano, że w wykonaniu ww. orzeczeń sądowych małżonkowie L. i H. L. zapłacili zasądzoną przez Sąd kwotę 381 834,51 zł wraz z kwotą 2.669,40 zł, stanowiącą zwrot kosztów sądowych na rzecz małżonków A.. Skarżąca w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2014 r., wykazała połowę ww. kwot jako przychód z innych źródeł tj. 192.251,95 złotych.

Ponadto we wniosku Skarżąca podkreśliła, iż wartość nieruchomości nabytej w wyniku zniesienia współwłasności nie mieści się w udziale jaki przysługiwał małżeństwu A. w momencie nabycia w 1998 r. Skarżąca wskazała, że w 2001 r. L. i H. L. podrabiając podpisy B. A. i fałszując dokumentację uzyskali koncesję na wydobycie kopaliny i rozpoczęli wydobycie na działce stanowiącej współwłasność. Małżonkowie Leszczyńscy postępowanie administracyjne oraz wydobycie przez okres 2 lat prowadzili bez zgody małżonków A., co zostało potwierdzone prawomocnymi wyrokami skazującymi i uchyleniem przez Ministra Środowiska decyzji koncesyjnej na wydobycie kopaliny. Skarżąca wskazała, że trwająca 6 lat eksploatacja doprowadziła do znacznej dewastacji terenu rolnego, który do dnia dzisiejszego jest wyłączony z użytkowania rolniczego z uwagi na wysoki koszt jego rekultywacji. Skarżąca nabywając nieruchomość w 1998 r. nabyła udział w działce, która zgodnie z zapisem w planie zagospodarowania przestrzennego i faktycznym wykorzystaniem stanowiła działkę rolną, aktualnie znaczna jej powierzchnia na skutek prowadzonego wydobycia kopaliny jest nieużytkiem i tym samym jej wartość jest niższa.

Wartość nieruchomości nabytej w wyniku zniesienia współwłasności jest niższa od wartości posiadanego pierwotnie udziału, co najmniej o kwotę zasądzonego odszkodowania z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości tj. 381.834,51 zł (w części przypadającej na udział Skarżącej w wysokości 190.917,25 zł).

Wobec tego, w ocenie Skarżącej, zasądzona na rzecz małżonków A. kwota jest odszkodowaniem za zmniejszenie wartości nieruchomości z tytułu pobranych pożytków przez małżonków L., których działalność pozostawiła trwałe zmiany w ukształtowaniu powierzchni części działki i wywołała znaczne ograniczenia w wykorzystaniu rolniczej przestrzeni produkcyjnej, co spowodowało niewątpliwie utratę wartości nieruchomości poprzez jej zubożenie w posiadane uprzednio kopaliny.

Zdaniem Skarżącej, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. może mieć zastosowanie do odszkodowań z tytułu obniżenia wartości nieruchomości. Na prawidłowość złożonego wniosku Skarżąca przytoczyła wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3779/14.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. pismem z dnia 21 sierpnia 2017 r. wezwał Skarżącą do uzupełnienia złożonego wniosku o brakującą korektę zeznania za 2014 r.

W dniu 24 sierpnia 2017 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła korekta zeznania podatkowego PIT-37 za 2014 r. Skarżącej w którym pominięto uprzednio wykazane w pierwotnym zeznaniu przychody z innych źródeł, wykazując jedynie przychód/dochód z emerytur - rent krajowych w wysokości 17.164,04 zł. Podstawę opodatkowania stanowił dochód w wysokości 17.164,00 zł, a podatek obliczony według obowiązującej skali podatkowej wyniósł 2.533,50 zł. Po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 1,330,18 zł, należny podatek wyniósł 1.203,00 zł. Różnica pomiędzy podatkiem należnym 1.203,00 zł, a sumą zaliczek pobranych przez płatników 1.206,00 zł stanowiła kwotę nadpłaty w wysokości 3,00 zł.

Organ pierwszej instancji pismem z dnia 21 września 2017 r. wystąpił do Skarżącej o dostarczenie potwierdzenia otrzymania zasądzonej przez Sąd Rejonowy w Szczytnie, zgodnie z postanowieniem sygn. akt [...] z dnia [...] maja 2013 r. kwoty 2.669,40 złotych, tytułem zwrotu kosztów sądowych.

Pismem z dnia 26 września 2017 r., pełnomocnik Skarżącej poinformował, że nie może dostarczyć potwierdzenia otrzymania zasądzonej przez Sąd Rejonowy w S. kwoty 2.669,40 złotych, ponieważ kwota ta najprawdopodobniej została przekazana przekazem pocztowym po uprawomocnieniu się orzeczenia Sądu Okręgowego w O. tj. w dniu 9 kwietnia 2014 r.

Po rozpatrzeniu wniosku z dnia 7 sierpnia 2017 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] października 2017 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 48 915,00 zł w miejsce wykazanego w zeznaniu PIT-37 za 2014 r. w kwocie 49.341,00 zł oraz stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 423,00 zł w części dotyczącej zwrotu kosztów sądowych w kwocie 1 334,70 zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 47,712,00 zł w części dotyczącej uzyskanego przychodu w kwocie 190.917,25 zł.

Kwestionując ustalenia zawarte w ww. decyzji Skarżąca pismem z dnia 3 listopada 2017 r., odwołała się w ustawowym terminie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy tj. o wysokości nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w części zastosowania zwolnienia przedmiotowego od otrzymanego odszkodowania w kwocie 190.917,25 zł bądź alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. wyznaczył Skarżącej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W dniu [...] lutego 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wydał decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] października 2017 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że ww. kwoty zostały zasądzone na rzecz małżonków A. na podstawie postanowienia Sądu (a nie na podstawie wyroku lub ugody sądowej). Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej.

Ponadto organ podał, że zasądzone przez sąd świadczenie pieniężne w wysokości 381.834,51 zł, wbrew twierdzeniu Skarżącej, nie zostało zasądzone tytułem naprawienia szkody wyrządzonej współwłaścicielowi. Stanowi zapłatę tytułem połowy wartości pobranych pożytków w wysokości 424.369.51 zł pomniejszoną o kwotę 42.535.00 zł tytułem dopłaty. Sąd w uzasadnieniu postanowienia zawarł podstawę art. 207 Kodeksu cywilnego dotyczącą roszczenia Skarżącej w sprawie zwrotu połowy pożytków pobranych przez małżonków L.. W związku z powyższym tak zasądzone i wypłacone świadczenie nie jest wbrew twierdzeniom Skarżącej odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych. Zwrócić należy również uwagę, że zasądzona kwota nie tylko w postanowieniu Sądu literalnie nie została nazwana "odszkodowaniem bądź zadośćuczynieniem", ale również nie ma charakteru ani nie realizuje celów odszkodowawczych, zadośćuczynienia, wiąże się bowiem z faktem roszczenia związanego z korzystaniem z rzeczy wspólnej, pobieraniem z niej pożytków i przychodów oraz dokonanymi nakładami, a nie z wyrządzeniem szkody w jakiejkolwiek postaci. Ponadto wskazać należy, że organy podatkowe są związane wydanym prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w S. [...] Zamiejscowy Wydział Cywilny z siedzibą w P. z dnia 7 maja 2013 r. sygn. akt. [...], co oznacza, że nie mogą dokonywać odmiennej oceny prawnej od zawartej w orzeczeniu Sądu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzuciła naruszenie:

1) art. 121 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej "O.p.") poprzez niepodjęcie działań zmierzających do właściwego wyjaśnienia stanu faktycznego postępowania podatkowego, założenie określonej - niekorzystnej dla podatnika tezy dowodowej i tym samym zaburzenie zaufania podatnika do działań organów podatkowych,

2) art. 180, art 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez nierozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego i stanu faktycznego sprawy,

3) art. 191 O.p. poprzez pominięcie i nieprzeprowadzenie części z wnioskowanych przez Skarżącą dowodów i nie wzięcie pod uwagę całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie,

4) art. 75 do 77 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w 2014 r. i nie dokonanie zwrotu nadpłaconego podatku,

5) art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. poprzez jego wadliwe zastosowanie i uznanie, że kwota 190.917,25 zł uzyskana przez Skarżącą w związku z prawomocnym orzeczeniem Sądu Rejonowego w S. [...] Zamiejscowy Wydział Cywilny z siedzibą w P. z dnia 7 maja 2013 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt [...] nie jest zwolniona przedmiotowo od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., względem zasądzonej postanowieniem Sądu Rejonowego w S. [...] Zamiejscowy Wydział Cywilny z siedzibą w P. od L. L. i H. L. na rzecz Skarżącej kwoty 190.917,25 zł (tj. połowy kwoty 381.834,51 zł zasądzonej solidarnie na Jej rzecz oraz na rzecz Jej męża) - w ocenie Skarżącej zwolnienie z tego przepisu znajduje zastosowanie, według Organów brak jest możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania i zadośćuczynienia (tj. inne niż wymienione wprost w katalogu zwolnień podatkowych – wyjaśnienie Sądu) otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem otrzymanych w związku z działalnością gospodarczą (lit. a) lub dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (lit. b).

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował pojęć "odszkodowanie" ani "zadośćuczynienie" na potrzeby u.p.d.o.f., w tym w ramach wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. W konsekwencji niezbędne jest odwołanie się do znaczenia tych pojęć na gruncie prawa cywilnego.

Definicję odszkodowania w polskim prawie cywilnym formułuje przepis art. 361 § 2 k.c., zgodnie z którym naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, jak i korzyści, które mógł osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) oraz odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cesans) jest o tyle istotny, że ustawodawca wyłączył z zakresu przedmiotowego zwolnienia (o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.) wypłaty pokrywające lucrum cesans. Wychodząc z założenia, że odszkodowanie z tytułu poniesionych strat służy przywróceniu stanu majątku sprzed wystąpienia szkody, tylko w tym zakresie należy uznać uzyskane świadczenie za zwolnione od podatku dochodowego (patrz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 372/17).

Jak wskazuje się w doktrynie "[S]tratą jest pomniejszenie majątku poszkodowanego. Polega ona na uszczupleniu aktywów (np. zniszczenie, utrata lub uszkodzenie określonych składników majątkowych albo obniżenie ich wartości) albo na przybyciu pasywów (np. powstanie nowych zobowiązań albo ich zwiększenie). Nie można traktować jako szkody tzw. ubytków naturalnych, a więc ubytków powstających na skutek wysychania, zamrażania, topnienia, wypłukiwania, ważenia, przemielania itp. Pod pojęcie szkody nie podpada też pogorszenie rzeczy (zmniejszenie jej wartości), jeżeli wynika ono z normalnego z niej korzystania w ramach przysługującego tytułu prawnego. Szkoda związana z utraconymi korzyściami ma zawsze charakter hipotetyczny. Z reguły występuje obok rzeczywiście poniesionej straty." (Gudowski Jacek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna, wyd. II, WKP 2018, komentarz do art. 361).

Zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, tzw. krzywdy (por. art. 4172, 445, 446 § 4 i art. 448 k.c.). Jak wskazuje się w doktrynie "Podłożem przyznania zadośćuczynienia jest doznana przez poszkodowanego krzywda. Chodzi więc o szkodę niematerialną, moralną, wyrządzoną bezprawnie, a więc – mówiąc potocznie – niesprawiedliwie i niezasłużenie. Krzywdę wypełnia poczucie nieszczęścia, cierpienia, bólu, lęku i dyskomfortu psychicznego wyrażającego się m.in. poczuciem odrzucenia, pogorszeniem relacji rodzinnych i towarzyskich, utratą zawodu, pozbawieniem możliwości odczuwania przyjemności itp." (Gudowski Jacek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna, wyd. II, WKP 2018, komentarz do art. 445).

Ocena charakteru zasądzonej kwoty z punktu widzenia jej kwalifikacji jako odszkodowanie albo zadośćuczynienie (co stanowi warunek konieczny zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.), wymaga analizy orzeczenia będącego podstawą jej zasądzenia.

Przedmiotowym postanowieniem z dnia 7 maja 2013 r. Sąd Rejonowy w S. [...] Zamiejscowy Wydział Cywilny z siedzibą w P. po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2013 r. w P. na rozprawie sprawy z wniosku I. A. i B. A. z udziałem L. L. i H. L. postanowił po pierwsze, znieść współwłasność wskazanej w tym orzeczeniu nieruchomości – działki gruntu w ten sposób, że dokonać fizycznego podziału tej nieruchomości na dwie działki gruntu i jedną z działek przyznać Państwu A., drugą natomiast przyznać Państwu L. oraz po drugie, zasądzić do L. L. i H. L. solidarnie kwotę 381.834,51 zł na rzecz I. A. i B. A..

W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd Rejonowy wskazał, że "I. A. i B. A. złożyli wniosek o zniesienie współwłasności nieruchomości (...) Nadto wnioskodawcy wnieśli o zasądzenie od uczestników postępowania solidarnie na rzecz wnioskodawców kwoty 2 435 000 zł (...) tytułem zwrotu połowy pożytków pobranych przez uczestników z przedmiotowej nieruchomości. (...) Sąd ustalił co następuje (...) H. L. i L. L. wydobywali kruszywo naturalne z nieruchomości wspólnej w okresie od III kwartału 2002 roku do III kwartału 2007 roku. (...) W powyższym okresie wydobyli łącznie 141 000 m3 kruszywa naturalnego (...) Całkowita wartość wydobytego kruszywa, po uwzględnieniu kosztów jego wydobycia, wynosi 848 739,03 złotych. (...) Sąd zważył, co następuje: (...) Sąd zniósł współwłasność nieruchomości wspólnej w ten sposób, że dokonał jej fizycznego podziału zgodnie z wariantem II podziału nieruchomości (...) Zgodnie z art. 618 § 1 kpc, w postępowaniu o zniesienie współwłasności sąd rozstrzyga również o wzajemnych roszczeniach pomiędzy współwłaścicielami z tytułu posiadania rzeczy. Zalicza się do nich przede wszystkim roszczenia związane z korzystaniem z rzeczy wspólnej, pobieraniem z niej pożytków i przychodów oraz dokonanymi nakładami. W myśl art. 207 kc, pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

W przedmiotowej sprawie bezspornie ustalono, że uczestnicy postępowania w okresie od II kwartału 2002 roku do III kwartału 2007 roku wydobywali z nieruchomości wspólnej kruszywo naturalne, które następnie sprzedawali (...) Na podstawie danych i informacji z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie oraz na podstawie oględzin obszaru nieruchomości wspólnej, na którym prowadzone było wydobycie, i założeń biegłych, biegli taksatorzy złóż kopalin stwierdzili, że łączna wartość wydobytego przez uczestników kruszywa, po uwzględnieniu kosztów jego wydobycia, wynosi 848 739,03 złotych. Tym samym wartość ½ udziału przypadającego wnioskodawcom w pobranych przez uczestników pożytkach z nieruchomości wspólnej wynosi 424 369,51 złotych. (...) Z kwoty 424 369,51 złotych, należnej wnioskodawcom od uczestnikom postępowania tytułem połowy wartości pobranych pożytków, Sąd potrącił 42 535 złotych stanowiącą połowę różnicy pomiędzy wartością działki 12/5 przyznaną wnioskodawcą (1 839 170 zł) a wartością działki 12/6 przyznaną uczestnikom postępowania (1 754 100 zł), która należna jest uczestnikom postępowania od wnioskodawców tytułem dopłaty, i tym samym zasądził od uczestników postępowania solidarnie na rzecz wnioskodawców solidarnie kwotę 381 834,51 złotych wraz z ustawowymi odsetkami w przypadku zwłoki w płatności".

W ocenie Sądu rację należy przyznać Organowi, że zasądzona kwota nie stanowi odszkodowania ani zadośćuczynienia i jako taka nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Zasądzona kwota nie stanowi bowiem ani pokrycia strat, które Skarżąca poniosła (odszkodowanie) ani świadczenia z tytułu wyrządzonej krzywdy (zadośćuczynienia). Jak wynika bowiem z cytowanego postanowienia Sądu Rejonowego Skarżąca wraz z mężem wniosła o zniesienie współwłasności oraz o zasądzenie określonej kwoty tytułem zwrotu połowy pożytków pobranych, Sąd Rejonowy - po ustaleniu wartości pobranych pożytków na kwotę 424 369,51 złotych – dokonał podziału nieruchomości i w związku z przyznaniem bardziej wartościowej nieruchomości Skarżącej i Jej mężowi i ustaleniem w związku z tym dopłaty (42 535 zł) w efekcie zasądził na rzecz Skarżącej i Jej męża solidarnie kwotę 381 834,51 złotych. Sporna kwota 190.917,25 zł (tj. połowa kwoty 381.834,51 zł zasądzonej solidarnie na Jej rzecz oraz na rzecz Jej męża) jest efektem rozstrzygnięcia przez Sąd Rejonowy – w ramach postępowania z art. 618 k.p.c. o zniesienie współwłasności - roszczenia z tytułu pożytków, które, jak wskazał Sąd Rejonowy (i co było podstawą zasądzonej kwoty) zgodnie z art. 207 k.c. przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów. Zgodnie z art. 53 §1 k.c. pożytkami naturalnymi rzeczy są jej płody i inne odłączone od niej części składowe, o ile według zasad prawidłowej gospodarki stanowią normalny dochód z rzeczy. W tym kontekście nie ulega wątpliwości, że wydobyte kopaliny stanowią jeden z rodzajów pożytków naturalnych (por. Dziurda Marcin, Łukańko Bernard, Pawlak Władysław, Kodeks cywilny. Część ogólna. Komentarz do wybranych przepisów, LEX/el. 2018, Komentarz do art. 53). Tym samym, skoro w przedmiotowym postępowaniu (o zniesienie współwłasności) Skarżąca wniosła o zasądzenie określonej kwoty tytułem zwrotu (połowy) pożytków pobranych z nieruchomości (w postaci kopalin) i Sąd zasądził (obniżoną, w następstwie dokonanych ustaleń, w tym opinii biegłych) określoną kwotę wskazując wyraźnie, że kwota ta jest należna tytułem (połowy) wartości pobranych pożytków, to zasądzona kwota nie jest odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem (wskutek czego nie znajdzie wobec niej zastosowanie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.). Określona w orzeczeniu podstawa prawna zasądzonego świadczenia pieniężnego (wynikająca z żądania) przesądza w tym przypadku o jego charakterze. Podnoszenie w ramach postępowania o stwierdzenie nadpłaty okoliczności mających świadczyć o tym, że Skarżąca poniosła (również) szkodę wskutek poboru przez współwłaścicieli nieruchomości pożytków, nie zmienia charakteru zasądzonej wcześniej kwoty.

W ocenie Sądu okoliczność, że rozstrzygnięcie sądu ma formę "postanowienia" (gdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. stanowi o "wyroku" albo "ugodzie sądowej") samo w sobie nie wyklucza możliwości zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. i w tym zakresie stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 13 §1 k.p.c. sąd rozpoznaje sprawy w procesie, chyba że ustawa stanowi inaczej. W wypadkach przewidzianych w ustawie sąd rozpoznaje sprawy według przepisów o postępowaniach odrębnych. Stosownie do §2 art. 13 k.p.c. przepisy o procesie stosuje się odpowiednio do innych rodzajów postępowań unormowanych w niniejszym kodeksie, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Przepisy dotyczące zniesienia współwłasności zawarte są w Rozdziale 4 pt. Zniesienie współwłasności Działu III pt. Sprawy z zakresu prawa rzeczowego Tytułu II pt. Przepisy dla poszczególnych rodzajów spraw Księgi drugiej k.p.c. pt. Postępowanie nieprocesowe. Zgodnie z art. 516 k.p.c. orzeczenia sądu w postępowaniu nieprocesowym zapadają w formie postanowień, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Jak wskazuje się w doktrynie "zarówno co do istoty przedmiotu sprawy, jak i co do kwestii procesowych sąd w postępowaniu nieprocesowym orzeka w formie postanowienia. W związku z tym uzasadniony jest w postępowaniu nieprocesowym podział na:

1) postanowienia co do istoty sprawy (merytoryczne, rozstrzygające w sposób stanowczy kwestie materialnoprawne), odpowiadające wydawanym w procesie wyrokom, ale niemające jego solennej oprawy (art. 518) oraz

2)postanowienia procesowe (wpadkowe, formalne, rozstrzygające zagadnienia procesowe).

Konsekwencją tego podziału jest uznanie, że do postanowień merytorycznych mają odpowiednie zastosowanie art. 316–332 oraz art. 350–353, natomiast do postanowień formalnych – art. 354–3621. Należy też zaznaczyć, że postać postanowienia w postępowaniu nieprocesowym przybierają również te rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, które zazwyczaj w formie wyroków zapadają w procesie, a tylko ze względów utylitarnych zostały przyłączone do postępowania nieprocesowego (art. 567 § 1, art. 618 § 1 oraz art. 685 i 686)." (Ereciński Tadeusz (red.), Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz. Tom IV. Postępowanie rozpoznawcze. Postępowanie zabezpieczające, wyd. V Opublikowano: WK 2016, Komentarz do art. 516).

W ocenie Sądu zastrzeżenie ze względów utylitarnych przez ustawodawcę w ramach przepisów o postępowaniu cywilnym dla orzeczenia sądu określonej formy, tj. np. postanowienia zamiast wyroku, nie może skutkować różnicowaniem traktowania zasądzonej kwoty na gruncie przepisów prawa podatkowego, w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., gdyż prowadziłoby to do naruszenia wyrażonej w art. 32 Konstytucji zasady równości. Jak orzekł bowiem Trybunał Konstytucyjny zasada ta "nakazuje jednakowe traktowanie wszystkich adresatów norm prawnych charakteryzujących się w takim samym stopniu tą samą, relewantną cechą i jednocześnie dopuszcza odmienne traktowanie podmiotów, które takiej cechy nie posiadają" (Wyrok z dnia 18 lutego 2014 r., U 2/12, OTK-A, 2014, nr 2, poz. 12). Brak jest uzasadnienia dla różnicowania sytuacji prawnej podatnika w zależności od tego, czy zasądzono jemu daną kwotę (stanowiącą odszkodowanie) w orzeczeniu sądu będącym wyrokiem czy też postanowieniem. W rezultacie, w ocenie Sądu, przez wyrok, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. należy rozumieć również postanowienie sądu wydane w postępowaniu nieprocesowym. Dokonując innej wykładni wskazanego przepisu w zaskarżonej decyzji organ naruszył prawo, naruszenie to jednak nie miało wpływu na wynik sprawy (wobec prawidłowości ustalenia przez Organ, że zasądzona kwota nie stanowiła ani odszkodowanie ani zadośćuczynienie, wobec czego nie znajduje wobec niej zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.), a co za tym idzie nie mogło być podstawą uchylenia decyzji (art. 145 §1 pkt a p.p.s.a. uzależnia uchylenie decyzji z powodu naruszenia prawa materialnego od tego, że naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy).

W ocenie Sądu należy zgodzić się z Organem, że tezy wyrażone we wskazanym przez Skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3779/14 nie mogą stanowić wskazówki dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Wskazany wyrok dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. z tytułu otrzymanego odszkodowania za utratę wartości nieruchomości w związku z ustanowieniem służebności przesyłu. Niezależnie od tego, że w sprawie Skarżącej podstawą ewentualnego zastosowania zwolnienia stanowi inny przepis, tj. przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., w sprawie Skarżącej podstawą odmowy zastosowania zwolnienia jest to, że zasądzona kwota stanowi efekt rozstrzygnięcia przez Sąd Rejonowy roszczenia z tytułu pożytków (a nie zasądzenia kwoty tytułem odszkodowania za poniesione straty lub tytułem zadośćuczyenienia), co przesądza o tym, że tezy w nim zawarte nie są adekwatne do sprawy.

W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia art. 121 O.p. (tj. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§1) oraz organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§2)) oraz art. 122 O.p. (tj. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym) poprzez niepodjęcie działań zmierzających do właściwego wyjaśnienia stanu faktycznego postępowania podatkowego, założenia określonej – niekorzystnej dla podatnika tezy dowodowej i tym samym zaburzenia zaufania podatnika do działań organów podatkowych, ani do naruszenia art. 180 (tj. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem(§1)), 187 §1 (tj. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy). oraz art. 188 (żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem) poprzez nierozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego i stanu faktycznego sprawy, jak również nie doszło do naruszenia art. 191 O.p. (tj. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) poprzez pominięcie i nieprzeprowadzenie części z wnioskowanych przez Skarżącą dowodów i nie wzięcie pod uwagę całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

Uznać należy w ocenie Sądu, że w sprawie wyczerpująco rozpatrzono cały materiał dowodowy. W trakcie toczącego się postępowania sądowego dokładnie ustalono stan faktyczny sprawy, jak również wyjaśniono wszelkie okoliczności dotyczące postępowania. W zaskarżonej decyzji w sposób szczegółowo opisano stan faktyczny sprawy oraz przytoczono treść mających zastosowanie w sprawie przepisów i ich wykładnię (z zastrzeżeniem sygnalizowanego wcześniej naruszenia polegającego na uznaniu, że zwolnienia nie stosuje się odszkodowań i zadośćuczynień zasądzanych na mocy postanowienia, co nie miało wpływu na wynik sprawy wobec jednoczesnego uznania, że sporna kwota nie stanowi ani odszkodowania ani zadośćuczynienia), po czym dokonano prawidłowej subsumpcji tych przepisów w ustalonym stanie faktycznym. W istocie wskazane wyżej zarzuty dotyczące nieprawidłowości przy zebraniu i ocenie materiału dowodowego mają związek z konsekwentnie prezentowanym przez Skarżącą w postępowaniu stanowiskiem, że Skarżąca poniosła znaczne szkody polegające na znacznym zniszczeniu, obniżeniu wartości oraz braku możliwości eksploatowania związane z działalnością wydobywczą Państwa L. (czemu służyły m.in. fotografie obrazujące "obrazujące ogromny rozmiar zniszczeń (szkód) spowodowanych prowadzonym wydobyciem kopalin) a zasądzona postanowieniem Sądu Rejonowego kwota stanowi odszkodowanie, podczas gdy Organy, w ocenie Sądu zasadnie, z treści przedmiotowego postanowienia wywiodły co było podstawą zasądzenia spornej kwoty (roszczenie z tytułu pobranych pożytków) i na tej podstawie uznały, że nie istnieje możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. W efekcie do naruszenia wskazanych przepisów, w ocenie Sądu, nie doszło.

W konsekwencji wobec prawidłowego ustalenia, że sporna kwota nie podlega zwolnieniu na podstawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f nie doszło również do naruszenia art. 75-77 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w 2014 r. i nie dokonanie zwrotu nadpłaconego.

Mając na uwadze powyższe sąd zgodnie z art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.