Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1324/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust.2 pkt 1, art. 8 ust. 2, art. 91 ust 1-7d
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi Pomorskiej Kolei Metropolitalnej Spółki Akcyjnej w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 1 marca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - dalej: "organ", "organ interpretacyjny", stwierdził, że stanowisko A SA z siedzibą w G. – dalej: "A S.A.", "Spółka", "skarżąca", przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów na wybudowanie przystanków [...] oraz braku obowiązku skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie przystanków w [...] – jest nieprawidłowe.

Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynika, że została ona wydana w następującym stanie sprawy.

Spółka jest spółką powołaną przez Województwo [...], której jedynym akcjonariuszem jest Województwo [...]. W latach 2010-2015, przy wsparciu środków z Funduszy Europejskich zrealizowała Projekt inwestycyjny pn. "[...]" Etap I - "Rewitalizacja Kolei [...]", w zakresie którego mieściła się budowa linii kolejowej od [...] do włączenia w linię kolejową nr [...] wraz z budową ośmiu przystanków zlokalizowanych przy budowanej linii oraz budowa przystanku [...] przy linii kolejowej nr [...] zarządzanej przez B S.A. (dalej jako: B S.A.). W Fazie II Projektu, realizowanej w latach 2016-2017, A S.A. wybuduje wzdłuż linii nr [...] kolejne 2 przystanki osobowe: [...] i [...].

Zgodnie z założeniami projektu, osiem przystanków wraz z infrastrukturą kolejową od [...] do włączenia w linię [...] Spółka wybudowała jako inwestor oraz beneficjent środków unijnych i jest ich wyłącznym właścicielem. Natomiast w zakresie budowy przystanku osobowego [...] Spółka występowała jako inwestor i beneficjent środków unijnych, natomiast C S.A. (dalej jako C S.A.) jako wieczysty użytkownik, udostępniający Spółce nieruchomość gruntową pod realizację tejże inwestycji (budowy przystanku osobowego).

Zgodnie z porozumieniem z dnia 14 listopada 2014 r. zawartym na etapie realizacji inwestycji w zakresie budowy przystanku osobowego [...], Spółka ma zamiar przekazać nieodpłatnie prawo do nakładów w postaci wytworzonego obiektu budowlanego (przystanku osobowego [...]). Pomimo iż zadanie nosiło nazwę budowy i generalnie należy uznać je za budowę, to sensu stricto była to przebudowa. B S.A., która choć jest częścią grupy C S.A., stanowi odrębny podmiot posiadający osobowość prawną, nie posiada tytułu prawnego do nieruchomości, na których przedmiotowe nakłady zostały poczynione, jednak jest zarządcą infrastruktury kolejowej, przy której nakłady te zostały poczynione.

Spółka jako zarządca infrastruktury kolejowej, w przeważającej mierze swojej działalności świadczy usługi polegające na udostępnianiu wybudowanej infrastruktury kolejowej, a z tytułu tej działalności czerpie przychody: jest to sprzedaż opodatkowana 23% podatkiem VAT. Spółka nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a infrastruktura kolejowa służy do wykonywania działalności opodatkowanej. Jednocześnie Spółka nie może sama prowadzić działalności polegającej na wykonywaniu przewozów po własnej infrastrukturze, z uwagi na treść art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1727 z późn. zm., dalej jako UTK).

W zakresie budowy przystanku [...] projekt został zakończony w grudniu roku 2015 i wybudowana infrastruktura została ujęta w księgach Spółki w ewidencji środków trwałych jako inwestycja w obcym środku trwałym – Spółka skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT od faktur wystawianych przez Wykonawcę. Obecnie - w wykonaniu porozumień zawartych z B S.A. - Spółka ma zamiar przekazać nieodpłatnie na rzecz B S.A. prawo do wytworzonych przez Spółkę nakładów poniesionych w związku z budową przystanku [...].

W związku z faktem, iż nakłady na budowę przystanku [...] znajdują się przy linii kolejowej nr [...], której to linii zarządcą jest B S.A., Spółka nie ma możliwości czerpania dochodów z tytułu udostępniania infrastruktury kolejowej, albowiem zgodnie z art. 29a ust. 1 UTK, w ramach minimalnego dostępu do infrastruktury kolejowej zarządca świadczy usługi polegające m.in. na umożliwieniu korzystania z infrastruktury kolejowej, na którą to infrastrukturę, zgodnie z pkt 6 załącznika nr 1 do UTK, składają się także perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom.

Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku przystanków osobowych [...] i [...], z tą różnicą, iż w zakresie tych przystanków nie mamy do czynienia z modernizacją czy przebudową, a budową całkowicie nowych obiektów, albowiem w tych miejscach nigdy nie było przystanków. Przystanki są jeszcze w budowie. Przystanki - podobnie jak w przypadku [...] - są budowane na gruntach nienależących do Spółki. Zbycie nakładów na budowę przystanków osobowych [...] i [...] ma nastąpić nieodpłatnie, niezwłocznie po ich wybudowaniu. Pozostały stan faktyczny, w zakresie użytkownika wieczystego tych nieruchomości oraz podmiotu, któremu mają zostać sprzedane, jest tożsamy w stosunku do opisanego wyżej przystanku [...].

Wybudowanie infrastruktury i następnie przekazanie jej właściwemu zarządcy linii kolejowej, przy której przystanki te się znajdują, ma na celu zapewnienie kompletnego systemu transportowego zapewniającego osiągnięcie oczekiwanych rezultatów przewozowych na liniach kolejowych nr [...] i nr [...] zarządzanych przez Spółkę. Spółka realizując inwestycję w obcym środku trwałym realizuje z góry powzięty zamiar i założenie projektowe, w zakresie którego leży podniesienie użyteczności oraz atrakcyjności zarządzanych przez Spółkę linii kolejowych. Powyższe wynika z faktu, iż przewoźnik kolejowy wykonujący przewozy po liniach kolejowych nr [...] i nr [...], zarządzanych przez Spółkę, wykonuje przewozy także po linii kolejowej nr [...], zarządzanej przez B S.A., zatem linie te, choć zarządzane są przez odrębne podmioty, są ze sobą połączone, a ruch po nich jest immanentnie powiązany i determinuje konieczność współpracy zarządców. Realizacja inwestycji w obcym środku trwałym przez Spółkę przyczyni się do wzrostu przewozów na liniach kolejowych nr [...] i nr [...], bowiem dzięki nowym przystankom przy linii nr [...] zwiększy się atrakcyjność przewozów wykonywanych po linii nr [...] i nr [...], stwarzając nowe źródła potoków pasażerskich zainteresowanych korzystaniem z usług przewoźnika wykonującego przewozy po infrastrukturze Spółki, za której udostępnienie Spółka pobiera wynagrodzenie (opodatkowane świadczenie usług).

Nowe elementy infrastruktury na linii kolejowej nr [...] bezpośrednio przekładają się na możliwość uzyskiwania przez Spółkę zwiększonych przychodów z eksploatacji własnych linii kolejowych, w ten sposób, że zwiększona atrakcyjność linii, w którą włącza się linia Spółki, przekłada się na większe zainteresowanie pasażerów podróżą po całym szlaku, w tym na liniach Spółki.

Następnie skarżąca opisała podstawy prawne planowanej sprzedaży (umowy, porozumienia, akty administracyjne).

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano następujące pytania:

Czy przekazanie nieodpłatnie na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy Spółka będzie obowiązana do skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie przystanków w [...], w razie uznania, że czynność przekazania tych nakładów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, przekazanie nieodpłatnie na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Spółka nie będzie obowiązana do skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie przystanków wymienionych w zdarzeniu przyszłym.

Spółka wskazała, że w przypadku poczynienia przez podatnika nakładów na gruncie, którego nie jest właścicielem, a następnie przeniesienia prawa do tych nakładów, nie dochodzi do dostawy rzeczy, ale świadczenia usług. Przytoczyła treść art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 5, art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.t.u. i powołała się na orzecznictwo administracyjne i sądowe. Usługi nieodpłatne podlegają zaś opodatkowaniu tylko w przypadku określonym w art. 8 ust. 2 u.p.t.u., tj. wówczas, gdy następuje na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W praktyce interpretacyjnej przyjmuje się jednolicie, że w przypadku przekazywania nakładów na infrastrukturę wytwarzaną na cudzym gruncie, w ramach prowadzonych inwestycji związanych z działalnością opodatkowaną podatnika, czynności takie pozostają w związku z tą działalnością i nie występuje z tego tytułu obowiązek podatkowy. W konsekwencji powyższego brak opodatkowania przekazania nakładów w opisanym stanie faktycznym - jako nieodpłatnego świadczenia usług na cele działalności gospodarczej - jest w całości uzasadniony.

Ponieważ w świetle powyższego wybudowanie i przekazanie nakładów na wybudowanie przystanków jest uzasadnione potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków.

Warunki odliczenia podatku naliczonego określone art. 86 ust. 1 i art. 91 ust. 1 - 7d u.p.t.u. są spełnione. Prawo do odliczenia wywodzone jest w tym przypadku ze związku przyczynowego, jaki zachodzi pomiędzy poniesieniem nakładów na rzecz cudzą w ramach potrzeb podyktowanych działalnością przedsiębiorstwa Spółki, a potencjalnym zwiększeniem obrotów z działalności opodatkowanej, na skutek poniesienia tych nakładów. W każdym z przypadków opisanych w zacytowanych przez Spółkę interpretacjach inwestor czyniący nakłady na cudzej rzeczy bezpośrednio z nich nie korzystał, ale niewątpliwie przyczyniały się one do zwiększenia sprzedaży opodatkowanej. Przekazanie tych nakładów B S.A. w okolicznościach sprawy nie stanowi zatem jakiejkolwiek zmiany w przeznaczeniu towarów i usług nabytych w ramach czynienia nakładów - po przekazaniu zarządcy Spółka nadal będzie bowiem korzystać z możliwości zwiększenia wolumenu obrotów na skutek uatrakcyjnienia linii, którymi zarządza, zaś uwolni się od konieczności ponoszenia kosztów związanych z utrzymaniem infrastruktury.

Ponieważ od początku taki cel przyświecał realizacji inwestycji Spółki (zgodnie z umową z B S.A.) nie nastąpi jakakolwiek zmiana przeznaczenia nabytych towarów i usług, co stanowi okoliczność konieczną do zastosowania art. 91 ust. 7, ust. 7a i n. u.p.t.u. Przepis ten wskazuje, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Zgodnie z ust. 7a tej ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Jak wynika z powyższego, obowiązek korekty powstaje w razie zmiany prawa do odliczenia. W analizowanym przypadku nakłady czyniono z zamiarem przekazania ich nieodpłatnie na rzecz B S.A. Prawo do odliczenia wynika z faktu, że taka nieodpłatna czynność realizować ma zasadniczo wyłącznie interesy Spółki, jako podmiotu zainteresowanego zwiększeniem atrakcyjności swoich linii kolejowych, które łączą się z linią zarządzaną przez B S.A.

Reasumując, Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z przebudową infrastruktury kolejowej i energetycznej, a następnie nieodpłatnie przekazanej na rzecz innych podmiotów, jeżeli poniesione wydatki służyć będą Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy". W przedmiotowej sprawie nie powstaną zatem przesłanki skutkujące obowiązkiem skorygowania odliczonego dotychczas podatku naliczonego w razie przekazania nakładów na przystanki nieodpłatnie na rzecz B S.A. zgodnie z zawartym porozumieniem. Pierwotne przeznaczenie tych nakładów nie ulega bowiem zmianie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że powyższe stanowisko skarżącej nie jest prawidłowe. Powołując się na regulacje z art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), dalej: dyrektywa VAT, organ przypomniał, że niezbędnym wymogiem powstania prawa do odliczenia jest istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazał przy tym, że skoro skarżąca nabywając towary i usługi związane z budową przystanków planowała nakłady te nieodpłatnie przenieść na rzecz B S.A., a więc wykorzystać do czynności, które co do zasady nie podlegają opodatkowaniu, to nie przysługiwało/nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach dotyczących nakładów związanych z budową przedmiotowych przystanków. Wydatki dokonywane przez skarżącą na budowę przystanków służą/będą służyły w pierwszej kolejności (bezpośrednio) do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT - ich następstwem nie będzie powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego), dlatego też skarżącej od chwili rozpoczęcia inwestycji nie przysługuje prawo do odliczenia. Organ wskazał przy tym, że uwzględniając zasadę neutralności podatku - nieodpłatne świadczenie usług polegające na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2 u.p.t.u., ponieważ skarżącej nie przysługuje/nie będzie przysługiwało, w całości lub części, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących budowy tych przystanków. Odnosząc się do obowiązku skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie przystanków organ wskazał, że przepisy art. 91 ust. 1-7d u.p.t.u. mają zastosowanie, gdy w okresie korekty nastąpi zmiana przeznaczenia towarów i usług. W przedstawionym we wniosku przypadku taka sytuacja nie ma miejsca, gdyż od początku realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu przystanków skarżąca planowała poniesione nakłady przekazać nieodpłatnie na rzecz B S.A. Skarżącej na etapie realizacji inwestycji nie przysługiwało/nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Również zrealizowanie planowanego nieodpłatnego przekazania nakładów nie spowoduje, że wystąpi prawo do odliczenia podatku. Nie zmieni się zatem sposób wykorzystywania ww. inwestycji skutkujący jakąkolwiek zmianą prawa do odliczenia podatku. Skarżąca nie ma/nie będzie miała zatem obowiązku w opisanych okolicznościach do dokonywania korekty podatku, o której mowa w art. 91 u.p.t.u. z tytułu nieodpłatnego przekazania nakładów związanych z budową ww. przystanków. Jednakże, skoro skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego związanego z budową przystanków, jest zobowiązana do skorygowania tego podatku na zasadach ogólnych określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), dalej O.p.

Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1. art. 14b § 1- § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 i art. 14h i art. 121 § 1 O.p. poprzez:

a) wykroczenie poza zakres wniosku o interpretację i wydanie interpretacji w zakresie, o jaki nie wnioskował zainteresowany,

b) pominięcie przy ocenie co do zastosowania przepisów prawa materialnego istotnych elementów stanu faktycznego wniosku,

c) wydanie interpretacji, w której przedstawione zdarzenie przyszłe oceniono odmiennie od analogicznych stanów faktycznych w innych interpretacjach indywidualnych, z naruszeniem zasady dążenia do jednolitości interpretacji oraz zasady prowadzenia postępowania interpretacyjnego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

2. art. 14c § 1 i § 2 i art. 14h i art. 121 § 1 O.p. - poprzez uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazanie zdaniem organu prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem w sposób naruszający przepisy prawa materialnego,

3. art. 86 ust.1, ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej" (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.) w zw. z art. 2a O.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy nabywanymi towarami lub usługami a sprzedażą opodatkowaną oraz że taki związek nie zachodzi w razie wykorzystywania nabytych towarów lub usług bezpośrednio do działalności nieodpłatnej, niezwiązanej z bezpośrednim pobieraniem odpłatności z tytułu korzystania przez osoby trzecie z towarów i usług, nawet jeśli pośrednio takie nieodpłatne udostępnienie towarów i usług pozostaje w związku z działalnością opodatkowaną podatnika,

4. art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 168 Dyrektywy 112 poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na niezastosowaniu tych przepisów w stanie faktycznym, w którym miały one zastosowanie,

5. art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.t.u. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na uznaniu, że niezastosowanie tych przepisów w stanie faktycznym wynika z braku prawa do inicjalnego odliczenia podatku naliczonego,

6. art. 91 ust. 1 - 7d u.p.t.u. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na uznaniu, że niezastosowanie tych przepisów w stanie faktycznym wynika z braku prawa do inicjalnego odliczenia podatku naliczonego,

7. art. 81 § 1 i § 2 O.p. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na zastosowaniu tych przepisów w stanie faktycznym, w którym nie miały one zastosowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 20 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 469/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, uznając za zasadne sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 14b § 1-3, art. 14c § 1 i 2, art. 14h i art. 121 § 1 O.p. poprzez wykroczenie poza zakres wniosku o interpretację. Sąd przyjął, że ocena prawna opisanego stanu faktycznego dokonana przez organ oparta została głównie na stwierdzeniu, że skoro skarżąca od początku realizacji inwestycji planowała przekazać ją nieodpłatnie, to od początku nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT. Tymczasem, w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca nie wnosiła o dokonanie przez organ oceny stanu faktycznego pod kątem zbadania jej prawa do odliczenia podatku naliczonego na moment ponoszenia nadkładów na budowę przystanków, co więcej, w stanie faktycznym wskazała jako element zdarzenia poddanego interpretacji, że podatek naliczony został odliczony. Treść pytań – zdaniem Sądu – nie pozwala uznać, że skarżąca dążyła do zweryfikowania zasadności pierwotnego odliczenia. Domagała się oceny, czy przekazanie nakładów – od których podatek odliczono – spowoduje powstanie obowiązku podatkowego, a także obowiązek skorygowania pierwotnego odliczenia. Nie przedstawiła też argumentacji we własnym stanowisku w celu uzasadnienia odliczenia pierwotnego, a jedynie w celu wykazania, że okoliczności odliczenia nie uległy zmianie. Sąd uznał, że porównanie treści uzasadnienia interpretacji z opisanym zdarzeniem przyszłym wskazuje na przekroczenie przez organ interpretacyjny zarówno zakresu postawionych pytań, jak i wykroczenie poza stan faktyczny wniosku. Wydana w sprawie interpretacja indywidualna dotyczyła innych aspektów niż wskazane przez skarżącą i oparła się na innym stanie faktycznym. Organ dokonał bowiem oceny stanowiska strony co do zastosowania przepisów prawa podatkowego przyjmując, że nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nakładów związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, podczas gdy fakt dokonania odliczenia w powyższym zakresie był elementem opisanego we wniosku stanu faktycznego i strona nie domagała się od organu oceny prawidłowości tego odliczenia. Jeżeli zdaniem organu dla oceny stanowiska skarżącej konieczne było zweryfikowanie inicjalnego odliczenia, powinien był on wezwać stronę do uzupełnienia wniosku w części dotyczącej stanu faktycznego i jej stanowiska, na podstawie art. 14b § 3 w związku z art. 14h i art. 169 § 1 O.p. Skoro organ tego nie uczynił, to zobowiązany był przyjąć stan faktyczny opisany we wniosku, którego elementem było prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na nakłady na realizację opisanej inwestycji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2018 poz. 1302 ze zm.), dalej: P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz z art. 14b § 1-3 i art. 121 § 1 O.p., poprzez niezasadne uchylenie interpretacji indywidualnej, a tym samym niedokonanie przez Sąd prawidłowej kontroli wydanej interpretacji indywidualnej na skutek błędnego przyjęcia, że organ dopuścił się modyfikacji stanu faktycznego i wyszedł poza zakres zagadnienia prawnego będącego przedmiotem pytania, podczas gdy inicjalne prawo do odliczenia nie jest elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego konieczne jest także dokonanie analizy tego prawa;

- art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 14b § 1-3 oraz art. 14c § 1 i § 2 i art. 121 § 1 O.p., poprzez przyjęcie, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem wskazanych przepisów prawa procesowego, mimo że do takich naruszeń nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji zamiast oddalenia skargi.

W związku z powyższym w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Wyrokiem z dnia 22 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 2028/21 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

NSA zgodził się z organem, że Sąd dokonał błędnego przyjęcia, że organ dopuścił się modyfikacji stanu faktycznego i wyszedł poza zakres zagadnienia prawnego będącego przedmiotem pytania, z uwagi na – jak stwierdzono w uzasadnieniu wyroku – "dokonanie przez organ oceny stanu faktycznego pod kątem zbadania prawa do odliczenia podatku naliczonego na moment ponoszenia nadkładów na budowę przystanków" w sytuacji gdy skarżąca "w stanie faktycznym wskazała jako element zdarzenia podanego interpretacji, że podatek naliczony został odliczony". Jeżeli przedmiotem oceny przedstawionego stanu faktycznego były przesłanki do zastosowania (niezastosowania) art. 8 ust. 2 oraz art. 91 ust. 7 i nast. u.p.t.u., organ był zobligowany do oceny w ramach tego stanu faktycznego prawidłowości dokonania odliczenia podatku z tytułu przedmiotowych inwestycji skarżącej. Nie można bowiem pominąć, że zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Skoro warunkiem zastosowania (niezastosowania) tego przepisu w przestawionym stanie faktycznym jest stwierdzenie (niestwierdzenie) czy podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zrealizowanych inwestycji – organ musiał dokonać oceny uprawnienia podatnika do dokonania takiego odliczenia.

Odnosi się to także do oceny prawidłowości wykładni art. 91 ust. 7 u.p.t.u. na tle przedstawionych okoliczności sprawy. I w tym przypadku, aby ocenić, czy zachodzą warunki do zastosowania tej normy, organ w pierwszej kolejności był zobligowany ocenić, czy "podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi".

Za wadliwe uznać zatem należy także stanowisko Sądu, że jeżeli, zdaniem organu, dla oceny stanowiska skarżącej konieczne było zweryfikowanie w sprawie inicjalnego odliczenia, powinien wezwać skarżącą do uzupełnienia wniosku w części dotyczącej stanu faktycznego i własnego stanowiska wnioskodawcy, na podstawie przepisów art. 14b § 3 w związku z art. 14h i art. 169 § 1 O.p., gdyż - wbrew stanowisku Sądu - ocena tzw. inicjalnego prawa do odliczenia nie stanowi elementu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Rzeczą Sądu pierwszej instancji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie dokonanie analizy zgodności z prawem oceny stanowiska wnioskodawcy zawartej w interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, że przedmiotowa sprawa była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 22 czerwca 2021 r. I FSK 2028/21 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 469/18 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu.

Zgodnie z treścią art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) - dalej w skrócie zwanej p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny, ponownie rozpoznając sprawę, związany jest, zgodnie z treścią powołanego art. 190 p.p.s.a., wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku. Tym samym uznać należy, że Sąd rozpoznając sprawę przekazaną do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia, a okoliczności sprawy znajdujące odzwierciedlenie w jej aktach nie mogą być na nowo rozpoznawane przez Sąd pierwszej instancji w granicach określonych w art. 134 p.p.s.a. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez Sąd, tylekroć będzie on związany oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa, jedynie jeżeli wykaże, że stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny, bądź po wydaniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego zmieni się stan prawny sprawy. W niniejszej sprawie nie mamy jednak do czynienia z żadną z tych sytuacji, zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny badał obecnie zasadność skargi, mając na uwadze konieczność zastosowania się do przywołanego wyżej art. 190 p.p.s.a. Raz jeszcze podkreślić należy, że związanie sądu administracyjnego w rozumieniu powołanego przepisu oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się orzeczeniu w pełnym zakresie.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że na obecnym etapie postępowania przesądzona jest bezzasadność podniesionych w skardze zarzutów naruszenia art. 14b § 1-3, art. 14c § 1 i 2, art. 14h i art. 121 § 1 O.p. poprzez wykroczenie poza zakres wniosku o interpretację. Wbrew zatem zarzutom skargi, skoro strona we wniosku o interpretację w stanie faktycznym sprawy podała, że dokonała odliczenia podatku związanego z przedmiotowymi inwestycjami, to organ - dokonując oceny prawidłowości dokonania takiego odliczenia podatku – nie wykroczył poza stan faktyczny sprawy. Należy bowiem, w świetle art. 14c § 1 i 2 O.p., odróżnić w ramach interpretacji część zawierającą wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, od części przedstawiającej ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W sytuacji gdy elementem stanu faktycznego wniosku jest skorzystanie przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, a od oceny prawidłowości skorzystania z tego prawa uzależniona jest ocena istoty zagadnienia prawnego przedstawionego w tym wniosku, organ wypowiadając się, czy podatnikowi w przedstawionych przez niego okolicznościach sprawy przysługiwało prawo do odliczenia - co ma wpływ na ocenę zasadności stosowania w tym stanie rzeczy art. 8 ust. 2 pkt 1 i art. 91 ust. 7 u.p.t.u. – nie naruszył art. 14c § 1 i 2 O.p., wyrażając to stanowisko w ramach części interpretacji przedstawiającej ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, że są one bezzasadne.

W sprawie nie jest sporne, że skarżąca we wniosku szczegółowo przedstawiła istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności (zdarzenie faktyczne), tj. wskazała jakie inwestycje zostały zrealizowane, jaki był cel opisanych inwestycji na etapie ich realizacji i jaki był zamiar ich wykorzystania (nieodpłatne przekazanie nakładów), jakie są obecne plany co do opisanych inwestycji (nieodpłatne przekazanie nakładów), a także wskazała, że skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT przy nabywaniu towarów i usług związanych z ww. inwestycjami.

Jednocześnie zadała następujące pytania :

1) Czy przekazanie nieodpłatnie na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? .

2) Czy Spółka będzie obowiązana do skorygowania odliczonego podatku naliczonego z tytułu ponoszonych nakładów na wybudowanie przystanków w [...], w razie uznania, że czynność przekazania tych nakładów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W swoim stanowisku odnośnie pierwszego pytania spółka wyraziła zdanie, że przekazanie nieodpłatnie na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak opodatkowania przekazania nakładów - jako nieodpłatnego świadczenia usług na cele działalności gospodarczej - potwierdza zarówno treść art. 8 ust. 2 u.p.t.u., jak i utrwalona praktyka orzecznicza organów interpretacyjnych.

Odnośnie natomiast drugiego pytania spółka stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie nie powstaną przesłanki skutkujące obowiązkiem skorygowania odliczonego dotychczas podatku naliczonego w razie przekazania nakładów na przystanki nieodpłatnie na rzecz B S.A. zgodnie z zawartym porozumieniem, gdyż pierwotne przeznaczenie tych nakładów nie ulegnie zmianie, wobec czego nie ma przesłanek do zastosowania art. 91 ust. 7, ust. 7a i nast. u.p.t.u.

Organ wydający interpretację indywidualną uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe, z czym należy się zgodzić.

Odnośnie pytania pierwszego należy wskazać, że w sprawie nie jest sporne, że nieodpłatne przekazanie nakładów poniesionych na cudzą rzecz nie stanowi dostawy towarów, lecz świadczenie usług w rozumieniu art. 8 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Prawidłowe jest stanowisko organu, że uwzględniając zasadę neutralności podatku - nieodpłatne świadczenie usług polegające na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących budowy tych przystanków.

Wyjaśniając podstawy prawne rozstrzygnięcia w powyższym zakresie wskazać trzeba, że z art. 86 ust. 1 u.p.t.u, wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną, tj. pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją podlegającą opodatkowaniu. Dodać należy, że o związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży, tj. gdy towary handlowe lub też nabywane usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z 8 czerwca 2000 r., C-98/98 Midland Bank, Rec. s. 1-4177, pkt 24; z 6 września 2012 r., C-496/11, Portugal Telecom, a także ww. wyroki: w sprawie Abbey National, pkt 26; w sprawie Inverstrand, pkt 23). Prawo do odliczenia VAT obciążającego nabycie towarów lub usług zakłada, że wydatki poczynione w celu ich nabycia stanowią elementy cenotwórcze transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Cibo Participations, pkt 31; a także w sprawie Kretztechnik, pkt 35; w sprawie Inverstrand, pkt 23; w sprawie Securenta, pkt 27). Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. w szczególności ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 23, 31; w sprawie Abbey National, pkt 35; w sprawie Kretztechnik, pkt 36; w sprawie Inverstrand, pkt 24).

Z powyższego wynika, że istnienie prawa do odliczenia ustalane jest na podstawie transakcji objętych podatkiem należnym, do których transakcje powodujące naliczenie podatku są przyporządkowane. Rzeczone prawo istnieje więc w przypadku, gdy podlegająca podatkowi VAT transakcja powodująca naliczenie podatku pozostaje w bezpośrednim i ścisłym związku z transakcją lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Jeżeli nie ma to miejsca, należy zbadać, czy wydatki poczynione celem nabycia towarów lub usług powodujących naliczenie podatku należą do wydatków ogólnych związanych z całością działalności gospodarczej podatnika (wyrok TSUE w sprawie C-29/08).

Przenosząc na grunt niniejszej sprawy powyższe poglądy natury ogólnej, które Sąd podziela i uznaje za własne, zgodzić należy się z organem, że porównanie wydatków Skarżącej poniesionych w związku z budową/przebudową przystanków kolejowych celem nieodpłatnego ich przekazania na rzecz B S.A. uzasadnia wniosek, że pomiędzy poniesionymi wydatkami a sprzedażą opodatkowaną skarżącej brak jest realnego związku, nawet pośredniego.

Skoro Spółka nabywając towary i usługi związane z budową opisanych we wniosku przystanków planowała nakłady te nieodpłatnie przenieść na rzecz B S.A., a więc wykorzystać do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach dotyczących nakładów związanych z budowa tych przystanków. Prawidłowo organ wskazywał, że wydatki dokonywane przez Wnioskodawcę na budowę przystanków służyły w pierwszej kolejności (bezpośrednio) do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - ich następstwem nie było powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego), dlatego też Wnioskodawcy od chwili rozpoczęcia inwestycji nie przysługiwało prawo do odliczenia. Ww. wydatki można bowiem bezpośrednio przyporządkować do wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu, w związku z czym nie można brać pod uwagę wpływu tych inwestycji na czynności opodatkowane. Wydatki te nie stanowiły też kosztów ogólnych prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, mając związek wyłącznie z działalnością Spółki świadczoną nieodpłatnie, niepodlegającą opodatkowaniu.

Jakkolwiek budowa przystanków może przyczynić się do zwiększenia dla przewoźników atrakcyjności linii zarządzanych przez Spółkę, jednakże trudno przyjąć, że ta okoliczność (jak wskazuje Spółka – większy potok pasażerski) może przełożyć się na wzrostu obrotów Spółki z tytułu udostępniania linii. Ewentualne korzyści w wyniku budowy przystanków mogą wystąpić po stronie przewoźników (poprzez zwiększenie popytu na oferowane usługi), a nie Spółki, której przedmiotem działalności jest udostępnianie wybudowanej infrastruktury kolejowej. Zakładając nawet, że taki skutek w jakiś sposób zostałby osiągnięty, nie daje to Spółce jeszcze prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na brak bezspornego i obiektywnie dającego się stwierdzić związku pomiędzy poniesionymi wydatkami a podatkiem należnym w związku z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy. Związek taki istnieje natomiast pomiędzy poniesionymi wydatkami a nieodpłatnym przekazaniem nakładów na rzecz B S.A.

Skarżąca powołała się na wyrok TSUE w sprawie C-97/90, w którym Trybunał orzekł, że podatnik, który wykorzystuje towary do celów działalności gospodarczej uprawniony jest do odliczenia przy ich nabyciu podatku naliczonego zgodnie z zasadami określonymi w art. 17 VI Dyrektywy nawet jeśli towary te wykorzystywane są w prowadzonej działalności w bardzo niewielkim zakresie. Rzecz jednak w tym, że z opisu stanu faktycznego wynika, że skarżąca nie będzie wykorzystywała towarów w prowadzonej przez siebie działalności w żadnym zakresie, przekaże je bowiem nieodpłatnie innemu podmiotowi.

Również inny powołany przez stronę wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-126/14 nie znajduje przełożenia na okoliczności faktyczne tej sprawy. W wyroku tym TSUE uznał, że po pierwsze, celem wybudowanej ścieżki rekreacyjnej było przyciągnięcie odwiedzających i zachęcenie ich do nabywania oferowanych przez spółkę towarów i usług podlegających opodatkowaniu VAT, a po drugie, że jakkolwiek nabycie lub wytworzenie tych dóbr inwestycyjnych (ścieżki rekreacyjnej) było bezpośrednio przeznaczone do bezpłatnego użytku publicznego, jednak, na mocy postanowień umowy o udzielenie subwencji, po upływie 5 lat spółka będzie mogła je wykorzystywać w ramach działalności gospodarczej w celu dokonywania transakcji podlegających podatkowaniu. W sprawie niniejszej natomiast w momencie ponoszenia wydatków wiadome było, że realizowana inwestycja zostanie przekazane nieodpłatnie innemu podmiotowi. Spółka nie miała zatem w perspektywie, choćby odległej, zamiaru wykorzystywania tej infrastruktury do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, jak wskazano, ewentualne korzyści w wyniku budowy przystanków mogą wystąpić po stronie przewoźników (poprzez zwiększenie popytu na oferowane usługi), a nie Spółki, której przedmiotem działalności jest udostępnianie wybudowanej infrastruktury kolejowej. Stąd też związek pomiędzy poniesionymi wydatkami a ewentualnymi dochodami z tytułu udostępniania przewoźnikom innych linii kolejowych, choćby połączonych z liniami kolejowymi, na których wybudowano/przebudowano przedmiotowe przystanki kolejowe, jest zbyt odległy, aby uznać, że daje on spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z tymi wydatkami. Brak jest w okolicznościach niniejszej sprawy podstaw do stwierdzenia istnienia bezpośredniego i ścisłego związku między transakcjami powodującymi naliczenie podatku a transakcjami objętymi podatkiem należnym, którego istnienie stwierdził TSUE w powołanym wyroku na gruncie odmiennych okoliczności stanu faktycznego.

Zgodzić się zatem należy z organem interpretacyjnym, że z uwagi na nieprzysługiwanie Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących budowy przystanków, nieodpłatne świadczenie usług polegające na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...] nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 2 u.p.t.u. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zagadnienia objętego pytaniem nr 1, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem jakkolwiek Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania na rzecz B S.A. nakładów na wybudowanie przystanków [...], uczynił to jednak w oparciu o inną argumentację.

Stwierdzenie, że Skarżącej Spółce nie przysługiwało prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących budowy przystanków, implikuje również wniosek o nieprawidłowości jej stanowiska w odniesieniu do pytania drugiego, o czy prawidłowo orzekł organ interpretacyjny.

Spółka twierdziła, że w przedmiotowej sprawie nie powstaną przesłanki skutkujące obowiązkiem skorygowania odliczonego dotychczas podatku naliczonego w razie przekazania nakładów na przystanki nieodpłatnie na rzecz B S.A. zgodnie z zawartym porozumieniem, gdyż pierwotne przeznaczenie tych nakładów nie ulegnie zmianie, wobec czego nie ma przesłanek do zastosowania art. 91 ust. 7 i nast. u.p.t.u. Zgodnie z tą normą, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Warunkiem do zastosowania tej normy jest to, czy "podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi". Skoro takiego prawa nie miał, to przepis powyższy nie ma zastosowania, mimo że niewątpliwie w okresie korekty nie wystąpiła zmiana przeznaczenia towarów i usług.

Jednakże Spółka, skoro - jak wynika z opisu sprawy - dokonała odliczenia podatku naliczonego związanego z budową przystanków [...], jest zobowiązana do skorygowania tego podatku na zasadach ogólnych, dotyczących korygowania deklaracji, także deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Wobec powyższego podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w zw. z art. 2a O.p., art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.t.u., art. 91 ust. 1-7d u.p.t.u. oraz art. 81 § 1 i § 2 O.p. – okazały się bezzasadne.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

[pic]