Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 487/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1, art. 1a, art. 5,
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 280, art. 272, art. 282
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak (sprawozdawca), Sędzia WSA Sławomir Fularski, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 września 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania sądowego w sprawie VIII SA/Wa 263/20 zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

M. W. (dalej: skarżący, strona, przedsiębiorca) skargą z 1 czerwca 2021 r. zażądał wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 października 2020 r., wydanym w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 263/20. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. (dalej: SKO, Kolegium, organ odwoławczy) z [...] lutego 2020 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2019 rok w wysokości [...] zł. Jako podstawę wznowienia skarżący wskazał wyrok Trybunału Konstytucyjnego (dalej również: TK, Trybunał) z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 (opubl. Dz.U. z dnia 3 marca 2021 r. poz. 401, Lex nr 3123302).

Uzasadniając skargę o wznowienie postępowania skarżący podniósł, że w ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, dalej: u.p.o.l.) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Konstytucja RP). Z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika, że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej.

Skarżący wskazał, że zachodzi związek między przywołaną w skardze podstawą wznowienia a treścią oceny prawnej wyrażonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku VIII SA/Wa 263/20. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowił bowiem podstawę materialnoprawną zaskarżonego orzeczenia. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych

i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą zostało uznane przez Trybunał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo własności tych podmiotów. Skarżący podniósł również, że zarówno organy podatkowe jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 października 2020 r. w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 263/20 zastosowały i dokonały wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w sposób, który Trybunał uznał za niezgodny z Konstytucją RP.

Kolegium nie wniosło odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania, ani nie zajęło stanowiska co do jej zasadności w innej formie procesowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na podstawie art. 281 zdanie drugie ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) badanie dopuszczalności wznowienia postępowania połączono

z rozpoznaniem skargi o wznowienie postępowania co do meritum, a więc z badaniem zasadności podstawy tej skargi.

Zgodnie z art. 280 § 1 p.p.s.a. warunkami dopuszczalności skargi o wznowienie postępowania są: wniesienie jej w terminie oraz oparcie na ustawowej podstawie wznowienia. Oba te warunki skarżący spełnił. Jako podstawę wznowienia postępowania wskazał bowiem wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, który stanowi podstawę wznowienia na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a. Natomiast skargę

o wznowienie postępowania wniósł 1 czerwca 2021 r., a więc w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie tego orzeczenia (art. 272 § 2 p.p.s.a.), które zostało opublikowane 3 marca 2021 r. Jednocześnie nie zaistniała przesłanka negatywna,

o której mowa w art. 278 p.p.s.a.

Przechodząc do oceny zasadności skargi o wznowienie postępowania należy

w pierwszej kolejności zauważyć, że w wyroku stanowiącym jej podstawę Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że

o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1

w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP.

Mając powyższe na uwadze, należało rozważyć skutki tak sformułowanego rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego w kontekście możliwości wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale

z 28 czerwca 2010 r., sygn. akt II GPS 1/10 stwierdził, że art. 272 § 1 p.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie.

Należy też zauważyć, że w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeważa pogląd, zgodnie z którym zakresowe i interpretacyjne wyroki Trybunału Konstytucyjnego stanowią podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, a nie jedynie wskazówkę interpretacyjną. W przypadku wieloznaczności normy prawnej, badanej w aspekcie jej zgodności z Konstytucją, Trybunał Konstytucyjny może w sentencji wydanego orzeczenia nadać jej określone znaczenie i ocenić konstytucyjność w ten sposób wyprowadzonej normy prawnej,

a uznając przepis za niezgodny z Konstytucją pod warunkiem rozumienia go

w określony sposób Trybunał w istocie deroguje część treści normatywnej interpretowanego przepisu, co umożliwia wznowienie postępowania, jeżeli kończące je orzeczenie podjęto z zastosowaniem przepisu rozumianego w sposób niekonstytucyjny (por. Postępowanie przed sądami administracyjnymi. Komentarz, R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Warszawa 2015, s. 1104-1106 wraz z przytoczonym tam orzecznictwem i literaturą; wyrok NSA z 19 października 2018 r. sygn. II FSK 1023/18, wyrok NSA z 10 grudnia 2019 r. sygn. akt II FSK 973/18).

W związku z powyższym należy uznać, że wyrok TK z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, stwierdzający niekonstytucyjność art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumianego

w określony sposób, jest orzeczeniem o niezgodności aktu normatywnego

z Konstytucją, o jakim mowa w art. 272 § 1 p.p.s.a., może stanowić podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego.

W sentencji wyroku z 24 lutego 2021 r. w sprawie SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjność art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odniósł do rozumienia go

w ten sposób, że wystarczającą i wyłączną przesłanką decydującą o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej jest posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zatem wyrok Trybunału współtworzy system prawa w tak określonym zakresie (por. wyrok NSA z 19 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1023/18, wyrok NSA z 10 grudnia 2019 r. sygn. akt II FSK 973/18).

W uzasadnieniu ww. wyroku Trybunał, wypowiadając się w kwestiach merytorycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, wskazał, że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Jednocześnie zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, co prowadzi do wniosku, że nie są

w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym Trybunał uznał art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za sprzeczny również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał upatruje w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo własności tych podmiotów.

Odnosząc powyższe rozważania do skargi o wznowienie postępowania będącej przedmiotem niniejszego postępowania Sąd uznał, że jest ona niezasadna, ponieważ granice stwierdzonej niekonstytucyjności przepisu, stanowiącego materialnoprawną podstawę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie VIII SA/Wa 263/20 i decyzji organów podatkowych, których uchylenia domaga się skarżący, wyznaczone orzeczeniem TK sygn. SK 39/19, nie odnoszą się bezpośrednio do sytuacji zaistniałej w przedmiotowej sprawie.

W tej kwestii należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie VIII SA/Wa 263/20 kontrolował decyzję Kolegium z [...] lutego 2020 r., nr [...], które na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2029 r. poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. (dalej: organ I instancji, Wójt)

z [...] września 2019 r., ustalającą skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2019 rok w kwocie [...] zł z nieruchomości [...] B. G., nr działki [...], w tym:

z tytułu podatku rolnego od użytków rolnych o pow. 3,0454 ha fizycznych, 1,5541 ha przeliczeniowych - w kwocie [...] zł, podatku od nieruchomości od gruntów stanowiących część działki nr [...] o pow. 46.237 m² - w kwocie [...] zł. Wójt przyjął przy tym stawki wynikające z Uchwały Rady Gminy w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości, w tym dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynikało, że przedmiotowa nieruchomość o powierzchni 7,6691 ha od [...] sierpnia 2017 r. stanowi własność skarżącego. Przedsiębiorca stał się właścicielem uprzednio dzierżawionych gruntów, sklasyfikowanych jako użytki kopalne (symbol K) o powierzchni 4,6237 ha oraz użytki rolne o powierzchni 3,0454 ha, które nabył od osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wydobycia żwiru. Z tego tytułu Wójt przedmiotowe grunty opodatkował zgodnie z art. 5 ust.1 pkt lit. a) u.p.o.l. podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów przyjął bowiem, że skarżący jest przedsiębiorcą, ma udzieloną koncesję na wydobywanie piasków skaleniowo-kwarcowych, w stosunku do działki nr [...] nie została wydana decyzja o zakończeniu rekultywacji, a do czasu wydania decyzji o uznaniu rekultywacji za zakończoną grunt uznaje się za wykorzystywany przez przedsiębiorcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił bezpodstawne przyjęcie, że nieruchomość nr [...] w części jest wykorzystywana do działalności gospodarczej,

w sytuacji gdy podatnik nie prowadzi na niej żadnej działalności gospodarczej,

a ponadto w stosunku do nieruchomości została wydana prawomocna decyzja

w przedmiocie kierunków rekultywacji. Poza tym nieruchomość ta została nabyta do majątku osobistego podatnika, niezwiązanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, co potwierdzają wprost zapisy w akcie notarialnym. Skarżący nie zgodził się więc ze stanowiskiem Wójta, że przedmiotowe grunty winny zostać opodatkowane według najwyższych stawek, przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności gdy takiej nie prowadzi. Nabycie koncesji

w tym zakresie było jedynie skutkiem nabycia gruntów w 2017 r. od podmiotu, który uprzednio taką działalność prowadził. Skarżący wskazał, że w sprawie nie upłynął jeszcze 5 – letni termin na wydanie decyzji o zakończeniu rekultywacji nabytych gruntów. Wskazał również, że na spornej nieruchomości brak jest oznak prowadzenia wydobywczej działalności gospodarczej (brak sprzętu i infrastruktury eksploatacyjnej). Dodatkowo nieruchomość jest zabezpieczona przed wejściem osób postronnych,

a skarżący nie ujął jej w ewidencji środków trwałych. Działalność wydobywczą prowadził natomiast uprzedni właściciel spornych gruntów, co pozostaje jednak bez wpływu na wynik sprawy. Użytki kopalne nie przesądzają bowiem o wykorzystywaniu gruntów do działalności gospodarczej.

Kolegium, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji z [...] września 2019 r., ustaliło, że skarżący jest osobą fizyczną prowadzącą firmę pod nazwą: 1. F.H.U. [...] W. M.; 2. [...] Spółka cywilna M. O., M. W., J. F., D. Ć., M. D.. Od [...] kwietnia 2000 r. strona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobywania żwiru

i piasku, wydobywania gliny i kaolinu. Stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej to G. [...], ul. S. [...]. Dodatkowe stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej to B. D., gm. M. na działkach

o numerach: [...] , [...] , [...] , [...] , [...] i [...] . Skarżący, zgodnie z decyzją Marszałka Województwa [...] z [...] czerwca 2017 r. Nr [...], posiada koncesję na wydobywanie kruszywa naturalnego z części złoża "B. D.", obejmującą m.in. wymienione wyżej działki.

SKO ustaliło, że skarżący [...] sierpnia 2017 r. nabył od J. A. nieruchomość oznaczoną nr [...] o powierzchni 7,6691 ha, położoną w miejscowości B. G., gmina M.. Zgodnie z zapisami aktu notarialnego (§ 2 pkt 2) ww. działka znajduje się na obszarze złóż kopalin, złoże kruszywa naturalnego "B. G. [...]". Z aktu notarialnego wynika także, że bank udzielił skarżącemu kredytu na działalność gospodarczą z przeznaczeniem wyłącznie na sfinansowanie zakupu gruntów z istniejącą kopalnią piachu wraz z maszynami oraz na spłatę pożyczki hipotecznej. W § 3 tego aktu wskazano, że strona nieruchomość nabywa do majątku osobistego. W okresie wcześniejszym, tj. od [...] czerwca 2017 r. do chwili nabycia, skarżący dzierżawił przedmiotową nieruchomość celem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji piasku (umowa dzierżawy zawarta [...] czerwca 2017 r., aneks do umowy z [...] czerwca 2017 r.).

Z kolei z wypisu z rejestru gruntów zawierającego dane według stanu na

1 stycznia 2018 r. wynikało, że skarżący jest właścicielem gruntów sklasyfikowanych jako grunty orne RIVb, RV oraz RVI o łącznej powierzchni 3,0454 ha i użytków kopalnych K o powierzchni 4,6237 ha. Decyzją z [...] lipca 2017 r. Nr [...] Marszałek Województwa [...] przeniósł koncesję na wydobywanie piasków skaleniowo-kwarcowych ze złoża "B. G. [...]" na działce nr [...] udzieloną J. A. na rzecz strony. Decyzja ta została zmieniona decyzją z [...] marca 2018 r. Nr [...] ze względu na zmianę nazwy firmy i adresu.

Kolegium zwróciło uwagę na okoliczność, że decyzją z [...] września 2019 r.

(Nr [...]) Starosta S. ostatecznie wskazał, że osobą obowiązaną do przeprowadzenia rekultywacji jest skarżący, prowadzący działalność wydobywczą na przedmiotowym terenie. Wyjaśniło przy tym, że jakkolwiek ustawa

z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584) m.in. w art. 2 nie wymienia rekultywacji gruntów po wydobyciu złoża jako rodzaju działalności gospodarczej, to jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że stanowi ona część działalności

w zakresie wydobywania kopalin. Nie jest bowiem możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest bowiem planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów. Zakończenie procesu rekultywacji gruntów stwierdzane jest decyzją starosty (art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych - Dz. U. z 2013 r. poz. 1205 ze zm., dalej: u.o.g.r.l.). Do czasu zakończenia rekultywacji, stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego, grunty te są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (vide: wyroki NSA z 13 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2815/13; z 16 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1320/14, z 14 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 694/16).

Organ odwoławczy zauważył, że wprawdzie w akcie notarialnym przenoszącym własność gruntu wskazano, że skarżący nabywa ten grunt do majątku osobistego, jednakże inne dowody zgromadzone w sprawie (m.in. decyzja Marszałka Województwa [...] Nr [...]) świadczą o tym, że nabycie przedmiotowej działki zostało dokonane w celu wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący postawił m.in. zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

a) art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie i bezpodstawne przyjęcie, że wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji gdy u podatnika będącego osobą fizyczną nieruchomości mogą być nabywane do majątku prywatnego (osobistego) i nie podlegają opodatkowaniu jak nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą;

b) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że działka nr [...] podlega opodatkowaniu jak nieruchomość związana

z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji gdy nie wykazuje ona żadnego związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością.

Wojewódzki Sąd Administracyjne w Warszawie wyrokiem z 22 października 2020 r. w sprawie VIII SA/Wa 263/20 oddalił skargę strony na ww. decyzję SKO.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, że istotą sporu w sprawie było to, czy część działki nr [...], na której znajduje się bezspornie wyrobisko po wydobyciu żwiru, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunt o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jest gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, będącym w posiadaniu przedsiębiorcy, do opodatkowania której stosuje się stawkę podatku, o jakiej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Podkreślono, że o ile nie budzi wątpliwości, że co do zasady w przypadku przedsiębiorcy dla uznania danego gruntu za grunt związany z działalnością gospodarczą dla wysokości stawki nie ma znaczenia fakt, czy przedsiębiorca rzeczywiście wykorzystuje nieruchomość do tej działalności (zajmuje ją na tę działalność), to jednak zasada ta nie zawsze ma zastosowanie do przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, jak w sprawie niniejszej. W przypadku przedsiębiorców - osób fizycznych należy dodatkowo zbadać, czy nieruchomość stanowi część przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę osobę lub innego współwłaściciela tej nieruchomości, czy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konieczne jest zatem rozróżnienie nieruchomości, których właścicielami są osoby fizyczne, na takie, które służą ich celom osobistym, niezwiązanym z prowadzoną działalnością gospodarczą i takie, które mają związek z tą działalnością (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 20 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2004/19

i 2005/19, z 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10, z 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 31/11, z 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 902/12, a także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, opubl. w OTK-A z 2017 r. poz. 85). O tym, że nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa świadczy np. wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych i rozpoznawanie wydatków na jej utrzymanie jako kosztów uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, treść aktu notarialnego, źródła finansowania zakupu nieruchomości (zob. K. Radzikowski, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lipca 2012 r. w sprawie II FSK 32/11, "Finanse Komunalne" nr 12/2012, s. 69-70, 72). Dowodem takim może być również koncesja na wydobycie kopalin.

Konkludując wskazano, że zebrany materiał dowodowy i jego ocena doprowadziły do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, pozwalającego na zastosowanie do przedmiotowej działki jako gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej przez skarżącego stawki opodatkowania określonej zgodnie

z art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a) u.p.o.l. Uznano bowiem, że działka nr [...] była gruntem stanowiącym własność skarżącego, związanym z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w rozumieniu wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku

z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż wydzierżawił on grunt jeszcze przed jego nabyciem na podstawie umowy dzierżawy zawartej [...] czerwca 2017 r. z J. A. – ówczesnym właścicielem, a w § 2 ust. 1 tej umowy wskazano: "Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy nieruchomość celem prowadzenia przez Dzierżawcę działalności gospodarczej w zakresie eksploatacji piasku". Ponadto skarżący doprowadził do przeniesienia na niego koncesji na wydobycie kopalin; na jego wniosek Marszałek Województwa [...] decyzją nr [...] z [...] lipca 2017 r. przeniósł na skarżącego koncesję na wydobycie kopalin dotyczącą przedmiotowej działki nr [...]. Również na skarżącego został przeniesiony obowiązek rekultywacji wyrobiska. Sąd zauważył przy tym, że skarżący posiada koncesję na prowadzenie wydobycia żwiru na innych działkach w tej samej miejscowości.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, analiza rozstrzygnięć organów podatkowych, zaaprobowana prawomocnie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 22 października 2020 r., wydanym w sprawie VIII SA/Wa 263/20, prowadzi do wniosku, że w przedmiotowym postępowaniu wobec działki nr [...], stanowiącej własność skarżącego, dokonano właściwej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., skutkującej zastosowaniem stawki opodatkowania określonej w art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a) u.p.o.l. Sąd, po kontroli zaskarżonej decyzji SKO, uznał prawidłowość oceny organów orzekających w sprawie w zakresie kwalifikacji przedmiotowej działki jako gruntu związanego z prowadzeniem przez skarżącego działalności gospodarczej. Zakwestionowany niniejszą skargą

o wznowienie postępowania wyrok zawiera wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., której zakres nie mieści się w treści sentencji wyroku TK z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19.

Problem przedstawiony w skardze konstytucyjnej w sprawie SK 39/19 dotyczył bowiem automatycznego kwalifikowania nieruchomości, będących w posiadaniu osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, do kategorii gruntów, budynków lub budowli związanych z prowadzeniem tej działalności i w konsekwencji objęcie ich wyższą stawką podatkową niezależnie od tego, czy są one faktycznie związane

z prowadzeniem takiej działalności. W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy rozważania Trybunału Konstytucyjnego przemawiają - wbrew stanowisku skarżącego - za prawidłowością rozstrzygnięcia wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie

w sprawie VIII SA/Wa 263/20. Kluczowe znaczenie dla oceny prawidłowości opodatkowania wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów, budynków lub budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak wynika z wyroku Trybunału, ma ustalenie występowania faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tymczasem w sprawie VIII SA/Wa 263/20 związek taki został wykazany, co wynika z uzasadnienia wyroku z 22 października 2020 r. Sąd przeprowadził tam wywód, z którego wynika, że działka nr [...], stanowiąca własność skarżącego, była gruntem związanym z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Działanie Sądu nie polegało więc wyłącznie na automatycznym zakwalifikowania nieruchomości skarżącego do kategorii gruntów, budynków lub budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, opierając się tylko na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, lecz na ustaleniu i rozważeniu także innych okoliczności przemawiających za istnieniem takiego związku. Skarżący zgodził się

z ustaleniami i wnioskami Sądu, ponieważ nie złożył skargi kasacyjnej od wyroku aktualnie kwestionowanego w trybie nadzwyczajnym.

Nie można zatem uznać, że wyrok TK z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, stanowi podstawę do uchylenia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z 22 października 2020 r., sygn. akt VIII SA/Wa 263/20 na podstawie art. 272 § 1 i § 2 p.p.s.a. Dlatego Sąd, działając na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a., oddalił skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego.