Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2118/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 24c
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2014 r. sprawy ze skargi M. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. M. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

III SA/Wa 2118/13

Uzasadnienie

Skarżący M. M. złożył do Ministra Finansów wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego. We wniosku Skarżący opisał następujący stan faktyczny:

Skarżący jest komandytariuszem spółki komandytowej (spółka), która powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka prowadzi księgi rachunkowe. Spółka i Skarżący złożą w terminie do 31 stycznia zawiadomienie o wyborze metody ustalania różnic kursowych, wynikającej z przepisów ustawy o rachunkowości dla działalności wykonywanej przez spółkę. Spółka zamierza stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe. Sprawozdania finansowe Spółki z te lata podatkowe będą badane przez biegłych rewidentów. Niezależnie od tej działalności Skarżący wykonuje działalność gospodarczą, która nie jest związana z działalnością prowadzoną w formie spółki.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym Skarżący zadał następujące pytania.

Czy po dokonaniu opisanego zawiadomienia organu podatkowego Skarżący przychody i koszty podatkowe Skarżącego wynikające z działalności prowadzonej w formie spółki powinny uwzględniać różnice kursowe wyliczone na podstawie ustawy o rachunkowości.

Czy w zakresie działalności prowadzonej niezależnie od działalności spółki "indywidualnie" Skarżący ma prawo ustalać różnice kursowe na podstawie art. 24c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 z późn. zm.) – zwanej dalej: "u.p.d.o.f."

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie zadanych pytań Skarżący stwierdził, że może rozliczać przychody i kosztu uzyskania przychodów ze spółki z uwzględnieniem różnic kursowych wyliczonych na podstawie ustawy o rachunkowości. Skarżący wskazał, że źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art.. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). Stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. 2. (14) Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przepis art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. 2. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Na podstawie art. 8 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. kwoty różnic kursowych powstałych w działalności prowadzonej w formie spółki niebędącej osoba prawną powinny zostać ujęte w rozliczeniu podatkowym wspólnika. Z treści u.p.d.o.f. wynika, że zasadą jest rozliczanie różnic kursowych metoda podatkową wynikającą z przepisów tej ustawy. Przepis art. 24c u.p.d.o.f. dopuszcza rozliczanie różnic kursowych dla celów podatkowych na podstawie przepisów o rachunkowości. Wymaga to spełnienia warunków określonych w przepisach art. 14b u.p.d.o.f.

Mając na uwadze, że:

- spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz przychody i koszty osiągane przez spółkę alokowane są dla celów podatkowych poszczególnym wspólnikom,

- spółka prowadzi księgi rachunkowe,

- spółka zamierza stosować rachunkową metodę ustalania różnić kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda,

- w okresie stosowania metody ustalania różnic kursowych wynikającej z ustawy o rachunkowości, sprawozdania finansowe spółki będą badane przez podmioty uprawnione.

koszty i przychody Skarżącego wynikające z działalności prowadzonej w formie spółki mogą być obliczone z uwzględnieniem różnic kursowych obliczonych na podstawie ustawy o rachunkowości.

Skarżący wskazał, że prawidłowość jego stanowiska potwierdza interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...] maja 2012 r. [...].

Skarżący wskazał, że przychody i koszty z działalności prowadzonej poza spółką "indywidualnej" powinien ustalać z uwzględnieniem przepisów podatkowych tj. art. 24c u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącego wybór metody ustalania różnic kursowych, wynikającej z przepisów o rachunkowości dokonany dla celów działalności prowadzanej w formie spółki nie wytłacza możliwości stosowania przez podatnika w zakresie pozostałych kosztów i przychodów metody podatkowej ustalania różnic kursowych.

Minister Finansów interpretacją indywidualna z dnia [...] maja 2013 r. uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącego wyrażone w zakresie pierwszego z przedstawionych zagadnień prawnych oraz uznał za prawidłowe stanowisko Skarżącego odnoszące się do drugiego z przedstawionych powyżej zagadnień.

W uzasadnieniu interpretacji organ przywołał treść art. 102 oraz art. 52 k.s.h., jak również art. 1, art. 8 ust. 1, art., 14b ust. 1 i 4, art. 24c ust. 2 i 3 u.p.d.o.f. oraz art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej pwoływanej, jako O.p.

Następnie wskazał na :

- transparentność podatkową spółki osobowej (w tym przypadku komandytowej), wyrażającą się tym, iż spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - opodatkowanie dochodu wypracowanego przez spółkę zachodzi na poziomie poszczególnych wspólników. W zależności od ich statusu, w grę wchodzi opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych bądź podatkiem dochodowym od osób fizycznych,

- okoliczność, że zawiadomienia o wyborze metody ustalania różnic kursowych w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytową nie może wywołać żadnych skutków prawnych, gdyż przepis ten dedykowany jest do podatników a takiego statusu nie posiada spółka komandytowa,

- możliwość, że wspólnik spółki osobowej poprzez odpowiednie (kreatywne) zachowania, wykraczające poza uregulowania ustawy podatkowej w materii różnic kursowych mógłby wyłączyć dochody wygenerowane w spółce osobowej z opodatkowania na poziomie wspólnika (bilansowe ujemne różnice kursowe),

- okoliczność, że przepisy u.p.d.o.f. nie upoważniają w żadnym miejscu podatników do jednoczesnego uwzględnienia w rachunku podatkowym różnic kursowych ustalonych według dwóch różnych metod, co poniekąd jest spójne z samą logiką rachunku podatkowego,

- okoliczność, że w księgach rachunkowych spółki komandytowej wykazuje się przychody, koszty i zysk całej spółki osobowej łącznie. Następnie na podstawie zapisów dokonanych w księgach należy obliczyć odrębnie dla każdego wspólnika przypadające na niego kwoty przychodów i koszty uzyskania przychodów, które to wielkości (a więc i różnice kursowe stanowiące element przychodów/kosztów uzyskania przychodów) winny być jednocześnie ustalone zgodnie z zasadami obowiązującymi danego wspólnika w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym, a w przypadku Skarżącego zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to tym samym, że różnice kursowe, jakie będą stanowiły dla Skarżącego element przychodów/kosztów uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowej (w proporcji określonej w przepisach art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.), winny być ustalone według metody podatkowej, zgodnie z zasadami art. 24c u.p.d.o.f.

- tylko Skarżący, stosownie do art. 7 § 1 O.p. może być uznany za podatnika.

Minister Finansów uznał natomiast za prawidłowe stanowisko Skarżącego w zakresie wyboru podatkowej metody ustalania różnic kursowych w jej indywidualnej działalności gospodarczej.

Skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie:

- art. 4b ust. 1 - 4 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, iż nie jest dopuszczalne obliczanie różnic kursowych, wynikających z działalności spółki komandytowej, w której Skarżący jest komandytariuszem, stanowiących przychody i koszty podatkowe Skarżącego, na podstawie przepisów o rachunkowości.

- art. 14c § 1 i 2 w zw. z. art. 14b § 1 w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. przez wydanie interpretacji uznającej za nieprawidłowe stanowisko Skarżącego przedstawione w przedmiotowym wniosku w zakresie pytania nr 1. w sytuacji, gdy inni wspólnicy Spółki otrzymali interpretacje podatkowe uznające takie stanowisko za prawidłowe.

W uzasadnieniu skargi podkreślił, że w przypadku spółki niebędącej osobą prawną to ta spółka, nie zaś jej wspólnicy, prowadzi działalność gospodarczą. W konsekwencji, to wspomniana spółka prowadzi stosowne księgi oraz ewidencje dla celów podatkowych swoich wspólników. Powyższe oznacza, iż przychody oraz koszty podatkowe, w tym więc także różnice kursowe wspólników z tytułu udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną są ustalane przez tę spółkę. Dopiero w następnym kroku następuje alokacja wyliczonych przez spółkę przychodów oraz kosztów, w tym różnic kursowych, do poszczególnych podatników (wspólników spółki).

Jeżeli zatem przychody i koszty podatkowe, a zatem i różnice kursowe, ustalane są na poziomie spółki niebędącej osobą prawną, to gwarancyjny charakter przesłanek dla stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, określonych w art. 14b u.p.d.o.f. spełniony będzie tylko wtedy, gdy to spółka będzie prowadziła księgi rachunkowe oraz poddawała badaniu swoje sprawozdania finansowe. Gdyby bowiem przyjąć, iż obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz badania sprawozdań finansowych dotyczy poszczególnych wspólników, to samo ustalenie różnic kursowych, odbywające się na poziomie spółki, nie byłoby weryfikowane w badaniu uprawnionego podmiotu. W konsekwencji, to w takiej sytuacji narażenie na "kreatywne zachowania" podatnika, o których wspomina Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, byłoby większe, niż w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez spółkę ustalającą różnice kursowe oraz poddawaniu jej sprawozdania finansowego badaniu przez uprawniony podmiot. W konsekwencji, jako że zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku Spółka prowadzi księgi rachunkowe i zamierza poddawać swoje sprawozdania finansowe badaniu przez uprawniony podmiot, należy uznać, że pierwsza z przesłanek dla stosowania rachunkowej metody przy obliczaniu różnic kursowych alokowanych dla celów podatkowych do Skarżącego jest spełniona.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzkim Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

Skarga jest zasadna.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na wewnętrzną sprzeczność interpretacji.

Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego odnośnie drugiego ze wskazanych powyżej pytań za prawidłowe. Skarżący, uzasadniając swoje stanowisko w zakresie tego pytania wskazała, że może w ramach działalności indywidualnej ustalać różnice kursowe na podstawie art. 24c u.p.t.o.f. nawet w przypadku zastosowania przez Spółkę komandytową metody rachunkowej dla ustalenia różnic kursowych, które stanowią przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów Skarżącego rozpoznawane z tytułu udziału w zysku Spółki. Jednocześnie w uzasadnieniu interpretacji Minister Finansów wskazał, że "przepisy u.p.d.o.f. nie upoważniają w żadnym miejscu podatników do jednoczesnego uwzględnienia w rachunku podatkowym różnic kursowych ustalonych według dwóch różnych metod, co poniekąd jest spójne z samą logiką rachunku podatkowego".

Oznacza to, że Minister Finansów zaakceptował w petitum interpretacji stanowisko Skarżącego, co do możliwości uwzględniania przez nią różnic kursowych ustalonych według metody podatkowej w ramach działalności "indywidualnej" i według metody rachunkowej, z tytułu przychodów osiąganych z tytułu uczestnictwa Skarżącego w spółce komandytowej, wyrażając jednocześnie przeciwne stanowisko w uzasadnieniu interpretacji.

Następnie wskazać należy, że Sąd w pełni podziela pogląd Ministra Finansów, co do transparentności podatkowej spółki osobowej. Rzeczywiście, spółka komandytowa nie jest podatnikiem a przepis art. 14b u.p.d.of. skierowany jest do podatników. Powyższy argument nie pozwala jednak, w ocenie Sądu na stwierdzenie, że wspólnik spółki osobowej, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie może złożyć oświadczenia o zastosowaniu przez spółkę osobową metody rozliczania różnic kursowych wskazanej w art. 14b u.p.d.o.f.

Sąd rozpoznający sprawę zwraca w tym miejscu uwagę, na stanowisko wyrażone w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2013 r. II FPS 6/12. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., wprowadzony do u.p.d.o.f. z dniem 1 stycznia 2007 r., a więc po wejściu w życie Kodeksu spółek handlowych, stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce nieposiadającej osobowości prawnej, bez względu na jej rodzaj są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym pod pojęciem wspólnika ustawodawca rozumie wszystkich udziałowców każdej spółki osobowej. W orzecznictwie i literaturze trafnie wskazuje się, że przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stwarza fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., o ile spółka ta prowadzi działalność gospodarczą.

Zwraca się przy tym uwagę "na zabsolutyzowany charakter prawnopodatkowej kwalifikacji określonego w tym przepisie stanu faktycznego (niemożność obalenia przeciwdowodem), jak i przywiązanie do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych (działalność spółki, działalność wspólnika) takiego samego skutku prawnego".

Uznając za w pełni zasadny wyrażony w uzasadnieniu cytowanej uchwały pogląd, zgodnie z którym do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych (działalność wspólnika i działalność spółki) ustawodawca przywiązuje te same skutki prawne w zakresie opodatkowania przychodów danej osoby fizycznej, okoliczność, że osoba ta prowadzi działalność gospodarczą poprzez udział w spółce osobowej nie pozwala sama przez się na uznanie, że nie może ona dokonać wyboru sposobu rozliczania różnic kursowych w ramach działalności prowadzonej przez spółkę osobową w trybie art. 14b u.p.d.o.f.

Skoro bowiem udział w spółce osobowej traktowany jest jak osiąganie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, uznać należy że owa spółka osobowa jest jedyne narzędziem, którym posługuje się wspólnik w celu osiągnięcia przychodów, ponosząc jednocześnie określone koszty. W konsekwencji, skoro jak wynika z uzasadnienia przywołanej wyżej uchwały, ustawodawca przywiązuje do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych takie same skutki prawne, dokonanie przez wspólnika zawiadomienia, według jakich zasad rozliczane będą różnice kursowe w spółce osobowej powinno być zrównane w skutkach z zawiadomieniem o sposobie rozliczania różnic kursowych przez dokonanym przez podatnika prowadzącego "indywidualną" pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Z treści art. 14b i art. 24c u.p.d.o.f. wynika, że obie metody (rachunkowa i podatkowa) obliczania różnic kursowych są dopuszczalne w świetle prawa podatkowego. Stosowanie metody wynikającej z przepisów o rachunkowości obłożone jest warunkami, jednakże w sytuacji, gdy warunki te zostaną spełnione metoda ta staje się metodą jednakowo uprawnianą, co sposób obliczani różnic kursowych wynikający z przepisów art. 14b u.p.d.o.f. Obie te metody są metodami wynikającymi z przepisów podatkowych, gdyż opierają się na art. 14b i art. 24c u.p.d.o.f. W sytuacji opisanej w złożonym przez Skarżącego wniosku o wydanie interpretacji nie ma jednoznacznego uzasadnienia prawnego dla wyłączenia możliwości stosowania przez jeden podmiot tych dwu metod jednocześnie.

Uznanie stanowiska Ministra Finansów za prawidłowe prowadziłoby do wniosku, że podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki niemającej osobowości prawnej nigdy nie mogliby korzystać z metody obliczania różnic kursowych wskazanej w art. 24c u.p.d.o.f. (metoda wynikająca z przepisów o rachunkowości). Świadczy o tym użyty w interpretacji argument, że warunki wskazane w art. 24c u.p.d.o.f. zgodnie z dosłownym brzmieniem tego przepisu powinien spełnić podatnik a spółka tym podatnikiem nie jest ( co wynika wprost z treści art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Wniosek ten należy ocenić, jako nienadający się do zaakceptowania. Za taką jego oceną przemawia okoliczność, że w świetle uregulowań u.p.d.o.f. działalność prowadzona w formie spółki nieposiadającej osobowości prawnej i działalność jednoosobowa nie są różnicowane w zakresie definiowania przychodów, uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodów, zwolnień od podatku i ulg podatkowych. Wszystkie te elementy są regulowane w sposób jednakowy dla obydwu wskazanych form prowadzenia działalności gospodarczej. We wskazanym zakresie obowiązuje jedna regulacja, która ma zastosowanie do osób fizycznych niezależnie od formy prowadzonej przez nie działalności. Należy wskazać, że regulacje dotyczące obliczania różnic kursowych zawarte zarówno w art. 14b u.p.d.o.f. i 24c u.p.d.o.f. są to normy regulujące sposób obliczania różnic kursowych występujących przy uzyskiwanych przez podatnika przychodach oraz ponoszonych przez niego kosztach. Różnice te mogą powodować wzrost lub obniżenie wartości obydwu tych kategorii zdarzeń prawnych. Zatem zawarte we wskazanych przepisach regulacje są w istocie szczególnymi regulacjami z zakresu kosztów i przychodów podatkowych, które są nominowane w walutach obcych. Skoro jak już wskazano powyżej ustawa u.p.d.o.f. nie różnicuje stosowania pozostałych przepisów regulujących koszty i przychody w zależności od formy prowadzenia przez podatnika działalności, w której te elementy podatkowego stanu faktycznego występują, to brak jest podstaw normatywnych do wywodzenia tego zróżnicowania wyłącznie w zakresie różnic kursowych. Zdaniem Sądu sama okoliczność, że podatnik prowadzi działalność w określonej formie organizacyjnoprawnej w tym w formie spółki nie stanowi podstawy do takiego różnicowania. Argumentem przeciwko takiemu zróżnicowaniu jest także sama treść art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. z której wynika, że prowadzenia działalności w formie spółki nieposiadającej osobowości prawnej nie zmienia sytuacji prawnej wspólnika, jako osoby fizycznej podmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie u.p.d.o.f. Z treści tego przepisu wynika, że wszelkie przychody i koszty z działalności prowadzonej przez spółkę należy przypisać poszczególnym wspólnikom według proporcji odpowiadającej ich udziałowi w zysku spółki i ująć w rozliczeniu podatkowym tych wspólników. Z treści tego przepisu nie da wywieść się skutków materialnoprawnych w zakresie zaliczenia określonych wartości do kosztów i przychodów podatkowych, ponieważ w przepisie tym brak jest sformułowań odnoszących się do tego zakresu podatkowego stanu faktycznego. Organ w zaskarżonej interpretacji skutki takie wywodzi z treści powołanego przepisu, gdyż w interpretacji twierdzi, że skoro do podatnika ma zastosowanie przepis art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. to nie maja do niego zastosowania przepisy art. 24c u.p.d.o.f. Wniosek ten jest błędny.

Wskazany argument organu według, którego przepis art. 24c u.p.d.o.f. nie może mieć zastosowania do osoby fizycznej osiągającej przychody z działalności prowadzonej w formie spółki z powodu tego, że warunki wskazane w tym przepisie musi spełnić podatnik, którym spółka nie jest, także nie może być uznany za zasadny. Spółka osobowa jest podmiotem, który prowadzi działalność poprzez swych wspólników, którzy są podatnikami w świetle przepisów u.p.d.o.f. Zatem wybór metody ustalania różnic kursowych na podstawie art. 24c u.p.d.o.f. przez spółkę należy traktować, jako wybór dokonywany przez wspólników będących podatnikami, którzy są świadomi treści art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. który to przepis w sposób jednoznaczny wszelkie skutki materialnoprawne działań podejmowanych przez spółkę przenosi na jej wspólników. Zatem wybór przez spółkę metody obliczania różnic kursowych na podstawie art. 24c u.p.d.o.f. oraz spełnienie warunków ustanowionych w tym przepisie należy traktować, jako działania podatników tworzących spółkę. Skoro z treści art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie jest na gruncie u.p.d.o.f. podmiotem praw i obowiązków to wszelkie czynności przez nią podejmowane należy traktować, jako czynności wywierające skutki w zakresie prawa podatkowego bezpośrednio w stosunku do jej wspólników będących podatnikami. Dlatego wybór przez spółkę metody określonej w art. 24c należy traktować, jako wybór dokonany przez podatnika nie przez spółkę, która podatnikiem nie jest i nie może podejmować działań wywierających skutki podatkowe bezpośrednio w stosunku do niej.

Minister Finansów ponownie rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji uwzględni ocenę prawna zawarta w niniejszym wyroku.

Podsumowując wskazać należy, że zaskarżona interpretacja narusza :

- przepisy prawa procesowego, to jest art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 14b § 1 O.p., w zakresie w jakim dotknięta jest wewnętrzną sprzecznością co do stanowiska wyrażonego w odniesieniu do pytania wskznego w niniejszym uzasadnieniu jako drugie.

- przepisy prawa materialnego, to jest art. 14b i art. 24c u.p.d.o.f.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania poprzez wydanie w stosunku do innych wspólników spółki komandytowej interpretacji uznających ich stanowisko w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe Sąd wyjaśnia, że nie jest możliwe uznanie go za uzasadniony. W ramach niniejszego postępowania dokonywana jest kontrola zgodności z prawem tej konkretnej interpretacji indywidualnej. Okoliczność, że w innych interpretacjach organ zajął odmienne stanowisko mogłaby być uznana za naruszenie art. 120 i 121 § 1 O.p., w razie ustalenia, że we wnioskach o wydanie interpretacji, na które Skarżąca powołała się w skardze, rzeczywiście przedstawiony został ten sam stan faktyczny. Podnosząc powyższy zarzut Skarżący nie poparł go jednak żadnymi konkretnymi danymi pozwalającymi na ustalenie, że istotnie, inni wspólnicy spółki otrzymali, po przedstawieniu we wniosku o wydanie interpretacji tych samych stanów faktycznych, interpretacje uznające ich stanowisko za prawidłowe.

Sąd wskazuje końcowo, że pogląd wyrażony w niniejszym wyroku podzielony został również w wyrokach tutejszego sądu z 22 stycznia 2014 r. III SA/WA 2111/13, III SA/WA 2112/13, III SA/WA 2113/13 i z 23 stycznia 2014 r. sygn.. akt III SA/WA 2114/13.

Wobec powyższego, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w kwocie 200 złotych i wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 240 złotych oraz 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa