Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1240/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Protokolant Agata Brolik - Appel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2007 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr. [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 440 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1240/06

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2005 r. wpłynął do [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wniosek A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego i udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1) czy spółka prawidłowo traktuje świadczoną usługę nabycia na własne ryzyko wierzytelności przeterminowanych od wierzyciela pierwotnego jako usługę zwolnioną z podatku od towarów i usług,

2) kiedy występuje moment uzyskania obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i jak prawidłowo ustalić jego wysokość w przypadku świadczenia usług nabycia na własne ryzyko wierzytelności przeterminowanych od wierzyciela pierwotnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że spółka jako cesjonariusz nabywa wierzytelności płacąc zbywcom – cedentom – cenę niższą od wartości wierzytelności, a następnie odzyskuje te wierzytelności od dłużników. Spółka dokonuje zakupu wierzytelności przeterminowanych (po upływie terminu zapłaty wynikającego z faktury sprzedaży) od wierzyciela pierwotnego płacąc za wierzytelność kwotę równą wartości zakupywanej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto, które stanowi jej potencjalne wynagrodzenie. Zapłata wierzycielowi następuje środkami własnymi podatnika z zachowaniem odpowiednio odroczonych terminów płatności. Zakupione wierzytelności ujmowane są przez spółkę jako własne aktywa, które następnie podlegają:

a) restrukturyzacji poprzez zawarcie umowy z dłużnikiem polegającej na ustaleniu harmonogramu płatności przewidującego rozłożenie płatności dokonywanych przez dłużnika w czasie i ich oprocentowanie za zgodą dłużnika lub

b) zamianie na inne wierzytelności (ograniczony zakres tego sposobu realizacji wierzytelności – głównie w przypadku braku środków pieniężnych u dłużnika) lub

c) zleceniu egzekucji sądowej lub pozasądowej zewnętrznej kancelarii (w przypadku rażącego braku realizacji warunków umowy restrukturyzacyjnej lub braku możliwości dokonania restrukturyzacji poprzez umowę) lub

d) dalszej sprzedaży (uboczny charakter tego sposobu realizacji wierzytelności).

Spółka stwierdziła we wniosku, że istotą świadczenia na rzecz wierzyciela pierwotnego usługi jest zdjęcie ze zbywcy ciężaru egzekucji długu i ryzyka niewypłacalności dłużnika. Do wniosku spółka załączyła informację z Urzędu Statystycznego, z której wynika, że obrót wierzytelnościami prowadzony na własny rachunek, nabywanie wierzytelności z zaangażowaniem własnych środków oraz przejęciem ryzyka wypłacalności dłużnika mieści się w grupowania PKWiU: 65.23.10-00.00 "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane" (chodzi o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. (Dz.U. Nr 89, poz. 844)). Jednocześnie Urząd Statystyczny poinformował, że według wcześniejszej PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz.U. Nr 42, poz. 264), mającej nadal zastosowanie dla celów podatkowych, w/w usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane".

Dokonując odpowiedzi na drugie pytanie spółki, postanowieniem z dnia [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez spółkę, że za moment powstania obowiązku podatkowego należy uznać moment uzyskania wpłaty od dłużnika należnej kwoty w całości lub w części bądź moment dokonania kompensaty wzajemnych rozrachunków w całości lub części, natomiast podstawę opodatkowania stanowić będzie wysokość wpłaty w całości lub w części wierzytelności od dłużnika lub wysokość wzajemnej kompensaty rozrachunków w całości lub w części. Organ uznał, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez spółkę – biorąc pod uwagę specyfikę tych czynności – jest dyskonto rozumiane jako różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą spółka zapłaciła podmiotowi dokonującemu zbycia na jej rzecz własnej wierzytelności. Natomiast w stosunku do części zapytania dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego organ uznał, że powstaje on z chwilą zaspokojenia podmiotu, od którego spółka nabyła pierwotną wierzytelność.

Ponadto organ stwierdził, że czynności wykonywane przez spółkę, tj usługi świadczone na rzecz wierzycieli pierwotnych, polegające na nabywaniu w drodze cesji wierzytelności na własne ryzyko w celu ich windykacji w oparciu o zawartą umowę w zakresie, w jakim spółka podjęła czynności polegające na rzeczywistej windykacji należy uznać za usługi faktoringu lub ściągania długów, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej - 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższe postanowienie skarżąca spółka wniosła zażalenie, w którym zarzuciła mu naruszenie art. 29 i 41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Spółka podtrzymała swoje stanowisko zawarte we wniosku stwierdzając, że wysokość i moment uzyskania obrotu stanowią rzeczywiste wpłaty od dłużników. Zdaniem spółki uznanie za wartość obrotu dyskonta rozumianego jako różnica między wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą spółka zapłaciła podmiotowi dokonującemu zbycia na jej rzecz własnej wierzytelności prowadzi do zafałszowania wysokości obrotu. Zdaniem podatnika obrót jest rzeczywistą należnością usługodawcy na transakcji, co wynika ze spłat dłużnika. Według opinii spółki nabycia pakietowe cechuje świadomość nabywcy, że wartość nominalna nie odpowiada w najmniejszym stopniu wartości rynkowej wierzytelności i potencjalnym spłatom dłużników. Zdaniem podatnika uznanie, że wartość nominalna nabywanej wierzytelności determinuje wysokość obrotu jest wadliwe, gdyż sztucznie zawyża jego wysokość, co narusza art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zmienił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego uznając jednocześnie stanowisko skarżącej spółki zawarte w zażaleniu za nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji niezasadnie uznał, że usługi świadczone przez spółkę na rzecz wierzycieli pierwotnych polegające na nabywaniu w drodze cesji wierzytelności na własne ryzyko w celu ich windykacji w oparciu o zawartą umowę w zakresie, w jakim spółka podjęła czynności polegające na rzeczywistej windykacji należności stanowią usługi faktoringu. Natomiast w stosunku do pozostałych zarzutów zawartych w zażaleniu, organ odwoławczy odmówił zmiany postanowienia Naczelnika [..] Urzędu Skarbowego w Ł., w tym w części dotyczącej podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o jej zmianę w całości, oraz zarzuciła naruszenie art. 29 ust. 1 w zw. z art. 30 ust. 1 pkt 4 oraz art. 19 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, podtrzymując stanowisko wyrażone we wniosku o interpretację, jak i w zażaleniu. Ponadto skarżąca spółka podkreśliła, że właściwym jest powołanie się w drodze analogii na zasady dotyczące usług pośrednictwa finansowego, które wynikają z przepisów regulujących podatek dochodowy. Spółka uznała również, że organ błędnie powołał się na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C – 305/01, które dotyczy wyłącznie usług faktoringowych, natomiast przedmiotowa decyzja organu podatkowego dotyczy świadczonych przez spółkę usług restrukturyzacyjnych.

Po rozpatrzeniu niniejszego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję uznając, iż brak jest podstaw do podzielenia wyrażonych w odwołaniu przez skarżącą spółkę poglądów.

Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnosząc o jej uchylenie w całości i ponownie zarzucając naruszenie art. 29 ust. 1 i art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej powtórzył argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Sąd zważył, co następuje:

Przedmiotem skargi, a tym samym przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest prawidłowość udzielenia podatnikowi pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku podatnika. W sprawie istotne jest to, że pisemna interpretacja sporządzona w formie postanowienia przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego została częściowo zmieniona przez Dyrektora Izby Skarbowej. Zmiana polegała na tym, że Dyrektor Izby podzielił stanowisko podatnika, że usługi opisane we wniosku nie są usługami factoringu. Jednakże Dyrektor Izby nie uznał w całości stanowiska podatnika za prawidłowe. Ocenił bowiem, odmiennie niż podatnik, że przedmiotowe usługi są usługami ściągania długów, a tym samym są wyłączone z usług zwolnionych od podatku VAT. Wobec powyższego obecnie, na etapie postępowania sądowego, przedmiotem sporu jest to, czy przedmiotowe usługi są usługami ściągania długów. Poza zakresem rozważań Sądu jest więc kwestia, czy opisane we wniosku czynności mogą być kwalifikowane jako factoring. Sąd ocenia bowiem interpretację dokonaną przez organ, ocenia stanowisko organu.

We wniosku o dokonanie interpretacji prawa podatkowego podatnik zawarł dwa pytania. Organ pierwszej instancji udzielił na każde pytanie odpowiedzi oddzielnym postanowieniem. Zajęcie stanowiska w kwestiach zawierających się w drugim pytaniu zależy od uprzedniego udzielenia odpowiedzi na pierwsze pytanie. A zatem zajęcie stanowiska co do momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania (sposobu ustalenia wielkości obrotu) uzależnione jest od ustalenia, czy czynności wykonywane przez spółkę, określone we wniosku o interpretację należy kwalifikować jako odpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zagadnienia te były przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w równolegle toczącej się sprawie o sygn. I SA/Łd 1239/06. Obecnie należy tylko wskazać, że podatnik prezentował stanowisko, że wykonywane przez niego czynności są usługami pośrednictwa finansowego, zwolnionymi od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej uznawał, że podatnik świadczy usługi ściągania długów, które są wyłączone z usług zwolnionych od podatku, a więc podlegają opodatkowaniu.

W ocenie Sądu stanowisko organu podatkowego, co do zakwalifikowania spornych czynności jako świadczenia usług ściągania długów, jest błędne i dlatego decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została uchylona wyrokiem wydanym w sprawie I SA/Łd 1239/06. Skoro czynności wykonywane przez podatnika nie są podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT czynnościami ściągania długów, a co najwyżej zwolnionymi od podatku usługami pośrednictwa finansowego, to bezprzedmiotowe jest ustalanie z jaką chwilą podatnik uzyskuje obrót podlegający opodatkowaniu i jaka jest wysokość tego obrotu.

W tym stanie rzeczy należało uznać, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów wskazanych w decyzji t.j. art. 19 ust. 1 i art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co miało wpływ na wynik sprawy i uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.)

Na podstawie art. 135 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało uchylić także decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 lutego 2006 r. traktowaną jako decyzja wydana przez organ pierwszej instancji. Należy zauważyć, że do niedawna zarówno w piśmiennictwie prawniczym, jak i w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych nie było jednolitego poglądu w kwestii charakteru decyzji wydawanych w trybie art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej i dopuszczalności skarg na decyzje organu odwoławczego wydawane w wyniku wniesionego zażalenia.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).