Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1163/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-03-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Dorota Kozłowska, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2016 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 177 (sto siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B.(dalej "SKO" lub "Kolegium"), działając m.in. na podstawie art. 3 ust. 3, ust. 4, art. 6 ust. 6, ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849), dalej "u.p.o.l." oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613), dalej "O.p." utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. nr [...] ustalającą H.K., S.Z., K.P., A.Z., B.N., B.K., A.Z., W.P., O.K., K.Z., F.Z., B.C., B.P., W.K., M.P., J.K., D.C., B.Z. oraz A.K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił ustalony

w sprawie stan faktyczny i argumentację prawną.

Decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy I instancji ustalił wymiar podatku od nieruchomości na 2015 r. od gruntów pozostałych, stanowiących współwłasność, o powierzchni 269 m².

W odwołaniu wniesionym od tej decyzji W.P., reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Decyzji organu I instancji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez brak określenia w decyzji udziału w ogólnej kwocie podatku od nieruchomości oraz art. 3 ust. 3 ww. ustawy poprzez nierozpatrzenie kwestii posiadania i brak zbadania kto jest posiadaczem samoistnym nieruchomości. Zarzucił także naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 123 § 1 O.p. i 200 § 1 O.p. poprzez zaniechanie umożliwienia stronie czynnego udziału w postępowaniu, art. 210 § 4 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia decyzji oraz art. 180 O.p. w związku z art. 192 O.p. poprzez oparcie się na danych z rejestru gruntów, bez przeprowadzenia postępowania dowodowego.

Pismem z dnia 13 marca 2015 r. organ I instancji wskazał, iż grunt stanowi współwłasność - posadowioną poza drogą publiczną drogę dojazdową do sąsiadujących działek. Podatek w postaci ujętej w zaskarżonej decyzji ustalany jest corocznie, stąd zastosowano art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 2 O.p., a żaden ze współwłaścicieli nie podnosił zarzutów dotyczących posiadania samoistnego, ani nie wskazał dowodów dających podstawę do wprowadzenia zmian w dotychczasowych zasadach opodatkowania nieruchomości.

Podczas czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym pełnomocnik strony podtrzymał zarzuty zawarte w odwołaniu oraz wniósł o dołączenie do akt sprawy: pełnomocnictwa udzielonego przez Prezydenta Miasta B. do działania dla osoby podpisanej na zaskarżonej decyzji, wypisu z księgi wieczystej nieruchomości w celu ustalenia aktualnych stron postępowania, i w razie figurowania osób nieżyjących zawieszenie postępowania do czasu ujawnienia spadkobierców, a także o przesłuchanie wszystkich stron w celu ustalenia, czy któraś z nich wykonuje posiadanie samoistne. Zdaniem pełnomocnika strony wszystkie wskazane czynności powinny były być przeprowadzone przez organ z urzędu.

Postanowieniem z dnia [...] r. SKO zleciło organowi I instancji uzupełnienie materiału dowodowego sprawy o dokument upoważnienia osoby podpisującej zaskarżoną decyzję do działania w imieniu Prezydenta Miasta B. oraz wskazanie listy osób, którym doręczono decyzję.

Pełnomocnik strony w piśmie z dnia 18 czerwca 2015 r. zakwestionował sposób doręczania decyzji B.C. i D.C. - administratorowi nieruchomości, który działa na podstawie pełnomocnictwie, które "może być wadliwe".

Pismem z dnia 8 lipca 2015 r. Kolegium zaprosiło pełnomocnika strony do czynnego udziału w postępowaniu, zapoznania się z uzupełnionym materiałem sprawy i wniosło o wskazanie dowodów uzasadniających podniesione zarzuty istnienia posiadania samoistnego na gruncie oraz skierowania decyzji do osoby nieżyjącej. Pełnomocnik nie skorzystał z zaproszenia, ani też w wyznaczonym terminie nie przedstawił wnioskowanych dowodów.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że decyzja organu I instancji została wydana bez uprzedniego wszczęcia postępowania w drodze postanowienia, co w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie można uznać za naruszenie prawa, gdyż taką sytuację przewiduje art. 165 § 5 O.p.

Następnie organ odwoławczy zacytował treść art. 6 ust. 3, ust. 6 i ust. 7 u.p.o.l. podając, że we wskazanym przypadku, w celu uproszczenia postępowań w zakresie corocznych wymiarów podatkowych, mimo że organ podatkowy musi ustalić zobowiązanie z urzędu, w okolicznościach braku informacji o zmianach stanu faktycznego, może odstąpić od niektórych reguł procesowych, jakim jest formalne wszczęcie postępowania czy wyznaczanie podatnikowi terminu do wypowiedzenia się, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 października

2012 r., sygn. akt I SA/Sz 526/12.

Odnosząc się dalej do zarzutu pełnomocnika strony, iż prowadząc postępowanie z urzędu organ podatkowy powinien najpierw ustalić wszystkie okoliczności, które mogłyby mieć wpływ na prawidłowość wymiaru, jak istnienie posiadania samoistnego czy śmierć jednego z podatników Kolegium podniosło, że z akt sprawy wynika, iż organ podatkowy nie otrzymał żadnych informacji z urzędowych rejestrów, których dane mają wpływ na wymiar podatku,

o zmianach w zakresie przedmiotu opodatkowania i podmiotów opodatkowania.

SKO wskazało, że dane dotyczące przedmiotu opodatkowania zawarte są

w ewidencji gruntów i budynków i zasadą jest opieranie się o te dane przy wymiarze podatku, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 520). Także w myśl art. 22 ust. 2 w związku z art. 20 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, jeżeli istnieje rozbieżność między faktyczną powierzchnią a oznaczeniem powierzchni w ewidencji gruntów i budynków, to sprawą właściciela - podatnika jest podjęcie odpowiednich kroków celem doprowadzenia danych w ewidencji do zgodności z istniejącym stanem faktycznym.

Podkreśliło przy tym, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, m.in. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 721/14, że organy nie mają uprawnień do ingerowania w zapisy ewidencji gruntów i budynków i powinny przyjąć zapisy ewidencji gruntów i budynków do ustalenia opodatkowania gruntów i rodzaju zastosowanego podatku lokalnego.

Kolegium podniosło, że analiza danych z księgi wieczystej nieruchomości objętej decyzją organu I instancji (nr [...]) wskazuje, iż wszystkie osoby ujęte w decyzji figurują jako właściciele nieruchomości w księdze wieczystej. Podatnicy również nie złożyli informacji o zmianie stanu faktycznego czy prawnego,

a zarzuty wskazane przez pełnomocnika strony w odwołaniu, pismach i do protokołu z czynnego udziału mają charakter ewentualnych możliwości, a nie konkretnych informacji o okolicznościach mających wpływ na wynik sprawy potwierdzonych w jakikolwiek sposób, wbrew danych uwidocznionym w powołanych rejestrach urzędowych. Kolegium podkreśliło, że w wyznaczonym terminie pełnomocnik strony nie wskazał żadnych dowodów na poparcie wystąpienia okoliczności istnienia posiadania samoistnego, czy śmierci któregoś z podatników ujętych w zaskarżonej decyzji, wbrew wymogom art. 222 O.p. Stąd też, w ocenie SKO, wobec braku informacji od podatników oraz potwierdzenia przez pełnomocnika strony ewentualności wystąpienia hipotetycznych okoliczności, nieuzasadnione jest na etapie niniejszej sprawy wzywanie wszystkich stron w celu przesłuchania i uzyskania informacji, w stosunku do których został nałożony na podatników ustawowy obowiązek informowania organu podatkowego.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutu pełnomocnika strony o "możliwości" wadliwości zaskarżonej decyzji w zakresie jej doręczania niektórym ze współwłaścicieli, który jak podkreśliło SKO nie dotyczy strony niniejszego postępowania, ale osób, które w tym postępowaniu pełnomocnik strony nie reprezentuje (państwo C.), organ wskazał, iż decyzja została doręczona stronie w sposób prawidłowy i to spowodowało wejście do obiegu prawnego decyzji i wywołanie jej skutków wobec strony. Natomiast fakt i sposób doręczenia innym współwłaścicielom nie ma wpływu na prawidłowość treści decyzji wymiarowej, ale na ustalenie kręgu osób tą decyzją zobowiązanych solidarnie, od których można dochodzić uiszczenia należności podatkowej.

Końcowo odnosząc się do kwestii wpływu istnienia stosunku współwłasności na prawidłowość ustalenia zobowiązania podatkowego Kolegium wskazało, iż zobowiązanie zostało ustalone w sposób prawidłowy, tzn. przez wyliczenie całościowej kwoty podatku należnego od gruntu opodatkowanego podatkiem od nieruchomości, a przepisy prawa nie wymagają wykazania udziałów czy kwot ewentualnie przypadających na każdego zobowiązanego współwłaściciela, natomiast ustanowiono zasadę solidarności, tak jak w art. 92 § 1 O.p. Wysokość zobowiązania podatkowego ustalana jest łącznie, w całości od wszystkich przedmiotów opodatkowania będących przedmiotem współwłasności, w odrębnym nakazie płatniczym. Nakaz ten powinien wymieniać wszystkich współwłaścicieli bez podziału kwoty na poszczególne podmioty i wszystkim powinien być doręczony, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach W.P., reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej

ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie:

1) przepisu prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez odmowę uznania za przedmiot opodatkowania posiadania samoistnego;

2) przepisów postępowania, tj. art.. 123 § 1 w związku z art. 133 § 1 O.p. poprzez niezapewnienie udziału w postępowaniu dwóm stronom: E.N.

i P.N. oraz art. 180 § 1, 181 § 1, 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez uznanie za wyłączny dowód w sprawie danych z ewidencji gruntów i budynków, mimo ich sprzeczności z treścią księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącego odnosząc się do rozważań organu co do prawidłowości uznania za przedmiot opodatkowania prawa własności nieruchomości w miejsce posiadania samoistnego podniósł, że nie zgadza się z tymi poglądami, uważając je za pozbawione podstawy prawnej. Jego zdaniem przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. tworzy wyraźną i jednoznaczną przesłankę do zajęcia całkowicie przeciwnego stanowiska. Przepis ten został naruszony w treści decyzji organów obu instancji, dlatego też poddaje pod rozwagę Sądu wniosek o uchylenie obydwu decyzji.

Ponadto zdaniem autora skargi organ odwoławczy nie zapewnił udziału w postępowaniu wszystkim stronom. Wynika to w sposób jednoznaczny z porównania treści zaskarżonej decyzji (z zamieszczonej w jej końcowej części liście adresatów,

a więc stron postępowania) z treścią aktualnego odpisu z księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. Zauważył, że w dziale drugim tej księgi widnieją wpisy prawa współwłasności po 1/168 części na rzecz E. i P.N.; wpisy te zostały dokonane w toku postępowania odwoławczego, tj. w dniu

10 kwietnia 2015 r. Zaznaczył, że Kolegium w zaskarżonej decyzji potwierdziło, iż zaznajomiło się z treścią wymienionej księgi wieczystej, nie jest więc dla pełnomocnika skarżącego zrozumiałe, jak mogło dojść do tak poważnego naruszenia przepisów postępowania. Zdaniem pełnomocnika jest tak dlatego, że organ odwoławczy "starał się uniknąć rozpatrywania kwestii posiadania samoistnego, nader szkodliwej dla interesów tej strony postępowania, która obok innych wykonuje posiadanie samoistne nieruchomości, a którą, według przekazanych pełnomocnikowi danych, jest gmina miejska B., mająca na części nieruchomości urządzoną drogę publiczną". Zaznaczył przy tym, że organ I instancji nie wydaje się być zainteresowany umieszczeniem we własnym rejestrze danych o posiadaniu samoistnym, gdyż w takim przypadku utraciłby pewną część wpływów z tytułu podatku od nieruchomości. W rezultacie zdaniem pełnomocnika skarżącego rejestr, na który powołuje się strona przeciwna, nie został zaktualizowany.

Dalej wskazał, że podatnik zamierzał wykazać, iż stan posiadania jest odmienny od ujawnionego w publicznych rejestrach domagając się przeprowadzenia m.in. dowodu z przesłuchania stron na okoliczność, która z nich wykonuje posiadanie samoistne. Podniósł, że organ tej czynności nie dokonał bo wymagałoby to m.in. doręczenia zawiadomienia osobom zamieszkałym zagranicą, których nie może reprezentować administrator, uznawany przez organ za pełnomocnika.

Końcowo podniósł, że skarżący zdecydował się na złożenie skargi pomimo stosunkowo niewielkiej wartości przedmiotu sporu, gdyż płacąc znaczne kwoty podatków z tytułu posiadania innych nieruchomości domaga się od organów podatkowych należytej staranności w ich ustalaniu. Zaakcentował, że ww. uchybienia mogą powodować "nawet" wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 i 4 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Dodatkowo, podkreślając zasadność oparcia się o dowód z rejestru urzędowego jakim jest ewidencja gruntów i budynków, Kolegium podniosło, że dane zawarte w tej ewidencji wskazują m.in. na przedmiot opodatkowania. Ustalenia organów podatkowych oparte o treść ewidencji gruntów stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. Dokonując tych ustaleń organ jest związany zakresem zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do ich weryfikacji. SKO zaznaczyło przy tym, że pogląd odmawiający uprawnienia organom ustalającym wysokość podatku od nieruchomości do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym. Ponadto Kolegium wskazało, że dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju działań nie jest możliwe.

Dalej Kolegium ustosunkowując się do kwestii posiadania samoistnego wskazało, że musi ono spełniać dwa zasadnicze elementy: władanie jak właściciel, co wymaga spełnienia elementu fizycznego władztwa nad rzeczą (tzw. corpus), jak i uwidoczniony zamiar władania rzeczą dla siebie (tzw. animus).

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych SKO podniosło, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa.

Kolegium zaznaczyło, że zakres podmiotowy sprawy opiera się o dotychczasowe dane, o stan uwidoczniony w księdze wieczystej nieruchomości i stan ewidencyjny. Jednakże w świetle zarzutów podniesionych w skardze stanowczo podkreśliło, iż wymiar podatkowy dokonany w niniejszej sprawie dotyczy nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych. W związku z takim stanem prawnym przepisy przewidują właściwy tylko dla takiego stanu sposób powstawania zobowiązania podatkowego i w konsekwencji zakres podmiotowy postępowania podatkowego, którego specyfika została zdaniem organu pominięta przez pełnomocnika skarżącego. SKO zacytowało przy tym treść art. 92 § 1 O.p., z którego wynika, że zobowiązanymi do uiszczenia podatku od nieruchomości są tylko podmioty, którym doręczono decyzję wymiarową. Stają się one wówczas stronami stosunku prawnopodatkowego i postępowania podatkowego.

Końcowo Kolegium podniosło, że w ramach postępowania wyjaśniającego ustaliło, iż decyzję podatkową organ I instancji doręczył określonym osobom spośród podmiotów ujawnionych w księdze wieczystej i ewidencji gruntów i budynków i doręczenie im egzemplarzy decyzji spowodowało powstanie zobowiązania podatkowego. Temu kręgowi podmiotów konsekwentnie została doręczona decyzja organu odwoławczego, gdyż on został wytyczony decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe. Wśród tych osób nie było wskazanych w skardze E.N. i P.N. i pojawienie się tych osób wśród współwłaścicieli nieruchomości na etapie postępowania odwoławczego nie miało wpływu na krąg osób objętych statusem strony w postępowaniu odwoławczym dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości. Stąd zarzut skargi w tym zakresie SKO uznało za niezasadny.

Na rozprawie w dniu 15 marca 2016 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał skargi i podkreślił, że z informacji uzyskanych od klienta wie, że sporna droga w części znajduje się w pasie drogi publicznej a jej posiadaczem samoistnym jest Gmina. Na pytanie Sądu wyjaśnił, że nie ma wiedzy jaka część nieruchomości znajduje się w pasie drogi publicznej i nie potrafi określić tego na podstawie okazanego mu zdjęcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a.

Dokonując oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż w przeważającej mierze z przyczyn w niej niewskazanych. Możliwość taką stwarza powołany wyżej art. 134 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (dotyczy odrębnej nieruchomości lokalowej). W myśl natomiast art. 91 O.p. do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy K.c. dla zobowiązań cywilnoprawnych. Z kolei art. 92 § 1 O.p. stanowi, że jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Ustawowe określenie zawarte w art. 3 ust. 4 u.p.o.l., iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach dotyczy wykorzystania instytucji solidarności w ramach podstawowego stosunku prawnego łączącego organ podatkowy z podatnikami, a więc w tym przypadku współwłaścicielami. Obowiązek ten bowiem dopiero w dalszej kolejności podlega przekształceniu w zobowiązanie podatkowe i do tego konieczne jest uprzednie przeprowadzenie postępowania podatkowego, a następnie wydanie decyzji ustalającej wymiar zobowiązania podatkowego w omawianym podatku.

Istota solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Obowiązek podatkowy ciążący solidarnie na współwłaścicielach będących osobami fizycznymi, przekształca się w zobowiązanie podatkowe poprzez doręczenie decyzji. W efekcie doręczenia dochodzi również do solidarnej odpowiedzialności tych współwłaścicieli, którym decyzję doręczono.

Jak z tego wynika, solidarny charakter zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników. Innymi słowy, organ podatkowy ma obowiązek wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich współwłaścicieli ponoszących solidarną odpowiedzialność za to zobowiązanie. Nie może natomiast - jak to sugerował skarżący w toku postępowania - dokonać osobnego wymiaru podatku dla każdego z współwłaścicieli nieruchomości. Organ nie ma przy tym obowiązku badania czy i w jakim zakresie nieruchomość jest użytkowania przez poszczególnych współwłaścicieli. Pogląd ten jest jednolicie prezentowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. np. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3193/12, WSA w Olsztynie z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 43/13, wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 października 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 274/15).

Wobec powyższego, obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania z zastosowaniem jednej, właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej.

Z tego też względu argumentację podatnika w tym zakresie uznać trzeba za całkowicie chybioną.

Sąd nie podziela także sformułowanego w skardze zarzutu odnoszącego się do nieuwzględnienia w decyzji kwestii samoistnego posiadania części nieruchomości przez Gminę B. Przede wszystkim zauważyć przyjdzie, że twierdzenia te nie zostały niczym poparte i stanowią w istocie jedynie sugestie strony skarżącej. Sugestiom tym przeczą z kolei dane wynikające ewidencji gruntów i budynków oraz w prowadzonej dla spornej nieruchomości księdze wieczystej.

Za trafny uznać przy tym należy zaprezentowany przez organ pogląd, mający pełne poparcie w utrwalonym orzecznictwie sądowym, że dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z tym przepisem stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Zatem ewidencja gruntów stanowi istotny dowód dla potrzeb zrekonstruowania podatkowego stanu faktycznego, o czym wprost stanowi art. 21 u.p.g.k. Zasadniczo doprowadzenie tej ewidencji do stanu zgodnego z rzeczywistością następuje w odrębnym postępowaniu, prowadzonym przez właściwy organ i nie jest to kwestia do przesądzania przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym. Ponadto w myśl unormowań rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (obecnie Dz.U.2015.542), w brzmieniu obowiązującym w rozpatrywanym roku podatkowym, ewidencja obejmuje m.in. dane dotyczące właścicieli nieruchomości (por. § 10 ust. 1 pkt 2). Natomiast w przypadku braku danych dotyczących właściciela, nieustalonego właściciela, w ewidencji wykazuje się dane osób i jednostek organizacyjnych, które tymi nieruchomościami władają na zasadach samoistnego posiadania (por. § 10 ust. 2). Wobec tego, co do zasady, może okazać się w okolicznościach konkretnej sprawy, że podatnikiem omawianego podatku będzie samoistny posiadacz, chociaż w ewidencji gruntów figuruje właściciel. Jednakże stan samoistnego posiadania musi wynikać z materiału dowodowego, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca.

Warto w tym miejscu przytoczyć pogląd wyrażony w wyroku WSA w Lublinie z dnia 9 marca 2013 r., sygn. akt I SA/LU 577/12, w którym Sąd wskazał, że posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły posiadaniem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jako że zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest zarówno posiadającym nieruchomość i nie posiadającym. Jedynie w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom. Z przepisów art. 3 ust. 1, 2 i 3 u.p.o.l. wynika bowiem, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel nieruchomości lub obiektu budowlanego, chyba że tymi rzeczami włada posiadacz samoistny. Wówczas obowiązek podatkowy właściciela nieruchomości wyłączony jest przez obowiązek podatkowy posiadacza samoistnego, czyli osoby, która nią faktycznie włada jak właściciel (art. 336 kKc.).

W rozpoznawanej sprawie sporna nieruchomość bez wątpienia stanowi przedmiot współwłasności osób fizycznych natomiast twierdzenie, że znajduje się posiadaniu samoistnym gminy nie znajduje żadnego oparcia w materiale dowodowym.

Przechodząc do wyjaśnienia przyczyn uchylenia zaskarżonej decyzji przypomnieć należy, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje poprzez doręczenie decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, a więc zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 O.p.

Analizując obowiązek doręczenia decyzji dla wszystkich współwłaścicieli, Sąd stwierdził brak doręczenia decyzji wszystkim osobom, na których spoczywa obowiązek, co stanowi ewidentne naruszenia prawa. Decyzją pierwszoinstancyjną ustalono zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł w podatku od nieruchomości za 2015 r. wobec: H.K., S.Z., K.P., A.Z., B.N., B.K., A.Z.,, W.P., O.K.,, K.Z, F.Z., B.C. i D.C., B.P., W.K., M.P., J.K., B.Z., A.K. Natomiast decyzję tę doręczono jedynie następującym współwłaścicielom: A.Z., M.P, H.K., K.P. oraz M.N. jako administratorowi za B. C. i D.C.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że organ podatkowy nie ma swobodnego wyboru podatnika - współwłaściciela bądź współwłaścicieli, w stosunku do których decyzja ustalająca będzie wydana. Nie jest również uprawniony do wyboru podmiotów, w stosunku do których podejmowane będą czynności zmierzające do powstania zobowiązania podatkowego. Wszyscy współwłaściciele powinni być adresatami jednej decyzji, w której wysokość podatku należy określić w ogólnej kwocie. Wszystkim też decyzja ta powinna być doręczona. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Tytułem przykładu, w wyroku WSA w Lublinie o sygn. I SA/Lu 418/09 przyjęto, że art. 92 § 1 O.p. stanowi wyłącznie o odpowiedzialności solidarnej tych podatników, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Nie może być on odczytywany jako uprawnienie organu podatkowego do wyboru podatników spośród wymienionych w art. 3 ust. 4 u.p.o.l., którym ustala się zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. W konsekwencji nie może być odczytywany jako uprawnienie organu podatkowego do wyboru stron postępowania podatkowego spośród określonych w art. 133 § 1 O.p. Przywołać też warto tezę z innego wyroku WSA w Lublinie z dnia 26 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 1237/13, w którym Sąd ten wskazał: "organ podatkowy nie jest uprawniony do wyboru podmiotów, w stosunku do których podejmowane będą czynności zmierzające do powstania zobowiązania podatkowego. Solidarność na gruncie prawa podatkowego wyrażająca się w możliwości wyboru dłużnika, od którego wierzyciel będzie dochodził należności oznacza jedynie prawo do wyboru podmiotu, do którego będzie prowadzona egzekucja. W przypadku nieruchomości pozostającej we współwłasności wszyscy współwłaściciele powinni być adresatami decyzji i wszystkim ta decyzja winna być doręczona".

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela przedstawione wyżej stanowisko prawne, prezentowane w orzecznictwie sądowym i przyjął je dla celów kontroli legalności zaskarżonej decyzji.

Podsumowując wskazać trzeba, że w przypadku nieruchomości pozostającej we współwłasności, wszyscy współwłaściciele powinni być stronami postępowania podatkowego i adresatami jednej decyzji, w której wysokość podatku od nieruchomości należy ustalić w jednej kwocie. Wszystkim też decyzja ta powinna (w rozumieniu obowiązku) być doręczona. Jak wyjaśniono wyżej, skutkiem jej doręczenia jest powstanie zobowiązania podatkowego. W efekcie doręczenia decyzji dochodzi również do solidarnej odpowiedzialności tych współwłaścicieli, którym decyzję doręczono. Jednak ta solidarna odpowiedzialność podatników musi mieć u podstaw zobowiązanie podatkowe, które powstaje przez doręczenie decyzji ustalającej wszystkim współwłaścicielom - osobom fizycznym, a nie niektórym z nich.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy będzie zobowiązany pojąć działania zmierzające do przyjęcia prawidłowego kręgu podatników podatku od nieruchomości (w tym wzięcie pod uwagę osób wskazanych w skardze) i jednocześnie stron postępowania podatkowego, stosownie do zebranych dowodów, z uwzględnieniem przedstawionego wyżej stanowiska prawnego.

Sąd zwraca także uwagę, że w decyzji pierwszoinstancyjnej nie orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatników za zobowiązania podatkowe. Powołany został jedynie ogólnie przepis art. 3 u.p.o.l., a więc nie można uznać, aby decyzja organu I instancji zawierała element określający solidarną odpowiedzialność podatników, co stanowi uchybienie organu podatkowego

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej uchybienia natury proceduralnej oraz naruszenie prawa materialnego Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. O kosztach orzeczono na mocy art. 200 tej ustawy.