Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SAB/Łd 7/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
659
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Stwierdzono przewlekłość prowadzonego postępowania przez organ uznając, że nie miała ona miejsca z rażącym naruszeniem prawa
Powołane przepisy: article: art. 149 par. 1 pkt 3, par. 1a, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Dnia 20 maja 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 maja 2020 roku sprawy ze skargi P. P. na bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w przedmiocie prowadzenia postepowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok 1. stwierdza, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania; 2. stwierdza, że przewlekłość nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 3. oddala skargę w pozostałym zakresie; 4. zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postepowania sądowego.


UZASADNIENIE

P.P. wniósł skargę na bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok, zarzucając naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1, 139 § 1, art. 140 § 1 i § 2 o.p., poprzez dopuszczenie się bezczynności oraz przewlekłości prowadzonego postępowania kontrolnego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia przez organ podatkowy zakresu niezbędnych czynności do przeprowadzenia w postępowaniu kontrolnym, czego skutkiem jest niepodejmowanie odpowiednich czynności.

Mając na względzie powyższe wniósł o:

- niezwłoczne zobowiązanie organu do zakończenia prowadzonego postępowania kontrolnego;

- stwierdzenie, iż organ dopuścił się w przedmiotowej sprawie bezczynności;

- stwierdzenie, iż organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania kontrolnego;

- stwierdzenie, iż bezczynność oraz przewlekłość miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa;

- przyznanie na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. od Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego w Ł. na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 7 p.p.s.a.;

- zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania w sprawie, w tym zwrotu kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Przed wniesieniem skargi do sądu P.P., pismem z 22 listopada 2019 r. złożył ponaglenie w związku z niezałatwieniem sprawy w terminie. Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał ponaglenie za nieuzasadnione.

W uzasadnieniu złożonej skargi wyjaśnił, że pierwsza decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od osób fizycznych wobec podatnika za poszczególne miesiące 2008 r. została wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] r.. Została ona uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r., a sprawa wróciła do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części.

Od czasu wydania ww. decyzji kasatoryjnej postępowanie toczy się ponownie przed organem pierwszej instancji niezmiennie do dnia dzisiejszego czyli ponad 1320 dni (3 lata 7 miesięcy 11 dni). Tymczasem, w ocenie strony skarżącej, działania organu podjęte od stycznia 2017 r. miały charakter pozorny. Termin załatwienia sprawy był przez ostatnie lata sukcesywnie przedłużany, w okresie od 2017 do 2020 roku 18 razy. Uzasadnienie przyczyn przedłużenia terminu ogranicza się do powołania się przez organ na konieczność wszechstronnej i dokładnej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w treści swoich pism wskazuje, że na wydłużenie terminu zakończenia postępowania wpływ ma wykonanie zaleceń sądów administracyjnych i organu odwoławczego. Jednakże takowe zalecenia nie zostały w zasadzie w jakikolwiek sposób wykonane przez organ pierwszej instancji, mimo że od listopada 2016 r. organ miał wystarczająco dużo czasu by zastosować się do nich. Strona skarżąca stoi na stanowisku, iż niezależnie od bezczynności jakiej dopuścił się organ w okresie od stycznia 2017 r., kontrola podatkowa prowadzona jest w sposób przewlekły oraz nieadekwatny do stopnia wyjaśnienia sprawy na podstawie zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego. Czynności organu prowadzone są niezdarnie, nie dążą one do ustalenia prawdy materialnej, a jedynie mają na celu odwlekanie terminu zakończenia kontroli. Szereg czynności zostało przeprowadzonych we wcześniejszym czasie, a czynności rzekomo podejmowane przez organ na obecnym etapie postępowania są zbędne dla finalnego wyjaśnienia sprawy. Powstała przewlekłość godzi w interes podatnika i naraża na szkodę prowadzoną przez niego działalność. W szczególności nie sposób twierdzić, że organ zmuszony jest do oczekiwania na zakończenie jakichkolwiek postępowań toczących się w stosunku do innych podatników, np. w stosunku do dostawców skarżącego. Sam fakt zawisłości tego typu postępowań przez organami podatkowymi lub sądami administracyjnymi nie stanowi w żadnym wypadku zagadnienia prejudycjalnego uzasadniającego zawieszenie niniejszego postępowania lub wstrzymanie się z wydaniem decyzji. W takiej sytuacji organy powinny dokonać rozstrzygnięć w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu opisał dotychczasowy przebieg postępowania kontrolnego prowadzonego wobec P.P. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r..

Zostało ono wszczęte 4 października 2010 r., po czym kolejno: [...] r. Dyrektor UKS wydał decyzję, utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r.. Wyrokiem z 16 lipca 2013 r., sygn. akt SA/Łd 530/13 WSA w Łodzi oddalił skargę P.P. na ww. decyzję. Następnie wyrokiem z 17 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK3385/13 NSA uchylił ww. wyrok przekazując sprawę sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W konsekwencji tutejszy sąd wyrokiem z 31 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Łd 148/16) uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r., a decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora UKS w Ł. z [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał na konieczność dokonania analizy dokumentów mogących świadczyć o dokonaniu zakupu, a następnie sprzedaży kwestionowanego towaru w sklepach "A" i "B", należących do P.P.. W szczególności wyciągów bankowych i potwierdzeń przelewów dokumentujących dokonanie płatności przez P.P. na rzecz wskazanych w zakwestionowanych fakturach dostawców towarów, tj. firmy E. J.P., S. K.F.-N. i F.C. M.Ś.

Dalej wskazano, że od 5 września 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., a następnie od 1 marca 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. analizuje i uzupełnia zgromadzony uprzednio materiał dowodowy o dowody niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego.

Organ wyjaśnił jakie działania i czynności podjął celem dokładnego ustalenia stanu faktycznego, i tak m.in.:

- pismami z 22 listopada 2016 r. i dnia 19 stycznia 2017 r., 18 lipca 2017r. wystąpił do kontrahentów P.P. (tj. J.P. i K.F.-N.) o przedłożenie w 7-dniowym terminie dowodów i informacji wskazanych w tych pismach - kontrahenci nie odebrali korespondencji albo nie udzielili odpowiedzi;

- pismem z 20 stycznia 2017 r. wystąpił do strony o przedłożenie w 14-dniowym terminie opisanych w nim dowodów, który to termin został następnie wydłużony do dnia 1 marca 2017 r. na wniosek strony – odpowiedź wpynęła 4 maja 2017 r.;

- pismem z 2 listopada 2017 r. wystąpił do firmy "W." s.c. o udzielenie informacji na temat użytkowanego w firmie podatnika urządzenia fiskalnego, do którego odniesiono się w e-mailu z dnia 3 listopada 2017 r.;

- postanowieniem z [...] r. włączył (z akt postępowań kontrolnych prowadzonych wobec J.P. za lata 2008-2009) do akt sprawy dowody z dokumentów - cztery protokoły, z przesłuchań trzech świadków na okoliczności związane ze świadczeniem przez nich pracy na rzecz firmy E.;

- pismem z dnia 18 stycznia 2018 r. skierował zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2008 r., które zostało doręczono pełnomocnikowi P.P.;

- postanowieniem z [...] r. włączył w poczet materiału dowodowego przedmiotowej sprawy wyciągi z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wydanych w toku ponownego rozpatrzenia sprawy prowadzonej wobec K.F.-N. w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za okres od 1 stycznia do 29 lutego 2008 r. oraz wobec J.P. w przedmiocie podatku dochodowego za 2008 r. i podatku VAT za miesiące od stycznia do września 2008 r.;

- postanowieniem z [...] r. włączył do akt sprawy wyciąg z decyzji z [...] r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł wydanej wobec M.Ś. w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i zryczałtowanego podatku dochodowego za 2008 r.;

- postanowieniem z [...] r. włączył do akt sprawy wyciągi z decyzji z [...] r. wydanych wobec J.P. w zakresie podatku dochodowego za 2009 r. i podatku VAT za listopad i grudzień 2009 r.;

- postanowieniem z [...] r. włączył do akt sprawy wyciągi z decyzji wydanych wobec K.F.-N. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 1 marca do 31 grudnia 2008 r. (wydaną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł.) oraz w przedmiocie ww. podatku za okres od 1 stycznia do 29 lutego 2008 r. (wydaną w toku postępowania odwoławczego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.);

- postanowieniami z [...] r. włączył do akt uwierzytelnioną kserokopię decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] r., wydanej wobec J.P. w zakresie podatku VAT za październik -grudzień 2008 r. i za luty-marzec, czerwiec-sierpień 2009 r.;

- 23 października 2019 r. sporządzono adnotację na okoliczność opracowania zestawienia rozstrzygnięć (tj. decyzji organów podatkowych i wyroków WSA w Łodzi i NSA) wydanych wobec K.F.-N. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r.;

- adnotacją z 8 listopada 2019 r. włączono do akt postępowania wydruki wyroków (sygn. akt I SA/Łd 106/16, sygn. akt I SA/Łd 107/16, sygn. akt I SA/Łd 108/16, sygn. akt I SA/Łd 1537/12, sygn. akt I SA/Łd 1578/12) i NSA (sygn. akt II FSK 3951/13 i sygn. akt II FSK 2091/13) wydanych wobec J.P. za lata 2008-2009 w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego od osób fizycznych oraz wydruki wyroków WSA w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 629/17, sygn. akt I SA/Łd 579/17, sygn. akt I SA/Łd 1455/13, sygn. akt I SA/Łd 1454/13) i NSA (sygn. akt II FSK 2912/14 i sygn. akt II FSK 2913/14) wydanych wobec K.F.-N. w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za okres od stycznia do lutego 2008 r. i podatku dochodowego od osób fizycznych okres od marca do grudnia 2008 r. (z bazy orzeczeń NSA);

- 3 grudnia 2019 r. sporządzono adnotację na okoliczność opracowania zestawienia rozstrzygnięć (tj. decyzji organów podatkowych oraz wyroków WSA w Łodzi i NSA) wydanych wobec K.F.-N. za 2008 r. w zakresie podatku VAT; w adnotacji z opracowano zestawienie rozstrzygnięć (tj. decyzji organów podatkowych oraz wyroków WSA w Łodzi i NSA) wydanych w sprawie M.Ś. za rok 2008 i 2009 oraz załączono wydruki wyroków WSA (sygn. akt I SA/Łd 265/16, sygn. akt I SA/Łd 228/16, sygn. akt I SA/Łd 105/19, sygn. akt I SA/Łd 106/19) oraz wydruki z sentencji wyroków NSA (sygn. akt I FSK 1787/16 i sygn. akt I FSK 1583/16) wydanych w sprawach M.Ś. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008 i 2009 oraz podatku VAT za okres od lipca 2008 r. do grudnia 2009 r. (z bazy orzeczeń NSA);

- w adnotacji z 10 października 2019 r. przedstawiono zestawienie rozstrzygnięć (tj. decyzji organów podatkowych i wyroków WSA w Łodzi i NSA) wydanych wobec J.P. za lata 2008-2009, a adnotacją z 8 listopada 2019 r. włączono do akt postępowania wydruki wyroków (sygn. akt I SA/Łd 106/16, sygn. akt I SA/Łd 107/16, sygn. akt I SA/Łd 108/16, sygn. akt I SA/Łd 1537/12, sygn. akt I SA/Łd 1578/12) i NSA (sygn. akt II FSK 3951/13 i sygn. akt II FSK 2091/13) wydanych wobec J.P. za lata 2008-2009 w zakresie podatku VAT i podatku dochodowego od osób fizycznych (z bazy orzeczeń NSA);

- adnotacją z 3 grudnia 2019 r. włączono do akt postępowania wydruki wyroków WSA (sygn. akt I SA/Łd 265/16, sygn. akt I SA/Łd 228/16, sygn. akt I SA/Łd 105/19, sygn. akt I SA/Łd 106/19) oraz wydruki z sentencji wyroków NSA (sygn. akt I FSK 1787/16 i sygn. akt I FSK 1583/16) wydanych w sprawach M.Ś. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2008 i 2009 oraz podatku VAT za okres od lipca 2008 r. do grudnia 2009 r. (z bazy orzeczeń NSA);

- postanowieniem z dnia 10 grudnia 2019 r. włączono do akt sprawy uwierzytelnioną kserokopię odpisu wyroku wydanego 18 września 2019 r. przez NSA (sygn. akt I FSK 1933/17) wobec K.F.-N. w zakresie podatku VAT za poszczególne miesiące 2008 r. i uwierzytelnioną kserokopię decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. wydanej wobec J.P. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r.;

- pismem z dnia 11 grudnia 2019 r. ustosunkowano się do ponaglenia na niezałatwienie w terminie postępowania kontrolnego, złożonego przez Pełnomocnika P.P.;

- 23 grudnia 2019 r. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wpłynęło postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznające za nieuzasadnione ponaglenie na niezałatwienie w terminie postępowania kontrolnego, złożone przez Pełnomocnika P.P..

Zdaniem organu materiał dowodowy zgodnie z wytycznymi organu odwoławczego był uzupełniany, m.in. o orzeczenia wydane przez WSA w Łodzi i NSA wobec kontrahentów P.P. Rozstrzygnięcia zapadające wobec kontrahentów P.P. mają również znaczący wpływ na ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, szczególnie w aspekcie weryfikowanych zdarzeń gospodarczych, w tym na możliwość ustalenia faktycznej ilości i asortymentu towarów, które P.P. mógł nabyć od tych kontrahentów. Na podstawie ww. rozstrzygnięć, jak również w oparciu o pozostały zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy, ustalono, iż działalności J.P., M.Ś. i K.F.-N., były powiązane ze sobą gospodarczo oraz powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez P.P.

W ocenie organu przedmiotowe postępowanie kontrolne nabrało złożonego i wielowątkowego charakteru, wykraczającego poza ocenę materiału dowodowego dotyczącego jedynie aspektów działalności prowadzonej bezpośrednio przez P.P. Wobec ww. kontrahentów P.P. przeprowadzone zostały przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postępowania kontrolne zakończone decyzjami, od których wniesione zostały odwołania. W decyzjach tych Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. dowodził, że faktury wystawione na rzecz P.P. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, ponieważ wystawcy tych faktur (J.P. oraz K.F.-N.) nie dysponowali takimi towarami. Stwierdzone w wyniku podjętych czynności dowodowych okoliczności rodzą podejrzenie, że faktury dokumentujące transakcje zakupu towarów przez P.P. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych dokumentach (tj. firmami S., F.C. oraz E.), a istotne znaczenie dla oceny rzetelności transakcji wykazanych przez P.P. i ustalenia przebiegu obrotu towarowego w jego firmie ma kwestia firmowania działalności K.F.-N. przez M.Ś. oraz rozliczenia towarowego pomiędzy kontrahentami a P.P. Organ zobligowany jest zatem do podjęcia czynności mających na celu wyjaśnienie tych wątpliwości i ustalenie stanu faktycznego, uwzględniając wytyczne NSA, WSA i organu odwoławczego.

W konkluzji Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. uznał stanowisko skarżącego, zarówno w zakresie zarzutu bezczynności organu, jak i zarzutu przewlekłego prowadzenia przedmiotowego postępowania kontrolnego za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym zważył, co następuje:

Skarga częściowo zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167), sądy administracyjny sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), dalej zwana jako p.p.s.a., obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na bezczynność organów lub przewlekłe prowadzenie postępowania.

Stosownie do art. 119 pkt 4 i art. 120 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Przedmiotem skargi P.P. uczynił bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok.

Zgodnie z art. 149 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na przewlekle prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1–4, albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania. Jednocześnie sąd stwierdza, czy przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1a p.p.s.a.). Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu lub na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 (art. 149 § 2 p.p.s.a.).

Warunkiem dopuszczalności wniesienia skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. W przypadku skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania warunkiem formalnym dopuszczalności jej wniesienia jest uprzednie złożenie ponaglenia. W niniejszej sprawie wymóg ten został spełniony i okoliczność ta nie jest sporna.

Bezczynność jest kwalifikowaną formą przewlekłości, gdzie "władza milczy" a sprawa nie jest załatwiana. Natomiast przewlekłość postrzegana jest jako: a) niezałatwienie sprawy w terminie ustawowym przewidzianym dla danego rodzaju sprawy, np. sprawa nie jest załatwiana niezwłocznie; b) nieuzasadnione wyznaczenie dodatkowego terminu załatwienia sprawy; c) niepodjęcie czynności niezbędnej do rozpoznania i załatwienia sprawy, np. stwierdzenia swojej niewłaściwość w sprawie i nieprzekazaniu jej organowi właściwemu; d) podjęcie czynności zbędnej, nawet jeżeli ma ona postać postanowienia, np. wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania mimo braku przesłanek; e) niezastosowanie się do wskazań organu odwoławczego w kwestii okoliczności, które należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, towarzyszących decyzji kasacyjnej; f) niezastosowanie się do oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego – art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (vide - J.P. Tarno. Bezczynność organu a przewlekłe prowadzenie postępowania; s.11-12).

Zatem z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ ten nie podjął żadnych czynności lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia, czy też innego aktu lub nie podjął stosownych czynności. Skarga na bezczynność organu ma zasadniczo na celu ochronę procesową strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Z kolei pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" pojmowane jest jako prowadzenie postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. Drachal, J. Jasielski, R. Stankiewicz. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70).

Również w orzecznictwie sądowym przewlekłe prowadzenie postępowania określane jest jako nieefektywne. Wskazuje się bowiem, że przewlekłość obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w krótszym terminie, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy.

Zatem o przewlekłości postępowania przed organem administracji publicznej można mówić wówczas, gdy czas jego trwania przekracza rozsądne granice (por. wyrok NSA z 5 lipca 2012 r. sygn. akt II OSK 1031/12; postanowienie NSA z 26 lipca 2012 r. sygn. akt II OSK 1360/12; publ. j.w.). W wyroku z 26 października 2012 r. sygn. akt II OSK 1956/12 (publ. j.w.) NSA stwierdził, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje wówczas, gdy organowi będzie można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Kontrola sądu zmierza zatem do ustalenia, czy istotnie organ administracji publicznej postępowanie w sprawie prowadzi przewlekle i bezpodstawnie nie kończy go wydaniem rozstrzygnięcia.

Oceniając zasadność zarzutów skargi według określonych wyżej kryteriów, należy uwzględnić regulacje prawne i procedury w jakich działał organ, którego bezczynność i przewlekłość postępowania jest przedmiotem skargi.

Zatem, powołując art. 139 § 1 o.p. stwierdzić należy, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Natomiast zgodnie z art. 140 § 1 o.p. o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Z treści art. 140 o.p. wynika, że organ podatkowy może wielokrotnie przedłużać termin załatwienia sprawy, jeżeli jest to konieczne dla jej właściwego wyjaśnienia i załatwienia. Dodać przy tym wypada, że przekroczenie terminu załatwienia sprawy, jak i terminów dodatkowo wyznaczonych, nie pozbawia organu podatkowego kompetencji do załatwienia sprawy, nie wpływa na ważność czynności podjętych po upływie tego terminu, nie uniemożliwia wydania decyzji ani nie powoduje wadliwości wydanej w końcu decyzji, jednak winno ono być usprawiedliwione okolicznościami sprawy (stopień skomplikowania sprawy, trudności w gromadzeniu materiału dowodowego, jego analiza i ocena, itp.).

Jak wynika z powyższego, każdorazowo czas trwania postępowania podatkowego jest uzależniony od konkretnego stanu faktycznego i konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz zakresu analizy zebranych dowodów. Jednocześnie, dokonując załatwienia sprawy, organ prowadzący postępowanie podatkowe jest zobowiązany do respektowania zasad ogólnych rządzących postępowaniem określonych w art. 120-129 o.p., w tym w szczególności zasady praworządności (art. 120 o.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasady szybkości postępowania (art. 125 § 1 o.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy podkreślić, że przedmiotem kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu jest zbadanie czy wystąpiła bezczynność lub przewlekłość postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok.

I tak bezczynność, zdaniem sądu, nie występuje w niniejszej sprawie, bowiem zostały wydane stosowne postanowienia o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy wskazujące przyczynę przedłużenia. Sąd stoi na stanowisku, że wydanie takich postanowień i doręczenie ich stronie powoduje, że nie mamy do czynienia z bezczynnością organu, gdyż o bezczynności organu można mówić w sytuacji, gdy organ nie podejmuje żadnych czynności zmierzających do rozstrzygnięcia sprawy.

Jednakże samo informowanie o niezałatwieniu sprawy w terminie nie chroni organu przed zarzutem przewlekłego prowadzenia postępowania, ponieważ działania organu w tym zakresie również podlegają kontroli sądu administracyjnego.

W konsekwencji, zdaniem sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy organ dopuścił się przewlekłości postępowania, a sposób procedowania organu w niniejszej sprawie wskazuje na ewidentne naruszenie zasady szybkości i efektywności postępowania administracyjnego. Niewątpliwie postępowanie prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego było w sposób przewlekły, bowiem od momentu przekazania akt sprawy po uchyleniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] r. do dnia wniesienia przedmiotowej skargi minęły ponad 4 lata.

Jak wynika z akt sprawy, najpóźniej od października 2019 roku jedynymi czynnościami podejmowanymi przez organ w toku prowadzonego postępowania było właściwie gromadzenie orzeczeń sądowych wydanych w sprawach kontrahentów strony, tj. J.P., K.F.-N. czy M.Ś..

Wprawdzie rozstrzygnięcia sądowe zapadające wobec kontrahentów skarżącego mogą być wskazówką co do kierunku dalszego postępowania w niniejszej sprawie, lecz nie mają decydującego, bezpośredniego przełożenia na jej wynik. Trudno zatem działanie organu, polegające głównie na gromadzeniu orzeczeń w sprawach kontrahentów uznać za zbieranie nowych dowodów, które są niezbędne do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie skarżącego, mimo tego, że sprawa jest skomplikowana i wielowątkowa. Tym samym brak jest podstaw do usprawiedliwienia 4 letniej zwłoki w wydaniu decyzji kończącej postępowanie skomplikowanym charakterem sprawy i koniecznością ustalenia powiązań gospodarczych skarżącego z kontrahentami jedynie na podstawie zapadających wobec nich orzeczeń.

W ocenie sądu powyższe nie świadczy jednak o bezczynności organu, lecz o prowadzeniu postępowania w sposób przewlekły. Istniały zatem przesłanki do stwierdzenia, że organ prowadzący postępowanie podatkowe dopuścił się przewlekłości.

Jednocześnie, w opinii sądu, nie było podstaw do stwierdzenia, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Opieszałość organu w prowadzonym postępowaniu podatkowym była zatem przewlekłością, ale nie stanowiła jednocześnie rażącego naruszenia prawa. Jak wskazuje się w orzecznictwie dla dokonania oceny, czy w sprawie dotyczącej przewlekłości postępowania miało miejsce rażące naruszenie prawa należy uwzględniać stopień przekroczenia ustawowych terminów załatwienia sprawy, okoliczności stanowiące przyczynę zwłoki organu oraz ewentualne czynności podejmowane przez organ. Rażące naruszenie prawa prowadzące do bezczynności organu musi mieć charakter oczywisty oraz wynikać z lekceważącego traktowania skarżącego i obowiązków organu wynikających z ustawy, a te przesłanki w niniejszej sprawie, w opinii sądu, nie zostały wykazane. Analiza akt sprawy, przy stwierdzonej kilkunastomiesięcznej przewlekłości nie pozwala na stwierdzenie, że wynikała ona z celowości działania organu, a raczej z nieudolności organu co do podjęcia orzeczenia w sprawie, przez oczekiwanie na kierunek rozstrzygnięć sądowych w sprawach kontrahentów skarżącego. Zatem nie jest zasadnym zarzut rażącego naruszenia prawa, gdyż działaniu organu zmierzającemu do realizacji tej zasady, mimo znacznego przekroczenia terminu do załatwienia sprawy, nie można przypisać tego, że przewlekłość miała kwalifikowaną postać, tj. nastąpiła z rażącym naruszeniem prawa. Jakkolwiek sąd ma świadomość, iż postępowanie w niniejszej sprawie nie było przewlekane celowo, ani taki stan rzeczy nie był skutkiem złej woli organu to jednak organ administracji tak powinien organizować swoje działania, aby nie dopuszczać do bezczynności czy przewlekłości w prowadzeniu postępowania.

Dodać należy, że przyznanie wnioskowanej przez skarżącego sumy pieniężne, której mowa w art. 154 § 7 p.p.s.a. stanowi kwestię uznaniową, o czym świadczy posłużenie się w treści wspomnianego wyżej przepisu czasownikiem "może". Jednocześnie ustawodawca nie wskazał żadnych przesłanek, jakimi powinien kierować się sąd, przyznając określoną sumę pieniężną. W tym względzie należy nadmienić, iż dla tej oceny nie ma znaczenia zgłoszone przez stronę żądanie, gdyż sąd nie jest związany wnioskami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie sąd uznał, że brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku w tym zakresie, bowiem opieszałość organu nie miała charakteru celowego, a jedynie podyktowana jest wielowątkowością sprawy.

Mając na uwadze powyższe rozważania sąd, na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 oraz § 1a p.p.s.a., a także w oparciu o art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł, obejmującą wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł), wynikające z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800) oraz opłatę skarbową od udzielonego przez skarżącą pełnomocnictwa (17 zł).

D.P.