Wyrok NSA, sygn. akt III SA 3483/01
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2003-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 2, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Kwalifikacja wykonywanych czynności jako usług związanych z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi /PKWiU 67.20.10/ jest prawidłowa wyłącznie pod warunkiem ich wykonywania na stałe zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych.

TEZY

Kwalifikacja wykonywanych czynności jako usług związanych z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi /PKWiU 67.20.10/ jest prawidłowa wyłącznie pod warunkiem ich wykonywania na stałe zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2003 r. sprawy ze skargi Biura Szkód Ubezpieczeniowych i Assistance "C.-V." spółka z o.o. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 12 listopada 2001 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem działalności spółki "C.-V." było:

- poszukiwanie i identyfikacja skradzionych pojazdów oraz ich prawne odzyskiwanie,

- odsyłanie do kraju pochodzenia odzyskanych pojazdów,

- pośredniczenie w sprzedaży na miejscu /na terenie Polski/ odzyskanych pojazdów wykonywane na rzecz krajowych i zagranicznych towarzystw ubezpieczeniowych, zrzeszenia towarzystw ubezpieczeniowych oraz innych podmiotów krajowych i zagranicznych niebędących towarzystwami zagranicznymi. Zgodnie z treścią oświadczenia spółki "wszelka działalność prowadzona na rzecz Organizacji Ubezpieczycieli Francuskich na rzecz Identyfikacji, Poszukiwania i Odzyskiwania Ubezpieczonych Pojazdów była wykonywana tylko wyłącznie w ramach umowy z 10.04.1995 r.".

Izba zauważyła, iż wskazana umowa została zawarta pomiędzy Organizacją Ubezpieczycieli Francuskich na rzecz Identyfikacji, Poszukiwania i Odzyskiwania Ubezpieczonych Pojazdów a Towarzystwem Międzynarodowych Szkód Ubezpieczeniowych z siedzibą w Paryżu.

Na podstawie zawartej umowy postanowiono, że prowadzenie poszukiwań i identyfikacji, odzyskiwanie, sprzedaż lub odprowadzanie do kraju pochodzenia skradzionych pojazdów na terytorium Polski będzie wykonywane za pośrednictwem swej filii "C.-V.".

W świetle udzielonych przez stronę wyjaśnień oraz treści umowy z 10.04.1995 r. wynika, że "C.-V." sp. z o.o. nie posiadała bezpośredniej umowy z organizacją. Wskazana bowiem umowa zawarta została przez "C." S.A. w Paryżu, a wykonywane przez "C.-V." sporne czynności poszukiwania i identyfikacji skradzionych pojazdów wykonywane były na zlecenie "C." S.A. w Paryżu. W decyzji wydanej w n instancji stwierdzono, że skutki prawnopodatkowe wykonywanych spornych usług uzależnione są od odpowiedniej klasyfikacji statystycznej tych usług. Opinia Urzędu Statystycznego z 20.10.1999 r. uzależnia sklasyfikowanie spornych czynności do usług związanych z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi /KWiU 67.20.10/ od faktu wykonywania tych usług na stałe zlecenie Towarzystw Ubezpieczeniowych. Jednak Organizacja Ubezpieczycieli Francuskich jest ciałem utworzonym przez francuskich ubezpieczycieli w celu zwalczania skutków kradzieży ubezpieczonych pojazdów oraz oszustw gospodarczych. Jest to organizacja nie mająca bezpośrednich celów gospodarczych i jako taka nie jest Towarzystwem Ubezpieczeniowym, a jedynie narzędziem firm ubezpieczeniowych.

Izba skarbowa uznała więc, że przedmiotowe usługi nie mogą być sklasyfikowane do odpowiedniej grupy KWiU 67.20.10 i w konsekwencji nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia tego, czy zakwestionowana przez organy podatkowe usługa świadczona przez skarżącą spółkę, a polegająca na poszukiwaniu i identyfikacji skradzionych pojazdów oraz ich prawnym odzyskiwaniu, odsyłaniu do kraju pochodzenia odzyskanych pojazdów, pośredniczenia w sprzedaży na miejscu /na terenie Polski/ odzyskanych pojazdów, jest usługą zwolnioną od podatku od towarów i usług /VAT/, jak to przyjmuje strona skarżąca, czy też jest usługą zwolnieniem tym nieobjętą, jak utrzymują to organy podatkowe obu instancji.

Wobec takiego przedmiotu sporu należy wskazać przede wszystkim, że w myśl przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwolnione zostało świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2 do ww. ustawy zawierającym katalog tych usług, których określenia dokonano z odesłaniem do klasyfikacji usług wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej.

Wprowadzając w tym przepisie zwolnienie niektórych usług od podatku VAT ustawodawca podatkowy nie określił zatem wprost w ustawie zakresu przedmiotowego tego zwolnienia, lecz odesłał do Klasyfikacji Usług, będącej zbiorem, tzw. norm technicznych stanowiących usystematyzowany wykaz czynności świadczonych przez jednostki te} gospodarki narodowej na rzecz ludności /gospodarstw domowych/ mających na celu zapewnienie jednolitości grupowania czynności usługowych w różnych badaniach i opracowaniach statystycznych dotyczących usług i opiekających swą budową na kryterium przedmiotu, w myśl którego to kryterium o zaliczeniu usług do określonej grupy identyfikacyjnej decydować powinien jej charakter.

Nie będąc zatem normami prawnymi, w ścisłym tego słowa znaczeniu, zawarte w Klasyfikacji Usług normy techniczne stały się swoistymi normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług nie tylko na skutek postanowień cytowanego art. 7 ust. 1 pkt 2, ale także na skutek postanowień art. 4 pkt 2, art. 18 ust. 2 czy też art. 54 ust. 1 ustawy o VAT, a także na skutek postanowień załączników nr 2, 3, 4, 5 tejże ustawy.

Szerzej na ten temat wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 3 kwietnia 2001 r., K 32/99 - OTK 2001 nr 3 poz. 53 stwierdzając dopuszczalność na podstawie art. 217 Konstytucji stosowania klasyfikacji statystycznych dla celów określenia przedmiotu opodatkowania w podatku VAT.

Obowiązująca w dniu wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług Klasyfikacja Usług /KU/ zastąpiona została 1.07.1994 r. Klasyfikacją Wyrobów i Usług, a od 1.07.1997 r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług /PKWiU/ i stosowaną do 30.06.1999 r. równolegle z systematycznym wykazem wyrobów /SWW/ oraz klasyfikacją Wyrobów i Usług /KWiU/.

W okresie, który dotyczy rozpoznawanej sprawy obowiązywał oparty o treść art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy załącznik nr 2, w którym w poz. 13 zwolniono od podatku usługi pośrednictwa finansowego /Sekcja J 65-67/ z wyłączeniem m.in. pośrednictwa w zakresie ubezpieczeń. Zgodnie z obowiązującą w tym czasie klasyfikacją /KWiU/ -zwolnieniem tym objęte .zostały usługi ubezpieczeniowe -dział 66, w tym usługi ubezpieczeniowe inne niż ubezpieczenia na życie /klasa 66.03/ oraz usługi pomocnicze w stosunku do tych usług /dział 67 - grupa 67.2, klasa 67.20/. Z kolei warunki, zasady podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie ubezpieczeń majątkowych i osobowych Knowały przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej. Skarżąca spółka nie prowadziła działalności ubezpieczeniowej określonej w tej ustawie, a jedynie wykonywała niektóre czynności, które zaklasyfikowała jako czynności w stosunku do usług ubezpieczeniowych /67.20 KWiU/.

Przypomnieć należy, że w świetle regulacji zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania wykonywanej usługi do określonego grupowania Klasyfikacji Wyrobów i Usług /KWiU/ spoczywał na wykonawcy usługi, na którym też ciąży obowiązek wskazania w wystawionej przez siebie fakturze VAT symbolu usługi określonej w tej klasyfikacji w przypadku sprzedaży w kraju usługi zwolnionej od podatku lub opodatkowanej stawką preferencyjną /par. 20 ust 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm. - obowiązującego w 1995 r./.

Zaklasyfikowanie czynności wykonywanych przez spółkę do właściwej kategorii usług było przedmiotem dwukrotnej opinii Głównego Urzędu Statystycznego z 9.05.1995 r. /na żądanie spółki/ oraz z 20.10.1999 r. /w toku postępowania podatkowego na żądanie izby skarbowej/. Z opinii tych wynika, iż czynności wykonywane przez spółkę mogły być klasyfikowane do symbolu PKWiU 67.20.10 - usługi związane z ubezpieczeniami i funduszami "emerytalno-rentowymi" pod warunkiem ich wykonywania na stałe zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych. W innym przypadku powinny być klasyfikowane do symbolu 74.60.11 "usługi detektywistyczne" opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W tej sytuacji trafnie organ odwoławczy zmierzał do ustalenia, czy świadczone przez skarżącą spółkę usługi były wykonywane na podstawie stałego zlecenia towarzystwa ubezpieczeniowego.

W oparciu o przedstawione umowy organ podatkowy doszedł do prawidłowych w ocenie sądu wniosków, iż czynności te nie były realizowane na stałe zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych. Zarówno Organizacja "A." jak i Towarzystwo "C." nie były towarzystwami ubezpieczeniowymi. Zatem zarówno bezpośredni zleceniodawca dla skarżącej spółki - Towarzystwo "C.", jak i pierwotny zleceniodawca Organizacja "A." nie będąc towarzystwami ubezpieczeniowymi nie mogły zlecić wykonywania usług pomocniczych dla usług ubezpieczeniowych, których bezpośrednio same nie realizowały.

Na uwzględnienie nie zasługiwał również drugi z zarzutów podniesionych w skardze. Stosownie bowiem do trafnie powołanego przez organy podatkowe przepisu art. 15 ust 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania tym podatkiem jest obrót, zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów pomniejszona o kwotę podatku. Kwotą należną z tytułu sprzedaży towarów jest kwota, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy - w tym wypadku honorarium za świadczone usługi oraz ustalony zwrot kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem tych usług.

Skoro zatem skarżącej spółce z tytułu wykonywanych usług przysługiwał zwrot poniesionych wydatków oraz wypłata honorarium, to cała otrzymywana z tego tytułu należność stanowiła obrót w rozumieniu powołanego przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.