Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1664/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1-4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Protokolant specjalista Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ odwoławczy) z dnia [...] maja 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) z dnia [...] grudnia 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej S. S. (dalej: Skarżący/Strona/Podatnik) z R. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka) oraz drugim członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w wysokości 24.751,00 z k wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości.

1.2. Z akt sprawy wynika, że po przeprowadzeniu postępowania podatkowego NUS decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w wysokości 24.751,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości w kwocie 10.088,00 zł.

1.3. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie decyzji NUS, zarzucając naruszenie przepisów:

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w związku z art. 148 § 1 i art. 165 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), poprzez wadliwe wszczęcie postępowania podatkowego skutkujące nieważnością postępowania;

b) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w zw. z art. 148 § 1, art. 165 § 4 i w zw. z art. 150 § 1 pkt 2 O.p., poprzez naruszenie zasad dotyczących doręczania pism w toku, doręczania postanowienia wszczynającego postępowanie;

c) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w związku z art. 200 § 1 i w związku 208 § 2 w związku z § 1 O.p., poprzez pominięcie wypowiedzi Strony oraz pominięcie wniosku o umorzenie postępowania w dniu 21 grudnia 2018 r.;

d) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 199 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak przesłuchania Skarżącego w toku postępowania podatkowego,

e) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 w związku z art. 108 § 1 i § 4 i art. 116 § 1 O.p., poprzez wszczęcie postępowania podatkowego bez ustalenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej wobec Spółki.

1.4. Wspomnianą na wstępie decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję NUS. W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy przedmiotowe postępowanie i stwierdził, że zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. nie uległo ono przedawnieniu z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, tj. z dniem 31 grudnia 2018 r., który wynika z treści art 70 § 1 O.p. DIAS zaznaczył, że zawiadomieniem z dnia 7 grudnia 2018 r. NUS zawiadomił Spółkę, iż w dniu [...] listopada 2018 r. na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w związku z wszczęciem przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej NUCS) dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. W konsekwencji powyższego DIAS stwierdził, że objęta decyzją zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. wynika ze zobowiązania, które pozostaje do chwili obecnej wymagalne.

Organ odwoławczy wskazał, iż w sprawie został wypełniony warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, tj. uprzednie doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. DIAS podał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce NUSC decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w kwocie 24.751,00 zł. Decyzja została doręczona pełnomocnikowi Spółki w dniu 2 lutego 2018 r. Wskutek wniesionego odwołania od ww. decyzji DIAS decyzją z dnia [...] października 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z kolei postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. (doręczonym w trybie art. 150 § 2 O.p. w dniu 23 listopada 2018 r.) NUS wszczął z urzędu postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r.

Odnosząc się do istoty sprawy DIAS wskazał, że zostały spełnione pozytywne przesłanki solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki wskazane w art. 116 O.p. tj. pełnienie przez członka zarządu funkcji w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki.

Organ odwoławczy wskazał, że z odpisu z rejestru KRS, stan na dzień 15 maja 2019 r. oraz umowy Spółki z dnia 28 lipca 2000 r. wynika, że Skarżący pełni funkcję prezesa zarządu Spółki nieprzerwanie od momentu jej powstania, tj. 28 lipca 2000 r. Ponadto zgodnie z Uchwałą nr 1 z dnia 29 sierpnia 2013 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki powołało do zarządu Spółki S. D. jako wiceprezesa zarządu Spółki, który pełni funkcje nadal, co potwierdza wpis do KRS nr [...] z dnia [...] października 2013 r. Z powyższego DIAS wywiódł, że w okresie, w którym powstała zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki, a zarząd Spółki pozostawał dwuosobowy.

Organ odwoławczy zauważył, że NUS odrębną decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. D. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. wraz z odsetkami. W konsekwencji powyższego poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego z S. D. oraz Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., w rozpatrywanej sprawie został zachowany został solidarny charakter odpowiedzialności członków zarządu.

W ocenie DIAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych z majątku Spółki.

Organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie egzekucyjne obejmujące zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. prowadzone było na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez NUS z dnia [...] października 2018 r. Organ egzekucyjny prowadził również egzekucję do innych zaległości Spółki na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] października 2018 r. wystawionych za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do listopada 2013 r., tj. za zaległości określone decyzją z dnia [...] października 2018 r. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego podjęto czynności egzekucyjne w postaci zajęć rachunków bankowych Spółki w [...] S.A. w W. w dniu 17 października 2018 r. oraz w [...] w L. z dnia 17 października 2018 r. Zajęcia okazały się nieskuteczne ponieważ na zajętych rachunkach nie było wystarczających środków na zrealizowanie zajęcia.

W ramach poszukiwania majątku zostały sprawdzone dostępne organowi egzekucyjnemu systemy informatyczne, w tym: CERBER, OGNIVO (informacje o rachunkach bankowych), baza POLTAX (informacje o źródłach dochodu oraz o posiadanych składnikach majątkowych), a także System Rejestracji Centralnej KEP (informacje o aktualnych adresach), JPK, CEPIK oraz Księgi Wieczyste. Czynności te również nie doprowadziły do ujawnienia majątku Spółki. Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do wyegzekwowania należności, postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku wskazanego w tytułach wykonawczych. Tym samym nie ustalono majątku ruchomego i nieruchomego Spółki. W konsekwencji powyższego postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. organ egzekucyjny umorzył prowadzone do Spółki postępowanie egzekucyjne, z uwagi na fakt, że dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie dawało możliwości wyegzekwowania zaległości objętych tytułem wykonawczym.

DIAS uznał również, że Skarżący nie wykazał, aby w przedmiotowym przypadku zostały spełnione przesłanki uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki wskazane w art. 116 O.p.

Organ odwoławczy podkreślił, że Skarżący nie wykazał, aby złożył wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art 21 ust. 1 ustawy z 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2019 r., poz. 498, dalej: u.p.u.) w brzmieniu znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie, również z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS wynika, iż wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony.

DIAS wskazał, że z analizy składanych przez Spółkę sprawozdań finansowych za lata 2013-2016 wynika, że Spółka z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej uzyskała w 2012 r. zysk netto w wysokości 97.279,92 zł, w 2013 r. stratę netto w wysokości - 20.098,11 zł, w 2014 r. stratę netto w wysokości - 194.414,06 zł, w 2015 r. zysk netto w wysokości - 192.047,57 zł, w 2016 r. zysk netto w wysokości - 191.770,13 zł.

Organ odwoławczy zauważył, że kapitał podstawowy Spółki na dzień 31 grudnia 2013 r. i 2014 r. wynosił [...] zł. Aktywa obrotowe Spółki na koniec 2013 r. wynosiły [...] zł, środki trwałe wynosiły 23.014,96 zł, a zobowiązania krótkoterminowe wynosiły 2.452.703,62 zł. Podał, że zobowiązania krótkoterminowe Spółki przewyższały na koniec 2013 r. środki trwałe Spółki, co stanowiło podstawę do stwierdzenia niewypłacalności na podstawie art. 11 ust. 2 u.p.u.

Zaznaczono, że zobowiązania krótkoterminowe w kwocie 2.452.703,62 zł należało powiększyć o kwotę zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2013 r. w łącznej kwocie 536.576,00 zł. Zobowiązania wynikające z ww. podatku nie zostały uregulowane przez Spółkę, prowadzone dotychczas postępowanie egzekucyjne, nie doprowadziło do wyegzekwowania należnego zobowiązania podatkowego. Podano, że kwota zobowiązań krótkoterminowych w wysokości 2.452.703,62 zł została powiększona o kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. w łącznej kwocie 34.839,00 zł określonego decyzją wymiarową NUCS, która to decyzja została wydana w okresie, kiedy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki (wiceprezesa zarządu Spółki).

DIAS zaznaczył, że prawidłowa wysokość zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. ujawniona została dopiero w związku z wydaniem decyzji wymiarowej, co jest jednak, w świetle art. 21 i art. 51 O.p., zdarzeniem nie mającym wpływu na moment powstania zobowiązania i zaległości podatkowej. Spółka była bowiem zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa i we właściwej, przewidzianej przepisami prawa, wysokości. Wydanie decyzji wymiarowej przez NUCS w późniejszym czasie nie zmienia oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa.

Organ odwoławczy wskazał, że przeprowadzone wobec Spółki postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za 2013 r. wykazało, że Spółka ujawniła w ewidencji zakupów nabycia towarów od kontrahentów, którzy jak ustalono w trakcie postępowania nie prowadzili w badanym okresie rzeczywistej działalności gospodarczej. Rozliczanie pustych faktur w okresie, gdy Skarżący był członkiem zarządu Spółki, zdaniem DIAS, w znaczący sposób zafałszowało sytuację finansową Spółki, co miało podstawowe znaczenie dla ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Gdyby bowiem nie doszło do systematycznego zaniżania zobowiązań podatkowych obraz sytuacji finansowej Spółki byłby zupełnie inny.

DIAS wskazał, że organ pierwszej instancji uznał, że podstawa do ogłoszenia upadłości powstała w dniu następnym po upływie terminu do zatwierdzenia sprawozdania finansowego przez prezesa zarządu Spółki, tj. 26 marca 2014 r. i od tego momentu, zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u., Spółka powinna nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości złożyć wniosek o jej ogłoszenie. Zdaniem NUS Skarżący, pełniący obowiązki członka zarządu Spółki - prezesa zarządu Spółki w okresie w którym upływał termin płatności zobowiązania za grudzień 2013 r., zobowiązany był do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, w terminie od dnia 27 marca 2014 r. do dnia 9 kwietnia 2014 r.

Jednakże w ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowody bezsprzecznie potwierdza, że wobec Spółki zachodziła przesłanka niewypłacalności przejawiająca się nieregulowaniem wymagalnych zobowiązań już od upływu terminu płatności zobowiązania za styczeń 2013 r., a stan niewypłacalności Spółki w kolejnych okresach systematycznie pogłębiał się. Tak więc najpóźniej w marcu 2013 r. zarząd Spółki zobligowany był do złożenia wniosku o upadłość, co nie zostało uczynione we właściwym czasie. Jednak okoliczność sporządzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2013 r. ostatecznie przesądza i potwierdza przyjęte przez NUS stanowisko o niewypłacalności Spółki.

DIAS stanął na stanowisku, że zgłoszenie wniosku o upadłość Spółki we wskazanym wyżej terminie dawało szansę/gwarancję chociaż częściowego zaspokojenia wierzycieli, gdyż w kolejnych okresach sytuacja Spółki ulegała systematycznemu pogorszeniu, a stan niewypłacalności Spółki pogłębiał się.

Organ odwoławczy podkreślił, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje, że w trakcie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki przez Skarżącego wobec Spółki zachodziła przesłanka wymieniona w art. 11 ust. 1 u.p.u., przejawiająca się nieregulowaniem wymagalnych zobowiązań, obligująca do postawienia Spółki w stan upadłości. Wobec Spółki ponadto zachodziła również przesłanka niewypłacalności określona w art. 11 ust. 2 u.p.u., wynikająca z przewagi zobowiązań nad majątkiem Spółki. W takiej sytuacji, zdaniem DIAS, w przypadku Spółki wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać zgłoszony z powodu nieuiszczania zobowiązań przez Spółkę. Skarżący będący wówczas członkiem zarządu Spółki, zobowiązany był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości zarządzanego podmiotu. W ocenie organu odwoławczego skoro niewypłacalność Spółki zaistniała w czasie, gdy obowiązki w jej zarządzie sprawował Skarżący, to przyjąć należy, że niepodjęcie działań zmierzających do ogłoszenia upadłości stanowi o niedopełnieniu należytej staranności i zawinionym zaniechaniu podjęcia czynności przewidzianych przepisami prawa (art. 21 u.p.u.).

DIAS zauważył, że samo wystąpienie przesłanek upadłości nie stanowi przeszkody w funkcjonowaniu w obrocie gospodarczym. Podał, że w sprawie przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość niewątpliwie zaistniały, a członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. Na osoby pełniące funkcję członków zarządu przepisy Kodeksu spółek handlowych nakładają bowiem obowiązek posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności.

Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego przed organami podatkowymi obu instancji, Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, a tym samym pozwoliłaby uwolnić od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Zaznaczył, że brak posiadania przez Spółkę mienia, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję potwierdzają wyniki postępowania egzekucyjnego.

Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS wskazał, że niezasadny jest zarzut odnoszący się do wadliwego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania na adres do korespondencji nie wskazany przez Stronę.

DIAS zauważył, że w dniu 29 grudnia 2014 r. do organu wpłynęła deklaracja PCC-3 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, złożona przez D. Z., do której załączono załącznik PCC-3/A, informację o pozostałych podatnikach, w której jako stronę czynności wskazano Skarżącego. Dane rejestracyjne Strony podlegały automatycznej migracji z bazy Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników. Adres: J. ul. [...], [...] L. został wskazany jako adres do korespondencji z datą ważności od dnia 19 stycznia 2015 r. do chwili obecnej. Adres ten został odnotowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Skarżący zaś nie dokonał zgłoszenia zmiany ww. danych adresowych. W ocenie DIAS organ pierwszej instancji był uprawniony do wysłania postanowienia o wszczęciu przedmiotowego postępowania na ww. adres do doręczeń w trybie art. 148 § 1 O.p.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120, art. 121 § 1 art. 123 i art. 126 w związku z art. 200 § 1 i w zw. z art. 208 § 2 w związku z § 1 O.p., poprzez pominięcie wypowiedzi Strony oraz pominięcie wniosku Strony z dnia 21 grudnia 2018 r. o umorzenie postępowania DIAS zauważył, że działając na podstawie art. 200 O.p. organ pierwszej instancji w postanowieniu z dnia [...] listopada 2018 r. wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do stawienia się w Urzędzie Skarbowym w P.. Postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 18 grudnia 2018 r. zatem siedmiodniowy termin upłynął w dniu 27 grudnia 2018 r. Następnie w dniu 20 grudnia 2018 r. do NUS zgłosił się pełnomocnik Strony ustanowiony pełnomocnictwem szczególnym do reprezentowania Skarżącego w postępowaniu podatkowym w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za 2013 r., celem zapoznania się z zebranym materiałem i oświadczył, że wniesie pismo procesowe zgodnie z dyspozycją art. 200 O.p.

NUS decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego i prezesa zarządu ww. Spółki za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2013 r.

Następnie w dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynęło pismo Strony nadane w placówce pocztowej w dniu 21 grudnia 2018 r. dotyczące postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2013 r. Pismo to zawierało jednak nawiązanie do sprawy wszczętej postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. W piśmie został zawarty wniosek o umorzenie postępowania na podstawie art. 208 § 2 O.p. Zdaniem organu odwoławczego wniosek ten nie mógł być uwzględniony z uwagi na fakt, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego zostało zakończone wydaniem decyzji w dniu [...] grudnia 2018 r.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżący nie zgodził się z powyższą decyzją DIAS i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania.

2.2. Skarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w związku z art. 108 § 1, 148 § 1 i art. 165 § 4 i w związku z art. 210 § 1 pkt 5 O.p., poprzez wadliwe wszczęcie postępowania podatkowego skutkujące nieważnością postępowania, niedopuszczalne dzielenie sprawy na dwie oraz stosowanie w rozstrzygnięciu decyzji nieopartych w przepisach sformułowań i definicji;

b) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w zw. z art. 148 § 1, art. 165 § 4 i w zw. z art. 150 § 1 pkt 2 O.p., poprzez naruszenie zasad dotyczących doręczania pism w toku postępowania, doręczania postanowienia wszczynającego postępowanie;

c) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w związku z art. 200 § 1 i w związku z art. 208 § 2 w związku z § 1 O.p., poprzez pominięcie wypowiedzi Skarżącego oraz pominięcie wniosku o umorzenie postępowania w dniu 21 grudnia 2018 r.;

d) art. 120 w związku z art. 107 § 1, art. 108 § 1, art. 116 § 1 i § 2, art. 118 § 1 O.p., poprzez uznanie, iż przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego wpływa na termin wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe;

e) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z 180 § 1, art. 187 § 1. art. 188 oraz art. 199 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak przesłuchania Skarżącego w toku postępowania podatkowego,

f) art. 120, art. 121 § 1, art. 123 w związku z art. 108 § 1 i § 4 i art. 116 § 1 zdanie pierwsze O.p., poprzez wszczęcie postępowania podatkowego bez ustalenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej wobec Spółki.

W uzasadnieniu skargi Skarżący rozwinął argumentację wskazując, że z nieznanych powodów oraz bez jakiejkolwiek podstawy prawnej organ podatkowy wszczął wobec Skarżącego dwa postępowania w sprawie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, tj.:

-w sprawie solidarnej ze Spółką, odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2013 r.

- w sprawie solidarnej ze Spółką, odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r.

Zdaniem Skarżącego tego rodzaju podział jest niedopuszczalny, stanowi rażące naruszenie prawa i został dokonany celowo aby wprowadzić Skarżącego i pełnomocnika w błąd co do ilości postępowań. Co istotne materiały do obu postępowań były zmieszane w jednym segregatorze zawierającym akta obu spraw. Ten chaos miał doprowadzić do nieskutecznej obrony Skarżącego, co w sprawie miało miejsce i działania organu pierwszej instancji zakończyły się wznowieniem ukrytego przed Skarżącym postępowania w sprawie solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2013 r.

Strona ponownie stanęła na stanowisku, że organ pierwszej instancji świadomie dopuścił do wadliwości w postaci niedoręczenia postanowienia wszczynającego postępowanie podatkowe, czyniąc całe postępowanie nieważnym. Skarżący zauważył , że organ odwoławczy oceniając skuteczność doręczenia postanowienia z dnia [...] października 2018 r. w przedmiocie wszczęcia postępowania pominął ważną okoliczność, iż to nie Skarżący wskazał adres J. ul. [...], [...] L., lecz osoba trzecia.

Skarżący podniósł ponadto, że "wymagalność zaległości podatkowej", nie ma żadnego znaczenia w sprawie odpowiedzialności solidarnej członka zarządu spółki kapitałowej. Zgodnie z przepisem art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W ocenie Skarżącego nie ma możliwości oceny wymagalności zaległości podatkowej, definicję legalną zawiera art. 51 § 1 O.p. Zdaniem Strony zobowiązanie podatkowe może być wymagalne albo niewymagalne, ale zaległość podatkowa, stosownie do zasad fundamentalnych, nie może być rozpatrywana w zakresie wymagalności.

Strona podała, iż jak wynika z KRS zarząd Spółki od 2005 r. jest dwuosobowy. Zatem postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności powinno obejmować odpowiedzialność wszystkich członków zarządu, a także wynikające z dokumentów albo zeznań ich zakresy odpowiedzialności. Organ pierwszej instancji w żaden sposób nie zmierzał do ustalenia okoliczności faktycznych. Tymczasem zdaniem Strony krokiem koniecznym do ustalenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki jest ustalenie zakresu odpowiedzialności za sprawy Spółki wszystkich członków zarządu. W ocenie Skarżącego jedyną drogą do ustalenia stanu faktycznego jest przesłuchanie wszystkich członków zarządu. Takiego kroku organ pierwszej instancji nie brał wcale pod uwagę, tym samym rażąco naruszając fundamentalną zasadę ustalenia stanu faktycznego sprawy i prawdy obiektywnej.

2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3.1. Skarga jest niezasadna.

3.2. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Oceniając skarżoną decyzję w świetle wskazanych powyżej kryteriów uznać należy, że organy nie naruszyły przepisów Ordynacji podatkowej jak i ustawy Prawo upadłościowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3.3. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego, tj. czy w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu istniały przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości Spółki. Sporną kwestia pozostaje również okoliczność prawidłowości wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego oraz dokonywanych w jego toku doręczeń, a także wymagalności zobowiązania, za które odpowiedzialność została przeniesiona.

Sąd w sporze przyznał rację organom podatkowym uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu postępowanie zostało prawidłowo wszczęte, a decyzja wydana została w terminie zakreślonym przepisami Ordynacji podatkowej, Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie wykazał, że nastąpiło to bez jego winy, natomiast zobowiązania Spółki powstały w czasie, gdy zarządzał Spółką.

3.4. Na wstępie odnieść się należy do najdalej idącego zarzutu naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 126 w związku z art. 108 § 1, 148 § 1 i art. 165 § 4 i art. 150 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wadliwe wszczęcie postępowania podatkowego skutkujące nieważnością postępowania, naruszenie zasad dotyczących doręczania pism w toku postępowania, doręczenia postanowienia wszczynającego postępowanie, a także niedopuszczalnego dzielenia sprawy na dwie.

W ocenie Sądu nie sposób zgodzić się ze Stroną, że doszło do takiego naruszenia przepisów w zakresie doręczeń, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 148 § 1- § 3 O.p. podstawowym sposobem doręczania pism w postępowaniu podatkowym jest doręczenie korespondencji bezpośrednio adresatowi w miejscu zamieszkania, w miejscu pracy, w siedzibie organu lub w każdym innym miejscu, gdzie się adresata zastanie. Dopiero w razie niemożności takiego doręczenia zastosowanie znajduje doręczenie zastępcze, tj. doręczenie za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi (art. 149 O.p.). Natomiast na podstawie art. 150 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. stosuje się fikcję prawną doręczenia, polegającą na przechowywaniu przez 14 dni pisma skierowanego do podatnika w placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego lub też pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. W tym przypadku adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1 lit. a O.p.). W takim przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 O.p.). Ponadto należy podkreślić, że materię doręczeń normują ściśle określone regulacje, od których co do zasady nie ma odstępstwa. Przepis art. 150 O.p. zapobiega tamowaniu biegu postępowania podatkowego, poprzez uznanie czynności podjętych na jego podstawie za równoważne w skutkach doręczeniu pisma. Stosowanie do tego uregulowania adresat ma możliwość odebrania pisma w określonym czasie, a jeżeli tego nie uczyni, przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie dalszych czynności postępowania.

Zgodnie z wyjaśnieniami organu adres do korespondencji (J. ul. [...] w L.) odnotowany został w bazie POLTAX Urzędu Skarbowego w P. w związku z wpływem w dniu 29 grudnia 2014 r. deklaracji PCC-3 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, złożonej przez Pana D. Z., do której załączono załącznik PCC-3/A, informację o pozostałych podatnikach, w której jako stronę czynności wskazano Skarżącego. Dane rejestracyjne Skarżącego podlegały automatycznej migracji z bazy Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników (J. ul. [...], [...]) – karta 267 akt administracyjnych. Taki adres do korespondencji został wskazany z datą ważności od dnia 19 stycznia 2015 r. do chwili obecnej i Skarżący nie dokonał zgłoszenia zmiany ww. danych adresowych.

Ponadto podkreślić należy, że Skarżący pod ujawnionym w rejestrach organu adresem do korespondencji (J. ul. [...] w L.), który kwestionowany jest przez niego jako właściwy w skardze, odbierał kierowane w toku postępowania pisma. Miała to miejsce w przypadku następujących pism z dnia 22 listopada 2018 r.

- wezwania do udzielenia informacji w przedmiocie wystąpienia przesłanek wykluczających odpowiedzialność Strony za zaległości podatkowe Spółki – karta 295, 296 akt administracyjnych,

- postanowienia o włączeniu do materiału dowodowego w sprawie dokumentów zgromadzonych przez organ - karta 297, 299 akt administracyjnych,

- postanowienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału w trybie art. 200 O.p. - karta 300, 301 akt administracyjnych.

Jak wynika ze zwrotnych potwierdzeń odbioru, wszystkie te pisma zostały odebrane przez Skarżącego osobiście, w konsekwencji ustanowiony został przez Stronę pełnomocnik, do którego, po jego ujawnieniu się w toku postępowania, kierowana była dalsza korespondencja w sprawie. Jedynym więc pismem w toku postępowania, którego Skarżący nie odebrał osobiście jest postanowienie z dnia 24 października 2018 r. o wszczęciu postępowania, jednak wymogi uznania tego pisma za doręczone (fikcji doręczenia), o których mowa w art. 150 O.p. zostały zachowane.

Zatem zarzut nieskuteczności doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania pod adres J. ul. [...], [...] L. należy uznać za chybiony gdyż nie doszło do takiego naruszenia art. 148 § 1 i art. 165 § 4 i art. 150 § 1 pkt 2 O.p., które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie ma również racji Skarżący zarzucając organom nieuprawione dzielenie sprawy w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki na dwie (pierwsza za okres od stycznia do listopada 2013 r., druga za grudzień 2013 r.). Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie zawierają w tym zakresie regulacji szczególnych, których naruszenie mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy. Naturalnie bardziej czytelnym z punktu widzenia podatnika byłoby objęcie jednym postępowaniem całego okresu od stycznia do grudnia 2013 r., jednaka podział którego dokonał organ nie narusza żadnej normy Ordynacji podatkowej.

3.5. Sąd nie podziela także zarzutu naruszenia art. 118 § 1 O.p., w ramach którego Skarżący wywodzi, że organ wydał decyzję po upływie terminu przewidzianego na jej wydanie we wspomnianym przepisie. Przypomnieć należy, że zgodnie art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat, a w przypadku, o którym mowa w art. 117b § 1 - jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym miała miejsce dostawa towarów, upłynęły 3 lata.

Początek biegu terminu, o którym mowa ww. przepisie powiązano z datą powstania zaległości podatkowej w rozumieniu art. 51 § 1 O.p. i termin ten biegnie od końca roku kalendarzowego, w którym to zdarzenie miało miejsce, i trwa nieprzerwanie aż do upływu 5 lat. Końcem terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osób trzecich jest ostatni dzień grudnia piątego roku po roku, w którym powstała zaległość podatkowa. Przepis art. 51 § 1 O.p. stanowi, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

W rozpoznawanej sprawie mamy od czynienia z zaległością podatkową w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., wobec czego zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, termin płatności podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. upłynął w dniu 25 stycznia 2014 r. Na gruncie art. 51 § 1 O.p. dla stwierdzenia, że mamy do czynienia z zaległością podatkową, konieczne jest, aby termin płatności upłynął, a zobowiązanie nie zostało uregulowane.

W konsekwencji, o powstaniu zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. można mówić dopiero z dniem 26 stycznia 2014 r. Skoro tak, to biorąc pod uwagę literalne brzmienie art. 118 § 1O.p., wynikający z tego przepisu termin na wydanie przez organ podatkowy decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. upływał z dniem 31 grudnia 2019 r. (5 lat liczonych od 31 grudnia 2014 r., tj. od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa). Powyższe wskazuje, że decyzja NUS z dnia [...] grudnia 2018 r. wydana została z zachowaniem terminu z art. 118 § 1 O.p..

Trafnie też DIAS w skarżonej decyzji odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. i prawidłowo ocenił, że nie uległo ono przedawnieniu. Wbrew jednak temu co wskazuje DIAS w decyzji pięcioletni okres wymagalności podatku, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. w przypadku zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. upływał z dniem 31 grudnia 2019 r. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku za grudzień 2013 r., zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, upłynął w dniu 25 stycznia 2014 r. wobec czego zobowiązania przedawniało się z upływem 31 grudnia 2019 r. (5 lat liczonych od 31 grudnia 2014 r., tj. od końca roku kalendarzowego, w którym upływał termin płatności). Niezależnie od powyższego zgodzić się należy z organem, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z dniem 22 listopada 2018 r. w związku z wszczęciem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia Spółka została zawiadomiona pismem z dnia 7 grudnia 2018 r. doręczonym pełnomocnikowi Spółki (karty 381-383 akt administracyjnych).

3.6. Odnosząc się do meritum sprawy przypomnieć należy, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. W świetle przywołanego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki.

Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy również, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu.

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucał Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie.

Jednocześnie członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie.

Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

3.7. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

W ocenie Sąd sporne postępowanie organów podatkowych odpowiadało wyżej wskazanym regułom prowadzenia postępowania dowodowego, wobec czego wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało za niezasadne. Za podstawę wyroku Sąd przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu DIAS.

3.8. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem jego odpowiedzialności. Zobowiązania, za które Skarżący odpowiada nie są przedawnione w dacie orzekania jego odpowiedzialności. Wbrew zarzutom skargi ewidentne jest istnienie zobowiązań Spółki, za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącego, o czym była już mowa wyżej w ustępie 3.5. uzasadnienia. Zobowiązania wynikają z decyzji określającej wysokość zobowiązań wobec Spółki (decyzja wymiarowa dla Spółki organu pierwszej i drugiej instancji znajduje się w aktach administracyjnych - karty 243 – 264 akt administracyjnych).

3.9. Zgodzić się należy z organem co do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. Wbrew zarzutom skargi w aktach sprawy znajdują się dokumenty potwierdzające podejmowanie czynności we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym (karty 210 – 242, 418-431 akt administracyjnych), które zakończyło się umorzeniem z uwagi na jego bezskuteczność (postanowienie z dnia 27 marca 2019 r., karty 418, 419 akt administracyjnych). Jak wynika z akt sprawy w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka nie prowadzi działalności i nie posiada siedziby pod adresem wskazanym przez Spółkę. Organ podjął czynności egzekucyjne w postaci zajęć rachunków bankowych Spółki w [...] S.A. w W. i w [...] w L., zajęcia okazały się nieskuteczne ponieważ na zajętych rachunkach nie było wystarczających środków na zrealizowanie zajęcia. W ramach poszukiwania w państwowych bazach danych nie ujawniono majątku Spółki. Organ egzekucyjny zweryfikował systemy informatyczne, w tym: CERBER, OGNIVO (informacje o rachunkach bankowych), baza POLTAX (informacje o źródłach dochodu oraz o posiadanych składnikach majątkowych), a także System Rejestracji Centralnej KEP (informacje o aktualnych adresach), JPK, CEPIK oraz Księgi Wieczyste. Czynności te również nie doprowadziły do ujawnienia majątku Spółki. Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do wyegzekwowania należności, postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku wskazanego w tytułach wykonawczych.

Reasumując, w ocenie Sądu, zarzuty co braku wykazania przesłanki pozytywnej w postaci bezskuteczności egzekucji administracyjnej oparte na naruszeniu art. art. 120, art. 121 § 1, art. 123 w związku z art. 108 § 1 i § 4 i art. 116 § 1 O.p. uznać należało za niezasadne.

3.10. Rozstrzygnięcia wymagają kwestie odnoszące się do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania upadłościowego.

W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe".

Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy Prawo upadłościowe. Przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 u.p.u. Natomiast w ust. 2 tego przepisu jest mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Użycie w art. 11 ust. 2 u.p.u. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 u.p.u.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13). Istotne znaczenie ma wyrok z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 P.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 P.u.n. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)". Wreszcie przywołać należy wyrok NSA z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2229/15, w którym sąd argumentował, że "(...) prawidłowa jest ocena dokonana przez organy, a następnie zaakceptowana przez Sąd I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony w sytuacji niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. (...) Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań".

Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 u.p.u., System Informacji Prawnej LEX oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 798/14; z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1864/14).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami.

Jak wynika z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 u.p.u. właściwym czasem do dokonania tej czynności jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań. Należy zwrócić uwagę, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, które nie zostały zakwestionowane w skardze wynika, że Spółka nie regulowała należności w podatku od towarów i usług za wszystkie miesiące rozliczeniowe w 2013 r. począwszy od stycznia 2013 r. Jest to okoliczność obiektywna, ustalona w oparciu o rzeczywiste zdarzenia potwierdzone treścią wyciągów z kart kontowych organów podatkowych (karta 289 akt administracyjnych) i decyzjami wydanymi wobec spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r. (karty 243 - 264 akt administracyjnych).

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 u.p.u. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 853/13; z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13; z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. kat II FSK 3073/15). Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 u.p.u. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 u.p.u., o czym wspominały organy obu instancji orzekające w sprawie.

3.11. Przechodząc do oceny decyzji pod kątem wskazania w niej właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość Spółki wskazać należy, że Skarżący zarządzał Spółką w okresie upływu terminu płatności podatku za grudzień 2013 r. i zarząd w Spółce był wówczas dwuosobowy.

Organ umiejscawia właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w marcu 2013 r. uważając, że już wówczas Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich wymagalnych długów. Tak twierdząc organ opiera się na narastających od stycznia 2013 r. zaległościach w podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu, wskazywany przez DIAS, marzec 2013 r. jako właściwy czas na wnioskowanie o upadłość jest momentem zbyt wczesnym. Przepisy Prawa upadłościowego wymagają, aby niewypłacalność miała charakter trwały. W przekonaniu Sądu nie może wiązać się to z brakiem zapłaty zobowiązań o nieznacznych kwotach i nieregularnie powstających oraz niewykazujących ciągłości powstawania. Właściwy czas na wnioskowanie o upadłość należało powiązać z istnieniem zaległości za trzy kolejne okresy rozliczeniowe, co przybierało już charakteru trwałości. Zdaniem Sądu zebrane dowody, przy prawidłowej ich ocenie, nakazywały organowi przyjąć, że właściwy czas na wnioskowanie o upadłość należało ustalić najwcześniej na maj 2013 r., a więc wówczas gdy Spółka miała już znaczące i regularne zaległości w VAT za trzy kolejne okresy rozliczeniowe, którym można przypisać status trwałości, wobec czego zaległości wzrastały.

Wskazane uchybienie organu należy kwalifikować jako naruszenie przez organ przepisów art. 191 O.p. w związku z art. 10 i art. 11 ust. 1 u.p.u. Sąd uznaje jednak, że nie miało to wpływu na wynik sprawy. Kluczowe dla wyniku sprawy jest prawidłowe stanowisko organu, że stan niewypłacalności Spółki, opierany o art. 11 ust. 1 u.p.u., istniał za rządów Skarżącego, a Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Wytknięta przez Sąd niedokładność organu w ulokowaniu właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość nie miała wpływu na wynik sprawy.

W przekonaniu Sądu skarżona decyzja nie mogła mieć innej sentencji, gdyby organ bardziej precyzyjnie ustalił właściwy czas na wnioskowanie o upadłość i wskazując na maj 2013 r.

3.12. Zamykając rozważania na temat wystąpienie w stanie faktycznym sprawy przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania Spółki wskazać należy, że Skarżący nie wykazał w sprawie również zaistnienia drugiej przesłanki mogącej uwolnić go od odpowiedzialności, czyli nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Brak wskazania takiego mienia przez Skarżącego potwierdza pośrednio prawidłowość ustaleń w zakresie bezskuteczność egzekucji, która zakończyła się umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Pomimo składanych w odwołaniu od decyzji NUS deklaracji co do dalszej aktywności Spółki i posiadania przez nią znacznego majątku Strona nie wskazała żadnych konkretnych aktywów, które mogłyby doprowadzić do zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej części

3.13. Odnosząc się do zarzutów skargi, w ocenie Sądu, do ustalenia odpowiedzialności Skarżącego nie był konieczny dowód z przesłuchania Strony, czy też drugiego członka zarządu w celu ustalenia zakresu odpowiedzialności każdego z członków dwuosobowego zarządu Spółki, nie doszło wiec do naruszenia art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 199 O.p. Podkreślić należy bowiem, że przepis art. 116 O.p. nie uzależnia odpowiedzialności członków zarządu od wewnętrznych uzgodnień między osobami wchodzącymi w skład organu dotyczących zakresu kompetencji zarządczych w spółce, a jedynie od obiektywnej okoliczności pełnienia funkcji w czasie upływu terminy płatności podatku. Wobec powyższego powoływany przez Stronę zarzut niewyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego co do zakresu odpowiedzialności za sprawy Spółki wszystkich członków zarządu znać należy za chybiony.

Dla zachowania solidarności odpowiedzialności obu członków zarządu wraz ze spółką wystarczające jest prowadzenie postępowań wobec wszystkich członków zarządu, co miało miejsce w sprawie, skoro NUS decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o odpowiedzialności S. D. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r wraz z odsetkami.

Za niezasadne uznać należy także zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 art. 123 i art. 126 w związku z art. 200 § 1 i w zw. z art. 208 § 2 w związku z § 1 O.p., poprzez pominięcie wypowiedzi Skarżącego oraz pominięciem wniosku Skarżącego z dnia 21 grudnia 2018 r. o umorzenie postępowania. Jak wynika bowiem z akt sprawy działając na podstawie art. 200 O.p. organ pierwszej instancji w postanowieniu z dnia [...] listopada 2018 r. wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do stawienia się w Urzędzie Skarbowym w P. celem wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 18 grudnia 2018 r. zatem siedmiodniowy termin upłynął w dniu 25 grudnia 2018 r. W dniu 20 grudnia 2018 r. do organu podatkowego zgłosił się pełnomocnik Skarżącego ustanowiony pełnomocnictwem szczególnym do reprezentowania Strony w postępowaniu podatkowym w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za 2013 r., celem zapoznania się z zebranym materiałem. Pełnomocnik Strony oświadczył, że wniesie pismo procesowe zgodnie z dyspozycją art. 200 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego prezesa zarządu Spółki za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r.

Jak wskazuje DIAS w dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynęło pismo Skarżącego nadane w placówce pocztowej w dniu 21 grudnia 2018 r. dotyczące postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej z R. Sp. z o. o. odpowiedzialności podatkowej Skarżącego prezesa zarządu ww. Spółki za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2013 r. i pismo to zawierało nawiązanie do rozpatrywanej sprawy. W piśmie został zawarty wniosek o umorzenie postępowania na podstawie art. 208 § 2 O.p., niewątpliwie jednak w tej dacie postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za grudzień 2013 r. zostało zakończone wydaniem decyzji w dniu [...] grudnia 2018 r. zatem wniosek Strony nie mógł być przez organ rozpatrzony.

3.14. Reasumując Sąd stwierdza więc, że w sprawie nie zostały naruszone przepisy procesowe, w tym wskazane w skardze art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 126, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 199 O.p., a także art. 116 § 1 i § 2 O.p., art. 118 § 1 i § 4, z powyższym zastrzeżeniem co do naruszenia art. 191 O.p. w związku z art. 10 i art. 11 ust. 1 u.p.u., polegającym na zbyt wczesnym ulokowaniu właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość Spółki, nie mającym jednak wpływu na wynik sprawy.

3.15. Mając powyższe na względzie, w ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącego.

Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

3.16. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku oddalając skargę w całości.