Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 47/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana (sprawozdawca), Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Izabela Auguścik-Michułka, po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w C. wydał decyzję nr [...], w której określił dla Spółki "A" zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 na kwotę [...] zł. oraz odsetki za zwłokę od zaliczek na w/w podatek w wysokości [...] zł.

W następstwie odwołania złożonego przez podatnika, organ odwoławczy, decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Na skutek skargi, złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej P.p.s.a) oraz art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia [...] r. Nr [...] uwzględnił wspomnianą skargę w całości i uchylił własną decyzję z dnia [...] r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...], w której zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. ustalono na kwotę [...] zł., a odsetki za zwłokę od zaliczek na w/w podatek na kwotę [...]zł.

Wobec wniesienia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wydał decyzję z dnia [...] r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że na skutek przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. ustalił, że nieprawidłowa wysokość zobowiązania podatkowego za 2000 rok powstała na skutek zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł., która obejmowała wydatki poniesione na :

- koszty spedycji i dostaw – [...] zł., tytułem korzystania z know – how,

- wynagrodzenie dla "B" GmbH z tytułu usług konsultacyjnych – [...]zł.,

- wynagrodzenie dla S. N. (obywatel włoskiego) z tytułu świadczonych usług konsultacyjnych i kontrolnych w kwocie [...] zł. ( w tym koszty podróży, noclegów i wyżywienia).

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik Spółki wniósł o jej uchylenie. Rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucił naruszenie art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 197 §1 Ordynacji podatkowej, art. 120, 121 §1, 122, 180, 187 § 1, 189 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, art. 178, 179 i art. 200 oraz 233 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że część dokumentacji ma charakter techniczny, a wobec tego, do obiektywnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy niezbędne jest powołanie biegłego. W związku z tym zwrócił się o uchylenie wspomnianej decyzji i orzeczenie co do meritum zgodnie z zawartymi w uzasadnieniu argumentami, ewentualnie o uchylenie wspomnianej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Ustosunkowując się do zawartej w odwołaniu argumentacji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów traktuje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Zaakcentowano przy tym, że aby określone wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należy wykazać istnienie związku przyczynowo – skutkowego. Wobec tego podatnik winien mieć na uwadze konieczność udowodnienia, że ich poniesienie miało racjonalny wpływ na zwiększenie się lub powstanie określonego przychodu. W ocenie organu oznacza to, iż podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną przezeń działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Zastrzeżono przy tym, iż warunek poniesienia określonych kosztów nie jest oceniany wyłącznie przez pryzmat rzeczywistego osiągnięcia określonego przychodu, lecz również ze względu na możliwość jego osiągnięcia. Dodatkowo podniesiono, że sam fakt przedstawienia faktur, z których wynika, że określona usługa została wykonana, nie stanowi jeszcze dowodu na to, iż miała ona realny wpływ na osiągnięty przez podatnika przychód, a co za tym idzie, że jej zakup może zostać zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodu.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. "A" będąc częścią międzynarodowego holdingu "A2" korzysta z danych oraz informacji jakie gromadzone są przez wyspecjalizowane komórki tego holdingu, jaką jest np. biuro projektowe, czy też dział handlowy. Jednym z postanowień aktu założycielskiego "A" było zagwarantowanie jej, przez "A2", eksportu poprzez poszukiwanie nowych rynków w krajach zachodnich. Z akt sprawy wynika, że przedmiotem umowy pomiędzy "A" a "B" GmbH miały być analizy dotyczące komponentów kupowanych do produkcji, oceny kosztów ich zakupu, organizacja działu zakupów, utworzenie i aktualizacja bazy danych dostawców, marketingu i poszukiwania innych źródeł dostaw. Przedstawione w postępowaniu administracyjnym dokumenty dotyczą natomiast statystyk dotyczących produkcji przede wszystkim francuskich koncernów samochodowych. Oznacza to, że nie sposób wywieść, iż wspomniane dane mogły mieć lub miały jakikolwiek wpływ na wysokość uzyskanego przez skarżącą w 2000 r. przychodu. To zaś świadczy o tym, że nie sposób zaliczyć wydatków związanych z ich nabyciem do kosztów uzyskania przychodu. W tej części uzasadnienia wskazano również, że nie zachodziła potrzeba skorzystania z dowodu w postaci opinii biegłego, gdyż, w ocenie organu, nie było niezbędnym skorzystanie ze specjalistycznej wiedzy.

Organ odwoławczy zakwestionował również zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez odwołująca się w związku ze świadczeniem usług przez S. N.. Na dowód świadczenia tych usług przedłożono faktury potwierdzające pobyty oraz przeloty wspomnianej osoby do Polski. Organ odwoławczy wskazał, że na podstawie umowy zawartej pomiędzy "A" a S. N. w dniu [...] 2000 r., w trakcie jego wizyt miała być weryfikowana problematyka dotycząc "A" ze szczególnym uwzględnieniem jej stosunków ze spółkami ją kontrolującymi. W ocenie organu istotnym jest fakt, iż S. N. nie dysponował uprawnieniami do świadczenia wskazanych wyżej usług na rynku polskim. Z tego wywiedziono, że usługi świadczone przez tę osobę w istocie dokonywane były na rzecz podmiotów włoskich, w ramach dokonywanych przez nie inwestycji na rynkach zagranicznych. Ponieważ "A" działa w ramach koncernu "A2", to ze względu na zakres wspomnianej umowy oraz ich charakter, usługi świadczone przez S.N. można zatem przypisać właśnie do tego podmiotu, nie zaś do odwołującej się. Nie sposób zaś dowieść, że usługi te miały bezpośredni wpływ na przychód uzyskany przez "A", co pozwalałoby zaliczyć ich zakup do kosztów uzyskania przychodu.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., rozstrzygnięciu wydanemu przez ten organ zarzucono naruszenie:

- art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 197 § tej ustawy, co w konsekwencji doprowadziło również do naruszenia art. 121 §, art. 122, art. 187 § oraz art. 191 tej ustawy,

- art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- art. 180, art. 189 § 1, art. 191, art. 210 § Ordynacji podatkowej,

- art. 178, art. 179, art. 192 i art. 200 Ordynacji podatkowej,

- art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W związku z powyższym strona skarżąca zwróciła się o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zarzuty skargi koncentrują się, co do zasady, na wykazaniu nieprawidłowości odmowy zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu w roku podatkowym 2000 wydatków poniesionych przez skarżącą, w związku z usługami świadczonymi na jej rzecz przez "B" GmbH. oraz S. N..

W odniesieniu do wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem usług przez "B" GmbH, strona skarżąca wskazała, że zgodnie z orzecznictwem NSA (np. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 1999 r. sygn. akt SA/Bk 1619/98 – LEX nr 39745) związek przyczynowo skutkowy, o którym mowa w art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawsze jest wystarczająco wyraźny. Ani do organów podatkowych ani też do sądu administracyjnego nie należy natomiast ocena celowości i efektywności nakładów gospodarczych podatnika. W zakresie ich kompetencji leży wyłącznie zbadanie, czy określony wydatek pozostaje w związku z działalnością przedsiębiorstwa. W ocenie skarżącej wydatki poniesione w związku z zakupem usług świadczonych przez "B" GmbH wiązały się bezpośrednio z jej działalnością, a wobec tego mogły zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodu. W oparciu o umowę, zawartą w dniu 7 stycznia 1999 r. wspomniany podmiot miał asystować i pomagać Dyrektorowi Naczelnemu "A" w ocenie trendów na rynkach motoryzacyjnych, planowaniu inwestycyjnym, prognozowaniu ekonomicznym oraz maksymalizacji rentowności, planowaniu finansowym oraz w stosunkach z głównymi międzynarodowymi dostawcami i klientami. W oparciu o drugą umowę ( z dnia [...] 1999 r.) "B" GmbH. zobowiązał się do świadczenia usług konsultacyjnych odnoszących się do zarządzania działem zakupów oraz do pomocy Dyrektorowi Naczelnemu w określaniu polityki zakupów. Świadczy to zatem o tym, że informacje przekazywane przez "B" GmbH. miały bezpośredni związek z działalnością skarżącej, jako producenta części samochodowych. Przekłada się to również na wyniki sprzedaży osiągane przez "A" w latach 2001 – 2003 r., które wskazują wyraźny wzrost.

W dalszej części zakwestionowane zostało również stanowisko organu dotyczące celowości poniesienia wydatków związanych z usługami świadczonymi przez wskazany wyżej podmiot. W szczególności podniesiono, iż "wydatki poniesione na pozyskanie usług doradczych dotyczących rynku samochodowego przez podmiot, który zajmuje się na skalę przemysłowa produkcją komponentów dla tegoż przemysłu są w oczywisty i racjonalny sposób powiązane z działalnością gospodarczą Skarżącej i jest to związek, o którym mowa w art. 15 ust.1 Ustawy o podatku dochodowym odo osób prawnych". W ocenie skarżącej nie sposób podzielić stanowiska organu, iż z faktu, że przedmiotem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest produkcja części samochodowych na rzecz koncernów samochodowych wynika, że nie istnieje, po jej stronie, potrzeba analizy statystyk sprzedaży samochodów. Relacja taka jest bowiem oczywista, gdyż od ilości i marki sprzedanych klientom samochodów zależy wielkość zamówień składanych przez producentów tychże samochodów skarżącej na określone podzespoły, których produkcja jest przedmiotem prowadzonej przez nią działalności. W tym miejscu zaakcentowano również, że istotą usług konsultingowych, na rynku samochodowym, jest przedstawianie danych dotyczących sprzedaży oraz wizualizacja trendów rynkowych. Fakt, iż dostarczone, na podstawie umowy z "B" GmbH., materiały są dokumentacją sporządzoną na rzecz wiodącego, europejskiego producenta samochodowego, będącego równocześnie klientem skarżącej, świadczy jedynie o ich wysokiej jakości i wiarygodności. Również okoliczność, iż zostały one sporządzone w językach obcych (angielskim i francuskim) nie może świadczyć o braku ich przydatności dla kierownictwa skarżącej Spółki. W związku z zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumentami, skarżąca podniosła również, iż w sposób nieuzasadniony, z naruszeniem art. 180 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, nie uwzględniono jej wniosku o przesłuchanie, w charakterze świadków M. S. (prokurenta Spółki) oraz S. T. (członka jej Zarządu). Ich zeznania miałyby istotne znaczenie dla ustalenia rzeczywistego charakteru usług świadczonych przez "B" GmbH. Rezygnacja z tego źródła dowodowego, w ocenie skarżącej, świadczy o braku zainteresowania wszechstronnym wyjaśnieniem sprawy.

Dodatkowo podniesiono także, że dla wyjaśnienia roli usług przez świadczonych przez wspomniany podmiot niezbędna jest fachowa wiedza, co oznaczało konieczność powołania biegłego. Tymczasem organy administracji uznały, iż dowód z opinii biegłego nie jest potrzebny, czym, zdaniem skarżącej, naruszyły przepis art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a w następstwie również art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 tej ustawy. Na poparcie tej tezy przywołano również pogląd, wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 lutego 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 2962/02, który odnosił się do innej sprawy skarżącej, w której rozstrzygnięcia organów administracji zapadły w zbliżonym stanie faktycznym. Powołano się również na inne orzeczenia zarówno tego Sądu jak i innych sądów administracyjnych.

W skardze podniesiono również, że organ I instancji, wydając decyzje z dnia [...] r., winien kierować się wskazaniami zwartymi w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Tymczasem nie przeprowadził on postępowania dowodowego zgodnie ze wskazówkami w decyzji tej zawartymi, a oparł się jedynie na dowodach dotychczas przeprowadzonych, co zdaniem skarżącej stanowi naruszenie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 120 i 121 tej ustawy.

W odniesieniu do odmowy zaliczenia, w poczet kosztów uzyskania przychodu, wydatków związanych ze świadczeniem usług przez S. N., w uzasadnieniu skargi wskazano, iż przedstawione w trakcie postępowania administracyjnego dowody, świadczą, zdaniem skarżącej, o rzeczywistym świadczeniu usług na jej rzecz, przy czym usługi te bezspornie związane były z prowadzoną przez nią działalnością. O fakcie, że prowadzona przez kancelarię [...] S. N. działalność związana jest z przedmiotem działalności skarżącej Spółki świadczyć winien fakt, iż z treści umowy zawartej ze wspomnianą osoba w dniu [...] 2000 r. wynika, że jej przedmiotem było udzielenie skarżącej pomocy i konsultacji finansowych dotyczących spółek w zakresie międzynarodowym. W trakcie swoich wizyt w Polsce S. N. zobowiązany był do zweryfikowania problematyki Spółki dotyczącej jej stosunków ze spółkami włoskimi kontrolującymi oraz problematyki podatkowej dotyczącej kontroli i weryfikacji miesięcznych sprawozdań ekonomicznych, na bazie odnośnych deklaracji podatkowych, w szczególności dla stosunków gospodarczych z zagranicą. Bezspornym jest fakt, iż skarżąca jest spółką z wyłącznym kapitałem włoskim, a przedmiot jej działalności jest związany nierozerwalnie z innym spółkami włoskimi. Ponoszone przez skarżącą wydatki, związane z bieżącą kontrolą jej działalności, są w tym kontekście uzasadnione i w sposób oczywisty związane są z prowadzoną przez nią produkcją.

Chybione w tym kontekście są, czynione przez organy obydwu instancji zarzuty, że S. N. działał na rzecz "C" S.A. O ich niezasadności świadczy bowiem chociażby treść oświadczenia głównej Księgowej Spółki (E. K.), która wskazała, iż S. N. zajmuje się analizowaniem działalności gospodarczej firmy, opracowywaniem danych i ich przekazywaniem do Holdingu "A2". Dowód ten został natomiast przez organy zlekceważony, co spowodowało naruszenie przepisu art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej, a w dalszej kolejności art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w pierwszej kolejności zwrócono uwagę na fakt, iż z treści powyższej regulacji wynika, w sposób bezsporny, iż warunkiem zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest wykazanie istnienia związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem (lub możliwością powstania) określonego przychodu. Oznacza to tym samym, że konieczne jest wykazanie obiektywnej relacji łączącej te dwa zdarzenia oraz racjonalności określonych wydatków. W kompetencji organów podatkowych leży bowiem ocena, czy tego rodzaju związek, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego rzeczywiście zaistniał. Podkreślono również, że w niniejszej sprawie oceny określonych wydatków, traktowanych przez podatnika jako koszty uzyskania przychodu dokonano w oparciu o kryterium racjonalności, co oznacza, że podjęto starania zmierzające do ustalenia, czy skarżąca, ponosząc określone wydatki mogła spodziewać się, iż przyniosą one określony dochód w przyszłości.

W tym kontekście zakwestionowania wymagało zaliczenie przez skarżącą spółkę do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z usługami świadczonymi przez "B" GmbH. Zdaniem organu odwoławczego, z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, że wydatki te przyczyniły się, lub mogły się przyczynić do uzyskania przez "A" przychodów w 2000 r. Wątpliwości nie budzi natomiast fakt, iż usługi wspomnianego podmiotu wykorzystywane były przez jedynego udziałowca skarżącej – "B2". W ocenie organu materiały dostarczone przez "B" GmbH. przeznaczone były w istocie dla innego podmiotu, a skarżąca uzyskała do nich dostęp dzięki umowie zawartej z ich autorami. Istotną okolicznością jest bowiem to, iż w sposób niewątpliwy materiały te mogły zostać wykorzystane przez podmiot zajmujący się produkcją komponentów na rynek motoryzacyjny, nie mniej jednak odrębnym zagadnieniem jest kwestia, czy zostały one rzeczywiście przez skarżącą wykorzystane.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. również argumentacja dotycząca usług świadczonych przez S. N. nie zasługuje na uwzględnienie. Zaznaczono bowiem, że z treści umowy zawartej z w/w osobą, do jej obowiązków należała m.in. pomoc oraz konsultacja finansowa w odniesieniu do międzynarodowej działalności Spółki, kontrola i konsultacja dla osób odpowiedzialnych za zarządzanie, weryfikacja miesięcznych sprawozdań ekonomicznych dla stosunków gospodarczych z zagranicą. Charakter prowadzonej przez S. N. działalności skłania do przyjęcia tezy, iż skorzystanie z usług tej osoby leżało przede wszystkim w interesie włoskiego udziałowca skarżącej ("A2"), gdyż skarżąca korzysta z własnej obsługi księgowej. To stanowisko potwierdzają zresztą oświadczenia złożone przez Główną Księgową Spółki. Podniesiono również, że nie udowodniono, iż usługi świadczone przez S. N. rzeczywiście odnosiły się do skarżącej, nie zaś do jej macierzystej spółki, na co wskazuje ich charakter oraz zakres czynności powierzonych wspomnianej osobie.

Na rozprawie, która odbyła się w dniu 9 maja 2005 r., zobowiązano organ do ustosunkowania się do kwestii podniesionych w piśmie procesowym datowanym na dzień [...] 2006 r. W piśmie tym skarżąca zamieściła bowiem obszerny wywód dotyczący naruszenia, jej zdaniem, przepisu art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). Naruszenie to miało polegać na tym, iż decyzją z dnia 18 listopada 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uwzględnił skargę "A" i uchylił decyzję własną oraz poprzedzająca ją decyzję organu I instancji oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Tymczasem zarówno w orzecznictwie jak i w literaturze przedmiotu dominuje pogląd, iż skorzystanie przez organ z przywołanej regulacji umożliwia mu jedynie uwzględnienie skargi poprzez wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę co do meritum. Działanie organu w niniejszej sprawie ma wobec tego znamiona rażącego naruszenia przepisu art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej.

Ustosunkowując się do kwestii podniesionych we wspomnianym piśmie procesowym, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że w istocie stanowi ono wniosek o uzupełnienie materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie jak również nie przytacza wszystkich okoliczności związanych z zastosowaniem przez organ trybu autokontroli w myśl przepisu art. 54 § 3 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W szczególności wskazano, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, postanowieniem z dnia 7 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 2775/03 umorzył postępowanie sądowe. Równocześnie podniesiono, że na decyzję wydaną w trybie autokontroli nie wniesiono odrębnej skargi, co oznacza, że pozostaje ona w obrocie prawnym. Wobec tego nie jest możliwym dokonanie oceny prawnej wspomnianej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga, w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazać bowiem należy, że w toku kontroli przeprowadzonej w zakresie wyznaczonym treścią przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. – zwanej dalej P.p.s.a) Sąd nie dostrzegł uchybień, które kwalifikowałyby rozstrzygnięcia organów prowadzących postępowanie administracyjne do wyeliminowania z obrotu prawnego.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika natomiast, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Wobec tego tylko zaistnienie jednej ze wskazanych wyżej sytuacji prowadzi do uchylenia zaskarżonego aktu, a w przypadku, gdy jest on obarczony wadą umożliwiającą stwierdzenie nieważności – do jego wyeliminowania z obrotu prawnego ze względu na tę ostatnią przesłankę.

Cytowana wyżej regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Oceniając stanowisko zajęte w niej przez organy podatkowe należy w pierwszej kolejności przypomnieć, iż koszty uzyskania przychodów są jednym z dwóch – obok przychodów – podstawowych elementów mających wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Prawidłowa wykładnia przepisów dotycząca kosztów uzyskania przychodów ma więc istotne znaczenie, zarówno dla osób prawnych obciążonych tym podatkiem, jak i dla interesów finansowych Skarbu Państwa. Z tego też względu przepisy regulujące problematykę kosztów są z reguły rozbudowane i niejednokrotnie w sposób szczegółowy normują poszczególne stany faktyczne. Tak też unormowana została kwestia kosztów w ustawie z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 roku, nr 54, poz. 654 z późniejszymi zmianami). Pojęcie “kosztów uzyskania przychodów" zawarte w art. 15 ust. 1 tej ustawy oparte jest na klauzuli generalnej, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów taksatywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, iż aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki :

1) celem poniesienia wydatku powinno być osiągnięcie przychodu,

2) wydatek ten nie może znajdować się w określonym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Drugi z wyżej wymienionych warunków nie wymaga, zdaniem Sądu, szerszego komentarza. Ustalenie bowiem, że określony wydatek wymieniony został w katalogu określonym w art. 16 eliminuje możliwość zaliczenia go w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Odnośnie natomiast pierwszego z w/w warunków stwierdzić trzeba, iż ustawa w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów. Pozwala to zatem na wyprowadzenie wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą a zatem, że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1992 roku, sygn. akt SA/Po 1393/92 – ONSA 1993 rok, nr 4, poz. 101). Związek, o którym wyżej była mowa ma przy tym charakter przyczynowo – skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 1994 roku, sygn. akt SA/Wr 1242/94). W konsekwencji tego dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie został poniesiony, a w związku z czym wiąże się z konkretnym źródłem przychodu i spowodował lub obiektywnie mógł spowodować osiągnięcie przychodu z tego źródła (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 września 1998 roku, sygn. akt I SA/Ka 2293/96 i z dnia 10 lutego 1999 roku, sygn. akt I SA/Ka 1075 – 1076/97). Nadto podkreśla się w orzecznictwie, że dany wydatek musi mieć charakter celowy. Jak bowiem trafnie zauważa Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 1996 roku, sygn. akt SA/Gd 2959/94 “ustawodawca wyraźnie powiązał koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny zakładać jako realny" (por.: “Przegląd Gospodarczy" 1997 rok, str. 31). W tym stanie rzeczy nie będzie kosztem uzyskania przychodów taki wydatek, który oceniany w sposób obiektywny, nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów, ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że wykazanie spełnienia warunków, od których zależne jest preferencyjne opodatkowanie, należy do podatnika. Nie może on ciążących na nim obowiązków przerzucać na organy podatkowe i obarczać winą te organy za swe działania naruszające obowiązujące prawo (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 1993 roku, sygn. akt SA/Po 2020/93, opubl. w “Monitorze Podatkowym" 1994/5/147). Brak odpowiedniego udokumentowania wydatków i ich związku przyczynowo – skutkowego z osiąganym przychodem prowadzi do skutecznego zakwestionowania kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe zasady zaliczania wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów są utrwalone już w orzecznictwie sądowym jak też pozostają w zgodzie z poglądami nauki prawa podatkowego (por.: R. Mastalski “Prawo podatkowe II – Część szczegółowa" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996 rok, str. 92 – 112).

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia odmowy zaliczenia niektórych wydatków, dokonanych przez skarżącą spółkę w poczet kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu w 2000 r. (art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zwanej dalej u.p.d.p.). Dokonując oceny prawidłowości przyjętych przez organy obu instancji ustaleń należy ponownie wskazać, iż do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć można wyłącznie takie wydatki, które miały na celu ich uzyskanie. Spostrzeżenie to należy jednakże uzupełnić o zastrzeżenie, że niezbędnym jest wykazanie ścisłego związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztów a uzyskanymi lub możliwymi do uzyskania przychodami. Jest bowiem kwestią niepodlegającą dyskusji, że efekt, w postaci osiągnięcia określonego przychodu, nie stanowi wyłącznej przesłanki do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez podatnika wydatków (stanowisko takie jest zresztą ugruntowane w orzecznictwie: por. np. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 359/04 – System Informacji Prawniczej LEX nr 133954, wyrok NSA z dnia 25 listopada 2004 r. sygn. akt 671/04 – LEX nr 147795).

Wobec powyższego stwierdzić wypada, że po to, aby zaliczyć określony wydatek do kosztów uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko wykazanie tego przychodu, bądź też możliwości jego powstania, lecz również bezpośredniej relacji pomiędzy określonym wydatkiem a osiągniętym lub możliwym do osiągnięcia przychodem. W tym miejscu zaznaczyć należy, że winna być ona czytelna i nie budzić zastrzeżeń. Z tego też powodu ocenie poddać należy, z jednej strony charakter działalności prowadzonej przez podatnika, z drugiej zaś rodzaj wydatków, które w jego mniemaniu poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodu. Zasadniczym kryterium tej oceny staje się zatem adekwatność działań podejmowanych przez podatnika w celu osiągnięcia przychodu. Nie każde działanie (oraz związane z nim wydatki) uznać można bowiem za prowadzące bezpośrednio do osiągnięcia przychodu (podobnie A. Mudrecki Konsulting w prawie podatkowym na tle orzecznictwa NSA Glosa Nr 1 z 2002 r. str. 35).

Wskazać również trzeba, że przepisy prawa podatkowego podlegają interpretacji, co do zasady, zgodnie z ich literalnym brzmieniem (podobnie NSA w wyroku z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1367/98 – RPP 2002/5/48).Wobec tego zawarty w art. 15 ust.1 u.p.d.p. zwrot "w celu osiągnięcia przychodu" należy rozumieć w ten sposób, ze odnosi się on do każdego wydatku, który zarówno racjonalnie działający przedsiębiorca, jak i organ podatkowy mogą uznać za bezpośrednio związany z osiągniętym bądź też możliwym do osiągnięcia przychodem. Stąd wniosek, że nie każdy wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę, z jego punktu widzenia w związku z prowadzoną działalnością, jest rzeczywiście poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Jest przy tym kwestia bezsporną, że użyty w art. 15 ust.1 u.p.d.p. zwrot stanowi klauzulę generalną, a wobec tego zastosowanie tej regulacji wymaga każdorazowo odniesienia do konkretnego stanu faktycznego zaistniałego w określonej sprawie.

Odnosząc się do meritum poddanego ocenie Sądu sporu stwierdzić wypada, że ograny podatkowe zasadnie odmówiły zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez stronę skarżącą na rzecz "B" GmbH. oraz S. N..

W odniesieniu do pierwszego ze wskazanych wyżej podmiotów stwierdzić należy, że podatnik nie wykazał istnienia bezpośredniego wpływu tych wydatków na osiągnięty przez niego w roku podatkowym 2000 przychód. Przeprowadzona w trakcie postępowania podatkowego analiza umów zawartych przez "A" z "B" GmbH. (umowy z dnia [...] 1999 r. oraz z dnia [...]1999 r.) oraz dokumentacji dostarczonej przez skarżącą prowadzi do wniosku, iż nie sposób dostrzec bezpośredniego związku pomiędzy skorzystaniem z usług tego podmiotu, a przychodem uzyskanym przez "A" w 2000 r.

Na uwagę zasługuje bowiem okoliczność, że skarżąca funkcjonuje jako podmiot zależny od "A2", który jest jej jedynym udziałowcem, co w konsekwencji przekłada się zarówno na charakter jej działalności jak i kooperację z podmiotami zagranicznymi. Nie negując, co do zasady, wartości danych dostarczonych przez "B" GmbH., stwierdzić wypada, że w istocie były one przydatne podmiotowi kontrolującemu skarżącą - "A2". Tezę tę potwierdza zresztą brzmienie § 13 aktu założycielskiego "A" (akt notarialny z dnia [...]1994 r. rep. [...] nr [...]), z którego wynika, że wspólnik ("A2") zobowiązuje się do zagwarantowania jednostce i wspólnikom eksportu poprzez poszukiwanie nowych rynków w krajach zachodnich. Dodatkowo wskazać trzeba, że funkcjonowanie w ramach holdingu nakłada na obowiązek koordynacji polityki gospodarczej ze swoją spółką macierzystą (vide oświadczenie zawarte w aktach administracyjnych na stronie 232). Wynikiem tego jest korzystanie z wykazu "dostawców kwalifikowanych" dostarczonego przez "D" oraz "C". Powoduje to konieczność prowadzenia badań rynku przez w/w podmioty (vide oświadczenie świadka A. W. zawarte w protokole spisanym w dniu [...] 2001 r. znajdujące się w aktach administracyjnych).

Przedłożone przez "B" GmbH. opracowania zawierają zasadniczo statystyki i dane dotyczące przede wszystkim produkcji francuskich koncernów motoryzacyjnych. Skoro wszakże "A", funkcjonując w strukturze holdingu miała dostęp zarówno do jego danych i informacji jak i do pomocy w zakresie produkcji i sprzedaży swoich wyrobów, to tym samym trudno uznać w jakim stopniu skorzystanie z usług "B" GmbH. miało wpływ na osiągnięty w 2000 r. przychód. Nie wskazano przy tym jednoznacznie, w jaki sposób uzyskane dane przekładają się na ilość i charakter zamówień jakie skarżąca otrzymała lub otrzyma.

W ocenie Sądu, zawarte w skardze twierdzenia o bezpośrednim wpływie uzyskanych od "B" GmbH. danych na wysokość przychodu byłyby uzasadnione w sytuacji, gdyby wspomniane dane sporządzone zostały dla skarżącej i w związku z realizacją jej zamówienia oraz obrazowałyby stan rynku sprzedaży wspomnianych pojazdów z uwzględnieniem potencjalnej ilości zamówień podzespołów produkowanych przez skarżącą.

W niniejszej sprawie uznać wszakże należy, że usługi "B" GmbH. związane były z działalnością innych podmiotów (w tym udziałowca skarżącej), a wobec tego ich nabycie nie miało bezpośredniego wpływu na osiągnięty przez "A" w 2000 r. przychód. Nie sposób bowiem zgodzić się ze stanowiskiem, że uzyskanie jakiejkolwiek dokumentacji związanej z szeroko pojętą działalnością gospodarczą, nawet taką, którą prowadzi podatnik, uzasadnia automatyczne zaliczenie wydatków poniesionych w związku z jej nabyciem w poczet kosztów uzyskania przychodu. Nie sposób wszakże nie zauważyć, że nie wykazano ścisłego związku pomiędzy nabyciem wspomnianych wyżej danych, a przychodem osiągniętym w związku z prowadzoną przez "A" działalnością. Sporządzone przez "B" GmbH. opracowania nie uwzględniały bowiem specyfiki prowadzonej przez skarżącą działalności i w zasadzie nadawały się do wykorzystania przez jakikolwiek podmiot produkujący komponenty samochodowe o zbliżonym charakterze i zastosowaniu. W związku z tym to skarżąca powinna udowodnić istnienie czytelnego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkiem na zdobycie tej informacji a zwiększeniem (lub możliwością zwiększenia) jej przychodu. Zwrócenia uwagi wymaga bowiem okoliczność, że to na stronie wywodzącej skutki prawne, w tym przypadku na podatniku, ciąży obowiązek wykazania, że wydatek przyczynił się lub mógł się przyczynić do zwiększenia przychodu (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 31/04 – Biuletyn Skarbowy z 2005 r. Nr 4). Taki stan rzeczy sprawia zaś, że nie sposób przyjąć, iż koszty związane z zakupem dokumentacji sporządzonej przez "B" GmbH. mogą zostać potraktowane jako poniesione w celu uzyskania przychodu. Sąd podziela stanowisko, że w niniejszej sprawie nie udowodniono bezpośredniego wpływu wspomnianych opracowań na sytuację finansową skarżącej spółki, a co za tym idzie nie było podstaw do uwzględnienia argumentacji strony skarżącej. Jak już wcześniej wskazano, tylko udowodnienie zaistnienia bezpośredniej więzi pomiędzy określonym wydatkiem a osiągniętym lub możliwym do osiągnięcia przychodem, uzasadnia zaliczenie tego pierwszego w poczet kosztów uzyskania przychodu. W rozpoznawanej sprawie, z przytoczonych wyżej powodów, relacji takiej nie sposób dostrzec. O jej istnieniu nie świadczą również dokumenty dostarczone przez skarżącą przy piśmie procesowym z dnia [...]2006 r. Obrazują one bowiem jedynie sytuację finansową skarżącej Spółki, ulegającą poprawie, bez jednoznacznego wskazania przyczyn takiego stanu rzeczy. Argumentacji skarżącej nie potwierdzają również zeznania złożone przez jej pracowników (M. S. oraz A. W.) w trakcie postępowania administracyjnego. Nie ustalono bowiem w sposób jednoznaczny, dzięki jakim informacjom pozyskanym od "B" GmbH skarżąca spółka pozyskała nowych kontrahentów, ani też w jaki sposób przyczyniły się one do polepszenia się jej sytuacji na rynku. Nie wskazano przy tym, w jaki sposób zeznania kolejnych świadków, o co wnosiła skarżąca, mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia powyższych kwestii. W związku z powyższym zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 15 ust.1 u.p.d.p. uznać należy za nietrafny.

Za chybione, w związku z powyższym, uznać również należy zarzuty dotyczące naruszenia art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz naruszenia art. 197 § 1 tej ustawy. Ze skargi wynika, że obraza wspomnianych przepisów nastąpiła poprzez zaniechanie przeprowadzenia przez organy administracji dowodu z opinii biegłego odnośnie dokumentacji sporządzonej przez "B" GmbH. Przepis art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej statuuje bowiem zasadę, w myśl której organ podatkowy może powołać biegłego w celu wydania opinii w sytuacji, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. W ocenie "A" Sp. z o.o. wspomniana dokumentacja zawierała informacje specjalistyczne, których ocena wykraczała poza możliwości pracowników organów podatkowych, co oznaczało, że niezbędnym było powołanie biegłego dla wydania opinii.

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały okoliczności uzasadniające konieczność skorzystania z fachowej wiedzy.

Nie podważając znaczenia zawartych we wspomnianym opracowaniu informacji stwierdzić należy, że ich ocena nie wymagała konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie zanegowano bowiem faktu przydatności wspomnianej dokumentacji dla skarżącej jak również jej charakteru, a jedynie okoliczność, iż nie sposób dostrzec bezpośredniego związku pomiędzy wydatkiem związanym z jej uzyskaniem a osiągniętym przez skarżącą przychodem. Z tego też względu poddana w wątpliwość została zasadność zaliczenia wspomnianego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu w 2000 r. Zdaniem Sądu nie nastąpiło naruszenie przepisu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż przedstawione przez skarżącą dowody nie wymagały skorzystania z fachowej wiedzy.

W tym kontekście za chybione uznać należy odwoływanie się również do wskazówek zawartych w innym orzeczeniu Sądu, dotyczącym zobowiązania podatkowego skarżącej za inny okres (sygn. akt I SA/Ka 2962/02). Jak słusznie bowiem zauważył organ odwoławczy stan faktyczny niniejszej sprawy odbiega od stanu zaistniałego w owym postępowaniu, a co za tym idzie, zawarte w tamtym orzeczeniu Sądu wskazówki i uwagi nie mogą zostać, w sposób bezpośredni, odniesione do przedmiotu niniejszego postępowania.

Zasadnie również odmówiono zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu wydatków ([...] zł) związanych z usługami świadczonymi na rzecz skarżącej przez obywatela włoskiego p. S. N..

Sąd podziela bowiem argumentację organu odwoławczego, że w istocie świadczone przez S. N. usługi wykonywanie były na rzecz podmiotów zagranicznych funkcjonujących w obrębie holdingu "A2", co wynika z oświadczenia E. K. – księgowej "A" zawartego w protokole z dnia [...] 2001 r. O powyższym świadczy m.in. okoliczność, iż w trakcie postępowania administracyjnego skarżąca nie przedstawiła, pomimo wezwania organu (por. postanowienie z dnia [...]r. Nr [...] ) tłumaczeń dokumentów określanych jako "Raport mensile". W związku z tym nasuwa się wniosek, że nie były one wykorzystywane w Polsce, lecz zostały sporządzone na potrzeby jedynego udziałowca "A". Z treści pisma procesowego z dnia [...] 2005 r. wynika natomiast, że w ramach holdingu "A2" wyodrębniona została komórka organizacyjna, zajmująca się koordynacją i optymalizacją działań, która wszakże działa w obrębie spółki macierzystej we Włoszech. Wyjaśniono również, że tylko "A2" podejmowała działania zmierzające do dostosowania sprawozdań finansowych "A" wg. standardów MSR. Wobec powyższego zadania powierzone S. N. podejmowane były w interesie i na rzecz podmiotu zagranicznego – jedynego udziałowca skarżącej. Osoba ta konsultowała bowiem jedynie sporządzone w Polsce dane, które następnie przekazywane były do holdingu "A2" (por. protokół z dnia [...] 2001 r. i zawarte w nim oświadczenie E. K.). W związku z tym brak było przesłanek pozwalających na zaliczenie ich w poczet kosztów uzyskania przychodu. Dodatkowo wskazać wypada, iż usługi wspomnianej osoby nie zostały udokumentowane, stąd też trudno stwierdzić na ile miały bądź też mogły mieć wpływ na wyniki finansowe skarżącej. Ze znajdującej się w aktach sprawy dokumentacji wynika, że zasadniczo wizyty S. N. w Polsce miały na celu kontrolę oraz pomoc skarżącej w funkcjonowaniu w ramach macierzystego holdingu, nie zaś w związku z prowadzoną przez skarżącą na rynku polskim działalnością.

Na koniec wreszcie wypada odnieść się do kwestii poruszonych w piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. dotyczących wadliwości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...]. Zasadniczym zarzutem formułowanym pod adresem tego rozstrzygnięcia był fakt, iż zdaniem skarżącej w istocie nie doszło do uwzględnienia jej skargi w całości, a co za tym idzie organ dopuścił się rażącego naruszenia art. 233 § 1 pkt.2 lit. "a" Ordynacji podatkowej.

Na wstępie zauważyć wypada, że rozstrzygniecie wydane w trybie art. 54 § 3 P.p.s.a. ma charakter ostateczny i przysługuje od niego skarga do właściwego sądu administracyjnego. Pamiętać zarazem trzeba, iż przepis art. 54 § 3 P.p.s.a. winien być interpretowany w powiązaniu z zasadami wyrażonymi w przepisach procedury administracyjnej – w niniejszej sprawie Ordynacji podatkowej. Przepis art. 128 tej ustawy konstytuuje generalną zasadę trwałości decyzji administracyjnej, zaś z art. 212 Ordynacji podatkowej wywieść można zasadę związania organu wydana przez siebie decyzją od momentu jej doręczenia. Z momentem wejścia decyzji do obrotu prawnego wywołuje ona skutek w postaci wiążącego (dla stron i organu) utrwalenia treści i formy załatwienia sprawy. Zmiana tego stanu może nastąpić jedynie w trybie i na zasadach określonych przepisami prawa, tj. albo w drodze zainicjowania jednego z trybów nadzwyczajnych (wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności) albo też w wyniku orzeczenia sądu administracyjnego.

W rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej, wspomnianą wyżej decyzją z dnia [...] r. uchylił decyzję własną oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Uznając za słuszną, co do zasady, argumentację strony skarżącej zawartą w piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. stwierdzić należy, że decyzja ta pozostaje w obrocie prawnym. Skarżąca spółka nie wniosła bowiem na nią skargi do sądu, nie przedstawiono również żadnego dowodu świadczącego o tym, że zainicjowane zostało postępowanie nadzwyczajne zmierzające do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W związku z tym organ I instancji przeprowadził postępowanie zgodnie ze wskazaniami zawartymi w tej decyzji, a w następstwie postępowania odwoławczego wydana została decyzja z dnia [...] r. Nr [...], która stanowi przedmiot skargi w niniejszym postępowaniu administracyjnym.

Przywołana wcześniej zasada trwałości decyzji administracyjnej (art. 128 Ordynacji podatkowej) stwarza domniemanie, że funkcjonujący w obrocie prawnym, prawomocny akt administracyjny, jest prawidłowy, a obalenie tego domniemania może nastąpić tylko na skutek uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności takiej decyzji, w przypadkach i na zasadach określonych prawem.

Ze względu na przywołane wyżej okoliczności, argumentacja strony skarżącej, zawarta w piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. nie mogła zostać uwzględniona.

Dokonując zatem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia.

Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.