Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 353/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Sędzia NSA Mariusz Golecki (spr.), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 681/18 w sprawie ze skargi G. [...] S.K.A. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2017 r. [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz G. [...] S.K.A. w P. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 681/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "Sąd pierwszej instancji") uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w sprawie ze skargi G. z siedzibą w P. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS" lub "Organ odwoławczy") z 20 grudnia 2017 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2016 r.

1.2. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że Skarżąca 15 czerwca 2016 r. złożyła do Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu (dalej: "NUS" lub "Organ pierwszej instancji") deklarację VAT-7 za maj 2016 r. wraz z wnioskiem o przyspieszenie terminu zwrotu podatku (VAT-ZT), z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 609.247 zł do zwrotu na rachunek bankowy Spółki w terminie 25 dni.

NUS postanowieniem z 22 września 2017 r., które zostało wydane na podstawie art. 274b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej: "O.p.") oraz art. 87 ust. 2, ust. 2b i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."), przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. w kwocie 609.247 zł do 31 stycznia 2018 r. z uwagi na konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku VAT.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w trakcie kontroli podatkowej w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2016 r. ustalono, że w niniejszym przypadku nie został spełniony warunek określony w art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. w zakresie płatności za fakturę nr [...] z 16 maja 2016 r. na wartość brutto 340.103.61 zł dotyczącą nabycia towarów i usług od dostawcy krajowego A. której uregulowanie zobowiązania nastąpiło częściowo w drodze kompensaty z fakturami korygującymi z 2015 r.: nr [...], [...], [...]. W dniu 16 maja 2016 r. na konto A. przekazano kwotę 339.653,42 zł.

Ponadto organ pierwszej instancji za zasadne uznał przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. w sytuacji, gdy właściwe miejscowo urzędy skarbowe dokonywały weryfikacji rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług oraz sprawdzenia zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji u podmiotów: M. sp. z o.o., S. sp. z o.o., P., N. s.k.a. oraz E. sp. z o.o. co, do których wystawionych przez nich faktur Skarżąca wykazała podatek naliczony w rejestrze zakupów za maj 2016 r. W ocenie NUS zasadność zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. przez Skarżącą wymaga dodatkowego zweryfikowania, a wynik podjętych czynności może mieć wpływ na wysokość kwoty do zwrotu podatku VAT za okres objęty kontrolą.

DIAS postanowieniem z 20 grudnia 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS z 22 września 2017 r. Organ odwołując się do regulacji zawartych w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanął na stanowisku, że ustawodawca przesądził, że termin zwrotu zdeterminowany jest wdrożeniem, a co za tym idzie zakończeniem, weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego i z perspektywy owych postępowań należy postrzegać termin na dokonanie zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług. Jeśli tego rodzaju procedury weryfikacji zostały podjęte przed upływem ustawowego terminu zwrotu, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku może zostać przedłużony do czasu zakończenia tych postępowań.

Spółka skargą z 31 stycznia 2018 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła ww. postanowieniu naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 274b § 1 O.p., art. 120, art 121 § 1, art. 124 O.p., a także art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p.

1.3. Sąd pierwszej instancji uznał skargę spółki za zasadną i wskazał, że w niniejszej sprawie istotne jest to, że NUS postanowieniem z 22 czerwca 2017 r. przedłużył terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2016 r. do 29 września 2017 r. Było to postanowienie wydane bezpośrednio przed postanowieniem Organu pierwszej instancji z 22 września 2017 r. przedłużającym Skarżącej termin zwrotu podatku VAT za maj 2016 r. do 31 stycznia 2018 r. Postanowienie NUS z 22 czerwca 2017 r. zostało przy tym utrzymane w mocy postanowieniem DIAS z 2 października 2017 r. Mając na uwadze szczególnego rodzaju zależność pomiędzy kolejnymi postanowieniami w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za ten sam okres, jak również związanie w sprawie wydanym wcześniej orzeczeniem, wynikające z art. 153 p.p.s.a., na gruncie rozpoznawanej sprawy, Sąd pierwszej instancji przyjął, że wydanie zaskarżonego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego ten akt postanowienia NUS nastąpiło po upływie terminu do dokonania zwrotu podatku VAT. Skoro, bowiem WSA w Warszawie w wyroku z 25 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3967/17, przyjął, że termin ten wyekspirował, nie mógł być on przedłużony po raz kolejny. Sąd pierwszej instancji wskazał również, że wystąpienie naruszeń prawa w zakresie postanowień przedłużających termin zwrotu podatku VAT za maj 2016 r., bezpośrednio poprzedzających zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienia, musiało prowadzić do uchylenia następujących po nich postanowień, a co za tym idzie na moment wydawania zaskarżonego wyroku nie ostał się już termin przedłużenia zwrotu do 29 września 2017 r., przyjęty przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, jako punkt wyjścia do dokonania kolejnego przedłużenia do 31 stycznia 2018 r. Sąd pierwszej instancji wskazał, że obowiązany był, zatem do uwzględnienia skutku wynikającego z powołanego wyżej wyroku, w postaci uchylenia postanowienia DIAS z 2 października 2017 roku oraz poprzedzającego go postanowienia NUS z 22 czerwca 2017 r.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej DIAS zaskarżył powyższy wyrok w całości oraz wniósł o oddalenie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie kosztów postępowania.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

- naruszenie art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 u.p.t.u., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na kategorycznym stwierdzeniu przez Sąd, iż na moment wydawania skarżonego wyroku nie ostał się już termin przedłużenia zwrotu (do 29.09.2017r.) przyjęty przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, jako punkt wyjścia do dokonania (będącego przedmiotem niniejszej sprawy) kolejnego przedłużenia (do 31 stycznia 2018 r.), w sytuacji, gdy prawidłowość pierwotnego przedłużenia zwrotu nie została zanegowana prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.

- naruszenie art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, w zw. z art. 153 i art 170 p.p.s.a., poprzez nierozpoznanie istoty sprawy, co do meritum i ograniczenie zawartych w uzasadnieniu wyroku rozważań, do kwestii związania wyrokiem z 5 września 2018 r., sygn. akt III Sa/Wa 3967/17, pomimo że istotą rozpoznawanej sprawy było ustalenie, czy wystąpiły przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanej przez Spółkę w deklaracji podatkowej za maj 2016 r.

- naruszenie art. 153 w zw. z art. 170 i art. 168 § 1 p.p.s.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym uznaniu przesz Sąd, że jest obowiązany w niniejszej sprawie nieprawomocnym wyrokiem z 25 września 2018r., sygn. akt III Sa/Wa 3967/17, wobec czego jest obowiązany do uwzględnienia stanowiska w nim zaprezentowanego, w sytuacji, gdy Sąd pierwszej instancji nie będąc związany ww. nieprawomocnym wyrokiem, powinien dokonać weryfikacji skarżonego postanowienia we własnym zakresie.

- naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) oraz art. 135 p.p.s.a.,| w zw. z art. 87 lit. 6 w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. polegające na uchyleniu postanowienia organu II instancji oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, bez weryfikacji stanowiska organów podatkowych w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu VAT na podstawie art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., lecz jedynie w oparciu o treść nieprawomocnego wyroku z 25 września 2018 r., sygn. akt III Sa/Wa 3967/17.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

3.1. Spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie i o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Na wstępie wyjaśnić należy, że skarga kasacyjna została rozpoznana na rozprawie odmiejscowionej w rozumieniu art. 15zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 poz. 1842, ze zm.).

4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały enumeratywnie wymienione w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozpoznania pozostały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

4.3. Zarzuty skargi kasacyjnej opierają się na założeniu, zgodnie, z którym w związku z tym, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku oparł się na stwierdzeniu, iż w innym wyroku z 25 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3967/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił postanowienie DIAS oraz poprzedzające je postanowienie NUS, wcześniej przedłużające termin zwrotu za maj 2016 r., w konsekwencji, czego Sąd pierwszej instancji zmuszony był przyjąć, iż na moment wydania zaskarżonego wyroku nie ostał się termin wcześniejszego przedłużenia zwrotu, a co za tym idzie obowiązany był do uwzględnienia skutku wynikającego ze wspomnianego wcześniej wyroku WSA w Warszawie z 25 września 2018 r., zdaniem Skarżącego uznać należy za naruszenie art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 w zw. z art. 153 i art. 170 p.p.s.a. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie rozpoznał, bowiem istoty sprawy, co do meritum, ograniczając się jedynie do oceny skutków wynikających z treści wskazanego wyżej, nieprawomocnego w momencie orzekania przez Sąd pierwszej instancji, wyroku WSA w Warszawie z 25 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3967/17. Tym samym w ocenie Skarżącego w dacie wydania orzeczenia przez Sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie, w obrocie prawnym wciąż funkcjonowało ostateczne postanowienie DIAS z 2 października 2017 r. nr 1401-IOV-3.4033.76.2017.DK, utrzymujące w mocy postanowienie NUS z 22 czerwca 2017 r. nr 1473-SKP-2.500.142.2016.47. W związku z tym Sąd pierwszej instancji powinien był przyjąć, że termin dokonania zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2016 r. został skutecznie przedłużony do 29 września 2017 r. Skarżący zdaje się reprezentować pogląd, zgodnie, z którym uwzględnienie przez Sąd pierwszej instancji okoliczności przerwania ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku nie jest uzasadnione, w sytuacji, gdy dotyczy poprzedzającego postanowienia, którego kontrola stanowi przedmiot odrębnej sprawy, nawet, jeśli została ona już rozstrzygnięta nieprawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Pogląd ten nie jest jednak trafny, gdyż pomimo tego, że każde kolejne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za dany miesiąc stanowi odrębną sprawę, to jednak należy uznać, że prawidłowość przedłużenia terminu zwrotu w oparciu o poprzednie postanowienie stanowi element stanu faktycznego sprawy odnoszącej się do kolejnego postanowienia wydanego w tym zakresie (por. wyroki NSA: z 9 stycznia 2001 r. sygn. akt. III SA 2803/99; z 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 255/17; z 7 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 557/19; z 18 listopada 2021 sygn. akt I FSK 2111/18). W szczególności zagadnienia tego dotyczył wyrok NSA z 23 kwietnia 2018 r. wydany w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FSK 255/17), w którym Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazał, że termin do zwrotu podatku może być przedłużony po raz kolejny tylko w sytuacji, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Ponadto, wskazując na wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego i sądów administracyjnych, stanowisko doktryny oraz treść stosownych przepisów O.p. (art. 280 oraz art. 219 i znajdujące odpowiednie zastosowanie do postanowień o przedłużeniu art. 211 i art. 212), Naczelny Sąd Administracyjny zasadnie wywiódł, że dla skuteczności postanowienia przedłużającego termin zwrotu różnicy podatku, wydanego na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., konieczne jest wprowadzenie go do obrotu prawnego, co następuje z chwilą jego doręczenia (ogłoszenia). Dopiero wówczas postanowienie takie staje się wiążące zarówno dla organu, jak i strony postępowania i może wywoływać skutki prawne. Na poparcie prezentowanych racji Naczelny Sąd Administracyjny przywołał także zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podnosząc, że jeżeli podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 u.p.t.u., to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w obecnym składzie w pełni akceptuje powyższy pogląd, zgodnie, z którym upływ terminu określonego w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Oznacza to w odniesieniu do okoliczności niniejszej sprawy, że w sytuacji, gdy którekolwiek z postanowień poprzedzających oceniane postanowienie w sposób oczywisty wydane zostało z naruszeniem terminu do jego wydania, doszło do przerwania ciągłości kolejnych przedłużeń, a tym samym jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności zaś wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu, nie mogą być prawnie skuteczne (por. także wyrok NSA z 25 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 699/20). W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny przyjmuje, że w przedmiotowej sprawie Sąd pierwszej instancji powinien przeanalizować terminowość postanowień oraz doręczeń tych postanowień w kontekście zachowania ciągłości wydanych postanowień. Sąd pierwszej instancji prawidłowo zwrócił, zatem uwagę na to, że termin zwrotu podatku VAT był w niniejszej sprawie kilkakrotnie przedłużany, uwzględniając jednocześnie upływ terminu i doręczenie po terminie postanowienia NUS z 22 czerwca 2017 r., poprzedzającego bezpośrednio postanowienie zaskarżone w niniejszej sprawie. Sąd orzekający w pierwszej instancji prawidłowo przyjął, bowiem, że skoro WSA w Warszawie w wyroku z 25 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3967/17 uznał, iż termin ten wyekspirował, nie mógł być on następnie przedłużony po raz kolejny. Sąd pierwszej instancji wskazał również, że wystąpienie naruszeń prawa w zakresie postanowień przedłużających termin zwrotu podatku VAT za maj 2016 r., bezpośrednio poprzedzających zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienia, musiało w rezultacie doprowadzić do uchylenia następujących po nich postanowień, a co za tym idzie na moment wydawania zaskarżonego wyroku nie ostał się już termin przedłużenia zwrotu do 29 września 2017 r., przyjęty przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, jako punkt wyjścia do dokonania kolejnego przedłużenia do 31 stycznia 2018 r. Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, zatem, że obowiązany był do uwzględnienia skutku wynikającego z powołanego wyżej wyroku w postaci uchylenia postanowienia DIAS z 2 października 2017 roku oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 22 czerwca 2017 r. Takie stanowisko Sądu pierwszej instancji uzasadnione zostało zarówno szczególnego rodzaju zależnością pomiędzy kolejnymi postanowieniami w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT za ten sam okres jak i związaniem w sprawie wydanym uprzednio orzeczeniem, wynikającym z art. 153 p.p.s.a. Okoliczność, że postanowienie NUS z 22 czerwca 2017 r. zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącej 3 lipca 2017 r, czyli po upływie okresu przedłużenia wskazanego w poprzednim postanowieniu NUS z 21 kwietnia 2017 r., czyli do 30 czerwca 2017 r, a zatem nie mogło skutecznie przedłużyć terminu zwrotu, musi skutkować tym, że istotne w niniejszej sprawie postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 20 września 2017 r. zostało wydane po terminie dokonania zwrotu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, bowiem jednolicie, że przerwanie ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku powoduje, iż jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu tego zwrotu, nie mogą być prawnie skuteczne. Innymi słowy, skoro wcześniejsze postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT zostało doręczone po terminie zwrotu podatku, to kolejne postanowienia nie mogą skutecznie przedłużać terminu zwrotu podatku za ten sam okres (por. wyrok NSA z 30 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 318/20). W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy ma to takie znaczenie, że choć poprzedzające zaskarżone w niniejszym postępowaniu postanowienie z 22 września 2017 r. zostało doręczone przed dniem upływu ustawowego terminu do zwrotu podatku, to nie mogło ono wywołać zamierzonego skutku, a tym samym również kolejne wydane za ten miesiąc postanowienia należy uznać za doręczone po ustawowym terminie zwrotu. Zatem trafne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że na dzień wydania zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienie nie istniało w obrocie skutecznie doręczone postanowienie NUS z 22 czerwca 2017 r., przedłużające termin dokonania zwrotu VAT za maj 2016 r. Wbrew stanowisku Skarżącego, następujące po nim postanowienie NUS z 22 września 2016 r. nie przedłużyło skutecznie terminu dokonania zwrotu VAT za maj 2016 r., ponieważ wcześniej doszło do przerwania ciągłości w przedłużaniu terminów stwierdzonej wyrokiem WSA w Warszawie z 25 września 2018 r sygn. akt III. SA/Wa 3967/17, którym uchylone zostało zarówno postanowienie DIAS z 2 października 2017 r jak również poprzedzające je postanowienie NUS z 22 czerwca 2017 r., co jednak w niniejszej sprawie najistotniejsze, skarga kasacyjna od powyższego wyroku została rozpoznana łącznie z niniejszą skargą kasacyjną i również 23 sierpnia 2022 r. została oddalona wyrokiem NSA w sprawie I FSK 344/19, a tym samym z obrotu prawnego zostały skutecznie wyeliminowane postanowienia poprzedzające istotne w rozpatrywanej sprawie postanowienie NUS z 22 września 2017 r.

4.4. Wobec powyższego należało uznać, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się niezasadne.

5. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej w oparciu o art. 184 p.p.s.a.

5.1. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt. 2 oraz art. 205 § 1 i 4 p.p.s.a w zw. z § 2 ust 1 pkt 2 oraz § 2 ust. 2 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).

Roman Wiatrowski Izabela Najda - Ossowska Mariusz Golecki (spr.)

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA