Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 430/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 13 pkt 8, art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 42 ust. 2 pkt 1, art. 42a
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 września 2019r. sprawy ze skargi "T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w J. W. na interpretację Inne z dnia [...] kwietnia 2019r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. zasądza od Inne na rzecz "T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w J. W. kwotę [...]zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka podała,

że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów pończoszniczych. W związku z prowadzoną działalnością spółka podpisywała z osobami fizycznymi umowy o dzieło na czas określony i nieokreślony. Od wynagrodzeń wypłacanych osobom fizycznym na podstawie podpisanych umów o dzieło spółka nie potrącała i nie wpłacała składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. W efekcie przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontroli stwierdzono, że czynności realizowane na podstawie umów o dzieło zawieranych pomiędzy spółką a osobami fizycznymi nie mogą być traktowane jako dzieło, lecz jako powtarzalne czynności wymagające starannego działania, co wskazuje że są to umowy o świadczenie usług, do których stosuje się przepisy o zleceniu. W ocenie Zakładu, umowy te powodują obowiązek ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego. Wobec powyższego Zakład wskazał, że w okresie objętym kontrolą, należy zgłosić wskazane osoby do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego oraz zgłosić jedynie do ubezpieczenia zdrowotnego określone w protokole kontroli osoby, które posiadały inny tytuł do ubezpieczeń. W związku z powyższym stwierdzono, że spółka nie zadeklarowała składek na ubezpieczenia społeczne (obowiązkowe ubezpieczenie emerytalne, rentowe i wypadkowe) za wskazane w protokole kontroli osoby we wskazany okresach oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne za wskazane w protokole kontroli osoby we wskazanych okresach. W konsekwencji Zakład określił spółce różnicę w naliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z ww. tytułów. Spółka jako płatnik składek, uregulowała zaległe składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, określone przez Zakład, zarówno w części obciążającej wnioskodawcę, jak i osoby ubezpieczone. Spółka podjęła decyzję o niedochodzeniu zwrotu zaległych składek od zleceniobiorców i byłych zleceniobiorców w części obciążającej ubezpieczonych. Składki na ubezpieczenie społeczne oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne, w części obciążającej zleceniobiorców, zostały zapłacone ze środków własnych wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem spółka zadała następujące pytania:

1) czy zapłata przez wnioskodawcę z własnych środków finansowych zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne aktualnych zleceniobiorców (w części obciążającej ubezpieczonych), skutkuje powstaniem po stronie aktualnych zleceniobiorców przychodu podatkowego, w szczególności zgodnie z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 13 pkt 8 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018r., poz. 1509 ze zm.), dalej: "u.p.d.o.f.", a w konsekwencji czy wnioskodawca ma obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w odniesieniu do zapłaconej zaległej składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f.?

2) czy zapłata przez spółkę z własnych środków finansowych zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne byłych zleceniobiorców (w części obciążającej ubezpieczonych), skutkuje powstaniem po stronie byłych zleceniobiorców przychodu podatkowego, w szczególności zgodnie z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji czy wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia i przesłania byłym zleceniobiorcom oraz właściwym urzędom skarbowym informacji, o której mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f.?

Zdaniem wnioskodawcy, zapłata przez spółkę z własnych środków finansowych zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne aktualnych zleceniobiorców (w części obciążającej ubezpieczonych), nie skutkuje powstaniem po stronie aktualnych zleceniobiorców przychodu podatkowego, w szczególności zgodnie z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 13 pkt 8 lit a u.p.d.o.f., a w konsekwencji na spółce nie ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w odniesieniu do zapłaconej zaległej składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. Zdaniem spółki, zapłata z własnych środków finansowych zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne byłych zleceniobiorców (w części obciążającej ubezpieczonych), nie skutkuje powstaniem po stronie byłych zleceniobiorców przychodu podatkowego, w szczególności zgodnie z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji spółka nie ma obowiązku sporządzenia i przesłania byłym zleceniobiorcom oraz właściwym urzędom skarbowym informacji, o której mowa w art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f.

Interpretacją indywidualną z dnia [...]. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dlatego też, zapłacone przez wnioskodawcę za podatnika (zleceniobiorcę) składki na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne, w części, która powinna być finansowana przez zleceniobiorcę stanowią przychód zleceniobiorcy - jeśli ubezpieczony nie zwrócił ich wnioskodawcy (płatnikowi składek) w roku, w którym zostały zapłacone - bowiem otrzymał on (zleceniobiorca) nieodpłatne świadczenie od zleceniodawcy (zleceniodawca zapłacił za niego składki, które powinny być finansowane ze środków zleceniobiorcy). Zatem, w przypadku, gdy wnioskodawca nie będzie dochodzić zwrotu kwot zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne w części należnej od ubezpieczonych,

o których mowa we wniosku i zapłata nastąpiła na rzecz osób, z którymi wnioskodawca w dniu powstania przychodu (zapłaty zaległych składek) miał zawarte umowy zlecenia, wówczas świadczenie to należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. W związku z powyższym, spółka jako płatnik jest zobowiązana pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. i wystawić imienną informację o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za rok, w którym doszło do faktycznej zapłaty przez nią składek do ZUS, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Natomiast w stosunku do osób, z którymi w dniu powstania przychodu (zapłaty zaległych składek) wnioskodawca nie miał zawartej umowy zlecenia i w stosunku do których nie będzie on dochodzić zwrotu kwot zapłaconych składek, zapłacone przez spółkę z własnych środków zaległe składki na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne w części, w której powinny być pokryte z dochodu zleceniobiorcy, stanowią dla tych osób przysporzenie majątkowe, które należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji, na spółce nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek, a jedynie obowiązek wykazania kwoty zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w informacji PIT-11, stosownie do postanowień art. 42a u.p.d.o.f. Wnioskodawca powinien wystawić byłym zleceniobiorcom informację PIT-11 za rok,

w którym doszło do faktycznej zapłaty przez niego składek do ZUS.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości zarzucając jej naruszenie:

- art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zapłata kwoty zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne zleceniobiorców z własnych środków płatnika składek, w części, w której powinny być one pokryte z dochodu ubezpieczonych (zleceniobiorców), skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie tych osób fizycznych (zleceniobiorców);

- art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 i art. 42 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w konsekwencji przyjętej wykładni przepisu art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., skarżąca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązana jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych (zleceniobiorców) i wystawić imienną informację o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), podczas gdy z uwagi na fakt, że podatnik (osoba fizyczna) w zaistniałym stanie faktycznym nie uzyskuje przychodu, brak jest podstaw dla pobierania zaliczek i wystawiania informacji PIT-11 z tego tytułu;

- art. 11 ust. 1 w zw. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zapłata kwoty zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne byłych zleceniobiorców z własnych środków płatnika składek, w części, w której powinny być one pokryte z dochodu osób fizycznych (ubezpieczonych), skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie tych osób fizycznych (byłych zleceniobiorców);

- art. 42a u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w konsekwencji przyjętej wykładni przepisów art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. skarżąca jako płatnik zobowiązana jest sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-11), podczas gdy z uwagi na fakt, że byli zleceniobiorcy (osoby fizyczne) w zaistniałym stanie faktycznym nie uzyskują przychodu, brak jest podstaw dla wystawiania informacji PIT-11 z tego tytułu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Rozpoczynając rozważania prawne w zawisłej przed sądem sprawie, należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu, sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności, sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wydanie elektroniczne).

Przedmiotem skargi jest interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapłatą zaległych składek na rzecz pracowników oraz byłych pracowników.

Na wstępie należy zaznaczyć, że na temat skutków podatkowych opłaconych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i ich wpływu na obowiązek płatnika na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyrokach z 19 marca 2019 r. II FSK 864/17 i z 27 października 2015 r., o sygn. akt II FSK 1891/13. Stanowisko wyrażone w tych wyrokach skład orzekający w niniejszej sprawie podziela i w dalszej części rozważań zostaną wykorzystane główne motywy argumentacji zawartej w powołanych wyrokach.

Z przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego wynika, że skarżąca we wskazanym okresie wadliwie rozliczała składki na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, a następnie - po przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontroli - dokonała wpłaty zaległych składek, co było wywiązaniem się przez skarżącą z jej obowiązków jako płatnika.

Należy przypomnieć, że na gruncie uregulowań zawartych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 121 ze zm. - dalej: "u.s.u.s.") nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości, że obowiązek zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne jest konsekwencją podlegania tym ubezpieczeniom przez zatrudnionego z mocy prawa, przy czym powstanie stosunku ubezpieczenia społecznego nie zależy od opłacenia składek ani nawet od zgłoszenia tego pracownika do ubezpieczeń społecznych w organie rentowym. Dzieje się tak dlatego, że przepisy prawa ubezpieczeń społecznych wiążą z określonymi elementami stanu faktycznego powstanie określonych skutków prawnych. Stanowisko to jest zgodnie przyjmowane zarówno w piśmiennictwie, jak i w judykaturze (por. między innymi T. Zieliński: Ubezpieczenia społeczne pracowników, Warszawa Kraków 1994, s. 85 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 października 2003 r., II UK 122/03, OSNP 2004 nr 15, poz. 270). Skutek w postaci podlegania ubezpieczeniom społecznym powstaje z mocy ustawy i trwa przez cały okres spełniania warunków objętych dyspozycją normy prawnej wyprowadzonej z art. 6 u.s.u.s. (por. też art. 13 tejże ustawy). Decyzja organu rentowego ustalająca podleganie ubezpieczeniom społecznym przez daną osobę ma zatem wyłącznie charakter decyzji deklaratoryjnej, która jedynie stwierdza istnienie określonej sytuacji prawnej, ale jej nie tworzy, ani też nie kształtuje nawet wtedy, gdy zostanie wydana przez organ rentowy z urzędu, w związku z niedochowaniem obowiązku zgłoszenia do ubezpieczeń społecznych (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 lipca 2005 r., I UZP 2/05, OSNP 2006 nr 5-6, poz. 88).

Podleganie przez pracownika ubezpieczeniom społecznym rodzi z kolei określone obowiązki po stronie płatnika składek (pracodawcy lub zleceniodawcy). Zgodnie z art. 17 ust. 1 u.s.u.s. składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych, o których mowa w art. 6 ust. 1-3, 5, 6 i 9-12 u.s.u.s. (a więc między innymi za pracowników, w tym także za pracowników w rozumieniu tej ustawy, zgodnie z jej art. 8 ust. 2a), obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w całości płatnicy składek. Tylko bowiem ubezpieczeni niewymienieni w art. 17 ust. 1 u.s.u.s. sami obliczają i przekazują co miesiąc do ZUS składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe (art. 17 ust. 3 u.s.u.s. ). W myśl art. 17 ust. 2 u.s.u.s. płatnicy składek, o których mowa w ust. 1, obliczają (także) części składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe finansowane przez ubezpieczonych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1, ust. 1b i ust. 2 u.s.u.s. ) i po potrąceniu ich ze środków ubezpieczonych przekazują do Zakładu. Stosownie do art. 4 pkt 2 lit. a u.s.u.s. płatnikiem składek w stosunku do pracowników jest zaś pracodawca. Wypada też dodać, że zgodnie z art. 46 ust. 1, art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów tej ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy, przy czym ich opłacenie ma nastąpić do 15 dnia następnego miesiąca. W myśl art. 51 § 1 O.p. w związku z art. 31 u.s.u.s. składki niezapłacone w terminie ich płatności stają się natomiast zaległością, która (wraz odsetkami za zwłokę, kosztami egzekucyjnymi, kosztami upomnienia i dodatkową opłatą, zwanymi łącznie "należnościami z tytułu składek") na podstawie art. 24 ust. 2 u.s.u.s. podlega ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub egzekucji sądowej. Zgodnie z art. 24 ust. 4 u.s.u.s. należności z tytułu składek ulegają przedawnieniu po upływie 5 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne, z zastrzeżeniem ust. 5-6 (które to przepisy nie mają jednak żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpatrywanego zagadnienia prawnego).

Podkreślenia wymaga, że wszystkie powołane przepisy określają relacje, które zachodzą wyłącznie pomiędzy płatnikami składek a Zakładem Ubezpieczeń Społecznych. Polegają one na tym, że wszelkie obowiązki dotyczące obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek, a także potrącania z dochodów ubezpieczonych tych ich części, które są przez nich finansowane, spoczywają jedynie na płatnikach składek. W tym zakresie ubezpieczeni będący osobami zatrudnionymi przez płatnika nie są bowiem adresatami norm, które nakładałyby na nich jakiekolwiek obowiązki. To sprawia, że zasady określające sposób finansowania składek pozostają bez wpływu na obowiązek ich opłacania, który w przypadku, między innymi, składek za ubezpieczonych będących pracownikami obciąża tylko płatników składek, a więc pracodawców. Z mocy art. 17 ust. 2 i odpowiednio art. 46 ust. 1 u.s.u.s. mają oni wprawdzie prawo potrącenia z dochodów ubezpieczonych części składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowane przez ubezpieczonych, jednakże mogą to uczynić wyłącznie za te miesiące, w których dochody podlegające oskładkowaniu występują. Potrąceniu owych części składek z dochodów uzyskiwanych przez pracowników w innych miesiącach sprzeciwia się bowiem bezwzględnie obowiązująca regulacja art. 87 k.p., która pozwala na potrącenie jedynie kwot wymienionych w § 1 pkt 1-4 tego przepisu oraz - na podstawie § 7 - na odliczenie, w pełnej wysokości, kwoty wypłaconej w poprzednim terminie płatności za okres nieobecności w pracy, za który pracownik nie zachowuje prawa do wynagrodzenia (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 kwietnia 1996 r., I PRN 19/96, OSNAPiUS 1996 nr 18, poz. 268 oraz R. Sadlik: Zakres potrąceń i odliczeń z wynagrodzenia za pracę, Prawo Pracy 1999, nr 7, s.16).

Co jednak szczególnie istotne z punktu widzenia oceny rozpatrywanego zagadnienia prawnego, również przepis art. 24 ust. 4 u.s.u.s. jest adresowany wyłącznie do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i płatników składek, w związku z czym zarówno przewidziany w nim okres przedawnienia należności z tytułu składek, jak i termin wymagalności określający moment, od którego ów okres przedawnienia winien być liczony, powszechnie wiązany z upływem ustawowego terminu opłacenia składki (art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s.), może odnosić się wyłącznie do relacji zachodzących pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń Społecznych a płatnikami składek. Jest natomiast zupełnie obojętny, jeśli chodzi o skutki prawne, dla ubezpieczonych pracowników, gdyż do nich w ogóle się nie odnosi.

Reasumując tę cześć rozważań należy stwierdzić, że istniejący pomiędzy płatnikiem składek (pracodawcą) a ubezpieczonym (zatrudnionym) stosunek prawny powoduje wprawdzie, że ubezpieczony podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym, jednakże stan ten nie rodzi po jego stronie jakichkolwiek obowiązków względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, zwłaszcza zaś w zakresie obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek na te ubezpieczenia. Wszystkie obowiązki w tym przedmiocie obciążają bowiem płatnika składek (pracodawcę) i to niezależnie od źródła finansowania owych składek. Dotyczy to również sytuacji, w której, jak w stanie faktycznym niniejszej dochodzi do wypłaty ubezpieczonemu wynagrodzenia niepomniejszonego o składki podlegające sfinansowaniu z jego dochodu, późniejsza zapłata zaległych składek przez płatnika i niewystąpienie przez płatnika do ubezpieczonego o zwrot składek, które nienależnie zostały wypłacone w wynagrodzeniu.

Z powyższego wynika, że Spółka regulując zaległe składki na ubezpieczenie społeczne zrealizowała ciążący na niej obowiązek. Wykonanie zaległego zobowiązania przez płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za pracownika lub byłego pracownika.

W ocenie Sądu, Spółka działając w zwłoce, uiszczając zaległe składki w ramach swoich publicznoprawnych obowiązków jako płatnik, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego z tego tytułu ubezpieczonym. Konsekwencją niepobrania przez płatnika we właściwym czasie składek na ubezpieczenie społeczne ze świadczeń wypłacanych ubezpieczonym pracownikom było wypłacenie tych świadczeń w wyższej wysokości i pobranie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od całości wypłaconych dochodów, czyli zaliczki w wyższej wysokości niż zaliczka, która byłaby należna, gdyby płatnik wcześniej prawidłowo uwzględnił składki. Przyjęcie za prawidłowe stanowiska organu interpretacyjnego prowadziłoby do zakłócenia podstawowych zasad opodatkowania, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a mianowicie zakazu podwójnego opodatkowywania. Wobec powyższego płatnik uiszczając zaległe składki w części należnej od świadczenia wypłacanego pracownikowi, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek ubezpieczonych pracowników (oni sami nie otrzymują też od płatnika nieodpłatnych świadczeń).

Podsumowując powyższe rozważania Sąd uznał, że organ wydając zaskarżoną interpretację naruszył przepisy art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. w efekcie również pozostałe przepisy wymienione w skardze.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I sentencji. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 4 P.p.s.a., jak w punkcie II sentencji. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie [...]zł należne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z poz. 1687).