Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1239/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 262 par. 1, par. 1a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi J. B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako "Kolegium" lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu zażalenia J. B., Prezesa Zarządu A sp. z o. o. w B. (dalej jako "skarżący"), utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta B. (dalej jako "organ podatkowy") z dnia [...] r nr [...] w sprawie nałożenia na skarżącego kary porządkowej w wysokości [...] zł.

Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Organ podatkowy w dniu [...] r. wezwał skarżącego, reprezentowanego przez pełnomocnika - Pana K. D., do złożenia wyjaśnień, w jaki sposób i przez kogo w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2018 r. użytkowane było pomieszczenie na II piętrze w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, zajmowane od dnia [...] r. przez NZOZ B na Laboratorium Medyczne. Organ wyjaśnił przy tym, że z umowy dzierżawy zawartej pomiędzy podatnikiem a NZOZ B z dnia [...] r. wynika, że ów lokal oddany został w dzierżawę NZOZ B z przeznaczeniem na Laboratorium Medyczne. Wobec powyższego organ wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień dot. sposobu użytkowania oraz poprzedniego użytkownika tego lokalu w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2018 r., co jest niezbędne do prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2015-2018.

W dniu 2 lipca 2020 r. do organu podatkowego wpłynęło oświadczenie Pana K. D., iż nie reprezentuje A sp. z o. o. w B. i wszelką korespondencję organ kierować winien na adres spółki.

W dniu [...] r. organ ponowił więc wezwanie z dnia [...] r., kierując je tym razem na adres skarżącego. Ponadto organ zwrócił się o przekazanie informacji, do kiedy Pan K. D. reprezentował A sp. z o. o. w B., jak też o wskazanie, kto aktualnie reprezentuje spółkę.

W odpowiedzi na powyższe podatnik wskazał, że wszelkie okoliczności dotyczące reprezentowania spółki przez pełnomocników zawarte są w dokumentach znajdujących się w aktach przedmiotowej sprawy, stąd zasadnym byłaby rzetelna analiza tychże, przez co organ uzyska informacje w tej materii. Ponadto podatnik podniósł, że przeznaczenie oraz charakter użytkowania pomieszczenia nie uległy zmianie, co także winno być przez organ zweryfikowane w toku licznych czynności.

Postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy nałożył na skarżącego, karę porządkową w wysokości [...] zł. Organ podatkowy uznał, że skarżący, pomimo udzielenia odpowiedzi na wezwanie w terminie, bezzasadnie odmówił udzielenia żądanych wyjaśnień, celem zabezpieczenia prawidłowego toku postępowania oraz zdyscyplinowania podatnika, organ podatkowy uznał, że konieczne jest nałożenie kary porządkowej, co też skarżonym postanowieniem uczynił. Zważywszy, że skutkiem zastosowania tejże ma być m.in. zdyscyplinowanie osób, które nie reagują na wezwania organu podatkowego organ podatkowy uznał, że kwota [...] zł będzie w tym przypadku wystarczająca. Jedocześnie zaznaczył, że skarżący uporczywie utrudnia postępowanie w każdej, nawet najbardziej błahej kwestii, zdaje sobie bowiem sprawę z tego, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2015 r. możliwe jest wyłącznie do końca roku 2020. Wskazał także, że działania skarżacego, od początku ukierunkowane na zablokowanie działań organu podatkowego, skutkowały już wszak umorzeniem postępowania podatkowego dotyczącego roku 2014. Zakres wezwania niezrealizowanego przez skarżącego dotyczy ostatnich niewyjaśnionych już w postępowaniu kwestii a udzielenie żądanych informacji umożliwi jego szybkie zakończenie.

We wniesionym w terminie zażaleniu pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez bezzasadne zastosowanie art. 261 § 1 pkt 2 O.p., albowiem całokształt okoliczności faktycznych postępowania wyklucza zastosowanie w niniejszej sprawie kary porządkowej jako środka dyscyplinującego. Zdaniem pełnomocnika skarżący nie odmówił złożenia wyjaśnień, a na wezwanie organu podatkowego złożył jednoznaczną odpowiedź umożliwiającą dokonanie ustaleń faktycznych. Ponadto, w ocenie pełnomocnika, zbędne było dla rozstrzygnięcia postępowania dokonywanie ustaleń odnośnie istnienia pełnomocnictwa udzielonego Panu K. D. skoro do akt sprawy me załączono dokumentu pełnomocnictwa udzielonego ww. na urzędowym druku którego wzór określony został rozporządzeniem Ministra Finansów. Pełnomocnik zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 155 § I w zw. z art. 138d, art. 138e i art. 138j O.p. poprzez nałożenie kary porządkowej w sytuacji, w której organ w pierwszej kolejności nie wezwał podatnika będącego mną osobą do uzupełnienia braków formalnych dokumentu pełnomocnictwa z dnia [...] r. złożonego w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od nieruchomości w terminie 7 dni pod rygorem uznania pełnomocnictwa za skuteczne.

Kolegium, utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, wskazało na treść art. 262 § 1 O.p. i wyjaśniło, że celem tej regulacji jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniom organów podatkowych. Równocześnie ma ona zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie. Podkreśliło przy tym, że zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w przepisie art. 122 O.p. organ podatkowy ma obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w związku z tym, że to podatnik najlepiej zna swoją sytuację prawną i faktyczną, w orzecznictwie i piśmiennictwie zwraca się uwagę na konieczność podejmowania przez podatnika współpracy z organami podatkowymi w celu wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Dlatego tez organ podatkowy został wyposażony w prawo żądania od uczestników postępowania złożenia wyjaśnień bądź udostępnienia rzeczy, celem dokonania oględzin. Strona postępowania ma zatem obowiązek przekazania na żądanie organu, będących w jej posiadaniu dowodów, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy. Wynika to jednoznacznie z przepisów art. 189 § 1 i 2, art. 191 i art. 192 O.p. W konsekwencji art. 189 O.p. należy interpretować łącznie z art. 155, a także z art. 187 § 1, art. 191 i art 192 tej ustawy. Poprzez instytucję wezwania strony do określonego zachowania na podstawie art. 155 O.p., realizowany jest przez organ obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spray . W sytuacji gdy strona nie stosuje się do wezwania organu, ma on prawo podjąć przewidziane prawem kroki zmierzające do uzyskania od niej wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu.

Kolegium zauważyło także, że wezwanie do złożenia zeznań, wyjaśnień powinno zostać sporządzone zgodnie z regułami wyrażonymi w art. 155 i n. O.p. Stwierdziło, że równocześnie przepis ten wyznacza granice, w jakich organ może wezwać strony lub inne osoby. Granicę tę stanowi niezbędność złożenia zeznań lub wyjaśnień przez wskazaną wyjaśnienia lub rozstrzygnięcia sprawy (art. 155 § 1 w związku z art. 159 § 1 pkt 1-5). W wezwaniu należy również pouczyć osobę wezwaną o skutkach prawnych niezastosowania się do tego wezwania. Brak pouczenia o konsekwencjach niezastosowania się do jego treści powoduje wyłączenie odpowiedzialności osoby wezwanej za niedopełnienie nałożonego na nią obowiązku. Do konsekwencji tych należy zaliczyć możliwość nałożenia kary porządkowej. O możliwości jej zastosowania, w przypadku niezastosowania się do treści wezwania, strona lub inny uczestnik postępowania powinni zostać pouczeni w samej treści wezwania (art. 159 § 1 pkt 6 w związku z art. 262 § 1 pkt 1 O.p.). Natomiast ocena, czy złożenie przez podatnika dowodu jest niezbędne pozostaje w gestu organu, przed którym toczy się postępowanie (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 562/17). Nawet zatem najgłębsze przekonanie strony o słuszności zajętej przez nią stanowiska, nie może stanowić przeszkody do przeprowadzenia czynności dowodowych przez organ podatkowy. Organ podatkowy może zatem żądać od strony postępowania złożenia wyjaśnień o okolicznościach związanych ze sprawą, co jest tym bardziej uzasadnione, gdy strona posiada wiedzę bądź dowody niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Kolegium podkreśliło także, że podatnik nie jest właściwym podmiotem do oceny tego, jakie dokumenty czy informacje są istotne dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i nie ma podstaw do kwestionowania potrzeby ich złożenia. Obowiązkiem strony jest bowiem przedstawienie żądanych dokumentów (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 1695/16). Zaakcentowało także, że wezwanie do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów winno pozostawać w ścisłym związku z przedmiotem postępowania. Niewątpliwie to organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku przekazania dowodu, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, na żądanie organu, będących w jego posiadaniu.

Analizując niniejszą sprawę organ odwoławczy uznał rozstrzygnięcie organu podatkowego za prawidłowe. Stwierdził, że kwestia związana z ustaleniem sposobu wykorzystywania pomieszczenia na II piętrze w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2 w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2018 r. jest istotna dla prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za łata 2015-2018. W ocenie Kolegium, skarżący w swoim piśmie z dnia 15 lipca 2020 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu podatkowego, nie udzielił żądanych wyjaśnień - nie wskazał wszak konkretnie w jaki sposób i przez kogo lokal ten był użytkowany w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2018 r. Lakonicznie bowiem tylko stwierdził, że przeznaczenie oraz charakter użytkowania pomieszczenia nie uległy zmianie, co organ miał już weryfikować w toku licznych czynności. Jednak gdyby organ posiadał wcześniej informacje dotyczące sposobu wykorzystywania przedmiotowego lokalu, z pewnością nie występowałby do podatnika o udzielenie w tym przedmiocie wyjaśnień, tylko zakończyłby prowadzone postępowanie wymiarowe. Kolegium stwierdziło, że z dokumentacji zgromadzonej przez organ podatkowy wynika natomiast jedynie, że NZOZ B wynajmuje lokal od [...] r. do nadal. Konieczne było wobec tego ustalenie, kto i w jakim charakterze użytkował lokal przed tą datą. Należy przy tym wyraźnie podkreślić, że podatnik nie jest podmiotem właściwym do oceny tego, jakie dokumenty czy informacje są istotne dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i nie jest uprawniony do kwestionowania potrzeby ich przedłożenia. Obowiązkiem strony jest natomiast przedstawienie żądanych przez organ informacji. W ocenie organu odwoławczego, podobnie ma się rzecz, gdy idzie o wątpliwości organu co do istnienia pełnomocnictwa udzielonego Panu K. D.. Kwestia reprezentacji podatnika, zdaniem Kolegium, ma kluczowe znaczenie dla prawidłowości prowadzonego postępowania podatkowego a także późniejszego wydania i doręczenia decyzji wymiarowej. Skoro organ był w posiadaniu dokumentu pełnomocnictwa sporządzonego w dniu [...] r., jednak ww. pełnomocnik na wezwanie organu z dnia [...] r. oświadczył, że nie reprezentuje podatnika, zasadnie wezwał podatnika do wyjaśnienia wątpliwości w tym zakresie i wskazania daty, do której ww. reprezentował spółkę, jak również osoby, która aktualnie spółkę reprezentuje. Podatnik natomiast w odpowiedzi na wezwanie poinformował jedynie, że wszelkie okoliczności związane z jego reprezentacją zawarte są w dokumentach znajdujących się w aktach sprawy.

W konsekwencji powyższego Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy zasadnie uznał, że podatnik bezzasadnie odmówił udzielenia żądanych wyjaśnień i w konsekwencji orzekł o nałożeniu kary pieniężnej. Odnosząc się bowiem w sposób bardzo lakoniczny do wezwania organu podatkowego podatnik dał niewątpliwie wyraz braku woli współpracy z organem oraz zrealizowania nałożonego wezwaniem obowiązku. Tymczasem winien był on udzielić konkretnych, żądanych przez organ w wezwaniu informacji, czego nie uczynił i tym samym utrudnił organowi podatkowemu ustalenie stanu faktycznego sprawy umożliwiającego określenie wysokości podatku od nieruchomości od wszystkich jej składników przy zastosowaniu prawidłowych stawek podatkowych. Jednocześnie informacje będące przedmiotem żądania organu pozostawały w bezpośrednim związku z przedmiotem postępowania podatkowego i były niezbędne do wyjaśnienia sprawy. Dlatego też, organ prawidłowo wystosował do podatnika wezwanie na podstawie art. 155 O.p., realizując tym samym pierwszą przesłankę nałożenia kary porządkowej. Podatnik nie udzielił żądanych wyjaśnień a tym samym spełniła się także druga przesłanka nałożenia kary, której celem jest nie tylko zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniom organów podatkowych, ale przede wszystkim zapewnienie sprawnego przebiegu postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie.

Odnosząc się do podniesionych w zażaleniu zarzutów, w tym zwłaszcza, jakoby podatnik miał udzielić jednoznacznej odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, Kolegium wskazało, że nie znajdują one uzasadnienia. Podniosło, że skarżący nie wskazał, jak wzywał organ podatkowy, jaki konkretnie podmiot w okresie od stycznia 2015 r. do marca 2018 r. użytkował pomieszczenie na II piętrze w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2. Nie zgodziło się też z zarzutem, jakoby wyjaśnienia odnośnie pełnomocnictwa udzielonego Panu K. D. były w istocie zbędne, skoro do akt sprawy nie został złożony stosowny dokument pełnomocnictwa według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 O.p., a organ nie wzywał do uzupełnienia braków formalnych tego dokumentu poprzez złożenie go w prawem przewidzianej formie. Organ odwoławczy stwierdził, że niezłożenie dokumentu pełnomocnictwa na druku PPS-1 nie oznacza braku pełnomocnictwa w ogóle. Złożone pełnomocnictwo uznał za wiążące w niniejszej sprawie i za pełnomocnictwo szczególne. Wyjaśnił przy tym, że istnienie stosunku pełnomocnictwa oparte jest bowiem na umowie pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem. Aby umowa taka wywarła skutki w zakresie postępowania, musi zostać przedłożony do akt danej sprawy dokument pełnomocnictwa lub musi zostać złożone organowi stosowne oświadczenie przez mocodawcę. Stanowi to wyraz woli strony postępowania, aby w tym właśnie postępowaniu reprezentował ją pełnomocnik. W ocenie Kolegium, przyjęte natomiast przez ustawodawcę rozwiązanie, uszczegółowione w odniesieniu do pełnomocnictwa w art. 138c § 1 i art. 138e § 3 O.p. oraz w treści rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U. z 2015 r., poz. 2330 ze zm.), stanowi w istocie ułatwienie dla organów podatkowych, które w jednym dokumencie otrzymują pełnomocnictwo oraz dane niezbędne do komunikowania się z pełnomocnikiem. Natomiast złożenie pełnomocnictwa w tradycyjnej formie papierowej, nie na formularzu PPS-1, nie czyni nieważnym oświadczenia woli strony do bycia reprezentowanym w danej sprawie przez pełnomocnika (tak przykładowo WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 420/19). Ponadto, wbrew zarzutom zażalenia, organ podatkowy wzywał pełnomocnika do złożenia dokumentu pełnomocnictwa sporządzonego wg wzoru określonego w przepisach Działu IV rozdz. 3a Ordynacji podatkowej, jednak w odpowiedzi pełnomocnik wskazał na wady formalnoprawne wezwania i nie przedłożył pełnomocnictwa wg określonego wzoru. Zasadnie wobec tego organ przyjął pełnomocnictwo z dnia [...] r. jako pełnomocnictwo szczególne (złożone do sprawy).

W skardze na powyższe postanowienie, pełnomocnik skarżącego w osobie adwokata, zarzuciła wydanie "zaskarżonej decyzji" z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to przepisu:

1) art. 155 § 3 w zw. z art. 189 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię, w konsekwencji nieuzasadnione zastosowanie, w sytuacji gdy informacje dotyczącej tego do kiedy pełnomocnik reprezentował skarżącą spółkę oraz kto ją aktualnie reprezentuje, których przekazania domagał się organ podatkowy nie były niezbędne dla wyjaśnienia sprawy a organ podatkowy w ramach stosowania prawa i jego wykładni był w stanie rozstrzygnąć samodzielnie kwestie reprezentacji spółki.

2) art. 262 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że skarżący bezzasadnie odmówił udzielenia żądanych wyjaśnień, podczas gdy organ podatkowy żądał przekazania informacji dotyczącej tego do kiedy pełnomocnik reprezentował Skarżącą spółkę oraz kto ją aktualnie reprezentuje, które to informacje nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym wezwania do udzielenia wyjaśnień w kontekście art. 262 i art. 155 O.p.;

3) art. 262 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że skarżący bezzasadnie odmówił udzielenia żądanych wyjaśnień, podczas gdy ww. złożył na piśmie wyjaśnienia w przedmiocie zadanego pytania.

Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał na treść wezwania. Podkreślił, że jedną ze spornych kwestii było ustalenie przez organ podatkowy momentu od kiedy ówczesny pełnomocnik spółki Pan K. D. nie reprezentuje spółki oraz czy spółkę reprezentuje inna osoba, co zdaniem organu podatkowego miało znaczenie dla kwestii związanych z reprezentacją strony postępowania czy doręczaniem korespondencji.

Zaznaczył przy tym, że pełnomocnictwo z dnia [...] r. udzielone przez Prezesa Zarządu spółki Panu K. D., po pierwsze sformułowane było w sposób ogólny, gdyż dotyczyło prawa reprezentacji we wszystkich sprawach administracyjnych i podatkowych przed organami I i II instancji, po drugie zostało złożone w trakcie oględzin przeprowadzanych w związku wszczętym postępowaniem podatkowym w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...] za lata 2014-2018 wobec Spółki. Pełnomocnik podniósł, że samo udzielenie pełnomocnictwa znajdujące swą podstawę materialno-prawną w art. 96 Kodeksu cywilnego następuje w drodze jednostronnej czynności prawnej (oświadczenia woli). Strona wówczas dowolnie może określić zakres udzielonego pełnomocnictwa. Jednak dla wywołania skutku z art. 138a § 1 O.p. niezbędne jest dopełnienie przez pełnomocnika pewnych obowiązków uzależnionych od rodzaju pełnomocnictwa określonych w art. 138ed § 3 O.p. (w przypadku pełnomocnictwa ogólnego) oraz 138e § 3 O.p. (w przypadku pełnomocnictwa szczególnego). Z treści art. 138e § 3 O.p. wynika, że pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego, a także zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu powinny być złożone według odpowiednich wzorów. W art. 138e § 3 O.p. ustawodawca sformułował wymóg, aby dokumenty te składane były do akt sprawy w oryginale bądź w odpisie poświadczonym notarialnie. Stosownie zaś do art. 138c § 1 O.p., pełnomocnictwo (bez względu na to czy jest ogólne czy szczególne) wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Bez wątpienie wszystkie te elementy zostały zachowane i znajdowały się w rzeczonym pełnomocnictwie z dnia [...] r.

Wskazał, że złożenie pełnomocnictwa uznał sam organ podatkowy, czemu dał wyraz w piśmie z dnia [...] r., przywołując ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 sierpnia 2019 r. Jednakże pomimo tego w okresie od [...] r. do [...] r. (po analizie akt) różnie postrzegał fakt reprezentacji spółki przez pełnomocnika, czego wyrazem było doręczanie lub nie pism procesowych.

Jednocześnie pełnomocnik w piśmie z dnia 23 czerwca 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu podatkowego złożył oświadczenie, iż nie reprezentuje A Sp. z o.o. z siedzibą w B.. W związku z zaistnieniem powyższej okoliczność skarżący został wezwany do przekazania informacji do kiedy pełnomocnik reprezentował skarżącą i kto aktualnie ją reprezentuje. Prezes Zarządu spółki przesłał pismo w którym wskazał, że wszelkie informacje dotyczące reprezentowania Spółki przez pełnomocników znajdują się w aktach sprawy. Organ podatkowy uznał zaś, że skarżący udziela wymijającej odpowiedzi i wprowadza niepotrzebny zamęt, dlatego przyjął, iż strona bezzasadnie odmówiła udzielenia wyjaśnień w tym przedmiocie.

Zdaniem skarżącego nałożenie na niego kary porządkowej było bezzasadne, gdyż po pierwsze informacja udzielona przez Prezesa Zarządu odzwierciedlała rzeczywistość, polegała na prawdzie, a co więcej, i bez jej udzielenia Organ podatkowy był zdolny rozstrzygnąć samodzielnie ową kwestię z racji obowiązku stosowania przepisów a w ramach powyższego dokonywania ich wykładni. Zdaniem pełnomocnika, o ile prawdą jest, że przepisy O.p. nie regulują wprost materii dotyczącej kwestii cofnięcia pełnomocnictwa, która w rozpoznawanej sprawie doprowadziła do powstania sporu, który dał wyraz następnie nałożeniem kary porządkowej na skarżącego, o tyle przepis art. 137 § 4 O.p. do stosowania przepisów prawa cywilnego w zakresie nieuregulowanym, co oznacza konieczność stosowania przepisów prawa materialnego i procesowego (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyńska, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lexisnexis, warszawa 2004, s. 444-445). Zgodnie z przyjętym powszechnie poglądem, udzielenie pełnomocnictwa jest jednostronną czynnością prawną o charakterze upoważniającym. Czynność ta upoważnia pełnomocnika (daje mu kompetencje) do dokonywania czynności prawnych w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy. Umocowanie to trwa, co do zasady tak długo, jak długo pełnomocnictwo nie zostanie odwołane (art. 101 § 1 in principio ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny) bądź dopóty, dopóki nie nastąpi śmierć mocodawcy lub pełnomocnika (art. 101 § 2 in principio ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny). W celu ustalenia momentu, z jakim organy podatkowe wchodzą w posiadanie wiedzy o cofnięciu pełnomocnictwa, należy odwołać się do art. 126 O.p. zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasad pisemności oraz a contrario należy stosować przepisy o udzieleniu pełnomocnictw. Z art. 137 § 3 O.p. wynika wprost, że pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione w momencie złożenia go do akt sprawy. Za cofnięcie pełnomocnictwa należy zatem uznać datę złożenia pisma o cofnięciu pełnomocnictwa do akt sprawy. Pogląd powyższy wynika z treści art. 94 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego, zgodnie z którym wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym, w stosunku do przeciwnika i innych uczestników - z chwilą doręczenia im tego zawiadomienia przez sąd. Pełnomocnik odwołał się także do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 528/14.

Pełnomocnik podniósł, że w niniejszej sprawie, ówczesny pełnomocnik w piśmie z dnia [...] r. złożył czytelne oświadczenie, że nie reprezentuje podmiotu, o którym była mowa w rzeczonym Postanowieniu wzywającym pełnomocnika do udzielenia określonych informacji. W jego ocenie, z żadnych przepisów prawa nie wynika obowiązek przedkładania obok składanego oświadczenia dokumentu potwierdzającego fakt cofnięcia owego pełnomocnictwa, gdyż jak już było podnoszone wcześniej pełnomocnictwo, nawet te wypowiedziane, jeżeli odbyło się bez wiedzy organu, nadal wywołuje skutki prawne, jak gdyby do wypowiedzenia w ogóle nie doszło. Do chwili zawiadomienia organu o cofnięciu umocowania organ, mając na uwadze zasadę oficjalności, prowadzący postępowanie ma prawny obowiązek dalszego informowania pełnomocnika o wszelkich czynnościach postępowania, jak i doręczania mu wydanych w jego toku pism. Co więcej powyższe potwierdza choćby fakt, że wypowiedzenia pełnomocnictwa może wynikać nie tylko z wypowiedzenia go na piśmie ale może również przybrać formę dorozumianą. Natomiast nie ma znaczenia w jaki sposób pełnomocnik złoży oświadczenie informujące organ podatkowy, że pełnomocnictwo zostało mu cofnięte, tzn. "czy poinformuje jedynie, że nie reprezentuje już konkretnego podmiotu w danej sprawie", "czy wskaże, że został zwolniony od podejmowania jakichkolwiek dalszych czynności w tej sprawie", rzeczywista data wypowiedzenia pełnomocnictwa jest skuteczna względem organu podatkowego z dniem zawiadomienia go o tym fakcie. Za nieuzasadnione uznał zatem stwierdzenie Kolegium, o potrzebie wezwania skarżącego do wyjaśnienia wątpliwości w tym zakresie i wskazanie daty, do której pełnomocnik reprezentował Spółkę, jak również osoby, która aktualnie Spółkę reprezentuje. Skarżąca strona odsyłając organ podatkowy do akt sprawy nie wprowadzała zamętu, gdyż informacje w przedmiocie wszelkich kwestii związanych z pełnomocnictwem dla K. D. faktycznie organ posiadał w aktach sprawy podatkowej. Do akt sprawy dotarło pismo pełnomocnika z dnia [...] r. z którego treścią organ podatkowy się zapoznał. Formułując swoją odpowiedź skarżący miał świadomość, że do akt sprawy żaden inny pełnomocnik nie złożył pełnomocnictwa a poprzedni złożył oświadczenie o znanej organowi treści. Nałożenie na skarżącego kary porządkowej za nie udzielenie informacji do kiedy pełnomocnik reprezentował spółkę i kto ją aktualnie reprezentuje, w sytuacji gdy nikt takowego pełnomocnictwa nie przesłał do urzędu było wbrew przepisom prawa.

Pełnomocnik podkreślił, że informację udzieloną przez skarżącego organ podatkowy ocenił jako "wymijającą i wprowadzającą zament". W przepisie art. 155 § 1 O.p. wyraźnie wskazano, że przesłanką wezwania jest to, aby udzielenie wyjaśnień było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego (lub rozstrzygnięcia sprawy), nie zaś dla ustalenia stanu faktycznego.

Z art. 262 O.p. wynika zaś, że podstawową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest skierowanie do strony przez organ podatkowy prawidłowego wezwania do określonego zachowania się. Z tego wezwania powinno wynikać w sposób jasny i precyzyjny, jakiego zachowania, spośród wymienionych w art. 262 § 1 O.p. oczekuje organ. Zakres przedmiotowy stosowania tego środka jest szczegółowo uregulowany w art. 262 § 1 pkt 1-3 O.p. i jest to wyliczenie wyczerpujące. Obejmuje obowiązek złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w czynności.

Skarżący zastrzeżenia kieruje, co do zakresu przedmiotowego wezwania w kontekście zapisów art. 162 i art. 155 O.p., które nie przewidują wezwania do udzielenia informacji, służącej ustaleniu stanu faktycznego. Zachowanie strony (Pismo o treści cyt.; "Wszelkie okoliczności dotyczące reprezentowania A Sp. z 0.0. przez pełnomocników zawarte są w dokumentach znajdujących się w aktach przedmiotowej sprawy".) nie stanowiło uzasadnionego zaniechania strony stanowiącego przesłankę zastosowania sankcji wynikającej z art. 262 O.p.

Ponadto pełnomocnik podniósł, że organ podatkowy w toku postępowania uzyskał pisemną informację od NZOZ B, że podmiot ten wynajmuje pomieszczenia o powierzchni [...] nE od Skarżącej spółki od dnia [...] r. i prowadzi tam Laboratorium Medyczne. W związku z przedmiotem i zakresem prowadzonego postępowania podatkowego wystąpiła konieczność ustalenia podmiotu użytkującego oraz sposobu użytkowania przedmiotowych pomieszczeń we wcześniejszych latach tj. 2015 - 2018. Mając na uwadze powyższe organ podatkowy w trybie art. 155 § 1 w zw. z art. 189 § 1 O.p. wezwał skarżącego w dniu [...] r. do złożenia wyjaśnień w jaki sposób i przez kogo w okresie od stycznia 2015 roku do marca 2018 r. użytkowane było pomieszczenie usytuowane na II piętrzę w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...]m kwadratowych zajmowane od dnia [...] r. przez NZOZ B na Laboratorium Medyczne. Skarżący wyjaśnił na piśmie, że "przeznaczenie oraz charakter użytkowania w/w pomieszczenia nie uległy zmianie, (...)". Zdaniem pełnomocnika trudno uznać, że skarżący nie udzielił wyjaśnień czyli zachował się biernie wobec wezwania organu podatkowego bądź złożył oświadczenie, że wyjaśniać ww. zakresie nie będzie. Organ zapytał skarżącego w jaki sposób i przez kogo w okresie 2015-2018 jest użytkowane pomieszczenie (szczegółowo opisane) wskazując w pytaniu dodatkowo na sposób obecnego jego użytkowania oraz podmiotu użytkującego. Konsekwencją tak zredagowanego pytania była odpowiedź świadcząca, że stan występujący od 1 kwietnia 2018 r. w tym pomieszczeniu jest niezmienny od roku 2015 r. Skoro od kwietnia 2018 r. w budynku jest prowadzone przez B a skarżący wyjaśnia, przeznaczenie oraz charakter użytkowania pomieszczenia nie uległ zmianie odnosząc się do okresu objętego pytaniem (styczeń 2015-marzec 2018) to udziela wyjaśnień w tym przedmiocie. Skarżący zrozumiał kierowane do niego zapytanie dot. złożenia wyjaśnień w taki sposób, w jaki udzielił na nie według najlepszej swojej wiedzy odpowiedź, de facto zgodną z prawdą. Należy wskazać, że wyjaśnienia mogą zawierać pewne stwierdzenia o faktach, bądź ich interpretację, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Skoro w zajmowanym od [...] r. przez B lokalu prowadzone było Laboratorium Medyczne to skarżący udzielając wyjaśnień wskazał w najlepiej dla siebie możliwym sposobie, że stan ten w zapytywanym okresie (2015-2018) nie uległ zmianie, tzn. było tam niegdyś prowadzone przez NZOS Laboratorium. Trudno karać ewentualnie Skarżącego za ton, uszczypliwości zawarte w piśmie, gdyż sankcja za art. 262 Ordynacji podatkowej przewidziana jest za bezzasadną odmowę lub bezczynności strony. Skarżący ani uporczywie nie uchylał się od składania w tym przedmiocie wyjaśnień, ani nie można mu zarzucić bezczynności w tym zakresie, gdyż wyjaśnienia na piśmie złożył.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że materialnoprawną podstawą zaskarżonego postanowienia stanowi art. 262 § 1 O.p. Zgodnie z nim strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:

1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub

2) bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, lub

3) bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, lub

4) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem,

mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.800 zł.

Należy podkreślić, że celem regulacji zawartej w art. 262 O.p. jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego w drodze nałożenia kary porządkowej, by przebiegało ono bez zakłóceń i kończyło się w przewidzianym prawem terminie. Z treści tego przepisu wynika, że zastosowanie przez organ podatkowy kary porządkowej uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest prawidłowe wezwanie wymienionych w przepisie podmiotów do określonego zachowania, a drugą - bezzasadna odmowa zachowania określonego w tym przepisie, np. złożenia zeznań, okazania przedmiotu oględzin, bądź okazania lub przedstawienia w wyznaczonym terminie ksiąg rachunkowych lub dokumentów będących podstawą zapisów w tych księgach. Odmowa winna mieć jednoznaczny charakter i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe. Zaznaczyć należy również należy, iż organ podatkowy ma prawo nałożenia kary porządkowej (art. 262 § 1 O.p.) nie tylko w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym, ale również w ramach postępowania kontrolnego (art. 292 O.p.).

Warunkiem zastosowania kary porządkowej jest prawidłowe wezwanie adresata przez organ podatkowy. Słowo "wezwanie" należy odnosić do czynności wezwania w rozumieniu rozdziału 6, działu IV Ordynacji podatkowej, a konkretnie art. 159. Wezwanie może być doręczone wskazanemu adresatowi osobiście (art. 148, art. 153 O.p.), a w razie niemożliwości doręczenia w tym trybie – zastępczo (art. 149, art. 150 O.p.). Prawidłowość wezwania skutkująca nałożeniem kary porządkowej polega także na pouczeniu o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwania (art. 159 § 1 pkt 6 O.p.).

Jednym z elementów prawidłowego wezwania jest również jego skierowanie do właściwego podmiotu zobowiązanego do wykonania określonej czynności. W przypadku osób prawnych jest to zagadnienie szczególnie istotne w związku z dodaniem § 1a do art. 262 O.p. Zgodnie z nim, jeżeli stroną jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, organ podatkowy może ukarać karą porządkową osobę, która według przepisów dotyczących ustroju danej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej jest jej ustawowym reprezentantem, członkiem organu uprawnionego do jej reprezentowania lub jest upoważniona do prowadzenia jej spraw. Przepis art. 262 § 1 O.p. stosuje się odpowiednio.

W niniejszej sprawie organ podatkowy, działając w trybie art. 155 § 1 w zw. z art. 189 § 1 O.p., wezwał w dniu [...] r. Prezesa Zarządu spółki A Sp. z o.o. z siedzibą w B. - skarżącego do:

1) przekazania informacji do kiedy Pan K. D. reprezentował A Sp. z o.o. oraz wskazania kto aktualnie reprezentuje Spółkę,

2) złożenia wyjaśnień w jaki sposób i przez kogo w okresie od stycznia 2015 roku do marca 2018 r. użytkowane było pomieszczenie usytuowane na II piętrzę w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2 zajmowane od dnia [...] r. przez NZOZ B na Laboratorium Medyczne.

Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że powyższe wyjaśnienia są niezbędne do prawidłowego określenia wysokości zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 2015-2018 dla Spółki.

Zatem w niniejszej sprawie uznać należy, że wezwanie zostało skierowane do osoby reprezentującej Spółkę, co jest okolicznością niesporną. Nie może także budzić wątpliwości i to, że skarżący jako osoba reprezentująca Spółkę posiada wiedzę, co do osoby pełnomocnika, jak i tego czy i jaki podmiot zajmował pomieszczenie usytuowane na II piętrzę w budynku położonym w B. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2 zajmowane od dnia [...] r. przez NZOZ B na Laboratorium Medyczne.

Jednakże, w ocenie Sądu, jedynie wyjaśnienie drugiej z powyższych kwestii może mieć wpływ na prawidłowość określenia wysokości zobowiązań Spółki w podatku od nieruchomości za lata 2015-2018 dla Spółki. Rację ma pełnomocnik skarżącego, że w zakresie wskazania do kiedy działał pełnomocnik K. D. organ podatkowy posiada wyłączną kompetencję do określenia, jaki skutek miało złożenie przez tę osobę pisma z dnia [...] r., w którym oświadcza, że nie reprezentuje Spółki. Ocenę tą organ winien bowiem dokonać w kontekście art. 138i § 2 O.p., nie zaś wzywać skarżącego do wskazania do kiedy osoba ta była pełnomocnikiem Spółki.

Natomiast w zakresie drugiej kwestii wskazanych w tym wezwaniu, to nie może być wątpliwości, iż dotyczy "stanu nieruchomości" z okresu sprzed [...] r., a mianowicie tego czy i jaki podmiot ją zajmował przed tą datą i w jakich okresach. Wyjaśnienie w tym zakresie bez wątpienia wpływa na prawidłowość określenia wysokości zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 2015-2018 dla Spółki.

Zatem zaskarżone postanowienie należało ocenić w kontekście art. 262 § 1 pkt 2 O.p., co do drugiej z ww. kwestii, tj. "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę, przy czym chodzi tu o odmowę nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie ma zatem znaczenia to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że znamiona "bezzasadnej odmowy", o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p., nosi postępowanie strony, która poinformowana o żądaniu organu udostępnienia nieruchomości w celu dokonania oględzin oraz pomiarów powierzchni budynków, nie czyni zadość żądaniu organu, a z okoliczności przeprowadzonej czynności nie wynika, aby odmowa ta miała racjonalne uzasadnienie w obiektywnych okolicznościach sprawy (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z 21 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 365/16, Lex nr 2067995). Stanowisko to pozostaje w zgodzie z wyrokiem NSA z 20 stycznia 2016 r. o sygn. akt II FSK 3023/13 (Lex nr 2033556), gdzie stwierdzono, że odmowa podania parametrów niezbędnych dla wymiaru podatku mieści się w katalogu zachowań uzasadniających nałożenie kary porządkowej. Ponadto NSA w wyroku z 28 września 2018 r. o sygn. akt II FSK 2645/16 (Lex nr 2568283) wyraził pogląd, że: "Zgodnie z art. 262 § 1 pkt. 2 o.p. - bezzasadność odmowy dokonania konkretnej czynności procesowej, przy czym chodzi tu o odmowę niemającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie ma zatem znaczenia to, czy w subiektywnym przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Znamiona bezzasadnej odmowy, o jakiej mowa w powołanym wyżej przepisie, nosi postępowanie strony, która bez uzasadnionej przyczyny nie realizuje wezwania organu, tj. jeżeli z okoliczności sprawy nie wynika, że jest to usprawiedliwione obiektywnymi okolicznościami."

W niniejszej sprawie w odpowiedzi na powyższe wezwanie w odniesieniu do faktu zajmowania przedmiotowej nieruchomości przed [...] r., skarżący w piśmie z dnia 15 lipca 2020 r. wskazał, że "przeznaczenie oraz charakter użytkowania ww. pomieszczeń nie uległy zmianie", co powinno być przez organ zweryfikowane w toku licznych czynności.

Zatem skarżący nie udzielił odpowiedzi co do powyższej kwestii. Nie wskazał bowiem czy zawarto jakiekolwiek umowy na powyższe pomieszczenie czy też nie, nie wskazał kto i z jakim przeznaczeniem je zajmował. W sposób lakoniczny udzielił odpowiedzi, z której nie sposób wywieść jakiego okresu dotyczy, ani też jaki był charakter użytkowania (czy i kiedy było ono użytkowane, ani w jaki sposób).

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że skarżący swoim zachowaniem wypełnił znamiona "bezzasadnej odmowy" udzielenia wyjaśnień w rozumieniu art. 262 § 1 pkt 2 O.p.

Ostatnią kwestią jest kwestia wysokości nałożonej kary. Nie ulega wątpliwości, że organ podatkowy wymierzając karę porządkową z art. 262 § 1 O.p. także w odniesieniu do jej wysokości ma obowiązek przedstawienia przesłanek uzasadniających jej wysokość wiążąc ją z rodzajem przewinień, których dopuściła się strona. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 lutego 2016 r. o sygn. akt II GSK 1592/14 (Lex nr 2036981) stwierdził, że w razie spełnienia przesłanek zastosowania kary porządkowej z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy dysponuje swobodą w określeniu jej wysokości, jednakże okoliczności uzasadniające wysokość nałożonej kary porządkowej powinny zostać podane w pisemnym uzasadnieniu postanowienia. Ponadto w orzeczeniu tym podniesiono, że mimo tego, iż kara porządkowa jest sankcją administracyjną, a nie typowym środkiem represyjnym w znaczeniu prawa karnego, należy zwrócić uwagę na konieczność przestrzegania zasady adekwatności. Kara porządkowa powinna być taka, aby w świetle wszystkich okoliczności sprawy można było uznać ją za sprawiedliwą.

W ocenie Sądu, organ sprostał powyższym wymogom. Z uzasadnienia wynika bowiem, że kwota [...] zł dla osoby fizycznej reprezentującej osobę prawną jest wystarczająca. Jednocześnie wskazał, że nie może ona być niższa, a to z tej przyczyny, że zachowanie skarżącego, w ocenie organu, nosi znamiona uporczywego utrudniania postępowania nawet w najbardziej błahej kwestii. Ukierunkowane jest bowiem na uniemożliwienie wydania decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2015 r., to bowiem jest możliwe jedynie do 31 grudnia 2020 r. Nadto organ wskazał, że działanie skarżącego (i uprzednio jego syna) doprowadziło już do umorzenia postępowania dotyczącego 2014 r. Jednocześnie zakres wezwania dotyczył ostatnich kwestii niezbędnych do zakończenia postępowania za następne okresy i wydania stosownych decyzji. Wpływ na to miał fakt, iż we wcześniejszym okresie nie prowadzono wobec Spółki czynności mających na celu ustalenia sposobu użytkowania i pomiaru lokali z uwagi na opór podatnika i jego brak zgody.

Wobec powyższego zasadnym jest stwierdzenie, że organ podatkowy ustalając wysokość kary porządkowej dochował zasady adekwatności.

Mają powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).