Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 133/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2011-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: M.P. 2006 nr 86 poz 880
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 80 ust ,  art. 80 ust. 2 pkt , załącznik nr 1 poz 59
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Barbara Stukan-Pytlowany (spr.) Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch Protokolant st. sekr. sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku akcyzowym - oddala skargę -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 133/11

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] grudnia 2010r. Dyrektor Izby Celnej w P. po rozpoznaniu odwołania K.P. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą E., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] maja 2010r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w samochodu marki Peugeot 307- utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli podatkowej, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu obrotu samochodami osobowymi, stwierdzono, iż przedmiotem nabycia wewnatrzwspólnotowego w dniu [...] grudnia 2005r. był samochód marki Peugeot 307, o nr nadwozia [...], poj. 1997cm3, rok prod. 2004, który w ewidencji podatkowej prowadzonej przez podatnika, ujęty został jako samochód ciężarowy. W toku kontroli ustalono, iż pojazd ten był we Francji zarejestrowany jako samochód ciężarowy, pochodna samochodu osobowego( "CTTE"), dwumiejscowy. W dniu 28 marca 2006r. przeszedł, na terytorium Polski, badania techniczne jako samochód ciężarowy przeznaczony do przewozu osób i towarów, następnie zaś po dokonaniu zmian polegających na zdemontowaniu kraty dzielącej przedział osobowo – bagażowy oraz zamontowaniu tylnej kanapy wraz z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa, poddany został kolejnemu badaniu technicznemu i zgodnie z zaświadczeniem nr 974/2006 z dnia 29 marca 2006r. został dopuszczony do ruchu jako samochód osobowy, pięciomiejscowy. W tym samym dniu samochód ten został sprzedany jako ciężarowy, a w dniu 30 marca 2006r. zarejestrowany jako samochód osobowy pięciomiejscowy.

W postępowaniu ustalono, iż przedmiotowy samochód wyprodukowany został na bazie samochodu osobowego, posiadał fabryczne stałe punkty kotwiące i wyposażanie pozwalające na zainstalowanie siedzeń, za przednimi siedzeniami zainstalowana była trwale na śrubach ściana grodziowa, część bagażowa samochodu była zaś wyposażona w wykładzinę a wzdłuż tylnych bocznych paneli obecne były okna.

W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego w K. opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] maja 2010r. określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Peugeot 307, stwierdzając iż przedmiotowy samochód, podlegający zaliczeniu do kodu CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, jest towarem akcyzowym i podlega opodatkowaniu.

Podkreślając, iż opodatkowanie akcyzą uzależnione jest od sposobu zaklasyfikowania towaru, organ powołał się na ustawę z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.),- zwanej dalej u.p.a., zgodnie z którą akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym ( art. 80 ust 1 ) a także załącznik nr 1 do tej ustawy, który określa szczegółowo jakie wyroby podlegają akcyzie. Pozycja 59 załącznika nr 1 do ustawy obejmuje samochody osobowe o symbolu PKWiU 34.10.2 i kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (zwanymi kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Komisja ustanawia nomenklaturę towarów, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną", lub w formie skróconej "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk Wspólnoty dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega określonym regułom zawartym w załączniku nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej - zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, dla celów prawnych klasyfikację towarów w Nomenklaturze Scalonej ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji lub uwag zgodnie z zawartymi tam kolejnymi regułami. Przy określaniu jednolitej interpretacji pomocne są również orzeczenia Trybunału Europejskiego I Instancji oraz noty wyjaśniające Zharmonizowanego Systemu ( HS).

W ocenie organu, przesądzającą w niniejszej sprawie jest treść tychże not wyjaśniających, zawartych w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 01.06.2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (MP nr 86 poz. 880), dotyczącymi pozycji HS 8703. W treści tychże not wskazuje się, iż klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczona przez cechy fizyczne pojazdu, które wskazują że pojazdy te są w głównej mierze przeznaczone raczej do przewozu osób, aniżeli do transportu towarów (pozycja 8704). O zaklasyfikowaniu do kodu CN 8703 decyduje zatem fakt, że pojazdy te są w głównej mierze przeznaczone raczej do przewozu osób, aniżeli do transportu towarów Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Z kolei zgodnie z brzmieniem pozycji CN 8704, obejmuje ona pojazdy samochodowe do transportu towarowego, która to klasyfikacja zależna jest od pewnych cech fizycznych które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Do cech tych zalicza się np. oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ewentualne siedzenia-ławki pozbawione pasów bezpieczeństwa, oraz punktów mocowania, a także wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów.

W odwołaniu od powyższej decyzji, strona zarzuciła organowi niewłaściwe zinterpretowanie przepisów oraz bezpodstawne objęcie opodatkowaniem podatkiem akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, który nabyty został jako samochód ciężarowy. Strona podniosła, iż w momencie zakupu, przedmiotowy pojazd był samochodem typowo ciężarowym o czym świadczy zarówno wyposażenie pojazdu – brak tylnej kanapy, brak tapicerki, tylna cześć pojazdu przystosowana była do przewozu towarów poprzez oddzielenie części ładunkowej od pasażerskiej trwałą przegrodą, jak również dane z dowodu rejestracyjnego samochodu. W ocenie strony, cechy te wskazują jednoznacznie, iż pojazd ten nie był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, wobec czego nie podlega on zaliczeniu do kodu CN 8703 i nie podlega opodatkowaniu.

Po rozpoznaniu przedmiotowego odwołania, Dyrektor Izby Celnej postanowił o przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia okoliczności faktycznych dotyczących stanu wyposażenia przedmiotowego pojazdu. Z przesłuchania, w charakterze świadków, nabywców przedmiotowego auta ustalono, iż pojazd ten zakupiony został od skarżącego już jako samochód trzydrzwiowy posiadający pięć miejsc siedzących. W tylnej część auta znajdowała się kanapa dla pasażerów, pasy bezpieczeństwa, tapicerka oraz oświetlenie, samochód nie posiadał natomiast przegrody oddzielającej część dla kierowcy od reszty pojazdu.

Rozstrzygając przedmiotową sprawę organ podkreślił, iż dla stwierdzenia czy nabyty wewnątrzwspólnotowo we Francji przez podatnika samochód marki Peugeot 307 stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, niezbędnym jest prawidłowe jego zaklasyfikowanie, gdyż opodatkowanie akcyzą uzależnione jest do od sposobu zaklasyfikowania towaru.

W wyniku oceny zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego, organ podatkowy stwierdził, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo przez Stronę pojazd, był w chwili jego nabycia pojazdem osobowym w rozumieniu przepisów u.p.a., gdyż posiadał typowe dla tego rodzaju pojazdu cechy fizyczne wskazane w opisanych wyżej wyjaśnieniach do taryfy celnej, tj. stałe punkty kotwiące do zainstalowania siedzeń, wyposażenie części bagażowej w wykładzinę, obecność okien w tylnych bocznych panelach. Było to zatem, w ocenie organu, pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, o czy świadczy dodatkowo także zapis w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu z dnia 28 marca 2006r., a także fakt jego pierwszej rejestracji na terytorium kraju jako samochodu osobowego.

Odpowiadając na zarzuty odwołania, organ podkreślił również, iż okoliczności, na które powołuje się Strona tj. fakt rejestracji przedmiotowego samochodu we Francji jako ciężarowego oraz do zaklasyfikowanie go przez stację diagnostyczną zgodnie z zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia 28.03.2006 r. jako samochodu ciężarowego, nie przesądza w kwestii opodatkowania przedmiotowego pojazdu, gdyż dokumenty na które powołuje się strona wystawiane że są w oparciu o inne przepisy aniżeli przepisy podatkowe. Przepisy, w oparciu o które ww. dokumenty zostały wystawione posługują się innymi pojęciami i definicjami niż przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które nakazują stosować w tym zakresie Nomenklaturę Scaloną (CN). Samo zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy jako osobowego zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, nie przesądza bowiem w kwestii jego klasyfikacji jako wyrobu akcyzowego.

W ocenie organu, sporny pojazd wyczerpuje podstawowe kryteria i cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, a więc pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób. Zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 Wspólnej Taryfy Celnej pozycja ta obejmuje "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi", a zatem główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach tej pozycji oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób.

Podkreślając, iż o przeznaczeniu pojazdu decyduje ogólny jego wygląd i ogół jego cech, nadających mu zasadnicze przeznaczenie, organ podatkowy stwierdził, iż skoro sporny w niniejszej sprawie pojazd posiadał w dacie powstania obowiązku podatkowego obiektywne cechy i właściwości pozwalające na stwierdzenie, iż był on zasadniczo przeznaczony był do przewozu osób - został wyprodukowany na bazie samochodu osobowego, posiadał 2 miejsca siedzące, fabryczne stałe punkty kotwiące i wyposażenie do zainstalowania siedzeń, w tylnej części za przednimi siedzeniami zainstalowana była na śrubach krata grodziową, część bagażowa wyposażona była w wykładzinę, wzdłuż bocznych paneli obecne były okna, posiadał w tylnej części tapicerkę i oświetlenie, był trzydrzwiowy- podlega zatem zaklasyfikowaniu do taryfy 8703. W ocenie organu odwoławczego brak kanapy w tylnej części oraz obecność kraty grodziowej (zamocowanej na śrubach, tym samym łatwej w demontażu) nie przesądza w żadnym wypadku, że jest to pojazd przeznaczony wyłącznie do transportu towarów, w sytuacji, gdy cechy pojazdu i wyposażenie całego jego wnętrza kojarzone jest z pojazdem przeznaczonym do przewozu osób (wykładzina, tapicerka, obecność okien wzdłuż bocznych paneli, obecność fabrycznych stałych punktów kotwiących służących do zainstalowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa).

Organ podkreślił także, iż różnica między przeznaczeniem pojazdu klasyfikowanego do pozycji 8703 i 8704 polega na tym, że pojazdy samochodowe w tej ostatniej pozycji służą do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, aby pojazd służył również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, co oznacza iż jest to ich podstawowe, najważniejsze, ale nie jedyne przeznaczenie . Samochodem klasyfikowanym do pozycji 8703 można przewozić również towary.

W ocenie organu odwoławczego, wykazane w niniejszej sprawie cechy pojazdu świadczą bezspornie o jego przeznaczeniu do przewozu osób, a zatem słuszne było jego zaklasyfikowanie do kategorii samochodów osobowo – towarowych, objętych do kodu 8703, podlegających zgodnie z art. 80 ust 1 u.p.a podatkowi akcyzowemu. Zgodnie zatem z treścią art. 80 ust. 2 pkt 2 u.p.a. skarżący jako podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspolnotowego czyli przemieszczenia wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, obowiązany był do zapłaty, który to obowiązek powstał z chwilą nabycia przez niego praw do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, skarżący domagając się jej uchylenia w całości, zarzucił organom naruszenie przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie.

Zarzucił, iż w przeprowadzonym postępowaniu całkowicie pominięto fakt, iż sprowadzony przez niego pojazd według francuskiego dowodu rejestracyjnego był pojazdem ciężarowym - "CTTE"- pochodną pojazdu osobowego, którego zasadniczym przeznaczeniem był transport towarów, a także według danych zawartych na fakturze zakupu - został zakupiony jako samochód ciężarowy. Zarzucił również, iż w postępowaniu nie skorzystano z możliwości stwierdzenia – w oparciu o nr VIN - wersji samochodu - ciężarowej bądź osobowej, dla której został nadany.

Odnosząc się do cech fizycznych sprowadzonego samochodu, skarżący podkreślił, iż auto zbudowane zostało na bazie karoserii aut typu SUV, VAN lub kombi, jego powierzchnia ładunkowa przekracza połowę całkowitej powierzchni auta, a ponadto w przestrzeni ładunkowej do konstrukcji pojazdu przymocowana była płyta podłogowa do której zamontowano uchwyty do kotwienia ładunków. Wnętrze pojazdu zostało całkowicie pozbawione elementów kojarzonych z przestrzenią pasażerską. W jego ocenie zatem fizyczne cechy pojazdu pozwalają na zakwalifikowanie go jako pojazdu ciężarowego.

Podkreślając iż, będący dokumentem urzędowym, dowód rejestracyjny sprowadzonego samochodu, w sposób jednoznaczny stanowi iż jest to pojazd ciężarowy - skarżący powołując się na wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych, zarzucił naruszenie przez organy podatkowe zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dokonanie ustaleń sprzecznych z treścią dokumentu urzędowego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w P., wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na wstępie należy stwierdzić, że w stanie faktycznym sprawy zastosowanie mają i stanowią podstawę rozstrzygnięcia przepisy ustawy z dnia 23.01.2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.).

Otóż, w myśl art. 4 ust. 1 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (pkt 3) oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do u.p.a. jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703 oraz pod pozycją PKWiU 34.10.2 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Aby zatem dany samochód podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a., tj. być objęty kodem CN 8703 (w przypadku opodatkowania związanego z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów) lub PKWiU 34.10.2 (w przypadku opodatkowania związanego ze sprzedażą na terytorium kraju). Zgodnie, bowiem z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), natomiast w ust. 2 tego przepisu wskazano, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspolnołowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Nomenklatura ta jest zamieszczona w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do tegoż rozporządzenia Rady (EWG) Taryfy Celnej, które jest rokrocznie nowelizowane.

Odnosząc się do stanowiska organów podatkowych w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego przedmiotowego samochodu Sąd stwierdza, iż pozycja 59 załącznika nr 1 do u.p.a. odwołuje się do Kodu CN 8703 precyzując jednocześnie samoistne, iż do jej zakresu zaliczają się pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Podobne sformułowanie użyte zostało ponadto w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zatem dla określenia czy towar jest wyrobem akcyzowym niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie według Nomenklatury Scalonej. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe winny stosować się do reguły 1-Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do taryfy celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN.

Należy zauważyć, że wyjaśnienia do kodu 8703 wskazują, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu.

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10.06.2010r. o sygn. akt I SA/Gd 266/10, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/GL 1670/09, wyrok NSA z 20.05.2010r. sygn. akt I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28.04.2008r. sygn. akt III SA/Wa 271/08) utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Jak wynika, z poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, które nie budzą zastrzeżeń Sądu w świetle zgromadzonych dowodów, sporny pojazd samochodowy w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i tym samym winien być zakwalifikowany do kodu 8703. Świadczą o tym obiektywne cechy i właściwości tego pojazdu, który został wyprodukowany na bazie samochodu osobowego (co potwierdza dowód rejestracyjny) i jest przeznaczony do przewozu osób i towarów (co potwierdza załącznik do zaświadczenia o badaniach technicznych z dnia 28.03.06r.). Pojazd ten posiadał w momencie nabycia dwa miejsca siedzące ale posiadał też fabrycznie stałe punkty kotwiące i wyposażenie do zainstalowania dodatkowych siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa. W tylnej części, za przednimi siedzeniami zainstalowana była na śrubach krata grodziowa, część bagażowa wyposażona była w wykładzinę, wzdłuż bocznych paneli obecne były okna uchylne, otwierane, posiadał w tylnej części tapicerkę i oświetlenie (co potwierdzają zeznania świadków, protokół oględzin oraz zdjęcia).

Poza sporem jest, że pojazd ten został podany badaniu technicznemu w dniu 28.03.2006r. w świetle którego został uznany za samochód ciężarowy. Jednak już w dniu następnym 29.03.2006r. pojazd ten został uznany, po ponownym badaniu technicznym, za samochód osobowy, na skutek zdemontowania w nim na zlecenie skarżącego kraty grodziowej (która była zamocowana jedynie na śrubach) i zamontowania kanapy 3 osobowej z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. Zmiana ta była możliwa gdyż konstrukcja pojazdu była typowa dla samochodu osobowego jak i wyposażenie całego jego wnętrza kojarzyło się z pojazdem przeznaczonym do przewozu osób. Okoliczności te i ww. obiektywne cechy przedmiotowego pojazdu wskazują, że w dacie powstania obowiązku podatkowego sporny pojazd zasadniczo był przeznaczony do przewozu osób.

Należy jeszcze raz podkreślić, że dla prawidłowej klasyfikacji pojazdu do Kodu CN 8703 czy 8704 jedynym kryterium jest zasadnicze przeznaczenie tegoż pojazdu. Z niespornych ustaleń wynika, że w przedmiotowym samochodzie było 2 miejsca siedzące a po zainstalowaniu kanapy - 5 miejsc siedzących, a zatem organy prawidłowo uznały, że zasadniczym przeznaczeniem spornego pojazdu był przewóz osób.

Natomiast sam fakt zainstalowania kraty grodziowej w części pojazdu jest bez znaczenia dla powyższej klasyfikacji jako, że warunek zainstalowania kraty nie został wskazany jako kryterium rozróżnienia pojazdów na osobowe i towarowe.

Należy dodatkowo zauważyć, że kod CN 8703 nie posługuje się zwrotem samochody osobowe ale obejmuje szerszy zakres pojazdów, bowiem pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczane do przewozu osób, wyłącznie z samochodami osobowo-towarowymi, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów.

Reasumując powyższe przedmiotowy pojazd należało zaklasyfikować do kodu CN 8703.

Potwierdzeniem prawidłowości przyjętej klasyfikacji jest też treść not wyjaśniających do Taryfy Celnej do pozycji 8703, które wskazują jakie cechy przemawiają za osobowym charakterem pojazdu, a ustalone przez organy cechy przedmiotowego samochodu odpowiadają cechom zawartym w notach wyjaśniających.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że sporny samochód nie posiada cech przemawiających za przeznaczeniem do transportu towarów z pozycji CN 8704, określonych też w notach wyjaśniających do tej pozycji.

Bowiem wbrew twierdzeniom skargi, że przedmiotowy pojazd w części bagażowej wyposażony był w płytę podłogową zamontowaną do konstrukcji pojazdu służącą do zabezpieczenia przewozu towarów, pozbawiony był elementów kojarzonych z częścią pojazdu zasadniczo przeznaczoną do przewozu osób, a jego część ładunkowa stanowiła więcej niż 50% przestrzeni pojazdu, pojazd ten nie był pozbawiony elementów kojarzonych z częścią pojazdu zasadniczo przeznaczoną do przewozu osób, brak też dowodów potwierdzających, że część bagażowa była wyposażona w płytę podłogową, a zmiany w pojeździe, zresztą dokonane w parę godzin, polegające na demontażu kraty dzielącej przedział osobowo-bagażowy, zamontowanie kanapy z pasami bezpieczeństwa w miejsca konstrukcyjnie do tego przystosowane, świadczą o tym, iż sporny samochód nie był przeznaczony do transportu towarów według kodu 8704.

Dokumenty na które powołuje się Skarżący tj. francuski dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym z dnia 28.03.2006r., z których wynika, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne przepisy niż podatkowe. Dokumenty te nie są wiążące dla organów podatkowych, w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ww. ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodów jako wyrobów akcyzowych - są to postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnotowej Taryfy Celnej - art. 3 ust. 2 u.p.a.). Dlatego też nie zasadny jest zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju.

Zatem zgodnie z tym, co wyżej powiedziano dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym.

Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie według stawki zawartej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., w sprawie obniżenia podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.).

Sąd zaznacza też, iż organy podatkowe, wbrew twierdzeniom skargi, obowiązane były ustalić stan pojazdu na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego, tak więc fakt w jakiej wersji pojazd został wyprodukowany nie przesądzał w sposób jednoznaczny o jego klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej.

Również za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 120, 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż w toku postępowania organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na słuszne zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu jako pojazd osobowy.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.