Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 541/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 120,  art. 121,  art. 122,  art. 187 par. 1,  art. 124,  art. 125,  art. 193 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 41 ust. 12 - ust. 12c
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 7
journal: Dz.U. 2011 nr 73 poz 392
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 106 par. 3,  art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a,  art. 152,  art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant referent stażysta Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2012 r. sprawy ze skargi Z. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Z. T. kwotę [...] zł (słownie: [...] złote ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...] określił podatnikowi X.Y. (dalej: podatnik), właścicielowi firmy FH "X" z siedzibą we [...], prowadzącemu działalność gospodarczą w zakresie usług stolarskich, m. in. montażu trwałej zabudowy przestrzennej, wnękowej zamykanej drzwiami oraz sprzedaży detalicznej farb, lakierów, rolet, żaluzji, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2011r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za kwiecień 2011r. W toku postępowania podatkowego organ I instancji ustalił, że podatnik w miesiącu lipcu 2011r. wystawił na rzecz osób fizycznych 8 faktur VAT o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], które dokumentowały sprzedaż "usług zabudowy - szafy wnękowe (trwała zabudowa przestrzeni, wnęka zamykana drzwiami wraz z montażem) wykonane w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 111". W odniesieniu do tych dostaw podatnik zastosował stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Organ podatkowy stwierdził, że do usług polegających na montażu stałej zabudowy wnękowej z gotowych elementów składowych, trwale zamontowanych w pomieszczeniach mieszczących się w klasyfikacji PKOB 111 w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym - zastosowanie ma stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23 %, bowiem czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej: "ustawa o VAT"), jak również usług, o których mowa w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 – dalej: "rozporządzenie z dnia 4 kwietnia 2011 r."). Organ I instancji stwierdził, że w okresie od stycznia do sierpnia 2011r. podatnik nieprawidłowo obliczył podatek należny zaniżając tym samym podatek należny z tytułu dostaw. Uznał więc, że zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 złożonej przez podatnika, nie jest zasadny.

W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji, której zarzucił naruszenie:

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm. – dalej: "O.p."), poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 124 O.p., poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy,

- art. 180 § 1 O.p., poprzez bezpodstawne pominięcie dowodów zgłoszonych przez podatnika,

- art. 187 § 1 O.p., poprzez niewskazanie przez organ podatkowy, pomimo spoczywającego na nim ciężaru dowodowego, zasadności swojego stanowiska,

- art. 193 § 1 O.p., poprzez nieuzasadnione niedopuszczenie dowodu z ksiąg podatkowych podatnika,

- art. 41 ust. 1, art. 146a i art. 146b ustawy o VAT, poprzez opodatkowanie usług stawką podatku VAT 23%,

- art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12, art. 146a i art. 146b ustawy o VAT, poprzez niezastosowanie wobec usług stawki podatku VAT 8% pomimo zachodzących po temu przesłanek.

Uzasadniając skargę podatnik twierdził, że jego usługi mają charakter modernizacji budynku (lokalu) mieszkalnego. Podatnik księgi podatkowe prowadził w sposób rzetelny i niewadliwy, w związku z czym na podstawie art. 193 § 1 O.p. powinny zostać dopuszczone jako dowód w sprawie. Dodatkowo powołał się na opinie dr inż. X.A. i dr hab. inż. X.B., które – w ocenie podatnika - jednoznacznie potwierdzają, że usługi montażu trwałych zabudów szaf wnękowych z drzwiami przesuwnymi mają charakter modernizacji budynku (lokalu) mieszkalnego i winny być opodatkowane preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] kwietnia 2012r. nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego – organ odwoławczy stwierdził, co następuje: z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o VAT lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów. Warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie którejkolwiek z tych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Świadczonych przez podatnika usług w zakresie wykonania stałej zabudowy szaf wnękowych w budynkach i lokalach mieszkalnych, nie można uznać za konserwację, remont, modernizację, a także budowę, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Stałą zabudowę szaf wnękowych należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego ich przytwierdzenia do ścian, podłoża i sufitu, pozostaje bez znaczenia, bowiem nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu) mieszkalnego. Tym samym bez wpływu na stawkę podatku VAT dla tych usług pozostaje fakt, że usługi te wykonywane są w obiektach budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanych w PKOB w grupie 111 i 112. Montaż stałej zabudowy należy uznać za czynność związaną z zaopatrywaniem lokalu mieszkalnego w elementy wyposażenia niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych lub części składowych. Bez wyposażenia w postaci zabudowy wnękowej, które podnoszą funkcjonalność i wartość mieszkania, lokal nie traci swojego charakteru mieszkalnego i w dalszym ciągu spełnia w tym zakresie kryteria wynikające z przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) przez mieszkanie rozumie się zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych mających odrębne wejście, wydzielonych stałymi przegrodami budowlanymi, spełniających niezbędne warunki do stałego pobytu ludzi i prowadzenia samodzielnego gospodarstwa domowego. Powołany powyżej przepis mówi o "niezbędnych warunkach", które muszą być spełnione, aby określony lokal mógł być wykorzystywany na stały pobyt ludzi. Jak wskazano, bez elementów wyposażenia lokal nie traci swojego charakteru mieszkalnego. W przeciwnym razie oznaczałoby to również, że w przypadku gdy lokal, który nie zostaje wyposażony w szafy wnękowe traci swoją funkcję "mieszkalną", gdyż nie spełnia powyższych warunków i w związku z tym nie nadaje się do zamieszkania przez ludzi. Ponadto modernizacja winna dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast stała zabudowa nie jest czynnością związaną z elementami konstrukcyjnymi obiektów mieszkalnych, podnosi jedynie ich funkcjonalność i wartość, przy czym należy podkreślić, że podobną funkcjonalność i wartość można zapewnić umieszczając w obiekcie "zwykłą" szafę nie przymocowaną do ścian lub podłogi. Wobec powyższego uznać należy, że do usług wykonywanych przez Podatnika polegających na wykonywaniu stałej zabudowy w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie ma stawka 23%, bowiem czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jak również usług, o których mowa w § 7 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie można uznać, że organ I instancji nie podjął niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego, w sposób szczegółowy ustalił przedmiot i zakres oraz wartość sprzedaży podatnika za miesiące od stycznia do sierpnia 2011r. Organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego.

Organ I instancji opodatkowując świadczone usługi montażu trwałej zabudowy wnękowej w budynkach mieszkalnych stawką VAT w wysokości 23%, powołał się na argumentację zawartą w pismach Ministra Finansów z których jednoznacznie wynika, że sporne usługi nie stanowią modernizacji budynku "(...) gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem np. lokalu mieszkalnego w elementy wyposażenia, niestanowiącego jego elementów konstrukcyjnych" Istotnie organ I instancji nie przytoczył w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia całej treści pism, w tym także definicji pojęcia "modernizacja", niemniej jednak wskazał przesłanki, którymi kierował się przy rozpatrywaniu niniejszej kwestii.

Zdaniem organu odwoławczego, stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób wyczerpujący i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a zebrany materiał dowodowy był przedmiotem analizy, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W myśl art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Podatnik w okresie od stycznia do sierpnia 201 Ir. zastosował w odniesieniu do sprzedaży usług polegających na montażu trwałej zabudowy przestrzennej, wnękowej zamykanej drzwiami w budynkach mieszkalnych, nieprawidłową stawkę w podatku od towarów i usług, a zatem zaniżył podatek należny z tytułu przedmiotowych dostaw. Dokonane przez podatnika zapisy w ewidencji sprzedaży za powyższe miesiące są wadliwe i nie mogą stanowić dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 23 ust. 2 O.p., odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z prowadzonej przez podatnika ewidencji dostaw za okres od stycznia do sierpnia 2011r. uzupełnione dowodami w postaci kopii paragonów i faktur VAT pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości (art. 85 ustawy o VAT).

W skardze podatnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenia "od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego". Decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 121 O.p., poprzez niewypełnienie nakazu pogłębiania zaufania do organów podatkowych przez wydanie decyzji rozbieżnej z interpretacjami wydanymi w tym samym stanie faktycznym oraz zastosowanie interpretacji przepisów prawa zawężających uprawnienia skarżącego do zastosowania stawki 8% VAT,

- art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie odpowiednich działań i niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego w niniejszej sprawie,

- art. 124 O.p., poprzez nieprzedstawienie pełnej argumentacji prawnej i faktycznej stanowiska organu podatkowego,

- art. 120 O.p., poprzez wydanie decyzji rozbieżnej z interpretacjami wydanymi w tym samym stanie faktycznym,

- art. 125 O.p., poprzez nie dość wnikliwe zbadanie sprawy i pobieżne ustalenie ogólnikowej definicji modernizacji,

- art. 187 § 1 O.p., poprzez nierozpatrzenie przez organ podatkowy, pomimo spoczywającego na nim ciężaru obowiązku, całości materiału zebranego w sprawie,

- art. 193 § 1 O.p., poprzez uznanie za uzasadnione niedopuszczenie dowodu z ksiąg podatkowych skarżącego,

- art. 107 ust. 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000, Nr 98, poz.1071), poprzez nieprzedstawienie pełnej argumentacji prawnej i faktycznej stanowiska organu, a także niepodanie jasnych przyczyn odrzucenia środków dowodowych i zarzutów przedstawionych przez skarżącego w toku postępowania,

- art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 - dalej: "Konstytucja"), ustanawiającego zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa oraz art. 32 Konstytucji ustanawiającego zasadę równego traktowania przez władze publiczne, w sytuacji, gdy różne podmioty gospodarcze prowadzące analogiczną działalność są naprzemiennie uprawniane lub pozbawiane możliwość korzystania z obniżonej stawki podatku VAT - 8%,

- art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o VAT, poprzez błędną interpretację, która doprowadziła organ I instancji do nieprawidłowego wniosku, że w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym wskazane przepisy nie znajdują zastosowania, tj.: że usługa polegająca na montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowych w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym nie stanowi modernizacji i jako taka nie podlega opodatkowaniu wg stawki 8%,

- art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe stwierdzenie, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje stawka podatku 23%,

- art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że montaż trwałej zabudowy wnękowej nie stanowi modernizacji, w konsekwencji czego skarżący nie jest uprawniony do zastosowania stawki podatku 8% - okoliczność ta jest wyrazem korzystania przez organ I instancji z nieuzasadnionych domniemań w celu uzupełnienia stanu faktycznego na niekorzyść skarżącego oraz wyprowadzenia z przepisów prawa nieistniejących przesłanek zastosowania stawki podatku 8%.

Podatnik stwierdził, że podziela stanowiska organów podatkowych obu instancji, że świadczone przez niego kompleksowe usługi w zakresie montażu szaf trwale umiejscowionych (zamontowanych na stałe bez możliwości ich przemieszczania) nie mogą zostać zakwalifikowane jako usługi mieszczące się w pojęciach konserwacji, remontu, modernizacji, czy też budowy lub przebudowy lokalu oraz budynku, wskazanych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i § 7 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Definicje pojęć, takich jak: "budownictwo społeczne objęte programem mieszkaniowym", "towar", "usługa", "roboty konserwacyjne", "budowa", "przebudowa", "remont" i "roboty budowlane" (zawartych w Słowniku języka polskiego) oraz definicję kluczowego w niniejszej sprawie pojęcia "modernizacja" (zaczerpniętą z Wikipedii), która nie może być traktowana jako źródło wiedzy w postępowaniu podatkowym. Organ II instancji skupił się natomiast na wyznaczaniu nieznanych przepisom prawa i sprzecznych z zasadami logiki przesłanek zakwalifikowania danej usługi jako "modernizacji". Przesłanki te są oderwane zarówno od definicji przedstawionych w opiniach ekspertów złożonych przez podatnika na etapie postępowania kontrolnego. Organ II instancji oparł się na błędnym, niepopartym niczym założeniu, że sporne usługi mogą zostać objęte obniżoną stawką VAT jedynie wówczas, gdy będą one dotyczyć "ingerencji w substancję samego budynku." Argumentując powyższe stanowisko skupił się na wykazaniu, że montaż trwałej zabudowy stanowi odrębny element wyposażenia lokalu, nie zaś jego modernizację. W rzeczywistości organ odwoławczy oparł swoją wypowiedź na przeciwstawieniu pojęć "wyposażenia lokalu" i "przebudowy" a zatem że usługi (tj.: montaż trwałej zabudowy) nie stanowią ingerencji w strukturę budynku ani też przebudowy. Nie stanowiło przedmiotu sporu i zatem pozostaje bez wpływu na jej rozstrzygnięcie. Opinia dr inż. X.A. (rzeczoznawcy budowlanego z [...]), wskazuje, że "trwała zabudowa szaf w lokalach zmienia parametry użytkowe lokalu lub obiektu na lepsze i de facto modernizuje je. Może zatem być rozumiana też jako "przebudowa", a więc te dwa pojęcia przebudowa i modernizacja są tożsame." oraz fragment ekspertyzy prawnej prof. zw. dr hab. X.C. - cyt.: "w ustawie Prawo budowlane zostały określone takie pojęcia, występujące w analizowanych przepisach, jak budowa, przebudowa i remont (...). Prawo budowlane nie definiuje pojęcia modernizacji, co oznacza, że należy je poszukiwać w języku ogólnym (etnicznym)." Przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku 8% nie stawiają wymogu objęcia modernizacją elementów konstrukcyjnych budynków. Przypisywanie funkcji technicznej modernizacji, pozostaje bez wpływu na określenie zakresu pojęcia modernizacji użytego w ustawie o VAT. Odpowiadające sobie funkcje techniczne mogą pełnić zarówno rzeczy ruchome, jak i części składowe nieruchomości. Przyrównując do siebie trwałą zabudowę wnękową oraz meble wolnostojące, organ odwoławczy pomylił dwa podstawowe pojęcia, a mianowicie wykonywania usług z dostawą towaru (m.in. mebli stanowiących towar) z wykonywaniem prac związanych z montażem zabudowy trwałej stanowiących jednolitą usługę. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 13 lipca 2010r. sygn. akt I FSK 1218/09, wskazał, że montaż stałej zabudowy kuchennej i wnęk polegający na wykonywaniu szeregu czynności związanych z dopasowywaniem montowanych elementów, przez zmianę ich kształtu i rozmiaru do indywidualnych potrzeb klientów, stanowi świadczenie usług (w znaczeniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) polegających na montażu trwałej zabudowy meblowej, a nie dostawę towarów (o której mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy o VAT)."

Interpretacja przepisów prawa w zakresie możliwości zastosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% do usług montażu trwałej zabudowy wnękowej została wykonana w oderwaniu od celu, jaki przyświecał ustawodawcy oraz uprawnień wynikających z dyrektyw Unii Europejskiej. W zaskarżonym rozstrzygnięciu zostały pominięte intencje ustawodawcy dotyczące społecznych konsekwencji uprzywilejowania podatkowego nabywców i użytkowników lokali mieszkalnych - "pomylono je" całkowicie z obciążeniem podatkowym przedsiębiorców. Intencją ustawodawcy było i jest stworzenie preferencji finansowych dla obywateli w zakresie modernizacji lokali mieszkalnych, a tym samym podnoszenia ich standardów - konstytucyjnego prawa, jakim jest prawo godnego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w swoich rozważaniach powinien wziąć pod uwagę definicję "usług modernizacyjnych" zawartą w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996r. w sprawie określenia wydatków na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (co prawda już nieobowiązującego, ale w dalszym ciągu posiadającego wartość merytoryczną przydatną dla zdefiniowania pojęcia modernizacji zgodnie z wolą ustawodawcy). W myśl załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia zakresem robót zaliczanych do modernizacji i remontu objęte zostały m.in. remont, modernizacja lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym, w tym pozostałych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wanien, zlewozmywaków, grzejników). Czynności zostały wymienione przykładowo i stanowią katalog otwarty, w związku z czym modernizację i remont będą stanowiły również inne czynności, które będą prowadziły do wykonania trwałej zabudowy nie pozwalającej na jej przemieszczenie w inne miejsce zarówno na skutek przytwierdzenia do elementów konstrukcyjnych budynku, jak również w związku ze ścisłym ich dopasowaniem do indywidualnych wymiarów danej wnęki czy powierzchni. O zasadności stanowiska podatnika w kwestii zaliczenia spornych usług do pojęcia "modernizacji" lokalu (budynku) mieszkalnego i opodatkowanie ich stawką podatku VAT w wysokości 8%, świadczy również treść interpretacji indywidualnych wydanych m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] kwietnia 2010r. sygn. [...], z dnia [...] maja 2009r. sygn. [...], z dnia [...] czerwca 2011r. sygn. [...] oraz Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] kwietnia 2011r. sygn. [...] i innych szczegółowo wymienionych w skardze.

Nierówne traktowanie podatników powoduje zaburzenie konkurencji na rynku, prowadząc do sytuacji, gdy jedne firmy uprawnione będą do stosowania stawki obniżonej w wysokości 8%, a inne obowiązane będą stosować stawkę podstawową w wysokości 23%, co w sposób negatywny wpłynie np. na atrakcyjność ofert przedstawianych w przetargach. Zaistniała sytuacja nierównego traktowania podmiotów gospodarczych na rynku narusza ponadto zasadę wyrażoną w art. 7 Konstytucji nakazującej organom władzy publicznej działanie na podstawie i w granicach prawa oraz zasadę równego traktowania wyrażoną w art. 32 Konstytucji. Rozbieżne interpretacje indywidualne i decyzje organów podatkowych wprowadzają- zdaniem Pełnomocnika - niepewność sytuacji prawnej podmiotów gospodarczych, co narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 122 O.p.

Podatnik podkreślił, że prawidłowo rozumiał art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i zasadnie zastosował wobec usług niższą stawkę podatkową. W związku z powyższym księgi podatkowe były prowadzone w sposób rzetelny i niewadliwy, i powinny zostać dopuszczone jako dowód w sprawie, bowiem odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę stwierdził, że skarga jest nieuzasadniona, że podtrzymuje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wobec tego wnosi o jej oddalenie. Zarzuty skargi są w większości powtórzeniem zarzutów podniesionych w odwołaniu i nie zasługują na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja odpowiada przepisom prawa materialnego i nie narusza zasad postępowania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Organy podatkowe nie zdefiniowały prawidłowo pojęcia modernizacja na gruncie art. 41 ust. 12 -12c ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem stawkę o której mowa w art. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyrazu "modernizacja". Jednakże pojęcie modernizacji funkcjonuje w języku ogólnym i w nim należy także poszukiwać definicji wyrazu "modernizacja".

Sąd podkreśla, że powyższy przepis art. 41 ust. 12 -12c ustawy o VAT w sposób jednoznaczny rozstrzyga o podstawie prawnej stosowania podatku wobec czynności wymienionych w ust. 12 i 12c. Przyjęte rozwiązanie nie wymaga wydania aktu wykonawczego. Ustawa nie przewiduje tego, ani też nie formułuje żadnych wytycznych w tej sprawie. Wobec powyższego w sprawie nie są wymagane dodatkowe warunki wynikające z § 7 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnych innych aktów prawnych, aby można było zastosować stawkę 8% (por. prawomocny wyrok I SA/Po 753/11 oraz C. Kosikowski "Stawka VAT w opodatkowaniu usługi montażu w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym", Przegląd Podatkowy 6/12 str. 25-30).

Sąd stwierdza, że w słownikach języka polskiego znajdujemy różne definicje tego wyrazu. W "Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego" pod redakcją Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2006, wskazano, że wyraz modernizacja oznacza "unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś; modernizowanie: Większość oczyszczalni wymaga gruntownej modernizacji. Trwa modernizowanie fabryki. Modernizacja rolnictwa, armii, produkcji." W "Słowniku Języka Polskiego" tom IV, pod redakcją Witolda Doroszewskiego, PWN1963, wyraz modernizacja zdefiniowano jako "unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś: Mamy możliwości uzupełnienia i modernizacji sprzętu". Zgodnie ze "Słownikiem Języka Polskiego" Tom 3, Wydawnictwo Naukowe PWN "modernizacja czegoś, np. jakiejś produkcji, to unowocześnienie tego. Także usprawnienie będące efektem takiego unowocześnienia", "Wprowadzono tylko nieliczne modernizacje". Należy jeszcze wskazać, że definicja która znajdowała się w art. 6(1) ust. 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 Nr 119, poz. 1116), za modernizację uważała ulepszenie (unowocześnienie) istniejącego budynku lub lokalu, przez co zwiększała się wartość użytkowa budynku lub lokalu. Powyższy przepis uchylony został jednak ustawą z dnia 14 czerwca 2007 r. o zmianie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 873), która weszła w życie 31 lipca 2007 r.

W opinii sądu na powyższym tle uznać należy za niepoparte niczym twierdzenie, że sporne usługi mogą zostać objęte obniżoną stawką VAT jedynie wówczas, gdy będą one dotyczyć ingerencji w substancję samego budynku. Przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku 8% nie stawiają wymogu objęcia modernizacją elementów konstrukcyjnych budynków.

Zdaniem sądu decyzja została wydana w oderwaniu od celu, jaki przyświecał ustawie. Podstawową okolicznością nakazującą stosowanie 8% stawki VAT jest modernizacja lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego objętego społecznym budownictwem mieszkaniowym. Intencją było i jest stworzenie preferencji finansowych dla osób fizycznych w zakresie modernizacji lokali mieszkalnych, a tym samym podnoszenia standardu godnego zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.

W konsekwencji zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 41 ust. 12 -12c ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż usługa polegająca na montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowych w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym nie oznacza "modernizacji" i wobec tego podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23 %. Zgodnie z realiami gospodarczymi omawianą usługę należy zatem traktować jako jedną transakcję (usługę złożoną) mającą charakter modernizacji budynku (lokalu) mieszkalnego, opodatkowaną preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Nie zasługują natomiast na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi. Przede wszystkim naruszenia art. 120 i art. 121 O.p. nie stanowi sam fakt wydania decyzji rozbieżnej z interpretacjami wydanymi w tym samym stanie faktycznym przez inne organy. Organ nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez skarżącego i polemiki z tymi rozstrzygnięciami. Każda interpretacja indywidualna oparta jest na konkretnym stanie faktycznym (lub zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku o jej wydanie. Interpretacje nie mają mocy powszechnie obowiązującej, a skutki prawne ich wydania odnoszą się wyłącznie do podmiotu wnioskującego o jej wydanie.

W sprawie nie naruszono również art. 122, art. 187 § 1, art. 124, art. 125 oraz art. 193 § 1 O.p. Stan faktyczny nie budził w niniejszej sprawie wątpliwości, przedmiotem sporu było bowiem ustalenie czy usługa polegająca na montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowych w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym oznacza "modernizację" i w konsekwencji podlega opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT w wysokości 8%. Zarzut naruszenia art. 107 ust. 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000, Nr 98, poz.1071 ze zm.), poprzez nieprzedstawienie pełnej argumentacji prawnej i faktycznej stanowiska organu, a także niepodanie jasnych przyczyn odrzucenia środków dowodowych i zarzutów przedstawionych przez podatnika w toku postępowania, jest błędny bowiem od dnia 1 stycznia 1998r. w postępowaniu podatkowym mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Końcowo sąd zauważa, że nie zachodziły podstawy do przeprowadzenia na rozprawie wnioskowanego dowodu z badania zapisu elektronicznego na okoliczność złożonego charakteru usługi i przesłanek decydujących o "modernizacyjnym" charakterze usługi. Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej: "p.p.s.a.") sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W sprawie, przedłożone zapisy na nośniku elektronicznym stanowią nie tyle dowód z dokumentu w rozumieniu powołanego przepisu, ile uzupełnienie argumentacji podatnika zawartej w skardze.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., organy podatkowe uwzględnią przedstawione w uzasadnieniu oceny prawne.

Dlatego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.