Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1322/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.) Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Protokolant: st. sekr. sąd. Renata Furgalska-Pazdan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] września 2018 r. Nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za II - IV kwartał 2013 r., odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego. skargę oddala


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w K. decyzją z dnia 19 grudnia 2017 r., [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. K. – jako członka zarządu spółki – za zaległości K. sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2013 r., odsetki za zwłokę od tych zaległości oraz za związane z nimi koszy egzekucyjne.

Organ w uzasadnieniu omówił przepisy O.p., dotyczące odpowiedzialności osób trzecich, w tym członków zarządu spółek kapitałowych, za zaległości podatkowe spółek. Wskazał, że w odniesieniu do K. sp. z o.o. organ kontroli skarbowej wydał ostateczną decyzję, określającą wysokość zobowiązania podatkowego za sporny okres. Opisał też podejmowane czynności egzekucyjne i podał, że właściwy organ umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność egzekucji.

Dalej organ pierwszej instancji stwierdził, że ponieważ egzekucja okazała się bezskuteczna, a członek zarządu spółki nie zgłosił wniosku o ogłoszenie jej upadłości, zasadnym stało się orzeczenie o jego solidarnej odpowiedzialności ze spółką za zaległości wraz z odsetkami za zwłokę i za koszty egzekucyjne. Zaznaczył, że zaprzestanie płacenia długów nastąpiło w czasie, gdy M. K. pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki. Nie przedstawił on dowodów, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, względnie, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy, nadto nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części.

We wniesionym w terminie odwołaniu M. K. podniósł, że tylko formalnie pełnił funkcję prezesa zarządu, ponieważ został o to poproszony, ale nie zajmował się sprawami spółki, nadto po objęciu funkcji prezesa udzielił pełnomocnictwa innej osobie. Wskazał, że księgowa, która była założycielem spółki działała na jej niekorzyść, a w tej sprawie toczy się postępowanie w prokuraturze. Skarżący następnie zaznaczył, że sąd rejestrowy nie dopuścił go do pełnienia funkcji prezesa zarządu ze względu na wcześniejszą karalność. Skarżący nie był w stanie złożyć wniosku o upadłość, gdyż odbywał karę pozbawienia wolności, a o żadnych faktach nie był informowany, upadłość spółki nastąpiła bez jego winy i wiedzy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 28 września 2018 r., [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy omówił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, przytoczył przepisy, odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, a następnie przedstawił zaległość podatkową spółki, okoliczności związane z egzekucją, ustalając, że okazała się ona bezskuteczna. Wskazał, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, gdy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego spółki. Uznał, że skarżący był w spornym okresie umocowany do pełnienia funkcji prezesa zarządu i to na nim ciążył obowiązek złożenia poprawnych deklaracji podatkowych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że pełnienie obowiązków oznacza posiadanie legitymacji do realizacji wszystkich czynności, związanych z pełnioną funkcją. Przepis art. 116 O.p. nie odwołuje się do wykonywania, ale do pełnienia obowiązków, co oznacza zajmowanie stanowiska. Takie określenie abstrahuje od sposobu i okoliczności faktycznego wykonywania zadań; przepis nie różnicuje członków zarządu, którzy rzeczywiście zajmują się sprawami spółki od tych, którzy zajmują postawę bierną. Bierna postawa nie pozwala na uwolnienie się od obowiązków, a nadto wyklucza wykazanie jednej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności. Organ nadto zwrócił uwagę na prawny obowiązek prowadzenia spraw spółki przez członków zarządu oraz uznał, że subiektywne odczucie "zwolnienia" z pełnionej funkcji nie ma prawnego znaczenia. Jeśli skarżący w spornym okresie zaufał innym osobom, to uczynił to na własną odpowiedzialność. Bez znaczenia jest też fakt, że z uwagi na uprzednią karalność skarżący w ogólne nie powinien być dopuszczony do pełnienia jakichkolwiek funkcji, skoro sam wyraził zgodę na powołanie do zarządu. Nadto nawiązując do materiału dowodowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że w spornym okresie skarżący m. in podpisywał dokumenty, czyli wbrew swoim zarzutom pełnił czynnie funkcję.

Organ odwoławczy uznał, że zrealizowane zostały wszystkie pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego. Odnosząc się do przesłanek negatywnych zauważył, że skoro wniosek o ogłoszenie upadłości nie został w ogóle złożony ani nie zostało wszczęte postępowanie układowe, to brak podstaw do dokonywania analizy właściwego terminu zgłoszenia takiego wniosku (wszczęcia postępowania). Ustalił następnie, że podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiła najpóźniej w dniu 8 sierpnia 2013 r. W odniesieniu do ostatniej z przesłanek, umożliwiających uwolnienie od odpowiedzialności organ odwoławczy zauważył, że skarżący nie był w stanie wskazać żadnego majątku spółki.

We wniesionej w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze M. K. zwrócił się o uchylenie decyzji organu drugiej instancji w całości i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 18 § 2 k.s.h. w zw. z art. 116 § 1 O.p. przez przyjęcie, że od 16 maja 2013 r. do 18 marca 2014 r. pełnił funkcję zarządu spółki i wobec tego odpowiada solidarnie za jej zobowiązania, podczas gdy z akt sądu rejestrowego KRS [...] wynika, że funkcji takiej nie mógł pełnić.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 Działu III za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Pomiędzy czasem powstania zaległości podatkowych a datą wydania decyzji przez organy podatkowe stan prawny w zakresie przepisów, regulujących odpowiedzialność osób trzecich uległ co prawda zmianie, ale zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649 ze zm.) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie zatem z uprzednim brzmieniem art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Powołane wyżej przepisy prawa materialnego wyznaczały krąg okoliczności faktycznych, które organy podatkowe obowiązane były ustalić w toku postępowania wyjaśniającego.

W opinii Sądu postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Organy działając w myśl art. 187 O.p. w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Sąd nie dopatrzył się dowolności w uznaniu, że nie są wiarygodne twierdzenia skarżącej odnośnie posiadanych przez nią oraz jej męża oszczędności, ponieważ nie zostały one w żaden sposób uprawdopodobnione, zaś dane za lata 1988-1994, przedstawione w formie tabelarycznej, stanowią wyłącznie hipotetyczne wyliczenia matematyczne.

W myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jak wynika z art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, zaś zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Uzupełnieniem treści art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. są dalsze przepisy tej ustawy, w tym art. 191, stosownie do którego organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ostatni z przytoczonych przepisów uznaje się za wyrażenie w postępowaniu podatkowym tzw. zasady swobodnej oceny dowodów. Kryteria prawidłowej oceny materiału dowodowego nie zostały wprost wskazane w przepisach, jednak w tym zakresie orzecznictwo wskazuje, że aby ocenę dowodów można było uznać za swobodną (a nie dowolną, arbitralną), powinna być ona po pierwsze wszechstronna, a więc uwzględniająca wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Po drugie, ocena ta musi być zgodna z regułami logicznego rozumowania. Po trzecie, wnioski wyciągnięte z powyższej oceny dowodów powinny być zgodne z doświadczeniem życiowym (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2015 r., III SA/Wa 3863/14). Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 O.p.). Stosownie do art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej.

Zdaniem Sądu postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone w sposób odpowiadający zasadom, wynikającym z powyższych przepisów. Orzekające organy zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Przedstawiono bowiem argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Na gruncie niniejszej sprawy organy dokonały zatem analizy obszernego i skrupulatnie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wszechstronny, z uwzględnieniem wszelkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu konkretnych środków dowodowych, oceniły dowody we wzajemnej łączności, a wysnute wnioski są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Strona nie zdołała podważyć tez stawianych przez organy podatkowe, same gołosłowne twierdzenia nie poparte żadnymi konkretnymi dowodami i okolicznościami nie są w tej materii wystarczające. Również sam fakt, że strona nie zgadza się z dokonaną oceną materiału dowodowego i jest niezadowolona z rozstrzygnięcia nie świadczy jeszcze o wadliwości decyzji, a zatem zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego należy uznać za nieuzasadnione. W istocie bowiem treść skargi sprowadza się do polemiki z oceną dowodów dokonaną przez organy w niniejszej sprawie.

Organy ustaliły, że spółka K. sp. z o.o. posiada zaległość podatkową, wynikającą z nieuregulowania zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 16 lutego 2016 r., [...] Egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, a prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem Naczelnika M. Urzędu Skarbowego w K. w dniu 29 czerwca 2016 r. Co prawda bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. może być wykazywana za pomocą każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, niemniej przypadek umorzenia postępowania egzekucyjnego uznaje się za jej ewidentne potwierdzenie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2018 r., II FSK 1189/16).

Kolejną pozytywną przesłanką orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej członka zarządu jest pełnienie przez niego funkcji w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań, z których tytułu powstały zaległości podatkowe. Organy ustaliły, że skarżący był jedynym członkiem zarządu spółki od dnia 16 maja 2013 r. do dnia 18 marca 2014 r., gdy postanowieniem sądu rejestrowego został odwołany z pełnionej funkcji na podstawie art. 18 § 2 k.s.h. Termin płatności podatku od towarów i usług za sporne kwartały upływał kolejno z dniem: 25 lipca 2013 r., 25 października 2013r. i 27 stycznia 2014 r.

Skarżący powoływał się na to, że z uwagi na treść art. 18 § 2 k.s.h. nie mógł pełnić funkcji prezesa członka zarządu. Stosownie do tego przepisu nie może być członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, likwidatorem albo prokurentem osoba, która została skazana prawomocnym wyrokiem za przestępstwa określone w przepisach rozdziałów XXXIII-XXXVII Kodeksu karnego oraz w art. 585 2 , art. 587, art. 590 i art. 591 ustawy. Uchwała o powołaniu w skład zarządu spółki takiej osoby dotknięta jest wadą nieważności, ale – jak wynika z uchwały 7 sędziów Sądu Najwyższego - wyrok sądu stwierdzający nieważność sprzecznej z ustawą uchwały wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej ma charakter konstytutywny (uchwała z dnia 18 września 2013, III CZP 13/13). Wobec tego nie samo zaistnienie przesłanki z art. 18 § 2 k.s.h., ale orzeczenie sądu powszechnego o nieważności uchwały wspólników o powołaniu członka zarządu oznaczałoby, że skarżący nie mógł pełnić funkcji. Należy w tym zakresie podzielić poglądy, prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, stosownie do których osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może powoływać się na okoliczność, że nie mogła pełnić tej funkcji z uwagi na zakaz wynikający z art. 18 § 2 k.s.h., dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 O.p. (zob. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Gdańsku, z dnia 7 stycznia 2016 r., I SA/Gd 432/15 oraz w Kielcach, z dnia 23 października 2015 r., I SA/Ke 419/15).

Skarżący wywodził także, iż pełnił swoją funkcję jedynie "rzekomo", "na papierze", za zarządzanie spółką odpowiadała księgowa, a nadto – że natychmiast po powołaniu na członka zarządu udzielił, na polecenie księgowej, pełnomocnictwa innej osobie. Podniósł też, że w listopadzie 2013 r. wyjechał do N. tam został aresztowany i odbywał karę pozbawienia wolności.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że użyte w art. 116 § 2 o.p. sformułowanie "pełnienie obowiązków członka zarządu" należy rozumieć jako posiadanie legitymacji do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Przepis ten, co wymaga podkreślenia, w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu na tych, którzy rzeczywiście zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Nie można z biernej postawy członka zarządu, wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Przyjmując bowiem taką wykładnię tego przepisu, osoby powołane do kierowania spółką, uniknęłyby odpowiedzialności za zobowiązania spółki tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w zarządzaniu spółką, czyli de facto, unikały sprawowania funkcji, do której zostały powołane. (zob. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 kwietnia 2018 r., I FSK 905/16; z dnia 27 kwietnia 2017 r., II FSK 879/15; z dnia 15 września 2016 r., II FSK 2179/14; z dnia 18 lutego 2015 r., I FSK 1969/13; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 marca 2018 r., I SA/Kr 42/18 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 28 lutego 2018 r., I SA/Go 5/18). Przez większość czasu, w którym skarżący formalnie był członkiem zarządu spółki, pozostawał na wolności, aresztowanie – jak wynika z kopii wyroku norweskiego sądu karnego wraz z tłumaczeniem (k. 112-114 akt organu podatkowego) nastąpiło w dniu 14 listopada 2013 r. Należy też uznać, że pozbawienie wolności nie uniemożliwiało skarżącemu złożenia rezygnacji z pełnionej funkcji. Słusznie zatem uznały organy podatkowe, że w odniesieniu do zaległości podatkowych, wynikających z nieuregulowania zobowiązań podatkowych spółki w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2013 r. spełniona została przesłanka pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki.

Z powyższego wynika, że zostały spełnione wszystkie pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki. W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły też, że nie zachodzą przesłanki negatywne, które mogłyby w konkretnym przypadku wyłączać możliwość orzeczenia o takiej odpowiedzialności.

Z całą pewnością nie została wykazana przesłanka, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., ponieważ skarżący nie wskazał żadnego mienia spółki, do którego mogłaby zostać skierowana egzekucja.

W odniesieniu do pozostałych przesłanek, wyłączających orzeczenie o odpowiedzialności należy zwrócić uwagę na to, że ustawodawca w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. w sposób wyraźny rozdzielił dwie różne sytuacje: w lit. a tego przepisu sytuację, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie (ewentualnie wszczęto we właściwym czasie postępowanie układowe), zaś w lit. b tego przepisu sytuację, w której niezgłoszenie takiego wniosku (niewszczęcie postępowania) nastąpiło bez winy członka zarządu. Spójnik "albo" oznacza w tym wypadku rozłączną alternatywę, co wyklucza możliwości łącznego traktowania przesłanek z obu tak rozdzielonych norm prawnych. Co za tym idzie, jeżeli wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony, w ramach przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu bada się jedynie to, czy został zgłoszony we właściwym czasie. Inne okoliczności, jak np. zawinienie w spóźnionym zgłoszeniu takiego wniosku są z mocy art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. całkowicie bez znaczenia w sprawie. Odwrotnie, gdy wniosek taki w ogóle zgłoszony nie był, wówczas należy zbadać jeszcze, czy niezgłoszenie było zawinione przez członka zarządu czy nie, co wynika wprost z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.

Nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony, nie wystąpiono też o wszczęcie postępowania, zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Brak wobec tego podstaw do zastosowania art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

W takiej sytuacji należało zbadać, czy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź niepodjęcie innych czynności, które mogły by jej zapobiec było przez skarżącego zawinione. Organy w tym zakresie ustaliły, że pierwszą (najstarszą) zaległością spółki było nieuregulowane zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. – termin płatności tego zobowiązania przypadał na dzień 25 lipca 2013 r., a zatem po upływie dwóch tygodni od tej daty (czyli w dniu 8 sierpnia 2013 r.) zaistniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego.

W myśl art. 10 prawa upadłościowego (wcześniej: prawa upadłościowego i naprawczego) przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi jego niewypłacalność, a zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1), przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2). Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonalnych przez dłużnika zobowiązań. Nawet bowiem niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2018 r., I FSK 1359/16).

Skarżący nie wykazał też, aby niezłożenie takiego wniosku (niezainicjowanie postępowania układowego) było przez niego niezawinione. O "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 1 pkt 1 lit. b o.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2018 r., II FSK 1972/18 oraz z dnia 20 grudnia 2018 r., II FSK 2531/18). Obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy przemawia m. in. za uznaniem, że członek zarządu powinien dbać o prawidłowe rozliczanie zobowiązań podatkowych i ich terminowe wykonywanie, zaś w wypadku niemożności regulowania tych zobowiązań – podejmować stosowne działania, przewidziane w przepisach prawa upadłościowego. Podjęcie ryzyka i niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wniosku o wszczęcie postępowania układowego) jest oczywiście dopuszczalne, niemniej nie stanowi okoliczności, która wyłączałaby winę w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.

Podsumowując powyższe rozważania trzeba stwierdzić, że zaskarżone rozstrzygnięcie czyni zadość wszystkim wymogom, wynikającym z przepisów prawa. Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy i rzetelnie go oceniły, co odzwierciedlają uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji. Stan faktyczny został ustalony prawidłowo, a omówione już wyżej zastosowanie norm materialnoprawnych (art. 116 § 1 O.p.) nie budzi zastrzeżeń.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.