Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1025/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.6 ust.2, art. 6 ust.1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art.187, art.122, art. 191, art. 120
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3 par 1, art. 184, art. 141 par 4, art. 145 par 1 pkt 1 lit a i c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Grażyna Nasierowska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Po 715/11 w sprawie ze skargi J.C. i T.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Pile z dnia 28 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

I.1. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Po 715/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, oddalił skargę J. C. i T. C. na decyzję z dnia 28 kwietnia 2011 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P., w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2010 r..

I.2. Sąd przedstawił następujący stan faktyczny, który przyjął za podstawę swojego rozstrzygnięcia.

Małżonkowie C., na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 listopada 2010 r., nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w D. tj. działkę nr [...] o pow. 0,2484 ha oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynków usługowo – handlowych. W informacji w sprawie podatku od nieruchomości podatnicy zadeklarowali do opodatkowania wyłącznie grunty o pow. 2484 m2, bez wykazania budynków znajdujących na tych gruntach.

Postanowieniem z dnia 7 stycznia 2011 r. Burmistrz L. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia małżonkom wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r.

W dniu 21 stycznia 2011 r. pracownicy Urzędu Miejskiego Gminy L. przeprowadzili oględziny przedmiotowej nieruchomości oraz dokonali pomiaru powierzchni w istniejącym budynku ustalając, iż posiada on 228,29 m2. Ustalono ponadto, iż budynek znajduje się w rozbudowie. Z protokołu oględzin wynikało, iż podczas oględzin obecny był pełnomocnik stron – W. C., który oświadczył, iż budynek jest w trakcie budowy i nie można go użytkować, wobec czego nie powinien być naliczony podatek do chwili zakończenia budowy.

Decyzją z dnia 9 lutego 2011 r. Burmistrz L., na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i §art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) , art. 2, art. 3, art.4, art. 5, art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r, o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 95, poz. 613 z 2010r. ze zm., dalej u.p.o.l.) i art. 1, art. 2, art. 3, art. 4, art. 55 ust. 1 i 2 i art. 6 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym ( Dz. U. Nr 200, poz. 1682 z 2002r. ze zm.), Komunikatu Prezesa GUS z dnia 20 października 2009r.w sprawie średniej ceny sprzedaży drewna, obliczonej wg średniej ceny drewna uzyskanej przez Nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2009r. ( M.P. 09.69.896) i Uchwały Rady Miejskiej w Łobżenicy Nr XXX/208/09 z dnia 22 października 2009r. w sprawie określenia stawek w podatku od nieruchomości na 2010r. ustalił dla małżonków wymiar podatku od nieruchomości i podatku leśnego za grudzień 2010 r. Podatek od nieruchomości ustalono na kwotę – 139,00 zł. Z kolei z podatku leśnego podatnicy zostali zwolnieni na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku leśnym.

W uzasadnieniu decyzji organ powołał się na ww. akt notarialny i wyjaśnił, że podatnicy, pomimo dwukrotnego wezwania, nie zgłosili do opodatkowania budynku znajdującego się na tej działce. Organ wskazał, że wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe i przeprowadzone oględziny budynku wykazały, iż budynek znajduje się w rozbudowie i nadbudowie, również dokonano pomiaru powierzchni w istniejącym budynku, na podstawie której naliczono podatek – zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. Zaznaczył natomiast, iż część budynku, która jest w rozbudowie i nadbudowie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od dnia 1 stycznia roku następnego po roku, w którym budowa zostanie zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym użytkowaniem – zgodnie z art. 6 ust. 2 powyższej ustawy. Jako podstawę opodatkowania organ przyjął powierzchnię budynków – 228,29 m2, stosując stawkę jak dla budynków pozostałych.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej podatku od pozostałych budynków z powodu oczywistego braku podstawy prawnej. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił błędne ustalenie podstawy nabycia nieruchomości oraz dokonanie oględzin budynku bez zachowania obowiązujących procedur. Odwołujący podniósł, iż urzędnicy dokonujący pomiaru nie przedłożyli stosownych upoważnień do działania, a nawet nie okazali legitymacji służbowych. Za niezasadne uznał stwierdzenie organu, iż nie wykazał on w informacji żadnych budynków. Zaznaczył, iż w informacji zadeklarował obiekt budowlany z "0" podstawą opodatkowania.

Zobowiązany zauważył, iż prowadzenie budowy odbywało się na podstawie decyzji Starosty P. z dnia 10 lutego 1999 r., która nie pozostawia wątpliwości, że nie ma w budynku starej części nadającej się do użytkowania. Podkreślił, iż obiekt nigdy nie został oddany do użytkowania w całości ani w części. Jeśli natomiast w nieznanej mu przeszłości ktoś użytkował część obiektu, to nie może to stanowić przesłanki legalizacji bezprawia. Podatnik zakwestionował ponadto sposób dokonania pomiarów budynku. Podniósł, iż nie wiadomo od jakiego do jakiego miejsca prowadzone były pomiary, w wyniku których ustalono powierzchnię podlegającą opodatkowaniu. Ze starego bowiem budynku pozostały jedynie niewielkie, nieregularne fragmenty murów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia 28 kwietnia 2011 r., wydana na podstawie art. 233§ 1 pkt 11 O. p. i art. 2 – 6 u.p.o.l., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Kolegium wskazało, iż istniejący budynek – zgodnie z ustaleniami organu I instancji – jest dobrze zachowany, jest praktycznie nienaruszony z wyjątkiem małych elementów, które zostały rozebrane w celu dobudowy kotłowni i klatki schodowej. W związku z powyższymi ustaleniami organ podatkowy, również w zakresie istniejącej powierzchni 228,29 m2 budynku, wydał decyzje określającą wysokość podatku za grudzień 2010 r. tj. za miesiąc następujący po miesiącu, w którym nabyto nieruchomość, przyjmując m.in. faktyczną powierzchnię budynków stwierdzoną w wyniku czynności przeprowadzonej w toku postępowania tego organu. Kolegium zaznaczyło, że zasadniczą okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabyty został budynek – zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy – jest nabycie prawa własności budynku, a faktem przesądzającym o konieczności płacenia podatku jest posiadanie tego obiektu, a nie jego użytkowanie w danym czasie.

I.3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako sprzecznej z prawem, a przez to naruszającej ich interes prawny.

Skarżący podnieśli, iż sporny budynek znajduje się w trakcie budowy i nie jest ostatecznie wykończony, a organ podatkowy nie wykazał, że rozpoczęto użytkowanie budynku przed jego ostatecznym wykończeniem. Organ stwierdził natomiast, że w przeszłości w zachowanych fragmentach budynku była prowadzona jakaś działalność. Zobowiązani wskazali, że przebudowany nowy obiekt, w stosunku do obiektu, na który powołuje się organ podatkowy posiada drugą kondygnację oraz jest podpiwniczony.

Zarzucili, że SKO dokonało ustaleń opierając się na fałszywych informacjach, iż pełnomocnik podatników brał udział w czynnościach oględzin oraz, że istniejący budynek jest dobrze zachowany i jest praktycznie nie naruszony z wyjątkiem małych elementów. Nie wyjaśnił ponadto wątpliwości podniesionych w odwołaniu odnośnie obliczenia powierzchni budynku stanowiącego podstawę opodatkowania.

W piśmie procesowym z dnia 17 października 2011 r. skarżący wyjaśnił, iż odwołanie jaki i skarga dotyczyły decyzji w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2010 r., jak i za 2011 r. Wobec rozpoznania przez SKO odwołania w dwóch decyzjach, skarżący wniósł o potraktowanie skargi z dnia 22.08.2011 r. jako złożonej od decyzji SKO w sprawie podatku za 2010 r., jak i 2011 r.

Dodatkowo zobowiązany wniósł o przesłuchanie przed Sądem pracowników organu podatkowego biorących udział w oględzinach oraz jego ojca W. C. będącego pełnomocnikiem.

I.4. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Stwierdził ponadto, że w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż budynek istnieje. Wynika to także z załączonego do akt odpisu aktu notarialnego oraz protokołu oględzin nieruchomości przeprowadzonego w obecności pełnomocnika skarżących. Zaznaczył, iż przeprowadzenie remontów, czy rozbudowa budynku, wobec brzmienia art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie wpływa na zwolnienie z obowiązku podatkowego. Odnośnie powierzchni budynku, organ stwierdził, że została ona ustalona podczas oględzin budynku w dniu 21 stycznia 2010 r. przeprowadzonych w obecności pełnomocnika podatników, który jej nie zakwestionował.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd wskazał, że kwestia sporna w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za miesiąc grudzień 2005 r. budynków, których własność skarżący nabyli na mocy wskazanego wyżej aktu notarialnego z dnia 9 listopada 2010 r.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Z kolei ust. 2 powołanego przepisu stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona, albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.

Sąd wskazał, że z aktu notarialnego i protokołu oględzin wynika, że na nieruchomości gruntowej, którą nabyli skarżący znajduje się budynek. Przy czym, nie znajduje uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym, twierdzenie skarżących, że jest to budynek będący w trakcie rozbudowy i modernizacji. Z samego aktu notarialnego z dnia 9 listopada 2010 r. wynika jednoznacznie, że nabyte budynki nadają się do kapitalnego remontu.

W konsekwencji w ocenie Sądu nie można stwierdzić, że skarżący nabyli w drodze aktu notarialnego budynek w budowie. Budowa budynku nie jest tym samym, co adaptacja lub remont już istniejącego obiektu. Niekwestionowany zły stan techniczny budynków, które mimo ich nieużytkowania, nie straciły cech budynku określonych w Prawie budowlanym, nie ma wpływu na wymiar podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z 15.10.2010 r., sygn. akt II FSK 686/09). W uchwale z dnia 14 kwietnia 1997 r., sygn. akt FSK Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie obejmuje swoim zakresem istniejących budynków, które zostały poddane remontowi kapitalnemu; obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje w odniesieniu do tych budynków w chwili określonej w art. 6 ust. 1 tej ustawy. Wobec powyższego zasadnie organ I instancji dokonał skarżącym wymiaru podatku od nabytego budynku za grudzień 2005 r. w oparciu o art. 6 ust. 1 u.p.o.l.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, prawidłowo organy podatkowe przyjęły, jako podstawę opodatkowania nabytego budynku powierzchnię ustaloną podczas oględzin dokonanych w dniu 21 stycznia 2010 r. Ze znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy protokołu oględzin, jednoznacznie wynika, że pełnomocnik skarżących, choć odmówił podpisania protokołu, był obecny podczas oględzin i skorzystał z prawa składania wyjaśnień. Z protokołu tego nie wynika natomiast, aby kwestionował on sposób obliczenia powierzchni dla celów podatkowych. Oświadczył jedynie, że budynek jest w trakcie budowy i nie można go użytkować, wobec czego podatek powinien być naliczony od chwili zakończenia budowy.

Sąd na rozprawie oddalił także wnioski dowodowe strony skarżącej zawarte w piśmie z dnia 17 października 2011 r. wskazując na treść art. 106 § 3 p.p.s.a.

W tym stanie sprawy, Sąd uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a. ), oddalił skargę.

II. Skarżący wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. naruszenie:

I prawa materialnego, w tym przez:

1) niewłaściwe zastosowanie art. 6 ust. 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że ocena stanu technicznego budynku zawarta w oświadczeniu osoby trzeciej, stającej do aktu notarialnego z dnia 9 listopada 2010 r. tj. sprzedającego J. H. R. stanowi okoliczność uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości,

2) wadliwą wykładnię art. 6 ust. 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że brak rozpoczęcia użytkowania budynku nie ma wpływu na wymiar podatku, co pozostaje w kontraście z literalnym brzmieniem przepisu, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia następującego roku w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem".

II. przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 141 § 4 zd. 1 p.p.s.a. poprzez tendencyjne przedstawienie w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy oraz przez pominięcie zarzutu podniesionego na str. 2 skargi z dnia 22 sierpnia 2011 r. tj. naruszenia zasady dwuinstancyjności m.in. przez skierowanie "całego wysiłku intelektualnego na uzasadnienie decyzji Burmistrza L.",

2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe zarówno przepisów prawa materialnego (art. 6 ust.2 u.p.o.l.) jak i postępowania podatkowego, w tym art. 210 § 4 w zw. z art.122 i art. 127 oraz art. 173 O.p.

3) art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) przez próby sanowania w zaskarżonym wyroku naruszeń prawa przez organy podatkowe w trakcie postępowania podatkowego, a zwłaszcza art. 187 w zw. z art. 122 oraz art. 191 i art. 200 O.p..

Wskazując na powyższe uchybienia skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

III. Organ podatkowy nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną .

IV. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu.

Postawiono w niej zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art.174 p.p.s.a. W związku z tym, w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Postawienie zarzutu naruszenia przepisów postępowania nakłada na stronę składającą skargę kasacyjną obowiązek wskazania, w jaki sposób naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Tylko bowiem uchybienie, które doprowadzić mogło do wydania rozstrzygnięcia innej treści niż takie, które zostałoby wydane, gdyby do uchybienia nie doszło, może odnieść skutek w postaci uchylenia wyroku. Wniosek taki wynika wprost z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Odnosząc się do wymienionych w skardze kasacyjnej naruszeń przepisów tj.: art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a., art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 w zw. z art. 122 oraz art. 191 i art. 120 Ordynacji podatkowej należy wskazać, iż Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że organy w toku postępowania podatkowego nie naruszyły wskazanych przepisów. Istotą działań podejmowanych w sprawie przez organy podatkowe było ustalenie kwestii spornej stanu budynków posadowionych na zakupionej przez skarżących nieruchomości. Ustalenia te zostały poczynione przez organy podatkowe na podstawie oględzin budynku przeprowadzonych w dniu 21 stycznia 2011 r. przez pracowników Urzędu Miejskiego Gminy L. Podczas oględzin dokonano pomiaru powierzchni w istniejącym budynku, ustalając, że posiada on 228,29 m². Z aktu notarialnego nie wynika, że nabyty przez skarżących budynek jest w trakcie rozbudowy i modernizacji. W akcie notarialnym zawarte jest jedynie stwierdzenie, że "wyżej opisane budynki nadają się do kapitalnego remontu" (s. 2 aktu notarialnego). Działania podejmowane przez organ podatkowy, wobec bierności podatnika (tj. niezgłoszenia w deklaracji od podatku od nieruchomości spornych budynków do opodatkowania) w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego były podejmowane w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że organ podatkowy zgodnie z art. 187 O.p. zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Podatnik oprócz podtrzymywania twierdzeń dotyczących nadbudowy, czy rozbudowy budynków podczas całego trwającego postępowania nie przedstawił w tej sprawie przeciwdowodów. Obecny przy oględzinach pełnomocnik stron wprawdzie nie podpisał protokołu oględzin, jednak nie skorzystał z prawa składania wyjaśnień, nie kwestionował także sposobu obliczenia powierzchni dla celów podatkowych.

Jako niejasny należy uznać zarzut naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. Sąd dokonał kontroli działalności administracji publicznej i zastosował środki określone w ustawie. Fakt, że strona oczekiwała innego rozstrzygnięcia nie może stanowić o naruszeniu przez Sąd powyższych przepisów.

Odnosząc się do kwestii naruszenia prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 u.p.o.l. przez niewłaściwe zastosowanie oraz art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez wadliwą wykładnię należy podnieść, że w świetle poczynionych ustaleń zarzuty te są bezzasadne.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem.

Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego trzeba zauważyć, iż korespondują one z ustaleniami poczynionymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1766/08 (LEX nr 611769). Przyjęto w nim mianowicie, że stan "istnienia" budynku lub budowli, o którym mowa w ust. 2 art. 6 u.p.o.l. jest stanem obiektywnym – nie jest on więc zależny od właściwości podmiotu władającego danym obiektem. Dlatego też okoliczność, że dany podmiot wchodzi we władanie przedmiotem opodatkowania wskutek nabycia od osoby, która go wytworzyła, nie wyłącza możliwości stosowania w powstałej sytuacji ust. 2 art. 6 u.p.o.l. Przeciwna wykładnia wskazanego przepisu wprowadziłaby – jak zaznaczył sąd – element podmiotowy, którego on nie zawiera. Wnioski płynące z wykładni językowej i systemowej uregulowań u.p.o.l. wspiera wykładnia funkcjonalna art. 6 ust. 2 tej ustawy. Jak przyznał sąd, ustawodawca włączając do systemu prawa normę zawartą w wymienionym przepisie kierował się potrzebą stworzenia mechanizmu ulgowego traktowania na gruncie podatkowym nowo powstałych budynków i budowli. Polega on "na odroczeniu momentu powstania obowiązku podatkowego do 1 stycznia roku następującego po roku, w którym powstał dany obiekt". W świetle tych uwag zasadną jawi się teza, iż unormowanie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powiązano z właściwością budynków i budowli, którą jest ich powstanie – zaistnienie (istnienie). Płynie z tego wniosek, że ulgowe traktowanie podatkowe powinno mieć miejsce przy wszystkich budynkach, które odznaczają się cechą "nowości", bez względu na to, kto będzie nimi władał (wytwórca, czy też pierwszy nabywca). Konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a i skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, czy użytkowaniu wieczystym gruntów.

Przeprowadzone przez organ podatkowy oględziny spornych budynków w sposób jednoznaczny wykazały, że skarżący nie nabyli budynku w budowie. Budowy budynku nie można utożsamiać z adaptacją lub remontem już istniejącego obiektu. Skarżący byli poinformowani o złym stanie technicznym posadowionych budynków, jednak stan techniczny nie ma wpływu na wymiar podatku od nieruchomości. Przepisy prawa podatkowego uzależniają opodatkowanie budynków od określonego stanu faktycznego (zakończenia budowy lub rozpoczęcia użytkowania przed ostatecznym wykończeniem budynków), a nie stanu technicznego. Wynika to wprost z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., który w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego odwołuje się do zakończenia budowy oraz rozpoczęcia użytkowania budynku lub budowli (lub ich części) przed ich ostatecznym wykończeniem bez względu na to, czy zostały spełnione przesłanki budowy i użytkowania tych obiektów przewidziane w przepisach prawa budowlanego. Ratio legis ust. 2 art. 6 u.p.o.l. dotyczy zatem właściwości budynków i budowli, jaką jest ich powstanie – zaistnienie, czy też mówiąc językiem przepisu – "istnienie". Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l.

Odnosząc się do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. trzeba wskazać, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, o którym mowa w tym przepisie. Nadto przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. Tylko uzasadnienie spełniające określone ustawą warunki stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce, i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa. Nie oznacza to jednak, że wypełniając ten nakaz Sąd ma zawsze obowiązek odnieść się do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów Sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną jako niezasadną oddalił w oparciu o art. 184 p.p.s.a.