Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 704/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 2 ust. 3
journal: Dz.U. 2013 poz 461
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb  Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu - tekst jednolity
article: art. 18 ust. 2,
journal: Dz.U. 2010 nr 80 poz 526
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jednolity
article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 187 par. 1, art. 122, art. 191,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151, art. 250,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2015 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokat M. P. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] r. nr [...]odmawiającą A. M. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 13 881 zł.

1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wnioskiem z dnia 13 marca 2013 r. A. M., powołując się na swoją bardzo trudną sytuację finansową zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od zasiedzenia w kwocie 13 881 zł. Podatnik podniósł, że przez kilka lat był osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku i aby przetrwać podejmował pracę na umowę zlecenie, a ze względu na wiek miał trudności z podjęciem pracy. Do wniosku załączył oświadczenie o stanie majątku z dnia 13 marca 2013 r.

1.3. Na podstawie art. 209 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w J., przekazał Wójtowi Gminy S. kopię wniosku podatnika celem zajęcia stanowiska, zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Wójt Gminy S. wyraził zgodę na umorzenie podatku od spadków i darowizn z tytułu zasiedzenia nieruchomości w kwocie 10.000 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia 13 maja 2013 r. odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji z uwagi na naruszenie art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej. Postanowienie Wójta Gminy S. z dnia 23 kwietnia 2013 r. dotyczyło bowiem zgody na umorzenie podatku od spadków i darowizn z tytułu zasiedzenia nieruchomości w kwocie 10 000 zł, a całkowicie pomijało pozostałą kwotę zaległości, tj. 3881 zł. W ponownie prowadzonym postępowaniu postanowieniem z dnia 17 grudnia 2013 r. Wójt Gminy S. nie wyraził zgody na umorzenie całej ww. kwoty zaległości. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 13 881 zł.

1.4. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia, tj. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz omówił zawarte w nim przesłanki umorzenia (ważny interes podatnika oraz interes publiczny). Zwrócił uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych.

1.5. Opisując sytuację finansową i rodzinną strony organ wskazał na dane podane przez podatnika w oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia 19 listopada 2013 r. i dokumenty załączone do wniosku. Wynika z nich, że podatnik prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną i córką. Jego wynagrodzenie wynosi 345,16 zł, świadczenie jakie otrzymuje żona z ZUS kształtuje się w granicach od 717,35 zł do 792,05 zł, natomiast córka jest bezrobotna i nie osiąga żadnych dochodów. Małżonkowie M. wraz z córką A. zamieszkują w mieszkaniu "lokatorskim" o pow. 48,25 m², a ich łączne dochody stanowią kwotę netto 1137,21 zł. Mieszkanie jest od kilkunastu lat nie remontowane ze względu na brak funduszy. Tytułem środków zgromadzonych na swoim rachunku bankowym podatnik wskazał kwotę 190 zł, natomiast na rachunku bankowym żony - 50 zł. Jako stałe miesięczne wydatki podatnik wymienił: czynsz (622,95 zł), ubezpieczenie na życie (36,68 zł), ubezpieczenie samochodu (170 zł), internet (39,90 zł), wydatki na naukę w szkołach niepublicznych (310 zł), odnośnie opłat za gaz i prąd podatnik wskazał na załączone do oświadczenia kserokopie faktur. Podatnik jest właścicielem samochodu osobowego Ford Fiesta rok produkcji 1991. Żona – G. M. choruje na reumatoidalne zapalenie stawów oraz osteoporozę, ma przyznaną drugą grupę inwalidzką. Strona posiada zadłużenia w Spółdzielni Mieszkaniowej Pionier (13 104,42 zł), Meritum Bank ICB S.A. "DUIS" (405 zł), Provident z tytułu pożyczki (3924,66 zł), zadłużenie tytułem nieopłaconego czesnego w kwocie 730,09 zł.

Organ odwoławczy na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień czy informacje o wysokości dochodów, środkach utrzymania, ponoszonych wydatkach, warunkach mieszkaniowych, posiadanym majątku i stanie rodzinnym, zawarte w oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia 19 listopada 2013 r., uległy zmianie oraz do ewentualnego przedstawienia i udokumentowania tych zmian. W odpowiedzi podatnik wyjaśnił, że sytuacja majątkowa jego rodziny nie uległa poprawie, tj. żona pobiera emeryturę w wysokości 852,18 zł, natomiast podatnik z tytułu umowy o pracę na 1/8 etatu w firmie A.-P.A. S., otrzymuje wynagrodzenie w wysokości 191,20 zł. Zadłużenie czynszowe mieszkania uległo zmniejszeniu i na dzień 22 lipca 2014 r. wynosiło 11 878,36 zł. Powyższe wynikało z rozliczenia zużycia wody i centralnego ogrzewania. Nadto od 1 czerwca 2014 r. podatnik otrzymał z Urzędu Miasta na okres 6 m-cy dodatek mieszkaniowy w kwocie 320,09zł/m-c oraz dodatek energetyczny w kwocie 15,77 zł/m-c, które to dodatki wpływają bezpośrednio na konto spółdzielni mieszkaniowej zmniejszając zadłużenie czynszowe. Wysokość czynszu za zajmowane mieszkanie wynosi 591,46 zł/m-c. Córka w dalszym ciągu jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Mimo podejmowanych intensywnych starań nie otrzymała żadnej pracy, chociaż poszukuje zatrudnienia nie tylko w zawodzie, w którym się kształci, lecz także w każdej innej dziedzinie. Odnosząc się do pożytków uzyskiwanych z nabytej w drodze zasiedzenia nieruchomości leśnej o powierzchni 6,6 ha poinformował, że wiosną 2014 r. uzyskał korzyść finansową w kwocie 300 zł z tytułu sprzedaży drewna. Z uwagi na bardzo trudną sytuację finansową, brak środków do życia oraz pieniędzy na wykup recept, zaciągnął w styczniu 2014 r. pożyczkę w Providencie w kwocie 500 zł, którą spłaca w ratach po 21 zł. Podniósł, że kwota dochodów jaką łącznie dysponuje jego rodzina nie pozwala na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Niejednokrotnie pożyczają drobne kwoty na wyżywienie i mimo wszelkich starań nie są w stanie spłacić zadłużenia czynszowego, co powoduje, że kilkakrotnie spółdzielnia mieszkaniowa groziła im eksmisją. Dodał, że wielokrotnie szukał pracy w warsztatach samochodowych na terenie K. i okolic, jednakże ze względu na wiek i brak wykształcenia żaden pracodawca (oprócz ww. firmy A.-p.) nie podpisał z nim umowy. Do pisma skarżący dołączył dokumenty potwierdzające zadłużenie w spółdzielni, wysokość świadczenia z ZUS żony, otrzymanie dodatku energetycznego i mieszkaniowego, rozliczenia kosztów ogrzewania mieszkania i zużycia wody oraz zaświadczenie z Miejskiego Urzędu Pracy w K. z dnia 21 sierpnia 2014 r., z którego wynika, że A. M. jest zarejestrowana jako bezrobotna bez prawa do zasiłku od dnia 16 października 2013 r., zaświadczenie o zarobkach w A.-p.A. S., a także umowę pożyczki z Provident.

1.6. W ocenie organu powyższe okoliczności nie stanowią wystarczającej podstawy "przesłanki ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uzasadniającej umorzenie zaległości podatkowych. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że dochody małżonków M. wynoszą 1043,38 zł, natomiast stałe miesięczne wydatki, poza kosztami wyżywienia, których podatnik nie określił, wynoszą około 1335,27 zł (z uwzględnieniem opłat czynszowych). Niskie środki na utrzymanie nie upoważniają automatycznie organu podatkowego do udzielenia ulgi. Okoliczność taka nie stanowi o wystąpieniu w przedmiotowej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika. Odnosząc się do obciążeń o charakterze cywilnoprawnym, prywatnym, jakimi są pożyczki zaciągane przez podatnika organ wskazał, że nie mogą one być traktowane priorytetowo w stosunku do obciążeń obligatoryjnych, nałożonych przepisami ustaw podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w K. ponadto zauważył, że w toku całego postępowania podatnik wskazywał, że córka nie osiąga żadnych dochodów i pozostaje na utrzymaniu rodziców. Powyższe stoi w sprzeczności z dokumentem stanowiącym załącznik do oświadczenia o stanie majątku z dnia 19 listopada 2013 r., tj. z postanowieniem Prezydenta Miasta K. z dnia 16 października 2013 r. Z uzasadnienia ww. postanowienia wynika, że A. M. w dniu 16 października 2013 r. przedłożyła w Urzędzie Pracy zaświadczenie potwierdzające okres zatrudnienia od 11 listopada 2010 r. do 30 września 2013 r. w firmie Zakład Kompleksowych Domowych Świadczeń Zdrowotnych i Promocji Zdrowia Z. w K.. Powyższe świadczy jednoznacznie, że podatnik w czasie trwania postępowania podawał nieprawdę. Organ nie dopatrzył się ponadto zaistnienia zdarzeń losowych, na które podatnik nie miał wpływu. Zaległość podatkowa ciążąca na podatniku powstała w wyniku regulowania przez niego sytuacji majątkowej. Z postanowienia Sądu Rejonowego w J. z dnia 21 września 2012 r. sygn. akt I Ns 307/11 wynika bowiem, że sprawa była rozpatrywana przez Sąd z wniosku podatnika.

Obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn wiąże się ponadto z uzyskaniem przez podatnika korzyści majątkowej w postaci nabycia w drodze zasiedzenia własności nieruchomości położonej w S. G. gmina S. o powierzchni 6.6100 ha. Zdaniem organu czerpanie pożytków, które przynoszą tego typu nieruchomości również może stać się środkiem wsparcia domowego budżetu. Potwierdził to sam podatnik w piśmie z dnia 25 sierpnia 2014 r. informując, że wiosną 2014 r. uzyskał korzyść finansową z nabytej nieruchomości w kwocie 300 zł, z tytułu sprzedaży drewna. W ocenie organu oprócz możliwości czerpania pożytków np. w postaci sprzedaży drewna czy dzierżawy gruntów, podatnik ma przecież także możliwość sprzedaży chociażby części nabytej nieruchomości.

W związku z powyższym organ stwierdził, że jakkolwiek w chwili obecnej sytuacja materialna podatnika i jego rodziny jest trudna, to jednak istnieją realne podstawy do jej poprawy. Sama dolegliwość płatnicza, jaką jest obowiązek uregulowania zaległego podatku nie jest przesłanką z zakresu ważnego interesu podatnika z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organ zauważył przy tym, że począwszy od 1 czerwca 2014 r. na okres 6 miesięcy, podatnik otrzymał dodatek mieszkaniowy i energetyczny, które wpływają bezpośrednio na konto spółdzielni mieszkaniowej, zmniejszając zadłużenie czynszowe.

W świetle przedstawionej sytuacji, przyznanie stronie wnioskowanej ulgi stanowiłoby ponadto odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, której przestrzeganie leży w interesie publicznym, byłoby niesprawiedliwe wobec podatników, którzy mimo niejednokrotnie trudnej sytuacji materialnej, rodzinnej, zdrowotnej wywiązują się z obowiązku podatkowego rzetelnie i terminowo. Byłoby również sprzeczne z interesem publicznym bowiem oznaczałoby rezygnację z wpływów budżetowych do jednostki samorządu terytorialnego, z których finansowane są potrzeby lokalnej społeczności.

1.7. Odnosząc się do argumentacji zawartej w odwołaniu organ wskazał na treść art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego i podniósł dodatkowo, że udzieleniu wnioskowanej ulgi przeciwstawia się brak zgody właściwego przewodniczącego j.s.t., tj. Wójta Gminy S..

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższą decyzję A. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji.

2.2. W ocenie skarżącego przyjęcie przez organ, że w sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika jest arbitralne i może prowadzić do pewnego uproszczenia i powierzchownej oceny stanu faktycznego sprawy. Dla umorzenia zaległości podatkowej ważna jest bowiem aktualna sytuacja życiowa, majątkowa, rodzinna i zdrowotna zobowiązanego, a nie ustalanie hierarchii ważności priorytetów państwai organów władzy. Dlatego też organ powinien ocenić, czy dochód którym dysponuje rodzina skarżącego umożliwia uregulowanie zaległego podatku, a także czy rodzina ta posiada realną możliwość zwiększenia dochodu w przyszłości. Z przedłożonych dokumentów wynika, że zapłata kwoty tak ogromnej jak 13 881 zł spowoduje zachwianie podstaw egzystencji skarżącego i jego rodziny.

2.3. Skarżący nie zgodził się również, że kiedykolwiek podawał nieprawdę. Wszelkie okoliczności za każdym razem potwierdzane były dokumentami aktualnymi w dacie sporządzania pisma zaś to, że z biegiem czasu niektóre okoliczności uległy niewielkiej zmianie, nie świadczy o fałszywych informacjach ale o tym, że pewne okoliczności uległy zmianie lub straciły swoją aktualność. Sytuacja finansowa skarżącego jest na tyle ciężka, że uiszczenie podatku w żądanej kwocie jest wręcz niemożliwe i stanowić będzie znaczny uszczerbek na i tak już niewielkim budżecie. Przy tak skromnym budżecie i braku jakichkolwiek zabezpieczeń bank również nie chce udzielić skarżącemu kredytu aby mógł zapłacić przedmiotowy podatek. Nie jest winą skarżącego to, że nikt nie chce zatrudnić go na pełny etat. Skarżący nie posiada majątku ruchomego, a nieruchomość jedynie tą, o którą toczy się to postępowanie. Zła sytuacja finansowa doprowadziła do tego, że aktualnie skarżący nie jest nawet w stanie spłacić zadłużenia czynszowego i grożono mu już eksmisją rodziny z lokalu mieszkalnego. Osiągane dochody niejednokrotnie nie wystarczają nawet na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych.

2.4. Ponadto dwukrotnie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej wypowiadał się Wójt Gminy S. i tak na mocy decyzji z dnia 23 kwietnia 2013 r. umorzył skarżącemu przedmiotowy podatek w kwocie 10 000 zł. Organ podatkowy nie wziął tego pod uwagę bo uznał, że nie jest związany decyzją Wójta, bo jest to organ jedynie opiniodawczy. Natomiast na mocy kolejnej decyzji Wójt Gminy S. w tej samej sprawie i na podstawie tych samych okoliczności nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowe. Po takim stanowisku Wójta Gminy S., naczelnik urzędu skarbowego może umarzać wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Jednak naczelnik wcześniej nie brał w ogóle pod uwagę decyzji wójta. To jednoznacznie utwierdziło skarżącego w przekonaniu, że organy nie wzięły pod uwagę konkretnych okoliczności sprawy.

2.5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd podzielił też i uznał za niewadliwe ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego. Znajdują one potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, a Sąd przyjął je za podstawę dalszych rozważań.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej.

Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.

3.2. Rodzaj zaległości podatkowej, o której umorzenie wnioskował skarżący (podatek od spadków i darowizn) determinował sposób postępowania. Stosownie bowiem do treści art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (j. t. Dz. U. z 2010 r., nr 80, poz. 526 ze zm.), w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku. Z kolei niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego powoduje niemożność wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (identycznie jak w przypadku braku ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego).

W niniejszej sprawie postanowieniem z dnia 17 grudnia 2013 r. Wójt Gminy S. nie wyraził zgody na umorzenie wnioskowanej przez podatnika zaległości. Skutki natomiast wcześniejszego rozstrzygnięcia podjętego w tej kwestii przez ten organ, na które powołuje się skarżący, zostały uchylone w wyniku decyzji kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...]

3.3. Jednocześnie organy prawidłowo dokonały oceny materiału dowodowego w zakresie pozostałych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, tj. ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Zgodnie bowiem z art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, stanowiącym podstawę prawną zaskarżonej decyzji, organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Ważny interes podatnika oraz interes publiczny stanowią terminy nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Z kolei nakaz uwzględnienia interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Jednocześnie należy wskazać, że użyty w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zwrot "może" oznacza, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia działa w ramach uznania administracyjnego. W przypadku stwierdzenia przesłanki może zatem wniosek uwzględnić lub odmówić jego uwzględnienia, ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Zaznaczyć jednak trzeba, że wybór taki nie może być dowolny i musi wynikać z prawidłowo przeprowadzonego postępowania.

Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej.

3.4. Wniosek o umorzenie zaległości podatkowej skarżący uzasadnił trudną sytuacją materialną. Sytuacja materialna podatnika i wynikająca z niej niemożność opłacenia podatku może uzasadniać istnienie przesłanki ważnego interesu zainteresowanego. W związku z tym obowiązkiem organu było wyjaśnienie sytuacji materialnej i życiowej skarżącego, ustalenie osób z którymi prowadzi wspólne gospodarstwo domowe, dochodów oraz koniecznych wydatków tak dla jego egzystencji, jak i osób prowadzących z nim wspólne gospodarstwo domowe. Ważny interes w umorzeniu zaległości podatkowej ze względu na trudną sytuację podatnika istnieje bowiem wtedy, gdy pomiędzy obowiązkiem zapłaty należności i jego sytuacją materialną istnieje związek tego rodzaju, że wykonanie obowiązku zapłaty podatku mogłoby spowodować niemożność zaspokojenia przez podatnika i jego bliskich podstawnych potrzeb życiowych. Tak dokonane ustalenia powinny zostać odzwierciedlone w uzasadnieniu decyzji.

3.5. Organ stwierdził brak okoliczności wskazujących na istnienie przesłanek uzasadniających umorzenie należności skarżącego. Ustaleń tych dokonał w wyniku przeprowadzonego postępowania. Oceniając postępowanie organu należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zasada prawdy obiektywnej nakłada na organ podatkowy, po pierwsze obowiązek zebrania materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Ocena dowodów, by nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Winna być dokonana z uwzględnieniem logiki, wszechstronności oceny, czy też doświadczenia życiowego.

Sąd stwierdził, że organ sprostał stawianym mu wymaganiom. Stwierdzając, brak przesłanki ważnego interesu podatnika organy podatkowe obu instancji jednocześnie przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń iargumentów, konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadziły obszerny materiał dowodowy w postaci oświadczeń skarżącego oraz dokumentów obrazujących sytuację w jakiej aktualnie się znajduje.

Przedstawiając sytuację rodzinną skarżącego organ wskazał, że skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo z żoną i dorosłą córką. W zakresie sytuacji materialnej rodziny skarżącego wskazał na jej źródła utrzymania jakimi są wynagrodzenie za pracę podatnika (345,16 zł) oraz świadczenie żony z ZUS (od 717,35 zł do 792,05 zł). Organ ponadto szczegółowo wymienił rodzaj oraz wysokość wydatków ponoszonych przez skarżącego (czynsz, ubezpieczenie na życie, ubezpieczenie samochodu, internet, wydatki na naukę córki, gaz, prąd – łącznie około 1335,27 zł).

Analiza przedstawionych wielkości wskazuje, że wydatki przewyższają dochód. Fakt ten nie podważa jednak stanowiska organu o braku okoliczności wskazujących na istnienie przesłanki uzasadniającej umorzenie należności. Skarżący posiada bowiem majątek w postaci nieruchomości o powierzchni 6,61 ha, z którego okresowo czerpie pożytki (z pisma skarżącego z dnia 25 sierpnia 2014 r. wynika, że wiosną 2014 r. uzyskał 300 zł z tytułu sprzedaży drewna znajdującego się na tej nieruchomości). Prawidłowo również organ zauważył, że przynajmniej część przedmiotowej nieruchomości może być przedmiotem sprzedaży, przynosząc skarżącemu dodatkowy dochód. Organ uwzględniając również fakt zadłużenie czynszowego i podnoszonej możliwości eksmisji rodziny z lokalu mieszkalnego, organ prawidłowo wskazał na otrzymany przez skarżącego dodatek mieszkaniowy i energetyczny, które wpływają bezpośrednio na konto spółdzielni, w konsekwencji zmniejszając zadłużenie czynszowe.

Należy ponadto podzielić stanowisko organu, zgodnie z którym informacje podawane przez skarżącego, dotyczące jego aktualnej sytuacji materialnej, są nierzetelne. Sytuacja finansowa skarżącego, nie jest przez niego wskazywana w sposób pełny. We wniosku oraz w toku całego postępowania skarżący wskazywał bowiem, że jego córka nie pracuje i pozostaje na jego utrzymaniu. Z postanowienia Prezydenta Miasta K. z dnia 16 października 2013 r. wynika natomiast, że A. M. w okresie od 11 października 2010 r. do 30 września 2013 r. pracowała w Zakładzie Kompleksowych Domowych Świadczeń Zdrowotnych i Promocji Zdrowia Z. w K..

Istotnym jest i wymaga podkreślenia, że w przypadku postępowania w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na podatnika. W interesie strony leży bowiem podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. W związku zaś z nierzetelnością przedstawionych przez wnioskodawcę danych uprawnione stało się twierdzenie organu, że skarżący swą postawą procesową nie przekonał, a tym samym nie wykazał, że nie jest w stanie uregulować zadłużenia z tytułu podatku od spadków i darowizn.

Tym samym, dokonana przez organ ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie jest dowolną i nie narusza przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie nosi również cech dowolności wniosek organu, że rozpatrując prośbę o umorzenie należności publicznoprawnych nie można przyznać prymatu zobowiązaniom cywilnoprawnym. Należy podzielić też stanowisko organu, że obowiązkiem podatnika jest w pierwszej kolejności zabezpieczyć środki finansowe na spłatę należności podatkowych, gdyż mają one pierwszeństwo przed innymi zobowiązaniami. Istotne przy tym jest, że zaległość podatkowa, o umorzenie której wnioskował skarżący, stanowi zaległość z tytułu podatku od spadków i darowizn. Podatek ten ma charakter majątkowy. Osoba podejmująca się regulowania stanu prawnego nieruchomości, jak w niniejszej sprawie skarżący, winna liczyć się z kosztami jakie wiążą się z faktem nabycia majątku w drodze zasiedzenia.

3.6. Prawidłowa ponadto i zgodna z art. 191 Ordynacji podatkowej jest ocena sytuacji skarżącego w kontekście przesłanki interesu publicznego. Skoro bowiem istnieją realne możliwości spłaty zaległości podatkowej, np. ze środków uzyskanych z ewentualnej sprzedaży części nabytej nieruchomości w S. G., udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie tylko byłoby nieuzasadnione interesem publicznym, ale nawet z nim sprzeczne.

3.7. Podsumowując Sąd stwierdził, że powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżącego. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez skarżącego argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie. W procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego, w tym nie przekraczając granic określonych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Samo zaś niezadowolenie skarżącego z treści wydanego rozstrzygnięcia oraz subiektywne przekonanie o zaistnieniu przesłanek przemawiających za umorzeniem należności nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa.

3.8. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a, orzekł jak w sentencji wyroku. Wynagrodzenie pełnomocnikowi ustanowionemu w ramach prawa pomocy Sąd przyznał na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (j. t. Dz. U. z 2013 r. poz. 461).