Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1344/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15,  art. 86 ust 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi Powiatu N. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] września 2019 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł (słownie: dwieście złotych).


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu września 2019r. interpretację indywidualną o nr[...] w której stwierdził, że stanowisko Powiatu N., przedstawione we wniosku z dnia lipca 2019r. (data wpływu 23 lipca 2019r.), uzupełnionym pismami: z dnia 23 września 2019r. (data wpływu 23 września 2019r.) oraz z dnia 23 września 2019r. (data wpływu 26 września 2019r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1. opodatkowania stawką 8% dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę przyznanej na finansowanie projektu pn. "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N. (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

2. określenia podstawy opodatkowania dla usług usuwania azbestu (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

3. prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. W dniu 23 lipca 2019r. wpłynął do ww. organu wniosek Powiatu N. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: opodatkowania stawką 8% dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę przyznanej na finansowanie projektu pn. "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N." (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1), określenia podstawy opodatkowania dla usług usuwania azbestu (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1) oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek został uzupełniony dnia 23 września 2019r. o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę oraz dnia 26 września 2019r. o papierową wersję uzupełnienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Powiat N. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Do zadań publicznych Powiatu, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 511), należą m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody. W 2018r. Powiat otrzymał dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa M. na lata 2014-2020 (RPO WM) w ramach Działania: Rozwijanie systemu gospodarki odpadami, Poddziałanie: Gospodarka odpadami - (SPR) na realizację projektu pn. "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N.". Okres realizacji projektu 1 stycznia 2018r.-30 października 2020r. Od 2018r. Powiat realizuje zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Powiatu zgodnie z ww. Projektem. Dofinansowanie otrzymane w ramach projektu obejmuje pokrycie kosztów usunięcia azbestu z nieruchomości mieszkańców Gmin wchodzących w skład Powiatu. W skład Powiatu wchodzi 16 jednostek administracyjnych, w tym 1 gmina miejska (miasto G.), 4 gminy miejsko-wiejskie ([...]) oraz 11 gmin wiejskich. Realizacja zadania obejmuje usunięcie wyrobów zawierających azbest. Uzyskana dotacja pokrywa 85% kosztów projektu, a pozostałe 15% kosztów pokrywa Powiat z dochodów własnych. Zgodnie z umową o dofinansowanie na realizacje zadania na koszty bezpośrednie usunięcia azbestu przeznaczona jest zaliczka lub refundacja, a koszty pośrednie są rozliczane stawką ryczałtową, które stanowią 0,5% wartości pozostałych kosztów. Projekt obejmuje pokrycie kosztów usunięcia odpadów zawierających azbest związanych z pakowaniem, załadunkiem, transportem i przekazaniem do unieszkodliwienia na składowisko odpadów niebezpiecznych. Koszty związane z demontażem elementów budowlanych zawierających azbest ponoszą właściciele budynków (projekt nie obejmuje tego zadania). Do obowiązków właściciela budynku należy również zgłoszenie do Starostwa (organu administracji budowlanej) zamiaru prowadzenia prac budowlanych lub jeżeli zakres prac remontowych będzie wykraczał poza warunki zgłoszenia, uzyskanie pozwolenia na budowę. Powiat nie pobiera od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania azbestu, w związku z czym, mieszkańcy nie ponoszą żadnych kosztów związanych z pakowaniem, załadunkiem, transportem i przekazaniem do unieszkodliwienia na składowisko odpadów niebezpiecznych. Mieszkańcy ponoszą jedynie koszty związane z demontażem elementów budowlanych zawierających azbest. Mieszkańcy Powiatu, przed przystąpieniem do remontu budynków, w wyniku którego powstaną odpady zawierające azbest, zgłaszają swój akces w programie poprzez złożenie w Starostwie Powiatowym w N. stosownego wniosku. Następnie są oni informowani o regulacjach prawnych dotyczących usuwania azbestu oraz zapoznawani są z zasadami udzielanej pomocy. Po wykonaniu usługi podpisują oni protokół przekazania azbestu do Wykonawcy, tj. firmy świadczącej wyspecjalizowane usługi w ramach realizacji zadania. Powiat uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Powiatem a mieszkańcem składającym taki wniosek. Azbest odbierany jest od osób fizycznych z nieruchomości, gdzie nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Jednakże w roku 2018 wpłynęły 3 wnioski od firm (Spółdzielnia Ogrodnicza Ziemi S. i 2 ośrodki wczasowe), z terenu których, również zostały odebrane do utylizacji wyroby zawierające azbest. Firmy te otrzymały zaświadczenie o pomocy de minimis. Powiat N.w imieniu którego, działa Zarząd Powiatu, w 2018r. ogłosił postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na usługi usunięcia i przekazania do unieszkodliwienia odpadów zawierających azbest o kodach 17 06 01 i 17 06 05, zgromadzonych na terenie Powiatu N., a następnie wyłonił wykonawcę zadania i zawarł z nim umowę na realizację prac w ramach zadania. Firmy świadczące usługi w zakresie usuwania azbestu zobowiązane są do przestrzegania przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2012r. o odpadach, w zakresie postępowania z wytworzonymi odpadami. Powiat nabył w 2018r. przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z tego tytułu Powiat otrzymał od Wykonawcy fakturę z wykazanym podatkiem VAT naliczonym. Koszty związane z realizacją zadania w 2018r. sfinansowane zostały w 85% z dotacji pochodzącej z RPO WM, natomiast pozostała część wydatków (tj. 15%) pokryta została ze środków własnych Powiatu. Mieszkańcy nie partycypowali finansowo w kosztach zadania. Wysokość otrzymanego dofinansowania nie była uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w zadaniu. Realizacja projektu pn. "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N. była uzależniona od otrzymania dofinansowania z RPO WM lub innego źródła. W przypadku nieotrzymania dofinansowania, projekt ten w opisanym kształcie nie byłby realizowany. Natomiast prowadzenie działań w zakresie usuwania azbestu, jako żądanie własne Powiatu, byłoby realizowane w miarę możliwości finansowych Powiatu.

Wniosek został uzupełniony w dniu 23 września 2019r. o następujące informacje:

1. Nieruchomości, o których mowa (firm), są własnością podmiotów gospodarczych: S.- NIP[...] W. sp. z o.o. - NIP [...] R. Sp. j.-NIP[...]

2. W ramach realizacji programu usuwania odpadów zawierających azbest, Powiat N. nie zawiera umów cywilnoprawnych z poszczególnymi osobami fizycznymi. Zakres pomocy został określony w regulaminie realizacji "Programu usuwania odpadów" (Uchwała nr 1187/2018 Zarządu Powiatu N. z dnia 28 lutego 2018r.) - obejmuje odbiór tych opadów z nieruchomości i przekazanie ich do unieszkodliwienia. Pomoc jest udzielana na pisemny wniosek składany w Wydziale Ochrony Środowiska, Rolnictwa i Leśnictwa Starostwa Powiatowego w N. Druki wniosków są dostępne na BIP Starostwa Powiatowego w N. oraz w Wydziale Ochrony Środowiska, Rolnictwa i Leśnictwa. Wniosek taki jest traktowany, jako oświadczenie woli.

3. Powiat N. w ramach projektu - za pośrednictwem firmy wyłonionej w postępowaniu przetargowym - odbiera od mieszkańców odpady zawierające azbest już zdjęte z dachów i zgromadzone na terenie posesji. Są one w odpowiedni sposób zabezpieczane i następnie przekazywane do utylizacji na składowisko odpadów niebezpiecznych.

4. Wszyscy mieszkańcy mają jednakowe warunki udzielenia pomocy w usuwaniu odpadów - wnioski są realizowane w kolejności zgłoszeń oraz pod warunkiem wcześniejszego demontażu elementów zawierających azbest oraz dysponowania tytułem prawnym do obiektu budowlanego lub działki, na której zgromadzone są odpady.

5. Właściciele posesji, w związku realizacją projektu nie ponoszą żadnych kosztów - zadanie jest finansowane ze środków Powiatu N. (w 15%) oraz z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa M. na lata 2014-2020 (w 85%).

6. Usługi zakupione przez Powiat N. od wyspecjalizowanej firmy, nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, lecz są związane z wykonywaną działalnością statutową, która nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

7. W ramach realizacji programu usuwania azbestu nie zawiera się umów cywilnoprawnych z mieszkańcami Powiatu N. Składane wnioski i udzielenie pomocy w usunięciu odpadów nie pociągają za sobą zobowiązań finansowych ze strony mieszkańców.

8. Na podstawie § 5 ust. 3, 4 i 5 umowy o dofinansowanie projektu "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N. zawartej z Zarządem Województwa M. w przypadku niezrealizowania zadania Powiat N. jest zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych.

9. Zgodnie z zasadami programu, dofinansowanie jest przekazywane na zasadzie refundacji poniesionych wydatków na podstawie zatwierdzonego wniosku o płatność uwzględniającego wydatki poniesione w okresie sprawozdawczym. Dofinansowanie może być przekazane wyłącznie na wydatki poniesione w ramach zweryfikowanych przez Instytucję Zarządzającą RPO Województwa M. na lata 2014-2020, postępowań o udzielenie zamówień.

10. Wydatki, jakie Powiat pokrywa z dofinansowania, zostały ściśle określone zarówno we wniosku o dofinansowanie, jak i regulaminie realizacji "Programu usuwania odpadów", są to koszty związane z pakowaniem, załadunkiem, transportem i przekazaniem do unieszkodliwienia na składowisko odpadów niebezpiecznych.

11. Przyznane Powiatowi dofinansowanie na realizację projektu nie może być przeznaczone na inny cel niż przedmiotowy projekt.

12. Co do zasady, Powiat nie świadczy na rzecz mieszkańców odpłatnych usług związanych z usuwaniem odpadów niebezpiecznych, lecz nabywa te usługi od wyspecjalizowanych firm. Cena usługi jest zależna od aktualnych cen rynkowych, a dofinansowanie otrzymane na realizację zadania nie wpływa na jej obniżenie.

13. Pełny symbol klasyfikacji statystycznej usług związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest wystawiony na fakturze przez sprzedawcę to 38.12.Z, w skład którego zalicza się symbol 38.12.12.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Powiat jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji, przy zastosowaniu stawki 8%, a otrzymaną dotację należy uznać, jako wartość brutto?

2. Czy Powiat jest uprawniony do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy: 1. Powiat nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji, przy zastosowaniu stawki 8%, a otrzymanej dotacji nie powinien uznawać, jako wartość brutto. Otrzymanie dofinansowania, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi dopłat do ceny świadczonych usług na rzecz uczestnika, ani do ogólnej działalności Wnioskodawcy. Nie stanowi ono dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania programu przez Powiat. Powiat skorzystał z możliwości otrzymania dofinansowania do realizowania programu w ramach zadań statutowych. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 511), do zadań własnych powiatu należy m.in. ochrona środowiska i przyrody. 2. Powiat nie jest uprawniony do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca powołał się m.in. na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. z 2018r., poz. 2174, ze zm., dalej: "u.p.t.u.", "ustwa o VAT") i wywiódł, że aby powstało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, tj.: nabywcą usług jest podatnik VAT; nabywane usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie przesłanki prawa do odliczenia nie zostaną spełnione i Powiat nie ma prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących świadczoną usługę, ponieważ zakupione usługi nie są wykorzystywane do realizacji usług opodatkowanych (w ocenie Powiatu) na rzecz mieszańców. Całkowita wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w projekcie, a od ilości zaplanowanych do realizacji tonażu odebranych odpadów azbestowych (we wniosku zaplanowano odbiór łącznie 3000 Mg azbestu z 1111 nieruchomości, w okresie realizacji projektu tj. od 2018 do 2020), a także kosztów pośrednich rozliczanych stawką ryczałtową (stanowiących 0,5% wartości pozostałych kosztów). Rozliczenie przyznanej dotacji następuje w formie zaliczki lub refundacji poniesionych kosztów, ujętych we wnioskach o płatność składanych w okresach trzymiesięcznych. Wnioskodawca rozlicza się z Instytucją Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa, tj. Urzędem Marszałkowskim Województwa M. Niezrealizowanie założeń i wskaźników projektu (utylizacja założonej ilości odpadów azbestowych oraz objęcie projektem planowanej liczby nieruchomości) może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków.

Reasumując, Wnioskodawca (Powiat) uznał, że zakup usług od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów jest związany z wykonywaną przez Powiat działalnością statutową - niepodlegającą ustawie o VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 26 września 2019r. interpretację indywidualną, w której w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu na wstępie wskazano m.in. na treść art. 5a u.p.t.u. Zauważono, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku VAT dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację, organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Wskazano, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: "PKWiU"), zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Podkreślono jednak, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych. Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r., poz. 900, ze zm., dalej: "o.p."). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, organ zaznaczył, że w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Następnie powołano się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i wyjaśniono, że pod pojęciem usługi (świadczenia), należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważono jednak, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego, istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów/świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru/usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dalszej kolejności, organ powołał się na treść art. 8 ust. 2a u.p.t.u., uznając, że przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem "odsprzedaży" usług. W związku z tym stwierdzono, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane, jako dwie odrębne transakcje usługowe. Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, ze zm., dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE Rady"). Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw, jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika. Wskazano również na treść art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. i wywiedziono, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.). W tym zakresie podano, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności s gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym zakresie wskazano nadto na treść art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019r., poz. 511, dalej: "u.s.p."), zgodnie z którym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 4 ust. 1 u.s.p., powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. ochrony środowiska i przyrody (pkt 13 ww. artykułu).

W kolejnej części omawianej interpretacji indywidualnej, organ wskazał na opis sprawy, przedstawiony we wniosku, szeroko go cytując. Opierając się na przedmiotowym opisie sprawy, organ podał, że wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą zobowiązania Powiatu do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji, przy zastosowaniu stawki 8% oraz uznania otrzymanej dotacji, jako wartość brutto. W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie czynności polegające na usunięciu azbestu z nieruchomości należy uznać za usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, należy zdaniem organu, w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy otrzymana dotacja przyznana na finansowanie kosztów usunięcia azbestu z nieruchomości mieszkańców Powiatu podlega opodatkowaniu.

W tym zakresie organ powołał się na treść art. 29a ust. 1 u.p.t.u. i wywiódł, że przepis ten odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto przepis ten wskazuje, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Z regulacji tych wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Wynika z nich też, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT, wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi. Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Oran zauważył, że art. 29a ust. 1 u.p.t.u. jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zdaniem organu, należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u. jest wyjaśnienie pojęcia "subwencja bezpośrednio związana z ceną". W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W. praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie - dotacje bezpośrednio związane z ceną - należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią. Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować, jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją, jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. wynika, że nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Powiat od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia), a nie z realizacją zadań własnych przez Powiat w charakterze organu władzy publicznej. Powiat bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a u.p.t.u., zawierając umowę z Wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Powiat nie zawiera z mieszkańcami umów cywilnoprawnych na realizację ww. Zadania, a podstawę do podjęcia stosownych działań przez Powiat w tym zakresie stanowią wnioski złożone przez zainteresowanych mieszkańców oraz osoby prawne z terenu Powiatu, nie powoduje, że Powiat w tym przypadku działa, jako organ publiczny realizujący zadania własne. Trzeba też zauważyć, że to Powiat (nie właściciele nieruchomości) wybiera firmę wykonującą usługi związane z usuwaniem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest i zawiera z nią umowę, a faktura z tytułu świadczenia ww. usługi jest wystawiana na Powiat, jako na nabywcę usługi. Środki finansowe pozyskane przez Powiat w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego Zadania (projektu) związanego ze zbieraniem, transportem oraz unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych oraz nieruchomości wykorzystywanych do swojej działalności przez odrębne od Powiatu osoby prawne. Osoby/podmioty te, zainteresowane usunięciem, unieszkodliwieniem tych wyrobów składają do Powiatu stosowne wnioski w tym zakresie.

W konsekwencji, w ocenie organu, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Powiat na rzecz właścicieli nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Powiatu, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Powiatu, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu. Otrzymana dotacja pokrywa 85% ceny usługi świadczonej przez Powiat, 15% pokrywa bowiem Powiat w formie wkładu własnego (właściciele nieruchomości nie dokonują na rzecz Powiatu żadnej zapłaty za usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest). Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo. Tym samym przyznana dotacja na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Powiatu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Powiat usług w zakresie usuwania i unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest.

Następnie organ wskazał na treść art. 41 ust. 1, ust. 2, art. 146a pkt 1 i pkt 2, art. 146aa ust. 1 pkt 1, art. 5a u.p.t.u. Poinformował, że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676, ze zm.), do dnia 31 grudnia 2019r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje klasyfikacja wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, ze zm.). Zauważono, że przepisy ustawy o VAT oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia, odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną. Natomiast w sytuacji, gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia. W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym "Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%" (w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2019r. stawką 8%), w pozycji 146 wymieniono "Usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych (PKWiU 38.12.1)".

Przy uwzględnieniu treści ww. przepisów, organ stwierdził, że jeżeli czynności wykonywane przez Powiat w zakresie usunięcia odpadów zawierających azbest związanych z pakowaniem, załadunkiem, transportem i przekazaniem do unieszkodliwienia na składowisko odpadów niebezpiecznych, skalsyfikowane pod symbolem PKWiU 38.12.12.0, o której mowa w póz. 146 załącznika nr 3 do ustawy to - stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 146 załącznika nr 3 do niej - opodatkowane są stawką obniżoną w wysokości 8%.

Przechodząc natomiast do kwestii określenia, w przypadku, gdy otrzymana dotacja będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania azbestu, świadczonych przez Powiat, stanowi otrzymana kwota dotacji, pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzn. kwotę dotacji należy uznać, jako wartość brutto), organ zauważył, że jak wyżej wskazano, dotacja przyznana Powiatowi na realizację ww. zadania, w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Powiatu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 u.p.t.u. podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Powiat usług w zakresie usuwania i unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest. Podstawą opodatkowania otrzymanej dotacji będzie jej wartość pomniejszona - zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy - o podatek. Zatem w kwocie dotacji powinna zostać zawarta kwota podatku.

Podsumowując, organ uznał, że Powiat jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji, przy zastosowaniu stawki 8%, a otrzymaną dotację należy uznać, jako wartość brutto. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Ponadto organ interpretacyjny wskazał, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczyły prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). W tym zakresie przytoczono treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. i wywiedziono, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zauważono, że formułując w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Ponadto podkreślono, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u., z przepisu tego wywiedziono, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (art. 88 ust. 4 u.p.t.u.). Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku VAT, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem organu, Powiat będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 u.p.t.u., uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy, organ stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie jest spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT - ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zatem Powiat, będący czynnym podatnikiem podatku VAT ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszeniem ww. wydatków, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 u.p.t.u.

Podsumowując organ stwierdził, że Powiat jest uprawniony do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania, bowiem towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 całościowo uznano za nieprawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. interpretacji indywidualnej zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 o.p., poprzez brak merytorycznej poprawności i staranności działania; pominięcie dotychczas zajmowanego stanowiska w identycznych sprawach; zaniechanie wszechstronnej i całościowej analizy treści wniosku Powiatu N. o wydanie interpretacji indywidualnej; a w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń;

- przepisu art. 29a ust. 1 w związku z art. 15 ust 6 ustawy o VAT przez niewłaściwą ocenę i w rezultacie przyjęcie, że otrzymana przez Powiat N. dotacja na pokrycie kosztów projektu, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz właścicieli nieruchomości, które bezpośrednio wpływa na ich cenę.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołała, m.in: 1) wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017r., sygn. akt I FSK 1271/15, z dnia 2 lipca 2015r., o sygn. akt: I FSK 821/14; 2) wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 kwietnia 2019r., sygn. akt I SA/Lu 930/18; 3) orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-14/83, w sprawie C-520/14, w sprawie C-699/15.

W oparciu o powyższe zarzuty i argumentację skargi, wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej interpretacji. Dodano, że zaskarżona interpretacja - wbrew temu, co twierdzi strona skarżąca – wydana została z zachowaniem zasad, wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa, a przedstawione okoliczności sprawy poddano wnikliwej ocenie w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa. Natomiast w odniesieniu do powołanych w skardze wyroków, wskazano, że nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, moc obowiązująca tych wyroków, zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Jednocześnie podkreślono, że stanowisko organu w zakresie przedstawionym w zaskarżonej interpretacji, zostało potwierdzone m.in. w wyroku WSA w Łodzi z dnia 13 września 2017r. sygn. akt I SA/Łd 442/17, wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 11 maja 2017r. sygn. akt I SA/Rz 173/17, wyroku WSA w Lublinie z dnia 7 lutego 2018r. sygn. akt I SA/Lu 990/17. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę, uchyla interpretację, zaś w razie braków podstaw do uwzględnienia skargi – oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując zatem kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

W nin. sprawie sporną pozostawała kwestia prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przez Powiat N. projektu pn. "Likwidacja wyrobów zawierających azbest w Powiecie N. ".

Zd. strony skarżącej , w związku z realizacją powyższego projektu, Powiat nie będzie posiadała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Realizując bowiem przedmiotową inwestycję Powiat nie działa jako podatnik VAT, wykonuje jedynie zadania własne w ramach reżimu publicznoprawnego (poza działalnością gospodarczą), brak jest też odpłatności za wykonane usługi ze strony mieszkańców i tym samym brak jest związku ponoszonych na Inwestycję wydatków z występującymi po stronie Powiatu czynnościami opodatkowanymi VAT czyli przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Zd. organu, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Powiat od wykonawcy na rzecz Uczestników Projektu, a nie z realizacją zadań własnych przez Powiat w charakterze organu władzy publicznej. Powiat bowiem na podstawie deklaracji i wniosków składanych przez mieszkańców na sfinansowanie kosztów związanych z usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu zawiera umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, zatem stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Gmina w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika, ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania czyli opisane dofinansowanie wpływa bezpośrednio na cenę świadczonej usługi, a zatem spełnione są przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Oceniając powyższe Sąd uznał, że uprawnionym w tym sporze jest stanowisko strony skarżącej albowiem w wydanej interpretacji organ dopuścił się zarzucanych mu uchybień, w tym poprzez błędne uznanie Powiatu w związku z realizowanym przez nią programem usuwania azbestu za prowadzącą w tym zakresie działalność gospodarczą, tj. podatnika podatku VAT. Zd. Sądu, organ błędnie ocenił i zakwalifikował otrzymywaną dotację ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa M. na lata 2014-2020 jako bezpośrednio związaną z ceną usługi usuwania i unieszkodliwiania azbestu, a w konsekwencji błędnie stwierdził, ze w okolicznościach przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji spełnione zostały przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe przepisy stanowią transpozycję przepisów art. 9 ust. 1 oraz art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z nimi, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jak słusznie zwraca się uwagę w orzecznictwie i doktrynie, stosowanie przepisów art. 13 ust. 1 dyrektywy i art. 15 ust. 6 ustawy VAT nastręcza w praktyce wielu trudności interpretacyjnych. Powiat, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, w obrocie prawnym występuje w podwójnej roli, organu władzy publicznej posiadającego określone uprawnienia władcze i realizującego określone zadania publiczne oraz podmiotu uczestniczącego w obrocie prywatnoprawnym. O ile w tym ostatnim przypadku świadcząc usługi lub dostarczając towary zazwyczaj występuje jako podatnik podatku VAT, o tyle wykonując zadania z zakresu administracji publicznej podatnikiem podatku VAT zazwyczaj nie jest.

Opodatkowaniu podatkiem VAT co do zasady podlega każda działalność o charakterze gospodarczym (por. wyrok TSUE z 4 czerwca 2009 r. C-102/08 i z 16 września 2008 r. C-288/07; orzeczenia dostępne na stronie internetowej http://curia.europa.eu/juris). Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, najogólniej ujmując, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług przez podatnika działającego w takim charakterze. Możliwość zakwalifikowania świadczenia usług jako odpłatnej transakcji zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości świadczonej usługi (por. wyrok TSUE z 29 października 2015 r. C-174/14). Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdzie świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej usługobiorcy (por. wyrok TSUE z 26 września 2013 r. C-283/12, z 12 maja 2016 r. C-520/14). Sama jednak odpłatność świadczenia usługi nie świadczy jeszcze o wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 (por. wyrok TSUE z 12 maja 2016 r. C-520/14). Dana działalność wchodzi w zakres pojęcia działalności gospodarczej, jeżeli ma ona na celu stałe uzyskiwanie dochodu (por. wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r. C-263/15). Ocena art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w świetle jej celów świadczy o tym, że dla zastosowania zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, przy czym działalność ta powinna być wykonywana w charakterze organu władzy publicznej (por. wyrok TSUE z 29 października 2015 r. C-174/14). Działalność taka nie może też zakłócać w sposób znaczący konkurencji, by na skutek opodatkowania podmioty prywatne nie były stawiane w mniej korzystnej sytuacji, podczas gdy działalność podmiotów prawa publicznego jest z podatku zwolniona. Znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej - przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku - jak również w odniesieniu nie tylko do aktualnie istniejącej konkurencji, ale także do konkurencji potencjalnej, o ile możliwość wejścia podmiotu prywatnego na odnośny rynek jest rzeczywista, a nie czysto hipotetyczna (zob. wyrok TSUE z 25 marca 2010 r. C-79/09 oraz z 16 września 2008 r. C-288/07). Ocena tych aspektów musi uwzględniać okoliczności danej sytuacji gospodarczej, w tym jej skalę i możliwość wejścia na rynek danych usług prywatnego przedsiębiorcy.

Z okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że zasadniczy trzon relacji między Powiatem mieszkańcami i wykonawcą dotyczy relacji (stosunków) pomiędzy Powiatem (zlecającym usługę usunięcia azbestu) i wykonawcą (odbiorcą tego rodzaju odpadu niebezpiecznego jak azbest), choć beneficjentem usługi jest mieszkaniec i Powiat, który dzięki usunięciu azbestu z danej nieruchomości odnotowuje postępy w realizacji postawionego przed nią zadania publicznego, jakim jest usuwanie i unieszkodliwianie azbestu. Z tytułu świadczonych usług wykonawca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wystawia na rzecz Powiatu faktury za wykonane usługi usuwania azbestu (a więc odpadów niebezpiecznych niebędących odpadami komunalnymi) z danych nieruchomości podmiotów, które przystąpiły do realizacji programu. Otrzymuje on za to wynagrodzenie od Powiatu, zaś mieszkańcy nie ponoszą na rzecz żadnego z tych podmiotów (Gminy, wykonawcy) żadnych opłat związanych z usunięciem azbestu. Wyboru wykonawcy dokonuje Powiat i to on zawiera z tym podmiotem umowę o odbiór i unieszkodliwienie azbestu.

W okolicznościach takich, jak opisane we wniosku interpretacyjnym, Powiat w ocenie Sądu nie działa jako podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą, lecz organ władzy publicznej, realizując pewien wycinek władztwa publicznego w sposób znamienny dla organu publicznego, realizując postawione przed nią zadanie publiczne usunięcia z przestrzeni wyrobów zawierających azbest. W tym obszarze nie występuje w charakterze przedsiębiorcy świadczącego usługi w warunkach rynkowych (komercyjnych), skierowanych do nieograniczonego grona zainteresowanych, lecz tylko mieszkańców, którzy na swoich nieruchomościach mają jeszcze wyroby zawierające azbest, a zechcą się ich dobrowolnie pozbyć. Nie realizuje przedsięwzięcia gospodarczego w sferze obrotu prywatnoprawnego i nie świadczy na rzecz mieszkańców odpłatnych usług przy wykorzystaniu jakichkolwiek dóbr, za które miałaby otrzymywać ekwiwalentne wynagrodzenie, lecz wykonuje spoczywający na niej publicznoprawny obowiązek ochrony środowiska poprzez eliminowanie azbestu (odpadu niebezpiecznego) z terenu powiatu. Wprawdzie przy realizacji przedmiotowego programu nie występuje typowy element władztwa publicznoprawnego (imperium), ponieważ Powiat nie ma w aktualnym stanie prawnym instrumentów, aby zobligować mieszkańców do przystąpienia do programu, ale zachęty do wzięcia udziału w programie nie oferuje też jako usługi wolnorynkowej (komercyjnej). Jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną (ustawa z dnia 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest i rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy, a także skierowany do podmiotów publicznoprawnych, a nie do przedsiębiorców, rządowy Program Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, przyjęty uchwałą Rady Ministrów nr 122/2009 z dnia 14 lipca 2009 r.), zachęca mieszkańców do wzięcia udziału w programie brakiem odpłatności w usunięciu azbestu z terenu ich nieruchomości. Korzyść z usunięcia azbestu jest zaś obopólna. Jest wartością (korzyścią) wspólną dla całej społeczności lokalnej, a przez osiągany efekt realizuje się wspólny cel konstytucyjny - ochronę środowiska, w tym życia i zdrowia ludzi. Korzystanie przez Powiat z usług wyspecjalizowanego podmiotu, który będzie odbierać i unieszkodliwiać azbest, ma jedynie charakter posiłkowy względem realizowanego programu. Nie pozwala na przyjęcie stanowiska organu, że dochodzi w takiej sytuacji do nabycia przez Powiat usług na rzecz mieszkańców w trybie określonym w art. 8 ust. 2a ustawy VAT, tj. odsprzedaży przez Powiat usługi usunięcia azbestu mieszkańcom (refakturowania usługi). W powołanym przepisie także bowiem zastrzeżono, że chodzi w nim o sytuację, kiedy to podatnik – a więc podmiot, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług. Wówczas przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Regulacja ta nie znajdzie zatem zastosowania w okolicznościach przedstawionych przez Powiat we wniosku interpretacyjnym, skoro Powiat przy wykonywaniu tego zadania własnego nie działa w charakterze podatnika VAT i nie pobiera od mieszkańców żadnych opłat, które można by uznać za wynagrodzenie. Nie obciąża więc kosztami usługi odbioru i unieszkodliwienia azbestu mieszkańców, lecz ponosi je sam, czy to ze środków własnych czy uzyskanych z innych źródeł z przeznaczeniem na ten cel. Nie można też przyjąć, zd. Sądu, że opisana działalność Powiatu może w jakikolwiek sposób zakłócać konkurencję.

Należy przy tym też zauważyć, że przedmiotem usługi ze strony Powiatu na rzecz mieszkańców jest usuwanie z przestrzeni odpadów niebezpiecznych, które niewątpliwie należy traktować jako działanie na rzecz ochrony środowiska. Finansowanie takiej działalności jest zaś zadaniem własnym gmin, określonym w art. 403 ust. 1 i 3 ustawy – Prawo ochrony środowiska. Trudno w takich okolicznościach zaakceptować ocenę, że oferowane przez Powiat usługi usuwania i unieszkodliwiania azbestu stanowią przejaw działalności gospodarczej, bowiem korzysta ona w tym celu z usług wykonawcy i odsprzedaje nabyte przez siebie usługi mieszkańcom. To nie wykonawca realizuje bowiem zadanie usuwania azbestu, lecz Powiat, który je jednocześnie ze środków własnych w części finansuje.

Z przytoczonych wyżej względów trafne okazały się zarzuty naruszenia art. 15 ust. 6, art. 29a ust. 1 i art. 8 ust. 2a ustawy VAT, co uzasadniało uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Nadto, w okolicznościach sprawy otrzymana z Zarządu Województwa M. dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy VAT (stanowiącego transpozycję art. 73 dyrektywy 2006/112), ponieważ na podstawie opisu zawartego we wniosku należy wywieść, że nie odnosi się ona bezpośrednio do ceny konkretnej usługi (nie ma charakteru cenotwórczego), lecz ma charakter ogólny – przeznaczony na realizację zadania usuwania azbestu jako takiego. Jej brak (nieotrzymanie) nie może powodować zaniechania realizacji programu , lecz wiązać się z poszukiwaniem innego źródła jego finansowania lub przedłużeniem czasu realizacji..

Dla określenia, czy dotacja podlega opodatkowaniu konieczne jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, jest związana z konkretną usługą. Dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowi elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT. Włączenie do podstawy opodatkowania dotacji (jej odpowiedniej części) ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dofinansowanie związane bezpośrednio ze świadczeniem konkretnej usługi. Podstawy opodatkowania nie stanowi natomiast taka dotacja, która nie jest ściśle i bezpośrednio związana ze świadczeniem usługi. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane ze świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny tej usługi, płatność taka powinna być wliczona do podstawy opodatkowania. Jeżeli jednak dotacja nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu podlegają jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (dopłaty do wynagrodzenia, który to element w opisie stanu faktycznego nie występuje), a nie przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2019 r. I FSK 566/19).

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że na Powiat został nałożony w drodze ustawy i Programu Rządowego obowiązek usuwania azbestu, choćby nie uzyskała dotacji. Wówczas, przy braku dotacji, musiałaby dokonać analizy własnych możliwości finansowych dla realizacji przedmiotowego programu . W żadnym razie nie miałoby to wpływu na to, czy pobierałaby opłaty od mieszkańców, którzy w przedstawionych we wniosku okolicznościach, nie byliby zobowiązani do świadczeń na jej rzecz (ani na rzecz wykonawcy), gdyby zgłosili akces do udziału w programie. Świadczy to w ocenie Sądu o tym, że między dotacją a usługami usuwania azbestu nie ma bezpośredniego związku o charakterze cenotwórczym. Ponadto należy, wskazać, że w przedstawionym przez Powiat stanie faktycznym nie występuje element zapłaty, o którym mowa w art. 29a ustawy VAT. Podnieść również należy, żę Powiat również nie zawierał żadnej umowy cywilnoprawnej z mieszkańcami.

W związku z powyższym Sąd stwierdził, że nie będzie istniało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania , polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest na terenie Powiatu Nowosądeckiego .

Z przytoczonych wyżej względów, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania, które objęły wpis od skargi w kwocie 200 zł i wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika w kwocie 480 zł, Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz.377 ze zm.)