Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1640/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji w części
*Oddalono skargę w części
Powołane przepisy: article: art. 19
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Aleksandra Felcenloben, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2008 r. przy udziale ---- sprawy ze skargi A sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I-IV, VIII-X i XII/2004 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w pkt 1, 2 oraz w pkt 3 w części utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] nr [...] w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za październik 2004 r. II. w pozostałym zakresie skargę oddala, III. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu, IV. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 5.617,00 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w tym podatku za miesiące

Organ zakwestionował w poszczególnych miesiącach kwoty podatku naliczonego do odliczenia:

1. W miesiącu lutym i marcu wynikającego z faktur wystawionych przez A Handel Obwoźny Artykułami Chemicznymi i Paliwem C. K., W. [...]. W ocenie organu kontroli zebrany materiał dowodowy dowodził, że faktycznie firmę A prowadził [...] P. K.. Wobec tego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że ujęte w rejestrze zakupu faktury nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. stwierdził, że Spółka z o.o. B nie dokonała faktycznego zakupu paliwa w 2004r. od firmy A, a od nieujawnionego podmiotu, którego nie można zidentyfikować i sprawdzić prawidłowości jego rozliczeń z tym związanych. Ustalone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w trakcie czynności kontrolnych okoliczności wskazują na to, że B sp. z o.o. wprowadziła do obrotu paliwo z niewiadomego źródła.

2. W sierpniu wynikającego z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] wystawiona przez C S.A. Spółka dwukrotnie odliczyła podatek VAT naliczony wynikający z jednej dostawy paliwa na podstawie tej faktury i wcześniejszej faktury zaliczkowej.

3. W grudniu wynikającego z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno- Handlowe D sp. z o.o. Zdaniem organu I instancji w związku z tym, że Przedsiębiorstwo Produkcyjno- Handlowe D sp. z o.o., nabyło paliwo od nieznanego, nieustalonego w trakcie kontroli podmiotu, wystawione faktury nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, zostały one uznane za nierzetelne.

Jednocześnie jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z przedstawionego rozliczenia podatku wg kontroli i wg Spółki wynika, że Spółka w złożonych deklaracjach podatkowych za miesiące: kwiecień, październik i grudzień 2004 r. wykazała kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej. Tym samym zdaniem organu podatkowego I instancji zaistniały okoliczności wymienione w art. 109 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z którymi ten przepis wiąże ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości odpowiadającej 30% kwoty tego zaniżenia zobowiązania podatkowego.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucał naruszenie:

- art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym - przez odmówienie podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowana, tj. kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez A Handel Obwoźny Artykułami Chemicznymi i Paliwem C. K.;

- art. 113 Ordynacji podatkowej przez obciążenie skarżącej odpowiedzialnością z tytułu firmanctwa dokonanego przez osoby związane z firmą A;

- art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - poprzez

odmówienie podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę

podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą

opodatkowana, tj. kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez D sp. z o.o.,

- art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - poprzez

niewłaściwe zastosowanie go w niniejszej sprawie, błędne przyjęcie, że podatnik w

złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od

kwoty należnej i określenie zobowiązania oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania

podatkowego w wysokości odpowiadającej 30 % kwoty zaniżenia tego zobowiązania,

- obrazę przepisów kodeksu cywilnego odnoszących się do zobowiązań - poprzez

błędne przyjęcie, że dłużnik nie może spełniać zobowiązania w sposób wskazany

przez wierzyciela, mianowicie poprzez błędne przyjęcie, że spółka B zgodnie

z wolą D sp. z o.o. nie mogła dokonać zapłaty na konto wskazane przez nią

(E),

- art. 210 Ordynacji podatkowej - przez wydanie decyzji, która nie zawiera

należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięcia,

- art. 187 § I Ordynacji podatkowej - przez przyjęcie, że ciężar dowodu obciąża

podatnika, pominiecie dowodu z decyzji (protokołu kontrolnego) wydanej w sprawie D sp. z o.o., o przeprowadzenie którego skarżący wnosił w piśmie [...]

art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § I, art. 187 § I ustawy z dnia 29.08.1997 r.

Ordynacja podatkowa przez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej

oceny całego zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu

faktycznego, a w szczególności:

- przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia wybiórczego materiału dowodowego w celu

udowodnienia niesłusznej i arbitralnie przyjętej tezy, że spółka B nie nabyła

paliwa od A i D sp. z o.o.

- błędne przyjęcie, że B dokonywała transakcji bezpośrednio z firmą E,

- błędne przyjęcie, że faktury przedstawione przez B nie są fakturami

rzetelnymi, gdyż spółka nie utrzymywała kontaktów z dostawcą,

- przyjęcie, że spółka nie działała w dobrej wierze, gdyż nie utrzymywała kontaktów z

dostawcą,

- przyjęcie, ze spółka nie działała w dobrej wierze, gdyż nie znała źródła pochodzenia

paliwa, tj. nie znała źródła z którego dostawca uzyskiwał paliwo

- rozstrzyganie na niekorzyść strony wszelkich wątpliwości w przedmiotowej sprawie;

- stosowanie przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy niedopuszczalnej w prawie

podatkowym zasady, według której wszelkie wątpliwości rozstrzygane są na korzyść Skarbu Państwa (in dubio profisco),

Podatnik wywodził, że z ustaleń Organu I instancji wynika, że to w firmie A doszło do naruszeń, mianowicie FIRMANCTWA. Nie można mówić zatem, że w przedmiotowej sprawie o nabyciu paliwa od nieznanego podmiotu, A nabyła paliwo od A. Osobną kwestią jest okoliczność, że za C. K. stał P. K. i że w praktyce to on kierował działalnością firmy. Organ formułując arbitralne wnioski pominął fakt, iż spółka B nie miała możliwości sprawdzenia rzeczywistych układów panujących w firmie A, pominięto także okoliczność, iż firma A chociaż prowadzona w rzeczywistości przez inne osoby funkcjonowała, dokonywała sprzedaży paliwa, zaś na potwierdzenie tego wystawiano faktury VAT, które właściciel firmy (wystawca) podpisywał. Dowodem na zaistnienie owych transakcji są również dokumenty PZ potwierdzenia dostawy. Spółka B faktycznie nabywała paliwo od firmy A, świadczą o tym faktury, dowody dostawy, fakt, iż płaciła za owe faktury, wreszcie to, że nabyte paliwo było następnie odsprzedawane dalej, już w ramach działalności gospodarczej strony. Jeśli nawet, C. K. był figurantem to należy mieć na uwadze, że spółka B działała w dobrej wierze, dokonując zakupu paliwa - należycie księgowała faktury, zaliczyła koszty poniesione w związku z tym do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej.

Podatnik podkreślił także, że art. 2 ust. 4 Ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowi -Czynności określone w ust. 1-3 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W myśl powyższego należy poddać opodatkowaniu podatkiem VAT wszelkie czynności z zakresu przedmiotowego opodatkowania niezależnie od zachowania formy, to daje on również podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zdaniem Strony równie wadliwe są stwierdzenia organu odmawiające jej dobrej wiary, podczas gdy w protokołach przesłuchań osób związanych z firmą A jest wyraźne stwierdzenie pana K., że spółka B została pokrzywdzona ich działaniem i że spółka nie miała wiedzy i świadomości ich oszukańczych działań.

W ocenie podatnika całkowite błędne są ustalenia organu kontroli, że transakcje dokonane z D sp. z o.o., udokumentowane 4 fakturami nie zaistniały.

Dyrektor Izby Skarbowej:

2) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2004r. oraz kwoty zobowiązania podatkowego za wrzesień 2004r.

3) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia kwoty zobowiązania podatkowego za październik 2004r. i uchylił decyzję w części dotyczącej ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania za ten miesiąc i w tej części umarza postępowanie w sprawie

4) uchylił decyzję w części dotyczącej określenia kwoty zobowiązania podatkowego oraz ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania za grudzień 2004r. i przekazuje sprawę do ponownego rozpatrzenia

Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Aby to mogło jednak nastąpić, spełnione muszą zostać wymagania określone w dalszej części tego przepisu oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z 22.03.2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268). Z przepisów tych jasno wynika, że uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony może być realizowane tylko wtedy, gdy nabycie towarów zostanie potwierdzoną fakturą wystawioną przez podatnika dokonującego sprzedaży, przy czym faktura powinna być wystawiona zgodnie z przepisami prawa. W szczególności stosownie do art. 32 ust. 1 cyt. ustawy, faktura powinna stwierdzać m.in. sprzedaż towarów oraz zawierać dane dotyczące podatnika (sprzedawcy) i nabywcy. Jeżeli zatem czynność wymieniona w fakturze nie została dokonana przez podmiot wskazany jako sprzedawca, to tym samym nie doszło do nabycia towaru lub usługi od tego podmiotu. Nie ulega zaś wątpliwości, że faktura stwierdzająca czynność, która nie została dokonana, nie może być uznana za fakturę stwierdzającą nabycie, towaru lub usługi w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 ustawy. Prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony może być zatem zrealizowane wyłącznie wtedy, gdy nabycie towarów zostanie potwierdzone fakturą wystawioną przez podatnika dokonującego sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że faktury wystawione przez A Handel Obwoźny Artykułami Chemicznymi i Paliwem C. K., W. [...] nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej działalność gospodarczą pod nazwą A w rzeczywistości prowadził P. K., który faktycznie zajmował się obrotem paliwami. C. K. faktycznie takiej działalności nie prowadził.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że kwestią o kluczowym znaczeniu dla stwierdzenia braku prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na zakwestionowanych fakturach jest okoliczność, iż na żadnej z 6 przedmiotowych faktur nie znajdują się dane faktycznego sprzedawcy paliwa. Tym samym żadna z tych faktur - jako nie dokumentująca rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego - nie daje Stronie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na tych fakturach. W tej sytuacji bez znaczenia jest od kogo w istocie podatnik nabył przedmiotowe paliwo, skoro dane tego podmiotu nie są wskazane na żadnej z tych faktur.

Podkreślił, przy tym, że iż w myśl art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do wystawienia faktury zobowiązani są podatnicy dokonujący czynności opodatkowanych na podstawie art. 2 ustawy. W przepisie tym określono także minimalne wymogi, co do formy, które powinny znaleźć się na fakturze, w tym wskazuje m.in., iż na fakturze powinny się znajdować dane dotyczące sprzedawcy- podatnika i nabywcy. Wskazał, iż na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnikiem były osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonywały we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegały na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. W rozpoznawanej sprawie bez wątpienia C. K. nie spełnił jednej podstawowej przesłanki bycia podatnikiem podatku od towarów i usług, to jest dokonywania czynności opodatkowanej na własny rachunek. Powyższe oznacza, że w rzeczywistości sprzedaż opisana na fakturach nie była dokonywana na rachunek C. K., który jak ustalono w trakcie prowadzonego postępowania firmował swoim nazwiskiem działalność, której w istocie nie prowadził.

W ocenie Organu II instancji, podatnika obciążają konsekwencje wyboru nierzetelnego, czy też nieuczciwego kontrahenta. W ocenie organu odwoławczego nie zasługuje również na uwzględnienie stanowisko Strony wskazujące na jej działalnie w dobrej wierze. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na wniosek, iż prezes firmy B nie podejmował żadnych działań mających na celu weryfikację dostawców. Również jego oświadczenia składane w toku postępowania wskazują, iż nie miał on wiedzy o przebiegu przedmiotowych transakcji, w tym przede wszystkim nie potrafił podać kto i w jaki sposób dokonał dostawy paliwa na jego rzecz.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. organ podatkowy I instancji wydając zaskarżoną decyzję oparł się na całokształcie materiału dowodowego zebranego w trakcie prowadzonego postępowania. Fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został odmiennie od woli podatnika oceniony przez organ podatkowy I instancji nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej, w tym art. 210 tej ustawy. Powołanie się przez stronę na okoliczność zastosowania w stosunku do niej zasady "in dubio pro fisco" i rozstrzygnięcie na niekorzyść Spółki wszelkich wątpliwości, należy zatem również uznać za chybiony. Stan faktyczny w sprawie nie budzi bowiem wątpliwości.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej we W. potwierdził (czego strona nie

kwestionuje), iż w zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji prawidłowo ponadto

wskazał, że Spółka dwukrotnie odliczyła podatek VAT naliczony wynikający z jednej

dostawy paliwa od C S.A.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że - dodatkowe zobowiązanie podatkowe organ podatkowy I instancji powinien był ustalić za sierpień 2004r.

Odnosząc się natomiast do ustaleń dotyczących zakupu od Przedsiębiorstwa Produkcyjno- Handlowego D sp. z o.o. W. ul. [...] Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż wnioski organu I instancji sa w tym zakresie przedwczesne. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy odnosi się bowiem wyłącznie do części łańcuch dostaw i to jedynie do części dotyczącej zakupów dokonanych przez firmę D od firmy E. W ocenie organu odwoławczego dokładnego sprawdzenia wymaga rzeczywisty przebieg transakcji zawartych pomiędzy firmą D sp. z o.o. a podatnikiem.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik podtrzymał zarzuty odwołania.

W uzasadnieniu skargi podatnik podtrzymał argumentacje zawartą w odwołaniu, a dotyczącą transakcji z firma A. Jednocześnie oświadczył, że nie kwestionuje ustaleń w części dotyczącej sierpnia 2004 r.

Przywołując orzecznictwo ETS wywodził, że nabywca towaru utrzymuje prawo do odliczenia podatku VAT związane z dostawą towaru również wtedy , gdy ta konkretna dostawa towaru podejmowana była przez sprzedawcę w celu dokonania oszustwa podatkowego na gruncie podatku VAT , nawet jeśli przepisy krajowe takiej czynności nadają przymiot bezwzględnej nieważności - o ile nabywca towaru o oszustwie podatkowym dokonywanym przez sprzedawcę nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć .

Spółka B dochowując należytej staranności nie mogła wiedzieć o tzw. firmanctwie. Dodatkowo wskazać należy ,że zarówno organ I jak i II instancji nie rozpatrywały zdarzeń w tej sprawie jako działań polegających na oszustwie.

Wskazał także, że nie zaskarża decyzji w części uchylającej decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Podkreślił, że nie można oceniać "dobrej wiary" podmiotu w oderwaniu od podejmowanych przez niego konkretnych działań w danej sytuacji. Od profesjonalnego pomiotu dokonującego obrotu należy oczekiwać staranności polegającej co najmniej np. na sprawdzeniu wybranego kontrahenta.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza prawo, jakkolwiek z innych przyczyn niż podane w skardze.

Stan faktyczny w sprawie – w zakresie objętym zarzutami skargi- jest w istocie niesporny i sprowadza się do stwierdzenia, iż C. K. jedynie firmował swoim nazwiskiem działalność prowadzoną w istocie przez inne osoby. Strony różnią się jedynie w ocenie czy sytuacja taka pozbawia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Organy podatkowe uznają bowiem, że faktury wystawione przez taki podmiot nie odzwierciedlają rzeczywistych dostaw towarów.

A artykuł 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowił, iż "Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego." Zgodnie z utrwalonym na tle tego przepisu orzecznictwem "Prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług, i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego." (wyrok NSA z 17.11.2006 sygn akt I FSK 61/06 LEX nr 262153) ale jednocześnie "Nie można podzielić poglądu, iż wprowadzenie na którymkolwiek z poprzednich szczebli obrotu towaru z nielegalnego źródła pozbawia każdego z następnych nabywców prawa do odliczenia podatku naliczonego na każdym etapie obrotu tym towarem z powodu "łącznej odpowiedzialności łańcucha kontrahentów"." (wyrok wsa w Warszawie z 15.09. 2006r. sygn. akt III SA/Wa 830/06 LEX nr 310827). Podkreślano przy tym, że "Zgodnie z artykułem 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. W każdym zatem przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku." (wyrok NSA z 06.09.2006 sygn. akt I FSK 474/06 LEX nr 263945).

Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie kwestionują w istocie, iż fizycznie dostawa towarów w ilościach wynikających z zakwestionowanych faktur rzeczywiście miała miejsce. Nie kwestionują także, że wystawca faktur zadeklarował i zapłacił podatek od towarów i usług wynikający z tych faktur. Z akt sprawy nie wynika aby organy podatkowe nie traktowały C. K. jako podatnika VAT lub uznawały zapłacony przez niego podatek za nienależny. Nie wynika także aby toczyło się jakiekolwiek postępowanie mające na celu obciążenie tym podatkiem innych podmiotów. Wobec tego uznać należy, że C. K. był w ocenie organów zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT uprawnionym do wystawiania faktur. Skoro podatek wynikający z faktur został- czego organy nie kwestionują prawidłowo przez wystawcę zapłacony, podstawowa zasada konstrukcyjna podatku od wartości dodanej jaką jest neutralność i potrącalność tego podatku nakazuje aby nabywca miał prawo do odliczenia. "Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług ma w pewnym sensie charakter wtórny czy następczy wobec obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Dopiero bowiem powstanie tego obowiązku po stronie sprzedawcy rodzi dla kupującego uprawnienie w postaci możliwości odliczenia podatku zapłaconego przy nabyciu towaru lub usługi." (wyrok NSA I FSK 370/06z 14.12.2006 sygn. akt LEX nr 262745).

W tej sytuacji nie można twierdzić, iż faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Podkreślić należy, iż – czego organy nie kwestionują - skarżący działał bez świadomości iż kontrahent w istocie jedynie firmuje cudzą działalność. Nie można tu więc mówić o czynności pozornej lub nieważnej. Wszelkie roszenia wynikające z dostawy mogły mieć miejsce jedynie między skarżącym a C. K.. Wszelkie natomiast stosunki między C. K. a osobami trzecimi w szczególności co do dysponowania mieniem firmy lub udziału w zyskach nie mają wpływu na dokonaną ze skarżącym transakcję.

Skoro organy nie kwestionują istnienia faktycznej ( fizycznej ) dostawy towarów ani wiążących się z tą dostawą podmiotu gospodarczego działającego pod firmą A C. K. ani tez samego istnienia tego podmiotu, nie mogą jednocześnie twierdzić, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistej transakcji. Podkreślić należy, że ustawa o VAT nie wiąże istnienia obowiązku podatkowego z uzyskaniem przez sprzedawcę zysku ani z osobistym wykonywaniem czynności związanych z prowadzeniem działalności. Wobec tego ani fakt, że w imieniu C. K. działała inna osoba, ani to że w rzeczywistości ta osoba czerpała korzyści z działalności gospodarczej nie uchyla faktu iż wystawca faktury był z tytułu tych transakcji zobowiązany do zapłaty podatku należnego i że transakcja została wykonana.

Jeszcze raz należy podkreślić, iż zgodnie z art. 19 ust 1 ustawy o VAT "Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną". Skoro w sprawie jest niesporne, że skarżący towar nabył a w związku z tym nabyciem podatek należny został odprowadzony, to spełnione zostały warunki określone w tym przepisie. "Odrzucanie jednoznacznego wyniku, jaki daje wykładnia językowa jasno sformułowanego przepisu i interpretowanie go w sposób rozszerzający, polegający na uzupełnieniu jego treści w oparciu o reguły celowościowe, prowadzący do zaostrzenia warunków, jakie muszą być spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), jest w demokratycznym państwie prawnym niedopuszczalne. Podatnik nie może być zaskakiwany stosowaniem wobec niego normy prawnej, która została wyinterpretowana z rozwiązań systemowych, nieznajdujących jednak odzwierciedlenia w brzmieniu przepisów, które mają zastosowanie do sytuacji, w jakiej się znajduje." (wyrok NSA z 07.12.2006 sygn akt I FSK 299/06 LEX nr 285305).

Wprawdzie spór dotyczy zdarzeń zaistniałych w stanie prawnym przed 1 maja 2004, jednakże posiłkowo- ze względu na podobieństwo istotnych cech konstrukcyjnych podatku od wartości dodanej- można przytoczyć też stanowisko ETS zawarte w wyroku C-439/04 z 06.07.2006 Axel Kittel v. Państwo Belgijskie oraz Państwo Belgijskie v. Recolta Recycling SPRL iż "W przypadku gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem kauzy po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. W tym przypadku bez znaczenia jest to, czy nieważność ta wynika z popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, czy też powstała ona na skutek innych oszustw.

Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego". (por. pkt 60 i sentencja LEX nr 187186).

Podkreślić należy, że skarżący, nawet przy dołożeniu należytej staranności i wykorzystaniu wszelkich przysługujących mu procedur nie był w stanie stwierdzić, że w firmie A zachodzą opisane przez organy skarbowe nieprawidłowości. Wszelkie bowiem dostępne dane – w tym rejestry organów skarbowych- potwierdzały jedynie, że firma taka istniej, jest podatnikiem VAT i podatek ten prawidłowo rozlicza.

Reasumując organy skarbowe błędnie uznały, że w opisanym stanie faktycznym sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistej dostawy towarów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, co w efekcie spowodowało naruszenie przepisów prawa materialnego, czyli art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zachodzi więc wymieniona w art. 145 § 1 pkt 1a upsa podstawa do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Prawidłowo natomiast Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzje organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe i umorzył w tym zakresie postępowanie. W tej więc części organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona.

Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącej kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). W tej sprawie poniesione przez skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztom zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. (Dz. U. nr 163 poz. 1348.).

Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana.