Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 5/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1c art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 art. 4 ust. 1 art. 5 ust. 1 art. 6 ust. 1 art. 9 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 5/17

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez A Sp. z o.o. Spółkę Komandytową z siedzibą w W. od decyzji Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych w Ł. przy ulicy B 42 za 2014 rok w kwocie 230.271,00 zł uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i ustaliło wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 rok w kwocie 201.475,00 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 29 września 2014 roku A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa (zwana dalej Spółką) złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2014 rok deklarując do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 9.601,00 m2 oraz jej korektę deklarując do opodatkowania za miesiące lipiec - grudzień 2014 roku grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 10.228,00 m2. W dniu 23 grudnia 2014 roku do organu pierwszej instancji wpłynęły, na wezwanie z dnia 9 grudnia 2014 roku, ponownie deklaracja wraz z korektą oraz pismem z dnia 22 grudnia 2014 roku wyjaśniającym przyczyny korekty, deklarując do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 9.601,00 m2 oraz jej korektę deklarując do opodatkowania za miesiące lipiec - grudzień 2014 roku grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 10.228,00 m2, a także budowle o wartości 15.673,12 zł.

W dniu 28 stycznia 2015 roku organ pierwszej instancji przeprowadził oględziny. Postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. organ wszczął z urzędu postępowanie w celu określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego, a kolejnym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 roku włączono do akt postępowania podatkowego protokół z kontroli podatkowej przeprowadzonej w Zakładach [...] C.

Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta Ł. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do nieruchomości położonych w Ł. przy ul. B 42 za 2014 rok w kwocie 81.150,10 zł, opodatkowując:

– grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące maj - czerwiec 2014 roku o powierzchni 9.601,00 m2;

– grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące lipiec - grudzień 2014 roku o powierzchni 10.228,00 m2;

– budynki pozostałe za miesiące maj - grudzień 2014 roku o powierzchni użytkowej 14.734,00 m2.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołując się na treść art. 1c, art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 i ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 roku Nr 95, poz. 613 ze zm.; tekst jednolity Dz. U. z 2014 roku, poz. 849 ze zm.; tekst jednolity Dz. U. z 2016 roku, poz. 716 ze zm.), zwaną dalej "u.p.o.l" oraz 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity Dz.U. z 2015 roku, poz. 520 z późn. zm.), zwanej dalej "p.g.k." wskazało, że podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Wyjaśniono, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym następujących nieruchomości gruntowych położonych w Ł. przy ul. B 42:

- działka nr 5/32, o powierzchni 4837,00 m2, księga wieczysta KW nr [...], nieruchomość nabyta umową sprzedaży z dnia 28 kwietnia 2014 roku, Repertorium A nr [...], wniosek o wpis złożony 7 maja 2014 roku, wpis dokonany 8 maja 2014 roku,

- działki nr: 5/38, o powierzchni 4557,00 m2, 5/39 o powierzchni 101,00 m2 i 5/40 o powierzchni 106,00 m2, łącznie 4,764,00 m2; księga wieczysta KW nr [...], nieruchomość nabyta umową sprzedaży z dnia 28 kwietnia 2014 roku. Repertorium A nr [...], wniosek o wpis złożony 7 maja 2014 roku, wpis dokonany 8 maja 2014 roku,

- działka nr 5/42, o powierzchni 627,00 m2, księga wieczysta KW nr [...], nieruchomość nabyta umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 27 czerwca 2014 roku, Repertorium A nr [...], wniosek o wpis złożony 1 lipca 2014 roku, wpis dokonany 10 lipca 2014 roku, oznaczonych w ewidencji symbolem Bi - inne tereny zabudowane, co oznacza że umową z dnia 28 kwietnia 2014 roku Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego o łącznej powierzchni 9.601,00 m2; zaś 27 czerwca 2014 roku nabyła prawo użytkowania wieczystego o powierzchni 627,00 m2, co oznacza łączną powierzchnię 10.228,00 m2.

Dalej podniesiono, że z ewidencji gruntów wynika, iż działka o nr ewid. 5/32 jest zabudowana czterokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym o powierzchni zabudowy 3.700,00 m2. Zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji opodatkował budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące maj - grudzień 2014 roku o powierzchni użytkowej 14.734,00 m2. Powierzchnia użytkowa budynku została ustalona w oparciu o ustalenia kontroli podatkowej, a podstawa opodatkowania w zakresie budowli została oparta na deklaracji poprzedniego użytkownika wieczystego i właściciela przedmiotowych gruntów, budynków i budowli tj. Zakładów [...] "C" Sp. z o.o.

W zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji opodatkował także budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące maj - grudzień 2014 roku o wartości 15.673,12 zł. W dniu 23 grudnia 2014 roku Spółka złożyła korektę deklaracji, w której zadeklarowała budowle o wartości 15.673,12 zł. W piśmie z dnia 9 maja 2016 roku Spółka wskazała, że na tę kwotę składa się wartość drogi dojazdowej. Tym samym podstawa opodatkowania w zakresie budowli została oparta na deklaracji podatnika.

Kolegium zauważyło, że zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji opodatkował grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące maj - czerwiec 2014 roku o powierzchni 9.601,00 m2, a za miesiące lipiec - grudzień 2014 roku o powierzchni 10.228,00 m2, a ponadto za miesiące maj - grudzień 2014 roku budynki o powierzchni użytkowej 14.734,00 m2 oraz budowle o wartości 15.673,12 zł.

Podkreślono, że zgodnie z przepisem art. 27 zd. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, dalej u.g.n., oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej. Wpis do księgi wieczystej prawa użytkowania wieczystego, w przeciwieństwie do prawa własności, ma charakter w tym zakresie konstytutywny, co oznacza że powstanie tego prawa i jego przejście na nabywcę uzależnione zostało od dokonania wpisu w księdze wieczystej. Jednakże, zgodnie z przepisem art. 29 ab initio ustawy z dnia 6 lipca 1982 roku o księgach wieczystych i hipotece (tekst jednolity Dz. U. z 2013 roku, póz. 707 z późn. zm.), zwanej dalej "u.k.w.h." wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, stąd też miarodajna dla ustalenia początku użytkowania wieczystego jest data złożenia do sądu wieczystoksięgowego wniosku o wpis prawa użytkowania wieczystego, a tym samym użytkownikiem wieczystym nieruchomości, będącym od niej podatnikiem, na zasadzie art. 3 ust. l pkt 3 u.p.o.l. jest nabywca użytkowania wieczystego od złożenia wniosku o dokonanie takiego wpisu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. przy tym wskazało, iż odrębna własność budynków i budowli zlokalizowanych na gruncie objętym prawem użytkowania wieczystego stanowi prawo akcesoryjne do tego użytkowania wieczystego, a zatem dzieli los tego użytkowania wieczystego. Oznacza to, że odrębna własność budynków i budowli, stanowiąca wyłom w stosunku do zasady superficies solo cedit, zlokalizowanych na gruntach będących w użytkowaniu wieczystym właściciela tych budynków i budowli, powstaje także wskutek wpisu do ksiąg wieczystych, ze skutkiem od dnia złożenia wniosku do sądu wieczystoksięgowego o ujawnienie tego prawa.

Tym samym odnośnie użytkowania wieczystego działek nr 5/32, nr 5/38, nr 5/39 i nr 5/40 o łącznej powierzchni 9.601,00 m2, nabytego 28 kwietnia 2014 roku, wobec faktu, że wniosek został złożony 7 maja 2014 roku, obowiązek podatkowy ciąży na Spółce dopiero od czerwca 2014 roku, nie zaś od maja 2014 roku, jak przyjął organ pierwszej instancji. Podobnie odnośnie użytkowania wieczystego działek nr 5/42, o powierzchni 627,00 m2, nabytego 27 czerwca 2014 roku, wobec faktu że wniosek został złożony 1 lipca 2014 roku, obowiązek podatkowy ciąży na Spółce dopiero od sierpnia 2014 roku, nie zaś od lipca 2014 roku, jak przyjął organ pierwszej instancji. Tym samym podstawa opodatkowania w zakresie gruntów została oparta na deklaracji podatnika, przy czym z uwagi na to, iż przedmiotem opodatkowania jest użytkowanie wieczyste początek obowiązku podatkowego Spółki nie jest liczony, w przeciwieństwie do prawa własności, od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie tego prawa, tylko złożenie wniosku do księgi wieczystej. Zauważono, że własność budynków i budowli zlokalizowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym jest prawem akcesoryjnym w stosunku do własności, stąd też obowiązek podatkowy nabywcy w zakresie takiej własności powstaje w tym samym terminie, a tym samym odnośnie budynków o powierzchni użytkowej 14.734,002 m oraz budowli o wartości 15.673,12 zł obowiązek podatkowy ciąży na Spółce dopiero od czerwca 2014 roku, nie zaś od maja 2014 roku, jak przyjął organ pierwszej instancji.

Odnosząc się do stanowiska Spółki, iż obiekty Spółki nie stanowią budynków, ze względu na brak wszystkich elementów wskazanych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. organ II instancji powołując się na orzecznictwo sądowe wskazał, że okoliczność, że istniejące uprzednio zadaszenie budynku uległo uszkodzeniu, nie wpływa na zakres obowiązku w podatku od nieruchomości. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w żadnym przepisie nie uzależnia obowiązku podatkowego czy też wysokości zobowiązania w tym podatku od stanu technicznego obiektu. Jeżeli więc dany obiekt istnieje i nie podlega rozbiórce, rodzi obowiązek zapłaty podatku. Wskazano również, że zły stan techniczny budynku nie może stanowić przesłanki do uznania, że nie mamy do czynienia z budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Nadto wskazuje się, że braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych lub ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Skoro bowiem dla kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku istotne jest istnienie fundamentów, dachu i ścian, a nie doskonałość techniczna tych elementów, samo stwierdzenie ich istnienia przesądza o kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku. Jeżeli obiekt budowlany posiada dach nawet w części, zaś w pozostałej jest jego pozbawiony - bez względu na przyczyny - to powinien podlegać opodatkowaniu w całości. Jest to bowiem budynek. Skoro istnieje jedna konstrukcja budowlana (jeden obiekt budowlany), to brak jest podstaw prawnych do tego, aby wyodrębnić z niej część spełniającą kryteria budynku i część nim niebędącą.

Zdaniem organu odwoławczego z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy tzn. z protokołów oględzin nieruchomości, z książki obiektu budowlanego nie wynika, że obiekt budowlany nie posiadał na stałe przegród pionowych budynku. Odrębną kwestią jest stan techniczny przegród pionowych, czy też ogólnie całego budynku, ale formułowanie wypowiedzi w tym zakresie pozostaje bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów wynikających z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.I. Wskazano przy tym, że budynek posiada przegrody pionowe do momentu ich całkowitego i trwałego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan przegród pionowych, ich uszkodzenie lub czasowe usuniecie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada przegród pionowych", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony przegród pionowych, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Nadto wskazano, że braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku. Podkreślono, że obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.I. nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem.

W przedmiotowej sprawie Zakłady [...] "C" Sp. o.o., tj. poprzedni właściciel obiektu, uzyskały ostateczną decyzję udzielającą pozwolenia na budowę obejmującego przebudowę budynku produkcyjno-magazynowo-biurowego na budynek mieszkalny wielorodzinny. Zakłady [...] "C" Sp. z o.o. oraz Spółka prowadziły budowlane, w trakcie których zostały usunięte w znacznej części elewacje i ściany zewnętrzne w celu usadowienia na istniejącej konstrukcji nowych ścian. Prowadzenie prac budowlanych polegających na przebudowie i nadbudowie budynku, prowadzone w oparciu o ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę świadczy o tym, że obiekt nadal pozostaje budynkiem, pomimo tymczasowego usunięcia w znacznej części ścian. Nadal konstrukcyjnie obiekt posiada ściany, a zostały one jedynie tymczasowo usunięte przy prowadzeniu przebudowy.

W ocenie organu w rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia ze wzniesieniem nowego budynku, lecz z wykonywaniem robót budowlanych związanych z przebudową, a obowiązek podatkowy Spółki powstał wskutek przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz akcesoryjnego prawa własności budynku i budowli na zasadzie art. 6 ust. 1 u.p.o.l.

Wskazano, że użytkownikiem wieczystym gruntów i właścicielem budynków jest przedsiębiorca - Spółka prawa handlowego A Sp. z o.o. Spółka Komandytowa, co powoduje, że wszystkie jej nieruchomości, poza trzema wyjątkami wskazanymi w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowią nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ewentualne niewykorzystywanie do takiej działalności nie powoduje opodatkowania niższymi stawkami. Dodatkowo podkreślono, że dokonywanie przez przedsiębiorcę, będącego deweloperem, przebudowy budynku, świadczy o związku tego budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydanie decyzji zezwalającej na przebudowę budynku na cele mieszkaniowe nie jest wystarczające do stwierdzenia, iż mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym, nie będącym budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Natomiast zamiar zmiany funkcji budynku przez przedsiębiorcę, nawet z uzyskaniem pozwolenia na przebudowę tego budynku następczym przeprowadzeniem prac służących przystosowaniu obiektu przemysłowego, czy usługowego w budynek mieszkalny, nie powoduje zdaniem organu, iż budynek taki przestaje być budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a staje się budynkiem mieszkalnym, opodatkowanym według stawki przewidzianej dla takich budynków z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a) u.p.o.l.

Dalej wskazano, że z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, iż wyłączenie z opodatkowania najwyższymi stawkami będzie występowało, kiedy ze "względów technicznych" obiekt nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ uznał, że uregulowanie to dotyczy takiej sytuacji, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku.

Kolegium podniosło przy tym, że uzyskanie wyłączenia konkretnej nieruchomości z zakresu opodatkowania jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, wiąże się z korzystniejszą dla podatnika stawką opodatkowania, zatem ciężar dowodu wykazania, że w sprawie występują względy techniczne uniemożliwiające teraz i w przyszłości wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej spoczywa na podatniku, gdyż wywodzi on z niej określone skutki prawne.

Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że zakup przez Spółkę wymagających remontu obiektów budowlanych i prowadzenie prac budowlanych, polegających na przebudowie budynku, nie mieści się w ramach "względów technicznych" powodujących niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu powołanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Reasumując stwierdzono, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, bowiem Spółka pominęła w deklarowanych podstawach opodatkowania budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej za miesiące maj - grudzień 2014 roku o powierzchni użytkowej 14.734,00 m2. Z tego też względu oraz z uwagi na konieczność przyjęcia innego - późniejszego terminu początku obowiązku podatkowego i zmniejszenia wysokości zobowiązania podatkowego Kolegium uchyliło decyzję organu I instancji i określiło Spółce prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej w całości decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 187, art. 191 w zw. z art. 210 § 4 i art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a) oraz w zw. z art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 j.t.) dalej "Ordynacja podatkowa", oraz art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez brak należytego i wystarczającego przeprowadzenia przez organ II instancji postępowania dowodowego w niniejszej sprawie oraz błędną ocenę zgromadzonych dowodów, w szczególności w zakresie ustalenia, iż obiekt posadowiony na przedmiotowej nieruchomości stanowi "budynek" w rozumieniu u.p.o.l. w związku z czym obiekt ten zdaniem organu II instancji powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości jako "budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", a ponadto brak przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie "powierzchni użytkowej" rzekomego "budynku" i przyjęcie w ślad za organem l instancji, powierzchni, która była jedynie powierzchnią "faktyczną" pozostałości po budynku poprzedniego użytkownika wieczystego,

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 oraz art. 47 § 3 w zw. z art. 207 oraz w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej - poprzez błędne zastosowanie tych przepisów, a w konsekwencji uchylenie decyzji organu l instancji i orzeczenie co do istoty sprawy, podczas gdy organ II instancji dokonując prawidłowej oceny sprawy powinien uchylając skarżoną decyzję umorzyć postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe, co w konsekwencji doprowadziło do uznania przez organ II instancji, że wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez skarżącą za rok 2014 r, a tym samym uznania, iż zaistniała potrzeba określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2014, pomimo iż skarżąca złożyła prawidłową deklarację w sprawie podatku od nieruchomości za 2014 rok,

3) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 229 Ordynacji podatkowej, poprzez brak przeprowadzenia przez organ II instancji dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie oraz oparcie zaskarżonej decyzji o identyczne ustalenia faktyczne i dowody, co organ l instancji, w szczególności w zakresie powierzchni użytkowej rzekomego "budynku", mimo iż skarżąca w odwołaniu na decyzję organu l instancji podnosiła już zarzut braku należytego i wystarczającego przeprowadzenia postępowania dowodowego w niniejszej sprawie,

4) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b, pkt 3 u.p.o.l. - poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że obiekt posadowiony na przedmiotowej nieruchomości stanowi "budynek" w rozumieniu UPOL oraz że jest on wykorzystywany na działalność gospodarczą skarżącej, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako "budynki związane z działalnością gospodarczą" wg stawki 22,82 zł za każdy m2 powierzchni użytkowej, pomimo iż obiekt ten nie spełnia wymaganych przez u.p.o.l. warunków do uznania go za "budynek" oraz nie spełnia przesłanek do uznania, jakoby był wykorzystywany do działalności gospodarczej skarżącej.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania administracyjnego, ewentualnie w przypadku stwierdzenia przez Sąd braku podstaw do umorzenia postępowania, o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] oraz o zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o oddalenie skargi podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W dniu 29 marca 2017 r. skarżąca Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła pismo podtrzymujące dotychczasowe zarzuty i załączyła do niego opinię z dnia 24 lutego 2017 r. dotyczącą ustalenia właściwości konstrukcji pozostałości po budynku biurowo-magazynowo-produkcyjnym wraz z opracowaniem z lipca 2012 r. o stanie technicznym i możliwości użytkowania budynku fabrycznego na spornej nieruchomości sporządzonym przez inżynierów J. K., M. R. i M. B., z której wynika, że budynek nie nadaje się do użytkowania z uwagi na jego zły stan faktyczny, a pozostawiona konstrukcja nie spełnia definicji budynku zawartej w art. 3 pkt 2 ustawy prawo budowlane i w konsekwencji definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 UPOL.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 poz. 270) – w skrócie p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Następnie podkreślić trzeba, że organ jest obowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych dowodów w toku postępowania może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne.

W myśl sformułowanej w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2004 r. Nr 93, poz. 894 ze zm.), zwanej dalej O.p., zasady swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Mając powyższe na względzie, po analizie materiału dowodowego, Sąd doszedł do przekonania, że stanowisko organów podatkowych zawarte w zaskarżonej decyzji jest właściwe. Sąd pragnie przy tym wskazać, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zgromadziły (zapewniając stronie prawo do wzięcia czynnego udziału) i wszechstronnie oceniły zgodnie z art. 187 O.p. materiał dowodowy, czego potwierdzeniem jest drobiazgowe i analityczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe wyczerpały swoje możliwości dowodowe i nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności.

Podniesione przez podatnika w uzasadnieniu skargi zarzuty, stanowią jedynie gołosłowną polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organ.

Istotą sporu jest przesądzenie, czy określona skarżącej spółce przez organy podatkowe wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za analizowany okres podatkowy w odniesieniu do spornej nieruchomości jest prawidłowa, przy uwzględnieniu formułowanych w postępowaniu podatkowym twierdzeń spółki, że:

- posiadany obiekt nie stanowi budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.,

- brak podstaw do przyjęcia ustalonej powierzchni użytkowej pozostałości po budynku,

- brak podstaw do uznania, że nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą, gdyż ze względów technicznych nieruchomość nie może być wykorzystywana do takiej działalności (art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z 12.01.1991 r., dalej u.p.o.l.).

Przede wszystkim przypomnieć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, które enumeratywnie zostały wskazane w jego treści (grunt, budynek lub jego część, budowla lub jej część). Podatnikami tego podatku są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące, jak w analizowanej użytkownikami wieczystymi zabudowanych nieruchomości lub obiektów budowlanych, nie oddanych w posiadanie samoistne innym podmiotom (art. 3 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 u.p.o.l.). Na podstawie art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: dla gruntów - powierzchnia; dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa, dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku. niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Przepis art. 5 ust. l u.p.o.l. daje właściwej radzie gminy kompetencje do ustalania stawek podatku od nieruchomości, wskazując przy tym stawki maksymalne. W art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy ustawodawca wyjaśnił, że grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) nie ma zastosowania w tej sprawie), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W postępowaniu podatkowym ustalono, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych położonych w Ł., przy ulicy B 42, tj. działki nr 5/32 o powierzchni 4837,00 m2, działki nr 5/38, o powierzchni 4557,00 m ; działki nr 5/39 o powierzchni 101,00 m2 i działki nr 5/40 o powierzchni 106,00 m2, działki nr 5/42 o powierzchni 627,00 m2, oznaczonych w ewidencji symbolem Bi - inne tereny zabudowane.

Jak wynika z ewidencji gruntów działka o numerze 5/32 jest zabudowana czterokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym o powierzchni zabudowy 3.700,00 m2.

W rozpatrywanej sprawie Spółka podnosi, iż ww. obiekt Spółki nie stanowi budynku ze względu na brak wszystkich elementów wskazanych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w szczególności wskazuje na brak dachu i przegród pionowych wydzielających obiekt z przestrzeni. Natomiast organy uważają, że ww. obiekt jest budynkiem w rozumieniu ww. przepisów, gdyż pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt l u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, a nadto podnoszą, iż stan przegród pionowych i dachu, ich uszkodzenie lub czasowe usunięcie z uwagi na trwającą przebudowę nie oznacza, że dany obiekt nie posiada przegród pionowych i dachu, a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej.

W powyższym sporze Sąd przyznał rację organom podatkowym.

Z poczynionych w toku postępowania ustaleń nie wynika, że ww. obiekt budowlany nie posiadał w rozpatrywanym okresie 2014 r. na stałe - trwale przegród pionowych budynku i dachu. Czym innym jest bowiem stan techniczny budynku i jego poszczególnych elementów, a czym innym stwierdzenie trwałego braku dachu i przegród pionowych obiektu jako przesłanek nie pozwalających uznać obiektu za budynek w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i prawa budowlanego. W niniejszej sprawie poprzedni właściciel obiektu uzyskał ostateczną decyzję z dnia [...] maja 2011 roku udzielającą pozwolenia na budowę obejmującego przebudowę budynku produkcyjno-magazynowo-biurowego na budynek mieszkalny wielorodzinny. W oparciu o tę decyzję i kolejne wydane dla następcy, czyli dla skarżącej Spółki oraz o zatwierdzone nimi projekty budowlane Zakłady [...] "C" Sp. z o.o. oraz Spółka prowadziły prace budowlane, w trakcie których zostały usunięte w znacznej części elewacje i ściany zewnętrzne, w celu usadowienia na istniejącej konstrukcji nowych ścian. Dlatego też, w opinii Sądu, za zasadne uznać należy stanowisko organów, iż prowadzenie prac budowlanych polegających na przebudowie i nadbudowie budynku, w oparciu o ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę, świadczy o tym, że obiekt nadal pozostaje budynkiem, pomimo tymczasowego usunięcia w znacznej części ścian i dachu. Nadal konstrukcyjnie obiekt posiada ściany, a zostały one jedynie tymczasowo usunięte przy prowadzeniu przebudowy. W tym wypadku nie mamy do czynienia ze wzniesieniem nowego budynku, lecz z wykonywaniem robót budowlanych związanych z przebudową, a obowiązek podatkowy Spółki powstał wskutek przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz akcesoryjnego prawa własności budynku i budowli na zasadzie art. 6 ust. 1 u.p.o.l. Stwierdzić też trzeba, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, że nie zachodzi w niniejszej sprawie rozbiórka obiektu, nie ma bowiem decyzji rozbiórkowej, jak również nie doszło do zawalenia się budynku, co mogłoby doprowadzić do utraty cech konstytutywnych budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w sposób trwały. Twierdzenia skarżącej w tej mierze (tj. o rozbiórce), zawarte w piśmie procesowym z dnia 27 marca 2017 r., są gołosłowne. Poza sporem jest, że trwa przebudowa budynku w oparciu o stosowną decyzję administracyjną dotyczącą zezwolenia na przebudowę, a nie na rozbiórkę. Czasowe usunięcie ścian, na podstawie ww. decyzji, w celu ustawienia nowych, spełniających wymagania współczesnego budownictwa mieszkaniowego, nie stanowi – w opinii Sądu - trwałego usunięcia przegród, powodującego utratę cech budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez obiekt i jego nieopodatkowanie, jak tego chce Spółka, czy też ewentualnie opodatkowanie obiektu jako budowli, nie zaś jako budynku. Poza tym, jak zasadnie podniesiono w zaskarżonej decyzji, budynek posiada przegrody pionowe do momentu ich całkowitego i trwałego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan przegród pionowych, ich uszkodzenie lub czasowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt nie posiada przegród pionowych, a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony przegród pionowych, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana, i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2016 roku, o sygn. akt II FSK 1581/15 oraz z dnia 24 sierpnia 2016 roku, o sygn. akt II FSK 2122/14).

Nadto wskazać należy, że braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.I. nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Stwierdzone ubytki w ścianach zewnętrznych, czy stropach oraz dziury w poszyciu dachowym, z uwagi na trwające prace remontowe, nie pozbawiają obiektu cech budynku (zob. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 czerwca 2012 roku, o sygn. akt I SA/Łd 463-465/12).

Wskazać przy tym należy na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 roku, o sygn. II FSK 812, 813 i 821/12, w których stwierdzono, że stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi, bowiem brak podstaw do uznania, że sporny obiekt w sposób trwały został pozbawiony dachu i przegród pionowych. Jak zasadnie wskazało SKO w zaskarżonej decyzji, przejściowy brak okien, schodów wewnętrznych lub ogólna dewastacja budynku nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy przejściowo został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Skoro bowiem dla kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku istotne jest istnienie fundamentów, dachu i ścian, a nie doskonałość techniczna tych elementów, to samo stwierdzenie ich istnienia przesądza o kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku. Od zdewastowanych budynków należy płacić podatek od nieruchomości, nawet gdy poszycie nie spełnia już swojej funkcji. Od nieużywanej nieruchomości przedsiębiorca płaci i tak podatek według najwyższej stawki, nawet jeżeli nie prowadzi tam działalności gospodarczej z powodu fatalnej kondycji budynku (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2014 roku o sygn. akt II FSK 3048/12, z dnia 6 października 2015 roku o sygn. akt II FSK 2139/13 oraz II FSK 321/14 i z dnia 21 stycznia 2016 roku o sygn. akt II FSK 3337/13.

W tym stanie rzeczy zasadnie uznano, że sporny obiekt należy opodatkować jako budynek.

Odnosząc się z kolei do zarzutów skarżącej Spółki dotyczących przyjętej do opodatkowania powierzchni użytkowej ww. budynku stwierdzić należy, że są one również nieuzasadnione. Jak wynika bowiem z zaskarżonej decyzji i akt administracyjnych, powierzchnia użytkowa budynku została ustalona w oparciu o ustalenia kontroli podatkowej [...], w trakcie której kontrolowany poprzedni właściciel nieruchomości w piśmie z dnia 18 września 2014 roku poinformował, że "w Deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2013 została zadeklarowana powierzchnia 14.734 m2 i jest to faktyczna powierzchnia pozostałości po budynku ZPP C przy ul. B 42 w Ł.". Protokół z ww. kontroli wraz z oświadczeniem, o którym mowa powyżej, znajduje się w aktach administracyjnych i stanowi dowód poddany ocenie w niniejszej sprawie, na którym organy oparły swoje ustalenia. W tej sytuacji bezzasadny jest, zdaniem Sądu, zarzut skargi, iż powierzchnia użytkowa budynku została przyjęta przez organy bez przeprowadzenia postępowania dowodowego. Podnieść też trzeba, iż strona skarżąca oprócz podnoszenia zarzutu co do ustalenia przez organy powierzchni użytkowej spornego budynku bez postępowania dowodowego, nawet nie wskazuje jaka jest, jej zdaniem, ta powierzchnia.

Odniesienie się do pozostałych zarzutów skarżącej spółki sprowadza się do oceny, czy zachodzą względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej.

Podnieść w tym miejscu należy, że względy techniczne w rozumieniu u.p.o.l. to takie, których związek z nieruchomością polega na tym, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, ma ono bowiem normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów prawa budowlanego. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. może więc znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot. Tym samym wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Co do zasady każda nieruchomość w posiadaniu przedsiębiorcy winna być opodatkowana według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z trzema wyjątkami wskazanymi w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W przedmiotowej sprawie użytkownikiem wieczystym gruntów i właścicielem budynków jest przedsiębiorca - Spółka prawa handlowego A Sp. z o.o. Spółka Komandytowa wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestru Przedsiębiorców (numer KRS: [...]; REGON: [...], NIP: [...]), co powoduje, że wszystkie jej nieruchomości, poza trzema wyjątkami wskazanymi w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowią nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ewentualne niewykorzystywanie do takiej działalności nie powoduje opodatkowania niższymi stawkami. W przedmiotowej sprawie nie mamy niewątpliwie do czynienia z gruntem "pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych". Należy także wskazać, że przedmiotowa nieruchomość nie jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, tylko przemysłowym, a tym samym nie może mieć miejsce wyłączenie z o opodatkowania najwyższymi stawkami przewidziane dla "budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami". Wydanie decyzji zezwalającej na przebudowę budynku na cele mieszkaniowe nie jest wystarczające do stwierdzenia, iż mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym, nie będącym budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dodatkowo należy wskazać, że dokonywanie przez przedsiębiorcę, będącego deweloperem, przebudowy budynku, świadczy o związku tego budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka w ramach swojej działalności nabyła bowiem przedmiotową nieruchomość i ją przebudowuje. W związku z tym skutki przebudowy w postaci uszkodzenia elementów przebudowywanego budynku i czasowe niewykorzystywanie nieruchomości z powodu wykonania wskazanych prac remontowych i modernizacyjnych czy adaptacyjnych pozostaje, zdaniem Sądu, bez znaczenia dla kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości (np. wyrok NSA z 3.04.2014 r. II FSK 821/12, LEX nr 1475122; wyrok NSA z 7.02.2014 r. II FSK 458/12 LEX nr 1497828).

W świetle powyższych uwag nie ma podstaw do twierdzenia, że w roku 2014 budynek nie był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą skarżącej Spółki, gdyż był w posiadaniu podmiotu gospodarczego, jego zły stan techniczny nie był nieusuwalny, a mógł być wyeliminowany w drodze prac remontowych, odtworzeniowych, modernizacyjnych, które zresztą trwają. Jak już wyżej wskazano, wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy, tak jak w niniejszej sprawie, bowiem skarżąca nabyła nieruchomość w określonym stanie technicznym i zgodnie z wydaną dla poprzedniego właściciela nieruchomości decyzją zezwalającą na przebudowę budynku przemysłowego na mieszkalny przystąpiła do jego przebudowy, a to wiązało się z demontażem niektórych elementów budynku, by móc w to miejsce wstawić nowe. Stwierdzić przy tym należy, że według utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych - wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy, uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 roku sygn. akt II FSK 151/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2009 roku sygn. akt II FSK 1354/07). Konsekwencją takiej wykładni przepisu jest powszechnie reprezentowane stanowisko, iż celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwil w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić swoistą ulgę w podatku dla przedsiębiorców inwestujących, to uczyniłby to przez wyraźny zapis w ustawie (vide - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 października 2010 roku, o sygn. akt I SA/G1 563/10 i z dnia 16 marca 2011 roku, o sygn. akt I SA/G1 1278/10).

Tak więc zakup przez Spółkę wymagających remontu obiektów budowlanych i prowadzenie prac budowlanych, polegających na przebudowie budynku, nie mieści się, jak zasadnie stwierdziło SKO, w ramach "względów technicznych" powodujących niemożność prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu powołanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Prowadzenie przez przedsiębiorcę prac remontowych i adaptacyjnych, nawet zmieniających w przyszłości sposób wykorzystywania obiektu, świadczy o związku z prowadzoną działalnością gospodarczą tym bardziej, że jak wynika z wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego Spółki podstawą jej działalności jest prowadzenie robót budowlanych oraz wynajem i dzierżawa. W tej sytuacji trudno jest mówić, iż nieruchomości nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej, bowiem były w sposób faktyczny wykorzystywane przez Spółkę poprzez ich zakup, zarządzanie i remont.

Analiza stanu faktycznego, ustalonego w postępowaniu podatkowym na podstawie zebranego w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i jego ocena w świetle obowiązującego stanu prawnego, uzasadnia stwierdzenie, że brak jest podstaw do przyjęcia, zgodnie z twierdzeniami strony, iż nieruchomość nie podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek przewidzianych dla przedsiębiorców.

Powyższej oceny nie zmienia złożona wraz z pismem z dnia 27 marca 2017 r. opinia z 24 lutego 2017 r. dotycząca ustalenia właściwości konstrukcji pozostałości po budynku biurowo-magazynowo-produkcyjnym wraz z opracowaniem z lipca 2012 r. o stanie technicznym i możliwości użytkowania budynku fabrycznego na spornej nieruchomości. Powyższa opinia została wykonana już po wydaniu zaskarżonej decyzji, zatem nie mogła zostać poddana ocenie organów podatkowych. Poza tym w piśmie z dnia 27 marca 2017 r. złożonym przez profesjonalnego pełnomocnika strony skarżącej nie zawarto wniosku o dopuszczenie dowodu z ww. dokumentu, nie sposób zatem opracowania przygotowanego w postaci opinii uznać za dowód uzupełniający z dokumentu w rozumieniu art. 106 § 3 p.p.s.a. Przyjęcie odmiennego zapatrywania przeczyłoby funkcji pełnionej przez środki dowodowe, którymi są opinie biegłych. Brak jest przeszkód do posługiwania się nimi na etapie postępowania przed organami administracyjnymi, czego strona skarżąca jednak nie uczyniła. Korzystania z takich środków nie dopuszczają jednak przepisy p.p.s.a. Przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego lub ekspertyzy naukowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym musiałoby podlegać wszelkim rygorom prawnym właściwym dla kontradyktoryjnego modelu procesu sądowego i w żadnym wypadku nie może być utożsamiane wyłącznie z zapoznaniem się z treścią określonego dokumentu prywatnego, zawierającego przygotowany na zlecenie strony pogląd w sprawie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2012r., sygn. akt II FSK 2466/10, Lex 1212291).

W świetle powyższych rozważań nie zasługują na uwzględnienie zarówno zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego.

W tej sytuacji Sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a.

ds