Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1519/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 10, art. 121 par.1, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 42 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Juliusz Antosik (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.P.H.U. "S." sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Op 62/07 w sprawie ze skargi P.P.H.U. "S." sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 19 grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną 2) zasądza od P.P.H.U. "S." sp. z o.o. w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Op 62/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowo - Usługowego "S." sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 19 grudnia 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004 r.

W wyroku tym wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia 11 października 2006 r., określił skarżącej Spółce za październik 2004 r. kwotę różnicy podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, że w toku kontroli oraz postępowania podatkowego ustalono, że w wystawionych przez skarżącą Spółkę fakturach, które miały dokumentować dostawę wewnątrzwspółnotową, podano niewłaściwy numer NIP UE i wskazywano jako odbiorców towaru podmioty, które nie dokonały nabycia towaru, a przedłożone przez skarżącą dokumenty nie pozwoliły na identyfikację rzeczywistych odbiorców. Jednocześnie, wobec wykazania przez podatnika w deklaracji podatkowej za październik 2004 r. kwoty zwrotu różnicy podatku w wysokości wyższej od należnej, ustalono na podstawie art. 109 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej w skrócie "ustawą VAT"), dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 % zawyżonej kwoty.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie, w którym domagała się uchylenia decyzji organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia 19 grudnia 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia podtrzymał argumentację zawartą w zakwestionowanej decyzji organu I instancji i podkreślił, że numer NIP UE wskazany w fakturach jako właściwy dla firmy R. należy do A. K. prowadzącego działalność pod nazwą R. W., który nie importował towarów z Polski i nie utrzymywał kontaktów z polskimi podmiotami. W ocenie organu odwoławczego nie bez znaczenia dla oceny wiarygodności dowodów przedstawionych przez skarżącą jest to, że początkowo dostawa miała nastąpić na rzecz firmy G. LTD, a gdy polskie organy skarbowe otrzymały informację o bezprawnym użyciu danych tego podmiotu, Prezes S. T.H. wskazał, że w rzeczywistości dostawy dotarły do zupełnie innego odbiorcy, czyli firmy R. Jednocześnie Dyrektor zaznaczył, że wskazany w fakturach korygujących numer NIP UE w rzeczywistości przynależy do innego podatnika, który jak już stwierdzono wyżej, zaprzeczył, aby otrzymywał jakiekolwiek dostawy z Polski i upoważniał kogokolwiek do reprezentowania go wobec firmy S. Podatnik ten wskazał także, że jego numer identyfikacyjny został użyty bezprawnie.

Nadto Dyrektor podkreślił dwuznaczną rolę J. S., który z jednej strony reprezentował skarżącą, a z drugiej potwierdzał odbiór towarów w imieniu nabywcy i wręczał kierowcom firm przewozowych koperty zawierające najprawdopodobniej pieniądze. Odnosząc się natomiast do przedłożonych przez skarżącą dokumentów, które miały potwierdzać dokonanie dostawy, organ wskazał, że budzą one poważne wątpliwości, gdyż zgodnie z informacją uzyskaną od organów brytyjskich są sfałszowane. Deklaracje o treści przedłożonej przez skarżącą nie były składane przez podmiot posługujący się numerem NIP UE GB 110604922 i podmiot ten nie wystawiał również upoważnień. Podkreślił także dodatkowo, że podmiot ten faktycznie składał deklaracje kwartalne, podczas gdy okazane przez skarżącą deklaracje były deklaracjami miesięcznymi. Uzupełniająco wskazał również, że to właśnie J. S. potwierdził odbiór towarów w imieniu firmy G. LTD, potem po upływie kilkunastu dni poinformował, że faktycznie dostarczono towar do innego odbiorcy i w imieniu tego odbiorcy przyjął faktury korygujące. W tym kontekście wątpliwość organu II instancji wzbudził również sposób przekazywania zapłaty, w zapieczętowanych kopertach kierowcom wynajmowanych firm transportowych. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w przypadku dostawy dokonanej na rzecz firmy R. w dokumentach przewozowych widnieje firma G. LTD. Powyższe ustalenia, zdaniem Dyrektora wskazują na fakt wywozu towaru do Wielkiej Brytanii, lecz nie pozwalają na przyjęcie, że zostały dostarczone skonkretyzowanemu podatnikowi posiadającemu właściwy NIP UE. A tylko dostarczenie towarów nabywcy posiadającemu właściwy i ważny numer NIP do transakcji wewnątrzwspólnotowych warunkuje skorzystanie z zerowej stawki podatku VAT. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, a to art. 181, 187 § 1,art. 191, 120,121,122 organ odwoławczy wskazał, że dokonano pełnej, rzetelnej i wyczerpującej oceny materiału dowodowego i uwzględniono w tej ocenie także dowody dostarczone w toku postępowania przez skarżącą. Za niezasadny uznał zarzut nakładania na skarżącą obowiązków niemających odzwierciedlania w obowiązujących przepisach. Stosownie bowiem do treści art. 42 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawnienie do skorzystania z zerowej stawki podatku VAT jest uzależnione od tego czy kontrahent posiada ważny i właściwy numer identyfikacyjny w zakresie podatku od wartości dodanej. Zatem, chcąc skorzystać z tego uprawnienia, podatnik winien dołożyć należytej staranności przy wyborze i sprawdzeniu swojego odbiorcy. Zaniechanie bądź zaniedbanie w tym zakresie obciąża podatnika i nie można w takim przypadku mówić o przerzuceniu na podatnika odpowiedzialności za niewłaściwe funkcjonowanie systemu podatkowego Wspólnoty Europejskiej ani o rozstrzyganiu wątpliwości na korzyść Skarbu Państwa. Odmienna ocena dowodów dokonana przez organy także nie może prowadzić do takich wniosków. Zdaniem organu, zeznania świadków i prezesa skarżącej Spółki potwierdzają wprawdzie fakt dokonania dostawy, jednak nie identyfikują odbiorcy. Końcowo organ II instancji zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zarówno w sentencji jak i uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazuje przepisy, na których oparł rozstrzygnięcie.

Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła naruszenie: art. 42 ust. 1 oraz ust. 3 i ust. 11 ustawy VAT - poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów; art. 120, art. 121, art. 122 w zw. z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej - poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i naruszenie zasady prawdy materialnej, art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie w związku z art. 2 I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych 67/227/EWG i art. 11 (A)(l)(a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - poprzez ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie niezgodnego z prawem wspólnotowym art. 109 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

W uzasadnieniu skarżąca stwierdziła, że skoro nie został zakwestionowany wywóz przedmiotowych towarów, to nie dopuszczalne jest przerzucenie ciężaru podatkowego z tym związanego na zbywcę. Podniosła również, że nie miała obowiązku uzyskania czytelnego podpisu osoby odbierającej towar. Zdaniem skarżącej, posiadała ona dokumenty wymagane ustawą i potwierdzające wywóz towarów oraz ich dostarczenie na terytorium Wielkiej Brytanii. Natomiast zanegowanie przez kontrahenta faktu dokonania transakcji ze skarżącą, winno być jej zdaniem, ocenione przez pryzmat dokumentacji handlowej, która zasługuje na uwzględnienie. Skarżąca argumentowała, że nie wiedziała o nieuczciwym działaniu swojego kontrahenta, a sama działała w dobrej wierze. W tym zakresie powołała się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich( zwanego dalej w skrócie "ETS") w sprawach C-354/03, C-355/03, C-484/03.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację faktyczną i prawną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga jest nieuzasadniona i jako taka podlega oddaleniu.

Zdaniem Sądu I instancji, organy słusznie przyjęły, że dostawy miały miejsce, jednak na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie sposób określić, kto był ich odbiorcą. Wprawdzie w fakturach VAT wskazano konkretne podmioty, podobnie w dodatkowych dowodach zaoferowanych przez skarżącą takich jak oświadczenia, upoważnienia, specyfikacje wysyłkowe, deklaracje podatkowe dotyczące podmiotów brytyjskich, to jednak w świetle informacji udzielonych przez organy podatkowe Wielkiej Brytanii, nie sposób przyjąć, że podmioty te posługiwały się ważnym i właściwym numerem NIP UE.

Sąd zwrócił także uwagę na to, że skarżąca nie zawierała pisemnych kontraktów, albowiem wszelkie uzgodnienia odbywały się telefonicznie, płatności dokonywano w formie gotówkowej, bez przeliczenia należności. Kontrahenci strony skarżącej posługiwali się NIP UE przypisanym innym podmiotom. Skarżąca nie sprawdziła kontrahentów i z opisanych okoliczności wynika, że aprobowała tę dwuznaczną sytuację. W ocenie Sądu I instancji, organy słusznie zatem przyjęły, że na podstawie zaoferowanych przez skarżącą dowodów nie można ustalić, kto faktycznie był odbiorcą towarów i czy posiadał ważny numer NIP UE. Wskazany w fakturach numer identyfikacyjny NIP UE należał do zupełnie innego, niż wymieniony w fakturach podmiot. Dlatego zarzut naruszenia art.120,121,122 w zw. z art.187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów i naruszenie zasady prawdy materialnej, jest bezpodstawny. Dokonanie przez organy odmiennej oceny dowodów przedłożonych przez stronę, niż uczyniła to strona, nie stanowi przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów.

W ocenie Sądu, strona skarżąca nie spełniła tym samym warunków określonych w art. 42 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. W fakturach dokumentujących dokonane dostawy wskazano wprawdzie numer NIP UE, jednak należał on do zupełnie innego podmiotu. Także przedłożone przez skarżącą dowody w postaci oświadczeń, upoważnień, deklaracji podatkowych, które miały potwierdzić odbiór towarów przez wskazane tam podmioty, nie odpowiadały stanowi rzeczywistemu. Ponadto, wystawiając korekty zmieniające nazwę odbiorcy z G. LTD na firmę R., posłużono się niewłaściwym numerem identyfikacyjnym, a także wskazano inne nieprawdziwe dane dotyczące podmiotu, który miał być odbiorcą towaru.

Za niezasadny Sąd I instancji uznał również zarzut dotyczący art. 109 ust.5 ustawy VAT. W Sąd omówił specyfikę dodatkowego zobowiązania podatkowego, wskazując przy tym na jego sankcyjny charakter oraz okoliczność, że nie stanowi ono podatku obrotowego. Sąd wskazał, przy tym że uruchamianie procedury przewidzianej w art. 27 VI Dyrektywy nie jest wymagane, gdy w grę wchodzi zastosowanie art. 33 tej Dyrektywy. Państwa Członkowskie mogą stosować opodatkowanie różnego rodzaju transakcji podatkami pośrednimi, innymi niż podatek od wartości dodanej, jednak podatki te nie mogą mieć charakteru podatku obrotowego i nie mogą powodować w handlu między Państwami Członkowskimi powstania wymogów formalnych związanych z przekraczaniem granicy. Odnosząc się do powołanych przez stronę w tym zakresie orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Sąd I instancji wskazał, że problemy poruszone w tych orzeczeniach dotyczyły tzw. oszustw karuzelowych, w których uczestniczył podatnik nie wiedząc o oszukańczym charakterze tych transakcji. W takich sytuacjach ETS uznał, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie może ucierpieć, gdy podatnik ten nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. Trybunał w innym orzeczeniu w sprawie C-255/02 stwierdził również, że podmioty nie mogą się powoływać na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. Orzeczenia te jednak nie dotyczą bezpośrednio niniejszej sprawy.

Skarżąca Spółka wniosła skargę kasacyjną od tego wyroku. W oparciu o art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.") zarzucono naruszenie przepisów:

- art. 42 ust. 1 ustawy VAT poprzez jego błędną wykładnię, nie uwzględniającą orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości;

- art. 42 ust. 1 ustawy VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, polegające na odmowie jego zastosowania;

- art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie w związku z art. 2

I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych 67/227/EWG3 Dyrektywy i art. 11 (A)(l)(a) oraz art. 28c (A) (a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów polegające na braku ich zastosowania i ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie niezgodnego z prawem wspólnotowym art. 109 ust. 5 ustawy VAT oraz odmowę zwolnienia od podatku od wartości dodanej dostawy na rzecz podatnika z innego państwa członkowskiego, na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy VAT, niezgodnego z art. 28c (A) (a) VI Dyrektywy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c/ p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, nie rozpatrzenie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych i naruszenie zasady prawdy materialnej;

- art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję naruszającą przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego.

W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.

Skarżąca wniosła również o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w zakresie wykładni przepisów wspólnotowych na tle dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Uzasadniając powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej wskazał, że zaskarżone orzeczenie nie uwzględniało przepisów wspólnotowych oraz orzecznictwa ETS (wyroki w sprawach C-354/03, C-355/03, C-384/03 Optigen) w zakresie ochrony podatników działających w dobrej wierze. Skarżąca Spółka działała bowiem w zaufaniu do informacji uzyskanych od jej kontrahentów. Sama zaś miała ograniczone możliwości ich weryfikacji. Stąd też okoliczność współdziałania z podmiotem, którego danych nie mogła zweryfikować nie powinna obciążać strony. Wskazano, że fakt dostawy towarów poza granicami kraju nie był kwestionowany przez organy podatkowe. Stąd też Sąd I instancji winien uwzględnić dobrą wiarę skarżącej i zastosować art. 42 ustawy VAT.

Podniesiono również, że istnieją poważne wątpliwości co do zgodności dodatkowego zobowiązania podatkowego, wyrażonego w art. 109 ust. 5 ustawy VAT,z przepisami wspólnotowymi. W tym zakresie NSA winien skierować pytanie prejudycjalne do ETS w celu ustalenia właściwej wykładni przepisów wspólnotowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. nie skorzystał z możliwości wniesienia pisemnej odpowiedzi na skargę kasacyjną. Natomiast w wystąpieniu na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia w zaskarżonym wyroku przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzenie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych i naruszenie zasady prawdy materialnej. Ocena ich zasadności rzutuje bowiem na ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organy orzekające w tej sprawie i uznane za prawidłowe przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu. Skarżąca uzasadniając te podstawy kasacyjne nie negowała okoliczności, że odbiorcy wewnątrzwspólnotowych dostaw jej towarów nie podali w fakturach właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, ani też innych ustaleń, z których wynikało, że w istocie nie wiadomo, kto był odbiorcą jej towarów i czy w ogóle posiadał taki numer identyfikacyjny. Powoływała się natomiast na okoliczność swojej dobrej wiary co do rzetelności kontrahentów, która jakoby miała zostać wykazana w toku postępowania przed organami orzekającymi w tej sprawie. Spółka bowiem podniosła w podsumowaniu uzasadnienia tej części podstaw kasacyjnych, że "w sprawie stwierdzono, że towary zostały wywiezione do innego państwa członkowskiego, Skarżąca działała w dobrej wierze, a mimo to Sąd pierwszej instancji odmówił oceny zebranego materiału dowodowego pod kątem tej istotnej dla sprawy okoliczności faktycznej (działania w dobrej wierze), a przez to odmówił zastosowania dorobku orzeczniczego ETS przy wykładni i stosowaniu art. 42 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.". To stanowisko Spółki stoi w sprzeczności z prawidłowymi wnioskami wyprowadzonymi przez organy i potwierdzonymi przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że z całokształtu materiału dowodowego ilustrującego kontakty skarżącej z jej kontrahentami i sposób dostarczania im towarów na terenie Wielkiej Brytanii wynika, że po stronie skarżącej takiej dobrej wiary nie było. Wojewódzki Sąd Administracyjny oceniając tę kwestię, powołał się m.in. na takie okoliczności jak brak pisemnych kontraktów, dokonywanie zapłaty gotówką przekazywaną w zapieczętowanych kopertach przez kierowców z wynajętych firm transportowych nieznanej osobie, która pilotowała transport do miejsc odbioru towarów, anonimowość rzeczywistych odbiorców i ukrywanie miejsca prowadzenia przez nich działalności, dwuznaczna rola pośrednika J. S., występującego jako reprezentant kontrahentów, posługujących się fałszywymi dokumentami, który jednocześnie miał być pracownikiem irlandzkiego wspólnika skarżącej, niesprawdzenie kontrahenta, sposób dokonywania korekty zakwestionowanych faktur po ujawnieniu przez podaną w nich firmę, że bezprawnie posłużono się jej nazwą i numerem identyfikacyjnym. W związku z powyższym sąd administracyjny pierwszej instancji przyjął, że styl współpracy skarżącej z firmami w Wielkiej Brytanii wskazuje na jej pełną wiedzę, co do charakteru dokonywanych transakcji. To stanowisko, prezentowane również w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją przez organy podatkowe, jest prawidłowe.

Sposób działania Spółki przy realizacji wewnątrzwwspólnotowych dostaw towarów, a także jej zachowanie w sytuacji, gdy ujawniono, że posługiwała się dokumentami zawierającymi nieprawdziwe dane dotyczące jej brytyjskich kontrahentów dowodzi, że co najmniej godziła się na udział w oszustwie podatkowym, a nie, że stanowiła nieświadomą ofiarę takiego oszustwa. Dlatego też nie doszło w niniejszej sprawie do naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania podatkowego realizujących zasadę prawdy materialnej. Tym samym Sąd nie miał podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. i uwzględnienia skargi z powodu naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i prawidłowo zastosował art. 151 p.p.s.a.

W zaskarżonym wyroku nie doszło również do naruszenia wskazanych w podstawach kasacyjnych przepisów prawa materialnego.

Skarżąca w tym zakresie zarzuciła sądowi administracyjnemu pierwszej instancji dokonanie błędnej wykładni art. 42 ust. 1 ustawy VAT, nieuwzględniającej orzecznictwa ETS. Zdaniem Spółki wykładnia art. 42 ust. 1 tej ustawy, z uwagi na stanowisko ETS, powinna polegać na przyjęciu, że pod pojęciem "nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych" mieści się podmiot, który nielegalnie posłużył się cudzym - właściwym i ważnym numerem identyfikacyjnym - ale dostawcy (w tym przypadku skarżącej) nie można postawić zarzutu działania w celu uchylania się od opodatkowania. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wskazana wyżej interpretacja tego przepisu przedstawiona przez Spółkę jest nieadekwatna do stanu faktycznego ustalonego w tej sprawie, gdyż skarżąca nie jest podmiotem, któremu nie można postawić zarzutu braku wiedzy co do oszukańczego zachowania kontrahentów. Dlatego też taka wykładnia nie mogła być brana pod uwagę przez Sąd administracyjny pierwszej instancji w rozpatrywanej sprawie. Spółka nie była dostawcą , który działał w dobrej wierze i przedstawił dowody wskazujące prima facie na przysługiwanie mu prawa do zwolnienia od podatku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a także przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, aby nie uczestniczyć w oszustwie podatkowym (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 września 2007 r., C - 409/04 w sprawie Teleos plc i inni). Natomiast stanowisko Sądu, że numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych jest właściwy i ważny, gdy jest przypisany do konkretnego podmiotu prawa podatkowego, który używa go jako właściwy, wywołując za jego pomocą skutki prawne jest prawidłowe.

W stanie faktycznym ustalonym w rozpatrywanej sprawie brak jest również usprawiedliwionych podstaw do czynienia sądowi administracyjnemu pierwszej instancji zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 42 ust. 1 ustawy VAT, polegającego na odmowie zastosowania tego przepisu. Sąd prawidłowo przyjął za zgodne z prawem stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nie spełniła warunków określonych w art. 42 ust. 1 tej ustawy. Wywiozła wprawdzie towary z kraju i dostarczyła je do innego kraju Wspólnoty. Jednakże odbiorcami tych towarów byli nieznani nabywcy, którzy nie posługiwali się właściwymi i ważnymi numerami identyfikacyjnymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, o czym skarżąca powinna mieć świadomość, przy takim sposobie prowadzenia kontaktów handlowych z tymi nabywcami, jak wynikający z materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Za nieusprawiedliwione Naczelny Sąd Administracyjny uznaje także zarzuty naruszenia wskazanych w podstawach kasacyjnych przepisów prawa wspólnotowego. W szczególności, w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 stycznia 2009 r., C - 502/07 w sprawie K - 1 sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Bydgoszczy, oczywiście niezasadny jest zarzut niewłaściwego zastosowania niezgodnego, zdaniem skarżącej, z prawem wspólnotowym art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W tym orzeczeniu Trybunał uznał, że wspólny system podatku VAT nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku od wartości dodanej, taką jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela także pogląd sądu administracyjnego pierwszej instancji, że przepisy Szóstej Dyrektywy nakładały na państwa członkowskie obowiązek podjęcia działań niezbędnych do identyfikacji podatników przy użyciu indywidualnego numeru - art. 22(1)(c). Ponadto z art. 28c(A)(a) tej Dyrektywy wynikało, że zwolnieniu podlega jedynie wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, co oznaczało, że warunkiem zastosowania zwolnienia było ustalenie przez dostawcę towaru statusu swojego klienta. W piśmiennictwie zwraca się uwagę, że wszystkie państwa członkowskie wymagają, aby podatnik korzystający ze zwolnienia dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadał dowód, że jego nabywca jest podatnikiem VAT, względnie osobą prawną zarejestrowaną dla potrzeb podatku VAT w trybie przewidzianym w art. 22 (10) w celu rozliczenia podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (zob. P. Litwin, K. Sachs w Komentarzu do VI Dyrektywy VAT pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003 r. s. 841). Dlatego Naczelny Sąd Administracyjny nie uważa za zasadny zarzut naruszenia prawa wspólnotowego przez zastosowanie w sprawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który nie był niezgodny z art. 28c (A)(a) Szóstej Dyrektywy, uzależniając opodatkowanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według stawki 0% od identyfikacji nabywcy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł również podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej o wystąpienie z przedstawionymi w skardze kasacyjnej pytaniami o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.