Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2458/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od środków transportowych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 8 pkt 4 i 6, art. 9
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 66, art. 71 ust. 2
journal: Dz.U. 2003 nr 58 poz 515
law: Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - t. jedn.
article: par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2003 nr 192 poz 1878
law: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z  dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach
article: art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 306
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 4 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 108/11 w sprawie ze skargi D. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 24 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2006 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 14 czerwca 2011 r., I SA/Łd 108/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę D. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z 24 listopada 2010 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2006 r.

2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: decyzją z 17 sierpnia 2010 r. Prezydent Miasta L. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych za 2006 r. Organ ustalił, że w badanym okresie podatnik był właścicielem ciągnika siodłowego i naczepy, nie złożył jednak deklaracji na podatek od w/w środków transportowych i nie wpłacił należnego podatku.

SKO nie podzieliło przedstawionych w odwołaniu zastrzeżeń podatnika i decyzją z 24 listopada 2010 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że obowiązek podatkowy strony z tytułu podatku od środków transportu wynikał z art. 9 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej w skrócie "u.p.o.l."). Stwierdził, że w analizowanym okresie podatnik był właścicielem podlegających opodatkowaniu środków transportu i środki te nie zostały czasowo wycofane z ruchu, natomiast okoliczności takie jak zły stan techniczny pojazdów, niemożność ich wyrejestrowania, czy spór sądowy z kredytodawcą, zdaniem organu, pozostawały bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego.

3. W skardze na powyższą decyzję skarżący podniósł, że organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję mimo, że skarżący 22 listopada 2010 r., tj. w ostatnim dniu wyznaczonym przez SKO na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, przesłał listem poleconym pismo z załącznikami, zawierające dodatkowe wyjaśnienia. Wydając decyzję 24 listopada 2010 r. organ nie odniósł się do uwag i wniosków podatnika zgłoszonych w tym piśmie.

4. WSA w Łodzi uznał, że zakwestionowana decyzja jest zgodna z prawem.

W rozpoznawanej sprawie rozstrzygające jest ustalenie, czy uszkodzenie spornych pojazdów na skutek wypadku samochodowego w 2003 roku, który faktycznie wyeliminował je z ruchu, powoduje, że skarżący utracił przymiot podatnika w podatku od środków transportowych na skutek wygaśnięcia wskazanego zobowiązania podatkowego.

W ocenie sądu kluczowe jest stwierdzenie, że skarżący nie wyrejestrował w 2005 roku pojazdów ani nie zostało dokonane ich czasowe wycofanie z ruchu, a w świetle powołanych przepisów prawa okoliczność faktyczna całkowitego uszkodzenia pojazdów skutkująca ich praktyczną eliminacją z ruchu pozostaje bez wpływu na obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych. Nie budzi wątpliwości interpretacja zacytowanych przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którą konieczność opłacania podatku od środków transportowych nie jest uzależniona od użytkowania pojazdu ani też od jego fizycznego posiadania, a w konsekwencji, iż obowiązek ten wygasa dopiero z chwilą wyrejestrowania pojazdu.

Biorąc pod uwagę powyższe względy sąd pierwszej instancji stwierdził, że przytoczone w skardze zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy uznać za nieuzasadnione. Na uwzględnienie nie zasługują też pozostałe zarzuty skargi. Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 122, 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako: "O.p."). Stan faktyczny został przez organy ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w szczególności w postaci opinii biegłego do spraw budownictwa, a poczynione ustalenia są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał dokonując analizy, a później oceny zebranego materiału dowodowego.

Wbrew zastrzeżeniom zgłoszonym w skardze uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

5. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucił jemu naruszenie:

• przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 8 pkt. 4 i 6 oraz art. 9 u.p.o.l., w zw. z art. 71 ust. 2 i art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 515, ze zm.; dalej jako: "Pr. d.") oraz § 1 pkt. 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 roku w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz.U.2003.192.1878; dalej jako: "rozporządzenie") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że przedmioty tj. ciągnik siodłowy i naczepa podlegają opodatkowaniu na podstawie wskazanej ustawy, mimo iż oba pojazdy zostały całkowicie wyeliminowane z ruchu drogowego oraz eksploatacji po wypadku w 2003 r. w wyniku którego znalazły się w stanie całkowicie wykluczającym je z możliwości dopuszczenia do uczestniczenia w ruchu drogowym w związku z czym nie podlegały podatkowi, skarżący zaś utracił przymiot podatnika w podatku od środków transportu na skutek wygaśnięcia wskazanego obowiązku podatkowego.

• przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie:

art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej jako: "P.p.s.a.") poprzez oddalenie przez WSA skargi w sytuacji, gdy decyzja SKO w L. została wydana z naruszeniem art. 122 i 187 O.p., uzasadniającym jej uchylenie ze względu na błędne ustalenie przez organy podatkowe stanu faktycznego w sprawie, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt. 2 P.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Z uwagi na sposób sformułowania zawartych w niej zarzutów konieczne jest przypomnienie niektórych wymogów, jakie pismo to -zgodnie z art.176 P.p.s.a.- winno spełniać.

Przytoczenie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu przepisów, jakie w ocenie strony składającej skargę kasacyjną zostały naruszone. Prawidłowe sformułowanie zarzutu, jak wynika z jednolitego w tym zakresie orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z 7 września 2011 r., II GSK 834/10, z 19 stycznia 2012 r., II GSK 1449/10, dostępne http://orzecznictwo.nsa.gov.pl, wniosek taki wyprowadzić można także z tezy uchwały NSA z 26 października 2009r., I OPS 10/09, ONSAiWSA z 2010r.,nr 1, poz.1), to wskazanie aktu prawnego powszechnie obowiązującego, miejsca jego publikacji, numeru przepisu, a w sytuacji, gdy jest zbudowany z więcej niż jednej jednostki redakcyjnej- także konkretnej jednostki redakcyjnej (paragrafu, ustępu, punktu, tiret). Niekiedy dla zrekonstruowania normy prawnej niezbędne jest powołanie kilku przepisów w ramach jednego zarzutu. W takim przypadku w uzasadnieniu skargi kasacyjnej winno się znaleźć wyjaśnienie związku tych przepisów i wywiedzenie z nich normy, która w ocenie autora skargi kasacyjnej została naruszona (wyroki NSA z dnia 25 marca 2006 r., I OSK 634/05, z 18 marca 2008 r., I FSK 1869/07, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie jest natomiast prawidłowe przywołanie kilku, kilkunastu przepisów prawa, bez argumentacji, z której wynikać będzie zrekonstruowana na ich podstawie norma prawna (wyroki NSA z 23 kwietnia 2007 r., I FSK 815/06, z 15 grudnia 2011 r., II FSK 1053/10, z 7 lutego 2012 r., II FSK 1679/10). Niespójność tak sformułowanego zarzutu powoduje niemożność merytorycznego odniesienia się do niego. Z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej (art.183 § 1 P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować strony w formułowaniu zarzutów czy ich doprecyzowaniu. Z urzędu może on wyłącznie uwzględnić nieważność postępowania.

Strona skarżąca podniosła w tej sprawie zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art.174 P.p.s.a. Z tego względu ocenę zarzutów należy rozpocząć od wskazanych w skardze kasacyjnej uchybień przepisom postępowania. Dopiero stwierdzenie, że podstawa faktyczna zaskarżonego wyroku jest prawidłowa i nie doszło do naruszeń proceduralnych, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy umożliwi ocenę prawidłowości zastosowanych przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego.

W ocenie strony skarżącej w postępowaniu podatkowym naruszono art.122, art.187 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym dla potrzeb rozstrzygnięcia. W ocenie skarżącego istotne znaczenie dla sprawy miałby dowód z opinii biegłego czy też dokumenty dotyczące kredytu zaciągniętego na zakup środków transportowych i okoliczności związane z jego spłatą i zastawem, ustanowionym na pojazdach przez bank udzielający kredytu.

Zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, uregulowaną w art. 122 O.p. organ podatkowy ma obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Oznacza to, że zakres postępowania dowodowego określa hipoteza normy prawnej, jaka ma mieć zastosowanie w danej sprawie. Do organu podatkowego należy określenie faktów, które podlegają udowodnieniu, dowodów, jakie w związku z tym powinny zostać dopuszczone i przeprowadzenie postępowania dowodowego. W sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych niezbędne jest zatem ustalenie, czy kto jest- w okresie podatkowym- właścicielem środków transportowych, które zostały wymienione w art. 8 u.p.o.l., czy i kiedy środki te zostały zarejestrowane, czy i w jakim okresie zostały ewentualnie czasowo wyłączone z ruchu na podstawie decyzji organu rejestrującego pojazdy, czy i kiedy zostały wyrejestrowane bądź zbyte, czy została złożona deklaracja w tym podatku. Okoliczności te zostały w postępowaniu podatkowym wyjaśnione. Strona nie kwestionowała zresztą, że pojazd i naczepa nie zostały wyrejestrowane. Podnosiła wprawdzie, że od 2003 r. (po uszkodzeniu pojazdu i naczepy) była już tylko bezumownym użytkownikiem tych pojazdów, jednakże okoliczności tej nie wykazała, a przeciwnie- z faktury sprzedaży środków transportowych wynika, że pozostawała ich właścicielem do 28 grudnia 2009 r. Skarżący wskazał też na fakt ustanowienia zastawu na tych rzeczach przez bank kredytujący zakup tych środków transportowych, jednakże okoliczność ta (zresztą wynikająca jedynie z oświadczenia podatnika) nie miałaby znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Niezależnie bowiem od tego, czy byłby to zastaw, uregulowany w art. 306-326 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16,poz. 93 ze zm.; dalej jako: "K.c."), czy też zastaw rejestrowy, uregulowany w ustawie z dnia 6 grudnia 1996r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów (Dz.U. Nr 149, poz. 703 ze zm.), ustanowienie zastawu nie oznacza zmiany właściciela rzeczy. W wyniku umowy zawartej między właścicielem rzeczy i wierzycielem rzecz zostaje obciążona prawem, na mocy którego wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia z rzeczy niezależnie od tego, czyją ona stała się własnością i z pierwszeństwem przed osobistymi wierzycielami właściciela z wyłączeniem tych, którym z mocy ustawy przysługuje pierwszeństwo szczególne (art.306 K.c.). Zastaw rejestrowy winien być odnotowany w dowodzie rejestracyjnym pojazdu (art.12 ust.1 ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów). Z prawa o ruchu drogowym nie wynika jednakże, aby wpis taki uniemożliwiał wyrejestrowanie pojazdu bez zgody zastawnika. Nie było zatem potrzeby badania okoliczności związanych z zastawem i zgodą banku na wyrejestrowanie pojazdu. Prawidłowo zatem przyjęto w zaskarżonym wyroku, że w postępowaniu podatkowym nie doszło do naruszenia art.122 O.p.

Z uwagi na nieprecyzyjność zarzutu skargi kasacyjnej nie sposób natomiast odnieść się merytorycznie do zarzutu naruszenia art.187 O.p. Przepis ten zbudowany jest z trzech paragrafów. Ani w podstawach kasacyjnych, ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie sprecyzowano, którego z nich dotyczył zarzut. Nie sposób zatem stwierdzić, w jaki sposób został naruszony art.187 § 3 O.p., wskazujący na zwolnienie z obowiązku przedstawienia dowodu na fakty powszechnie znane bądź znane organowi z urzędu czy art.187 § 2 O.p., dający organowi podatkowemu uprawnienie do zmiany, uchylenia bądź uzupełnienia własnych postanowień dotyczących przeprowadzenia dowodów. Nie doszło również, z powodów wskazanych w ramach oceny naruszenia art.122 O.p., do naruszenia art.187 § 1 O.p., uwzględniono i oceniono bowiem wszelkie dowody niezbędne do załatwienia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył zatem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art.151 P.p.s.a. w zw. z art. 122 i art.187 O.p.

Niezasadność zarzutów procesowych powoduje, że stan faktyczny przyjęty za podstawę orzekania w zaskarżonym wyroku jest wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego (art.183 § 1 P.p.s.a.) przy ocenie zarzutów naruszenia prawa materialnego.

W zarzucie opartym na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. przytoczono jako naruszone art.8 pkt 4 i 6 i art. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 71 ust. 2 i art. 66 Pr.d. oraz § 1 pkt 5 rozporządzenia. Art.9 u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. składał się z 13 ustępów. Strona skarżąca nie wyjaśniła (także w uzasadnieniu skargi kasacyjnej), którego z nich dotyczy zarzut. Podobnie z 13 ustępów składał się art. 66 Pr. d. Także w tym przypadku nie wyjaśniono, która konkretnie jednostka redakcyjna tego przepisu została naruszona. Czyni to utrudnionym merytoryczne ustosunkowanie się do tego zarzutu, zwłaszcza biorąc pod uwagę, że art.66 Pr. d. zawiera m.in. w kilku ustępach upoważnienia dla ministra właściwego do spraw transportu, ministra Obrony Narodowej i właściwego do spraw wewnętrznych do wydania przepisów wykonawczych.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej da się jednak wyprowadzić wniosek, że zdaniem skarżącego, skoro o obowiązku podatkowym w podatku od środków transportowych decyduje fakt zarejestrowania pojazdów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, a warunkiem rejestracji jest spełnienie warunków dopuszczenia ich do ruchu, to wyeliminowanie środków transportowych z ruchu drogowego i eksploatacji po wypadku, któremu uległy 29 listopada 2003 r., przesądza o wygaśnięciu obowiązku podatkowego. Zarzutu tego podzielić nie można.

Zgodnie z art. 9 ust.4 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego- od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. Wygasa natomiast z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wydana została decyzja organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.). Powstanie i ustanie obowiązku podatkowego nie zależy zatem od tego, czy pojazd jest – w okresie podatkowym- utrzymywany w stanie odpowiadającym warunkom, o których mowa w art.66 ust. 1 Pr. d. Istotne jest, że jest on zarejestrowany i nie została wydana przez organ rejestrujący decyzja o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu. Wyrejestrowanie pojazdu, jak i czasowe wycofanie go z ruchu, dokonywane jest poprzez wydanie decyzji przez organ rejestrujący, na wniosek właściciela pojazdu (art. 79 ust. 1 i art.78a ust. 1 Pr. d.). Nie następuje ono z mocy prawa w przypadku, gdy pojazd nie spełnia warunków dopuszczenia go do ruchu (nie stanowi to zresztą podstawy do wyrejestrowania-art.79 ust.1 Pr. d.). Dopóki na wniosek właściciela pojazdu nie zostanie on wyrejestrowany, dopóty ciąży zatem na nim jako podatniku obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, stosownie do art.9 ust. 1 i ust. 4 u.p.o.l. (por. wyroki NSAz 25 maja 2011 r., II FSK 108/10 i powołane tam orzecznictwo, z 27 maja 2011 r., II FSK 129/10, z 27 marca 2013r., II FSK 1611/11).

W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że sporne pojazdy przez cały 2006 r. były zarejestrowane, nie wydano też decyzji o czasowym wycofaniu ich z ruchu. Istniały zatem podstawy do określenia skarżącemu, jako właścicielowi tych pojazdów, zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych. Nie doszło w związku z tym do niewłaściwego zastosowania art. 8 pkt 4 i 6 oraz art. 9 u.p.o.l. w związku z art. 71 ust. 2 i art. 66 Pr. d. oraz § 1 pkt 5 rozporządzenia.

Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.