Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2055/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 70 par. 3-4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: 1. Art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ stanowił, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

2. Dokonanie czynności egzekucyjnej, o której podatnik /dłużnik/ został powiadomiony, jest faktem prawotwórczym. Zgodnie bowiem z art. 70 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ powoduje przerwanie biegu przedawnienia z konsekwencjami z art. 70 par. 4 tej ustawy.

TEZY

1. Art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ stanowił, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

2. Dokonanie czynności egzekucyjnej, o której podatnik /dłużnik/ został powiadomiony, jest faktem prawotwórczym. Zgodnie bowiem z art. 70 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ powoduje przerwanie biegu przedawnienia z konsekwencjami z art. 70 par. 4 tej ustawy.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 28 lipca 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 25 maja 2004 r. I SA/Bk 99/04 w sprawie ze skargi Beaty i Leszka M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 29 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. - uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Bydgoszczy; (...).


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 25 maja 2004 r. I SA/Bd 99/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, po rozpoznaniu skargi Beaty i Leszka M., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 29 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. Z uzasadnienia wyroku wynikało m.in., że Leszek M. był udziałowcem s.c. "S-T" - udział 5 procent oraz s.c. "L-F" - udział 50 procent. W toku kontroli podatkowych ustalono, że w 1997 r. w sp. "S-T" doszło do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów i przychodów. Zawyżenie kosztów polegało, zdaniem organów podatkowych, na niewłaściwym ustaleniu - dla celów obliczenia odpisów amortyzacyjnych - wartości początkowej, zakupionych 29 grudnia 1995 r. ciągników widłowych i naczep - chłodni. W sp. "L-F" zawyżono koszty zakupu towarów handlowych w związku z ujemnymi różnicami kursowymi oraz zaniżono także koszty w związku z dodatnimi różnicami kursowymi; nie uwzględniono także wartości remanentu na dzień 1 stycznia 1997 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Beata i Leszek M. wskazali na trojakiego rodzaju naruszenia prawa, jakich dopuściły się organy podatkowe: - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy - bez bliższego sprecyzowania w jaki sposób doszło do tego naruszenia, - naruszenie art. 200 par. 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej - poprzez brak wyznaczenia przez Dyrektora Izby Skarbowej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się przez stronę przed wydaniem decyzji oraz - naruszenie art. 59 par. 1 pkt 3 i art. 70 Ordynacji podatkowej - poprzez doręczenie stronie decyzji po upływie pięcioletniego okresu przedawnienia tj. w dniu 5 stycznia 2004 r. Zdaniem skarżących nie doszło do przerwania biegu przedawnienia, gdyż prowadzone w roku 2003 postępowanie egzekucyjne było prowadzone od samego początku z naruszeniem przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i jako takie powinno być umorzone.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał zawarte w skarżonej decyzji stanowisko odnośnie ustaleń faktycznych będących podstawą orzeczenia. Co do zarzutu przedawnienia Dyrektor wskazał, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Podniósł, iż kwestia nieprawidłowego wszczęcia tego postępowania była już rozpatrywana w rezultacie złożonego przez skarżącego zarzutu, który postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia 5 lutego 2004 r. nie został uwzględniony. Na to postanowienie nie było wnoszone zażalenie. Dyrektor zwrócił też uwagę, iż o zajęciu konta bankowego skarżący został powiadomiony w dniu 23 grudnia 2003 r. - przed upływem terminu przedawnienia, natomiast w dniu 24 grudnia zastosowano egzekucję z pieniędzy /141 zł/.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: zgodnie z art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie zaś do par. 4 tegoż artykułu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, przy czym zdaniem Sądu istotne znaczenie ma tutaj data zastosowania środka egzekucyjnego i fakt powiadomienia o niej podatnika, a nie data tego powiadomienia. W rozpoznawanej sprawie kwestią niesporną i zgodną z cytowanym art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej było, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1997 upływał w dniu 31 grudnia 2003 r. Decyzja organu II instancji została zaś doręczona stronie dopiero w dniu 5 stycznia 2004 r., prawidłowość więc jej wydania była zależna od tego, czy faktycznie zaistniało przerwanie biegu przedawnienia. Najwyraźniej przewidując tę okoliczność Dyrektor występował w dniu 23 grudnia 2003 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z prośbą o informację, czy zaszły przesłanki przerwania bądź zawieszenia biegu przedawnienia. Jednakże odpowiedź na te zapytanie Dyrektor otrzymał dopiero 29 grudnia, a więc po dniu 27 grudnia, w którym upływał wyznaczony stronie termin do zapoznania się z aktami sprawy. Strona nie miała możliwości wypowiedzenia się w kwestii przerwania biegu przedawnienia, czyniąc to dopiero na rozprawie przed Sądem. Doszło więc do naruszenia art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organy podatkowe do zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwienia jej wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jego uchylenie w całości i przekazania rozprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, narzucając naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ poprzez przyjęcie, że informacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia 29 grudnia 2003 r. w sprawie przerwania biegu przedawnienia stanowi materiał dowodowy przedmiotowej sprawy w rozumieniu art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej, - art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieuwzględnienie zawartych w aktach sprawy w formie adnotacji ustaleń dokonywanych w trakcie postępowania odwoławczego w zakresie przerwy biegu przedawnienia, - art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez przyjęcie, że organ podatkowy naruszył art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym, że zaskarżona decyzja naruszyła przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu autor skargi wskazał, iż przedmiotem postępowania toczącego się przed organami podatkowymi było zobowiązanie podatkowe skarżących w podatku dochodowym za 1997 r. w związku z ustaleniami dokonanymi w trakcie kontroli podatkowej w spółkach "S-T" oraz "L-F", w których wspólnikiem był skarżący Leszek M. W związku z tym, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1997 r. upływał z dniem 31 grudnia 2003 r. organ II instancji w trakcie postępowania odwoławczego dokonał ustaleń w zakresie prowadzonego przez Urząd Skarbowy postępowania egzekucyjnego, a tym samym przerwania biegu przedawnienia. Na tę okoliczność została sporządzona notatka służbowa w dniu 19 grudnia 2003 r. /w aktach sprawy/. Celem potwierdzenia przerwania biegu przedawnienia Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., od którego otrzymał odpowiedź w dniu 29 grudnia 2003 r. Było oczywistym, że organ podatkowy jest zobowiązany z urzędu badać, czy nie doszło do upływu terminu przedawnienia, jednakże zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powyższe ustalenia nie dotyczyły bezpośrednio przedmiotu postępowania, jakim było określenie zobowiązania podatkowego skarżących za 1997 r. W związku z powyższym zdaniem organu informacja Urzędu Skarbowego dotycząca przerwania biegu przedawnienia nie stanowiła materiału dowodowego sprawy, z którym w myśl art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej organ jest zobowiązany zapoznać stronę. Ponadto ustalenia dotyczące przerwania biegu przedawnienia zostały dokonane również przed upływem wyznaczonego stronie terminu do zapoznania się z aktami sprawy, na okoliczność których została sporządzona wskazana adnotacja z dnia 19 grudnia 2003 r. Sąd pomijając tę adnotację, a jednocześnie twierdząc, że strona nie miała możliwości wypowiedzenia się w kwestii przerwania biegu przedawnienia naruszył art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 grudnia 2003 r. (...), wyznaczające stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zostało doręczone w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, natomiast zarówno strona jak i jej pełnomocnik nie skorzystali z prawa zapoznania się z materiałami sprawy. W świetle przedstawionego stanu faktycznego twierdzenia zawarte w zaskarżonym wyroku, że doszło do naruszenia art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązującego organy do zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania oraz, że wynik sprawy stanowi naruszenie art. 141 par. 4 i art. 145 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej w B. była zasadna. Art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ stanowił, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ta podkreślona okoliczność umknęła uwadze Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Nie wskazał bowiem jaki wpływ na wynik sprawy, w aspekcie zarzutu przedstawienia prawa do dokonania wymiaru podatku, mógł mieć fakt, że skarżący podatnicy nie zapoznali się z aktami sprawy, w wyznaczonym im, w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, siedmiodniowym terminie; na ile mógłby - hipotetycznie - zmienić się wynik sprawy gdyby z tymi aktami się zapoznali; jaki wpływ /istotny/ na wynik sprawy mógł mieć sam fakt udzielenia Dyrektorowi Izby Skarbowej przez organ egzekucyjny szczegółowych informacji na temat przebiegu postępowania egzekucyjnego wobec Leszka M., po upływie 7-dniowego terminu wyznaczonego podatnikom na zapoznanie się z aktami, wobec przekonania organów obu instancji, ich zdaniem udokumentowanego, że w grudniu 2003 r. nastąpiło przerwanie biegu przedstawienia zobowiązań małż. M. w podatku dochodowym za 1997 r. Dokonanie czynności egzekucyjnej, o której podatnik /dłużnik/ został powiadomiony, jest faktem prawotwórczym. Zgodnie bowiem z art. 70 par. 3 Ordynacji podatkowej /Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926 ze zm./ powoduje przerwanie biegu przedstawienia z konsekwencjami z art. 70 par. 4 tej ustawy. Ustosunkowując się zatem do zarzutu skargi małż. M. dotyczących przedawnienia ich zobowiązania w podatku dochodowym za 1997 r. już w momencie doręczenia im decyzji wymiarowej Sąd winien skonfrontować ten zarzut ze stanem faktycznym sprawy udokumentowanym nadesłanymi mu przez organ podatkowy aktami.

Oczywiście przedstawiony w skardze zarzut, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone było od początku z naruszeniem przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w postępowaniu ze skargi na decyzję wymiarowanie mógł być oceniany merytorycznie jako że odnosił się do innego postępowania niż zakończonego zaskarżoną decyzję. Do akt sprawy wymiarowej dołączone zostały przez Dyrektora Izby Skarbowej akta egzekucyjne odnoszące się do skarżącego Leszka M. i na ich podstawie /vide art. 106 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ Sąd mógł ustosunkować się merytorycznie do zarzutu skargi dotyczącego, jw., przedawnienia prawa wymiaru podatku i orzec czy - w tym aspekcie -zaskarżony akt administracyjny zgodny był z przepisem prawa materialnego /art. 70 par. 4 Ordynacji podatkowej/ czy też nie. Uchylenie decyzji wymiarowej jako niezgodnej z prawem, z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, było dokonane z oczywistym naruszeniem, wskazanego w podstawie kasacyjnej, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.

Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 i art. 203 pkt 2 - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.