Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 577/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 167
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca) Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski Protokolant st. inspektor sądowy Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 20 marca 2019 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] września 2018 r. (nr [...]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze. zm., dalej: o.p.), art. 20 ust. 1, art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r. ze zm.), art. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z 7 września 1987 r. ze zm.), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 1101/2014 z 16 października 2014 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 312 z 31 października 2014 r.), art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 167 ze zm.), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. – po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o. w C. (dalej też: spółka, strona skarżąca) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W. (dalej: Naczelnik, organ I instancji) z [...] marca 2018 r. (nr [...]) – utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie.

Z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że [...] czerwca 2015 r. strona skarżąca, działając przez przedstawiciela bezpośredniego dokonała zgłoszenia w procedurze dopuszczenia do obrotu. W pozycji 1 zgłoszenia ujęto m.in. wymienione w załączonej fakturze towary o nazwie handlowej: "[...]" o różnych symbolach – 100 sztuk, opisane w polu 31 SAD jako części do turbosprężarki jednostopniowej: kierownica spalin. Towary te spółka zaklasyfikowała do kodu TARIC 8414 90 00 90.

W wyniku powtórnej kontroli dokumentacji zgłoszenia celnego i w oparciu o dokumentację Protokołu kontroli celno-skarbowej z [...] października 2017 r. sporządzonego w wyniku przeprowadzenia kontroli w siedzibie spółki, powstała wątpliwość dotycząca zastosowanej klasyfikacji taryfowej towarów oraz określonej w tym zgłoszeniu kwoty wynikającej z długu celnego.

W związku z powyższym, działając na podstawie art. 22 ust. 6 w zw. z art. 29 unijnego kodeksu celnego, Naczelnik poinformował spółkę o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji w sprawie, w związku z ustaleniami dokonanymi na podstawie zgromadzonego materiału, tj.: zgłoszenia celnego uzupełniającego, faktury handlowej, dokumentacji protokołu kontroli celno-skarbowej, wyjaśnień strony skarżącej zawartych w piśmie z [...] stycznia 2018 r., informacji zawartych na stronach internetowych [...] i [...], dotyczących: turbosprężarki, turbiny ze zmienną geometrią, kierownicy spalin turbiny.

Decyzją z [...] marca 2018 r. organ I instancji określił kwotę długu celnego i orzekł o jej zaksięgowaniu oraz wezwał do uiszczenia odsetek. W uzasadnieniu decyzji podniósł, że części do turbosprężarek ujęte w pozycji 1 (kierownica spalin) powinny być zakwalifikowane do kodu TARIC 8411 99 00 99 ze stawką 4,1% . Naczelnik DUCS we W. uzasadniał, że w treści Protokołu z oględzin towarów zawierającego ich fotografie i stanowiącego załącznik do Protokołu kontroli wskazano, że kierownica spalin opisywana także jako koszyczek zmiennej geometrii jest częścią w postaci ruchomych łopatek umieszczonych dookoła wirnika turbiny spalinowej turbosprężarki i we wszystkich zgłoszeniach jest to ta sama kierownica spalin o zmiennej geometrii a różnice dotyczą jedynie wielkości związanej z rodzajem turbiny dla jakiej przeznaczona jest kierownica spalin. Dodatkowo w piśmie z [...] stycznia 2018 r. strona skarżąca wskazała, że towary objęte nazwą "[...]" są częściami przeznaczonymi do regulacji dopływu ilości strumienia spalin kierowanych na łopatki wirnika turbiny turbosprężarki. Opisy przedmiotowych towarów zostały zaakceptowane i potwierdzone przez stronę skarżącą bez żadnych zastrzeżeń.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, w którym zarzuciła naruszenie art. 48 unijnego kodeksu celnego poprzez błędne przeprowadzenie kontroli, w wyniku której uznano, że importer nieprawidłowo klasyfikował przedmiotowe towary (części do turbosprężarek jednostopniowych), co w konsekwencji doprowadziło do ponownego określenia długu celnego; art. 85 unijnego kodeksu celnego poprzez błędne określenie należności celnych przywozowych w wyniku nieuzasadnionej zmiany kodu CN importowanych części; naruszenie reguł 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 i uwagi 2 (b) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej w związku z brzmieniem kodów 8414 90 00 90 oraz 8411 99 00 99 poprzez błędną, niezasadną zmianę kodów CN importowanych kierownic spalin; art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, zaniechanie jego pełnego zgromadzenia oraz niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, niezasadnej zmiany kodu CN importowanych towarów i ponowne określenie kwoty długu celnego.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. decyzją z [...] września 2018 r. utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy wskazał, że Taryfa celna stanowiąca załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (UE) 1101/2014 z 16 października 2014 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 312 z 31 października 2014 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 6 ORINS, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Organ odwoławczy wskazał, że turbosprężarka to maszyna wirnikowa, która składa się z dwóch maszyn: turbiny z własnym korpusem (tzw. gorącej części) i sprężarki z własnym korpusem (tzw. chłodnej części), których wirniki są sztywno połączone wspólnym wałem. Turbina napędzana jest gazami wylotowymi z silnika spalinowego, napędza wirnik sprężarki sprężającej powietrze przed dostarczeniem go do silnika (element generujący doładowanie). Turbosprężarka, jako kompletna maszyna, objęta jest pozycją 8414 i wymieniona z nazwy w podpozycji CN 8414 80 11 - jako jednostopniowa oraz w podpozycji CN 8414 80 19, jeśli jest wielostopniowa. Klasyfikacja natomiast elementów składowych turbosprężarki tj. samodzielnie występujących maszyn: turbiny i sprężarki, będzie wynikała z postanowień uwagi 2 do sekcji XVI Taryfy celnej, z uwzględnieniem faktu, że turbiny oraz sprężarki są towarami, które posiadają swoje własne, określone z nazwy, pozycje w Taryfie celnej. Uwaga 2 do sekcji XVI stanowi, że: z zastrzeżeniem uwagi 1 do niniejszej sekcji, uwagi 1 do działu 84 i uwagi 1 do działu 85, części maszyn (niebędące częściami artykułów objętych pozycją 8484, 8544, 8545, 8546 lub 8547) należy klasyfikować zgodnie z następującymi zasadami:

(a) Części, które są towarami objętymi dowolną pozycją w dziale 84 lub 85 (inną niż pozycja 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8487, 8503, 8522, 8529, 8538 i 8548), należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do ich odpowiednich pozycji;

(b) pozostałe części, jeśli nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju maszyny lub do pewnej liczby maszyn objętych tą samą pozycją (włączając maszyny objęte pozycją 8479 lub 8543), należy klasyfikować wraz z maszynami tego rodzaju lub odpowiednio do pozycji 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8503, 8522, 8529 lub 8538; jednakże części, które w jednakowym stopniu nadają się do wykorzystania głównie z towarami objętymi pozycją 8517 oraz pozycjami od 8525 do 8528, należy klasyfikować do pozycji 8517;

(c) wszystkie pozostałe części należy klasyfikować odpowiednio do pozycji 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8503, 8522, 8529 lub 8538, lub w przypadku braku takiej możliwości, do pozycji 8487 lub 8548.

Organ odwoławczy podkreślił, że turbiny i sprężarki posiadają swoje własne, określone pod względem brzmienia, pozycje w Taryfie celnej. Zgodnie natomiast z uwagą 2(a) części, które same w sobie stanowią artykuł objęty dowolną pozycją w dziale 84 lub 85, w każdym przypadku są klasyfikowane do ich własnej, odpowiedniej pozycji, nawet jeśli zostały specjalnie zaprojektowane, aby pracować jako część określonej maszyny. W tej sytuacji, chociaż turbiny i sprężarki są częściami większej maszyny, jaką jest turbosprężarka, to jednocześnie są artykułami posiadającymi swoje własne pozycje i tym samym, gdy występują samodzielnie, są klasyfikowane zgodnie z uwagą 2(a) do ich własnych pozycji. I tak turbiny gazowe wymienione są w treści pozycji 8411 - Silniki turboodrzutowe, turbośmigłowe oraz inne turbiny gazowe, sprężarki natomiast są ujęte w brzmieniu pozycji 8414 - Pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza lub innych gazów; (.. .). Z kolei części do turbin i sprężarek, jako nieposiadające swojej własnej, określonej z nazwy, pozycji w Taryfie celnej, nie są towarami określonymi w uwadze 2(a), spełniają natomiast kryteria do ich zaklasyfikowania po myśli uwagi 2(b). Tym samym występujące samodzielnie części przeznaczone do turbin należy klasyfikować w pozycji obejmującej tą maszynę tj. 8411, analogicznie części do sprężarek w pozycji 8414.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że w sprawie spór dotyczył klasyfikacji taryfowej towaru, określonego jako kierownica spalin, która jest częścią w postaci ruchomych łopatek umieszczonych dookoła wirnika turbiny spalinowej turbosprężarki i służy do regulacji strumienia spalin na łopatki wirnika turbiny. Ponadto wyjaśnił, mając na uwadze materiał dowodowy, że kierownica spalin występuje w postaci umiejscowionego w korpusie turbiny na wałku turbosprężarki stalowego pierścienia wyposażonego w ruchome łopatki sterujące kątem pod jakim spaliny mają trafić na łopatki wirnika co umożliwia regulację wielkości strumienia spalin skierowanych na łopatki wirnika turbiny (wirnik turbiny otacza rodzaj żaluzji kierujących przepływem spalin). Innymi słowy turbina spalinowa posiada wbudowany układ sterowania geometrią przepływu spalin - tzw. kierownicę spalin,

Tym samym ten towar stanowi części turbiny spalinowej i w świetle przywołanych zasad klasyfikacji maszyn i ich części z sekcji XVI winny być ujęte w kodzie TARIC 8411 99 00 99. Końcowa klasyfikacja taryfowa tych artykułów wynika, jak wskazał organ odwoławczy, z zastosowania reguł 1 i 6 ORINS oraz uwagi 2(b) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. nie podzielił zarzutu Spółki, że zmiana kodu importowanych towarów jest spowodowana Rozporządzeniem Wykonawczym Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r., ponieważ akt ten nie stanowił podstawy prawnej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego. W zaskarżonej decyzji wyrażony został jedynie pogląd, co do przydatności tego aktu normatywnego w procesie klasyfikacji towarów w nim przedstawionych, z którym zgadza się organ odwoławczy.

Organ odwoławczy nie zgodził się także z twierdzeniem Spółki, że kod 8414 90 00 90 określający części do turbosprężarek, w świetle zmiany kodów CN dokonanych przez organ, byłby niepotrzebny i martwy. Organ wyjaśnił, że w kodzie tym ujęte są sprężarki i ich części, jednakże te nie stanowią przedmiotu sporu w niniejszej sprawie. Towary, względem których sporna jest klasyfikacja taryfowa, stanowią części turbiny gazowej, która wprawdzie jest elementem turbosprężarki, ale posiada odrębną pozycję w Taryfie celnej i w konsekwencji jej części podlegają odrębnej klasyfikacji taryfowej (w myśl cyt. uwagi 2(b) do sekcji XVI), aniżeli części do turbosprężarki.

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w przepisach Ordynacji podatkowej, bowiem fakt, że organ dokonał klasyfikacji odmiennej od zadeklarowanej przez importera nie świadczy o dowolnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego. Jednocześnie Dyrektor zauważył, że zebrany w sprawie materiał w sposób bezsporny wskazuje, co stanowiło przedmiot importu. W aktach znajduje się bowiem nie tylko protokół kontroli celno-skarbowej, ale także protokół z oględzin wraz ze zdjęciami, opisujący importowane towary, co do treści którego, obecny przy oględzinach, Prezes Spółki nie wniósł uwag. Ponadto podczas postępowania prowadzonego przez organ I instancji Spółka przekazała dodatkowe informacje na temat przedmiotowych towarów.

W skardze do sądu administracyjnego strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 48 UKC poprzez błędne przeprowadzenie kontroli po zwolnieniu towarów, w wyniku której uznano, iż Strona błędnie kwalifikowała importowane części do turbosprężarek jednostopniowych, co skutkowało ponownym określeniem długu celnego,

- art. 85 UKC poprzez błędne określenie należności celnych przywozowych w wyniku niezasadnej zmiany kodu CN importowanych części,

- naruszenie reguł 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 i uwagi 2(b) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej w związku z brzmieniem kodów 8414 90 00 90 oraz 8411 99 00 99 poprzez błędną, niezasadną zmianę kodu CN importowanych kierownic spalin do jednostopniowych turbosprężarek samochodowych;

- art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechanie jego pełnego zgromadzenia, jak również poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na niezasadnej zmianie kodu CN zaimportowanych części do turbosprężarek jednostopniowych a w konsekwencji ponowne określenie kwoty długu celnego.

Mając na uwadze powołane zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu [...] marca 2019 r. pełnomocnik organu podniósł, że decyzja w sprawie wiążącej informacji taryfowej została wydana po dokonaniu zgłoszenia celnego. Dotyczy ona obudowy turbiny i kierownicy spalin, a wskazane w decyzji kody odnośnie tych towarów są zgodne z klasyfikacją podaną przez organ. Sąd postanowił dopuścić dowód z decyzji WIT załączonej do skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlegała oddaleniu.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2107) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone akty pod względem ich zgodności z prawem. Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Przedmiotem kontroli była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej utrzymująca w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie o określeniu kwoty długu celnego, który powstał w wyniku zmiany przez organ klasyfikacji taryfowej importowanych przez spółkę towarów w postaci: 1. części turbosprężarki jednostopniowej: kierownica spalin (towary te spółka zaklasyfikowała do kodu TARIC 8414 90 00 90);

Organ I instancji rozstrzygnął o klasyfikacji importowanych towarów w następujący sposób: części turbosprężarki jednostopniowej: kierownica spalin - kod TARIC 8411 99 00 99. Organ II instancji potwierdził prawidłowość klasyfikacji dokonanej przez organ I instancji.

Istota sporu sprowadzała się zatem do ustalenia prawidłowej taryfikacji importowanych towarów.

W sprawie spółka dokonała zgłoszenia celnego uzupełniającego towarów dopuszczonych do wolnego obrotu w procedurze uproszczonej w dniu [...] czerwca 2015 r. Z dniem 1 maja 2016 r. wszedł w życie Unijny Kodeks Celny - rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L 269 z dnia 10 października 2013 r., dalej: u.k.c). Z mocy art. 286 ust. 2 u.k.c. - rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny zostało uchylone. Unijny Kodeks Celny nie zawiera przepisów przejściowych. Pomimo braku przepisów przejściowych należy określić sposób postępowania w przypadku długów celnych powstałych przed dniem 1 maja 2016 r. Z tych względów, aby określić sposób postępowania w przypadku długów celnych powstałych przed dniem 1 maja 2016 r., należałoby odnieść się do analogicznej sytuacji, która miała miejsce na przełomie 1993 r. i 1994 r., tj. w chwili zastąpienia przez WKC regulacji "przedkodeksowych" (szeregu rozporządzeń i dyrektyw). Zgodnie bowiem z przepisem art. 251 WKC, rozporządzenia i dyrektywy traciły wówczas moc z dniem 1 stycznia 1994 r. Podobnie jak obecnie, również wtedy brak było przepisów przejściowych. W tym zakresie zasadnym będzie odwołanie się do wypracowanego stanowiska doktryny oraz orzecznictwa ETS wskazującego, że przepisy proceduralne stosować należało do wszystkich postępowań, które zawisły po wejściu w życie tych przepisów (wyrok ETS z dnia 10 maja 2001r. w sprawie T-186/97). Natomiast przepisy materialne, nie mogą regulować skutków prawnych zdarzeń, zaistniałych przed wejściem w życie tych przepisów (wyrok BFH z dnia 1 lutego 2000 r., VII R 16/99). Również w wyroku w sprawie C-201/04, z dnia 23 lutego 2006 r., Trybunał przypomniał, że "zgodnie z utrwalonym orzecznictwem uważa się na ogół, że przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie, w odróżnieniu od przepisów materialnych, które są zazwyczaj interpretowane w ten sposób, iż nie obowiązują w stosunku do sytuacji powstałych przed ich wejściem w życie. W odniesieniu do okoliczności faktycznych leżących u podstaw sprawy przed sądem krajowym, z którymi były związane długi celne powstałe przed chwilą wejścia w życie WKC, sąd krajowy został zobowiązany do stosowania przepisów materialnych zawartych w uregulowaniach obowiązujących przed datą wejścia w życie WKC, a z drugiej strony, przepisów proceduralnych zawartych w WKC".

Odnosząc zatem powyższe rozważania do długów celnych powstałych do dnia 30 kwietnia 2016 r., wobec których postępowania są (będą) prowadzone po dniu 1 maja 2016 r., należy wskazać, że w takich przepadkach należy stosować dotychczasowe przepisy prawa materialnego (WKC) dotyczące powstania długu celnego oraz "nowe" przepisy proceduralne (u.k.c.) regulujące zasady księgowania tego długu (por. wyrok WSA w Krakowie z 23 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Kr 1478/17, wyrok WSA w Rzeszowie z 21 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 1036/18).

Przepisy w przedmiocie procedury zgłoszenia celnego są przepisami o charakterze proceduralnym, w konsekwencji w tym zakresie znalazł zastosowanie unijny kodeks celny.

W myśl art. 48 u.k.c., który jest odpowiednikiem dawnego art. 78 w.k.c. do celów kontroli celnych organy celne mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, deklaracji do czasowego składowania, przywozowej deklaracji skróconej, wywozowej deklaracji skróconej, zgłoszeniu do powrotnego wywozu lub powiadomieniu o powrotnym wywozie, a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję takich towarów lub pobrać próbki, jeżeli nadal istnieje taka możliwość. Kontrole takie mogą zostać przeprowadzone u posiadacza towarów lub jego przedstawiciela, u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zaangażowanej w te operacje w charakterze handlowym lub każdej innej osoby dysponującej w celach handlowych tymi dokumentami i danymi.

Stosownie do art. 56 ust. 1 u.k.c. podstawą należnych należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów. Wspólna Taryfa Celna obejmuje m.in. Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87 (art. 56 ust. 2 lit a u.k.c.), każdą inną nomenklaturę, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej lub która dodaje do niej dalsze podpodziały i która została ustanowiona w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny do celów stosowania środków taryfowych związanych z wymianą towarową (art. 56 ust. 2 lit. b u.k.c.). Stosownie do treści art. 57 ust. 1 u.k.c. "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania środków pozataryfowych polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze scalonej lub innej nomenklaturze ustanowionej przepisami unijnymi, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej, lub która dodaje do niej dalsze podpodziały, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. Podpozycja lub dalszy podpodział, określone zgodnie z przepisami ust. 1 i 2, wykorzystywane są do celów stosowania środków związanych z tą podpozycją. Komisja może przyjąć środki w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów zgodnie z ust. 1 i 2 (art. 57 ust. 2, 3 i 4 u.k.c.).

Według art. 1 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L1987.256.1 ze zm., dalej: rozporządzeni nr 2658/87), Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Nomenklatura Scalona obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I. We wspomnianym załączniku ustanowiono stawki celne Wspólnej Taryfy Celnej i w razie konieczności dodatkowe jednostki statystyczne, a także inne niezbędne informacje (art. 1 ust. 3). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 6 ORINS, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł ORINS, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane.

Z akt sprawy wynika, że organ ustalił stan spornych towarów oraz ich klasyfikację taryfową na podstawie: zgłoszenia celnego uzupełniającego, faktury, protokołu kontroli celno – skarbowej, protokołu z oględzin towarów wraz dokumentacją fotograficzną, wyjaśnień strony skarżącej oraz informacji zamieszczonych na stronach internetowych. Na tej podstawie prawidłowo wywiódł, że turbosprężarka to maszyna wirnikowa, która składa się z dwóch maszyn: turbiny z własnym korpusem (tzw. gorącej części) i sprężarki z własnym korpusem (tzw. chłodnej części), których wirniki są sztywno połączone wspólnym wałem. Turbina napędzana jest gazami wylotowymi z silnika spalinowego, napędza wirnik sprężarki sprężającej powietrze przed dostarczeniem go do silnika (element generujący doładowanie). Turbosprężarka, jako kompletna maszyna, objęta jest pozycją 8414 i wymieniona z nazwy w podpozycji CN 8414 80 11 - jako jednostopniowa oraz w podpozycji CN 8414 80 19, jeśli jest wielostopniowa. W sprawie przedmiotem importu były części turbosprężarki jednostopniowej. Zgodzić należy się przy tym z organem, że klasyfikacja elementów składowych turbosprężarki tj. samodzielnie występujących maszyn: turbiny i sprężarki, wynika z postanowień uwagi 2 do sekcji XVI Taryfy celnej, z uwzględnieniem faktu, że turbiny oraz sprężarki są towarami, które posiadają swoje własne, określone z nazwy, pozycje w Taryfie celnej. Uwaga 2 do sekcji XVI stanowi, że: z zastrzeżeniem uwagi 1 do niniejszej sekcji, uwagi 1 do działu 84 i uwagi 1 do działu 85, części maszyn (niebędące częściami artykułów objętych pozycją 8484, 8544, 8545, 8546 lub 8547) należy klasyfikować zgodnie z następującymi zasadami:

a) części, które są towarami objętymi dowolną pozycją w dziale 84 lub 85 (inną niż pozycja 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8487, 8503, 8522, 8529, 8538 i 8548), należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do ich odpowiednich pozycji;

b) pozostałe części, jeśli nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju maszyny lub do pewnej liczby maszyn objętych tą samą pozycją (włączając maszyny objęte pozycją 8479 lub 8543), należy klasyfikować wraz z maszynami tego rodzaju lub odpowiednio do pozycji 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8503, 8522, 8529 lub 8538; jednakże części, które w jednakowym stopniu nadają się do wykorzystania głównie z towarami objętymi pozycją 8517 oraz pozycjami od 8525 do 8528, należy klasyfikować do pozycji 8517;

c) wszystkie pozostałe części należy klasyfikować odpowiednio do pozycji 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8503, 8522, 8529 lub 8538, lub w przypadku braku takiej możliwości, do pozycji 8487 lub 8548.

Pozycja 8414 obejmuje: pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza lub innych gazów; okapy wentylacyjne lub recyrkulacyjne z wbudowanym wentylatorem, nawet z filtrami. W Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 8414 wskazano, że pozycja 8414 wyklucza (a) turbiny spalinowe (pozycja 8411). W zakresie klasyfikacji części wyjaśniono, że z zastrzeżeniem postanowień ogólnych dotyczących klasyfikacji części (patrz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do sekcji XVI), części towarów objętych niniejszą pozycją są również do niej klasyfikowane (np. korpusy pomp lub sprężarek, łopatki, wirniki lub śmigła, skrzydełka i tłoki).

Według Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej podpozycja 8414 80 11 obejmuje spalinowe jednostopniowe turbosprężarki doładowujące dla tłokowych silników spalinowych, w których są one stosowane do sprężania powietrza atmosferycznego potrzebnego do spalania, aby zwiększyć ich moc użyteczną. Są to jednostopniowe powietrzne turbosprężarki (dmuchawy), wykorzystywane do wytwarzania nadciśnienia większego niż 2 bary, a są napędzane przez turbinę spalinową, zainstalowaną bezpośrednio na obudowie sprężarki. Turbina spalinowa jest zasilana spalinami z tłokowego silnika spalinowego, na którym jest ona zamontowana. Z kolei w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej do podpozycji 8414 90 00 Części: wskazano, iż obejmuje ona także części do spalinowych turbosprężarek doładowujących do silników spalinowych. Natomiast części turbin spalinowych wykorzystywane w spalinowych turbosprężarkach doładowujących klasyfikowane są do pozycji 8411, jako części turbiny gazowej bez komory spalania.

Pozycja 8411 obejmuje silniki turboodrzutowe, turbośmigłowe oraz inne turbiny gazowe. Zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego pozycja 8411 obejmuje w szczególności inne turbiny gazowe. Istnieją dwa podstawowe rodzaje turbin gazowych:

a) Turbiny gazowe z jednym wałem napędowym, na którym są zamontowane sprężarka i turbina. Turbina dostarcza energii niezbędnej do rotacji sprężarki i napędzania maszyn za pośrednictwem sprzęgła. Tego rodzaju turbiny najczęściej są stosowane w instalacjach, w których jest niezbędne utrzymywanie stałej prędkości, m.in. w siłowniach elektrycznych.

b) Turbiny gazowe z dwoma wałami, w których to turbinach sprężarka, układ spalania i turbina sprężarki umieszczone są na jednym wale jako jeden układ, nazywany generatorem gazu, natomiast druga turbina osadzona jest na oddzielnym wale. (...)

Do grupy tej należą także inne turbiny gazowe bez komory spalania, zawierające sam kadłub i wirnik, wykorzystujące energię gazów dostarczanych przez inne maszyny lub urządzenia (np. wytwornice gazu, silniki wysokoprężne, bezkorbowe generatory gazu) oraz turbiny na sprężone powietrze lub inny gaz.

Z zastrzeżeniem postanowień ogólnych dotyczących klasyfikacji części (Uwagi ogólne Not wyjaśniających do sekcji XVI), części silników i urządzeń napędowych ujętych w niniejszej pozycji są również klasyfikowane do tej pozycji (m. in. wirniki turbin gazowych, komory spalania oraz wentylatory silników turboodrzutowych, regulatory dopływu paliwa, dysze paliwowe, części silników turboodrzutowych (np. pierścienie kadłuba z łopatkami lub bez, koła i tarcze wirnikowe turbin, ze skrzydełkami lub bez, łopatki i skrzydełka), regulatory ilości paliwa wtryskiwacze).

Zgodnie z powołanymi powyżej Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej części turbin spalinowych należy klasyfikować do pozycji 8411 jako części turbin gazowych bez komory spalania. Turbosprężarki jednostopniowe napędzane są przez turbinę spalinową. Turbina spalinowa zgodnie z powyższymi zasadami klasyfikacyjnymi taryfikowana jest do pozycji 8411 (wykluczenie zawarte w Notach Wyjaśniających do pozycji 8414), a tym samym części tej turbiny spalinowej również w tej pozycji winny się znaleźć.

Pozycja 8411 oprócz turbin gazowych zawiera w sobie również turbiny inne niż klasyczne turbiny gazowe, tj. turbiny bez komory spalania (turbiny spalinowe) i dlatego też części do takiej właśnie turbiny spalinowej powinny być klasyfikowane do pozycji 8411, a nie do pozycji 8414.

W ocenie Sądu z powyższego wynika, że turbosprężarki jedno i wielostopniowe są objęte pozycją 8414 Wspólnej Taryfy Celnej. Pozycją tą objęte zostały także części sprężarek, w tym korpusy sprężarek, łopatki, wirniki sprężarek również tych zamontowanych w turbosprężarkach samochodowych. Natomiast zgodnie z Notą wykluczającą (a) do pozycji 8414 pozycja ta nie obejmuje turbin spalinowych, dla których wskazano jako właściwą pozycję 8411. A zatem nie obejmuje ona także turbin spalinowych montowanych w turbosprężarkach samochodowych, a tym samym elementów stanowiących części tej turbiny spalinowej. W ocenie sądu organy trafnie wskazały, że turbosprężarka składa się z turbiny i sprężarki. Każdy z tych elementów składa się z określonych części. W konsekwencji zatem sprężarka sama w sobie zgodnie z regułą 1 ORINS – jest klasyfikowana do pozycji 8414, natomiast turbina spalinowa na podstawie Noty Wyjaśniającej do Nomenklatury Scalonej z tej pozycji została wyłączona i sklasyfikowana do pozycji 8411. Dlatego też części sprężarek zgodnie z uwagą 2b do sekcji XVI winny być klasyfikowane do kodu 8414. Części turbin spalinowych wykorzystywane w spalinowych turbosprężarkach doładowujących są natomiast klasyfikowane do pozycji obejmującej turbiny spalinowe tj. pozycji 8411 (Noty do pozycji 8414 90 00).

Importowany towar - kierownica spalin jest częścią w postaci ruchomych łopatek umieszczonych dookoła wirnika turbiny spalinowej turbosprężarki i służy regulacji strumienia spalin na łopatki wirnika turbiny (tzw. kierownica spalin) stanowi wbudowany w turbinie spalinowej układ sterowania geometrią przepływu spalin. Występuje w postaci umiejscowionego w korpusie turbiny na wałku turbosprężarki stalowego pierścienia wyposażonego w ruchome łopatki sterujące kątem pod jaki spaliny mają trafić na łopatki wirnika, co umożliwia regulację wielkości strumienia spalin skierowanych na łopatki wirnika turbiny. Bezspornym jest zatem, że importowana kierownica spalin stanowi część do turbiny spalinowej W konsekwencji w oparciu o zebrany materiał dowodowy i prawidłowo wskazane regulacje prawne organy słusznie uznały, że wymienione towary powinny być ujęte w kodzie TARIC 8411 99 00 99.

Nietrafny był również zarzut naruszenia art. 48 u.k.c. poprzez błędne przeprowadzenie kontroli i nieprawidłowe uznanie, że sporny towar został błędnie zgłoszony do odprawy celnej. Istotne znaczenie w tym kontekście ma kontrola przeprowadzona w spółce, w wyniku której ustalono rodzaj importowanych towarów i sporządzono dokumentację fotograficzną towarów. Spółka nie wniosła żadnych zastrzeżeń. W toku postępowania nie przedłożyła żadnych dowodów podważających wyniki kontroli. W związku z powyższym niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 85 u.k.c. poprzez błędne określenie kwoty należności celnych przywozowych w wyniku zmiany kodu CN importowanych towarów.

Nie zasługiwał także na uwzględnienie zarzut spółki, zgodnie z którym zmiana kodu importowanych towarów była spowodowana rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r. Jak słusznie zauważył organ w odpowiedzi na skargę, akt ten nie stanowił podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a jego przywołanie w decyzjach organu miało charakter informacyjny, mający na celu jedynie potwierdzenie prawidłowości przyjętej metodologii klasyfikacyjnej dla tego rodzaju towarów.

Spółka kwestionując przedstawioną w zaskarżonej decyzji metodologię klasyfikacji powołała się na definicję "turbiny gazowej" zaczerpniętą ze strony internetowej. Odnosząc się do tego zarzutu organ w odpowiedzi na skargę zasadnie podniósł, że korzystanie z definicji encyklopedycznych, słownikowych jest dopuszczalne jedynie w przypadku, gdy Nomenklatura scalona nie definiuje lub nie określa rodzaju towaru lub związanego z tym zagadnienia. Nota wyjaśniająca do HS do pozycji 8411 w pełni objaśnia zakres towarowy podgrupy "pozostałe turbiny gazowe".

W ocenie Sądu także zarzuty naruszenia art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechanie jego zgromadzenia, jak również niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy są niezasadne. Akta sprawy wskazują, że materiał dowodowy zgromadzony w kontrolowanym postępowaniu był kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Stronie skarżącej zapewniono czynny udział w postępowaniu, a argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, w obowiązującym stanie faktycznym i prawnym, jest wyczerpująca i przekonująca.

Podobne stanowisko do zaprezentowanego w uzasadnieniu, zajęły także wojewódzkie sądy administracyjne w Łodzi i w Warszawie (sygn. akt III SA/Łd 847/18, V SA/Wa 1281/18).

Skoro zatem zaskarżona decyzja odpowiadała prawu, skarga podlegała oddaleniu, zgodnie z dyspozycją art. 151 p.p.s.a.