Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 306/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 40 ust. 1 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2017 poz 2157
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - teskt  jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Sędzia WSA Ewa Wojtysiak Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opłacany w formie karty podatkowej na 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia z [...] kwietnia 2018 r. nr [...] ustalił P. S. (dalej "podatnik", "strona", "skarżący"), wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej - wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2018 w kwocie [...]zł za miesiąc, uwzględniając działalność w zakresie usług ślusarskich, zatrudnianie 1 pracownika oraz miejscowość prowadzenia działalności: T. (o liczbie mieszkańców w przedziale 0 - 5000).

Organ podatkowy przeprowadzał czynności wyjaśniające w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na 2019 r. i na podstawie zebranych dowodów podjął czynności związane z pozostałymi okresami, w których ustalał w stosunku do podatnika wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej.

Decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] organ podatkowy, działając na podstawie art. 258 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), dalej "o.p." oraz art. 40 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2157 ze zm.), dalej: "u.z.p.d.", stwierdził wygaśnięcie decyzji z [...] kwietnia 2018 r., ustalającej podatnikowi wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej - wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2018 r.

Organ podatkowy ustalił, że podatnik w dniu [...] stycznia 2000 r. złożył "Deklarację w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej" (PIT-16), w której jako zakres działalności gospodarczej wskazał ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych), a jako miejsce prowadzenia działalności podał: P., ul. [...] oraz T. , teren firmy firma A. W przedmiotowym wniosku nie deklarował też zatrudniania pracowników ani innych osób. W piśmie z [...] lutego 2004 r. podatnik poinformował organ podatkowy, że w [...] r. prowadzi działalność na terenie firmy "firma A w T. . W 2013 r. podatnik poinformował organ, że z dniem [...] sierpnia 2013 r. zatrudnił pracownika. Organ podatkowy wydał w dniu [...] r. decyzję, ustalającą podatnikowi wysokość stawki karty podatkowej na rok 2015. W dniu [...] maja 2015 r. podatnik złożył informację o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej (PIT-16Z) wskazując, iż od tego dnia zatrudnił 2 pracowników, co skutkowało wydaniem przez organ podatkowy w dniu [...] maja 2015 r. decyzji, zmieniającej wysokość stawki karty podatkowej na rok 2015. Od przedmiotowej decyzji strona złożyła odwołanie wyjaśniając, że faktycznie nie doszło do zatrudnienia zgłoszonych pracowników, zatem w wyniku przeprowadzonego postępowania w trybie art. 226 § 1 o.p. decyzją z [...] czerwca 2015 r. - decyzja z dnia [...] maja 2015 r. została przez organ uchylona w całości. Podatnik nie zgłaszał żadnych innych zmian w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, mających wpływ na prawo do opodatkowania przychodów w formie karty podatkowej. Decyzją z dnia z [...] kwietnia 2018 r. organ ustalił podatnikowi wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na rok 2018 w kwocie [...]zł, uwzględniając działalność w zakresie usług ślusarskich, zatrudnianie 1 pracownika oraz miejscowość prowadzenia działalności: T. (o liczbie mieszkańców w przedziale 0 - 5000).

Na podstawie danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz dowodu w postaci protokołu przesłuchania podatnika z [...] sierpnia 2019 r. - przeprowadzonego w toku postępowania w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na 2019 r. - organ podatkowy stwierdził, że faktycznie wykonywana przez podatnika działalność gospodarcza nie spełnia warunków do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W ocenie organu podatkowego, podatnik prowadził działalność poza miejscem zgłoszonym w PIT-16 (oraz oświadczeniu z [...] lutego 2004 r.). Zdaniem organu podatkowego, spowodowało to ustalenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2018 r. w kwocie niższej od należnej, uwzględniając pozycję 1, części I tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do u.z.p.d. (działalność usługowa i wytwórcza).

Ponadto, organ podatkowy stwierdził, że podatnik wykonywał usługi, tzw. podwykonawstwa, czyli na zlecenie głównego wykonawcy, co było sprzeczne z objaśnieniami do części I tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 do u.z.p.d. (działalność usługowa i wytwórcza) oraz stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. nie uprawniało go do płacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

Dalej organ podatkowy ustalił, iż strona wykonywała działalność poza zakresem zgłoszonym we wniosku PIT-16. Podatnik bowiem prowadził działalność w zakresie ślusarstwa z tworzyw sztucznych, których nie można zakwalifikować do działalności w zakresie usług ślusarstwa opisanych w załączniku nr 4 (pozycja 1) do u.z.p.d., co również stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., nie uprawniało go do płacenia zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej. W związku powyższym, organ podatkowy stwierdził wygaśnięcie ww. decyzji.

Podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I instancji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa i umorzenie postępowania, jako bezprzedmiotowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa:

art. 165 § 2 w związku z art. 148 § 1 i art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, przez wydanie rozstrzygnięcia w sposób rażąco naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, pomimo niewszczęcia postępowania podatkowego;

art. 200 w związku z art. 121 § 1 i art. 123 o.p.w zw. z art. 2 Konstytucji RP, przez brak zawiadomienia podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem ww. decyzji;

art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 123 § 1 o.p., przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych zwłaszcza poprzez wydanie wyżej wskazanej decyzji bez zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu;

art. 121 § 1 w związku art. 122 o.p. oraz w związku z art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., przez rażące naruszenie zasady zaufania i prawdy obiektywnej wynikające z ponad 20-letniego zaniechania obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy i uznania złożonego przez podatnika wniosku o przyznanie opodatkowania w formie zryczałtowanej za zasadny, pomimo posiadania wielu informacji o przedmiocie i zakresie działania podatnika;

art. 171a w związku z § 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie rodzajów spraw, w których jest wyłączony obowiązek prowadzenia metryki sprawy (Dz. U. z 2018 r., poz. 370) w związku z art. 121 § 1, w związku z art. 122 i art. 123 o.p., przez brak założenia i prowadzenia metryki akt i brak jej udostępnienia pełnomocnikowi, co uniemożliwia weryfikację dokonanych w toku postępowania organu czynności;

art. 121 w związku z art. 122 o.p. oraz w związku z art. 30 ust. 1 i art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., poprzez naruszenie zasady zaufania do działania organów w ten sposób, iż uwzględniono wniosek podatnika o zastosowanie karty podatkowej złożony blisko [...] lat temu i ustając decyzją konstytutywną wysokość stawki podatkowej, przez cały ten okres potwierdzano prawo podatnika do opodatkowania tą stawką, podczas gdy obecnie organ podatkowy stwierdza, iż nie zachodziły nigdy okoliczności uprawniające do ustalenia opodatkowania w drodze karty podatkowej;

Decyzją z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu przywołał ustalenia faktyczne, dokonane przez organ I instancji. Wskazał, że w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec podatnika w sprawie ustalenia stawki karty podatkowej na 2019 r. ustalono, iż zgodnie z danymi zawartymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) od [...] listopada 1999 r. prowadzi on działalność gospodarczą pod nazwą "firma B P. S.. Ponadto z CEIDG wynikało, że podatnik zgłosił, jako przeważającą działalność produkcję pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych (PKD 22.29.Z) oraz obróbkę mechaniczną elementów metalowych (PKD 25.62.Z).

Organ odwoławczy wskazał, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy był bezsporny. Podatnik w 2018 r. wykonywał działalność poza zakresem zgłoszonym we wniosku PIT-16, tj. ślusarstwem, a faktycznie prowadził działalność w zakresie "ślusarstwa z tworzyw sztucznych". Zdaniem organu, nie można takiej działalności w żaden sposób zakwalifikować do działalności w zakresie usług ślusarstwa spełniających warunki do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Organ odwoławczy wskazał, że z opodatkowania kartą podatkową, stanowiącego uproszczoną formę opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby fizyczne, a zarazem odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą skorzystać wszyscy podatnicy, lecz jedynie ci, którzy spełniają ściśle określone warunki wynikające z art. 23 ust. 1 i art. 25 ust. 1 u.z.p.d.

Organ odwoławczy, przywołując treść art. 23 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., oraz załączników do tej ustawy (nr 3 i nr 4) wskazał, że usługi ślusarskie obejmują m.in.: wyrób, naprawę i konserwację wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców. Wyraźnie w nich wskazano, że materiałem podstawowym - wiodącym w tego rodzaju działalności jest metal. Podatnik we wniosku PIT-16, jako zakres działalności wskazał "ślusarstwo (z użyciem tworzyw sztucznych)", zatem zgłosił, że jego działalność będzie bazowała na surowcach z metalu.

Zdaniem organu odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że podatnik w 2018 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywał usługi ślusarstwa z tworzyw sztucznych, których w świetle przywołanych przepisów, nie można zakwalifikować do usług ślusarskich. Organ odwoławczy podkreślił, że przepisy w tym zakresie od 1999 r. nie uległy zmianie, zatem [...] stycznia 2000 r., tj. w dniu złożenia deklaracji PIT-16, w wyniku dokonania nieprawdziwego oświadczenia o rodzaju faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej, nastąpiło nieuprawnione uzyskanie prawa do opodatkowania przychodów kartą podatkową.

Dalej organ odwoławczy zwrócił uwagę na art. 25 ust. 1 pkt 2 u.z.p.d. Wskazał, że podatnik od samego początku nie spełniał wymogów ustawowych do opodatkowania uzyskiwanych przychodów w formie karty podatkowej z uwagi na fakt, iż faktycznie wykonywane usługi, tj. usługi ślusarstwa z tworzyw sztucznych, nie mieszczą się w żadnej z 12 części tabeli, stanowiącej załącznik do ustawy podatkowej.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że z pkt 3 objaśnień do części I tabeli (działalność usługowa i wytwórcza) wynikało, że przy prowadzeniu działalności wymienionej w tej części tabeli dopuszczalne jest - poza usługami, o których mowa w art. 4 pkt 1 u.z.p.d.- wytwarzanie:

przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego,

przedmiotów (wyrobów) na indywidualne zamówienie z materiałów własnych wykonawcy, w tym także połączone z czynnościami ich instalowania, uwzględniające indywidualne cechy przedmiotów (wyrobów) lub życzenia zamawiającego,

- jeżeli przedmioty (wyroby) te nie są przeznaczone przez zamawiającego do dalszej odprzedaży lub nie służą zamawiającemu do celów wytwórczych lub usługowych jako surowce, materiały, półfabrykaty, elementy, części. Powyższe okoliczności, zdaniem organu, wykluczały możliwość opodatkowania działalności podatnika w formie karty podatkowej.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania ustalono, iż podatnik w 2018 r. prowadził działalność poza miejscem zgłoszonym w PIT-16, wykonując - jak sam zeznał usługi u klienta na terenie kraju. Wskazać należy, że w CEIDG, jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnik podał "u klienta", natomiast w PIT-16 nie zgłosił miejsca prowadzenia działalności "u klienta" lub "na terenie kraju", a jedynie w P. i T. (od 2004 r. w T. ).

Mając na względzie złożenie przez stronę niezgodnego ze stanem faktycznym, oświadczenia o miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, organ stwierdził, że ustalona decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. stawka karty podatkowej na 2018 r. w wysokości [...] zł, była niższa niż należna. Stosownie do L.p 1 części I tabeli (zał. nr 3 u.z.p.d.) dla osób prowadzących działalność gospodarczą w zakresie usług ślusarskich zatrudniających 1 pracownika oraz w miejscowości o liczbie mieszkańców w przedziale powyżej 50.000, prawidłowa stawka karty podatkowej powinna wynieść [...] zł.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 258 § 1 pkt 4 o.p., jeżeli strona nie dopełniła określonych w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ryczałtowych form opodatkowania, organ podatkowy stwierdza wygaśnięcie decyzji.

Organ odwoławczy przywołał art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., jako podstawę stwierdzenia nieważności decyzji. Wskazał przy tym, że zgodnie z art. 40 ust. 2 u.p.z.d., w razie stwierdzenia nieważności decyzji podatnik obowiązany jest płacić podatek na zasadach ogólnych za cały rok podatkowy a obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym została doręczona decyzja stwierdzająca wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

Dalej organ odwoławczy argumentował, że złożenie nieprawdziwego oświadczenia o rodzaju faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej (wskazując usługi ślusarskie) oraz o miejscu jej prowadzenia (wskazując T. ), a także świadczenie usług w ramach podwykonawstwa, stanowi okoliczności powodujące utratę prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej.

Następnie organ odwoławczy przywołał treść art. 36 ust. 1 pkt 1 lit.b u.z.p.d., powołując się na obowiązek informacyjny podatników oraz art. 36 ust. 7 u.z.p.d., wskazując na 7 dniowy termin do poinformowania organu o zmianach.

Organ odwoławczy zaakcentował, że informacja o takim obowiązku każdorazowo była zamieszczana w wydawanych decyzjach, ustalających stawkę karty podatkowej na dany rok.

Ustosunkowując się do zarzutu odwołania o wydaniu rozstrzygnięcia pomimo niewszczęcia postępowania podatkowego, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 165 o.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia a datą wszczęcia takiego postępowania jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Jednakże zgodnie z art. 165 § 5 pkt 7 o.p., powyższych regulacji nie stosuje się w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Organ odwoławczy wskazał, że wszczęcie postępowania w sprawie nastąpiło [...] września 2019 r., tj. z dniem podjęcia pierwszej czynności urzędowej jaką było wydanie postanowienia o włączeniu dowodów w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji z [...] kwietnia 2018 r., ustalającej podatnikowi wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2018. Wskazane postanowienie nie zostało przez podatnika podjęte w terminie, zatem zgodnie z art. 150 § 4 o.p., pismo uznano za skutecznie doręczone w dniu [...] października 2019 r., tj. z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1 tego artykułu.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji dopełnił obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w stopniu koniecznym do podjęcia rozstrzygnięcia i ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności.

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami odwołania dotyczącymi naruszenia zasad postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 art. 122, art. 123 i art. 200 § 1 o.p. Wskazał, że nie stwierdzono naruszenia ani zasady działania na podstawie przepisów prawa, o której mowa w art. 120 o.p., gdyż postępowanie było prowadzone zgodnie z obowiązującymi zasadami prawa proceduralnego oraz z poszanowaniem przepisów prawa materialnego. Nie doszło też do naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), która była interpretowana w zgodzie z zasadą praworządności, wskazaną w art. 120 o.p. Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji wydał decyzję w oparciu o istniejące w porządku prawnym i mające zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym przepisy prawa, które zostały przytoczone i omówione w rozstrzygnięciu oraz uzasadnieniu decyzji.

Organ odwoławczy wskazał, że nie uchybiono zasadom wynikającym z art. 122 i 124 o.p., gdyż podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrano materiał dowodowy umożliwiający podjęcie prawidłowego i uzasadnionego należycie rozstrzygnięcia.

Zdaniem organu odwoławczego, niezasadny był także zarzut naruszenia art. 123 i art. 200 § 1 o.p., przez uniemożliwienie podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Strona podniosła, że organ I instancji nie zawiadomił jej o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Organ odwoławczy wskazał, że stosownie do treści wymienionych przepisów, organ podatkowy nie był zobligowany przez wydaniem decyzji, do wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie, z uwagi na to, że sprawa ta dotyczyła wygaśnięcia decyzji, w której art. 200 § 1 o.p. nie ma zastosowania.

Organ odwoławczy stwierdził, że nie mógł się zgodzić z twierdzeniem strony, że organ I instancji posiadał wiedzę, o przedmiocie i zakresie działania podatnika, gdyż był w posiadaniu stosownych w tym przedmiocie dokumentów, tj. m.in. ewidencji VAT

w postaci plików JPK, a pomimo to, co roku wydawał nieuprawnioną decyzję ustalającą wysokość karty podatkowej. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., to na podatniku ciąży obowiązek rzetelnego, zgodnego ze stanem faktycznym podania danych we wniosku PIT-16, przy czym podatnik ma obowiązek zapoznać się z przepisami ustawy, na podstawie której chce rozliczyć swoje przychody. Z kolei organ podatkowy jest zobowiązany do przyjęcia założenia, że podatnik działa zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów, a zatem m.in., że składane przez niego oświadczenie jest zgodne ze stanem faktycznym. Samo złożenie ewidencji VAT w postaci plików JPK przez stronę do urzędu skarbowego, nie jest równoznaczne z zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego o okolicznościach mających wpływ na wysokość ustalonego podatku lub powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej. Organ odwoławczy podkreślił, że - zgodnie z danymi ujętymi w deklaracji PIT-16 i oświadczeniu z dnia [...] lutego 2004 r. oraz informacji złożonej w 2013 r. - w decyzji (jak i we wszystkich innych w tym zakresie), jako rodzaj i zakres działalności wskazywano: "usługi ślusarskie", jako miejsce prowadzenia działalności: "T. ", oraz zatrudnienie: "1 pracownik". Strona zatem miała pełną świadomość, jakie dane stanowią podstawę wydania wskazanego orzeczenia, a do organu podatkowego nie wpłynęło żadne pismo informujące, że sytuacja czy dane uległy zmianie. Zatem, zdaniem organu odwoławczego, nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut strony, że naruszono przepisy art. 121 w zw. z art. 122 o.p. oraz w zw. z art. 30 ust. 1 i art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d.

Odnosząc się z do zarzutów odwołania dotyczących niewywiązywania się organu podatkowego z obowiązku prowadzenia metryki sprawy, organ odwoławczy wskazał, że przepisy dotyczące metryki sprawy podatkowej zawarto w art. 171a o.p. w zw. z § 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie rodzajów spraw, w których jest wyłączony obowiązek prowadzenia metryki sprawy (Dz. U. z 2018 r., poz. 370). Stosownie do tej regulacji, w sprawach dotyczących karty podatkowej wyłączony jest obowiązek prowadzenia metryki. Biorąc zatem pod uwagę to, że w rozporządzeniu nie wymieniono spraw w zakresie karty podatkowej dotyczących wygaśnięcia decyzji, co do których istnieje obowiązek prowadzenia metryki, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie miał obowiązku założenia i prowadzenia metryki w postępowaniu prowadzonym w tej sprawie. Zdaniem organu odwoławczego, brak metryki nie uniemożliwiał stronie weryfikacji czynności faktycznych prowadzonych przez organ.

Podatnik złożył skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie na jego rzecz od organu kosztów postępowania. Skarżący zarzucił organowi naruszenie przepisów prawa:

art. 258 § 1 i § 2 oraz art. 207 § 1 i § 2 o.p., przez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania podatkowego;

art. 121 § 1 w związku z art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 191 o.p., przez ustalenie i przyjęcie, iż podatnik wskazał jako rodzaj działalności ślusarstwo obejmujące obórkę metali, pomimo dowodu w postaci PIT-16, z którego jasno wynika, iż podatnik sprecyzował swój przedmiot działalności jako ślusarstwo z użyciem tworzyw sztucznych, a przez to rażące naruszenie zasady zaufania do organu;

art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.) w związku z art. 121 § 1 w związku z art. 122 o.p. oraz w związku z art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., przez naruszenie zasady zaufania i prawdy obiektywnej, w szczególności przez:

a) pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy faktu prawidłowego złożenia wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej na druku PIT-16, tj. prawidłowego i zgodnego ze stanem faktycznym podania przedmiotu działalności gospodarczej przez podatnika. Za szczególnie naganne należy uznać wskazanie przez organ podatkowy, iż podatnik złożył w tym zakresie nieprawdziwe oświadczenie, podczas, gdy w aktach sprawy znajduje się wniosek PIT-16, na którym wskazano prawidłowo i zgodnie ze stanem faktycznym przedmiot działalności podatnika, a jedynie z uwagi na rażące zaniechanie organu i jego błąd, okoliczność ta została pominięta przy rozpoznawaniu wniosku podatnika;

b) ponad 20-letnie zaniechanie obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy i uznania złożonego przez podatnika wniosku o przyznanie opodatkowania w formie zryczałtowanej za zasadny, pomimo posiadania wielu informacji o przedmiocie i zakresie działania podatnika;

art. 121 w związku z art. 122 o.p. oraz w związku z art. 30 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 40 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., poprzez naruszenie zasady zaufania do organów w ten sposób, iż uwzględniono wniosek podatnika o zastosowanie karty podatkowej, złożony blisko [...] lat temu i ustając decyzją konstytutywną wysokość stawki podatkowej, przez cały ten okres potwierdzano prawo podatnika do opodatkowania tą stawką, podczas, gdy obecnie organ podatkowy stwierdza, iż nie zachodziły nigdy okoliczności uprawniające do ustalenia opodatkowania w drodze karty podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Spór w sprawie dotyczy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej podatnikowi wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej.

Przepisy u.z.p.d. przytoczono w stanie obowiązującym w 2018 r.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.z.p.d., osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Karta podatkowa jest prostą formą opodatkowania działalności niewielkich rozmiarów. Swoja nazwę wzięła od tabelarycznego ujęcia stawek podatku w zależności od wielkości zaludnienia na obszarze prowadzenia danej działalności. Podatnicy objęci kartą mają bardzo ograniczone obowiązki formalne – jedynie na żądanie klienta muszą wystawić dowód zakupu (art. 24 u.z.p.d.). Istotną cechą opodatkowania kartą podatkową są także restrykcyjne warunki dotyczące samej działalności – przedsiębiorca bowiem m.in. nie może korzystać z usług podwykonawców, ma ograniczone możliwości zatrudniania pracowników, nie może prowadzić innego rodzaju działalności gospodarczej (spoza katalogu z art. 23 u.z.p.d.), a także nie może prowadzić działalności poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Opodatkowanie w tej formie następuje na wniosek podatnika, a wysokość podatku jest wyrażona kwotowo.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., zryczałtowany podatek dochodowy

w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej "tabelą", w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nieprzekraczającym stanu określonego w tabeli.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 u.z.p.d., podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1) złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;

2) we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;

3) przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;

4) nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej;

5) małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie;

6) nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;

7) pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., wysokość podatku dochodowego

w formie karty podatkowej, z zastrzeżeniem art. 27 ust. 4, ustala się dla podatników prowadzących działalność gospodarczą określoną w art. 23 ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem tabeli "Usługi inne, gdzie indziej w załączniku niewymienione" i pkt 5-11 - według stawek miesięcznych określonych w tabeli. Jeżeli podatnik we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej zgłosi prowadzenie działalności wymienionej w art. 23 ust. 1 pkt 1 i ust. 1a w różnych zakresach lub różnych miejscowościach, dla których przewidziano różne wysokości stawek karty podatkowej, wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej ustala się według stawki właściwej dla tego zakresu działalności i miejscowości, dla których przewidziana jest stawka najwyższa (art. 26 ust. 4 u.z.p.d.). Liczbę mieszkańców miejscowości określonych w tabeli przyjmuje się według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 26 ust. 5 u.z.p.d.).

Zgodnie z 36 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d., podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego:

1) o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które:

a) powodują utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej,

b) mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej,

a w szczególności o zmianach: w stanie zatrudnienia, miejsca prowadzenia działalności, rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby stanowisk na parkingu oraz liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych, liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego oraz wolnego zawodu w zakresie usług weterynaryjnych, liczby sprzedawanych posiłków domowych, liczby godzin sprawowania opieki domowej nad dziećmi i osobami chorymi, liczby godzin przeznaczonych na udzielanie lekcji.

O zmianach, o których mowa w ust. 1, 2 i 4, podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego, składając informację o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności, według ustalonego wzoru, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany. Liczbę mieszkańców, o której mowa w ust. 4 pkt 2, przyjmuje się według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 36 ust. 9 u.z.p.d.).

Stosownie do art. 40 ust. 1 u.z.p.d., w przypadku, gdy podatnik:

1) poda we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej bądź ustalenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej w kwocie niższej od należnej, lub

2) prowadzi nierzetelnie (niezgodnie ze stanem faktycznym) ewidencję zatrudnienia bądź, mimo obowiązku, nie prowadzi tej ewidencji, a stwierdzony stan zatrudnienia jest wyższy od zgłoszonego naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

3) nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym, lub

4) w rachunku lub fakturze stwierdzających sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi poda dane istotnie niezgodne ze stanem faktycznym

- naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1.

W niniejszej sprawie organy zarzuciły podatnikowi, że wykonywał głównie czynności spoza zakresu zgłoszonego we wniosku PIT-16, tj. ślusarstwo (określonego w tabeli I stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy). W ocenie organów, prowadzona przez skarżącego działalność określana, jako "ślusarstwo z tworzyw sztucznych", nie da się zakwalifikować do "usług ślusarskich", objętych opodatkowaniem w formie karty podatkowej według objaśnień zawartych w załączniku nr 4 do ustawy. Ponadto organy wskazały, że skarżący nie powiadomił organu podatkowego o zmianie w postaci miejsca wykonywania działalności gospodarczej. We wniosku skarżący zgłosił jako miejsce prowadzenia działalności: P. i T. , zaś z zeznań skarżącego oraz danych z CEIDG wynikało, iż usługi wykonywał u klienta na terenie kraju. Zmiana miejsca wykonywania działalności przez skarżącego, według organów, miała wpływ na wysokość stawki miesięcznej karty podatkowej. Powyższe było podstawą do stwierdzenia wygaśnięcie decyzji, ustalającej podatnikowi wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej.

Według podatnika, organ podatkowy nie miał podstaw do kwestionowania zasadności przyznania mu opodatkowania w formie karty podatkowej, gdyż jego podstawową działalnością było ślusarstwo. W jego ocenie, to organ podatkowy naruszył zasadę zaufania do organów administracji, gdyż przez [...] lat uznawał, że skarżącemu może zostać przyznane opodatkowanie w formie karty podatkowej.

Po przeanalizowaniu akt sprawy, Sąd uznał, że skarżący w 2018 r. mógł zajmować się ślusarstwem. Jak wynikało z ww. przepisów, zastosowanie uproszczonej formy opodatkowania możliwe jest dla działalności objętych tabelą, stanowiącą załącznik nr 3 do ustawy. Z objaśnień zawartych w załączniku nr 4 ustawy wynikało, że do przedmiotu działalności usług ślusarskich należy: wyrób, naprawa i konserwacja wyrobów z metali oraz przy użyciu elementów z innych surowców, a w szczególności: narzędzi, prostych narzędzi pomiarowych, mebli, sprzętu gospodarstwa domowego i rolno-ogrodniczego; sprzętu i urządzeń sportowo-rekreacyjnych; konstrukcji, okuć, części armatur i innych elementów na potrzeby budownictwa; kas pancernych i kaset; wózków dziecięcych i gospodarczych, rowerów, części zamiennych i akcesoriów do pojazdów jednośladowych i maszyn, ogrodzeń metalowych, wraz z ich montażem, galanterii, artykułów powszechnego użytku z grupy 1001 drobiazgów oraz naprawa zabawek itp.; naprawa części mechanicznych maszyn i urządzeń; naprawa i konserwacja sprzętu przeciwpożarowego. Inne prace i czynności towarzyszące, niezbędne do całkowitego wykonania i wykończenia wyrobu lub świadczonej usługi.

Okoliczność, że w PIT 16 skarżący jako doprecyzowanie prowadzonej działalności wpisał ślusarstwo z elementami z tworzyw sztucznych, w ocenie Sądu, nie świadczyło, o tym, że nie zajmował się działalnością, objętą tabelą, stanowiącą załącznik nr 3 do ustawy, gdyż w ww. objaśnieniach dopuszczono w ślusarstwie użycie elementów z innych surowców. Organy na poparcie swojego stanowiska przedstawiły wyłącznie pismo z dnia [...] października 2019 r. firma K z siedzibą w P., dalej "firma K.", (k. 34), które w sposób ogólny przedstawiało współpracę w 2018 r. ze skarżącym. Z pisma tego wynikało, że skarżący dla firmy K. wykonywał usługi remontowe w obrębie instalacji produkcyjnych (instalacji i rurociągów, wykonanych z tworzyw sztucznych), dokonywał przeglądów i serwisu urządzeń oraz brał udział w pracach modernizacyjnych. W 2018 r. skarżący wykonał dla firmy K. wykładzinę kosza zasypowego siarczanu z materiałów własnych. Ponadto skarżący w 2018 r. wykonał z materiałów własnych i dostarczył do firmy K. elementy – części składowe instalacji dozujących, np. tace, zbiorniki, szafy, konsole, osłony, zraszacze z PE-HD. Organy nie wyjaśniły na czym w istocie polegały prace wykonywane przez skarżącego dla firmy K., zaś zeznania skarżącego, znajdujące się w aktach, dotyczyły roku 2019. Nie można też uznać, że skarżący naruszył art. 25 ust. 1 pkt 4 u.z.p.d., tj. prowadził inną działalność gospodarczą, niż wymieniona w art. 23 u.z.p.d.

W ocenie Sądu, powyższe pismo nie mogło być podstawą do przyjęcia stanowiska, że w 2018 r. skarżący nie zajmował się ślusarstwem.

Podkreślić należy, że w objaśnieniach do załącznika nr 3 do ustawy - Tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej; Część I. Działalność usługowa oraz wytwórczo-usługowa – w pkt 3 podano, że przy prowadzeniu działalności wymienionej w tej części tabeli dopuszczalne jest - poza usługami, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy - wytwarzanie:

a) przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego;

b) przedmiotów (wyrobów) na indywidualne zamówienie z materiałów własnych wykonawcy, w tym także połączone z czynnościami ich instalowania, uwzględniające indywidualne cechy przedmiotów (wyrobów) lub życzenia zamawiającego

- jeżeli przedmioty (wyroby) te nie są przeznaczone przez zamawiającego do dalszej odprzedaży lub nie służą zamawiającemu do celów wytwórczych lub usługowych jako surowce, materiały, półfabrykaty, elementy, części.

Powyższe oznacza, że choć Sąd nie wykluczył, że skarżący w 2018 r. zajmował się ślusarstwem, to wykonywał, m.in. wyroby, które służyły firmie K., jako części składowe urządzeń (instalacji), które odsprzedawała innym podmiotom. Tym samym działalność gospodarcza prowadzona przez skarżącego nie mogła być opodatkowana kartą podatkową.

Sąd podzielił stanowisko organu, że skarżący wykonywał działalność gospodarczą poza miejscami wskazanymi w PIT 16 – P. i T. . Jak wynikało

z akt, w CEIDG skarżący podał, jako miejsce działalności "u klienta", zaś z ww. pisma firmy K. wynikało, że skarżący, jako ich współpracownik, brał udział w dostawie instalacji dozujących w D. , B. , K., P., C. i L. , a także wykonywał montaż instalacji w C. , K. i W. oraz T.. Skarżący nie zgłosił organowi podatkowemu, że wykonuje działalność na terenie kraju, a ten fakt miał wpływ na wysokość stawki karty podatkowej.

Wobec spełnienia się przesłanki z art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d., Sąd uznał, że organy podatkowe działały prawidłowo.

Dla rozpoznania sprawy nie miał znaczenia fakt, że skarżący był opodatkowany w przedmiotowej formie od przeszło [...] lat. Organ podatkowy, ustalając zryczałtowany podatek kieruje się danymi zawartymi w złożonej przez podatnika deklaracji i to na podatniku ciąży obowiązek powiadomienia organu o zaistniałych zmianach, które mają wpływ na wymiar tego podatku. Okoliczność, że na podstawie innych dokumentów, które podatnik składał w organie, organ mógł wcześniej podjąć stosowne działania, pozostawała bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy (por. wyrok NSA z dnia 17 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2567/15, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), skargę oddalił.