Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 65/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2012-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 1 i 5, art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 177 poz 1468
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Jeżewska (spr.) Sędziowie WSA Elżbieta Kmiecik WSA Elżbieta Naumowicz Protokolant St. insp. sądowy Katarzyna Stec po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi G. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 18 czerwca 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 29 stycznia 2007 r., nr [...], 2) określa, że zaskarżona decyzja w całości nie podlega wykonaniu, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu na rzecz G. S. kwotę 1361,29 (słownie: jeden tysiąc trzysta sześćdziesiąt jeden 29/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 18 czerwca 2010 r., nr[...], utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 29 stycznia 2007 r., którą odmówiono G.S. zwrotu części wydatków poniesionych w latach 2005-2006 na zakup materiałów budowlanych z tytułu remontu lokalu mieszkalnego.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

W dniu 19 czerwca 2006 r. G.S. złożyła w Drugim Urzędzie Skarbowym w Opolu, wniosek VZM-1 o zwrot części wydatków poniesionych w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2007 r., w związku z remontem budynku mieszkalnego. Wniosek ten następnie skorygowała, ujmując także wydatki wykazane w załączniku VZM-1/A, wskutek czego kwota zwrotu wyniosła 1784 zł. Do wniosku załączyła kserokopie faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki, decyzję Burmistrza O. [...] z dnia 24 czerwca 2002 r., wydaną dla państwa J. i U. S. - rodziców skarżącej- ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania działki [...] k.m. 3 obręb K., dla zmiany konstrukcji dachu na jednorodzinnym budynku mieszkalnym i adaptacji strychu na pomieszczenia mieszkalne oraz umowę użyczenia drugiego piętra tego budynku z dnia 31 grudnia 2004 r., zawartą między skarżącą i rodzicami na czas nieokreślony. W związku ze złożonym wnioskiem organ podatkowy przeprowadził oględziny drugiego piętra budynku mieszkalnego położonego w K., w wyniku których ustalił, że nadbudowa drugiego piętra budynku mieszkalnego obejmowała cztery pokoje, łazienkę oraz przedpokój - kompletnie wykończone. W trakcie prowadzonych czynności kontrolnych skarżąca oświadczyła, iż właścicielami budynku są jej rodzice, którzy posiadają pozwolenie na budowę w zakresie nadbudowy drugiego piętra w postaci zmiany konstrukcji dachu i adaptacji strychu na cele mieszkaniowe i do 31 grudnia 2004 r. ponosili oni wszystkie wydatki związane z nadbudową. W dniu 31 grudnia 2004 r. zawarła z rodzicami umowę użyczenia, na podstawie której zobowiązała się do przeprowadzenia remontu drugiego piętra, powstałego w ramach nadbudowy budynku we własnym zakresie i za własne środki, celem dostosowania ich do potrzeb mieszkalnych. Na wezwanie organu skarżąca przedłożyła kserokopię zawiadomienia o zakończeniu nadbudowy przedmiotowego budynku, złożonego w Powiatowym Inspektoracie Nadzoru Budowlanego w dniu 10 stycznia 2007 r., oświadczając jednocześnie, iż w dacie zawarcia umowy użyczenia, przedmiot użyczenia znajdował się w stanie surowym, posiadał dach, ściany, podłogi, oraz stolarkę okienną, natomiast wykonane prze nią prace nie wymagają pozwolenia na budowę.

Decyzją z dnia 29 stycznia 2007 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacja podatkowa oraz art. 6 ust. 1 w związku z art. 3, art. 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177, poz. 1468) - zwanej dalej ustawą o zwrocie, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu, odmówił skarżącej zwrotu wnioskowanej kwoty. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że dniu złożenia wymienionego wniosku skarżąca nie spełniała warunków uprawniających do zwrotu, z uwagi na brak wymaganego dokumentu do przeprowadzenia inwestycji polegającej na adaptacji drugiego piętra budynku celem przystosowania do celów mieszkalnych, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy o zwrocie. Organ I instancji, analizując przedłożone dokumenty uznał, że drugie piętro budynku powstało w ramach nadbudowy budynku mieszkalnego, realizowanej przez rodziców skarżącej na podstawie pozwolenia na budowę zaś przepisy prawa budowlanego nie przewidują możliwości przeniesienia prawa do realizacji inwestycji uzyskanego na podstawie pozwolenia na budowę na rzecz innych osób w drodze umowy użyczenia. Uwzględniając zatem zawartą umowę użyczenia, zwrotowi podlegałyby wyłącznie wydatki poniesione przez skarżącą po dniu 10 stycznia 2007 r., tj. po zgłoszeniu zakończenia inwestycji przez rodziców skarżącej. Nadto organ I instancji, przywołując treść art. 710 KC wyjaśnił, iż przedmiotem użyczenia może być rzecz, która nadaje się do używania, tymczasem będące przedmiotem użyczenia drugie piętro w budynku było w stanie surowym, zatem nie nadawało się do użytkowania.

Od decyzji organu pierwszej instancji skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu kwestionując pogląd organu, że przeprowadzone przez nią prace remontowe wymagały pozwolenia na budowę. Wskazała, że przepisy ustawy o zwrocie nie uzależniają prawa do zwrotu od posiadania pozwolenia na budowę w przypadku prowadzenia prac remontowych. W ocenie skarżącej, błędne było odwołanie się organu do definicji remontu zawartej w ustawie Prawo budowlane. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, decyzją z dnia 5 lipca 2007 r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 7 ustawy o zwrocie, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, w pełni podzielając zaprezentowane w niej stanowisko.

Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skargę na decyzję organu drugiej instancji, domagając się jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej tj.: art. 120, 121,111,187 § 1 oraz 199a § 1 w zw. z art. 2 pkt 1 i 5, art. 3 ust.1 pkt 3, art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zwrocie oraz art. 710 Kodeksu cywilnego pozostający w związku z przywołanymi wcześniej przepisami a także art. 3 pkt 8 i 11, art. 28 ust.2 i art. 32 ust. 4 oraz art. 54 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). W uzasadnieniu wywodziła, że organy błędnie oceniły, że przedmiot użyczenia w chwili zawarcia umowy nie nadawał się do używania. Zdaniem skarżącej, posiadała ona tytuł prawny do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Nadto zarzuciła nieważność decyzji organu II instancji, bowiem podpisana ona została przez kierownika referatu a nie dyrektora izby, co rodzi wątpliwości.

Wyrokiem z dnia 28 listopada 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę G.S. uznając, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie. W uzasadnieniu Sąd, aprobując stanowisko organów podatkowych uznał, iż ponoszone przez skarżąca wydatki na zakup materiałów budowlanych w czasie trwania procesu inwestycyjnego, a przed jego zakończeniem nie uprawniały skarżącej do otrzymania zwrotu ich części na zasadach określonych w ustawie o zwrocie.

W wyniku skargi kasacyjnej G.S., Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 września 2009 r., sygn. akt I FSK 525/08, uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Opolu, wywodząc, że brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do zarzutów strony podniesionych w skardze, dotyczącym naruszenia prawa procesowego przez wydanie decyzji przez osobę nieuprawnioną jest uchybieniem wyrażającym się w niedostatecznej realizacji wymogów zawartych w art. 141 P.p.s.a. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, wyrokiem z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 447/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a., stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji.

W związku z powyższym wyrokiem, wobec wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji z dnia 5 lipca 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, ponownie rozpatrzył zarzuty zawarte w odwołaniu z dnia 14 lutego 2007 r. i decyzją z dnia 18 czerwca 2010 r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r., o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji z dnia 29 stycznia 2007 r. W motywach rozstrzygnięcia powołując się na art. 3 ust. 1 ustawy o zwrocie, wskazał, iż od dnia 1 stycznia 2006 r. osobie fizycznej przysługuje prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku mieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstał lokal mieszkalny spełniający wymagania określone w odrębnych przepisach, bądź w związku z remontem budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Prawo to przysługuje w odniesieniu do wydatków poniesionych i udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2007 r., na zakup materiałów budowlanych związanych z jedną z inwestycji, gdy osoba fizyczna posiada prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane albo tytuł prawny do budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, bądź pozwolenie na budowę dla inwestycji, dla których jest ono wymagane. Na podstawie przepisów Prawa budowlanego wyjaśnił istotę pojęcia prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, pozwolenia na budowę oraz użytkowanie obiektu budowlanego. Organ wskazał, iż wniosek złożony przez G.S. dotyczył wydatków poniesionych przed 10 stycznia 2007 r. na zakup materiałów budowlanych związanych z prowadzoną do tego czasu inwestycją wymagającą pozwolenia na budowę. Wobec nieprzedłożenia decyzji właściwego organu architektoniczno - budowlanego uznał, że skarżąca nie spełniła warunku z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o zwrocie. Przyznał, iż przeprowadzone prace, same w sobie mogą stanowić remont, jednakże dopiero po zakończeniu przez inwestorów –J. i U. S.– procesu inwestycyjnego polegającego na nadbudowie budynku mieszkalnego. Ponoszenie wydatków przed zakończeniem procesu inwestycyjnego, zdaniem organu, nie uprawnia do otrzymania zwrotu ich części na zasadach określonych w ustawie o zwrocie. Organ wywodził, iż przedmiot użyczenia do dnia 10 stycznia 2007 r. stanowił integralną część inwestycji prowadzonej przez J. i U.S., którzy w dniu 10 stycznia 2007 r. złożyli zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego, stąd zwrotowi podlegałaby wyłącznie cześć wydatków poniesionych przez skarżącą po dniu 10 stycznia 2007 r., lecz takich wydatków wnioskiem nie objęto. Odnosząc się do pojęcia "remontu" wskazał, iż z uwagi na definicję zawartą w art. 2 pkt 5 ustawy o zwrocie w przedmiotowej sprawie nie powinna mieć zastosowania definicja z ustawy Prawo budowlane, na którą powołał się organ I instancji, co jednak pomimo zasadności zarzutu skarżącej nie uzasadnia uchylenia decyzji organu I instancji, bowiem organ podatkowy nie zanegował poniesionych wydatków i przeprowadzonych prac, lecz zakwestionował z uwagi na ustaloną datę zakończenia nadbudowy budynku mieszkalnego- zakwalifikowanie tych prac.

Na powyższą decyzję G. S. ponownie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Skarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie art. 120, 121,122,187 § 1 i 199a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 710 Kodeksu Cywilnego i art. 2 pkt 1 i 5 , art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zwrocie oraz art. 3 pkt 11, art. 28 ust. 2 i art. 32 ust. 4 oraz art. 54 ustawy Prawo budowlane. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż spełniła warunki do przeprowadzenia inwestycji polegającej na adaptacji drugiego piętra budynku celem przystosowania go do celów mieszkalnych w związku z tym nie wystąpiły przesłanki do odmowy zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Ponownie wskazała, iż wydatki, które poniosła dotyczyły remontu zajmowanego przez nią drugiego piętra budynku mieszkalnego, co potwierdziła przeprowadzona kontrola podatkowa a nie nadbudowy, jak twierdzi organ, dlatego wymóg uzyskania pozwolenia na budowę jej nie dotyczył. Nadal skarżąca argumentowała, iż, organ błędnie ustalił, że przedmiot użyczenia w chwili zawarcia umowy nie nadawał się do używania. Wyjaśniła, iż zawierając umowę użyczenia z rodzicami, zobowiązała się do wykonania prac remontowych na drugim piętrze, na co rodzice wyrazili zgodę, wobec powyższego, w chwili składania wniosku o zwrot części wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym posiadała nie tylko tytuł prawny, ale również prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowane. Na poparcie swoich twierdzeń przytoczyła orzeczenie NSA. Ponadto podniosła, iż organ podatkowy niezasadnie odwołał się do pojęcia remontu zawartego w ustawie – Prawo budowlane, gdyż pojęcie to zostało zawarte w ustawie o zwrocie. W ocenie skarżącej, przepisy Kodeksu cywilnego regulujące umowę użyczenia nie wymagają, aby w chwili jej zawierania, rzecz (nieruchomość) była w pełni wykończona skoro, więc przedmiotowa część budynku mieszkalnego istniała w sensie fizycznym to mogła być przedmiotem obrotu cywilnoprawnego i zaspakajać jej potrzeby mieszkalne. Na zakończenie stwierdziła, iż zamiarem ustawodawcy uchwalającego ustawę o zwrocie była możliwość refundacji osobom fizycznym części wydatków odpowiadających wzrostowi stawki podatku od towarów i usług na materiały budowlane z dniem 1 maja 2004 r., czego organy podatkowe nie uwzględniły.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Wyrokiem z dnia 16 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Op 548/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę G. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie odmowy zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd stwierdził, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy poniesienie przez skarżącą wydatków na zakup materiałów budowlanych w czasie trwania procesu inwestycyjnego - realizowanego przez rodziców skarżącej na podstawie pozwolenia na budowę, polegającego na nadbudowie budynku mieszkalnego, lecz przed zakończeniem tego procesu - uprawnia skarżącą do otrzymania zwrotu ich części na zasadach określonych w ustawie o zwrocie. Dokonując oceny w tym zakresie podzielił ustalenia faktyczne i prawne, które dowodziły zasadności podjętego rozstrzygnięcia w sprawie. W ocenie Sądu, w świetle przepisów ustawy o zwrocie oraz Prawa budowlanego wynika, że prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych dotyczy wyłącznie budownictwa mieszkaniowego i może być dokonane wyłącznie pod warunkiem wykazania się przez osobę dokonującą wydatków i realizującą jedną ze wskazanych w przepisie inwestycji odpowiednim dokumentem; tj. prawem do dysponowania nieruchomością na cele budowlane lub tytułem prawnym albo pozwoleniem na budowę, zaś w przypadku remontu oświadczeniem o zakresie przeprowadzonego remontu (art. 5 ust. 4 pkt 7 ustawy o zwrocie). Następnie Sąd podniósł, że do użytkowania obiektu budowlanego, do którego wzniesienia jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić dopiero po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji, co wynika bezpośrednio z art. 54 ustawy Prawo budowlane. Dopiero wtedy w sensie techniczno-budowlanym można mówić o zakończeniu budowy obiektu budowlanego. Obiekt powinien, więc być w takim stanie, by mógł zostać przeprowadzony jego odbiór i by można było przekazać go do normalnej eksploatacji i użytkowania. O tym czy obiekt budowlany, na którego wzniesienie wymagane jest pozwolenie budowlane odpowiada warunkom, jakim w myśl obowiązujących przepisów musi czynić zadość obiekt przeznaczony na cele mieszkalne, decyduje właściwy organ nadzoru budowlanego i służy temu regulacja art. 54 ustawy Prawo budowlane. Nie ma natomiast wpływu na tę ocenę fakt zawarcia umowy użyczenia, czy zameldowania w nim osób z najbliższej rodziny. Stąd Sąd uznał, że organ odwoławczy dokonał właściwej interpretacji przepisów przyjmując, iż złożony przez skarżącą wniosek o zwrot części wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym dotyczył wydatków poniesionych przed 10 stycznia 2007 r. na zakup materiałów budowlanych związanych z prowadzoną do tego czasu inwestycją wymagającą pozwolenia na budowę (nadbudową budynku mieszkalnego jednorodzinnego), dlatego występując z podaniem o przyznanie prawa do zwrotu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 25 sierpnia 2005 r. o zwrocie należało dysponować decyzją właściwego w tej sprawie organu administracji budowlanej.

Na skutek skargi kasacyjnej G. S. Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 450/11, uchylił zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podał, że w sprawie stan faktyczny był bezsporny. Organ podatkowy bowiem nie kwestionował, że skarżąca poniosła wskazane na fakturach wydatki. Uznał, że w sprawie doszło do naruszenia art. 2 pkt 1 i 5 oraz art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o zwrocie - poprzez ich błędną wykładnię i uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż część budynku mieszkalnego, stanowiąca jego drugie piętro, użyczone skarżącej przez jej rodziców, nie mogła być przedmiotem remontu w rozumieniu ww. ustawy. Najpierw Sąd II instancji podkreślił, że w sytuacji, gdy dany akt prawny zawiera samodzielne definicje legalne pojęć użytych w tej ustawie, zbędnym, a wręcz niedopuszczalnym jest sięganie do treści innych ustaw, czy też do szukania wyjaśnienia tych pojęć na gruncie aktów prawnych wywodzących się z innych gałęzi prawa. Zauważył też, że w analizowanej ustawie o zwrocie w art. 2 zawarty jest słowniczek pojęć używanych w tym akcie prawnym i zgodnie z art. 2 pkt 5 ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie - rozumie się przez to wykonanie robót określonych w załączniku do ustawy, a załącznik zaś precyzyjnie wylicza wykaz robót zaliczanych do remontu budynku lub lokalu mieszkalnego. Sąd II instancji podkreślił, że analizowana ustawa odsyła do Prawa budowlanego jedynie w art. 4 ust. 2 stanowiąc, że prawo do zwrotu przysługuje, pod warunkiem, że osoba fizyczna posiada: prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016, z późn. zm.) albo tytuł prawny do budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w przypadku inwestycji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 3 (przepis ten dotyczy remontu); bądź też pozwolenie na budowę w przypadku inwestycji, dla której zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane wymagane jest takie pozwolenie. Stąd uznał, że w zakresie prac, które stanowią remont brak jest odesłania do regulacji zawartej w Prawie budowlanym. Wobec tego nie zaakceptował stanowiska Sądu pierwszej instancji, że do dnia złożenia przez rodziców skarżącej zawiadomienia o zakończeniu nadbudowy przedmiotowego budynku, tj. w dniu 10 stycznia 2007 r., nie można było przeprowadzać prac remontowych, upoważniających do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Podatniczka wykazała bowiem stosownymi fakturami VAT fakt poniesienia wydatków na prace remontowe, szczegółowo wymienione w załączniku do analizowanej ustawy, brak było podstaw prawnych do odmowy zwrotu. Zdaniem Sądu, podatniczka miała także tytuł prawny do dysponowania lokalem, pomimo tego, że formalnie proces budowlany nadbudowy budynku nie został zakończony, gdyż posiadała z rodzicami umowę użyczenia, która jest zaliczana do tytułów prawnych do budynku (lokalu) mieszkalnego. Tym samym doszło do naruszenia art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zwrocie. Sąd drugiej instancji podkreślił, że w umowie tej jednoznacznie określono cel jej zawarcia w postaci wykończenia nadbudowanej części, poprzez przeprowadzenie remontu i dostosowanie do własnych potrzeb mieszkaniowych. Dlatego nie zgodził się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że do czasu formalnego zgłoszenia zakończenia rozbudowy budynku mieszkalnego, prawo do zwrotu przysługuje jedynie osobom fizycznym w stosunku do których wydano decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Na koniec zaakcentował, że powyższa wykładnia jest zgodna z celem ustawy o zwrocie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Od razu przyjdzie dostrzec, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Poz. 270, dalej zwanej jako P.p.s.a.), Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołany przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Możliwość odstąpienia od zawartej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez ten Sąd (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rozpoznając zatem niniejszą sprawę związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 415/11. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 P.p.s.a. wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję pod tym kątem, należy stwierdzić, że skarga jest zasadna. Zarzuty skarżącej kwestionujące stanowisko organów, są w pełni uzasadnione.

Zgodzić się należy ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że w badanej sprawie stan faktyczny jest bezsporny. Organ podatkowy I instancji, kontrolując wykonanie przeprowadzonego remontu lokalu mieszkalnego drugiego piętra budynku jednorodzinnego położonego w K., ul. Z. [...], do celów mieszkalnych stwierdził wykonanie zadeklarowanych prac remontowych i poniesienie wydatków na zakup materiałów budowlanych, potwierdzonych fakturami VAT wystawionych za wymagany okres. Skarżąca przedstawiła także umowę użyczenia lokalu mieszkalnego z dnia 31 grudnia 2004 r. zawartą pomiędzy państwem U. i J. S. i G. S.. Ustalenia te w pełni podzielił organ odwoławczy. Jednak organy uznały, dokonując subsumcji prawa, że prace przeprowadzone przez skarżącą przed formalnym zgłoszeniem przez rodziców zakończenia nadbudowy budynku nie mogły być uznane za wykonywanie remontu, gdyż dopiero gdy istnieje lokal, czyli po zakończeniu ww. inwestycji, ponoszone mogą być wydatki na remont. Swoje stanowisko argumentowały regulacjami Prawa budowlanego odnoszącymi się do pojęć prawa do dysponowania nieruchomością i procesu budowlanego (art. 3 pkt 8, 11 i 12, art. 28 ust. 2, art. 54), jak też przepisami ustawy o zwrocie (art. 4 ust. 2 pkt 2). Wprawdzie organ odwoławczy zgodził się ze skarżącą, że organ I instancji błędnie powołał się w swoim uzasadnieniu na definicję remontu zawartą w Prawie budowlanym, a nie w ustawie o zwrocie, jednak uznał, że fakt ten nie miał istotnego znaczenia w sprawie, gdyż prawidłowo ten organ nie zaliczył wykonanych prac do remontu, w sytuacji niezakończenia formalnego nadbudowy budynku mieszkalnego.

Przedstawiona argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadny jest zatem zarzut skargi, że organy naruszyły art. 2 pkt 1 i 5 oraz art. 3 ust. 1 pkt 3, oraz art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zwrocie, przez ich błędną wykładnię.

Przyjdzie stwierdzić, jak trafnie zauważyła skarżąca w skardze, a organ odwoławczy w swojej decyzji, że skoro pojęcie remontu zostało sprecyzowana w art. 2 pkt 5 ustawy o zwrocie, to wprowadza on jednolitą i wiążącą definicję tego zwrotu na użytek tej ustawy. Jednak nie można podzielić dalszej argumentacji organu odwoławczego w tym zakresie. Przyjdzie odnotować w tej kwestii za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że - gdy ustawa o zwrocie zawiera samodzielną definicję remontu na potrzeby stosowania tego aktu - to zbędnym, a wręcz niedopuszczalnym jest wówczas sięganie do treści innych ustaw, czy też do szukania wyjaśnienia tych pojęć na gruncie aktów prawnych wywodzących się z innych gałęzi prawa. W art. 2 ustawy o zwrocie zawarte są definicje pojęć używanych w tym akcie prawnym. Według pkt 5 art. 2 ustawy o zwrocie przez remont rozumie się wykonanie robót określonych w załączniku do ustawy, a załącznik zaś precyzyjnie wylicza wykaz robót zaliczanych do remontu budynku lub lokalu mieszkalnego. Następnie, mająca zastosowanie w sprawie ustawa o zwrocie, odsyła do Prawa budowlanego jedynie w art. 4 ust. 2 stanowiąc, że prawo do zwrotu przysługuje, pod warunkiem, że osoba fizyczna posiada: prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016, z późn. zm.) albo tytuł prawny do budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w przypadku inwestycji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 3 (remontu); bądź też pozwolenie na budowę w przypadku inwestycji, dla której zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane wymagane jest takie pozwolenie. Wobec tego, w sytuacji gdy podatnik zgłasza wykonanie prac, które według niego stanowią remont, organ nie ma możliwości weryfikowania ich na podstawie Prawa budowlanego, a jedynie w oparciu o załącznik do ustawy. Należy jeszcze raz podkreślić, że ustawa o zwrocie wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym oczywiście określa przesłanki prawa do zwrotu, lecz nie uzależnia ich od spełnienia wszystkich wymogów przewidzianych Prawem budowlanym dla budowy lub remontu budynku mieszkalnego lub jego części. Dlatego niezasadne jest stanowisko organów obu instancji, że użyczony skarżącej lokal mieszkalny nie mógł być przedmiotem prac remontowych, upoważniających do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych, przed złożeniem przez rodziców skarżącej zawiadomienia o zakończeniu robót związanych z nadbudową przedmiotowego budynku w Powiatowym Inspektoracie Nadzoru Budowlanego w dniu 10 stycznia 2007 r. W kontrolowanej sprawie podatniczka wykazała stosownymi fakturami VAT fakt poniesienia wydatków na prace remontowe, szczegółowo wymienione w załączniku do analizowanej ustawy, zatem brak było podstaw prawnych do odmowy ich zwrotu.

Następnie stwierdzić trzeba, iż organy naruszyły art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zwrocie, albowiem skarżąca, czego organy nie kwestionowały, miała tytuł prawny do dysponowania lokalem. Okoliczność, że proces budowlany nadbudowy budynku nie został zakończony nie ma wpływu na zawartą umowę. Skarżąca legitymowała się podpisaną z rodzicami umowę użyczenia, która - jak słusznie zauważyła skarżąca - jest zaliczana do tytułów prawnych do budynku (lokalu) mieszkalnego (art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego). W umowie tej określono cel jej zawarcia polegający na wykończeniu nadbudowanej części, przez przeprowadzenie remontu i dostosowanie do własnych potrzeb mieszkaniowych, przeto w świetle już wyżej przedstawionych konstatacji, nie można się zgodzić z stanowiskiem organów podatkowych, że do czasu zgłoszenia zakończenia rozbudowy budynku mieszkalnego prawo do zwrotu przysługuje jedynie osobom fizycznym, które zakończyły proces budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego – procesu inwestycyjnego polegającego na nadbudowie budynku mieszkalnego.

Na koniec należy powtórzyć za Naczelnym Sądem administracyjnym, że taka wykładnia jest zgodna z celem ustawy o zwrocie, czyli zrekompensowania osobom fizycznym skutków finansowych podwyższenia stawki podatku VAT na materiały budowlane.

Mając zatem na uwadze powyższe wywody należało uznać, że organy podatkowe obu instancji dopuściły się naruszenia wyżej omówionych przepisów ustawy o zwrocie. Odnosząc się do wymienionych przez skarżącą naruszeń przepisów Ordynacji podatkowej, to odnotować trzeba, że tracą one na znaczeniu ze względu na powyższe konstatacje.

Wskazania do dalszego postępowania wynikają wprost z przedstawionych powyżej rozważań Sądu.

Stwierdzone uchybienia spowodowały konieczność uchylenia, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 P.p.s.a., wydanych w sprawie decyzji organów obu instancji. Rozstrzygnięcie w zakresie wykonalności zaskarżonej decyzji oparto na treści art. 152 P.p.s.a, natomiast orzeczenie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.

-----------------------

1