Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 313/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-07-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, Protokolant specjalista Magdalena Kurpis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2019 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za wybrane miesiące 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. O. (dalej: "skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej także: "organ odwoławczy") utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (następnie zamiennie: "organ pierwszej instancji"), którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu Fundacji A z siedzibą w B. (dalej: "Fundacja") wraz z tą Fundacją i pozostałymi członkami zarządu tej Fundacji za jej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za wybrane miesiące 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

1. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., działając na podstawie art. 207 § 1 i § 2, art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4, art. 108 § 1, § 2 pkt 2 lit. b), art. 109 § 1 i § 2 w związku z art. 116 § 1 i § 2, art. 116a oraz art. 53 § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; następnie: "o.p."), po wszczęciu postępowania postanowieniem z dnia [...], orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu wyżej wskazanej Fundacji wraz z tą Fundacją i pozostałymi członkami zarządu Fundacji za jej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń oraz świadczeń za styczeń, luty, marzec, kwiecień, sierpień i wrzesień 2012 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z kosztami egzekucyjnymi za wszystkie wyżej wymienione miesiące w łącznej kwocie [...] zł i odsetkami w łącznej wysokości [...] zł za: marzec, kwiecień, sierpień i wrzesień 2012 r.

2. W odwołaniu do ww. decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Podniósł zarzut naruszenia art. 116, art. 116a, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 188 o.p. W uzasadnieniu swego stanowiska zaakcentował, że w rozpatrywanym przypadku nie zostało wystarczająco wykazane spełnienie przesłanki warunkującej jego odpowiedzialność, jaką jest pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowej, a samo postępowanie przeprowadzono z naruszeniem fundamentalnych zasad na skutek m.in. bezpodstawnego niedopuszczenia dowodu z przesłuchania świadków mającego istotny i decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

W piśmie z dnia 10 września 2018 r. skarżący wniósł o zbadanie z urzędu kwestii przedawnienia zobowiązania objętego postępowaniem.

3. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...] organ odwoławczy, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 116a § 1 w związku z art. 116 § 1, § 2, § 4 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) o.p., utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B..

Przedstawiając motywy swego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy w pierwszej kolejności odnotował, że zobowiązania Fundacji, za które skarżący ponosi odpowiedzialność, zostały określone w ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], nr [...] (dalej również "decyzja ostateczna"), a należności wynikające z tej decyzji stanowiły przedmiot egzekucji, w czasie której zastosowano w dniu [...] i w dniu [...] środki egzekucyjne, o których Fundacja została zawiadomiona. Podjęcie tych czynności egzekucyjnych przerwało zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań i sprawiło, że względem Fundacji są one nadal wymagalne. Także orzekanie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za te zobowiązania było dopuszczalne, ponieważ postępowanie w tym przedmiocie wszczęto w dniu 25 października 2017 r., czyli po wydaniu decyzji z dnia [...]. Rozstrzygnięcie w tym przedmiocie, jak już wspomniano, zostało natomiast wydane w dniu [...], a więc przed upływem (z dniem 31 grudnia 2017 r.) terminu przedawnienia wobec skarżącego. Jako że decyzję tę doręczono skarżącemu w dniu [...], trzyletni termin przedawnienia wynikających z niej zobowiązań nastąpi z dniem 31 grudnia 2021 r., o ile nie wystąpią okoliczności opisane w art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i § 4 o.p. W związku z powyższym, zdaniem organu odwoławczego, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe nie zostały przedawnione, a wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego nastąpiło zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) o.p.

Mając to na względzie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przystąpił do oceny wystąpienia przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, które zostały określone w art. 116a o.p. W tych ramach w pierwszej kolejności odnotował, że z informacji odpowiadającej aktualnemu odpisowi z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że w terminie płatności spornych zaległości skarżący pozostawał członkiem zarządu Fundacji, gdyż funkcję tę piastował od dnia 16 września 2008 r. (dnia powołania) do dnia 29 czerwca 2018 r. (dnia wykreślenia). Stwierdził też, że w sprawie została spełniona przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku Fundacji. Rozwijając ten wątek, zaznaczył, że postępowanie egzekucyjne obejmujące przedmiotowe należności było prowadzone wpierw na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...], nr [...], a następnie na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...], nr [...]. Pierwsze z tych postępowań zostało umorzone postanowieniem z dnia [...], nr [...], a drugie – postanowieniem z dnia [...], nr [...] z uwagi na brak wpływów i nieposiadanie jakichkolwiek praw lub składników majątkowych. W trakcie tych postępowań ustalono, że Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej od 2014 r., ostatnią deklarację na podatek od towarów i usług, w której wykazała sprzedaż, złożyła za marzec 2013 r., już w zeznaniu podatkowym CIT-8 za 2014 r. nie wykazała jakiegokolwiek dochodu, najemcą lokalu wskazanego jako adres prowadzonej działalności pozostawała do dnia 31 czerwca 2013 r., nie figuruje w ewidencjach czy rejestrach, które wskazywałyby na posiadanie jakichkolwiek aktywów trwałych, co zostało już stwierdzone w protokole o stanie majątkowym z dnia 31 marca 2015 r., a zastosowane wobec niej środki egzekucyjne okazywały się nieskuteczne z uwagi na niewystarczającą ilość zasobów pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych (zob. zawiadomienie z dnia [...] ) lub uprzednie ich zajęcie na poczet innych należności (zob. zawiadomienie z dnia ), a ostatnio także – zamknięcie. Ustalenia te, zdaniem organu odwoławczego, przesądzały zatem o konieczności uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Fundacji. O spełnieniu tej przesłanki, jego zdaniem, świadczył już sam powód umorzenia postępowań egzekucyjnych, a słuszność tej kwalifikacji wynikała również z ogółu ustalonych okoliczności obiektywnych.

W przekonaniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w sprawie nie wystąpiła również żadna przesłanka egzoneracyjna. Po pierwsze, w analizowanym przypadku w ogóle nie doszło do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Fundacji, mimo że już od dnia 21 kwietnia 2012 r. znajdowała się ona w stanie niewypłacalności, gdyż w tym czasie nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za trzy kolejne miesiące. Po drugie, skarżący nie wykazał, by niezgłoszenie wspomnianego wniosku nastąpiło nie z jego winy, a w szczególności za tego rodzaju okoliczność nie można uznać uchwały zarządu Fundacji z dnia 8 listopada 2010 r., nr [...] o przyjęciu rezygnacji skarżącego z zajmowanej funkcji członka zarządu, skoro z dokumentów składanych następnie przez niego w imieniu Fundacji wynika, że faktycznie nie zaprzestał wykonywania obowiązków związanych z piastowaniem tego stanowiska.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący, w którego imieniu działa pełnomocnik będący doradcą podatkowym, wystąpił o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zwrócił się również o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z równocześnie przedłożonego oświadczenia R. S. (Prezesa zarządu Fundacji) z dnia 11 marca 2019 r. celem potwierdzenia, że członkiem zarządu Fundacji pozostawał do dnia 8 listopada 2010 r., to jest do dnia rezygnacji, która została przyjęta przez zarząd Fundacji.

Podniósł zarzut naruszenia:

1) art 116a w związku z art 116 § 2 o.p. poprzez jego błędną wykładnię skutkującą przypisaniem skarżącemu odpowiedzialności za zaległości podatkowe, których termin upływał w czasie, kiedy skarżący nie był już członkiem zarządu Fundacji;

2) art 116 § 1 w związku z art 116a o.p. poprzez ich zastosowanie pomimo braku jednoznacznego wyjaśnienia wystąpienia przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku Fundacji;

3) art 116 § 1 pkt 1 lit. b) w związku z art 116a o.p. poprzez ich zastosowanie pomimo niezawinionego niezgłoszenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Fundacji w czasie, gdy nie wchodził on już w skład jej organu zarządzającego;

4) art 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 188 o.p. poprzez pominięcie korzystnych dla skarżącego dowodów, a w szczególności nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków w celu dokładnego poznania i wyjaśnienia okoliczności zaistniałych w okresie następującym po złożeniu przez skarżącego rezygnacji z funkcji członka zarządu.

W uzasadnieniu autor skargi wpierw zaakcentował, że organ odwoławczy w ogóle nie ustosunkował się do podniesionego zarzutu braku spełnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem Fundacji. Zaznaczył przy tym, że zbieg egzekucji nie przesądza wszak o jej bezskuteczności, a wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Fundacji w dniu, czyli przed dniem formalnego umorzenia postępowania egzekucyjnego, które nastąpiło w dniu, wywołuje uzasadnione wątpliwości co do należytego przeanalizowania istnienia omawianej przesłanki pozytywnej. Dalej skarżący zwrócił uwagę, że udokumentował fakt złożenia rezygnacji z piastowania stanowiska członka zarządu. Wykazał też, że rezygnacja ta została przyjęta przez zarząd Fundacji. Tymczasem organ pierwszej instancji i w ślad za nim organ odwoławczy za wystarczające w tym względzie uznały posiłkowanie się danymi ujawnionymi w rejestrze przedsiębiorców i nie przeprowadziły wnioskowanych przez skarżącego dowodów z zeznań świadków, które pozwoliłyby na poznanie rzeczywistych okoliczności, w jakich doszło do podpisania przez skarżącego dokumentów w imieniu Fundacji, w tym tego, że nastąpiło to na prośbę wspomnianego prezesa zarządu Fundacji. Skarżący raz jeszcze zaznaczył, że w badanym okresie nie był uprawniony do reprezentowania Fundacji. Tym samym obiektywnie nie mógł wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości.

5. W odpowiedzi organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Podstawy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe fundacji określają przepisy rozdziału 15 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 116a § 1 o.p. za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio. Do "innych osób prawnych" (innych niż spółka z o.o. i spółka akcyjna lub spółki akcyjnej w organizacji) należą fundacje, które na mocy art. 7 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 40 ze zm.) podlegają obowiązkowemu wpisowi do Krajowego rejestru Sądowego i z tą chwilą uzyskują osobowość prawną.

Zgodnie z art. 107 § 1 o.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

W myśl art. 108 § 1 o.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

2) dniem doręczenia decyzji:

a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,

c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,

d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę;

3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 o.p.).

W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a (art. 108 § 3 o.p.).

Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 108 § 4 o.p.).

Z art. 116 § 1 o.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.; przepis ten, na podstawie art. 116a o.p., stosuje się odpowiednio do zaległości podatkowych fundacji) wynika, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątki spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie zaś z art. 116 § 2 i § 4 o.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.; przepis ten, na podstawie art. 116a o.p., stosuje się odpowiednio do zaległości podatkowych fundacji) odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Przepis art. 116 § 1 o.p. statuuje przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej osób trzecich. Pozytywne przesłanki odpowiedzialności osób trzecich to:

1) istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 o.p.,

2) bezskuteczność egzekucji w całości lub w części,

3) pełnienie, w okresie wymagalności zobowiązania, funkcji członka zarządu.

Z kolei przesłankami uwalniającymi od odpowiedzialności osoby trzecie (przesłankami egzoneracyjnymi) są:

1) wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ) spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 o.p.),

2) wskazanie mienia, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że rzeczą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki (art. 166 § 1 o.p.), okoliczności pełnienia przez osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 o.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 o.p.). Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ) spółki albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki (art. 116 § 1 pkt 2 o.p.).

"Obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 ord. pod. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest to także sprzeczne z art. 187 § 1 ord. pod., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 ord. pod. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe. Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej" (tak wyrok NSA z dnia 8 marca 2017 r. II FSK 807/17).

Analiza akt sprawy oraz zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji prowadzi do wniosku, że organy działały w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 o.p.), a ocena materiału dowodowego w żadnym wypadku nie była dowolna (art. 191 o.p.).

Do zarzutu skarżącego dotyczącego odmowy przeprowadzenia przez organ podatkowy wskazanych przez skarżącego dowodów Sąd odniesie się w dalszej części uzasadnienia.

Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego spełnia wszelkie wymagania wskazane w art. 210 § 4 o.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Co istotne, organ odwoławczy odniósł się do zarzutów skarżącego.

Z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego i akt sprawy wynika, że zobowiązania podatkowe Fundacji, za które skarżący ponosi odpowiedzialność, zostały określone w ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], a należności wynikające z tej decyzji stanowiły przedmiot egzekucji, w czasie której zastosowano w dniu [...] i [...] środki egzekucyjne, o których Fundacja została zawiadomiona. Podjęcie tych czynności egzekucyjnych przerwało bieg terminu przedawnienia zobowiązań względem Fundacji (w myśl art. 70 § 4 o.p.).

Także orzekanie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za te zobowiązania było dopuszczalne, ponieważ postępowanie w tym przedmiocie wszczęto w dniu [...], czyli po wydaniu ww. decyzji z dnia [...]. Decyzja organu pierwszej instancji dotycząca odpowiedzialności skarżącego została natomiast wydana w dniu [...], czyli bez naruszenia art. 118 § 1 o.p., zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat.

W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu, a wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego nastąpiło zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) o.p.

W ocenie Sądu, organy prawidłowo ustaliły, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Fundacji w czasie, w którym upływały terminy płatności jej zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń oraz świadczeń, tj. w dniu 20 lutego 2012 r. za styczeń 2012 r., w dniu 20 marca 2012 r. za luty 2012 r., w dniu 20 kwietnia 2012 r. za marzec 2012 r., w dniu 21 maja 2012 r. za kwiecień 2012 r., w dniu 20 września 2012 r. za sierpień 2012 r. i w dniu 22 października 2012 r. za wrzesień 2012 r.

Bezsporne w sprawie jest, że skarżący został powołany na tę funkcję uchwałą Zgromadzenia Fundatorów Fundacji A z dniem 16 września 2008 r. Natomiast sporne jest, czy pełnił ją w czasie, w którym upływały terminy płatności ww. zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń oraz świadczeń.

Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, że pełnił obowiązki członka zarządu Fundacji tylko do listopada 2010 r.

Użyte w art. 116 § 2 o.p. określenie "pełnienie obowiązków członka zarządu" było przedmiotem licznych wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wielokrotnie wyrażał pogląd, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu (zob. wyroki NSA: z dnia 14 czerwca 2016 r., I FSK 1896/145; z dnia 4 marca 2015 r., I FSK 241/14; z dnia 13 sierpnia 2013 r., II FSK 2401/11; z dnia 11 listopada 2005 r., I FSK 257/05; z dnia 16 września 2011 r., II FSK 561/10; z dnia 22 marca 2013 r., I FSK 862/12; z dnia 16 października 2014 r., I FSK 1575/13; z dnia 12 stycznia 2016 r., II FSK 468/15; z dnia 13 kwietnia 2016 r., II FSK 394/14, z dnia 7

kwietnia 2017 r., I FSK 1061/15 – dostępne w CBOSA). Zwracano przy tym uwagę, że, oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza, istotne znaczenie ma ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się bowiem wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań (wyrok w sprawie I FSK 241/14). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 o.p. (wyrok w sprawie II FSK 2401/11). Wskazywał też, że w sytuacji, gdy dana osoba, z akceptacją zgromadzenia wspólników mimo wygaśnięcia mandatu, nadal wykonuje obowiązki członka zarządu, może ponosić odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 o.p. (wyroki w sprawach II FSK 1580/14 oraz II FSK 1896/14). Osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może powoływać się na okoliczność, że jej mandat wygasł na podstawie art. 202 § 1 kodeksu spółek handlowych dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 o.p. (wyrok w sprawie I FSK 1575/13). Faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością także po wygaśnięciu mandatu do sprawowania tej funkcji w myśl art. 202 § 1 kodeksu spółek handlowych, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu, przewidzianą w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej (wyrok w sprawie II FSK 798/14).

Poglądy te podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie i choć dotyczą one kwestii odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej, to z uwagi na treść art. 116a o.p., należy je uwzględnić również w rozpatrywanej sprawie.

Z akt sprawy wynika, iż pomimo formalnej rezygnacji skarżącego z pełnienia funkcji członka zarządu Fundacji, skarżący nadal faktycznie ją wykonywał. Mianowicie skarżący, podpisując w okresie od grudnia 2010 r. do listopada 2012 r. szereg dokumentów w imieniu Fundacji (posługując się przy tym pieczęcią o treści: "Fundacja A, (...) J. O., Członek Zarządu,(...)."), faktycznie zarządzał ją. Skarżący podpisał m.in.: 1) korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2010 r., złożone 10 grudnia 2010 r. w Urzędzie Skarbowym w B., 2) deklarację w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r., złożoną 20 stycznia 2011 r., 3) deklaracje w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2011 r., złożone odpowiednio w dniach 27 kwietnia, 20 lipca i 25 października 2011 r. oraz 25 stycznia 2012 r., 4) deklaracje w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2012 r., złożone odpowiednio w dniach 26 lipca i 24 października 2012 r. oraz 25 stycznia 2013 r., 4) złożone w dniu 31 marca 2011 r. w Urzędzie Skarbowym w B. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2010 (CIT-8), 5) złożoną w dniu 2 lutego 2012 r. w Urzędzie Skarbowym w B. deklarację roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2011 r. (PIT-4R); podpis został złożony w części E (podpis i pieczątka osoby odpowiedzialnej za obliczenie i pobranie podatku), 6) złożoną w dniu 27 czerwca 2012 r. do Urzędu Skarbowego w B. informację o zmianie adresu siedziby Fundacji, 7) złożone w dniu 5 listopada 2012 r. zgłoszenie aktualizacyjne osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2); podpis złożony został w części E (dane i podpisy osób reprezentujących składającego) aktualizacji, na której znajduje się również pouczenie o odpowiedzialności karnej.

Ponadto z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia [...] wszczęto dochodzenie w sprawie karnej skarbowej dotyczącej Fundacji o to, że nie wpłacano w terminach ustawowych na rachunek Urzędu Skarbowego w B. podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4R za okres od stycznia 2012 r. do kwietnia 2012 r. oraz za sierpień 2012 r. i wrzesień 2012 r. w łącznej kwocie [...] zł oraz o to, że uporczywie nie wpłacano w terminach ustawowych podatku od towarów i usług za III kwartał 2012 r., IV kwartał 2012 r. i I kwartał 2013 r. w łącznej kwocie [...] zł oraz przedstawiono skarżącemu związane z tym zarzuty. W postanowieniu z dnia [...] o przedstawieniu zarzutów wskazano, iż skarżący pełni funkcję członka zarządu w Fundacji; skarżący podpisał się pod przedmiotowym postanowieniem, nie wnosząc żądań. W trakcie dochodzenia przesłuchano jako podejrzanego skarżącego, który wyjaśnił, iż: "Przedstawiony zarzut zrozumiałem. Nie przyznaję się do winy. Nie miałem wpływu na terminowość wpłat. Powodem nie płacenia w terminach podatków był fakt nie zapłacenia nam zaległych należności przez kontrahentów. Ja zgłosiłem w Urzędzie Skarbowym w B. naszych dłużników oraz złożyłem pismo do Prokuratury". Ostatecznie wyrokiem nakazowym Sądu Rejonowego w B. z dnia [...], sygn. akt [...] skarżący został uznany za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu.

W aktach sprawy znajdują się też wnioski kierowane do Sądu Rejonowego K. podpisane m.in. przez skarżącego (z dnia 11 lipca 2012 r., 6 sierpnia 2012 r. i 27 sierpnia 2012 r.). Pismem z dnia 1 września 2015 r. skarżący poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o adresie korespondencyjnym Fundacji, a pismem z dnia 9 września 2015 r. wraz z Prezesem zarządu Fundacji R. S. wniósł o umorzenie postępowania w sprawie udzielenia pomocy de minimis.

Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, iż podpisy na deklaracjach podatkowych i sprawozdaniu finansowym zostały złożone na prośbę pozostałych członków zarządu w celu umożliwienia Fundacji realizowania swojej działalności.

Niezależnie, podnieść trzeba, iż skarżący, jako członek zarządu fundacji został wykreślony z Krajowego Rejestru Sądowego dopiero w czerwcu 2018 r., czyli już po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji. Dlatego, zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1203 ze zm.), organy podatkowe miały podstawy prawne oraz przesłanki faktyczne by przyjąć domniemanie prawdziwości danych ujawnionych w rejestrze. Nie miały one natomiast podstaw by je wzruszyć, szczególnie w świetle powołanych powyżej faktów.

Mając na względzie powołane wyżej fakty, należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że spełniona została przesłanka pozytywna orzeczenia odpowiedzialności skarżącego, albowiem pełnił on funkcję członka zarządu Fundacji w czasie, kiedy powstała zaległość podatkowa Fundacji z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń i świadczeń za ww. okresy.

Przechodząc do kolejnej pozytywnej przesłanki odpowiedzialności skarżącego, wyjaśnić przyjdzie, że samo pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku dłużnika nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 o.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela (zob. wyrok NSA z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych https://orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 o.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., I FSK 203/11, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód, w rozumieniu ww. uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych.

Odwołując się do akt sprawy, trzeba podzielić stanowisko organu odwoławczego, że prowadzona wobec Fundacji egzekucja (dotycząca zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń i świadczeń za wskazane okresy) okazała się bezskuteczna, co potwierdzają dokumenty urzędowe – postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] oraz z dnia [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wymienionych w tych dokumentach tytułów wykonawczych w oparciu o art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. wobec stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne). W uzasadnieniu wydanych postanowień organ egzekucyjny opisał podjęte w toku postępowania czynności, które nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości nawet w części. W postanowieniu z dnia [...] wskazał m.in., że Fundacja nie osiąga przychodów, nie posiada środków trwałych, nieruchomości, rzeczy ruchomych, środków pieniężnych oraz rachunków bankowych. W zeznaniu CIT-8 za 2014 r. wykazała zerowe dochody z prowadzonej działalności gospodarczej, a z informacji uzyskanych z ZUS wynika, że figuruje jako płatnik, lecz brak jest informacji o rachunku bankowym. Organ egzekucyjny ustalił również, że Fundacja nie jest klientem [...] oraz [...].

W postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego dnia [...], prowadzonego w oparciu o tytuły egzekucyjne wystawione na podstawie decyzji ostatecznej (tytuły wykonawcze z dnia [...] nr [...], [...]), organ egzekucyjny podał, że Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej od 2014 r., nie prowadzi działalności w B. przy ul. [...] – lokal wynajmowany był do 31 czerwca 2013 r., nie posiada majątku ruchomego i nieruchomości, ostatnia deklaracja VAT-7, w której wykazano sprzedaż została złożona za marzec 2013 r., a ostatnie zeznanie podatkowe CIT-8 złożone zostało za 2016 r., z zerowym dochodem i przychodem. Z kolei próby zajęcia rachunków bankowych okazały się bezskuteczne.

Zatem w sprawie o bezskuteczności egzekucji świadczy nie tylko formalne postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, lecz podjęte przez organ egzekucyjny czynności, które zostały udokumentowane. Bez wątpienia zatem spełniona została kolejna pozytywna przesłanka warunkująca orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe Fundacji w postaci bezskuteczności egzekucji z jej majątku (art. 116 § 1 o.p.).

Zarzuty skarżącego zmierzające do podważenia omawianej przesłanki jego odpowiedzialności są bezzasadne. Organy podatkowe obu instancji, uznając zaistnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji, powołały się na ww. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W postanowieniu z dnia [...] organ egzekucyjny jasno wyraził się, iż na rachunku w B od kilku lat brak jest środków pieniężnych i nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej. Z kolei to, że decyzja organu pierwszej instancji wydana została [...], czyli przed wydaniem drugiego postanowienia o umorzeniu postępowania - postanowienia z dnia [...], nie może zmienić oceny o wystąpieniu w sprawie przesłanki bezskuteczności egzekucji, skoro w dacie wydania tej decyzji egzekucja bez wątpienia była bezskuteczna – Fundacja nie prowadziła działalności gospodarczej od 2014 r., ostatnią deklarację VAT-7, w której wykazano sprzedaż, złożyła za marzec 2013 r., a ostatnie zeznanie podatkowe CIT-8 złożyła za 2016 r. z zerowym dochodem i przychodem.

W zakresie przesłanek egzoneracyjnych - wyłączających odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej, tj. w zakresie przesłanki właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy podnieść, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa, winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (m.in. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, ONSA i WSA 2009/6/103; wyrok NSA z dnia 21 listopada 2007 r., II FSK 1260/06). Wskazuje się także, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli.

Zgodnie z art. 10 Prawa upadłościowego, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W świetle powyższego, nie powinno budzić wątpliwości, że jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań oraz ilość wierzycieli. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

W sprawie bezsporną okolicznością jest, że wniosek o ogłoszenie upadłości Fundacji nie został w ogóle złożony.

Sąd podziela stanowisko organów, które przyjęły, że ostateczna data zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przypadała na dzień 7 maja 2012 r. Organy prawidłowo uznały, iż w myśl. art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego spółka stała się niewypłacalna w dniem 21 kwietnia 2012 r., tj. pierwszego dnia po upływie terminu płatności trzeciego z kolei zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń (za marzec 2012 r.), którego nie uregulowała. Okolicznością bezsporną jest, że skarżący takiego wniosku nie złożył.

W ocenie Sądu, brak jest podstaw do stwierdzenia, że niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy skarżącego. W orzecznictwie przyjmuje się, że przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O przesłance "braku winy", o której mowa w art. 116 § 1 o.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (zob. wyroki NSA z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1545/16; z dnia 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16; z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 38/16). Członek zarządu nie może skutecznie usprawiedliwiać się podziałem kompetencji pomiędzy członkami zarządu spółki, brakiem faktycznej wiedzy o sprawach finansowych spółki, czy stanem zdrowia, który nie uniemożliwiał faktyczne wykonywanie czynności (por. m.in. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3142/15, z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2683/16). W orzecznictwie dotyczącym omawianej problematyki podkreśla się, że członek zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów. Winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Powinien być należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Ewentualny brak wiedzy, lub też błędne działanie nie może uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 1125/17). Poglądy te podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie i choć dotyczą one kwestii odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej, to z uwagi na treść art. 116a o.p., należy je uwzględnić również w rozpatrywanej sprawie.

Sąd zauważa, iż skarżący, wyrażając zgodę na pełnienie obowiązków członka zarządu Fundacji, powinien wiedzieć, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz również zwiększony zakres odpowiedzialności. W ocenie Sądu, w sprawie nie można stwierdzić, aby wystąpiły obiektywne okoliczności wyłączające winę skarżącego w braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w odpowiednim czasie. Podniesiona przez skarżącego okoliczność, że zrezygnował z pełnienia funkcji członka zarządu Fundacji, nie zwalnia skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w sytuacji kiedy organy wykazały, iż skarżący nadal faktycznie ją wykonywał. Twierdzenia skarżącego, że od chwili złożenia rezygnacji nie wykonywał żadnych czynności faktycznych w Fundacji, nie znał jej stanu finansowego, w świetle zgromadzonych przez organ dowodów, należy uznać za gołosłowne, a podniesiona przez skarżącego okoliczność, iż nie miał realnego wpływu na zarządzanie i kierowanie fundacją tej oceny nie zmienia. Z akt sprawy wynika, że skarżący dopiero w 2018 r. zwrócił się do Prezesa Zarządu Fundacji o dokonanie aktualizacji wpisu w KRS przez wykreślenie go ze stanowiska członka zarządu Fundacji oraz złożył w SR [...] w K. Wydział [...] Gospodarczy KRS wniosek o wszczęcie postępowania przymuszającego – wezwanie zarządu Fundacji do dokonania aktualizacji wpisu w rejestrze poprzez wykreślenie jego osoby; skarżący zatem miał świadomość, że został wpisany w KRS jako członek zarządu Fundacji i przez ponad 7 lat od formalnej rezygnacji z tej funkcji, nie podjął kroków prawnych, aby ten stan ujawnić. Tłumaczenie, że Fundacja nie miała środków finansowych na dokonanie tych czynności, w świetle powyższych rozważań, nie jest okolicznością uzasadniającą brak winy skarżącego.

Tym samym nie zaistniały przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego, określone w art. 116 § pkt 1 lit. b) o.p

Sąd stwierdza również, że w realiach niniejszej sprawy skarżący nie wykazał, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 o.p.

Wracając w tym miejscu do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, Sąd stwierdza, że organy podatkowe zebrały wystarczający materiał dowodowy dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Skarżący, korzystając z prawa wypowiedzenia się co do zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego, uznał go za niewystarczający do orzeczenia o jego odpowiedzialności i wniósł o przesłuchanie Prezesa Fundacji R. S. i Wiceprezesa Fundacji I. P. na okoliczność ustalenia i wyjaśnienia prawidłowej reprezentacji Fundacji w czasie, w którym powstały przedmiotowe zaległości podatkowe. Organ pierwszej instancji, choć nie wydał postanowienia o odmowie przeprowadzenia ww. dowodów, to uchybienie to nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy, gdyż w uzasadnieniu decyzji odniósł się do ww. wniosków dowodowych, stwierdzając, iż ze zgromadzonego już materiału dowodowego wynika, że skarżący, w czasie kiedy upłynęły terminy zapłaty zobowiązań podatkowych (za które skarżący odpowiada jako osoba trzecia), faktycznie pełnił funkcję członka zarządu Fundacji.

Zgodnie z treścią art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Prowadzone postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe nie jest bowiem celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę określonej normy materialnego prawa podatkowego. Sąd zgadza się z organem odwoławczym, że nie było konieczne przeprowadzenie wnioskowanych przez skarżącego dowodów, gdyż dokumenty zgromadzone w toku postępowania były wystarczające dla ustalenia istotnych w sprawie okoliczności. Mianowicie okoliczności złożenia rezygnacji z funkcji członka zarządu Fundacji wyjaśnione zostały w piśmie skarżącego z dnia 13 października 2010 r. i dotyczą jego sytuacji rodzinnej, fakt niezgłoszenia zmian w KRS został opisany w oświadczeniu skarżącego z dnia 5 grudnia 2018 r. Skarżący wypowiedział się również w kwestii podpisywania deklaracji podatkowych, po złożeniu rezygnacji. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że oświadczenie R. S. z dnia 11 marca 2019 r., nie mogło wpłynąć na zmianę stanowiska w kwestii faktycznego wykonywania przez skarżącego obowiązków członka zarządu Fundacji, skoro z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że skarżący w czasie kiedy upłynęły terminy zapłaty zobowiązań podatkowych (za które skarżący odpowiada jako osoba trzecia), faktycznie pełnił funkcję członka zarządu Fundacji.

W ocenie Sądu, skarżący nie przedstawił istotnych argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy jest niekompletny, a jego ocena jest wadliwa. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 o.p. oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe do czasu, gdy całokształt ujawnionych okoliczności wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a ocena zebranych dowodów prowadzi do pewności, że ewentualne dalsze dowody nie doprowadzą do zmiany już ustalonego stanu faktycznego. Taka sytuacja zaistniała w sprawie, dlatego wnioski dowodowe nie musiały zostać uwzględnione. Organy podatkowe oceniły zebrane w sprawie dowody we wzajemnym powiązaniu, logicznie i zgodnie z doświadczeniem życiowym.

Przez wzgląd na powyższe, zarzut naruszenia art. 188 o.p. jest bezzasadny. Sąd nie dopatrzył się tym samym uchybienia zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 § 1 o.p. To, że organ nie przeprowadził wskazanych przez skarżącego wniosków dowodowych i odmiennie niż skarżący ocenił materiał dowodowy, nie świadczy o jej naruszeniu.

Powyższe argumenty nakazują uznać, iż zarzuty naruszenia art. 116a w związku z art. 116 § 2 o.p, art. 116 § 1 w związku z art. 116a o.p i art. 116 § 1 lit. b w zw. z art. 116a o.p. są chybione, albowiem w sprawie istniały przesłanki odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu Fundacji, za jej zobowiązania z tytułu zaległości podatkowych.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.