Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1166/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Sędziowie WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2016 r. sprawy ze skargi Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Katowicach na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Prokurator Prokuratury Okręgowej w Katowicach (dalej jako Prokurator) w oparciu o art. 3 § 2 pkt 1, art. 50 § 1 i art. 52 § 1 oraz art. 53 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) w skardze z dnia 2 września 2015 r. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej jako SKO lub Kolegium) z dnia [...] r. (nr [...]) uchylającą w całości decyzję Wójta Gminy C. (dalej Wójt Gminy) z dnia [...]r. (Nr [...]) w sprawie określenia A S.A. (dalej jako A lub Spółka) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w wysokości [...] zł. oraz jednocześnie określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2008 od przedmiotów opodatkowania położonych w Gminie C. w kwocie [...]zł.

W zaskarżonej decyzji SKO prezentując stan faktyczny sprawy wskazało, że Wójt Gminy decyzją z dnia [...]r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2008 w kwocie [...] zł. Wyjaśniono, że organ podatkowy I instancji wskazał, iż Spółka złożyła korekty deklaracji podatkowych za rok 2008, wyłączając spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty stanowiące użytki rolne oraz zajęte pod drogi. Organ podatkowy I instancji nie zaakceptował korekty deklaracji wskazując, że na ogólną powierzchnię [...] ha gruntów stanowiących własność bądź pozostających w użytkowaniu wieczystym Spółki, grunty o powierzchni [...] ha były związane z działalnością gospodarczą. Organ podatkowy I instancji nie uznał wspomnianych gruntów jako korzystających ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wójt Gminy uwzględnił korektę deklaracji w zakresie działek oznaczonych jako ŁV, LS, PSV i do podstawy opodatkowania przyjął: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2; grunty pozostałe o powierzchni [...] m2; budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2; budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2; budynki pozostałe o powierzchni [...] m2; budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o wartości [...] zł.

W odwołaniu od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] r. Spółka zarzucała naruszenie art. 15 i 17 ustawy z dnia 8 września 2000r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego A (Dz. U. Nr 84 poz. 948 ze zm.). Wskazała, że podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu przedmiotów opodatkowania objętych zaskarżoną decyzją powinien być inny podmiot, a mianowicie B S.A. (dalej B). Spółka wywiodła, że opodatkowane nieruchomości zostały przekazane B na podstawie umowy w wykonaniu art. 17 ustawy o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego "A". Spółka podniosła, że organ podatkowy I instancji objął opodatkowaniem grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład linii kolejowej nr [...].

Kolegium rozpatrując odwołanie w pierwszej kolejności wskazało, że ustaliło, iż: A oraz B zawarły w dniu 27 września 2001 r. umowę oddania do odpłatnego korzystania linii kolejowych oraz innych nieruchomości niezbędnych do zarządzania liniami kolejowymi. W załączniku nr 2 do wspomnianej umowy przedstawiono wykaz nieruchomości przewidzianych do oddania B ze wskazaniem m. in. położenia, oznaczenia nr działki, powierzchni oraz linii kolejowej z którą są związane. Ujęte w załączniku nieruchomości położone były w przebiegu linii kolejowej nr [...] na obszarze C., powiat [...], województwo [...] (umowa [...] z dnia 27 września 2001r. wraz z załącznikiem - w aktach sprawy organu podatkowego I instancji poz. 29).

Następnie SKO wskazało, że z ewidencji gruntów i budynków wynika następujący przedmiot, podstawa, stawka i podatek, dla działek wymienionych w załączniku do ww. umowy z dnia 27 września 2001 r.: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,65 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,12 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,50 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 15,60 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 4,00 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o wartości [...] zł., przy 2% dało kwotę podatku w wysokości [...] zł. Wskazano, że łączna kwota podatku wynosiła [...] zł. (SKO podało, że powyższe ustaliło w oparciu o wydruki z rejestru gruntów, wykazu nieruchomości A załączonego do deklaracji podatkowej Spółki - w aktach sprawy organu podatkowego I instancji - poz. 19, 35, 37). SKO wskazało ponadto, że w oparciu o przedłożone przez stronę mapy sytuacyjne dla szlaku kolejowego [...] B. na linii kolejowej K. – O. sekcje 5-14 oraz dane dostępne za pośrednictwem [...], ustaliło, iż zdecydowana większość wskazanych przez stronę jako zwolnione działek gruntu istotnie leży w przebiegu drogi kolejowej lub do niej bezpośrednio przylega. Jako działkę nie leżącą w obszarze kolejowym uznano działkę [...] o powierzchni [...] m2 sklasyfikowaną jako "Tr". Kolegium wyjaśniło, że grunt stanowiący działkę [...] oddzielony jest od gruntów drogi kolejowej (działka [...]) bezpośrednio przyległymi do tej działki gruntami działek o nr [...],[...]. Działka [...] nie została wymieniona jako zajęta pod obiekty związane z obsługą linii kolejowej w wykazie obiektów położonych przy linii kolejowej nr [...] przedłożonym przez Spółkę (wykaz - w aktach sprawy organu podatkowego I instancji poz. 46).

SKO wyjaśniło, że Spółka złożyła do Wójta Gminy korektę deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za rok 2008, w której zgłosiła do opodatkowania: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,65 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,12 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,50 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 15,60 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 4,00 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o wartości [...] zł., przy 2% stawce dało kwotę podatku w wysokości [...] zł. Wskazano, że łączna kwota podatku wynosiła [...] zł. (deklaracja z dnia 10 listopada 2011 r. - w aktach organu podatkowego I instancji poz. 3).

Kolegium wyjaśniło, że w kolejnej korekcie deklaracji podatkowej Spółka zmniejszyła wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2008 o kwotę [...]zł. do kwoty [...] zł., co było efektem obniżenia podstawy opodatkowania w zakresie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – zadeklarowano powierzchnię [...] m2. Do deklaracji podatkowej Spółka dołączyła wykaz nieruchomości.(deklaracja podatkowa dołączona do pisma z dnia 28 maja 2012r. - w aktach organu podatkowego I instancji poz. 18).

W zakresie przedawnienia Kolegium wskazało, że Naczelnik [...][...] Urzędu Skarbowego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec Spółki na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Wójta Gminy dokonał w dniu 30 grudnia 2013r. zajęcia rachunku bankowego Spółki. Zobowiązana Spółka została powiadomiona o zastosowaniu środka egzekucyjnego w dniu 30 grudnia 2013r. (wyjaśnienia Wójta Gminy w piśmie z dnia 6 maja 2015r. Nr [...]). Zdaniem Kolegium przyjąć wobec tego należało, że przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), doszło do jego przerwania na skutek okoliczności opisanych w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

W dalszej części swoich rozważań SKO wskazało, że w rozpatrywanej sprawie spór koncentrował się wokół zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości i obciążenia zobowiązaniem podatkowym Spółki w związku z należącymi do niej gruntami przez obszar przez, który przebiega linia kolejowa znajdująca się w zarządzie innego podmiotu.

Kolegium podkreśliło, że podstawę prawną (materialnoprawną) wymiaru podatku od nieruchomości stanowi przede wszystkim ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. zwana dalej "u.p.o.l.") oraz uchwała Rady Gminy C. z dnia [...]r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i zwolnień z tego podatku na 2008 rok. SKO odwołało się przy tym do art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i ust. 3, art. 5, art. 7 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podkreślając, że zakres przedmiotowy zwolnienia obejmuje przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 1 (grunty) i pkt 3 (budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) tworzące infrastrukturę kolejową pod warunkiem, że spełnione zostanie choćby jedno z kryteriów z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) do c).

SKO nawiązując do postanowień art. 4 pkt 1 i pkt. 8 ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. 2013r. Nr 1594 ze zm. - zwana dalej "u.t.k."), podkreślało, że zwolnione z podatku od nieruchomości będą zatem grunty zajęte bezpośrednio pod drogę kolejową (torowisko i podtorze) oraz grunty zajęte pod linię kolejową to jest przylegające do drogi kolejowej albo zajęte pod budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego.

W dalszej części swoich rozważań SKO podkreśliło, że w niniejszej sprawie grunty wskazane przez skarżącą Spółkę w znakomitej większości podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Grunty te są albo zajęte bezpośrednio pod drogę kolejową względnie bezpośrednio do niej przylegają. Linia kolejowa przebiegająca przez wspominane grunty położone w Gminie C. jest udostępniana przez ich zarządcę B licencjonowanym przewoźnikom. Kolegium odwołało się przy tym do art. 29 ust. 2 u.t.k., zobowiązującego zarządcę infrastruktury kolejowej do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych. Wyjaśniono, że B, w której posiadaniu znajduje się infrastruktura kolejowa tworząca linię kolejową jest podmiotem utworzonym dla zarządzania liniami. Linia kolejowa wykorzystywana jest m. in. do realizacji przewozów pasażerskich przez przewoźnika C Sp. z o.o. linia [...] K. – M.-O. – C., co wynika z informacji zamieszczanych przez przewoźnika.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Spółki Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 15 ust. 1 z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego "A" (zwana "u.r.k.p") B zwana "B" utworzona została dla prowadzenia działalności w zakresie zarządzania liniami kolejowymi. A wniosła do B aportem składniki majątkowe przy czym stosownie do art. 17 ust. 6 ww. ustawy grunty wchodzące w skład linii kolejowych, które nie mogą być wniesione w formie wkładu niepieniężnego z uwagi na nieuregulowany stan prawny, zostaną oddane B przez A do nieodpłatnego korzystania na podstawie umowy. Zawarcie pomiędzy spółkami kolejowymi umowy, o której mowa w art. 17 ust. 6 u.r.k.p., nie przenosiło pomiędzy przystępującymi do kontraktu stronami praw (własności czy użytkowania wieczystego) do będących ich przedmiotem nieruchomości. B przypisać należy status posiadacza zależnego w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego. W myśl zawartej w tym przepisie definicji posiadaczem zależnym jest ten, kto faktycznie włada rzeczą jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. W niniejszej sprawie B jako posiadacz zależny włada rzeczami (nieruchomościami) będącymi w użytkowaniu wieczystym albo we własności A. Podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel albo użytkownik wieczysty gruntów, a nie posiadacz zależny tych przedmiotów opodatkowania, który objął je w posiadanie na podstawie umowy - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2008r. sygn. akt II FSK 162/07.

SKO podkreśliło, że uwzględniając powyższe postanowiło uchylić zaskarżoną decyzję w całości i orzec co do istoty sprawy poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2008 od przedmiotów opodatkowania położonych na ternie Gminy C. a spoczywającego na Spółce według wyliczenia zaprezentowanego na stronie 5 decyzji z dnia [...] r., zgodnie z własnymi ustaleniami zawartymi na stronie 2 decyzji, gdzie SKO w przedmiocie i podstawie opodatkowania, stawce i podatku wskazało i wyliczyło: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,65 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; grunty pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,12 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki mieszkalne o powierzchni [...] m2, co przy stawce 0,50 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, co przy stawce 15,60 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budynki pozostałe o powierzchni [...] m2, co przy stawce 4,00 zł/m2 dało kwotę podatku w wysokości [...] zł; budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o wartości [...] zł., przy stawce 2% dało kwotę podatku w wysokości [...] zł., a co łącznie dało kwotę podatku w wysokości [...] zł.

Końcowo Kolegium wskazało, że powiększyło podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchnię [...] m2 stanowiącą działkę nr [...] nieobjętą zwolnieniem z podatku przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Prokurator zaskarżając ww. decyzję SKO z dnia [...]r. zarzucał: rażące naruszenie prawa materialnego tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w roku 2008), poprzez przyjęcie, że zwolnione od podatku od nieruchomości są, między innymi, grunty tworzące infrastrukturę kolejową (zajęte pod budynki i urządzenia wchodzące w skład infrastruktury kolejowej), gdy tymczasem zakres przedmiotowy zwolnienia obejmuje wyłącznie budowle, które wchodzą w skład infrastruktury kolejowej (w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym) oraz grunty zajęte pod takie budowle.

Prokurator na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wnosił o: uchylenie ww. decyzji SKO w całości w związku ze stwierdzeniem naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Prezentując własne stanowisko Prokurator wywodził, że w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. SKO wskazało, iż zakres przedmiotowy zwolnienia obejmuje przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 1 (grunty) i pkt 3 (budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) tworzące infrastrukturę kolejową, pod warunkiem, że spełnione zostanie chociaż jedno kryterium z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) do c) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (zwana dalej u.p.o.l.). Prokurator wskazał, że SKO wyjaśniło w uzasadnieniu decyzji pojęcia infrastruktura kolejowa, obszar kolejowy, linia kolejowa w oparciu o definicje zawarte w ustawie o transporcie kolejowym. Zdaniem SKO, zwolnione z podatku od nieruchomości są zatem grunty zajęte bezpośrednio pod drogę kolejową oraz grunty zajęte pod linię kolejową - to jest przylegające do drogi kolejowej albo zajęte pod budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego, a co za tym idzie grunty wskazane przez Spółkę w znakomitej większości podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Prokurator podkreślił, że z argumentacją SKO nie sposób się zgodzić, albowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym obecnie jak i w 2008 roku) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w myśl art. 1a ust. 1 u.p.o.l., użyte wyżej określenia oznaczają: budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zdaniem Prokuratora z powyższego bezspornie wynika, że pojęcia "budynek" i "budowla" - na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - mają charakter rozłączny. Świadczy o tym sposób zdefiniowania pojęcia budowli, które ma charakter negatywny, wyłączający z zakresu tego pojęcia obiekty budowlane będące budynkami.

Prokurator podkreślał, że obiekt budowlany stanowiący budynek nie może być jednocześnie uznany za budowlę w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Ponadto przepis ten nie zwalnia od podatku całej "infrastruktury kolejowej", lecz tylko tworzące ją budowle i zajęte pod nie grunty. Art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie odsyła do przepisów o transporcie kolejowym w zakresie rozumienia pojęcia "budowla", jako że sama ustawa podatkowa (w związku z regulacjami Prawa budowlanego) to pojęcie definiuje. Wskazany przepis odsyła natomiast do ustawy o transporcie kolejowym w zakresie rozumienia "infrastruktury kolejowej", ale tylko w kontekście określenia kategorii budowli, które podlegają zwolnieniu podatkowemu. Celem omawianego odesłania do przepisów o transporcie kolejowym jest ograniczenie zwolnienia podatkowego tylko do budowli, które wchodzą w skład infrastruktury kolejowej.

Prokurator akcentował, że analizowanemu zwolnieniu podatkowemu nie podlegają: budynki, nawet jeśli stanowią element tej infrastruktury, budowle, które nie wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu regulacji ustawy o transporcie kolejowym.

Prokurator podkreślał ponadto, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie pozwala na objęcie zwolnieniem wszystkich gruntów, które są zlokalizowane w obszarze kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy o transporcie kolejowym, stosownie do którego, obszar kolejowy to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jednoznacznie pozwala na wyciągnięcie wniosku, że zwolnione od podatku od nieruchomości są tylko grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej.

Zdaniem Prokuratora oznaczenie gruntów w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Tk" nie jest zatem wystarczające, gdyż takie sklasyfikowanie użytku gruntowego wskazuje na teren kolejowy, do którego zalicza się grunty zajęte pod budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu kolejowego, jak torowiska kolejowe, ale i stacje, magazyny, bocznice kolejowe, a więc dotyczy nie tylko gruntów zajętych pod wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budowle, ale również innych gruntów i dlatego nie może przesądzać o zakwalifikowaniu danego użytku gruntowego jako objętego zwolnieniem podatkowym (vide: wyrok WSA w Gliwicach z 15.04.2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1662/13, wyrok NSA w Warszawie z 22.08.2012 r., II FSK 130/11, wyrok WSA w Gliwicach z 15.04.2014r., I SA/Gl 1664/13, wyrok NSA w Warszawie z 15.05.2012r., II FSK 2231/10, wyrok NSA w Warszawie z 8.09.2011r., II OW 68/11 i inne).

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. W szczególności Kolegium wywodziło, że linia kolejowa stanowi budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej, w konsekwencji zarówno sama linia kolejowa, jak i zajęte pod nią grunty korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. Granice linii kolejowej wyznacza art. 4 pkt. 2 u.t.k., z którego jednoznacznie wynika, że obejmuje ona drogę kolejową i przyległe do niej grunty. W ocenie Kolegium z powyższego wynika wniosek, że zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. obejmuje grunty pod drogą kolejową (tory i podtorze) i grunty bezpośrednio przylegające do nich, albowiem te zajęte są pod budowlę jaką jest linia kolejowa. Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie zwolnieniu podlegały grunty pod drogą kolejową nr [...] oraz przylegające bezpośrednio do nich grunty wchodzące w skład linii kolejowej. SKO wyjaśniło, że grunty te w ewidencji oznaczone były jako "Tk" oraz wskazało, iż kierowało się położeniem gruntów względem drogi kolejowej. Zdaniem kolegium chybiony jest zarzut Prokuratora naruszenia art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l.

Na rozprawie w dniu 9 marca 2016 r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w Katowicach N. F. podtrzymała stanowisko zaprezentowane w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, że zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 roku, poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, wydanej przez SKO, w granicach kompetencji przysługujących Sądowi Administracyjnemu, tj. badając zaskarżone orzeczenie pod względem jego zgodności tak z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, jak i z normami prawa materialnego zawartymi w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych oraz w oparciu o akta sprawy zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd stwierdził naruszenia prawa, które skutkują koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Stan faktyczny sprawy jest tylko po części sporny, a jako, że został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowiska Spółki i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego powielania.

Spór w sprawie koncentruje się na interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w odniesieniu do budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej oraz gruntów tworzących obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 u.t.k.

Zgodnie art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości: budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty jeżeli:

a) zarządca nieruchomości jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub

b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastruktruą bez udostępniania jej innym przewoźnikom lub

c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435mm.

Mając to na uwadze przyjdzie wskazać, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie pozwala na objęcie zwolnieniem wszystkich gruntów które są zlokalizowane w obszarze kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k., stosownie do którego, obszar kolejowy to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jednoznacznie pozwala na wyciągnięcie wniosku, że zwolnione od podatku od nieruchomości są tylko grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. W tym kontekście, ich oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Tk" nie jest wystarczająco miarodajne, ponieważ takie sklasyfikowanie użytku gruntowego wskazuje na teren kolejowy, do którego zalicza się grunty zajęte pod budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu kolejowego, jak torowiska kolejowe, ale i stacje, magazyny, bocznice kolejowe (por. § 68 ust. 3 pkt 7 lit. b rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, Dz. U. nr 38, poz. 454 ze zm., oraz pkt 19 ówczesnego załącznika nr 5 do tego rozporządzenia). Oznaczenie gruntu symbolem "Tk" dotyczy więc nie tylko gruntów zajętych pod wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budowle, ale również innych gruntów i dlatego samo nie może przesądzać o zakwalifikowaniu danego użytku gruntowego jako objętego analizowanym zwolnieniem podatkowym.

Przyjdzie także wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty,

2) budynki lub ich części,

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 1a ust. 1 u.p.o.l., użyte w niej określenia oznaczają:

1) budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2) budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pojęcia "budynek" i "budowla" na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mają charakter rozłączny. Świadczy o tym sposób zdefiniowania pojęcia budowli, które ma charakter negatywny, wyłączający z zakresu tego pojęcia obiekty budowlane będące budynkami.

Sąd podkreśla, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie zwalnia od podatku całej "infrastruktury kolejowej", lecz tylko tworzące ją budowle i zajęte pod nie grunty. Po wtóre, art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie odsyła do przepisów o transporcie kolejowym w zakresie rozumienia pojęcia "budowla", jako że sama ustawa podatkowa (w związku z regulacjami Prawa budowlanego) to pojęcie definiuje. Wskazany przepis odsyła natomiast do ustawy o transporcie kolejowym w zakresie rozumienia "infrastruktury kolejowej", ale tylko w kontekście określenia kategorii budowli, które podlegają zwolnieniu podatkowemu. Celem omawianego odesłania do "przepisów o transporcie kolejowym" jest ograniczenie zwolnienia podatkowego (na tej podstawie) tylko do budowli, które wchodzą w skład infrastruktury kolejowej. W konsekwencji, analizowanemu zwolnieniu podatkowemu nie podlegają: a) budynki, nawet jeśli stanowią element tej infrastruktury, b) budowle, które nie wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu regulacji ustawy o transporcie kolejowym. Tym samym skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił argumentację Prokuratora co do naruszenia art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l., która oparta została o wyrok tutejszego Sądu z dnia 15 kwietnia 2014 r. o sygn. akt I SA/Gl 1662/13, a którą Sąd orzekający uznał za własną.

Skład orzekający podzielił zatem zarzut dokonania przez Kolegium niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l.

Podkreślenia wymaga i to, że Kolegium w swojej decyzji znacząco obniżając wymiar podatku oparło się głównie na ewidencji gruntów, wykazie nieruchomości Spółki, mapie sytuacyjnej szlaku kolejowego na linii kolejowej K. – O. na odcinku [...] B. – C. oraz danych z [...], co jednak w ocenie Sądu nie daje odpowiedzi na istotne z punktu widzenia powyższych rozważań pytanie w kwestii tego, które grunty Spółki w 2008 roku zajęte były pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu u.t.k. Dopiero bowiem precyzyjne ustalenie tego co do wszystkich gruntów pozwoli na prawidłowe zastosowanie przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l.

Zdaniem Sądu brak jednoznacznych ustaleń w tym względzie wskazuje na naruszenie przez zaskarżoną decyzję SKO art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej O.p.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro Kolegium zdecydowało się na orzeczenie co do istoty sprawy to winno było wobec sporności części stanu faktycznego podjąć wszelkie niezbędne działania celem dokładnego jego wyjaśnienia oraz zebrać i wyczerpująco rozpatrzeć materiał dowodowy odnoszący się do gruntów należących do Spółki w kontekście zwolnienia o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. i to stosownie do powyższych rozważań Sądu. W rozważaniach i analizach Kolegium brak w szczególności odniesienia do pełnej definicji pojęcia infrastruktury kolejowej. SKO nie zbadało i nie uwzględniło tego, że na taką infrastrukturę składają się nie tylko linie kolejowe oraz inne budowle (wraz z zajętymi pod nie gruntami), ale również inne (aniżeli wchodzące w skład linii kolejowej) budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami usytuowane na obszarze kolejowym przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Ma to znaczenie istotne, albowiem przepis art. 7 ust. 1pkt. 1 u.p.o.l. nie pozwala na objęcie zwolnieniem wszystkich gruntów, które są zlokalizowane w obszarze kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt. 8 u.t.k. Tym samym samo oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków spornych gruntów "Tk" nie może bez precyzyjnego zbadania i odniesienia się do faktycznego zajęcia - stanu - spornych części powierzchni przesądzać o zaklasyfikowaniu danego gruntu do przedmiotowego zwolnienia.

Zwrócić należy także uwagę na to, że Kolegium wbrew legalnej definicji linii kolejowej zawartej w art. 4 pkt. 2 u.t.k. zaliczyło, bez precyzyjnego zbadania i odniesienia, wszystkie grunty przylegające do drogi kolejowej. Co więcej z rozważań SKO nie sposób wywieść, czy wyłączyło z tej kategorii gruntów – grunty zajęte pod budynki przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego (art. 4 pkt. 2 u.t.k.), które to grunty również składają się na linię kolejową.

W ocenie Sądu dla ostatecznego zajęcia stanowiska, czy sporne działki lub ich części zostały zajęte pod budowle w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a tym samym, czy dany grunt korzysta ze zwolnienia podatkowego, konieczne jest uzupełnienie postępowania dowodowego, poprzez precyzyjne ustalenie: a) jakie obiekty zostały tam posadowione lub zainstalowane, b) czy są to budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz c) czy wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, której zarządca jest zobowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Nie do przyjęcia jest w tym przypadku poprzestanie przez Kolegium na stwierdzeniu, iż w niniejszej sprawie grunty wskazane przez spółkę jako tworzące linię kolejową nr [...] w znakomitej większości podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Zdaniem Sądu rozstrzygnięcie Kolegium powinno było być poprzedzone wezwaniem podatnika do stosownych wyjaśnień w spornym względzie, żądaniem nadesłania dokumentacji, ewentualnie winno było być podjęte po ustaleniach dokonanych na drodze oględzin terenu. Kolegium nie skorzystało przy tym z możliwości jakie stwarza art. 229 O.p. Poprzestanie za materiale dotychczas zgromadzonym w sprawie nie jest wystarczające dla rzetelnego ustalenia okoliczności faktycznych istotnych w sprawie. Wskazać przy tym należy, że Spółka wykazywała powierzchnię gruntów wydzielonych z otoczenia za pomocą linii granicznych, a nie powierzchnię gruntów faktycznie zajętych pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Dopiero ustalenie i wykazanie przez Spółkę konkretnych budowli posadowionych na konkretnych działkach pozwoli na prawidłowe ustalenie powierzchni zajmowanych przez nie gruntów, co z kolei da możliwość ustalenie powierzchni podlegającej przedmiotowemu zwolnieniu z art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l.

Podkreślić należy jeszcze raz, że skoro Kolegium zajęło w sprawie znacząco odmienne od organu I instancji stanowisko, to rozstrzygnięcie SKO winno było być poprzedzone zebraniem i rozpatrzeniem dowodów nie pozostawiających żadnych wątpliwości co do podjętej decyzji.

Zdaniem Sądu nieprzeprowadzenie wskazanych wyżej czynności przed wydaniem decyzji przez SKO stanowiło naruszenie art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Powyższe oraz wskazane wcześniej naruszenie przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l., wobec postanowień art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a. obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji.