Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 330/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 3, art. 4  ust. 5 art. 4 ust. 7,
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 16g ust. 1  pkt 1, art. .16g  ust.  10
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 21 par. 3, art. 53 a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Anna Wiciak (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2008r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł. ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Działając na podstawie art. 17, 18 i 21 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz.856), art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 344 z późn. zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. od decyzji Wójta Gminy M. Nr [...] z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 marca 2003 r. do 31 grudnia 2003 r. w kwocie [...] zł, określenia wysokości niedopłaty w podatku od nieruchomości od 1 marca 2003 r. do 31 grudnia 2003 r. w kwocie [...] zł, określenia wysokości odsetek za zwłokę na dzień wydania niniejszej decyzji tj. 21 grudnia 2007 r. w kwocie [...]zł Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu decyzji na wstępie przybliżono treść decyzji organu I instancji a następnie odniesiono się do zarzutów odwołania. Najdalej idącym zarzutem podatnika było to, że skoro Wójt Gminy wydał już decyzję z dnia [...] Nr [...] umarzającą postępowanie, które za przedmiot miało podatek od nieruchomości należny za 2003 r., to do czasu wycofania tej decyzji z obiegu prawnego bądź jej wzruszenia w trybie nadzwyczajnym, nie może wydać kolejnej decyzji tego samego podatku w odniesieniu do tego samego podatku za ten sam okres. Decyzja taka jest bowiem w tym przypadku dotknięta określoną w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej wadą nieważności.

Odnosząc się do tych zarzutów wskazano, że z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że postanowieniem Nr [...] z dnia [...] Wójt Gminy M. wszczął postępowanie wyjaśniające w sprawie złożonych korekt deklaracji w podatku od nieruchomości przez A S.A. w Katowicach.

Następnie jednak z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania wyjaśniającego w sprawie złożonych korekt umorzył wszczęte postępowanie (decyzja Nr [...] z dnia [...]). W uzasadnieniu decyzji Wójt Gminy stwierdził, że z powodu skomplikowanego charakteru sprawy oraz podjęcia dalszych czynności ostateczny termin załatwienia sprawy upływa 30 czerwca 2005 r. Problem wynikał z faktu, że A S.A. w grudniu 2003 r. przejęła zobowiązania B S.A. na mocy art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2006. W związku z powyższym A S.A. dokonała ponownie ustalenia wartości początkowej nabytych budowli i przy piśmie z dnia 14 kwietnia 2004 r. Nr [...] przesłała ostateczne korekty deklaracji na podatek od nieruchomości.

Dalej wskazano, że pismem z dnia 3 kwietnia 2006 r. Wójt Gminy wezwał podatnika w trybie art. 274 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do skorygowania deklaracji podatkowej za rok 2003. Mimo wezwania podatnik nie skorygował deklaracji i nie zapłacił należnego podatku, wobec powyższego Wójt Gminy postanowieniem Nr [...] z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2003 r.

Zmierzając do ustalenia wartości podstawy opodatkowania oraz określenia wysokości podatku organ podatkowy I instancji przeprowadził kontrolę u podatnika, w ramach której dokonał analizy następujących dokumentów: aktu notarialnego zbycia przedsiębiorstwa z dnia 1 marca 2003 r. opracowania określającego wartość godziwą rzeczonego majątku trwałego, ewidencji, na podstawie której zlecono opracowanie wyceny majątku przedsiębiorstwa, ewidencji środków trwałych z wyodrębnieniem środków trwałych położonych na terenie gminy M. z wyodrębnieniem środków trwałych wykazanych do opodatkowania, saldo konta 011 z podziałem za poszczególne gminy z wyodrębnieniem środków trwałych podlegających opodatkowaniu.

Podkreślono, że protokół z kontroli przedstawiono podatnikowi, który w ustawowym terminie złożył zastrzeżenia do zawartych ustaleń. W wyjaśnieniach złożonych do protokołu A S.A. podniosła między innymi to, że dokonała jednostronnej zmiany wartości nabytych środków trwałych, przyjmując ich wartość jako niższe od wartości ustalonej w akcie notarialnym - w dacie nabycia i że to stanowi wartość "godziwą" w/w środków trwałych. Dalej zauważono, że z analizy dokumentów znajdujących się w aktach sprawy jednoznacznie wynika, że A w dniu 1 marca 2003 r. nabyła należące do B S.A. przedsiębiorstwo i zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał od dnia 1 marca 2003 r.

Kontynuując wywód nawiązano do art. 4 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w roku 2003 podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowiła wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiących podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania była wartość stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego - zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z przepisów tych wynika, że decydujące znaczenie dla opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej miała wartość z dnia 1 stycznia roku podatkowego lub z dnia powstania obowiązku podatkowego, a nie wartość zmienioną w ciągu roku podatkowego dla innych celów.

Podkreślono, że w rozpatrywanej sprawie A S.A. w dniu 1 lutego 2003 r. nabyła należące do B S.A. przedsiębiorstwo, a zatem stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał w dniu 1 marca 2003 r. O "wartości godziwej" gruntów, budynków, maszyn i urządzeń można mówić w przypadku kiedy wartość ta ustalona jest na podstawie wyceny dokonywanej przez profesjonalnych rzeczoznawców. Wartość godziwa to zazwyczaj wartość rynkowa. Wycena tej wartości jest zagadnieniem trudnym, stąd istotna jest rola wykwalifikowanego rzeczoznawcy majątku. W aktach sprawy brak takiej wyceny majątku przez niezależnego biegłego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A S.A. w K. wniosła w pierwszej kolejności o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. powtarzając podniesiony w odwołaniu zarzut zaistnienia przyczyny nieważności określonej w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Jako żądanie alternatywne sformułowano wniosek o uchylenie rzeczonej decyzji ze względu na naruszenie prawa materialnego to jest obowiązującego w roku 2003 art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 16 g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.), a także ze względu na naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, art. 120 w zw. z art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 21 § 3 i art. 53 § 3 samej ustawy, oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 123 § 1 i art. 200 zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi, po obszernym przedstawieniu przebiegu postępowania podatkowego strona skarżąca skoncentrowała się w istocie na dwóch zagadnieniach.

W pierwszym rzędzie uzasadniła żądanie stwierdzenia nieważności decyzji twierdząc – podobnie jak w odwołaniu – że istnienie w obrocie prawnym ostatecznej decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...] umarzającej na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe w sprawie złożonych korekt deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2003 stanowiło przeszkodę do wydania zaskarżonej decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku za rok 2003. Strona powołała się w tym względzie na wyrok WSA w warszawie z dnia 22 marca 2006 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3431/05, w którym Sąd wyraził pogląd, że jeżeli organ podatkowy nie kwestionuje deklarowanej przez podatnika wysokości zobowiązania podatkowego, to w myśl art. 21 § 2 i § 3 w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązany jest umorzyć jako bezprzedmiotowe uprzednio wszczęte postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja taka wiąże organ i strony postępowania poprzez stwierdzenie niedopuszczalności konkretyzacji indywidualnych praw i obowiązków. Podobnie WSA w Bydgoszczy decyzja umarzająca postępowanie podatkowe zmienia sytuacje podatnika o tyle, że organ nie może bez wzruszenia tej decyzji orzec w sprawie podatku.

Druga kwestia, którą zajęła się strona w uzasadnieniu skargi to wskazanie zasad ustalania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynikających z art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązującej w roku 2003.

Po przytoczeniu treści tego przepisu strona skonstatowała, że ani uzasadnienie organu I instancji, ani uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera ustaleń jakie winny poczynić organy podatkowe dla prawidłowego określenia wartości podstawy opodatkowania. Co więcej z decyzji tych nie wynika, by organy w ogóle rozważały te kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy kwestie. Przede wszystkim nie wynika z decyzji, czy od budowli objętych opodatkowaniem były w roku 2003 dokonywane odpisy amortyzacyjne, gdy materiał dowodowy wskazuje na to, że takie odpisy były dokonywane. Nie dokonano też ustalenia jaka była wartość opodatkowanych budowli w dacie powstania obowiązku podatkowego przyjęta dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych, przy czym nie chodziło o to jaka wartość zadeklarowała strona, a jaka była rzeczywista wartość tych budowli dla dokonywania rzeczonych odpisów. Niezbędne zatem było sięgniecie do obowiązujących w roku 2003 przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Tymczasem, zdaniem strony z uzasadnień decyzji organów rozpoznających sprawę w ogóle nie wynika w jaki sposób ustalono podstawę opodatkowania.

Niezależnie od tego podniesiono zarzut niewyjaśnienia sposobu naliczania odsetek od zaległości podatkowych, a także wysokości zaległości podatkowej.

Zdaniem skarżącej niewywiazanie się organów podatkowych z obowiązków wynikających z art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej powoduje, że strona nie ma pewności, czy zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o kompletny materiał dowodowy.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga okazała się zasadna, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty okazały się trafne.

W pierwszej kolejności wypada zająć się oceną zasadności najdalej idącego zarzutu skargi, którego uwzględnienie skutkowałoby stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji. Otóż strona skarżąca dopatruje się naruszenia przez organy rozstrzygające sprawę zasady zakazu orzekania w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, którą można wyprowadzić z zasady trwałości decyzji ostatecznej ustanowionej w art. 120 Ordynacji podatkowej w fakcie wydania zaskarżonej decyzji mimo wcześniejszego niewyeliminowania z obrotu prawnego ostatecznej decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...] Nr [...]. Aby rozstrzygnąć spór dotyczący tej kwestii należy przede wszystkim ustalić, czy mamy do czynienia z tożsamością spraw zakończonych rzeczoną decyzją oraz zaskarżoną decyzją. Decyzja z dnia 9 maja 2005 r. kończyła w sposób formalny postępowanie wyjaśniające w sprawie złożonych przez A S.A. korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2003. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że organ I instancji, nie zgadzając się z zasadnością tych korekt wszczął postępowanie wyjaśniające. Przyczyną umorzenia tego postępowania jako bezprzedmiotowego było to, że w trakcie opracowywania procedury przetargowej dla wyłonienia biegłego spośród rzeczoznawców majątkowych w celu zlecenia wykonania operatu szacunkowego uznano, że dobro prowadzonego od 2 lat postępowania, a także wysokość kosztów jakie należałoby ponieść w związku z opracowaniem takiego operatu przemawia za umorzeniem postępowania. Z uzasadnienia tego wynikają zatem co najmniej trzy istotne okoliczności. Po pierwsze, w sprawie nie wszczęto postępowania podatkowego, a postępowanie wyjaśniające. Po drugie jego przedmiotem miało być badanie zasadności korekt deklaracji podatkowych, a po trzecie, że powodem umorzenia postępowania nie była akceptacja przez organ deklaracji podatkowych co skutkowałoby uznaniem, iż brak jest podstaw do wydawania decyzji w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, ale przyczyny, które umownie nazwać można "technicznymi" (brak środków na opracowanie operatu szacunkowego). Nawiązując zatem do powołanego w skardze wyroku sądu administracyjnego, bezprzedmiotowość postępowania wynikała z przyczyn innych niż merytoryczna ocena deklaracji podatkowej.

Wskazać też w tym miejscu trzeba, że badanie "zasadności korekt deklaracji" w odróżnieniu od sprawdzania ich formalnej prawidłowości, które może odbywać się w trybie określonych w przepisach art. 272 i następnych Ordynacji podatkowej w drodze czynności sprawdzających winno nastąpić w ramach wszczętego z urzędu postępowania podatkowego. Tym niemniej, skoro z opisanych wcześniej przyczyn od takiego badania "zasadności" czyli poprawności merytorycznej odstąpiono, to nie można zasadnie twierdzić, że w rozpoznawanej sprawie doszło do złamania zasady "res iudicata" z tej przyczyny, że nie występuje w rozważanym przypadku tożsamość spraw.

Co się tyczy zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 3 oraz ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (zwanej dalej "ustawa podatkową"), a także w związku z tym art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, to zarzuty sformułowane w skardze należy uznać za w pełni zasadne.

Rozważania w tym przedmiocie należy rozpocząć od przytoczenia przepisów ustawy podatkowej określającej sposób ustalania podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Otóż, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 – stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy podatkowej - jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 5 - jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika, z tym że w przypadkach określonych w ust. 5, podatnik określa wartość rynkową także w przypadku ulepszenia oraz aktualizacji wyceny środków trwałych, o których mowa w przepisach o podatkach dochodowych (ust. 6 art. 4). Dopiero w sytuacjach, gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33% od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik.

Z przytoczonych regulacji wynika, że to wprawdzie podatnik ma podać wartość podstawy opodatkowania, ale zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego, to na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania prawidłowych ustaleń w tak zasadniczej dla prawidłowego wymiaru podatku kwestii jak postawa opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie taką wartość podstawy opodatkowania strona podała najpierw w deklaracji pierwotnej, a następnie wartość tę zmieniła w korekcie deklaracji. Powodem korekty, jak wskazano w skardze było to, że pierwotnie podana wartość podstawy opodatkowania nie uwzględniała normy art. 16 g pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującego w roku 2003. Analizując treść decyzji organów podatkowych stwierdzić trzeba, że organy te dokonując ustaleń wartości podstawy opodatkowania nie uwzględniły normy art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Nie ustaliły przede wszystkim, czy od nabytych budowli dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Jeśli tak było, to należało zbadać, czy wynikająca z dokumentacji strony skarżącej wartość budowli stanowiąca podstawę odpisów amortyzacyjnych na dzień powstania obowiązku podatkowego została określona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, w realiach rozpoznawanej sprawy, podstawowym obowiązkiem organów podatkowych było zbadanie, czy wartość początkową dla dokonywania tych odpisów należy ustalić zgodnie z normą art. 16 g ust. 1 pkt 1, czy art. 16 g pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla przypomnienia, zasadą jest, że w przypadku odpłatnego nabycia wartość początkową stanowi cena nabycia, ale gdy przedmiotem nabycia w drodze między innymi kupna jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część to wtedy wartość początkową stanowi suma wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2 art. 16 g bądź różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Uzasadnienia decyzji organów obydwu instancji - na co trafnie zwraca uwagę strona skarżąca - w ogóle takich rozważań nie zawierają. Brak zatem jakiejkolwiek możliwości sprawdzenia w toku sądowej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, czy przyjęta w tej decyzji wartość podstawy opodatkowania odpowiada przywołanym wcześniej przepisom ustawy podatkowej. Zamiast tego uzasadnienia decyzji zawierają dywagacje na temat bliżej nieokreślonej wartości "godziwej" nabytych budowli.

Już tylko z tej przyczyny zaskarżona decyzja nie mogła się ostać. Z naruszeniem norm regulujących postępowanie dowodowe (art. 122, 187) i pominięciem wskazanych wcześniej przepisów podatkowego prawa materialnego nie dokonano bowiem ustaleń zasadniczej dla rozstrzygnięcia sprawy kwestii - wartości podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli nabytych przez stronę skarżącą.

Głównym zatem zadaniem organów podatkowych przy ponownym rozpoznaniu sprawy, będzie prawidłowe ustalenie tej wartości.

Niezależnie od tego co tej pory wywiedziono wskazać trzeba, że od dnia 1 stycznia 2003 r. organ podatkowy stwierdzając zaistnienie przesłanek określonych w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ma obowiązek wydać decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W przeciwieństwie zatem do stanu prawnego obowiązującego przed tą datą, nie orzeka organ o wysokości "niedopłaty" czyli zaległości podatkowej.

Zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia w tym przedmiocie (określenie wysokości niedopłaty) narusza przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Nadto brak w uzasadnieniu decyzji wyjaśnienia podstaw rozstrzygnięcia opartego na przepisie art. 53 a Ordynacji podatkowej (odsetki za zwłokę), co sugerowałoby, że organ podatkowy przyjął tożsamość zaliczek na podatek z płatnością podatku w ratach, nie pozwala na dokonanie kontroli trafności tego rozstrzygnięcia.

Z tych wszystkich powodów, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, oraz art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku.