Postanowienie WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 313/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-02-24 00:00:00+01:00 ()
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Zawieszenie/podjęcie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Zawieszono postępowanie.
Powołane przepisy: article: Art. 125 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2009 r. sprawy ze skargi L.B. [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 13 lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego postanawia zawiesić postępowanie.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 313/08

UZASADNIENIE

Decyzją z 31 października 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S., na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 51 § 1 i art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. OZ.U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwana dalej Ordynacją podatkową), art. 4 ust 1 pkt 3, art. 4 ust. 5, art. 6 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 65 ust. 1 i 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm. zwana dalej Ustawą o podatku akcyzowym) oraz § 2 ust. 1 pkt 1, § 3, § 4 ust. 1 i 2, § 4 ust. 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87 poz. 825 ze zm. zwanego dalej Rozporządzeniem MF) określił Skarżącej L. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż opałowe za maj, czerwiec i lipiec 2004 r. w łącznej wysokości 30.026 złotych.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej u Skarżącej, prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A" z siedzibą w C., w zakresie prawidłowości obrotu olejem opałowym za okres od 1 stycznia 2003 r. do 18 sierpnia 2004 r. ustalono, że w badanym okresie Skarżąca na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zakupiła 1.747.489 litrów oleju opałowego, natomiast - co podkreślono poprzez wykazy w postaci tabel - sprzedaż oleju opałowego w kontrolowanym okresie wyniosła 1.699.419,14 litrów.

Wykazano również, że 31 grudnia 2002 r. w magazynach Skarżącej znajdowało się 47.144,83 litrów oleju opałowego, natomiast 18 sierpnia 2004 r. 15.113,39 litrów. Obliczona przez organ kontroli ilość oleju opałowego na podstawie spisu z natury przeprowadzonego w zbiornikach 1A, 2A, 3A, 4A, 5A oraz cystern wyniosła 19.063 litrów na dzień 18 sierpnia 2004 r. Ponadto na stacji paliw w C. znajdował się piec grzewczy marki Viessmann Paromat Simpex o mocy 170 kW, zasilany olejem opałowym pochodzącym z kontrolowanej stacji, którego zużycie w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 18 sierpnia 2004 r. wyniosło 63.602 litrów (ilość tę ustalono w oparciu o oświadczenie kierowniczki stacji paliw K. Ż., a to z powodu braku stosownej dokumentacji).

W trakcie kontroli ustalono, że Skarżąca prowadząc działalność gospodarczą nie dokumentowała sprzedaży oleju opałowego w sposób rzetelny. Weryfikacja oświadczeń nabywców oleju opałowego pod względem ich wiarygodności (zwrócono się do właściwych urzędów miast i gmin o udostępnienie informacji z ewidencji ludności potwierdzających tożsamość i dane adresowe nabywców figurujących w oświadczeniach) wykazała, że część z nich:

- nie wskazywała ilości, rodzaju i typu urządzeń grzewczych wykorzystujących olej opałowy ,

- była nieczytelna (nie pozwalała ustalić tożsamości osób na nich wskazanych), zawierała dopiski, poprawki albo nie wskazywała ilości sprzedanego oleju, zawierała poprawki lub korekty odnośnie daty sprzedaży - lub jej brak,

- nie wskazywała miejsca zamieszkania kupujących lub wskazywała je w sposób niekompletny ,

- wskazywała kupujących oraz ich adresy w sposób odmienny od informacji uzyskanych z właściwych urzędów gmin,

- nie zawierała podpisów nabywców oleju opałowego.

Organ pierwszej instancji wskazał ponadto, że w stosunku do pracowników Skarżącej prowadzone było śledztwo, w wyniku którego Sąd Rejonowy w C. wyrokami z 22 grudnia 2005 r. oraz z 9 maja 2006 r. (sygn. akt spraw: [...] i [....]) uznał K. Ż., K. T., A. A., M. K., M. K., G. D., J. L. pracowników "A" z siedzibą w C., za winnych fałszowania oznaczonych oświadczeń nabywców oleju opałowego w okresie od stycznia 2003 roku do sierpnia 2005 r.

Organ pierwszej instancji podkreślił, że Skarżąca wykazała się brakiem staranności przy przyjmowaniu oświadczeń, bowiem przyjmowała je niekompletne, uznając że sprzedaż oleju w zakwestionowanych przypadkach nastąpiła na cele inne niż opałowe; w związku ze stwierdzonymi w trakcie kontroli podatkowej nieprawidłowościami organ pierwszej instancji, decyzją z 31 października 2007 r., określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż opałowe za miesiące: maj 2004 r. w kwocie 10.637 złotych, czerwiec 2004 r. w kwocie 16.325 złotych oraz lipiec 2004 r. w kwocie 3.064 złotych.

Podstawę opodatkowania organ pierwszej instancji ustalił w oparciu o ilość oleju opałowego sprzedanego niezgodnie z przeznaczeniem, która wyniosła w maju 2004 r.

11.267,5 litrów, w czerwcu 2004 r. – 17.293,5 litrów, w lipcu 2004 r. – 3246 litrów. Podkreślono w uzasadnieniu decyzji, iż za sprzedaż oleju na cele inne niż opałowe uznano jedynie sprzedaż udokumentowaną oświadczeniami, które zostały sfałszowane, oświadczeniami, na podstawie których nie można ustalić nabywcy oleju opałowego z powodu braku danych adresowych oraz oświadczeniami, w których dane kupujących nie zostały potwierdzone przez właściwe urzędy gminy bądź miasta; lista tych oświadczeń stanowi załącznik do decyzji (tom VINI, strona 1073).

W pozostałych przypadkach, tj. w sytuacji gdy posiadane dane pozwoliły na ustalenie osoby dokonującej zakupu i nie stwierdzono fałszerstwa oświadczeń, sprzedaż uznano na korzyść Skarżącej i nie wliczono jej do podstawy opodatkowania.

Od decyzji organu pierwszej instancji Skarżąca złożyła odwołane zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie:

- przepisów Konstytucji RP (Dz.U. 1997 Nr 78 poz. 483), w zakresie obciążenia Skarżącej konsekwencjami działań osób trzecich,

- przepisów ustaw regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym sprzedaży oleju opałowego poprzez błędne przeprowadzenie postępowania dowodowego i niedostateczne wykazanie, że sprzedany przez Skarżącą olej służył innym celom niż opałowe.

W uzasadnieniu odwołania Skarżąca zarzuciła, że przepisy na których oparto się przy wydaniu decyzji z 31 października 2007 r. naruszają Konstytucję RP w zakresie, w jakim nakładają obowiązki których nie można wykonać oraz obciążają podatnika skutkami działań osób trzecich, za które nie powinien on ponosić odpowiedzialności, na co wskazuje również treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 27 kwietnia 2004 r. (K 24/03, opubl. Dz.U. 2004, Nr 109, poz. 1162).

Skarżąca powołała się na postępowanie toczące się przez Naczelnym Sądem Administracyjnym (II FSK 955/06), który wystąpił do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności z Konstytucją RP przepisów regulujących obowiązek pobierania oświadczeń od nabywców oleju opałowego wynikający z Rozporządzenia MF; zdaniem Skarżącej powyższe wątpliwości uzasadniają zawieszenie postępowania w rozpatrywanym przypadku do czasu ich rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny.

Skarżąca zwróciła również uwagę, że jak wynika z przywołanych w decyzji z 31 października 2007 r. przepisów ustaw podatkowych warunkiem zastosowania niższej stawki opodatkowania jest sprzedaż oleju na cele opałowe. Tymczasem w przedmiotowej sprawie ten warunek został spełniony, gdyż organ pierwszej instancji przeprowadzając postępowanie dowodowe nie wykazał, aby sprzedany przez Skarżącą olej przeznaczony został na cele inne niż opałowe, a zatem błędne ustalenia postępowania dowodowego rzutują na ustalenie zobowiązania. Ponadto organ podatkowy nie kwestionował przeznaczenia oleju na cele grzewcze, a jedynie wskazał na znikome wady formalne oświadczeń, co zdaniem Skarżącej nie jest równoznaczne z dowiedzeniem, że sprzedany olej przeznaczono na cele inne niż opałowe.

Decyzją z 13 lutego 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w G., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1, art. 65 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym oraz § 2 ust. 1 pkt 1, § 3 ust. 3 pkt 2, § 4 ust. 1 pkt 2, § 4 ust. 2 i 5 Rozporządzenia MF utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że olej opałowy jest wyrobem akcyzowym wymienionym w poz. 5 wykazu wyrobów akcyzowych stanowiącym załącznik nr 1 do Ustawy o podatku akcyzowym oraz odniósł się do uprawnienia sprzedawcy oleju opałowego do obniżenia stawki podatku akcyzowego w przypadku sprzedaży prawidłowo oznaczonego oleju na cele opałowe. Przywołując treść Rozporządzenia MF, wskazano na niezbędne elementy oświadczenia oraz konsekwencje jakie ponosi sprzedawca w przypadku wad oświadczenia lub jego braku, tj. zastosowania w stosunku do sprzedawcy podwyższonej stawki podatku akcyzowego właściwej dla oleju napędowego. Analiza treści oświadczeń złożonych przez nabywców w kontrolowanym okresie, tj. od 1 stycznia 2003 r. do 18 sierpnia 2004 r. prowadzi, zdaniem organu odwoławczego, do uzasadnionego wniosku, iż część z nich nie zawiera wymaganych prawem informacji. Organ zaznaczył, że dane nabywców w złożonych przez nich oświadczeniach były niekompletne (brakowało NIP i PESEL, adresy były niepełne) lub dane te były nieczytelne. Ponadto znaczna część oświadczeń zawierała nieprawdziwą treść, gdyż wskazywała osoby nie zamieszkujące pod wskazanym adresem i nie figurujące w ewidencjach prowadzonych przez właściwą miejscowo gminę lub urząd miasta. Przesłuchani w charakterze świadków K. G., P. R. oraz J. Ł. nie potwierdzili zakupu oleju, wypełniania oświadczeń lub wskazali na zakup oleju w innych rozmiarach. Co istotne świadkowie ci zostali przesłuchani przez organ podatkowy na wniosek Skarżącej (pomimo prawidłowego pouczenia jej o godzinie i miejscu przeprowadzenia dowodu nie uczestniczyła w przesłuchaniach).

Z akt sprawy wynika również, że wobec pracowników Skarżącej prowadzone było postępowanie karne zakończone skazaniem przez Sąd Rejonowy w C. pracowników Skarżącej – K. Ż., K. T., A. A., M. K., M. K., G. D. i J. L. za przestępstwo fałszowania oświadczeń nabywców oleju opałowego w okresie od stycznia 2003 r. do sierpnia 2005 r. W trakcie toczącego się śledztwa oskarżeni nie tylko opisali mechanizm fałszowania oświadczeń mający na celu ukrycie nieprawidłowości występujących w obrocie, ale również wskazali na konkretne oświadczenia sfałszowane bezpośrednio przez nich.

W związku z powyższym organ odwoławczy stanął na stanowisku, że Skarżąca, nie dopełniając obowiązku wynikającego z przepisów prawa, nie nabyła uprawnienia do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju opałowego. Kwotę podatku akcyzowego, którą Skarżąca zobowiązana jest zapłacić obliczono po uwzględnieniu podatku, który został zapłacony na wcześniejszym etapie przez podmioty od których Skarżąca nabyła wyrób akcyzowy, zużycia przez Skarżącą oleju na cele własne firmy (w tym ogrzewanie pomieszczeń stacji), dokumentacji potwierdzającej zakup oleju na cele opałowe, która była kompletna i nie zawierała znamion fałszerstwa.

Odnosząc się do zarzutu niekonstytucyjności przepisów dotyczących pobierania oświadczeń od nabywców oleju opałowego organ odwoławczy wyjaśnił, że organy podatkowe zobowiązane są działać na podstawie i w granicach przepisów prawa, zgodnie z zasadą legalizmu zawartą wart. 120 O.p. Organ podatkowy nie może jak to ma miejsce w przypadku sądu) odmówić zastosowania przepisu aktu podustawowego (rozporządzenia), nawet jeśli uzna, że jest on sprzeczny z Konstytucją RP, przy czym organ podkreślił, że taka sprzeczność w rozpatrywanym przypadku nie występuje, gdyż obniżenie stawek podatku akcyzowego wraz ze wskazaniem przesłanek uprawniających do skorzystania z obniżenia dokonane aktem podustawowym nie jest sprzeczne z regułą wyłączności ustawowej w zakresie prawa podatkowego wynikającą z art. 217 Konstytucji RP. Ponadto treść kwestionowanego Rozporządzenia MF mieści się w granicach udzielonego upoważnienia ustawowego.

W końcowej części uzasadnienia organ odwoławczy zaakcentował, że w przedmiotowej sprawie należycie przeprowadzono postępowanie dowodowe oraz podjęto wszelkie możliwe czynności do wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś decyzja organu pierwszej instancji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Gdyni Skarżąca, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie art. 2 i art. 217 Konstytucji RP poprzez obciążenie podatnika skutkami działań osób trzecich oraz oparcie rozstrzygnięcia o przepisu rozporządzenia wbrew treści art. 217 Konstytucji RP, w konsekwencji naruszenie przywołanych w decyzji przepisów dotyczących podatku akcyzowego poprzez uznanie Skarżącej za podatnika tego podatku.

Dodatkowo Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania w sprawie do czasu rozpoznania pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie zgodności z Konstytucją RP przepisów przewidujących pobieranie oświadczeń od nabywców oleju opałowego.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że jak wynika z treści art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Tymczasem organy podatkowe określiły Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży oleju opałowego na cele inne niż opałowe za maj, czerwiec i lipiec 2004 r. w łącznej wysokości 30.026 złotych powołując się na treść przepisów o randze niższej niż ustawowa, tj. Rozporządzenia MF. Zdaniem Skarżącej w zakresie, w jakim powyższe rozporządzenie wymaga, dla skorzystania z obniżonej stawki podatku akcyzowego, uzyskania oświadczenia od nabywcy wyroby akcyzowego o treści wskazanej w rozporządzeniu, narusza ono Konstytucję RP. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 lipca 2006 r. (I FSK 971/05). W przypadku odmowy zastosowania Rozporządzenia MF, obciążenie Skarżącej podatkiem akcyzowym według wyższej stawki byłoby możliwe jedynie poprzez udowodnienie, że kupiony przez nabywców olej nie został przeznaczony na cele opałowe, a tego w rozpatrywanej sprawie nie uczyniono. Co prawda pracownicy jej firmy zostali skazani przez Sąd Rejonowy w C. w procesach karnych, jednak oskarżanie o fałszowanie oświadczeń nabywców oleju nie dotyczyło Skarżącej, tym samym nie może ona ponosić odpowiedzialności za działalność osób trzecich na które nie miała wpływu, zaś obciążenie Skarżącej podatkiem akcyzowym według wyższej stawki jest bezpodstawne

Dyrektor Izby Celnej w G. w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącej dotyczącego bezpodstawnego obciążenia ją odpowiedzialnością za działanie osób trzecich organ odwoławczy uznał, że jest on bezzasadny. Stwierdzono, że identyfikacja podatnika w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości. Skarżąca prowadząc działalność gospodarczą dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Okoliczności wyręczania się pracownikami nie wpływa na zamianę statusu Skarżącej jako przedsiębiorcy, ani nie rodzi wątpliwości w zakresie tożsamości sprzedawcy.

Pełnomocnik strony na rozprawie w dniu 24 lutego 2009r. podtrzymał wniosek zawarty w skardze o zawieszenie postępowania. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w G. pozostawił wniosek do uznania Sądu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Z mocy art. 125. § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1270; w skrócie p.p.s.a.), Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym.

Warunkiem skorzystania z tej podstawy mającej związek z wynikiem innego postępowania administracyjnego (ogólnego lub podatkowego), sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym, jest wystąpienie sytuacji, w której to inne postępowanie jest już rozpoczęte.

Postanowieniem z 28 sierpnia 2008r. w sprawie I FSK 817/07 Naczelny Sąd Administracyjny postanowił na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483) i art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz.U. Nr 102, poz. 643 ze zm.) zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego z następującym pytaniem prawnym:

po pierwsze - czy przepis § 6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 27, poz. 269ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 5 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

po drugie - czy przepis § 6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 221, poz. 2196 ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 5 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

po trzecie - czy przepis § 4 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 3 ust. 3 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W treści uzasadnienia postanowienia NSA odniósł się m.in. do postanowienia NSA z 16 listopada 2007 r. (sygn. akt I FSK 792/07), w którym przedstawiono Trybunałowi Konstytucyjnemu (sygn. akt P 5/08) pytanie prawne - czy po dniu 1 stycznia 2003 r. § 6 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. W sprawie podatku akcyzowego były zgodne z art. 37 ust. 2 pkt 2 i ust. 4 oraz z art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także z art. 2, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku ze zmianą art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wprowadzoną od dnia 1 października 2002 r., na podstawie art. 1 pkt 13 lit. b tiret drugi ustawy z 30 sierpnia 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 153, poz. 1272) oraz uzupełnieniem tej ustawy, na podstawie art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 4 grudnia 2002 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczeniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 213, poz. 1803), o art. 35a, który wszedł w życie od dnia 1 stycznia 2003 r.

NSA wskazał, że stanowienie obniżonych stawek podatku w akcie wykonawczym do ustawy, aczkolwiek dozwolone (por. wyrok TK z 1 września 1998 r. - sygn. akt U 1/98), to powinno następować w zgodności z zasadami poprawnej legislacji, stanowiącej element demokratycznego państwa prawa, statuowanej wart. 2 Konstytucji. Zasada ta, jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 27 lipca 2006 r., SK 43/04, OTK – A 200617/89), była już przedmiotem rozważań Trybunału (m.in. w uchwale z 8 marca 1995 r., sygn. W 13/94, OTK w 1995 r., t. I, poz. 21 oraz w wyrokach: z 11 stycznia 2000 r., sygn. K. 7/99, OTK ZU nr 1/2000, poz. 2, z 21 marca 2001 r., sygn. K. 24/00, OTK ZU nr 3/2001, poz. 51, z 30 października 2001 r., sygn. K 33/00, OTK ZU nr 7/2001, poz. 217, z 9 kwietnia 2002 r. sygn. K 21/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 17, z 24 lutego 2003 r., sygn. K 28/02, OTK lU nr 2/A/2003, poz. 13 oraz z 21 lutego 2006 r., sygn. K 1/05, OTK ZU nr 2/A/2006, poz. 18). Trybunał Konstytucyjny konsekwentnie reprezentuje stanowisko, że z wyrażonej wart. 2 Konstytucji RP zasady państwa prawnego wynika nakaz przestrzegania przez ustawodawcę zasad poprawnej legislacji. Nakaz ten jest funkcjonalnie związany z zasadami pewności i bezpieczeństwa prawnego oraz ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zasady te nakazują, aby przepisy prawa były formułowane w sposób precyzyjny i jasny oraz poprawny pod względem językowym. Warunek jasności oznacza obowiązek tworzenia przepisów klarownych i zrozumiałych dla ich adresatów, którzy od racjonalnego ustawodawcy mogą oczekiwać stanowienia norm prawnych niebudzących wątpliwości co do treści nakładanych obowiązków i przyznawanych praw. Związana z jasnością precyzja przepisu winna przejawiać się w konkretności nakładanych obowiązków i przyznawanych praw, tak by ich treść była oczywista i pozwalała na ich wyegzekwowanie. Z zasady określoności wynika, że każdy przepis prawny powinien być skonstruowany poprawnie z punktu widzenia językowego i logicznego - dopiero spełnienie tego warunku podstawowego pozwala na jego ocenę w aspekcie pozostałych kryteriów. Zasady przyzwoitej legislacji mają szczególnie doniosłe znaczenie w sferze praw i wolności obywatela. Niejasne i nieprecyzyjne sformułowanie przepisu prawnego rodzi niepewność jego adresatów co do treści praw i obowiązków, zwłaszcza gdy stwarza dla organów stosujących przepis nazbyt dużą swobodę (a nawet dowolność) interpretacji, które - w zakresie tych zagadnień, które ustawodawca uregulował w sposób niejasny i nieprecyzyjny - mogą prowadzić do wcielania się w rolę prawodawcy lub jego zastępowania. Ustawodawca nie może więc poprzez niejasne formułowanie treści przepisów pozostawiać organom mającym je stosować nadmiernej swobody przy ustalaniu ich zakresu podmiotowego i przedmiotowego. Założenie to można określić ogólnie jako zasadę określoności ustawowej ingerencji w sferę praw i obowiązków adresatów normy prawnej. Przekroczenie pewnego poziomu niejasności przepisów prawnych stanowić może samoistną przesłankę stwierdzenia ich niezgodności z wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP zasadą państwa prawnego.

Ww. podstawa zawieszenia postępowania dotyczy zarówno sprawy Skarżącej objętej postępowaniem w sprawie I SA/Gd 314/08, w której podstawą wydanej decyzji są przepisy prawne o jakich mowa w przytoczonym pytaniu prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego do Trybunału Konstytucyjnego ale również w niniejszej sprawie zważywszy na fakt, iż podstawa prawna zaskarżonej decyzji obejmuje przepisy prawne w brzmieniu obowiązującym do 24 sierpnia 2005 r. (t.j. U. Nr 160 z 2005r., poz. 1341) o tożsamym brzmieniu i rozwiązaniu legislacyjnym - w tym zawarte wart. 65 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym.

Celowość zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie pkt 1 § 1 art. 125 p.p.s.a. została przeanalizowana również z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem (art. 240 § 1 pkt 7 i 8 O.p.), jak i przesłanek do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego (art. 272 p.p.s.a.) na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym już toczącym się postępowaniu, jak i względów ekonomii procesowej.