Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1262/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia A Sp. z o.o. (dalej także Spółka, strona) wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia podano na wstępie, że organ I instancji wskazał, iż obiekt budowlany, jakim jest samoobsługowa myjnia samochodowa, a więc stanowiący jedną, techniczno - użytkową całość, zespół urządzeń przeznaczonych do mycia pojazdów samochodowych, nie ma z pewnością cech budynku ani obiektu małej architektury, jest zatem budowlą w rozumieniu ustawy

z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej także: P.b.), a tym samym w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm., dalej także: u.p.o.l.). Zawarta w P.b. definicja obiektu budowlanego wskazuje, że budowla stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, które umożliwiają jej gospodarcze wykorzystywanie. Powołując się zatem na definicję, zawartą w P.b. oraz fakt, że myjnie samochodowe zostały wprost wymienione w załączniku do Prawa Budowlanego w kategorii XVII, organ podatkowy stwierdził, ze budowla stanowi całość techniczno-użytkową i w związku z tym nie można jej dzielić na dwie kategorie uznając za budowlę jedynie tę część, która ma charakter budowlany bez wyposażenia "techniczno-technologicznego". Wynika to z faktu, iż Spółka w działalności gospodarczej wykorzystuje myjnie, a wyposażenie techniczne zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W konsekwencji dla celów opodatkowania wszystkie elementy tej budowli stanowią jedną całość, od wartości której jest naliczany podatek.

Dalej przedstawiając argumentację odwołania Kolegium podało, że zarzucono w nim naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 5 P.b. poprzez błędne przyjęcie, że urządzenia myjni stanowią urządzenia budowlane, a zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez określenie zobowiązania podatkowego w takiej samej wysokości, jak wynika to z deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji Kolegium podało, że z akt sprawy wynika, że organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] wezwał stronę w terminie 7 dni od dnia doręczenia pisma do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2012-2013 w zakresie zgłoszenia do opodatkowania wartości urządzeń myjących samoobsługowej myjni samochodowej. Pismem z dnia 17 czerwca 2013 r. podatnik przesłał deklarację na podatek od nieruchomości za lata 2012 i 2013 na budowlę - myjnię bezdotykową 6-cio stanowiskową zainstalowaną w B. przy ul. [...] na działce nr [...].

Z kolei pismem z dnia 11 października 2013 r. pełnomocnik strony, załączając korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2012 r. i 2013 r., wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2012-2013 w zakresie zgłoszenia do opodatkowania urządzeń myjących samoobsługowej myjni samochodowej, będących przedmiotem leasingu, oddanych do używania K. B., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą: B K. B., na podstawie umowy leasingu operacyjnego z dnia 13 kwietnia 2011 r. nr [...].

Po przeprowadzeniu postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] organ I instancji decyzją z dnia [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2012-2013 w łącznej kwocie [...] zł, w tym: za 2012 r. od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od wartości – [...] zł i za 2013 r. od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – [...] zł.

Odwołanie od tego rozstrzygnięcia zostało uwzględnione decyzją organu odwoławczego, który wskazał, że pełnomocnik strony do akt sprawy dołączył opinię rzeczoznawcy budowlanego J. G., z której wynika, że obiekt myjni jest obiektem tymczasowym, do czego organ I instancji w ogóle się nie odniósł. Dodatkowo nakazano rozważenie przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z opinii rzeczoznawcy budowlanego, który pozwoliłby na jednoznacznie ustalenie klasyfikacji myjni bezobsługowej. Wytknięto także organowi I instancji, że nie wykazał, że ww. myjnia jest wprost wymieniona w art. 3 pkt 3 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej.

Kolejną decyzją z dnia [...] organ I instancji ponownie określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2012-2013 w łącznej kwocie [...] zł, w tym: za 2012 r. od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od wartości – [...] zł i za 2013 r. od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – [...] zł.

Uchylając powyższe rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji powinien przede wszystkim ustalić czy urządzenia myjni mogły być zamontowane bez pozwolenia na budowę oraz czy urządzenia te mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni.

W uzupełniającym postępowaniu organ I instancji zwrócił się do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. oraz do Wydziału Architektury Starostwa Powiatowego w B. i otrzymał dokumentację potwierdzającą, że pozwolenia na budowę zostały wydane na samoobsługową myjnię samochodową sześciostanowiskową wraz z wewnętrzną instalacją gazową. Organ I instancji wystąpił także do Spółki o szczegółowy wykaz urządzeń składających się na przedmiotową myjnię bezdotykową w celu ustalenia, o jakie urządzenia myjni toczy się spór. Spółka wskazała, iż przedmiotowa myjnia samochodowa została ujęta przez stronę w ewidencji środków trwałych jako jeden środek trwały i jako jeden element jest amortyzowana.

Uwzględniając powyższe ustalenia organ I instancji decyzją z dnia [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2013 w łącznej kwocie [...] zł, w tym od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od wartości [...] zł. x 2%= [...] zł (odrębną decyzję wydano w odniesieniu do 2012 r.).

Po przeanalizowaniu materiału dowodowego Kolegium zauważyło, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej który stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jednocześnie wyjaśniono, że w sytuacji, gdy podatnik złożył korektę deklaracji w załączniku do wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wykazując wysokość zobowiązania w mniejszej kwocie od uprzednio wykazanej, a organ podatkowy kwestionuje wysokość zobowiązania podatkowego wynikającą ze skorygowanej deklaracji, to obowiązany jest w pierwszej kolejności, po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego, określić w formie decyzji prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, a następnie rozpoznać co do istoty wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty. W obrocie prawnym pozostaje bowiem skorygowane zeznanie podatkowe, w którym podatnik określił wysokość zobowiązania w ramach samoobliczenia. Nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty, bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego.

Dalej organ odwoławczy zacytował treść art. 2 ust. 1 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy użyte w ustawie określenie budowla oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie zaś z uchwałą NSA z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 11/13 tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że myjnia samochodowa jest związana z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Myjnie samochodowe są wprost wymienione w kategorii XVII obiektów budowlanych, co – jak akcentował organ I Instancji – wynika z załącznika do ustawy Prawo budowlane. Z kolei w opinii rzeczoznawcy budowlanego J. G. wskazano, że myjnia składa się z zadaszenia i słupów konstrukcyjnych które są złączone z podłożem i zadaszeniem za pomocą śrub mocujących.

W ocenie organu odwoławczego nie ulega wątpliwości, że myjnia winna być zakwalifikowana do budowli - obiektów budowlanych podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Rozstrzygając spór co do tego, czy urządzenia myjni stanowią urządzenia budowlane Kolegium zauważyło, że występujące zwykle urządzenia myjni w postaci: układu podgrzewania wody, układu wysokiego ciśnienia, systemu zmiękczania i demineralizacji wody są urządzeniami stanowiącymi elementy składające się na całość obiektu budowlanego, jakim jest myjnia. Wskazane elementy powyższe w postaci urządzeń myjni wraz z częściami budowlanymi tworzą w połączeniu ze sobą samodzielną jednostkę.

Na poparcie swojego stanowiska organ odwoławczy wskazał wyrok NSA z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1589/10, w którym stwierdzono, że "przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt b ustawy Prawo budowlane należy rozumieć w ten sposób, że przy rozważeniu opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji narciarskiej opodatkowaniu podlegają wszystkie elementy wyciągu tworzące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami". Następnie sąd stwierdził, że "nie było możliwe zaaprobowanie stanowiska skarżącej spółki, ze budowlą są jedynie części budowlane wyciągu narciarskiego, to jest słupy, fundamenty oraz liny. Elementy te tworzą jedynie całość techniczną, a nie techniczno-użytkową wyciągu, jak wymaga tego art. 3 pkt 1 lit. B ustawy Prawo budowlane. Pomimo, że elementy budowlane nie są technicznie tożsame z pozostałymi urządzeniami wyciągu, to jednak dopiero wszystkie łącznie tworzą całość techniczno-użytkową składającą się na budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. B ustawy Prawo budowlane. (...) Tymczasem przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. la ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt b ustawy Prawo budowlane należy rozumieć w ten sposób, że przy rozważeniu opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji narciarskiej opodatkowaniu podlegają wszystkie elementy wyciągu tworzące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami".

Kolegium wskazało też, że odmienne stanowisko, odnoszące się wprost do myjni samochodowej zostało wyrażone przez WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 420/13, którego jednakże organ odwoławczy nie podzielił. W orzeczeniu tym wskazano, iż pomiędzy myjnią a urządzeniami zachodzi jedynie związek użytkowy, nie ma natomiast związku technicznego. Kolegium jednak zauważyło, że aby myjnia bezdotykowa mogła funkcjonować, konieczne jest połączenie w pewną całość wszystkich części - zarówno stricte budowlanych (np. konstrukcja myjni) jak i niemających takiego charakteru (ramiona, szczotki, osprzęt elektryczny). W przypadku bezdotykowej myjni samochodowej pod pojęciem całości techniczno-użytkowej należy rozumieć sytuację, w której każdy z jej elementów jest konieczny do realizacji funkcji, do jakiej obiekt został przeznaczony, że nie istnieje możliwość odłączenia lub demontażu jakiegokolwiek elementu obiektu bez wpływu na jego możliwości eksploatacyjne i użytkowe oraz że elementy składowe obiektu są usytuowane tam, gdzie są konieczne. Ze względu na złożony charakter obiektu wszystkie elementy, w tym urządzenia, instalacje, elementy konstrukcyjne, są ze sobą zintegrowane, stanowiąc tym samym jednolity ustrój konstrukcyjny. Nie ma przy tym znaczenia, że urządzenia techniczne myjni mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Bez stosownej konstrukcji, w której zostaną one umieszczone, nie będą mogły prawidłowo funkcjonować.

Zdaniem Kolegium nieuprawnione jest zatem rozdzielanie poszczególnych elementów myjni na części składowe. Rozdzielanie części budowlanych i niebudowlanych myjni i próba opodatkowania tylko tych pierwszych nie znajduje bowiem żadnego racjonalnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Wszystkie elementy myjni tworzą ze sobą całość techniczno-użytkową, a "budowla myjni w pełni odnosi się do celu, jakiemu przyświecało jej powstanie". Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez umożliwienie świadczenia usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych.

Aprobując zatem stanowisko organu I instancji Kolegium stwierdziło także prawidłowość wyliczenia podatku od nieruchomości, do którego przyjęto, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wartość początkową myjni.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia:

1) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane poprzez błędne przyjęcie, że urządzenia myjni stanowią urządzenia budowlane, a zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

2) art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez określenie zobowiązania podatkowego w takiej samej wysokości, jak wynika to z deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącą.

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi na wstępie szczegółowo opisano dotychczasowy przebieg postępowania i stanowiska stron.

Dalej zacytowano art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 P.b. podnosząc, że katalog budowli wynikający z tych przepisów nie jest katalogiem zamkniętym.

Następnie autor skargi wskazał, że szczegółowej analizy znaczenia i zakresu ww. przepisów w odniesieniu do opodatkowania urządzeń myjących myjni samochodowych dokonał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 420/13. Zgadzając się z argumentami i wnioskami przedstawionymi w tym orzeczeniu zacytował obszerne jego fragmenty. WSA w Rzeszowie wskazał, że "posiłkując się pojęciem obiektów budowlanych w rozumieniu wyżej cyt. Prawo budowlane ustawodawca odwołuje się do pojęcia zamieszczonego w słowniczku w art. 3 pkt 3 i 9 tej ustawy. Skoro przepisy te odnoszą się do urządzeń technicznych, jakie są wytworem procesu budowlanego, obiektem budowlanym w rozumieniu wyżej cyt. ustawy u.p.o.l. mogą być jedynie takie obiekty, których funkcjonowanie statuuje prawo budowlane, a więc urządzenia budowlane. Regulacje ustawy Prawo budowlane nie odnoszą się natomiast do urządzeń technicznych, których posadowienie w budynkach i w budowlach nie wymaga zezwoleń. Należy odróżnić pojęcie urządzeń technicznych od pojęcia urządzeń budowlanych. Pojęcie urządzenia techniczne ma szeroki zakres, zawiera w swym zakresie pojęciowym również urządzenia budowlane. Każde urządzenie budowlane jest urządzeniem technicznym, jednak nie każde urządzenie techniczne jest urządzeniem budowlanym. Zgodnie z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem "budowla" rozumieć należy obiekt budowlany, którym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Tak więc pojęcie budowli obejmuje obiekt budowlany oraz urządzenia techniczne na nim posadowione o ile stanowią całość techniczno-użytkową. Dokonując wykładni a contrario, urządzenia techniczne, które nie stanowią całości techniczno-użytkowej a zostały posadowione (przymocowane) jedynie dla przemijającego użytkowania nie stanowią część budowli. (...)

WSA w Rzeszowie stwierdził zatem, że obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 1 lit. b). Tylko wtedy te elementy, zarówno budowlane, jak i niebudowlane stanowią budowlę, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową. Jeżeli występuje tego rodzaju powiązanie poszczególnych elementów, to składają się one na jeden obiekt budowlany - budowlę (podobne stanowisko przedstawiono w: L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 41-42 oraz wyroku NSA z 31 maja 2006 r. sygn. akt IIFSK 812/05, LEX nr 273671). W przypadku, gdy istnieje tylko związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni opodatkowaniu podlega jedynie część budowlana. (...)

Wspomniany Sąd zauważył również, że urządzenia te mogły być zamocowane bez pozwolenia na budowę, a ponadto mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Pomiędzy wyżej wymienionymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy, wobec czego w reasumpcji należy stwierdzić, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Kontynuując pełnomocnik skarżącej podkreślił, że WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt I SA/GI 619/13 w pełni zaaprobował stanowisko wyrażone przez WSA w Rzeszowie w cytowanym wyżej orzeczeniu.

W skardze przywołano także interpretację indywidualną prawa podatkowego z dnia [...] nr [...], którą Spółka w takim samym stanie faktycznym uzyskała od Burmistrza G.. Wskazano w niej jednoznacznie, że: "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega wyłącznie część budowlana myjni. Elementy stanowiące wyposażenie techniczne myjni nie mogą być utożsamiane z instalacjami lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. W związku z tym elementy te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości".

Wobec powyższego pełnomocnik skarżącej stwierdził, że choć pomiędzy urządzeniami myjącymi a myjnią samochodową występuje niewątpliwie określony związek użytkowy, to nie jest to jednak związek, od którego zależy możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak ma to miejsce w przypadku przyłączy i urządzeń instalacyjnych.

Nawiązując do powołanego przez organ odwoławczy wyroku NSA z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1589/10 autor skargi zauważył, że dotyczy on wyciągu narciarskiego, a nie myjni, do której odnoszą się wprost przywołane wyżej wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, które znając niewątpliwie pogląd NSA nie uwzględniły go.

Zarzucono także organowi odwoławczemu, że w ogóle nie dostrzegł i nie omówił korzystnego dla podatników orzecznictwa dotyczącego innych rodzajów budowli i ich urządzeń technicznych.

W tym kontekście pełnomocnik skarżącej przywołał:

- wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/GI 782/10 dotyczący elektrofiltrów, w którym wskazano, że ustawodawca przesądził - w odniesieniu do części budowlanych urządzeń technicznych oraz fundamentów pod maszyny i urządzenia - że budowlę stanowi tylko część budowlana tych urządzeń i fundamentów, jako odrębnych pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (...) Dla celów podatkowych budowla nie musi stanowić całości użytkowej, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 3 p.b., do którego odsyła u.p.o.l budowlą (obiektem budowlanym) mogą być także same części budowlane urządzeń technicznych",

- wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1184/08, w którym stwierdzono, że "Urządzenia i przedmioty, będące wyposażeniem elektrowni wiatrowej, takie jak: wirnik ze skrzydłami, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa oraz instalacja zdalnego sterowania, nie stanowią urządzeń budowlanych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego i nie są też budowlami wchodzącymi w skład budowli jako całości techniczno-użytkowej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego",

- wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1658/10, w którym NSA zauważył, iż "Podstawą opodatkowania elektrowni wiatrowych jest wartość budowli, czyli wszystkich elementów obiektu budowlanego oraz części budowlanych urządzeń technicznych elektrowni wiatrowych, urządzeń budowlanych oraz fundamentów pod urządzeniami, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Nie są natomiast nimi opodatkowane w świetle przepisów art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l w związku z art. 3 pkt 3 i pkt 9 p.b. same urządzenia służące wytwarzaniu energii elektrycznej". Z powyższych wyroków wynika, zdaniem strony, że NSA uznał, stosując zasady wykładni systemowej wewnętrznej, że skoro budowlą (obiektem budowlanym) są części budowlane urządzenia technicznego (elektrowni wiatrowej), to ten obiekt budowlany nie może składać się z innych obiektów budowlanych. Gdyby ustawodawca chciał, aby urządzenia techniczne, a więc i elektrownie wiatrowe, były uważane za budowlę (obiekt budowlany), wówczas nie definiowałby jako budowli (obiektów budowlanych) ich części budowlanych. Innymi słowy dla celów podatkowych budowla nie musi stanowić całości użytkowej, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b., do którego odsyła ustawa podatkowa budowlą (obiektem budowlanym) mogą być także same części budowlane urządzeń technicznych,

- wyroki WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GI 321/10, I SA/GI 322/10 i I SA/GI 323/10 dotyczące koksowni i pieców przemysłowych, w którym przyjmując, że opodatkowaniu podlega tylko część budowlana i fundament, podzielono pogląd NSA wyrażony w wyroku z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 202/08, że wskazał, iż: "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podlegają jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (...) Przyjęcie przez ustawodawcę w omawianym zakresie za budowlę "części budowlanych urządzeń technicznych", takich jak np. elektrownie wiatrowe, wskazuje że jego intencją było nie traktowanie każdego obiektu budowlanego jako całości, ale wyróżnienie w nim części budowlanych i "niebudowlanych" (por. B. Brzeziński, W. Morawski, Urządzenia techniczne a podatek od nieruchomości, Glosa do wyroku WSA w Lublinie z 7 czerwca 2006 r., I SA/Lu 158/06, Przegląd Podatkowy 2007, nr 10, str. 38 - 42). Zdaniem składu orzekającego powyższy pogląd zachowuje pełną aktualność w odniesieniu do pieców przemysłowych, skoro podobnie jak do elektrowni wiatrakowych także w stosunku do pieców przemysłowych ustawodawca przesądził, że budowlą jest ich część budowlana i fundament, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową".

- wyrok WSA w Lublinie z dnia 9 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 159/08, dotyczący stacji telefonii komórkowej, w którym wskazano, że pojęcie "budowli" w rozumieniu Prawa budowlanego, na gruncie ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ogranicza się tylko i wyłącznie do tych jej elementów, które mają stricte "budowlany" charakter przesądzający o możliwości kwalifikowania jej, jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przedmiotem opodatkowania tym podatkiem może być bowiem tylko i wyłącznie nieruchomość lub obiekty budowlane wyraźnie wskazane w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Objęcie przedmiotowym zakresem opodatkowania tym podatkiem elementów nieposiadających wskazanego wyżej charakteru (stricte "budowlanego") nie korespondowałoby, z całą pewnością, ani z przedmiotowym zakresem regulacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ani też z jej celem i istotą".

W końcowych fragmentach skargi zakwestionowano dopuszczalność wydania zaskarżonej decyzji, wskazując, że żadna z przesłanek określonych w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej nie została spełniona. W obrocie prawnym pozostaje bowiem deklaracja Spółki na podatek od nieruchomości za rok 2013, wykazująca kwotę [...] zł, a więc kwotę tożsamą z określoną w zaskarżonej decyzji. Korekty tej deklaracji złożone jako załączniki do wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie mają samodzielnego bytu prawnego i nie kształtują zobowiązania podatkowego w odmiennej niż pierwotna wysokości. Ich skuteczność zależna jest bowiem od rozstrzygnięcia wniosku w sprawie nadpłaty. Ewentualne stwierdzenie nadpłaty stanowi bowiem jednoczesne określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i w tym zakresie "konsumuje" niejako korektę deklaracji. Z kolei odmowa stwierdzenia nadpłaty w wystarczający sposób przekreśla skuteczność korekty deklaracji.

Zdaniem autora skargi w przypadku odmowy stwierdzenia nadpłaty nie istnieje dodatkowo konieczność określenia wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż wskazana w korekcie deklaracji załączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wydanie zaskarżonej decyzji jest zatem bezpodstawne, niedopuszczalne i zbędne, powoduje jedynie "niepotrzebne rozmnożenie postępowań i rozstrzygnięć w sprawie, której przedmiotem była wszak jedynie kwestia stwierdzenia nadpłaty podatkowej".

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo powołał się na wyrok TK dotyczący wyrobisk górniczych, w którym wskazano m.in., że ustanowienie wymogu tworzenia całości techniczno-użytkowej przez same budowle okazuje się celowe z dwóch powodów. Po pierwsze biorąc pod uwagę, że omawiana kategoria inaczej niż budynki, jest wyjątkowo zróżnicowana, pojawiają się niekiedy wątpliwości, jakie konkretne obiekty do niej przynależą, a kryterium powiązań techniczno-użytkowych stanowi niezbędną pomoc w ich eliminowaniu. Po drugie, w praktyce mogą nierzadko powstać trudności w ustaleniu czy określony obiekt powinien być traktowany jak samodzielna budowla, czy też jedynie jako część bardziej złożonej budowli, a rozważane kryterium pozwala rozstrzygnąć również tę kwestię". Kolegium zwróciło także uwagę, że fizyczne i funkcjonalne połączenie w sposób trwały kilku samodzielnych elementów, tak że stanowią one całość w sensie gospodarczym sprawia, iż rzeczą w rozumieniu art. 45 k.c. jest ta właśnie całość. Jednocześnie stwierdzono, że ze względu na złożony charakter automyjni, wszystkie elementy, w tym urządzenia, instalacje, elementy konstrukcyjne są ze sobą zintegrowane stanowiąc tym samym jednolity ustrój konstrukcyjny. Nie ma w przy tym znaczenia, że - jak podkreśla pełnomocnik strony – urządzenia techniczne myjni mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Bez stosownej konstrukcji, w której zostaną one umieszczone nie mogłyby prawidłowo funkcjonować.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. w łącznej kwocie [...] zł.

Bezsporne jest, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie jest wyłącznie sześciostanowiskowa samoobsługowa myjnia samochodowa wraz z wewnętrzną instalacją gazową, którą po wydaniu stosownego pozwolenia na budowę posadowiono w B. przy ul. [...] na działce nr [...]. Stanowi ona własność skarżącej, jest wpisana do ewidencji środków trwałych jako jeden środek trwały i tak też amortyzowana od wartości początkowej [...] zł. W badanym roku podatkowym była przedmiotem leasingu operacyjnego, oddanym do używania osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, a zatem jest związek z prowadzeniem działalności gospodarczą przez skarżącą nie jest kwestionowany.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół zasadności i sposobu opodatkowania wskazanej myjni podatkiem od nieruchomości. Wnioskując o stwierdzenie nadpłaty i korygując pierwotną deklarację podatkową skarżąca podnosiła (powołując się na załączoną opinię rzeczoznawcy budowlanego), że myjnia samochodowa jako tymczasowy obiekt budowalny w ogólne nie podlega opodatkowaniu, a urządzenia myjące nie stanowią urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym. Argumentacja skargi poparta wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 420/13 oraz odwołująca się do innych orzeczeń sądów administracyjnych zasadniczo zmierza do wykazania, że choć pomiędzy urządzeniami myjącymi a myjnią samochodową występuje niewątpliwie określony związek użytkowy, to nie jest to jednak związek, od którego zależy możliwość użytkowania obiektu, zgodnie z jego przeznaczeniem, tak ja ma to miejsce w przypadku przyłączy i urządzeń instalacyjnych.

Negując to stanowisko organ odwoławczy uwzględnił ujęcie myjni samochodowych w kategorii XVII obiektów budowlanych oraz stwierdził

w szczególności, że bezdotykowa myjnia samochodowa stanowi całość techniczno-użytkową, każdy z jej elementów jest konieczny do realizacji funkcji, do jakiej obiekt ten został przeznaczony i nie istnieje możliwość odłączenia lub demontażu jakiegokolwiek elementu obiektu bez wpływu na jego możliwości eksploatacyjne i użytkowe.

Rozstrzygając tak zarysowany spór Sąd posłuży się argumentacją zawartą w dotyczącym tożsamej problematyki wyroku WSA w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 907/14, LEX nr 1683624, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepisy ustawy – Prawo budowlane definiują budowlę jako jeden z obiektów budowlanych w art. 3 pkt 1 lit b stanowiąc, że przez obiekt budowlany należy rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

W art. 3 pkt 3 P.b. zdefiniowano, że przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei w art. 3 pkt 9 P.b. pojęcie urządzenia budowlanego zdefiniowano jako urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zdaniem strony skarżącej w rozpatrywanym stanie faktycznym zastosowanie znajduje ta część przepisu art. 3 pkt 3 P.b., która odnosi się do części budowlanych urządzeń technicznych. Przemawia za tym fakt, że urządzenia myjni nie stanowią urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym, pomiędzy tymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy, można je wymontować i przenieść w inne miejsce, a więc stanowią one odrębne pod względem technologicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, a nie stanowią - jak przyjął to organ - całości techniczno-użytkowej.

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela argumentacji strony skarżącej. Istota problemu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy urządzenia techniczno – technologiczne myjni stanowią wraz z zadaszeniem i słupami konstrukcyjnymi złączonymi z zadaszeniem za pomocą śrub mocujących (który to opis potwierdza znajdująca się w aktach sprawy opinia J. G.) całość techniczno – użytkową czy też całość użytkową.

Pomocne w tym przedmiocie będzie wyjaśnienie pojęcia "myjni bezdotykowej", a konkretnie odpowiedź na pytanie, czy techniczne urządzenia myjni mogą funkcjonować bez "oprawy" w postaci elementów budowlanych. Ujmując rzecz inaczej, czy możliwe jest funkcjonowanie urządzeń w postaci np. systemu sterowania, układu podgrzewania wody, układu wysokiego ciśnienia, osprzętu elektrycznego i pozostałych elementów bez podłoża i słupów konstrukcyjnych oraz zadaszenia gwarantujących ich montaż.

W ocenie Sądu sama część budowlana bez uzbrojenia jej w elementy techniczne, podobnie jak same elementy techniczno – technologiczne bez umieszczenia/montażu ich w części budowlanej nie tworzą myjni bezdotykowej. Oznacza to, że odrębnie te elementy nie spełniają ani funkcji użytkowej ani technicznej. Trudno bowiem uznać, że elementy techniczno – technologiczne mogłyby funkcjonować bez części budowlanej, gdyż dostarczenie mediów, takich jak chociażby woda byłaby niemożliwe, a więc urządzenia te nie mogłyby funkcjonować.

Zdaniem Sądu myjnia bezdotykowa to urządzenie techniczne tworzące wraz z częścią budowlaną całość techniczno-użytkową, która zapewnia wykorzystywanie jej zgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że poszczególne elementy myjni są połączone ze sobą i współpracują w taki sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Odłączenie ich czyniłoby budowle bezużytecznymi. Konieczny jest zatem związek funkcjonalny, jak i techniczny występujący pomiędzy poszczególnymi elementami myjni. Ta okoliczność jest kluczowa dla zdefiniowania myjni jako budowli i determinuje status obiektów, z których myjnia jest zbudowana. Nie ma znaczenia, czy do wytworzenia lub zamontowania poszczególnych urządzeń konieczne są roboty budowlane, czy nie. Budowlę mogą przecież tworzyć elementy gotowe, nie wykonane w ramach prac budowlanych (wolnostojące urządzenia techniczne). W klasyfikacji obiektów budowlanych, takich jak objęte sporem, należy posłużyć się teorią funkcjonalności budowli, a więc mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tego obiektu jako całości.

Pojęcie całości techniczno-użytkowej zostało wyjaśnione m.in. w wyrokach NSA o sygn. akt II FSK 554/10, II FSK 144/10, II FSK 484/10, w których stwierdzono, że "tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową".

W omawianej sprawie oceniane elementy, po ich wymontowaniu, mogą odrębnie posiadać wartość techniczno - użytkową, jednakże demontaż któregokolwiek elementu spowoduje, że celowość istnienia budowli zostanie znieweczona, powodując niemożność jej funkcjonowania. Tak więc, związek użytkowo - techniczny omawianych elementów myjni zachodzi także wtedy, kiedy jej poszczególne elementy można demontować, gdyż nierozerwalność nie jest istotną cechą budowli. To, że elementy te mogą funkcjonować osobno lub być przenoszone w inne miejsca, nie zmienia faktu, że bez tych urządzeń działanie myjni jako całości będzie niemożliwe.

W związku z powyższym należy przyjąć – jak słusznie stwierdził organ odwoławczy – że myjnia bezdotykowa to budowla będąca całością techniczno – użytkową obejmującą wszystkie elementy budowlane i niebudowlane.

Myjnia jest zatem budowlą w rozumieniu powołanych wyżej przepisów, a słupy konstrukcyjne stanowią jej integralną część, niezależnie od tego, że śrubowe połączenie mocujące słupy konstrukcyjne do podłoża i zadaszenia można stosunkowo łatwo zdemontować.

Za słusznością takiego stanowiska przemawia dodatkowo interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca amortyzacji myjni bezdotykowych oraz ustalenie ich wartości początkowej. Jak przyjmuje się w interpretacjach Ministra Finansów w takich sytuacjach obiekt ten należy potraktować jako jeden środek trwały i zakwalifikować do grupy 6 Urządzenia techniczne, podgrupy 65 Urządzenia przemysłowe, rodzaj 659 Pozostałe urządzenia przemysłowe nie wymienione, dla których stawka amortyzacji wynosi 10%.

Jak zasadnie wskazał tut. Sąd w wyroku z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 980/14 (pub. http/orzeczenia.nsa.gov.pl) nie ma podstaw do uznania, że względna łatwość demontażu wyposażenia myjni czy jego wymiany, przesądzają o tym, że nie stanowią one urządzeń integralnie związanych z obiektem myjni i nieodzownych do świadczenia usług mycia pojazdów samochodowych.

Konstatację tę potwierdzają także przepisy Prawa budowlanego, skoro pozwolenie na budowę dotyczyć może np. – tak jak w rozpatrywanym przypadku - myjni sześciostanowiskowej, które uzyskał leasingobiorca.

Nie sposób zatem uznać, że funkcję myjni spełnia sama część stricte budowlana obiektu tzn. wiata, wewnątrz której znajdują się urządzenia służące do mycia pojazdu. Wskazać też trzeba, że urządzenia myjni, co najmniej w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzenia ścieków i zasilania w energię elektryczną, wymagają stosownych połączeń, odpowiednio z siecią wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną.

Wobec powyższego Sąd uznał twierdzenie organu odwoławczego, że bezdotykowa myjnia samochodowa jest budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami za prawidłowe i zgodne z prawem.

Tym samym skład orzekający nie podzielił stanowiska zaprezentowanego w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 420/13, w którym wyrażono pogląd, że urządzenia myjni pozostają z nią jedynie w związku funkcjonalnym, a nie technicznym. Jako uzasadnienie tego poglądu podano, że wymienione przez wnioskodawcę urządzenia "mogły być zamocowane bez pozwolenia na budowę. Ponadto mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Pomiędzy wyżej wymienionymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy, wobec czego w reasumpcji należy stwierdzić, iż nie podlegają one opodatkowaniu". Pogląd ten spotkał się zresztą z zasadną krytyką doktryny.

Jak już wyżej wykazano fakt łatwego odłączenia urządzeń technicznych przeznaczonych do mycia pojazdów nie może świadczyć o braku związku technicznego z częścią budowlaną, a wobec ewidentnej łączności użytkowej, uznanie myjni za całość techniczno-użytkową jest uzasadnione.

Zasadna jest zatem konkluzja, że myjnia bezdotykowa jako zespół urządzeń technicznych zamontowanych w części budowlanej niezbędnej do ich funkcjonowania, tworzy wraz z tą częścią całość techniczno – użytkową, co przesądza kwalifikację jej do budowli na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b) P.b, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Bezpodstawne jest także twierdzenie strony skarżącej o niedopuszczalności wydania decyzji określającej wysokość jej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. W uchwale 7 sędziów NSA z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, LEX nr 1415481 wskazano wprawdzie, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowanie w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy". Jednocześnie jednak NSA wyjaśnił, że "zakwestionowanie skorygowanego zeznania (deklaracji) sprowadza się do oceny, że budzi ono uzasadnione wątpliwości, które polegać mogą na nieprawidłowościach formalnych sporządzenia dokumentu czy też błędach w przedstawionych w nim obliczeniach, a także na niepotwierdzeniu się określonych jednostkowych zdarzeń i subsumcji prawnych, na których wnioskujący o stwierdzenie nadpłaty opiera swoje żądanie. W takich przypadkach wszczynanie i prowadzenie odrębnego postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie będzie potrzebne, a więc będzie nieuzasadnione. Jeżeli natomiast wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, to wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zmiana i przedstawienie na nowo w całości albo w znacznej części samoobliczenia podatku wymaga jego kompleksowej kontroli, z czym wiąże się zbadanie, przeanalizowanie i weryfikacja okresu podatkowego, którego dotyczy, tym bardziej, że skutkiem tych działań może być wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zaległości podatkowej z tytułu niewykonania należnego zobowiązania podatkowego, które nie może zostać podjęte w postępowaniu, w którym wnioskodawca dochodzi wyłącznie stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie w przedmiocie nadpłaty nie może natomiast przekształcić się w czasie jego trwania w postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ocena, czy wnioskujący o nadpłatę koryguje w związku z tym żądaniem całość albo znaczną część samoobliczenia podatku określonego okresu podatkowego, powinna być dokonywana ad casum - w każdym postępowaniu, w relacji do jego okoliczności".

W tym kontekście zauważyć należy, że wnioskując o stwierdzenie nadpłaty i korygując (do [...] zł) deklarację podatkową skarżąca nie powoływała się np. na nieprawidłowości formalne, błędy w obliczeniach czy też jednostkowe zdarzenia, ale

zakwestionowała w ogóle zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości jedynej ujętej w pierwotnej deklaracji budowli usytuowanej na terenie B.. W tych okolicznościach wszczęcie postanowieniem z dnia [...] postępowania wymiarowego było niewątpliwie zasadne.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.