Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 143/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2020-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1-2, art. 120, art. 121, art. 180 par. 1-2, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 listopada 2020 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za miesiące od listopada 2017 r. do grudnia 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z [...] lipca 2019 r., nr [...], określił dla P. Sp. z o.o. w P. (dalej jako: "spółka" lub "skarżąca") przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. w łącznej kwocie [...]zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tych zobowiązań na dzień wydania decyzji w łącznej wysokości [...] zł oraz dokonał zabezpieczenia na majątku spółki ww. kwot.

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w toku prowadzonej w spółce kontroli podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od listopada 2017 r. do września 2018 r. stwierdzono liczne nieprawidłowości, które polegały na: - niezgodności pomiędzy deklaracjami VAT-7 a ewidencjami VAT i plikami JPK; - umniejszeniu podatku należnego o kwotę [...]zł (dot. faktury wystawionej na rzecz B. Sp. z o.o.), pomimo, że spółka nie zarejestrowała się jako podatnik korzystający ze zwolnienia; - obniżeniu podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT nie mających związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wystawionych przez: A. Sp. z o.o., K. S.A., K. - V., C. Sp. z o.o., W. S. P., F. [...] Service, Auto Handel [...] Sp.j.; - obniżeniu podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dowodów niefiskalnych; - nieprawidłowości w zakresie odliczeń podatku naliczonego z tytułu eksploatacji pojazdów; - zawyżeniu podatku naliczonego z tytułu odliczenia podatku naliczonego od wezwań do zapłaty; - obniżeniu podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT (dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały wykonane), wystawionych przez V. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., C. A. Sp. z o.o.

W ocenie organu I instancji, w sprawie ziściły się przesłanki z art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - w skrócie: "o.p."), albowiem zachodzi uzasadniona obawa, że ciążące na spółce zobowiązania podatkowe nie zostaną przez nią wykonane. W tym kontekście wskazano na wysoką kwotę tych należności podatkowych nie znajdującą pokrycia w majątku spółki (brak nieruchomości oraz prawdopodobnie niewielka wartość składników majątku ruchomego), nieuiszczanie w terminie zobowiązań podatkowych, co skutkowało powstaniem zaległości podatkowych i koniecznością prowadzenia postępowań egzekucyjnych. Ponadto wskazano, że kontrola wykazała, że spółka nie wykazywała obrotów i poprzez dokonywanie odliczeń na podstawie fikcyjnych faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane, zaniżała bądź całkowicie wygaszała zobowiązania podatkowe.

W odwołaniu z [...] sierpnia 2019 r. spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie powyższej decyzji, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 33 § 1 o.p. poprzez uznanie, że w sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że ewentualne przyszłe zobowiązania podatkowe nie zostaną przez spółkę wykonane, a także błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] grudnia 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie ziściły się przesłanki z art. 33 § 1 o.p., dające podstawy do zastosowania zabezpieczenia na majątku spółki. Na zagrożenie niewykonania obowiązku podatkowego (braku możliwości ściągnięcia ostatecznie określonego podatku) wskazuje porównanie wysokości potencjalnego podatku (z odsetkami) do wartości posiadanego przez spółkę mienia. Organ odwoławczy wskazał, że spółka jest właścicielem samochodów osobowych: SKODA [...] rok prod. [...], VOLKSWAGEN [...] rok prod. [...], OPEL [...] rok prod. [...], PEUGEOT [...] rok. prod [...] i CITROEN [...] rok prod [...], których szacunkowa łączna wartość wynosi ok. [...] zł. Podkreślono, że organy podatkowe nie miały możliwości zbadania sytuacji ekonomiczno-finansowej spółki. W tym zakresie wskazano, że spółka nie dopełniła obowiązku złożenia sprawozdań finansowych za 2017 i 2018 r. Z zeznania rocznego CIT-8 za 2017 r. wynika, że spółka zakończyła ten rok obrotowy stratą w wysokości [...] zł. Organ II instancji stwierdził, że sama wartość zobowiązań, wynikających z decyzji o zabezpieczeniu w istocie nie świadczy o uzasadnionej obawie niewykonania zobowiązania, ale kwota tych zobowiązań w zestawieniu w sytuacją finansowo-majątkową spółki wyraźnie wskazuje na brak możliwości uregulowania tych zobowiązań, a to stanowi wystarczającą przesłankę uzasadniającą zastosowanie zabezpieczenia. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że wykazane w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej nieprawidłowości polegające na nieujawnianiu zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, świadczą również o zaistnieniu przesłanki wystąpienia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, o której mowa w art. 33 o.p.

Organ II instancji zaznaczył także, że wobec spółki były już prowadzone dwa postępowania egzekucyjne (w wyniku których wyegzekwowano kwoty [...]zł i [...] zł tytułem zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za październik 2017 r. i luty 2018 r. oraz [...] zł tytułem zaległości na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego). Zdaniem organu, brak dobrowolnego uregulowania powyższych zaległości o stosunkowo niewysokiej wartości i konieczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego celem przymusowego ich wyegzekwowania może rodzić również obawy co do możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych w kwotach wskazanych w decyzji zabezpieczającej, tj. w kwotach o znacznie wyższej wartości (łączna kwota zabezpieczenia [...] zł), zwłaszcza, że nie ustalono mienia spółki, które mogłoby służyć zaspokojeniu tychże zobowiązań.

Odnosząc się do zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych organ II instancji wskazał, że postępowanie w sprawie zabezpieczenia jest odrębnym postępowaniem w stosunku do postępowania kontrolnego i wymiarowego ze względu na jego odmienny cel. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia tego zobowiązania. Postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego.

W skardze z [...] stycznia 2020 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów sądowych. Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 33 § 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 2 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez organ, że w sprawie spełnione zostały przesłanki uzasadniające zastosowanie zabezpieczenia na majątku skarżącej przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: od listopada 2017 r. do września 2018 r. w łącznej kwocie [...]zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości ogółem [...] zł, podczas gdy w sprawie nie zachodzi uzasadniona obawa, że ewentualne przyszłe zobowiązania podatkowe nie zostaną przez spółkę wykonane,

2) art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm. – w skrócie: "k.p.a.") poprzez naruszenie zasady ogólnej postępowania administracyjnego, tj. zasady oficjalności, polegającej na dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego i stanu prawnego sprawy oraz dokonanie rozstrzygnięcia sprzecznego ze słusznym interesem strony,

3) art. 77 § 1 k.p.a. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności okoliczności przemawiających za brakiem podstaw do wydania i utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji.

W argumentacji skargi spółka ponownie zarzuciła, że organ kontrolujący dopuścił się licznych uchybień, wskutek czego błędnie określił przybliżoną wysokość zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. w łącznej kwocie [...]zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości ogółem [...] zł. W tym zakresie skarżąca złożyła już zastrzeżenia do protokołu kontroli i obecnie oczekuje na ich rozpoznanie. Ponadto skarżąca zaznaczyła, że sam fakt prowadzenia przeciwko niej postępowań egzekucyjnego nie daje podstaw do uznania, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów. W jej ocenie, niewielka wysokość, jak i czas powstania zaległości wyraźnie wskazują, że niedopełnienie obowiązków miało charakter incydentalny i nastąpiło wskutek omyłek rachunkowych. Ponadto skarżąca podkreśliła, że wielkość zobowiązania nie stanowi samoistnej przesłanki ustawowej do dokonania zabezpieczenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I

z 2 listopada 2020 r., wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875).

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów i treści skargi, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych co do zastosowania w sprawie art. 33 § 1 i 2 o.p., uzasadniającego, w ustalonych przez organy okolicznościach faktycznych, dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej przewidywanej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. w łącznej kwocie [...]zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tych zobowiązań na dzień wydania decyzji w łącznej wysokości [...] zł.

Skarżąca, zarzucając organom podatkowym niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu, stwierdziła, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż istnieje uzasadniona obawa, że nie wykona ona zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. Skarżąca zarzuciła organom błędne ustalenie stanu faktycznego, co skutkowało określeniem przez organy podatkowe przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług w kwotach zdecydowanie zawyżonych. Ponadto spółka podkreśliła, że niewielka wysokość, jak i czas powstania zaległości wyraźnie wskazują, że niedopełnienie obowiązków miało charakter incydentalny i nastąpiło wskutek omyłek rachunkowych.

Zdaniem organów podatkowych w sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że ciążące na skarżącej zobowiązania podatkowe nie zostaną przez nią wykonane z uwagi na wysoką kwotę należności podatkowych nie znajdującą pokrycia w majątku spółki (brak nieruchomości oraz prawdopodobnie niewielka wartość składników majątku ruchomego), a także nieuiszczanie w terminie zobowiązań podatkowych, co skutkowało powstaniem zaległości podatkowych i koniecznością prowadzenia postępowań egzekucyjnych. Ponadto wskazano, że przeprowadzona kontrola wykazała, że skarżąca nie wykazywała obrotów i poprzez dokonywanie odliczeń na podstawie fikcyjnych faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane, zaniżała bądź całkowicie wygaszała zobowiązania podatkowe.

W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienia, wbrew zarzutom skarżącej, nie naruszają prawa.

Zgodnie z art. 33 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W myśl art. 33 § 2 o.p. zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. Jak stanowi art. 33 § 3 o.p. w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia, a w przypadku zabezpieczenia dokonywanego w trybie art. 33 § 2 o.p. także określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, które ma być zabezpieczone. Decyzje zabezpieczające mają charakter tymczasowy i akcesoryjny. Nie mogą one uzyskać charakteru samoistnego, ponieważ same w sobie nie kształtują obowiązków adresata jako podatnika i powiązane są z toczącym się postępowaniem, prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej. Ich byt prawny musi kończyć się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej, która wywołuje trwałe skutki, rozstrzygając kwestie faktyczne i prawne, rozpatrywane wcześniej przy wydaniu wygasłej decyzji zabezpieczającej (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1980/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podstawową przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie art. 33 § 1 i 2 o.p. jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Katalog okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania jest zatem otwarty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot "w szczególności". W judykaturze podnosi się, że "uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane" wymaga wykazania, ale przedmiotem tego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów powinno być natomiast wykazanie, że organ podatkowy miał podstawy, do czego odwołuje się orzecznictwo, aby żywić taką uzasadnioną obawę (por. wyrok NSA z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt I FSK 756/15).

Ponadto podkreślić należy, że w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych nie prowadzi się klasycznego postępowania dowodowego. Przedmiotem procesu w sprawie zabezpieczenia nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę. Wskazanie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie jest efektem "pełnego" postępowania podatkowego, gdyż postępowanie to nie zastępuje postępowania wymiarowego. Postępowanie podatkowe, w którym organ zmierza do wydania decyzji z art. 33 § 1 o.p. jest specyficzne i powinno być prowadzone szybko (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2058/14; wyrok WSA w Gdańsku z 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1125/16).

Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Uznanie to obejmuje ocenę (w rozsądnym zakresie) istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia. Decyzja o zabezpieczeniu może być wydana np. wówczas, gdy podatnik nierzetelnie prowadzi księgę przychodów i rozchodów, gdy dokonuje oszustw podatkowych, np. w zakresie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT, gdy nierzetelnie prowadzi ewidencje służące do kontroli wykonania przez niego obowiązków podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2058/14).

W ramach tego uznania organ podatkowy ocenia istnienie ustawowych przesłanek oraz odnosi kwotę zaległości do sytuacji finansowej podatnika (jego aktualnych dochodów i stanu majątkowego), te działania organu mogą (ale nie muszą) uprawdopodobnić nieściągalność zobowiązania (zaległości). Sformułowana na tej podstawie ocena nie może być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika. W postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych organy mogą wykazywać ziszczenie się przesłanek ustawowych zabezpieczenia przy użyciu wszelkich dostępnych i możliwych środków, a także w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodobniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego. A zatem, organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody i ustalenia faktyczne, uzasadniające zaistnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazówką istnienia "obawy" może być sytuacja finansowa i majątkowa podatnika, świadcząca o tym, że nie dysponuje on odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo (por. powołany wyżej wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1980/16; wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt I FSK 349/15; wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 254/16).

W orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości dopuszczalność wydawania decyzji zabezpieczających w sytuacji nierzetelnego prowadzenia przez podatnika ksiąg handlowych, czy też zaniżania dochodów będących przedmiotem opodatkowania, jeżeli wywołują te fakty uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. Mogą one stanowić podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Okolicznością świadczącą o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, stanowiącą przesłankę zabezpieczenia, jest unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. W tym kontekście przyjmuje się także, że wystawianie i przyjmowanie tzw. pustych faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. przez okres kilkunastu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 o.p.) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 tej ustawy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1541/16).

Wychodząc z powyższych założeń Sąd uznał, że dokonana przez organy podatkowe ocena ujawnionych w sprawie okoliczności, uzasadnia istnienie obawy, o której mowa w art. 33 § 1 o.p.

Przede wszystkim wskazać należy, że w toku przeprowadzonej w spółce kontroli podatkowej wykazano liczne nieprawidłowości. Organ kontrolny stwierdził bowiem: - niezgodności pomiędzy deklaracjami VAT-7 a ewidencjami VAT i plikami JPK; - umniejszenie podatku należnego o kwotę [...]zł (dot. faktury wystawionej na rzecz B. Sp. z o.o.), pomimo, że spółka nie zarejestrowała się jako podatnik korzystający ze zwolnienia; - obniżenie podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT nie mających związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wystawionych przez: A. Sp. z o.o., K. S.A., K. - V., C. Sp. z o.o., W. S. P., F. , Auto Handel [...] Sp.j.; - obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dowodów niefiskalnych; - nieprawidłowości w zakresie odliczeń podatku naliczonego z tytułu eksploatacji pojazdów; - zawyżenie podatku naliczonego z tytułu odliczenia podatku naliczonego od wezwań do zapłaty; - obniżenie podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT (dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały wykonane), wystawionych przez V. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., C. A. Sp. z o.o.

W szczególności należy podkreślić, że z faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez V. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., C. A. Sp. z o.o., które to faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, skarżąca zawyżyła podatek naliczony: w lutym 2018 r. w wysokości [...] zł, w czerwcu 2018 r. w wysokości [...] zł, w lipcu 2018 r. w wysokości [...] zł, w sierpniu 2018 r. w wysokości [...] zł, we wrześniu 2018 r. w wysokości [...] zł. Łącznie zatem z tytułu tzw. "pustych faktur" skarżąca zawyżyła podatek naliczony o kwotę [...]zł. Poczynione w sprawie ustalenia doprowadziły organy do konkluzji, że posłużenie się przez skarżącą nierzetelnymi fakturami, co w konsekwencji spowoduje wydanie decyzji w zakresie niewykonanych w ustawowym terminie zobowiązań podatkowych, samo w sobie stanowi, że skarżąca nie rozliczy się z tych zobowiązań dobrowolnie.

W tym miejscu Sąd zaznacza, że ustalenia organów podatkowych w zakresie przeprowadzonych przez skarżącą transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi w toku kontroli podatkowej fakturami nie są przedmiotem kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu sądowym. Jednocześnie Sąd wskazuje, że powyższej przytoczone wątpliwości organów, co do rzetelności kontrolowanych transakcji stanowiły w rozpoznawanej w niniejszym postępowaniu sprawie, podstawę do określenia skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. W ocenie Sądu, ustalenia te uzasadniają twierdzenie o istnieniu dużego prawdopodobieństwa określenia skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r. bez uwzględnienia w rozliczeniu zakwestionowanych faktur, co w konsekwencji prowadzić będzie do powstania zobowiązania podatkowego po stronie skarżącej w wysokości określonej w decyzji organu I instancji.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń, co do możliwości braku wykonania przez skarżącą ww. zobowiązań, które oparły na analizie okoliczności obrazujących sytuację finansową i majątkową skarżącej. Jak ustaliły organy podatkowe, skarżąca na dzień orzekania nie posiadała żadnego majątku nieruchomego, a ujawnione składniki majątku ruchomego ([...] samochodów osobowych: SKODA [...] rok prod. [...], VOLKSWAGEN [...] rok prod. [...], OPEL [...] rok prod. [...], PEUGEOT [...] rok. prod [...] i CITROEN [...] rok prod [...], których szacunkowa łączna wartość wynosi ok. [...] zł) nie przedstawiają większej wartości dla celów egzekucji. Ponadto organy ustaliły, że skarżąca posiada niewielką ilość środków pieniężnych na rachunkach bankowych prowadzonych przez Bank [...] oraz Bank [...] Polska. W związku z tym należy stwierdzić, że niewątpliwie organy podatkowe wykazały, że skarżąca posiada majątek, którego wartość jest wielokrotnie niższa niż wartość zabezpieczonego zobowiązania.

Organy podatkowe słusznie także uznały, że dokonanie analizy finansowej spółki na podstawie deklarowanych przez nią w zeznaniach podatkowych przychodów jest utrudnione z uwagi na fakt, że spółka nie dopełniła obowiązku złożenia sprawozdań finansowych za 2017 i 2018 r. Ze złożonego przez spółkę zeznania rocznego CIT-8 za 2017 r. wynika, że zakończyła ona ten rok obrotowy stratą w wysokości [...] zł (osiągnęła przychody w kwocie [...]zł i poniosła koszty uzyskania przychodów w kwocie [...]zł). Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo wywiodły, że brak złożenia przez spółkę zeznania podatkowego za 2018 r. nie pozwala na ustalenie jej przychodów. Ponadto należy mieć na względzie, że przeprowadzona w spółce kontrola podatkowa w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 listopada 2017 r. do 30 września 2018 r. wykazała liczne nieprawidłowości, w tym m.in., że spółka nie wykazywała obrotów i poprzez dokonywanie odliczeń na podstawie fikcyjnych faktur dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane (co już zostało wyżej opisane) zaniżała bądź całkowicie wygaszała zobowiązania podatkowe.

Organy słusznie także zwróciły uwagę, że względem skarżącej były już prowadzone dwa postępowania egzekucyjne (w wyniku których wyegzekwowano kwoty [...]zł i [...] zł tytułem zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za październik 2017 r. i luty 2018 r. oraz [...] zł tytułem zaległości na rzecz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego). Zdaniem Sądu, organy trafnie uznały, że brak dobrowolnego uregulowania powyższych zaległości o stosunkowo niewysokiej wartości i konieczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego celem przymusowego ich wyegzekwowania może rodzić również obawy co do możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych w kwotach wskazanych w decyzji zabezpieczającej, tj. w kwotach o znacznie wyższej wartości (łączna kwota zabezpieczenia [...] zł).

Zestawiając powyższe ustalenia, z których jednoznacznie wynika, że skarżąca dysponuje majątkiem o bardzo niskiej wartości ([...] samochodów osobowych o łącznej wartości ok. [...] zł), z faktem przyjmowania przez nią nierzetelnych faktur nie potwierdzających rzeczywistych transakcji gospodarczych (która to okoliczność będzie dalej weryfikowana przez organy w toku kontroli podatkowej), a także wielu innych wyżej wymienionych uchybień podatkowych, zasadnie organy uznały, że istnieje uzasadniona obawa, o której mowa w art. 33 § 1 o.p., a skarżąca nie ureguluje zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od listopada 2017 r. do września 2018 r.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że organy prawidłowo zastosowały w sprawie przepis art. 33 § 1 i 2 o.p. Tym samym za chybiony należy uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia tych przepisów.

Na uwzględnienie nie zasługiwały także sformułowane w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego. Jedynie na marginesie tych zarzutów Sąd zauważa, że skarżąca, reprezentowana przez adwokata, błędnie zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisów k.p.a., które w sprawie nie miały zastosowania.

Odnosząc się do kwestii procedowania w sprawie przez organy podatkowe Sąd uznał, że organy prawidłowo przeprowadziły czynności dowodowe i zgromadziły materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.), realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122, art. 180 § 1 i 2 oraz art. 187 o.p. W toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Jako dowód dopuściły wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ponadto organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zarzutów i twierdzeń skarżącej zawartych w odwołaniu.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją.

Organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 o.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności, czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżąca nie zgodziła się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznaczała, że doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 o.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 178/15).

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.