Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3444/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
659
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Środowiska
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2.
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Gminy Ch. Ś. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 12 maja 2017 r. sygn. akt I SAB/Gl 4/17 w sprawie ze skargi Gminy Ch. Ś. na przewlekłość postępowania Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w K. w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania w sprawie zwrotu na rzecz gminy utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w K. na rzecz Gminy Ch. Ś. 560 (pięćset sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 12 maja 2017 r. (sygn. akt I SAB/Gl 4/17) Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. (dalej: WSA lub Sad I instancji), działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: ppsa), oddalił skargę Gminy Ch. Śląski (dalej: skarżąca) na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w K. (dalej: Fundusz) w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości za 2014 r.

WSA wskazał, że w toku postępowania administracyjnego zostały podjęte następujące czynności:

- wnioskiem z dnia 14 marca 2016 r. skarżąca wystąpiła do Funduszu o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (dalej zwrot) za 2015 r. We wniosku wskazano dwa sztuczne zbiorniki wodne, oznaczone jako "Sztuczny zbiornik wodny o powierzchni 30.11.67 ha oraz sztuczny zbiornik wodny "Dz." o powierzchni 136.44.71 ha", przy czym jako stawkę podatku Gmina wskazała 8 300 zł/ha tj. jak za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2016 poz. 716, dalej: upol). Podstawę żądania stanowił art. 7 ust. 6 upol.

W sprawie dokonywane były następujące czynności:

- pismem z 11 kwietnia 2016 r. Fundusz wezwał Gminę do przedłożenia dokumentów w tym decyzji i deklaracji podatkowych, na podstawie których została ustalona wysokość utraconych dochodów, uchwały ustalającej wysokości stawek podatkowych, wypisów z rejestru gruntów dla nieruchomości pokrytych wodami zbiorników, danych umożliwiających identyfikację jednego z nich oraz wyjaśnienia, jaki jest charakter zbiorników objętych wnioskiem

- pismem z 21 kwietnia 2016 r. do Funduszu wpłynęło pismo Gminy z dnia 19 kwietnia 2016 r. wraz z załącznikami;

- pismem z 5 maja 2016 r. Fundusz zwrócił się do G. P. W. S.A. w K. o udzielenie informacji czy przedmiotowe zbiorniki są zbiornikami retencyjnymi, oraz o udostępnienie dokumentacji w postaci instrukcji gospodarowania wskazanymi zbiornikami, pozwoleń na użytkowanie zbiorników lub innych dokumentów dotyczących charakteru danego zbiornika, jego roli i funkcji jaką spełnia;

- pismem z dnia 10 maja 2016 r. Fundusz zwrócił się do P. W. H. Sp. z o.o. o te same informacje i dokumenty co w poprzednim piśmie;

- 26 maja 2016 P. W. H. Sp. z o.o. przesłała wnioskowane informacje i szereg dokumentów stanowiących dowody w sprawie,

- 26 maja 2016 r. G. P. W. S.A. udzieliło wyjaśnień, jednak nie przesłała żadnych dokumentów. W związku z powyższym Fundusz ponownie zwrócił się do tej spółki o przesłanie kopii aktualnych lub ostatnich pozwoleń wodnoprawnych, będącego w jej zarządzie zbiornika bez nazwy uzyskując odpowiedź z dnia 15 czerwca 2016 r.;

- czerwca 2016 r. Fundusz przesłał Gminie postanowienie z dnia 2 czerwca 2016 r. wraz z pismem z tej samej daty wskazując nowy termin załatwienia sprawy do dnia 16 sierpnia 2016 r.;

- w związku z uzyskaniem informacji, że zbiornik bez nazwy, będący w użytkowaniu spółki akcyjnej był zbiornikiem osadowym wód popłucznych, do którego odprowadzano ścieki przemysłowe, Fundusz zwrócił się pismem z dnia 22 czerwca 2016 r. do Gminy o wyjaśnienie, czy uległa zmianie funkcja tego zbiornika, a jeżeli tak to na jakiej podstawie;

- Gmina odpowiedziała pismem z 12 lipca 2016 r. o braku wiedzy w tym zakresie, wskazując na konieczność zastosowania art. 77 § 1 k.p.a. oraz stwierdzając, że wskazana okoliczność nie ma znaczenia w sprawie;

- w tym stanie rzeczy Fundusz zwrócił się do G. P. W. S.A. spółki akcyjnej o udzielenie informacji dotyczących usunięcia wód popłucznych oraz osadów z wód popłucznych zbiornika bez nazwy. Spółka udzieliła odpowiedzi pismem z 23 sierpnia 2016 r.;

- 16 sierpnia 2016 r. Fundusz przesłał Gminie postanowienie z dnia 12 sierpnia 2016 r. wraz z pismem przewodnim wskazując nowy termin do załatwienia sprawy do dnia 30 września 2016 r.

- pismem z 16 września 2016 r. Fundusz zwrócił się do Gminy o potwierdzenie aktualności wypisów i wydruków z rejestru gruntów na koniec roku podatkowego;

- 30 września 2016 r. Fundusz przesłał Gminie postanowienie z tego samego dnia wraz z pismem przewodnim wskazując nowy termin załatwienia sprawy do dnia 30 listopada 2016 r.;

- Gmina pismem z 11 października 2016 r. poinformowała, że o dane dotyczące aktualności wypisów i wydruków z rejestru gruntów Fundusz powinien zwrócić się do kompetentnego organu, to jest do starosty;

- Fundusz zwrócił się pismem z 8 listopada 2016 r. o udostępnienie wypisów z ewidencji gruntów budynków, według stanu na dzień 31 grudnia 2014 i 2015 r.;

- 30 listopada 2016 r. przesłano Gminie postanowienie z dnia 29 listopada 2016 r. wraz z pismem przewodnim, gdzie wskazano nowy termin załatwienia sprawy do dnia 31 stycznia 2017 r.

- 8 grudnia 2016 r. wpłynęły do Funduszu wypisy z rejestru gruntów;

- w toku postępowania Fundusz dopuścił dowody z szeregu dokumentów na okoliczność ustalenia kwalifikacji zbiorników wodnych wskazanych we wniosku Gminy;

- pismem z dnia 23 stycznia 2017 r. zawiadomiono Gminę o zebraniu materiału dowodowego oraz o prawie wypowiedzi co do zgromadzonych w trybie art. 10 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego

(t.j. Dz.U. 2016, poz. 23 ze zm., dalej: kpa) dowodów.

Gmina zarzuciła w skardze do WSA naruszenie art. 6, art. 12 i art. 35 kpa poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania administracyjnego i w konsekwencji rażące przekroczenie terminów do załatwienia sprawy wnosząc o:

1) zobowiązanie Funduszu do wydania w określonym terminie stosownego aktu albo do dokonania czynności po myśli art. 149 § 1 pkt 1 ppsa,

2) wymierzenie Funduszowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 ppsa lub też przyznanie od Funduszu na rzecz skarżącej sumy pieniężnej do wysokości połowy kwoty określonej w przepisie art. 154 § 6 ppsa,

3) stwierdzenie, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez fundusz miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa,

4) zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania w wysokości prawem przepisanej.

W ocenie skarżącej powyższe oznacza, że Fundusz prowadzi postępowanie w sposób przewlekły bowiem trwa ono znacznie dłużej niż jest to rzeczywiście potrzebne dla załatwienia sprawy, a nadto niezasadnie Fundusz wyznaczał terminy z art. 36 kpa, przy czym w postanowieniach tych nie wyjaśnił na czym miałoby polegać uzupełnienie materiału dowodowego. W ocenie skarżącej brak było podstaw prawnych do poczynienia przez Fundusz własnych ustaleń odbiegających od deklaracji lub decyzji podatkowych, które to dokumenty znajdowały się już w aktach sprawy. Złożony przez Gminę wniosek wykazywał faktycznie roczne utracone dochody wynikające z decyzji oraz z deklaracji podatkowej, za przedmiotowy rok podatkowy według stanu na dzień 31 grudnia tego roku. Dlatego też Fundusz wyjaśniając sprawę winien wziąć pod uwagę te dokumenty i dane z nich wynikające co do zwolnienia opisanego w art. 7 ust. 1 pkt 8 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Brak było jakichkolwiek podstaw, ażeby kwestionować dane wynikające z tych deklaracji w zakresie przedmiotów zwolnionych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym kontekście zdaniem Gminy, dokonywanie przez Fundusz dalszych ustaleń, było działaniem pozornym.

Skarżąca na podstawie art. 37 kpa. złożyła do Wojewody Ś. zażalenie na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Fundusz jednakże Wojewoda Ś. pozostawił to zażalenie bez jakiejkolwiek odpowiedzi, co nie pozbawia skarżącej prawa do złożenia skargi do WSA.

Odpowiadając na skargę Fundusz wniósł o jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ppsa, ewentualnie o jej oddalenie w całości na podstawie art. 151 ppsa

Uzasadniając wyrok oddalający skargę, Sąd I instancji za sporne w sprawie uznał to, czy rozstrzygając o zwrocie utraconych dochodów Fundusz weryfikuje stosowny wniosek w zakresie innym niż pod względem formalnym i rachunkowym oraz w granicach szerszych niż wynikające z decyzji i deklaracji podatkowych odnoszących się do przedmiotowego zwolnienia. WSA stwierdził, że rozstrzygnięcie w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów, o jakim mowa w art. 7 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przybiera formę decyzji administracyjnej. Decyzja taka powinna zatem być poprzedzona przeprowadzeniem stosownego postępowania, w ramach którego ustalony zostaje stan faktyczny i prawny sprawy, konieczny dla jej prawidłowego rozstrzygnięcia (art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kpa). Zdaniem WSA, w toku postępowania w sprawie zwrotu utraconych dochodów konieczne jest ustalenie: 1) czy sporne grunty stanowią własność Skarbu Państwa, 2) czy sporne grunty są zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne, 3) w jaki sposób grunty te są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, 4) kto jest posiadaczem tego przedmiotu opodatkowania, 5) jaka jest jego powierzchnia i czy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, 6) jaka jest stawka podatku itd. Zwrotowi podlegają bowiem wyłącznie dochody rzeczywiście utracone przez skarżącą w następstwie zastosowania zwolnienia z uwagi na zaistnienie okoliczności opisanych w art. 7 ust. 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (wskazanych we wniosku), stwierdzonych przez Fundusz w toku postępowania przeprowadzonego na podstawie kpa.

WSA uznał, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie nie było prowadzone przewlekle. Postępowanie to nie było bowiem opieszałe, niesprawne czy nieskuteczne, ani nie wykazano, że sprawa mogła być załatwiona w krótszym terminie, albo że bez powodu przedłużano termin jej załatwienia. Zdaniem WSA, w toku postępowania Fundusz podejmował działania realnie prowadzące do rozstrzygnięcia sprawy, zaś okres ich podejmowania nie wskazuje na uzasadnione odwlekanie podjęcia rozstrzygnięcia.

Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od omówionego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. SA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego, to jest art. 7 ust. 6 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 8a upol w zw. z § 2 ust. 1, ust. 3 i ust. 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz. U. Nr 142, poz. 1023; dalej: rozporządzenie MŚ z 20 lipca 2006 r.) przez błędną wykładnię tych przepisów i uznanie, że Fundusz, do którego został skierowany wniosek o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przed dokonaniem zwrotu takich dochodów w myśl art. 7 ust. 6 tej ustawy był obowiązany do ustalenia czy objęte wnioskiem grunty stanowią własność Skarbu Państwa, są zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne, w jaki sposób zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, kto jest posiadaczem tego przedmiotu opodatkowania, jaka jest jego powierzchnia i czy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, w związku z czym sposób procedowania przez Fundusz w niniejszej sprawie nie był obarczony wadą przewlekłości postępowania;

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 149 § 1 ppsa przez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zaistniała przewlekłość postępowania, w sytuacji gdy postępowanie prowadzone przez Fundusz było opieszałe, niesprawne, a podejmowane przez Fundusz czynności nie miały znaczenia dla załatwienia sprawy, która mogła być załatwiona w krótszym terminie, które to naruszenie bezpośrednio determinowało treść wydanego orzeczenia i spowodowało oddalenie skargi na podstawie art. 151 ppsa.

W uzasadnieniu skarżąca stwierdziła w szczególności, że mechanizm zwrotu utraconych przez gminę dochodów został określony w art. 7 ust. 6 upol polega na tym, że z tytułu przedmiotowego zwolnienia gminom przysługuje zwrot utraconych dochodów ze środków wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Skarżąca dodała, że we wniosku o zwrot utraconych dochodów, o którym mowa w art. § 2 ust. 1 rozporządzenia MŚ z 20 lipca 2006 r., wykazuje się faktyczne roczne utracone dochody, wynikające z decyzji oraz z deklaracji podatkowych na dany rok podatkowy według stanu na 31 grudnia roku podatkowego. Zdaniem skarżącej, kategoryczne brzmienie art. 7 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzi do wniosku, że Fundusz jest niejako związany okolicznościami faktycznymi i prawnymi ustalonymi przez organ podatkowy, który ma wyłączne kompetencje prawne do weryfikowania prawidłowości składanych przez podatników deklaracji podatkowych. Brak jest natomiast regulacji uprawniających Fundusz do dokonywania własnych ustaleń w zakresie przyjętym przez WSA, w tym podważania danych wynikających ze złożonej organowi podatkowemu deklaracji podatkowej, które nie zostały do tej pory podważone wskutek wydania przez organ podatkowy decyzji podatkowej lub też wdrożonych przez ten organ czynności sprawdzających.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Fundusz (zastępowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Skarga kasacyjna została skierowana przeciwko wyrokowi WSA, którym uznał on za niezasadną skargę Gminy Ch. Ś., zarzucającą przewlekłe prowadzenie postępowania przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w K. o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych lub gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniku wodne, za 2014 rok. Zdaniem WSA, decyzja w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów powinna zostać poprzedzona pełnym postępowaniem dowodowym, o jakim mowa w przepisach kpa, a w toku tego postępowania konieczne staje się ustalenie czy sporne grunty stanowią własność Skarbu Państwa, są zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne, w jaki sposób zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, kto jest posiadaczem tego przedmiotu opodatkowania, jaka jest jego powierzchnia i czy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, stawki tego podatku itd.; szczególnie istotne jest też ustalenie charakteru zbiornika. W ocenie WSA, Fundusz w niniejszej sprawie nie pozostawał w bezczynności, zaś podejmowane czynności nie miały charakteru pozornego i miały znaczenie dla wyniku postępowania.

Stwierdzić należy, że WSA prawidłowo wskazał, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2016 r. (sygn. akt II OSK 2630/15), że "Z brzmienia art. 149 § 1 ppsa wynika, że przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie wypełniają przesłanki określonej w art. 12 kpa, ustanawiającym zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogła zostać załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy."

Dla rozstrzygnięcia, czy podejmowane przez organ czynności w niniejszej sprawie były zbędne dla jej merytorycznego załatwienia, a sprawa mogła zostać zakończona w krótszym terminie, niewątpliwie potrzebne jest zatem stwierdzenie, jaki był zakres koniecznego do przeprowadzenia postępowania dowodowego. Z zarzutów skargi kasacyjnej i ich uzasadnienia wynika, że zmierzają one do zakwestionowania takiego rozumienia art. 7 ust. 6 (w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z § 2 ust. 1, ust. 3 i ust. 6 oraz § 3 rozporządzenia MŚ z 20 lipca 2006 r.), zgodnie z którym Fundusz orzekając w przedmiocie przysługującego gminie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości, w zakresie wynikającym z ust. 1 pkt 8a tego artykułu, jest zobowiązany i upoważniony do weryfikowania, czy takie zwolnienie się w istocie należało. Sąd I instancji (podzielający stanowisko Funduszu), przedstawiając swoją argumentację rozpoczął od powołania się na postanowienie NSA z 24 listopada 2014 r. (sygn. akt II GSK 296/14) wydane w składzie 7 sędziów, zgodnie z którym Fundusz posiada kompetencje do odmowy zwrotu utraconych dochodów, o jakich mowa w art. 7 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przy czym akt ten przybiera formę decyzji administracyjnej. To zaś oznacza, że wydanie tej decyzji powinno zostać poprzedzone przeprowadzeniem pełnego postępowania dowodowego, o jakim mowa w art. 7, art. 77 § 1 i 80 kpa. Z tak sformułowanym stanowiskiem nie można się jednak zgodzić. To prawda, że w ww. postanowieniu Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że odmowa zwrotu utraconych dochodów, o którym mowa w art. 7 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powinna nastąpić w drodze decyzji administracyjnej, jednak w żaden sposób nie wypowiadał się co do zakresu postępowania dowodowego w sprawach toczących się na podstawie tegoż przepisu. Jak wskazano bowiem w postanowieniu, "Spór będący przedmiotem rozpatrywanej sprawy dotyczył wyłącznie tego, czy odmowa zwrotu nastąpiła na mocy decyzji administracyjnej (art. 3 § 2 pkt 1 ppsa), czy też na podstawie innego aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczącego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 ppsa)".

Kwestia zakresu koniecznego i zarazem wystarczającego postępowania dowodowego w postępowaniu o zwrot utraconych dochodów wymaga zatem samodzielnego rozstrzygnięcia, na podstawie obowiązujących w tym zakresie regulacji, którymi są ww. przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz wydane w oparciu o upoważnienie zawarte w art. 7 ust. 7 omawianej ustawy (minister właściwy do spraw środowiska w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady i tryb zwrotu utraconych dochodów, o których mowa w ust. 6, kierując się potrzebą zabezpieczenia gmin przed zmniejszeniem dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w ust. 1 pkt 8a) - rozporządzenie MŚ z 20 lipca 2006 r. W § 2 rozporządzenia opisano szczegółowo, że – zwrot utraconych dochodów następuje po złożeniu przez gminę wniosku o zwrot utraconych dochodów, wniosek jest składany do dnia 25 marca roku następującego po roku podatkowym, do właściwego wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej, wniosek wykazuje faktyczne roczne utracone dochody, wynikające z decyzji oraz deklaracji podatkowych – na dany rok podatkowy wg, stanu na dzień 31 grudnia roku podatkowego, wzór wniosku został określony w załączniku do rozporządzenia, gmina może do dnia 15 maja złożyć korektę wniosku,

a w przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów fundusz wzywa gminę do ich usunięcia w terminie 7 dni, w przypadku nieusunięcia braków lub błędów w terminie – wniosek pozostawia się bez rozpoznania. Z § 2 ust. 6 rozporządzenia wynika natomiast, że wojewódzki fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym do dnia 15 kwietnia roku następującego po roku podatkowym oraz przekazuje na rachunek budżetu gminy kwotę środków z tytułu utraconych dochodów (§ 3).

Mając na uwadze te regulacje uznać więc trzeba, że jakkolwiek zgodnie z zasadą z art. 75 § 1 kpa jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, w szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny, to zasada ta może zostać ograniczona w sytuacji wprowadzenia wyjątków przepisem szczególnym. Takie przepisy szczególne zawiera ww. rozporządzenie MŚ z 20 lipca 2006 r. wydane na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 7 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z cytowanych wyżej zapisów § 2 rozporządzenia wynika, że nie może ostać się teza WSA, że fundusz weryfikuje stosowny wniosek o zwrot utraconych dochodów w zakresie i granicach innych, szerszych, niż pod względem formalnym i rachunkowym oraz niż wynikające z decyzji i deklaracji podatkowych odnoszących się do przedmiotowego zwolnienia. Innymi słowy, że przeprowadza postępowanie dowodowe w pełnym zakresie, zgodnie z zasadami z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kpa. Za przyjętym stanowiskiem, iż to wskazane unormowania rozporządzenia Ministra Środowiska w zw. z art. 7 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych określają zakres i granice postępowanie prowadzonego w sprawie zwrotu utraconych dochodów przemawia również i ten argument, że to gminny organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości jest jedynie właściwy – zarówno do wydawania stosownych decyzji podatkowych co do podatku od nieruchomości od osób fizycznych (art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), jak i do weryfikowania prawidłowości składanych przez podatników, niebędących osobami fizycznymi, deklaracji (art. 6 ust. 9 ustawy). Zgodnie bowiem z art. 21 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: op) jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zatem wcześniej – po złożeniu deklaracji, w razie wątpliwości co do jej rzetelności – to organ podatkowy przeprowadza postępowanie wyjaśniające, w szczególności może podjąć czynności kontrolne. Po stwierdzeniu, że deklaracja zawiera błędy, organ podatkowy, stosownie do art. 274 § 1 op, powinien zwrócić się do podatnika o złożenie stosownych wyjaśnień oraz o uzupełnienie deklaracji. Jeżeli podatnik nie zgodzi się skorygować deklaracji, organowi podatkowemu pozostaje wszczęcie postępowania podatkowego (art. 165 op), którego rezultatem powinno być wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 § 3 O.p.

Za niedopuszczalne w związku z tym uznać należy, aby to Fundusz prowadząc postępowanie w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów miał ponownie ustalać (i mógł dochodzić do odmiennych od organu podatkowego wniosków), czy w stosunku do gruntów wskazanych we wniosku w rzeczywistości przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości.

Tym samym słusznie zakwestionowano w skardze kasacyjnej wykładnię ww. przepisów dokonaną przez WSA. Uwzględniając wykładnię zaprezentowaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, WSA rozpozna sprawę ponownie i stwierdzi, czy i ewentualnie od którego momentu można mówić o przewlekłości postępowania, a także czy przewlekłe prowadzenie postępowania miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz odniesie się do wniosku strony o wymierzenie grzywny lub przyznanie od Funduszu na rzecz skarżącej sumy pieniężnej, o której mowa w art. 149 § 2 ppsa

Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 ppsa, orzekł jak w punkcie 1. sentencji.

O kosztach postanowiono na podstawie art. 203 pkt 1 ppsa i art. 205 § 2

w zw. § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od Funduszu na rzecz skarżącej kwotę 440 zł, na którą składa się: równowartość opłaty kancelaryjnej za sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku (100 zł), równowartość wpisu sądowego od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenie radcy prawnego, który sporządził skargę kasacyjną i prowadził sprawę w postępowaniu przed WSA (360 zł).