Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 9/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-08-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Wojciech Organiściak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej DIS) działając na podstawie art.233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz.749 ze zm., dalej O.p.) decyzją z dnia [...] r. (Nr [...]) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. (dalej NUS) z dnia [...]r. (Nr [...]), w której organ orzekł o odmowie A. P. (dalej strona, podatnik) "rozłożenia na raty po 5.000 zł. miesięcznie spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od sierpnia 2003 roku do listopada 2004 roku w łącznej wysokości 495.422,98 zł. (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt pięć tysięcy czterysta dwadzieścia dwa złote 98/100) wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 570.791 zł. (naliczone na dzień złożenia wniosku)",

Prezentując stan faktyczny sprawy DIS wskazał, że wnioskiem z dnia 23 grudnia 2013r. strona złożyła wniosek w sprawie rozłożenia na raty po 5.000 zł. spłaty zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę, za okresy od lipca 2003 roku do grudnia 2004 roku. Wnioskodawca w obszernym uzasadnieniu wniosku podnosił, że prowadzi działalność gospodarczą od 1992 roku oraz podkreślał, że nie zgadza się, z ustalonymi decyzjami organów podatkowych i WSA w Gliwicach określającymi wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Strona zadeklarowała wpłaty po 5.000 zł. prosząc jednocześnie o wstrzymanie rozsyłania zajęć. Ponadto podatnik podnosił, że NUS uniemożliwia mu dalsze prowadzenie działalności blokując konta bankowe, wysyłając informacje o zaległościach do innych banków oraz kontrahentów, jak również prowadząc czynności sprawdzające. Zdaniem strony praktyki te są zbyt uciążliwe dla firmy, gdyż powodują utratę kontrahentów, blokują dostęp do pożyczek/kredytów bankowych, w tym na zapłatę zaległości, oraz dezorganizują pracę, a w ten sposób grożą likwidacją firmy. Podatnik podkreślał, że przyznanie ulgi umożliwi mu dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, rozwój firmy, pozyskiwanie nowych kontrahentów zarówno na polskim jak i europejskim rynku.

W toku postępowania przed organem pierwszej instancji ustalono, że na dzień złożenia wniosku strona posiadała zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od sierpnia do grudnia 2003 roku i styczeń oraz od marca do listopada 2004 roku w łącznej kwocie 495.422,98 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 570.791 zł. Zaległości te wynikały z ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...], od których WSA w Gliwicach oddalił skargi, a od których nie wniesiono skarg kasacyjnych.

Po przeprowadzeniu postępowania NUS ww. decyzją z dnia [...] r. odmówił rozłożenia na raty po 5.000 zł. miesięcznie spłaty ww. zaległości w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 495.422,98 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 570.791 zł.

W odwołaniu od ww. decyzji strona zarzucała: naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i błędne uzasadnienia negatywnej decyzji dla podatnika zarzutami wobec niego o nieprzedstawieniu i niewyjaśnieniu różnych elementów stanu faktycznego, podczas gdy podatnik wykonał wezwanie US Z. z dnia 23 stycznia 2014r. załączając żądane dokumenty przy swoim piśmie z dnia 3 lutego 2014r. skierowanym do NUS; nieuprawnione przeciwstawienie interesu podatnika - zagrożenie egzystencji prowadzonej działalności - interesowi publicznemu, co narusza art.67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej; nieudzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej mimo dopuszczalności jej udzielenia jako pomocy de minimis na podstawie rozporządzenia komisji WE nr 1407/2013 z dnia 18.12.2013 roku i dopuszczalności zastosowania art.67b §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż podatnik wskazywał we wniosku, że niezastosowanie ulgi znacznie obniży jego zdolności płatnicze w sposób istotnie zagrażający egzystencji prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym przekroczenie granicy uznaniowości.

W uzasadnieniu odwołania strona podnosiła, że we wniosku o udzielenie ulgi wskazywała, iż jej nieudzielenie - z uwagi na ważny interes podatnika - jest zagrożeniem egzystencji działalności gospodarczej jego firmy A. Odwołujący akcentował, że nie wskazywał natomiast zagrożenia dla niego jako osoby fizycznej oraz zagrożenia interesu dzieci, wobec powyższego -jego zdaniem - ustalenia dotyczące zagrożenia egzystencji strony, jako osoby fizycznej i rodziny nie mają charakteru decydującego w sprawie. Ponadto odwołujący wskazał, że wykonał wezwanie NUS z dnia 23 stycznia 2014r. załączając żądane dokumenty przy swoim piśmie z dnia 3 lutego 2014r. Jedynie nie wskazał z jakich środków będzie w stanie spłacić zaległość w ewentualnych ratach, gdyż uczynił to już wcześniej, tj. w załączniku nr 1 do wniosku o przyznanie ulgi, gdzie wskazał, że otrzymuje 4.920 zł. miesięcznie z tytułu umowy najmu i środków firmy. Odwołujący podnosił również, iż od listopada 2013r. wpłacał dobrowolnie przez 5 miesięcy po 5.000 zł., jednakże w najbliższych miesiącach, w związku z trudną sytuacją finansową tych dobrowolnych wpłat nie będzie mógł dokonywać, tym samym finansowanie ulgi, o przyznanie której wnosi byłoby dokonywane z przychodów umowy najmu. Odwołujący wyjaśniał również, iż do ujemnego wyniku finansowego jego firmy przyczyniło się nagłe zachorowanie i konieczność przeprowadzenia operacji [...], na dowód czego załączył dokumentację medyczną. Końcowo podnosił, że decyzja została wydana z przekroczeniem zasady uznaniowości, w szczególności poprzez zawarcie w uzasadnieniu decyzji sugestii kwestionującej zasadność kontynuacji działalności gospodarczej z ekonomicznego punktu widzenia.

DIS ww. decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy decyzję NUS z dnia [...]r., którą odmówiono przyznania wnioskowanego rozłożenia na raty po 5.000 zł. zaległości. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia DIS w pierwszej kolejności nawiązał do postanowień art. 127 oraz art. 67a) § 1 i art. 67b) § 1 Ordynacji podatkowej i prowadził rozważania nad pojęciami "ważnego interesu strony" i "interesu publicznego" oraz wskazał, że strona z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej spełnia wymogi do udzielenia pomocy de minimis (strony od 3 do 6 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Organ odwoławczy wskazał przy tym, m. in., że strona spełnia warunki upoważniające do stosowania pomocy de minimis, określone w ww. rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz.Urz. UE L 2013 Nr 352, str. 1). DIS jednocześnie zwracał uwagę, że powyższe rozporządzenie określa jedynie warunki, zgodnie z którymi pomoc ta może być przyznawana bez konieczności jej zgłaszania - do Komisji Europejskiej, nie obligując organów podatkowych do jej udzielania.

DIS podkreślił, że w celu kompleksowego zbadania przedmiotowej sprawy istotne jest stwierdzenie ewentualnego istnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" i w tym zakresie w kontekście przesłanki "ważnego interesu podatnika", wskazał, że przeanalizowano kondycję finansową działalności gospodarczej strony, która na przestrzeni lat 2010-2013 przyniosła w 2010 roku stratę w wysokości 446.814,39 zł., w roku 2011 strata wyniosła 73.613,95 zł., w roku 2012 strata wyniosła 111.884,70 zł., a w roku 2013 strata wyniosła 57.261,90 zł. (strona 6 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

Ponadto DIS analizując sytuację strony wskazał, że oprócz ww. zaległości w podatku od towarów i usług podatnik posiada też zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok w wysokości 621.410,50 zł. należności głównej, wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r.

DIS podawał, że według ustaleń organu pierwszej instancji, w grudniu 2013 r. roku podatnik zatrudniał 3 pracowników. Zobowiązania wynikające z działalności gospodarczej były regulowane na bieżąco, a stan należności firmy podatnika na dzień 3 lutego 2014 r. wynosił 611.189,77 zł. oraz podał, że są to należności przeterminowane. Wskazano, że zgodnie z oświadczeniem strony posiada ona tylko jeden firmowy rachunek bankowy, zajęty przez organ egzekucyjny, którego saldo na dzień 13.01.2014r. wynosiło 13,01 zł.

Ustalono również, iż podatnik w działalności gospodarczej wykorzystuje następujące pojazdy, (zajęte przez organ egzekucyjny) stanowiące jego własność: samochód ciężarowy Renault Master rok prod. 1996, samochód osobowy Dacia Logan rok prod. 2007, samochód ciężarowy Mercedes-Benz Vito 108 CDI rok prod. 2002.

Podano również, iż podatnik jest właścicielem dwóch nieruchomości (według oświadczenia strony zawartego w odwołaniu - o wartości rynkowej ok.10 milionów złotych), w części obciążonych hipoteką zabezpieczającą należności Skarbu Państwa, które w chwili obecnej są przedmiotem dzierżawy. Wskazano również, iż z przedłożonej umowy najmu lokalu mieszkalnego wynika, że strona posiada również spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które wynajmuje.

Ustalono także, iż strona dla potrzeb działalności gospodarczej wynajmuje dwie nieruchomości oraz lokal mieszkalny. Podano także, iż poza działalnością gospodarczą źródłem utrzymania strony jest renta z tytułu całkowitej niezdolności do pracy oraz zasiłek pielęgnacyjny. Zgodnie z przedłożoną do akt sprawy decyzją ZUS z dnia [...]r., świadczenie do wypłaty wynosi 2.480,13 zł., natomiast według oświadczenia podatnika renta wynosi 2.882,81 zł., ale jest pomniejszona o potrącenie komornicze w wysokości 1.729,68 zł.

W dalszej części uzasadnienia DIS zauważył, że NUS pismem z dnia 23.01.2014r. - wezwał stronę do udzielenia dodatkowych informacji oraz przedłożenia niezbędnych do sprawy dokumentów. W ocenie organów podatnik nie zastosował się całkowicie do tego wezwania, nie dostarczając dokumentów dotyczących sytuacji jego rodziny. DIS podkreślił, że podatnik wyjaśnił w odwołaniu, iż ustalenia te nie mają charakteru decydującego w sprawie i w związku z tym nie wskazywał on na zagrożenie dla niego jako osoby fizycznej oraz zagrożenia interesu dzieci. DIS zauważał, że w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która odpowiada całym swoim majątkiem za efekty prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, nie bez znaczenia jest ustalenie sytuacji rodzinnej wnioskodawcy. Zdaniem DIS takie stanowisko strony powoduje brak możliwości ustalenia aktualnej sytuacji finansowej podatnika, a organ nie może w pełni ocenić faktycznych możliwości finansowych podatnika pod kątem możliwości spłaty powstałych zaległości podatkowych w ewentualnych ratach. Nie może też w pełni ocenić ewentualnych indywidualnych i społecznych skutków prowadzenia egzekucji administracyjnej zaległości podatkowych.

DIS nadmieniał, że nie wzywano ponownie strony do uzupełnienia wniosku, ponieważ w pierwotnym wezwaniu zawarto już pouczenie, iż w przypadku niezastosowania się do jego treści wniosek zostanie rozpoznany wyłącznie w oparciu o dokumenty będące w posiadaniu organu podatkowego.

Odnosząc się do twierdzenia podatnika, że jego obecna sytuacja finansowo-materialna oraz kondycja firmy nie pozwalają na jednorazową zapłatę zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, DIS podkreślił, że majątek posiadany przez podatnika w postaci dwóch nieruchomości, który jest aktualnie dzierżawiony innemu podmiotowi jest obciążony hipoteką na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ odwoławczy podkreślał ponadto, że kwota 621.410,50 zł (należność główna) jest wielokrotnie niższa niż wartość tych nieruchomości deklarowana przez podatnika w odwołaniu to na poziomie 10 mln zł. DIS podkreślił ponadto, że podatnik posiada również majątek w postaci lokalu mieszkalnego, który wynajmuje za 400 zł oraz środki transportu. Zdaniem DIS, wbrew temu co podnosi podatnik, jego sytuacja majątkowa nie wyklucza uregulowania zaległości będących przedmiotem postępowania.

W ocenie DIS organ pierwszej instancji słusznie wywiódł, że strona nie udowodniła wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, uzasadniającej przyznanie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej będącej przedmiotem wniosku. Przeciw uznaniu zasadności tego wniosku przemawia m. in. to, że podatnik posiada znaczny majątek, który zasadniczo może stanowić źródło pokrycia zaległości podatkowych. Zdaniem DIS zaproponowany układ ratalny należy ocenić jako niedający gwarancji realizacji ciążących na podatniku zobowiązań. Po pierwsze bowiem jako źródło pokrycia rat strona wskazała wierzytelności wynikające z umowy dzierżawy, która zasadniczo może zostać w każdej chwili wypowiedziana, zatem wpływy z tego tytułu nie są pewne w skali zaproponowanego okresu spłaty. Nie bez znaczenia jest też fakt, że zaproponowany sposób realizacji układu ratalnego jest faktycznie już wykonywany w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez zastosowane zajęcie wierzytelności. W ocenie DIS niewątpliwie taka sytuacja stanowi lepsze na chwilę obecną rozwiązanie w stosunku do ewentualnego uwolnienia tych środków.

Ponadto DIS podkreślił, że organy podatkowe zostały w istocie - wobec stanowiska prezentowanego przez stronę - pozbawione możliwości oceny realności zaproponowanego przez podatnika rozwiązania. Zaakcentowano, że podatnik nie przedłożył dowodów świadczących o tym jakie w istocie przychody i wydatki generuje wspólne gospodarstwo, którego prawdopodobieństwo istnienia wynika z akt podatkowych. Na bazie wyłącznie tych dowodów, które strona przedłożyła, ocena możliwości spłaty w tym układzie musi być negatywna. Podatnik z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje bowiem od kilku lat wysokie straty (twierdzenie, że stanowi to wynik działania organu egzekucyjnego nie zostało poparte dowodami). Jego dochód stanowi natomiast renta obciążona w znacznej mierze płatnościami egzekucyjnymi, należność w wysokości 400 zł z tytułu umowy najmu oraz należność obciążona zajęciem wynikająca z umowy dzierżawy. W ocenie DIS z powyższego wynika, że trudno oczekiwać, iż realne będzie regulowanie rat z prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast odnośnie należności z tytułu najmu stwierdzić należy, że czynsz najmu strony ustaliły w wysokości 400 zł, a jak wynika z dołączonych dowodów, czynsz do spółdzielni, który obciąża najemcę, płaci podatnik. Kwota przeznaczona do spółdzielni to około 400 zł. Stąd źródło to także należy zdyskwalifikować jako przynajmniej częściowe pokrycie rat. Podobnie organ ocenił możliwość spłaty z renty, która jest już obciążona.

DIS podkreślił ponadto, że przy rozpatrywaniu przesłanek warunkujących udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty nie bez znaczenia pozostają również inne kwestie, takie jak przyczyny leżące u podstaw powstania przedmiotowej zaległości, jak również rzetelność podatnika w spełnianiu swoich zobowiązań publicznoprawnych, co szczegółowo organ odwoławczy opisał na strona od 10 do 11 uzasadnienia. W szczególności DIS podkreślił, że przedmiotowe zaległości, nie powstały ani w sposób nagły, zaskakujący, ani też niezależny od podatnika, który powinien uregulować podatek już ponad 10 lat temu, a od ponad 4 lat (z chwilą doręczenia decyzji ostatecznych) powinien liczyć się z koniecznością uregulowania ww. kwot lub też z możliwością wyegzekwowania ich w sposób przymusowy przez organ egzekucyjny.

DIS podkreślił, że z akt sprawy nie wypływa wniosek, aby niemożność zapłaty przedmiotowych zobowiązań wynikała ze zdarzeń losowych, nadzwyczajnych, niezależnych od działania strony odwołującej się. Swoim postępowaniem tj. nieregulowaniem zobowiązań podatkowych podatnik naruszył przepisy ustaw podatkowych, co nie może być bezkrytycznie akceptowane przez organ podatkowy, a tym bardziej nie może stanowić pozytywnego kryterium wyboru przy rozpatrywaniu wniosku o udzielenie ulgi.

DIS, w oparciu o powyższe stwierdził, brak występowania w niniejszej sprawie przesłanki "ważnego interesu podatnika", który uzasadniałby przyznanie wnioskowanej ulgi.

W ocenie DIS zebrany w toku postępowania odwoławczego materiał dowodowy nie potwierdził również istnienia przesłanki "interesu publicznego", gdyż interes publiczny przejawia się w jednolitym dla wszystkich i terminowym pobieraniu podatków. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na stosunek raty jaką zadeklarował w swoim wniosku podatnik (5.000 zł), którą jest w stanie regulować z kwot otrzymywanych z tytułu umowy dzierżawy do kwoty zaległości (495.422,98 zł) wraz z odsetkami za zwłokę na dzień złożenia wniosku (570.791,00 zł), co oznacza, że w przypadku pozytywnej decyzji organu pełne uregulowanie tylko powyższych zaległości wraz z ww. odsetkami zajęłoby ponad 17 lat, a uwzględniwszy opłatę prolongacyjną - ponad 20 lat. DIS zauważał, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe powstały ponad 10 lat temu, brak jest zatem racjonalnych powodów, zgodnych z "interesem publicznym", które uzasadniałyby tak długi okres rat i oparcie "gwarancji" ich spłaty jedynie na przychodach z umowy dzierżawy, która zgodnie z jej postanowieniami może zostać wypowiedziana przez każdą ze stron. W ocenie DIS w tak długim okresie sytuacja finansowa podatnika (jak również dzierżawców ww. nieruchomości) może ulec wielokrotnej zmianie. Ponadto ulga w postaci rozłożenia na raty nie może stanowić długoterminowego niskooprocentowanego kredytu, a takim by się stała w przypadku przychylenia się do wniosku podatnika, który do tego jest w posiadaniu znacznego majątku w postaci ww. nieruchomości.

Odnosząc się do zarzutów podatnika wyszczególnionych w odwołaniu DIS uznał je za bezzasadne, a czemu dał szczegółowy wyraz na stronach od 12 do 14 uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że nie stwierdzono, aby zaskarżona decyzja nie znajdowała odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym, jak również nie stwierdzono błędnej analizy materiału dowodowego i wyciągnięcia na tej podstawie błędnych wniosków. Zaskarżona decyzja odmawiająca rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej jest adekwatna do indywidualnej sytuacji podatnika. DIS zauważył ponadto, że w uzasadnieniu wniosku podatnik powołał się jedynie na wydane decyzje i egzekucję administracyjną jako powody trudności w działalności firmy. Dopiero w odwołaniu powołał się również na swój stan zdrowia. Zdaniem DIS skoro podatnik świadomie nie opisał w pierwotnym wniosku całej swojej sytuacji, to nie powinien stawiać zarzutów co do rozważań organu pierwszej instancji, który - z powodu świadomego działania podatnika - nie posiadał pełnej wiedzy na temat jego sytuacji.

Organ odwoławczy podkreślał, że skoro podatnik wnosi o rozłożenie zaległości na raty (i to mające być spłacane przez bardzo długi okres), to organ podatkowy ma prawo analizować perspektywy dalszej jego działalności i jej ewentualną rentowność. Skoro podatnik nie podaje we wniosku swojej pełnej sytuacji życiowej oraz perspektyw dla dalszej działalności, a swój wniosek opiera jedynie na dochodach z jednej umowy dzierżawy i to (jak sam przyznaje w odwołaniu) powołanych we wniosku i jego uzupełnieniu nie dość wyraźnie, bo tylko w treści załącznika nr 1 do wniosku, to organ ma prawo nie uwzględnić takiego wniosku.

DIS akcentował jednocześnie, że pomimo uzupełnienia wniosku i posiadania większej wiedzy o sytuacji podatnika - nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku.

W skardze na ww. decyzję DIS z dnia [...] r. skarżący podatnik zarzucał: naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 121 § 2 O.p. polegające na tym, że organ podatkowy w postępowaniu podatkowym naruszył obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania i naruszył zaufanie co do zasad prowadzenia tego postępowania; naruszenie art. 122 O.p. poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; nieuprawnione przeciwstawienie interesu podatnika - zagrożenie egzystencji prowadzonej działalności, a w związku z prowadzeniem działalności w formie wpisu do ewidencji do działalności gospodarczej także zagrożeniem egzystencji osoby podatnika i jego najbliższych (dzieci) - interesowi publicznemu, co narusza art. 67 a § 1 pkt 2 O.p.

Skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie jej do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i rozłożenie zaległości podatkowej na raty. W uzasadnieniu skargi podatnik wskazał na swoją bardzo trudną sytuację życiową, w tym wskazał, że w 2010 roku stałem się osobą całkowicie niepełnosprawną, ale nadal prowadzącą działalność gospodarczą, w której posiada znaczne umiejętności, doświadczenie, co sprawia, że jest podmiotem konkurencyjnym na rynku.

Skarżący odnosząc się do twierdzeń DIS wyjaśniał dlaczego we wniosku nie przedstawił pełnej sytuacji swojej rodziny, podkreślając, że nie chciał "zasłaniać się dziećmi", a na uwadze miał jedynie interes firmy i jej pracowników.

Skarżący podkreślał, że organ błędnie podał, że otrzymuje on rentę, tymczasem jest to emerytura oraz polemizował ze stanowiskiem organu co do kompletności wezwania z dnia 23 stycznia 2014 r., w tym jego części dotyczącej sytuacji rodziny. Skarżący wskazał również, na fakt posiadania środków, w tym wierzytelności od kontrahentów i dochodów z najmu nieruchomości, która jego zdaniem z roku na rok coraz lepiej prosperuje.

W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie i w całości podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, to jest jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej i oceny tej dokonuje w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy.

Sąd nie posiada natomiast uprawnień do oceny słuszności, czy też celowości skarżonej decyzji, jak również nie rozpatruje sprawy kierując się zasadami współżycia społecznego.

Stan faktyczny sprawy jest tylko po części sporny, a jako, że został zaprezentowany przy okazji przedstawiania stanowiska strony i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego ponownego opisywania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia jakie w zakresie stanu faktycznego sprawy poczyniły organy podatkowe. We wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. strona wniosła o rozłożenia na raty po 5.000 zł miesięcznie spłaty zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę, za okresy od lipca 2003 roku do grudnia 2004 roku.

Podstawą materialnoprawną zapadłych w niniejszej sprawie decyzji organów podatkowych obu instancji jest art. 67a § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Ponadto organy orzekały w oparciu o przepis art. 67b § 1 pkt. 2 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Sąd zgadza się ze stanowiskiem panującym w orzecznictwie sądów administracyjnych, z którego wynika, że sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 o.p., w którym to przepisie ustawodawca używa pojęć nieostrych, takich jak "ważny interes podatnika", "interes publiczny", nie daje podstaw do przyjęcia, iż istnieje ściśle określony katalog okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego, czy też wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Zaakceptować przy tym należy pogląd, że kierunkową dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Udzielenie takich ulg powinno być zatem podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" (por. wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1158/12, Lex nr 1481419; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 50/12; Lex nr 1404187).

Ponadto w doktrynie wskazuje się, że uznanie administracyjne sprowadza się do tego, iż organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie umorzenia zobowiązania nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia. Uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia (lub analogicznie - umorzenia zaległości podatkowych), ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia". (R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011).

Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swych orzeczeniach podkreślał, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (por. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opubl. Lex Nr 33404).

W wyroku z dnia 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, Lex nr 46473) NSA podkreślił, iż sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Przywołane poglądy Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela oraz podkreśla, że poza jego kognicją leży orzeczenie o merytorycznym uchyleniu i rozłożeniu na raty zaległości podatkowej, tak jak tego domagała się wariantowo w skardze strona.

W ocenie Sądu, organy podatkowe - kierując się zasadą, że przyznanie preferencji wymienionych w art. 67a O.p. stanowi szczególnego rodzaju ulgę podatkową, stanowiącą odstępstwo od zasady równości opodatkowania i mającą zastosowanie wyłącznie w nadzwyczajnych okolicznościach faktycznych, z reguły od podatnika niezależnych - trafnie uznały, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania wnioskowanej przez stronę ulgi.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny sprawy. Organy prawidłowo ustaliły też sytuację skarżącego, opierając się przy tym na zaprezentowanych przez niego dowodach i oświadczeniach. Skoro skarżący, jak sam podaje nie chciał "mieszać" do sprawy swoich dzieci, ani w ogóle nie wspomniał o sytuacji żony, to nie może teraz skutecznie czynić organom podatkowym zarzutu, że nie wzięły pod uwagę interesu jego rodziny, w tym szczególnie dzieci.

W ocenie Sądu, kontrolowane decyzje zawierają prawidłowe podstawy prawne, jak też uzasadnienie faktyczne i prawne, odnoszące się do interesu zarówno podatnika jak i interesu publicznego co uprawniało organy do wydania przedmiotowych rozstrzygnięć w sprawie, mieszczących się w granicach uznania administracyjnego. Należy zgodzić się z oceną DIS, że w sprawie nie zaistniały nadzwyczajne zdarzenia losowe, ani okoliczności, których strona nie mogłaby przewidzieć.

Należy też wskazać, że motywy rozstrzygnięcia organów zostały szczegółowo wyjaśnione w decyzjach, których uzasadnienie wskazuje przyczyny, dla których organ odmówił rozłożenia na proponowane przez stronę raty i z jakich względów okoliczności podnoszone przez stronę nie mogły zmienić rozstrzygnięcia w sprawie. Argumentacja organów wskazująca na brak istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego zawarta w decyzjach jest wyrazista i przekonująca. Stąd też nie sposób w tej sprawie rozważać naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych czy też naruszenie zasady przekonywania strony. W przeciwnym razie można dojść do błędnego przekonania, że każda decyzja odmowna w przedmiocie przyznania preferencji w spłacie należności podatkowych będzie obarczona naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając na uwadze zarzuty i wywody strony skarżącej przyjdzie podkreślić, że strona została wezwana przez NUS przy piśmie z dnia 23 stycznia 2014 r. do udzielenia dokładnych informacji na temat swojej sytuacji, w tym także rodzinnej, czego jednak w sposób świadomy, jak sam podatnik przyznał w odwołaniu nie uczynił, w tym nie zaprezentował pełnej sytuacji osób tworzących wspólne gospodarstwo domowe. Zatem zarzuty związane z faktem nie uwzględnienia sytuacji oraz interesu dzieci podatnika należy uznać za bezzasadne. Podkreślenia wymaga i to, że strona została pouczona w piśmie z dnia 23 stycznia 2014 r. o konsekwencjach przedstawienia organowi żądanych informacji. Zaakcentować należy, iż postępowanie umorzeniowe (także kwestia rozłożenia na raty zaległości podatkowej) ma swoją specyfikę w ramach, której mieści się aktywna rola wnioskującego o ulgę podatnika, który ma przedstawić dowody w oparciu, o które chce przekonać organ o konieczności zastosowania wnioskowanej ulgi. Strona winna przy tym ściśle współdziałać z organami podatkowymi, szczególnie w zakresie wykazania okoliczności, w oparciu o które pragnie dowieść zasadności zastosowania wnioskowanej ulgi.

W ocenie Sądu dla oceny legalności decyzji DIS, bez wpływu jest brak uwzględnienia przez organ odwoławczy zmiany stanu faktycznego w postaci zmiany renty na emeryturę oraz uiszczenia kwoty 47.498,75 zł tytułem spłaty zaległości podatkowych, a także zajęcia wierzytelności wynikającej z faktury opiewającej na kwotę 49.200 zł. Podkreślenia wymaga przy tym to, że skarżący nie informował DIS o dokonanej wpłacie kwoty 47.498,75 zł, ani o fakcie złożenia w organie pierwszej instancji faktury na kwotę 49.200 zł, zatem organ odwoławczy nie miał w tym zakresie wiedzy w chwili orzekania, a na ten właśnie moment Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji. Sąd podziela przy tym pogląd organu wyrażony w odpowiedzi na skargę, że spłata ww. kwot i tak nie miała większego wpływu na kontrolowane rozstrzygnięcie, albowiem tylko przedmiotowa zaległość wynosi ponad milion złotych, co z kolei nie mogło zasadniczo wpłynąć na to, że według zaproponowanego przez stronę układu ratalnego, spłata zaległości i tak trwałaby około 20 lat.

Sąd po analizie akt sprawy nie dopatrzył się takiego naruszenia art. 121 i art. 122 O.p., które winno by skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe podjęły bowiem wszelkie możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Stronie stworzono możliwość czynnego udziału w postępowaniu, zaprezentowaniu swoich argumentów i sytuacji, a także dano możliwość wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału, w tym wezwano o jego uzupełnienia, wskazując przy tym jasno jakie będą konsekwencje nie zastosowania się do wezwania organu, w tym udzielano niezbędnych informacji i wyjaśnień. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania.

Za bezzasadny Sąd uznaje także zarzut nieuprawnionego przeciwstawienia ważnego interesu podatnika interesowi publicznemu. Skoro z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jasno wynika, że DIS nie stwierdził ani istnienia ważnego interesu podatnika jaki i interesu publicznego, to nie można twierdzić, że doszło do przeciwstawienia jednego interesu drugiemu.

Wobec braku doprecyzowania, za bezzasadny należy uznać zarzut, jak należy sądzić, nierównego traktowania różnych podatników, albowiem strona twierdziła, że nie do pogodzenia z zasadą uznaniowości jest przyznanie ulgi podatkowej jednemu podatnikowi przy jednoczesnej odmowie przyznania jej innemu podatnikowi. Zarzut taki mógłby być badany wtedy, gdyby strona konkretnie wskazała, że podatnik o podobnej do niej sytuacji otrzymał podobną ulgę, o którą strona wnosiła.

Jeżeli idzie o zarzuty naruszenia art. 67a § 1 pkt. 2 O.p., to przyjdzie wskazać, że Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż sytuacja strony nie należy do tak wyjątkowych, które kwalifikowały by się do udzielenia wnioskowanej ulgi. Podkreślenia wymaga przy tym, że decyzje organów mieszczą się w granicach tzw. uznania administracyjnego, przy czym nie są to rozstrzygnięcia dowolne. Przemawia za tym ich uzasadnienie, w którym organy w oparciu o twierdzenia strony ustaliły, iż posiada ona dochody z emerytury, prowadzonej nadal działalności gospodarczej, dzierżawy nieruchomości, który to majątek nie służy przy tym do działalności gospodarczej wnioskującego o ulgę podatnika. Podkreślenia wymaga i to, że sama strona oceniła wartość swojego majątku nieruchomego na kwotę 10 milionów złotych, przy czym cześć jest przedmiotem dzierżawy przynoszącej miesięcznie 4.920 zł. dochodu netto, a czym strona m. in. argumentuje, że będzie w stanie spłacać regularnie raty zaległości.

Sąd podziela stanowisko DIS, że posiadany przez podatnika majątek nie pozwala na przyznanie wnioskowanej ulgi, która jest instytucją wyjątkową. Za zasadne należy przy tym uznać stanowisko DIS, że w przypadku strony brak jest występowania przesłanki ważnego interesu podatnika.

Poza względami wyżej już wskazanymi, należy w tym zakresie podkreślić, że decyzje podatkowe będące podstawą egzekwowanych należności w podatku VAT są prawomocne (zostały poddane kontroli WSA w Gliwicach), a zaległości istnieją już od ponad 10 lat (należności powstały z mocy prawa). Tym samym wobec faktu posiadania przez podatnika znacznego majątku nieruchomego brak jest racjonalnych przesłanek do udzielenia ulgi w postaci rozłożenia płatności zaległości na raty i to w tak długim okresie czasu. Oceny Sądu nie zmienia także fakt przedłożenia dokumentów związanych z dzierżawą nieruchomości i to pomimo oświadczenia dzierżawcy, o dalszych planach związanych z korzystaniem z własności podatnika.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia innych przepisów prawa dające podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

W tym stanie rzeczy skarga, jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.