Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 142/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2006-05-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod Asesor WSA Renata Kantecka (spr. ) Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2006r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 23 sierpnia 2005r. A. Z. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o interpretację przepisów prawa podatkowego. W piśmie przedstawiła następujący stan faktyczny: prowadząc działalność gospodarczą jako tłumacz przysięgły języka "[...]", do dnia 23 sierpnia 2005r. nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i korzystała ze zwolnienia podmiotowego od tego podatku. W 2004r. osiągnęła przychód w kwocie 53.261,60 zł (w tym od 1 stycznia do 30 kwietnia -770,59 zł, a od 1 maja do 31 grudnia – 52.491,01 zł). W okresie od 1 stycznia 2005r. do 21 sierpnia 2005r. przychód z tytułu wykonywania ww. usług wyniósł 53.279,09 zł, a w dniu 22 sierpnia 2005r. obrót przekroczył kwotę uprawniającą do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i w dniu 23 sierpnia 2005r. złożone zostało zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R. Podniesione w piśmie wątpliwości dotyczą sposobu wyliczenia kwoty wartości sprzedaży uprawniającej do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT. Zdaniem podatnika kwota obrotu uprawniająca do korzystania ze zwolnienia powinna być wyliczona w następujący sposób: za okres do 30 kwietnia 2004r. – kwota sprzedaży wraz z podatkiem VAT, zgodnie z art.14 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm.), a po dniu 1 maja 2004r. – kwota sprzedaży umniejszona o kwotę podatku VAT, zgodnie z art.113 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm, zwana dalej ustawą VAT).

Postanowieniem z dnia 10 listopada 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art.14a§1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm.) uznał stanowisko A. Z. za prawidłowe w części dotyczącej sposobu wyliczenia kwoty uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług za okres styczeń – kwiecień 2004r., a za nieprawidłowe w pozostałej części. W motywach postanowienia zaznaczył, "podatkiem", którego wartości nie wlicza się do wartości sprzedaży, o której mowa w art.113 ust.1 ustawy VAT, może być wyłącznie podatek należny wynikający z ustawy VAT. Podatek ten musi występować w chwili wyliczania kwoty uprawniającej do korzystania ze zwolnienia, zatem sformułowanie, że "do wartości sprzedaży" nie wlicza się kwoty podatku" nie dotyczy podatników zwolnionych podmiotowo, u których podatek taki w ogólne nie występuje do chwili utraty prawa do zwolnienia lub rezygnacji z tego zwolnienia. A. Z. jako podatnik podmiotowo zwolniony od podatku VAT, nie naliczała dotychczas należnego podatku dlatego nie jest uprawniona do samoobliczenia hipotetycznego podatku i nieliczenia jego kwoty do wartości dokonanej sprzedaży.

W zażaleniu na opisane postanowienie A. Z. zarzuciła naruszenie art.113 ust.1 ustawy VAT, art.120, 121§1 Ordynacji podatkowej oraz art.32 ust.1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Podniosła, iż nie podziela stanowiska organu i instancji w części dotyczącej sposobu wyliczenia kwoty uprawniającej do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług za okres po dniu 1 maja 2004r., uważając, że kwota uprawniająca do korzystania ze zwolnienia nie obejmuje kwoty podatku VAT, zgodnie z art.113 ust.1 ustawy VAT.

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]"lutego 2006r., Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany postanowienia organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż podatnik w należnościach za wykonaną usługę nie uwzględniał, ani nie otrzymywał podatku od towarów i usług, którego mógłby nie wliczyć do wartości sprzedaży. Tym samym brak jest podstaw prawnych do pomniejszenia kwoty osiągniętej wartości sprzedaży po 1 maja 2004r. o kwotę podatku. Odnosząc się do zarzutów naruszenia zasad konstytucyjnych oraz zasad postępowania podatkowego stwierdził, iż nie są one zasadne, gdyż przedmiotem interpretacji jest zastosowanie w praktyce przepisów prawa materialnego, zaś prawo proceduralne zastrzeżone jest wyłącznie do postępowania podatkowego.

W skardze A. Z. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją postanowienia organu I instancji. Zarzuciła naruszenie art.113 ust.1 ustawy VAT- poprzez jego błędną wykładnię i nie zastosowanie w sprawie oraz art.24(4) VI Dyrektywy z dnia 17 maja 1997r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku(77/388/EEC) i art.2 w zw. z art.32 ust.1 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie w sprawie, a także naruszenie przepisów prawa proceduralnego: art.120 i 121§1 Ordynacji podatkowej Podkreśliła, że art.113 ust.1 nie zawiera zastrzeżenia, że dotyczy tylko podatników czynnych VAT, a zatem wykładnia dokonana przez organy podatkowe jest wykładnią rozszerzającą, niedopuszczalną na gruncie prawa podatkowego i naruszeniem zasad wynikających z art.120 i 121§1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze stanowiskiem organów inny (wyższy o podatek VAT) limit wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia z VAT obowiązuje czynnych podatników podatku VAT chcących powrócić do zwolnienia podmiotowego, inny zaś (niższy) podatników podmiotowo zwolnionych Narusza to zasady sformułowane w art.2 i 32 ust.1 Konstytucji RP..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności podkreślić należy, iż przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznanej sprawie jest decyzja wydana w postępowaniu o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę kontrola sądowa aktu interpretacyjnego obejmuje badanie, czy zaskarżony akt nie narusza prawa materialnego i czy przy jego wydaniu nie naruszono przepisów postępowania. Taki zakres kontroli wynika z treści art.145§1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm., cyt. dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z art.3§2 p.p.s.a. kontroli sądu administracyjnego poddane są decyzje. Z treści art.14b§6 Ordynacji podatkowej wynika możliwość zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji organu odwoławczego wydanej w postępowaniu interpretacyjnym. Ustawodawca nie wprowadził przy tym żadnych ograniczeń co do zakresu kontroli sądowej. Należy zatem przyjąć, że obowiązują w tym względzie zasady ogólne, czyli obowiązkiem sądu jest zbadanie, czy zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a przy jej wydaniu nie naruszono przepisów postępowania.

Zgodnie z art.113 ust.1 ustawy VAT zwalnia się od podatku od towarów i usług podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zasada ta wyrażona została również w art.24 ust.4 VI Dyrektywy.

Definicja ustawowa sprzedaży określona została w art.2 pkt 22 ustawy VAT, zgodnie z którym pojęcie to obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenia usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Nie budzi wątpliwości, iż z brzmienia art.113 ust.1 ustawy VAT wynika, że w celu ustalenia wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego sumuje się tylko kwoty uzyskane ze sprzedaży podlegającej, co do zasady, opodatkowaniu. Usługi wykonywane przez skarżącą opodatkowane są stawką 22%, a zatem suma kwot uzyskanych z tytułu odpłatnego świadczenia przez nią opisanych usług stanowić będzie podstawę do obliczenia, czy uprawniona jest ona do korzystania ze zwolnienia na podstawie art.113 ust.1 ustawy VAT.

Do dnia 23 sierpnia 2005r., czyli do dnia rejestracji jako podatnika czynnego VAT, skarżąca, będąc podatnikiem zwolnionym od podatku VAT, w należnościach za wykonane usługi nie uwzględniała, ani też nie otrzymywała podatku VAT. Nie ma zatem prawa do pomniejszenia kwoty osiągniętej sprzedaży o kwotę podatku VAT. Innymi słowy, nie może odjąć od swoich należności kwoty, której wcześniej do tych należności nie dodała (kwoty, której w tych należnościach nie ujęła).

Wbrew twierdzeniom skargi, to właśnie przeciwne stanowisko naruszałoby konstytucyjną zasadę równości wobec prawa i sprawiedliwości społecznej. Podatnik czynny VAT zawsze wcześniej osiągnąłby limit 10000 euro, powyżej którego traciłby prawo do korzystania z opisanego zwolnienia, gdyż dolicza on do wartości swojej sprzedaży podatek VAT. Skarżąca natomiast, która kwoty tego podatku nie dolicza (przez co może też stosować konkurencyjne na rynku stawki na przedmiotowe usługi), a która chciałaby podatek ten odjąć, znacznie później osiągnęłaby ustawowy limit.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, interpretacja dokonana przez organy podatkowe nie jest interpretacją rozszerzającą i nie narusza art.113 ust.1 ustawy VAT, ani art.24 ust.4 VI Dyrektywy.

Niezasadne są także zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art.120 i 121§1 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, drugi zaś, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naruszenia ww. zasad skarżąca upatruje w zastosowaniu rozszerzającej, jej zdaniem, wykładni in dubio pro fisco. Jak już natomiast stwierdzono powyżej, zdaniem Sądu, interpretacja wyrażona w zaskarżonej decyzji nie jest rozszerzająca.

W związku z powyższym na podstawie art.151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.