Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 146/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Powołane przepisy: article: art.305a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska asesor sądowy Grzegorz Saniewski (spr.) Protokolant: Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi R.J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie wydania zaświadczenia oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 146/04

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2003 r. R.J. wystąpił do Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pokryciu udziałów w Spółce z o.o. E. z ujawnionych źródeł przychodów. W uzasadnieniu powołał się na przepis prawa, który wymaga uzyskania zaświadczenia tj. art. 32 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tj. Dz. U. z 1998 r. Nr 102, poz. 650 ze zm.), jako że jest jednym ze wspólników założycieli ww. Spółki i wniósł na pokrycie udziałów obejmujących 33 % kapitału zakładowego tej spółki kwotę (...). Spółka natomiast zamierza ubiegać się o wydanie zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, do czego wymagane jest na podstawie wskazanego przepisu przedłożenie zaświadczenia o pokryciu udziałów w spółce z ujawnionych źródeł przychodów. Skarżący wskazał, że pokrycie udziałów nastąpiło w formie gotówkowej, a środki pieniężne uzyskał z pożyczki na kwotę (...) otrzymanej w dniu 7 czerwca 2003 r. od teścia M.S., likwidacji lokat bankowych w postaci bankowych papierów wartościowych na okaziciela (...) na łączną kwotę (...) oraz a także z dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskanych w latach 1997-2003.

Skarżący przedłożył umowę pożyczki, dowody likwidacji papierów wartościowych (...), pisma z oddziałów Banku (...) S.A. w T., P. i W. potwierdzające imienne dokonanie likwidacji powyższych papierów wartościowych, a także dowody wpłaty kapitału na konto spółki E.

Postanowieniem z dnia (...) nr (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odmówił wydania zaświadczenia o żądanej przez wnioskodawcę treści. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż podane źródła sfinansowania udziałów w kapitale zakładowym spółki nie są możliwe do zweryfikowania w zakresie niezbędnym do wydania zaświadczenia. W przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym organ pierwszej instancji nie był w stanie usunąć wątpliwości odnośnie możliwości udzielenia pożyczki przez M.S., nie mógł też stwierdzić zgodności ze stanem rzeczywistym oświadczenia wnioskodawcy, że bankowe papiery wartościowe (...) nabywał sukcesywnie w latach 1998-2001 w zależności od uzyskiwanych zysków z prowadzonej działalności gospodarczej.

Na to postanowienie (...) skarżący wniósł zażalenie domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji z powodu rażącej obrazy przepisów art. 306a § 1, § 2, § 5, art. 306b § l i art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 32 ust. l pkt 16 lit. a) ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że przedłożone wraz z wnioskiem o wydanie zaświadczenia dokumenty stanowią wystarczającą podstawę do wydania zaświadczenia. Likwidacja lokaty bankowej jest najbardziej jawnym, udokumentowanym i legalnym źródłem przychodu. Podobnie pożyczka, skoro umowa pożyczki zawarta została legalnie, został od niej odprowadzony podatek, to środki z niej pochodzące są legalnym źródłem przychodu. Sama pożyczka została ujawniona, opodatkowana, zatem nie ma znaczenia, od kogo środki pieniężne zostały pożyczone. Jeżeli zatem organ pierwszej instancji posiadał dokumenty potwierdzające zaciągnięcie pożyczki i sprzedaż papierów wartościowych, to do jego obowiązków należało wydanie zaświadczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia (...) nr (...) uchylił wymienione wyżej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we Włocławku, stwierdzając naruszenie przez organ pierwszej instancji przepisów art. 306a i art. 306b Ordynacji podatkowej oraz art. 32 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o grach i zakładach wzajemnych.

W uzasadnieniu Dyrektor stwierdził, że skarżący zasadniczo wskazał trzy źródła przychodów, tj. pożyczkę w kwocie (...), działalność gospodarczą prowadzoną w latach 1997-2003 oraz przychody z kapitałów pieniężnych w postaci odsetek od bankowych papierów wartościowych (...). W tej sytuacji obowiązkiem pierwszej instancji było sprawdzenie, czy kwota wydatkowana na pokrycie udziałów oraz inne wydatki poniesione przez wnioskodawcę w latach 1997-2003 mieszczą się w uzyskanych ze wskazanych źródeł dochodach. Biorąc pod uwagę, iż działalność gospodarcza w powyższym okresie opodatkowana była w formie karty podatkowej w ponownie przeprowadzonym postępowaniu polecił organowi pierwszej instancji uwzględnić deklarowany przez skarżącego dochód uzyskiwany z tejże działalności i zweryfikować podaną wielkość w oparciu o dane będące w posiadaniu urzędu odnośnie rodzaju działalności oraz jej rozmiarów, a także o ewentualne dane uzyskane w wyniku prowadzonych postępowań sprawdzających bądź też kontroli podatkowych. Ponadto dla określenia, czy wydatkowana na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym spółki kwota pochodziła z ujawnionych źródeł przychodów nakazał także uwzględnić inne wydatki, które skarżący poniósł w okresie uzyskiwania dochodów ze wskazanych źródeł. Dyrektor stwierdził ponadto, że brak jest podstaw do kwestionowania przez organ pierwszej instancji faktu otrzymania przez skarżącego kwoty (...) tytułem pożyczki, skoro obie strony tej umowy potwierdziły jej zawarcie i została ona opodatkowana.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał w dniu (...) postanowienie nr (...), którym odmówił wydania zaświadczenia o pokryciu przez Pana J.J. udziałów w Spółce z o.o. E. z ujawnionych źródeł przychodów.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż organ pierwszej instancji na podstawie dowodów przedłożonych przez stronę oraz zgromadzonych w trakcie postępowania wyjaśniającego, a także na podstawie prowadzonych rejestrów nie jest w stanie potwierdzić, że pokrycie udziałów przez stronę w kapitale zakładowym ww. Spółki nastąpiło z ujawnionych źródeł przychodów.

Na to postanowienie skarżący wniósł w dniu 5 grudnia 2003 r. zażalenie zarzucając mu rażącą obrazę przepisów art. 306a § 1, § 2, § 5, art. 306b § 1, 306e § 2 i § 3, art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 32 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o grach i zakładach wzajemnych.

W uzasadnieniu zażalenia podtrzymała swoje wcześniejsze stanowisko, iż przedłożone wraz z wnioskiem o wydanie zaświadczenia dokumenty wystarczająco przedstawiają zaistniały stan faktyczny, zatem zgodnie z art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej organ pierwszej instancji zobowiązany był wydać zaświadczenie. Niezrozumiałym dla skarżącego był fakt, że organ pierwszej instancji wezwał stronę do złożenia oświadczenia o uzyskanych dochodach i poniesionych wydatkach z lat 2001-2003, a nie z lat 1997-2003. Ponadto w ocenie skarżącego organ pierwszej instancji nie dokonał porównania dochodów deklarowanych przez stronę z innymi podatnikami.

Postanowieniem z dnia (...) Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z (...).

W uzasadnieniu dokonując analizy przepisów art. 306a i art. 306 b Ordynacji podatkowej oraz art. przyznał 32 ust. l pkt 16 lit. a) ustawy o grach i zakładach wzajemnych Dyrektor przyznał, że skarżący wskazał przepis prawa, z którego wywieść można podstawę do żądania wydania zaświadczenia. Odnosząc się do użytego w art. 32 ust. l pkt 16 lit. a) ustawy o grach i zakładach wzajemnych, pojęcia "ujawnionych źródeł przychodów" stwierdził, iż pojęcie "źródeł przychodów" rozumieć należy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Natomiast według Dyrektora ujawnione źródła przychodów są to takie źródła, z których dochód (przychód), został zgłoszony właściwemu urzędowi skarbowemu i poddany opodatkowaniu. Stwierdzenie, że wydatki na pokrycie udziałów pochodzą z ujawnionych źródeł przychodów musi znajdować oparcie w zgromadzonym w toku postępowania wyjaśniającego materiale dowodowym. Niezbędne jest dowodne ustalenie, czy podatnik osiągnął przychody ze wskazanych źródeł oraz czy kwota wydatkowana na pokrycie udziałów mieści się w uzyskanych z tych źródeł dochodach. Według Dyrektora przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie doprowadziło do jednoznacznych ustaleń w tym zakresie. Zarówno zebrany materiał dowodowy, jak i dane znajdujące się w prowadzonych przez organ pierwszej instancji rejestrach nie dały podstaw do wydania żądanego przez stronę zaświadczenia.

Według Dyrektora skarżący zasadniczo wskazał trzy źródła przychodów, tj. pożyczkę w kwocie (...), działalność gospodarczą prowadzoną w latach 1997-2003 oraz przychody z kapitałów pieniężnych w postaci odsetek od bankowych papierów wartościowych (...).

Dyrektor nie dopatrzył się uchybień w kwestii udowodnienia faktu otrzymania przez stronę kwoty (...) tytułem umowy pożyczki.

Odnośnie przychodów i wydatków z lat 1997-2003 r. stwierdził, że wobec faktu poinformowania organu pierwszej instancji przez skarżącego poprzez pismo z dnia 17 września 2003 r. o większych wydatkach dokonanych głównie w latach 1997-2001, oraz wobec dysponowania przez ten organ wysokością ustalonej dla skarżącego stawki karty podatkowej, szczególnie z lat 1998-2000, a także wysokością wpłat dokonywanych w tym okresie, organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że uzyskiwane przez stronę dochody były proporcjonalne do kwot płaconego podatku. Z tych względów, pomimo że organ pierwszej instancji ograniczył skierowane do strony wezwanie do przedłożenia oświadczenia o poniesionych wydatkach i uzyskanych dochodach tylko do lat 2001-2003, tym niemniej dysponował danymi za cały wyżej wymieniony okres, skoro strona w odpowiedzi na to wezwanie podała także dane za lata 1997-2000.

Dyrektor zauważył, iż działając w celu porównania dochodów deklarowanych przez stronę z dochodami uzyskiwanymi przez innych podatników organ pierwszej instancji stwierdził, że w rejestrze podatników zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej odnotowano tylko jedną osobę, która prowadziła podobną pod względem rodzaju i rozmiaru działalność. Jednakże wobec istniejących powiązań osobowych pomiędzy stroną, a tym podatnikiem, który pełni funkcję członka zarządu Spółki z o.o.. E. dokonywanie takich porównań uznał za niecelowe. Ponadto organ pierwszej instancji zwrócił się o udzielenie informacji do innych organów podatkowych, jednakże uzyskane odpowiedzi z (...) Urzędu Skarbowego w G. oraz z (...) Urzędu Skarbowego w K. nie przedstawiają danych, które mogłyby posłużyć do rzetelnego dokonania porównania.

Według Dyrektora w toku postępowania wyjaśniającego nie udało się usunąć wątpliwości dotyczących źródeł pochodzenia kwot wydatkowanych przez stronę na zakup bankowych papierów wartościowych (...). W piśmie z dnia 17 września 2003 r. skarżący oświadczył, że nabywał wyżej wymienione bony systematycznie w latach 1998-2000, w ilościach zależnych od osiąganych w tym okresie zysków z działalności gospodarczej, zamieniając każdego roku kwotę lokaty wraz z odsetkami na kolejną edycję bonów, aż do ich likwidacji w czerwcu 2003 r. Z powodu charakteru tej lokaty nie jest jednak możliwe ustalenie dokładnych kwot oraz dat zakupów poszczególnych bonów. Skarżący oświadczył, że ostatnich zakupów dokonał w październiku 2001 r. Po tym okresie kwoty lokat wraz z odsetkami zamienił po wygaśnięciu lokaty na kolejną edycję do czerwca 2003 r. W toku postępowania wyjaśniającego nie było możliwe zweryfikowanie prawdziwości tych twierdzeń. Zaświadczenia z banków wskazują tylko okaziciela bankowych papierów wartościowych, nie podają natomiast danych osoby, która papiery te zakupiła.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że stosownie do treści art. 16 pkt 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) z dniem 1 marca 2002 r. wszedł w życie przepis art. 1 pkt 1 lit. a) tiret drugie, na mocy którego skreślono pkt 5 w ust. 1 art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zwalniający od podatku dochodowego odsetki i dyskonto od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa i od obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych, z wyjątkiem rachunków bankowych utrzymywanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W piśmie z dnia 1 września 2003 r. Bank (...) S.A. poinformował, że bankowe papiery wartościowe (...) są emitowane w formie materialnej w postaci dokumentu, który nie podlega uimiennieniu. Wobec tego bank ten nie był w stanie podać szczegółowych informacji o obrotach i stanach papierów (...) za okres 1997-2003 dotyczących strony. Bank potwierdził jedynie fakt wykupu w dniu 9 czerwca 2003 r. powyższych papierów wartościowych (zakupionych w 12 czerwca 2002 r.) w związku z okresowo praktykowaną procedurą identyfikowania klientów dla celów podatkowych. Dyrektora zwrócił uwagę, iż w ramach instytucji ochrony praw słusznie nabytych zwolnione z 20-procentowego podatku są odsetki od oszczędności zgromadzonych przed dniem 1 grudnia 2001 r. na podstawie umów zawartych przed tym dniem na czas oznaczony. Skoro zatem podatnik zakupił te papiery w 2001 roku, to zamieniając w kolejnym roku podatkowym kwotę lokaty wraz z odsetkami na następną edycję bonów powinien zostać identyfikowany przez bank dla celów podatkowych, chociażby w celu potwierdzenia zwolnienia od opodatkowania naliczonych odsetek. Takiej informacji bank ten jednak nie przedstawił, potwierdzając tylko fakt wykupu papierów wartościowych w czerwcu 2003 r. Podobnej informacji udzieliły oddziały Banku w T. i w W.

Dyrektor wskazał, iż istotą zaświadczenia polega na urzędowym potwierdzeniu danych wynikających z rejestrów organu podatkowego, bądź danych zgromadzonych w toku postępowania wyjaśniającego, które jednak możliwe są do zweryfikowania na podstawie prowadzonych przez organ rejestrów. Skoro zatem nie ma możliwości potwierdzenia danych zgłoszonych przez podatnika, to brak obowiązku wydania zaświadczenia odnośnie tych danych. Organ podatkowy może zatem odmówić wydania zaświadczenia między innymi w sytuacji, gdy wnoszący podanie żąda potwierdzenia okoliczności faktycznych lub stanu prawnego, które nie wynikają z ewidencji i rejestrów lub innych danych będących w posiadaniu tego organu (art. 306b § l Ordynacji podatkowej a contrario) albo gdy żąda poświadczenia nieprawdy. Na poparcie swojego stanowiska wskazał orzeczenia wyrok NSA z 3 listopada 1999 r. (sygn. akt I SA 80/99 nie publ.) oraz wyrok NSA z 20 listopada 2003 r. (sygn. akt I SA/Gd 1832/01 nie publ).

W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podniósł zarzut obrazy przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa tj. art. 181, 306a § l, § 2, § 5, art. 306b § l, 306e § 2 i § 3 i art. 191, przejawiającej się w zignorowaniu w materiale dowodowym dowodów przemawiających na korzyść skarżącego,. Ponadto skarżący wskazał na naruszenie art. 32 ust. l pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach losowych i zakładach wzajemnych, nie precyzując jednak na czym ono miałoby polegać.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w skarżonym postanowieniu oraz zawartą tam argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż skarżone postanowienie nie narusza prawa.

Słusznie zauważa Dyrektor Izby Skarbowej, iż istota zaświadczenia, o którym mowa w art. 306a Ordynacji podatkowej polega na urzędowym potwierdzeniu danych wynikających z rejestrów organu podatkowego, bądź danych zgromadzonych w toku postępowania wyjaśniającego, które jednak możliwe są do zweryfikowania na podstawie prowadzonych przez organ rejestrów.

Nie wszystkie dane posiadane przez organ podatkowy mogą być przedmiotem wydawanego zaświadczenia. Część z nich jest objęta tajemnicą skarbową, inne zaś mogą nie potwierdzać stanu faktycznego lub prawnego w sposób bezpośredni lub pewny np. dane dotyczące spraw będących w toku, informacje przekazane do wiadomości organu podatkowego drogą anonimową, a zwłaszcza dostarczone przez osobę ubiegającą się o wydanie zaświadczenia - por. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 1997 r., SA/Ł 3105, OSP 1998, nr 6, poz. 106 i wyrok NSA z dnia 2 września 1998 r., II SA/Ł 1119/96, niepublikowany (C. Kosikowski. - Komentarz do art. 306(b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.97.137.926), [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III – cytowany w elektronicznym zbiorze orzecznictwa LEX). Prowadzone w celu wydania zaświadczenia postępowanie wyjaśniające spełnia tylko pomocniczą rolę przy ustaleniu treści zaświadczenia (tak J. Borkowski w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, str. 799), nie można więc w tym postępowaniu przyjąć zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść wnioskującego.

Faktem, którego potwierdzenia domagał się skarżący było stwierdzenie, iż wskazane przez niego środki pieniężne pochodzą z "ujawnionych źródeł przychodów", tak jak tego wymaga art. 32 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Niewątpliwie celem wskazanego przepisu jest nie tyle potwierdzenie, iż ubiegający się o udzielenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie wskazanych w ustawie gier, w tym gier na automatach o niskich wygranych, posiada ujawnione źródła przychodów, ale potwierdzenie, iż środki uzyskiwane z tych źródeł są wystarczające na pokrycie obejmowanych przez ubiegającego się o zaświadczenie udziałów lub akcji w spółkach, które zgodnie z art. 5 ww. ustawy są wyłącznie uprawnione do prowadzenia działalności w zakresie gier. W tym świetle zasadne było prowadzenie przez organy podatkowe postępowania wyjaśniającego nie tylko w kwestii, czy faktycznie skarżący posiada środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży bankowych papierów wartościowych (...), ale także, czy posiadał środki pochodzące z ujawnionych źródeł i to w wystarczającej wysokości, aby owe papiery wartościowe nabyć.

Oceniając wyniki prowadzonego postępowania wyjaśniającego organy podatkowe prawidłowo doszły do wniosku, iż nie jest możliwe pełne zweryfikowanie zgromadzonych informacji. Należy tutaj zwrócić uwagę na specyfikę formy opodatkowania, która miała zastosowanie w stosunku do skarżącego, tj. karty podatkowej. Jak wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatnicy prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej są zwolnieni od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych, deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, a wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej ustala się co do zasady według stawek miesięcznych określonych w tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy (art. 26 ust. 1). Kwotowe stawki podatku w tej tabeli uzależnione są wyłącznie od rodzaju prowadzonej działalności oraz ilości mieszkańców miejscowości, w której ta działalność jest prowadzona. W tej sytuacji zasadna była podjęta próba zweryfikowania deklarowanych przez skarżącego dochodów poprzez porównanie ich z dochodami uzyskiwanymi przez innych podatników. Brak możliwości wiarygodnego porównania (jedyna osoba prowadząca tego samego rodzaju działalność w porównywalnym rozmiarze pełni funkcję członka zarządu spółki której udziałowcem jest skarżący) jest zasadną przyczyną stwierdzenia niemożności weryfikacji danych w oparciu o dane znajdujące się posiadaniu organów podatkowych.

Ponieważ, jak wyżej wskazano, w celu wydania wymaganego zaświadczenia należało określić także czy skarżący posiadał środki pochodzące z ujawnionych źródeł i w wystarczającej wysokości, aby nabyć papiery wartościowe (...), należy uznać również za zasadną przyczynę odmowy wydania zaświadczenia niemożność ustalenia dokładnych dat zakupu oraz kwot wydatkowanych na zakup poszczególnych bonów.

Skoro więc organ nie dysponował takimi danymi, które pozwalałyby mu z pewnością potwierdzić fakt, iż wskazane przez skarżącego środki pieniężne pochodzą z "ujawnionych źródeł przychodów", to odmowa wydania mu zaświadczenia o żądanej treści była zasadna (por. NSA w wyroku z 11 maja 1998 r. sygn. akt II SA 299/98, LEX nr 41833).

Na marginesie należy jedynie wskazać, iż nie można uznać za trafne stanowisko Dyrektora jakoby ujawnione źródła przychodów należało utożsamić z takimi źródłami, z których dochód (przychód), został zgłoszony właściwemu urzędowi skarbowemu i poddany opodatkowaniu, gdyż powodowałoby to wyłącznie z pojęcia źródeł ujawnionych np. znanych organowi przychodów pochodzących ze zwolnionych z podatku rent przyznanych na podstawie odrębnych przepisów o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Dla przedmiotowego postępowania zaświadczeniowego istotna jest wiedza organów podatkowych na temat źródeł przychodów i wielkości czerpanych z nich dochodów, a ustawowy brak ich opodatkowania nie powoduje automatycznego wyłączenia uzyskiwanych środków z kręgu "źródeł ujawnionych".

Ze względu na powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.