Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VII SA/Wa 842/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6019 Inne, o symbolu podstawowym 601
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 49 ust. 2
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Augustyniak-Pęczkowska, , Sędzia WSA Joanna Gierak-Podsiadły (spr.), Sędzia WSA Leszek Kamiński, Protokolant st. sekr. sąd. Piotr Bibrowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2011 r. sprawy ze skargi M. Ł. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2011 r. znak [...] w przedmiocie odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

VIISA/WA 842/11

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez M. Ł. jest decyzji Ministra Finansów z [...] lutego 2011 r. znak: [...] wydana po rozpatrzeniu odwołania skarżącego od decyzji Wojewody [...] z [...] listopada 2010 r. o odmowie umorzenia opłaty legalizacyjnej w kwocie 50.000 zł, w części przewyższającej kwotę 8.000 zł. Zaskarżonym orzeczeniem Minister Finansów utrzymał w mocy wskazaną decyzję wydaną w sprawie w I instancji, w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

W dniu 3 września 2010 r. M. Ł. zwrócił się do Wojewody [...] z wnioskiem o umorzenie ustalonej (postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z [...] kwietnia 2009 r. znak: [...]) opłaty legalizacyjnej, w części przewyższającej kwotę 8.000 zł.

Decyzją z [...] listopada 2010 r. Wojewoda [...] na podstawie art. 67a i 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz art. 59g ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) odmówił uwzględnienia wniosku i umorzenia opłaty legalizacyjnej, w wysokości jw. W uzasadnieniu orzeczenia organ I instancji na wstępie wskazał, iż w sprawie zastosowanie znajdują przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego oraz Ordynacji podatkowej, albowiem zgodnie z art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego do kar stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. I dalej organ wyjaśnił, iż rozpatrywany wniosek podlegał załatwieniu w oparciu o art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej określający przypadki, w których możliwym jest umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjną. Wyjaśnił przy tym, iż przesłanką umorzenia określoną w tym przepisie jest ważny interes strony lub interes publiczny. Wskazał, że ważny interes strony występuje w sytuacjach wyjątkowych, nieprzewidywalnych, w których niemożność uregulowania nałożonej opłaty legalizacyjnej spowodowana jest wypadkami niezależnymi od sposobu postępowania strony, bądź spowodowana była działaniem czynników, na które strona nie mogła mieć wpływu. Następnie Wojewoda podał, że w niniejszej sprawie nie zaistniały żadne nadzwyczajne okoliczności przemawiające za uwzględnieniem wniosku i zastosowaniem instytucji umorzenia. Organ podał również, że ustalona w toku postępowania sytuacja finansowa zainteresowanego nie daje podstaw do sformułowania stwierdzenia, iż ma ona nadzwyczajny bądź wyjątkowy charakter. Organ dokonując takiej oceny uwzględnił dochody i wydatki wnioskodawcy oraz osób pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym. Wziął pod uwagę również wiek wnioskodawcy i jego stan zdrowia oraz ewentualne możliwości zarobkowe. Za udzieleniem ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej nie przemawia także -jak wskazał również organ- interes publiczny.

Pismem z 23 listopada 2010 r. M. Ł. wyraził niezadowolenie z rozstrzygnięcia organu I instancji. Podkreślił, iż nie stać go na zapłatę kwoty 50.000 zł. Pismo to potraktowane zostało jako odwołanie od ww. decyzji Wojewody [...].

Minister Finansów decyzją z [...] lutego 2011 r. znak: [...] na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, ze zm.) zw. dalej k.p.a., po rozpatrzeniu tego odwołania, utrzymał zaskarżoną decyzję organu instancji w mocy.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu wydanej decyzji w pierwszej kolejności podał, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego oraz Ordynacji podatkowej, albowiem zgodnie z art. 59 g ust. 5 w związku z art. 49b ust. 5 ustawy Prawo budowlane do opłat legalizacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacja podatkowa. Następnie podał, iż sprawę należało rozpatrzeć w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przewidujący ulgę w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Wyjaśnił przy tym, iż decyzja o udzieleniu ulgi w spłacie należności publicznoprawnej ma charakter uznaniowy, tzn. pozostawia organowi stosującemu prawo pewien zakres luzu decyzyjnego. Organ może, ale nie musi umorzyć należności, przy czym nawet stwierdzenie istnienia w sprawie przewidzianych przepisami przesłanek nie obliguje go do zastosowania przedmiotowej ulgi. Organ wyjaśnił jednocześnie, że możliwość umorzenia należności, przewidziana w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uzależniona jest od zaistnienia przesłanek w postaci ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego albo obu tych przesłanek łącznie, przy czym nie istnieje zamknięty katalog zdarzeń i sytuacji, które mogą być oceniane w kategoriach powyższych przesłanek. Dokonując analizy ustawowych przesłanek ważnego interesu strony i interesu publicznego Minister stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie organ I instancji ograniczył ustawową przesłankę ważnego interesu strony wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też losowych zdarzeń uniemożliwiających uregulowanie ustalonej opłaty legalizacyjnej. Jednak zdaniem organu odwoławczego pojęcie ważnego interesu strony funkcjonuje w szerszym znaczeniu uwzględniającym również normalną sytuację ekonomiczną strony, wysokość uzyskiwanych przez nią dochodów oraz wydatków. Wskazał, iż w jego ocenie ważny interes strony musi być rozpatrywany w kontekście wszelkich danych, które obrazują jej sytuacje życiową. Odnosząc się do niniejszej sprawy organ przedstawił stan majątkowy M. Ł. Następnie zauważył, iż niewątpliwie dochody wnioskodawcy nie są wysokie, jednakże podnoszona przez M. Ł. trudna sytuacja materialna sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem strony. Organ podniósł również, że ulga w postaci umorzenia należności nawet w części jest rozwiązaniem najdalej idącym w katalogu dostępnych form wsparcia osoby zobowiązanej, zawartych w przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa. Odmowa umorzenia należności nie wyklucza możliwości wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia innego rodzaju ulgi w spłacie zobowiązania, np. rozłożenia zapłaty należności na raty. Za umorzeniem opłaty legalizacyjnej nie przemawia także -zdaniem Ministra- interes publiczny, albowiem nie można utożsamiać przesłanki interesu publicznego z subiektywnym przekonaniem strony o potrzebie umorzenia należności z uwagi na jej wysokość. W ocenie Ministra Finansów, w szeroko rozumianym interesie publicznym leży, by świadczenia publiczne były realizowane, a inwestorzy budowlani nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził w sprawie, iż umorzenie opłaty legalizacyjnej w wysokości przewyższającej kwotę 8.000 zł stanowiłoby zbyt daleko idące uprzywilejowanie wnioskodawcy.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję Ministra Finansów złożył M. Ł. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że organ ustalając, iż jego sytuacja majątkowa jest zła, nie wyjaśnił, dlaczego nie zastosował częściowego umorzenia opłaty legalizacyjnej (zgodnego z jego żądaniem). W tym miejscu skarżący wskazał na pewną niekonsekwencję organu, który z jednej strony prowadzi postępowanie dowodowe celem ustalenia sytuacji życiowej, materialnej wnioskodawcy, z drugiej zaś w wydanym orzeczeniu stwierdza, iż sytuacja finansowa wnoszącego o umorzenie nie ma większego znaczenia dla końcowego wyniku tej sprawy. Skarżący zauważył też, że skoro organ stwierdził, iż umorzenie kwoty opłaty ponad 8.000 zł jest zbyt daleko idące, to powinien również odnieść się do tego, w jakim zakresie umorzenie opłaty w sprawie byłoby możliwe. Skarżący zaznaczył również, iż w jego ocenie opłata legalizacyjna nie jest podatkiem, ani daniną publiczną, nie można więc zaakceptować argumentacji organu o zasadzie powszechności płacenia podatków.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, przy czym z przyczyn innych niż zostały w niej podniesione.

W ocenie Sądu, wydając zaskarżoną decyzję organ nie wyjaśnił bowiem podstawowej w tej sprawie kwestii, związanej z zastosowaniem instytucji umorzenia przewidzianej w przepisach działu III Ordynacji podatkowej do opłaty legalizacyjnej, o której mowa w art. 49 Prawa budowlanego.

Przed rozwinięciem powyższego przypomnieć trzeba, iż przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja Ministra Finansów z [...] lutego 2011 r., którą organ utrzymał w mocy decyzję Wojewody [...] z [...] listopada 2010 r. o odmowie umorzenia opłaty legalizacyjnej w części. Wskazane orzeczenia zostały wydane na podstawie art. 67a i art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 59g ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Wojewoda [...] w uzasadnieniu decyzji podał, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy k.p.a. i Ordynacji podatkowej, albowiem zgodnie z art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego do kar stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Minister Finansów w wydanym rozstrzygnięciu zawarł podobne stanowisko, a mianowicie podał krótko, iż zgodnie z art. 59g ust. 5 w zw. z art. 49b ust. 5 Prawa budowlanego do opłat legalizacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, a tym samym i art. 67a regulujący instytucję umorzenia.

Przypomnienia również wymaga, iż postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją zainicjowane zostało wnioskiem skarżącego, który zwrócił się o umorzenie opłaty legalizacyjnej wynoszącej 50.000 zł ponad kwotę 8.000 zł. W aktach sprawy znajduje się postanowienie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z [...] kwietnia 2009 r., którym organ nadzoru budowlanego na podstawie art. 49 ust. 1 i 2 w zw. z art. 59f ust. 1 i art. 59g ust. 1 Prawa budowlanego z 1994 r. ustalił skarżącemu wysokość opłaty legalizacyjnej za rozpoczęcie rozbudowy budynku mieszkalnego bez pozwolenia na budowę w kwocie 50.000 zł. Postanowieniem z [...] czerwca 2009 r. [...] Wojewódzki Inspektor Nadzoru Budowlanego utrzymał wskazane orzeczenie w mocy.

Zatem, niniejsza sprawa dotyczy umorzenia w części opłaty legalizacyjnej przewidzianej w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, a organy orzekające w sprawie przyjęły (bez głębszej analizy sprawy w tym zakresie), iż na podstawie odesłania zawartego we wskazanym powyżej przepisie art. 49, do opłaty legalizacyjnej znajdują zastosowanie przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1 Prawa budowlanego, w tym również dział III Ordynacji podatkowej.

W tym miejscu Sąd zauważa, iż opłata legalizacyjna przewidziana w przepisach art. 49 ust. 1 i ust. 2 Prawa budowlanego stanowi warunek legalizacji obiektu budowlanego wybudowanego bez pozwolenia na budowę. Spełnienie wymogów określony w art. 49 ust. 1 ww. ustawy otwiera możliwość legalizacji, ale do legalizacji może dojść dopiero po uiszczeniu stosownej opłaty legalizacyjnej, którą organ określa w postanowieniu podlegającym zaskarżeniu (v. art. 49 ust. 1). Stosownie do ust. 2 art. 49, do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, z tym że stawka opłaty podlega pięćdziesięciokrotnemu podwyższeniu. W myśl z kolei art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego, do kar, o których mowa w ust. 1 (tj. do kar, o których mowa w art. 59f ust. 1), stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego, z wyjątkiem określonego w ust. 1, przysługują wojewodzie.

Na podstawie odesłania zawartego w art. 49 ust. 2, a następnie w art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego Minister Finansów uznał w niniejszej sprawie, że wniosek skarżącego o umorzenie (w części) opłaty legalizacyjnej podlega załatwieniu w oparciu o art. 67a Ordynacji podatkowej przewidziany w dziale III tej ustawy (a tym samym potwierdził także swoją właściwość w tej sprawie). Przy czym, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie podał swojego stanowiska w tym zakresie. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji kwestia związana z zastosowaniem do opłaty legalizacyjnej instytucji umorzenia przewidzianej w przepisach działu III Ordynacji podatkowej nie została dokładnie (a właściwie w ogóle) przez Ministra Finansów wyjaśniona. Organ wskazał jedynie na art. 59g ust. 5 w zw. z art. 49b ust. 5 Prawa budowlanego (chociaż ten ostatni w ogóle nie miał zastosowania w sprawie), nie wykazując przy tym zasadności takiego działania i nie analizując przywołanych regulacji prawnych.

Dlatego też Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja jest co najmniej przedwczesna, bo nie wyjaśnia, czy do opłaty legalizacyjne w ogóle możliwe jest zastosowanie instytucji uregulowanej w art. 67a ordynacji podatkowej, a jeśli tak, to na jakiej podstawie. Stąd też za konieczne Sąd uznał uchylenie zaskarżonego orzeczenia jako naruszającego art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 tej ustawy i art. 67a Ordynacji podatkowej (tych ostatnich poprzez co najmniej przedwczesne ich zastosowanie). W ocenie Sądu, w sprawie zabrakło bowiem ustaleń dotyczących zakresu odesłania przewidzianego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, a braki w tym zakresie mogą mieć istotny wpływ na końcowy wynik sprawy.

Rozwijając powyższe przede wszystkim trzeba podnieść, iż wątpliwości Sądu w sprawie (i na tle art. 49 ust. 5 oraz art. 59g ust. 5) wynikają z odrębności pomiędzy opłatą legalizacyjną przewidzianą w art. 49 (i art. 49b) Prawa budowlanego a karą administracyjną, o której mowa w art. 59f i nast. tej ustawy, co zaś niewątpliwe może mieć wpływ na zakres odesłania przewidzianego w ww. art. 49 ust. 2.

W tym miejscu dostrzec trzeba, iż ustawodawca -odstępując w nowelizacji Prawa budowlanego z 2003 r. od bezwzględnego stosowania rozbiórki samowolnie wzniesionych obiektów- postawił sprawcę samowoli budowlanej wobec alternatywy, obejmującej skutek wcześniejszego nierespektowania przez taki podmiot przepisów Prawa budowlanego. Może on bowiem podporządkować się wynikom postępowania legalizacyjnego, wnieść opłatę i zachować oraz użytkować wybudowany obiekt jako odpowiadający wymaganiom prawa albo też zakwestionować wynik takiego postępowania przez złożenie zażalenia na postanowienie ustalające wysokość opłaty legalizacyjnej, przy czym zażalenie może kwestionować nie tylko ustaloną wysokość opłaty, lecz również może dotyczyć materialnoprawnych ustaleń organu odnoszących się do przedmiotu postępowania w sprawie samowoli. Wynika to ze swoistego trybu przewidzianego w omawianych przepisach. Postanowienie nakładające opłatę legalizacyjną jest bowiem pierwszym ze środków zaskarżenia przewidzianych w toku postępowania legalizacyjnego toczącego się w oparciu o art. 48 i 49 Prawa budowlanego. Skutkiem takiego rozwiązania proceduralnego jest to, że dopiero wydanie postanowienia ustalającego wysokość opłaty legalizacyjnej stwarza pierwszą procesową możliwość kwestionowania zarówno wcześniej dokonanych ustaleń prowadzących do nałożenia tej opłaty, jak i zgłaszania zastrzeżeń co do jej wysokości. Skorzystanie z tej drogi zaskarżenia postanowienia prowadzić zatem może zarówno do wyjaśnienia podstaw nałożenia opłaty, jak też ustalenia, czy jej wysokość została ustalona zgodnie z prawem. Postanowienie o ustaleniu opłaty legalizacyjnej doprowadza więc postępowanie legalizacyjne do stadium, w którym adresat uzyskuje możliwość wyboru co do jego dalszego biegu. W przypadku nieuiszczenia w terminie opłaty legalizacyjnej po ustaleniu, że doszło do samowolnego wzniesienia obiektu, organ winien wydać decyzję nakazującą jego rozbiórkę na podstawie art. 48 Prawa budowlanego. Uwolnić się od tego sposobu przywrócenia porządku prawnego adresat postanowienia może tylko w przypadku zapłaty opłaty legalizacyjnej. Opłata ta wiąże się więc z uzyskaniem pewnego uprawnienia, a realizacja tego uprawnienia zależy od dobrowolnego jej wniesienia.

Zatem, powyższe wskazuje na to, iż ustalenie opłaty legalizacyjnej nie jest środkiem represyjnym, ani też nie ma charakteru kary administracyjnej, opłata legalizacyjna nie ma bowiem cech przymusowości. To adresat postanowienia ustalającego wysokość opłaty decyduje, czy chce skorzystać z możliwości legalizacji samowolnie wykonanego obiektu, czy też nie. W przypadku odstąpienia od legalizacji i nie uiszczenia opłaty legalizacyjnej, opłata ta nie podlega egzekucji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 129, poz. 1954 ze zm.). Ustawa – Prawo budowlane przewiduje w tym przypadku sankcję w postaci nakazu rozbiórki.

Zupełnie odmienny charakter ma kara uregulowana w przepisach art. 59a - art. 59g Prawa budowlanego, które to wprowadzają obowiązek przeprowadzenia przez organy nadzoru budowlanego kontroli obiektów budowlanych, po zakończeniu budowy.

Kontrola, o której mowa w art. 59a, obejmuje sprawdzenie zgodności obiektu budowlanego z projektem zagospodarowania działki lub terenu (ust. 2 pkt 1) oraz zgodność obiektu budowlanego z projektem architektoniczno-budowlanym w zakresie określonym w ust. 2 pkt 2 lit. a-f. Jeżeli w wyniku przeprowadzonej kontroli organ stwierdzi nieprawidłowości w ww. zakresie, jest zobligowany na podstawie art. 59f ust. 1 wymierzyć karę (stanowiącą sankcję pieniężną), której podstawową funkcją jest represja. Z literalnego i jednoznacznego brzmienia art. 59f ust. 1 Prawa budowlanego wynika, iż organy nadzoru budowlanego zobowiązane są do wymierzenia kary w każdym przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w zakresie spraw wymienionych enumeratywnie w art. 59a ust. 2 cytowanej ustawy, bez potrzeby ustalenia, czy stanowią one istotne odstępstwo od warunków pozwolenia na budowę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2009 r., sygn. akt II OSK 712/08). Karę przewidzianą w omawianym przepisie cechuje zatem (w odróżnieniu od opłaty legalizacyjnej) przymusowość jej uiszczenia. W przypadku jej nie uiszczenia podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 59g ust. 3).

Z powyższego w ocenie Sądu jednoznacznie wynika, iż wskazane przepisy prawa budowlanego (art. 49 i art. 49b oraz art. 59a – 59g) przewidują dwie całkowicie odrębne instytucje prawne, pełniące zupełnie odmienne cele i funkcje w prawie budowlanym. W takiej zaś sytuacji za konieczne -dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy- należy uznać dokładne przeanalizowanie zakresu odesłania zawartego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego.

Przepis ten, dotyczący opłaty legalizacyjnej (pozbawionej charakteru przymusowości) odsyła do przepisów dotyczących kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, przy czym przepis ten wskazuje, iż przepisy dotyczące ww. kar mają odpowiednie (a nie dosłowne) zastosowanie do opłaty legalizacyjnej. Nie wszystkie tym samym regulacje przewidziane w przepisach dotyczących kar będą więc miały zastosowanie na podstawie art. 49 ust. 2 do opłaty legalizacyjnej. Taką regulacją jest chociażby art. 59g ust. 3 Prawa budowlanego przewidujący, iż w przypadku nie uiszczenia kary w terminie podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis ten nie znajduje zastosowania do opłaty legalizacyjnej. Ustawodawca przewidział bowiem zupełnie inną sankcję (tj. nakaz rozbiórki) w przypadku jej nie uiszczenia, a nie do przyjęcia jest sytuacja, by racjonalny ustawodawca przewidział dwie różne sankcje z tego samego tytułu.

Niezależnie od powyższego wywodu, rozważeniu przez organ powinno podlegać również to, czy w odniesieniu do dobrowolnej opłaty legalizacyjnej można przyjąć, że opłata taka stanowi zobowiązanie podatkowe w rozumieniu ustawy – Ordynacja podatkowa, gdyż i ta okoliczność może równolegle doprowadzić do oceny, co do możliwości zastosowania przepisów dotyczących ulg i zwolnień. Ponadto, analizę taką winno się przeprowadzić z uwzględnieniem obecnego brzmienia ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która zawiera odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej.

Z tych też przyczyn, nie przesądzając końcowego wyniku sprawy, Sąd uznał, iż w sprawie należy w szczególności rozważyć zakres odesłania przewidzianego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego (biorąc przy tym pod uwagę charakter obu ww. instytucji, tj. ich materialno prawną odmienność). Dopiero wyjaśnienie tej kwestii pozwoli bowiem na ustalenie, czy w sprawie będą miały zastosowanie przepisy działu III Ordynacji podatkowej, a wobec tego czy instytucja umorzenia znajduje zastosowanie także do opłat legalizacyjnych.

Ponownie orzekając Minister Finansów obowiązany będzie uwzględnić powyżej poczynione przez Sąd uwagi.

W tej sytuacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 156, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.