Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 34/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Maria Myślińska (spr.) Sędzia del. WSA Inga Gołowska Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 8 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 października 2013 r. sygn. akt III SA/Po 968/13 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] 1.800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt III SA/Po 968/13, oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] maja 2013 roku nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z dnia [...] 2012 r. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu VOLKSWAGEN TOUAREG, rok produkcji 2007 w wysokości 28.430,00 zł.

Decyzją z dnia [...] maja 2013 r., Dyrektor Izby Celnej w [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 3 ust. 1, art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 101 ust 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust 1 pkt 2, art. 105 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspolnotowego samochodu marki VOLKSWAGEN TOUAREG utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie.

W uzasadnieniu organ wskazał, że dla zaliczenia danego przedmiotu jako wyrobu akcyzowego niezbędne jest przede wszystkim jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu CN. Na potrzebę odwołania się do klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej wskazuje również ogólna zasada wyrażona w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, według której do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. A więc klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), przy czym reguły te stosuje się w kolejności ich występowania.

Zakwalifikowanie zatem towaru do określonej kategorii musi odbywać się według ogólnych obiektywnych reguł, a nie ze względu tylko na przeznaczenie towaru. Obowiązująca na mocy powołanego wyżej rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. klasyfikacja CN pod kodem 8703 wymienia pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo -towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zdaniem organu z zakresu ustawy o podatku akcyzowym, jak i z przytoczonego zakresu pozycji CN 8703 wynika jednoznacznie, że klasyfikowane do tej pozycji, a w konsekwencji również uznane za samochody osobowe w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, są pojazdy zasadniczo przeznaczone do przewozu osób. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie przeznaczone zasadniczo do przewozu osób nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Może on być bowiem także wykorzystywany do przewożenia towarów, co znajduje potwierdzenie w końcowej części opisu pozycji CN 8703, odnoszącej się do samocłiodów osobowo - towarowych, czyli kombi.

W wyniku przeprowadzonych w dniu 18 lutego 2011 r. oględzin spornego samochodu stwierdzono, iż pojazd ten posiada następujące wyposażenie:

- jednobryłowe, zamknięte i przeszklone dookoła, 5-drzwiowe nadwozie

- dwa rzędy siedzeń w tym : 2 fotele z przodu pojazdu (kierowca + pasażer) wyposażone w pasy bezpieczeństwa oraz zagłówki, trzyosobowa tylna kanapa z oparciem i zagłówkami oraz pasami bezpieczeństwa (3 szt.),

- obecne okna wzdłuż dwubocznych paneli,

- obecne cztery drzwi z oknami na bocznych panelach + piąte przeszklone drzwi z tyłu pojazdu (tylna klapa),

- elektrycznie podnoszone szyby przód/tył,

-wnętrze kabiny: skórzana tapicerka, podsufitka i oświetlenie, uchwyty do trzymania dla pasażerów, wielofunkcyjna kierownica, uchwyty na kubki dla pierwszego rzędu siedzeń, system audio + głośniki, automatyczna klimatyzacja, automatyczna skrzynia biegów, obrotomierz,

- centralny zamek, elektrycznie sterowane lusterka boczne, alufelgi.

Zdaniem organu już takie cechy pojazdu jednoznacznie wskazują, że pojazd ten powinien zostać sklasyfikowany jako samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, tj. pojazd samochodowy objęty pozycją CN 8703 przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, inny niż objęty pozycją 8702. Cechy tej nie przekreśla także fakt, iż nabyty pojazd posiada wyodrębnioną przestrzeń ładunkową.

Kolejnym dowodem przesądzającym o klasyfikacji badanego samochodu jako osobowego jest informacja uzyskana przez Dyrektora Izby Celnej od autoryzowanego dealera samochodów marki Volkswagen, firmy Kulczyk Tradex Sp. z o.o. w Poznaniu, która wskazuje, iż sporny pojazd wyprodukowany został jako samochód osobowy.

Na potwierdzenie powyższych faktów Dyrektor Izby Celnej skorzystał jeszcze z narzędzia pomocniczego w postaci licencjonowanego programu komputerowego - System Wyceny Wartości Pojazdów EurotaxGlass's.

Zdaniem Dyrektora IC za nieuzasadniony należy uznać zarzut pominięcia przez organ I instancji wskazań zawartych w dokumentach rejestracyjnych i karcie pojazdu, co stanowi zdaniem skarżącego naruszenie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że prawo podatkowe jako odrębna gałąź prawa zachowuje autonomię. Autonomia ta przejawia się w tym, że określone zdarzenie prawne podlega niezależnej kwalifikacji prawnej w świetle przepisów prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 9 października 2013 r. oddalił skargę [...] na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] maja 2013 r.

Sąd I instancji stwierdził, że dokonując klasyfikacji towaru do danego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zostały zawarte w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256, s. 1 ze zm. wprowadzonymi rozporządzeniem Komisji nr 948/2009 z 30 września 2009 r., Dz. Urz. WE L 287, s. 1) oraz uwzględniać noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Przestrzeganie zasad klasyfikacji jest szczególnie istotne w przypadku pojazdów, które mogą być wykorzystywane zarówno do przewozu towarów, jak i do przewozu osób. Cechy, które wskazują na to, że pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób oraz, których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W myśl wyjaśnień do Taryfy Celnej opublikowanej obwieszczeniem Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), to: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamontowane na stale, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Tak, więc w przypadku, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów jest jedynie funkcją dodatkową, wtedy taki pojazd należy zakwalifikować do pozycji CN 8703, jako samochód osobowy podlegający opodatkowaniu akcyzą. Natomiast, jeżeli głównym przeznaczeniem pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi jedynie uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd powinien zostać sklasyfikowany pod pozycją CN 8704, jako samochód ciężarowy, który nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

W celu dokonania właściwej klasyfikacji pojazdu organ musi prawidłowo ustalić stan faktyczny, a więc dysponować materiałem dowodowym, z którego w sposób jednoznaczny wynikać będzie stan pojazdu (cechy charakterystyczne, o których mowa w ww. wyjaśnieniach zawartych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 2006 r.), na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, tj. na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego, a tym samym i ewentualnego powstania obowiązku podatkowego (art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a.).

Według Sądu I instancji organy podatkowe prawidłowo uznały, że przedmiotowy samochód należy zaliczyć do kategorii samochodu osobowego, a w konsekwencji, że podlegał on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Sąd podzielił stanowisko organów, że cechy pojazdu ujawnione podczas jego oględzin. jednoznacznie wskazują, że pojazd ten powinien zostać sklasyfikowany jako samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, tj. pojazd samochodowy objęty pozycją CN 8703 przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, inny niż objęty pozycją 8702. Z tego powodu w ocenie Sądu organy obu instancji zasadnie uznały, iż pojazd należało zakwalifikować do pozycji 8703 (zob. też wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r., C-486/06, Dz. U. UE.C 2008/22/12 ).

Zasadność zakwalifikowania pojazdu do pozycji 8703 potwierdzały ponadto Wiążące Informacje Taryfowe powołane przez organ II instancji w uzasadnieniu decyzji, dotyczące wprawdzie innych importerów, ale tego samego rodzaju pojazdów.

W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania skargi z uwagi na to, iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł o oddaleniu skargi.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył [...] wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

Naruszenie przepisów postępowania:

I. art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., poprzez dokonanie niewłaściwej oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy polegające na nie stwierdzeniu naruszenia (w toku postępowania administracyjnego będącego przedmiotem skargi podlegającej rozpoznaniu) przepisów prawa materialnego, tj.

1. art. 2 pkt 2) ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r., Nr 29 poz. 257 ze zm., dalej: u.p.a.) w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.a. w zw. z art. 4 ust. 1 u.p.a. w zw. z załącznikiem nr 1 poz. 59 do u.p.a., w zw. z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej oraz Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (2008/C 133/01) poprzez dokonanie nieprawidłowej wykładni przepisów i nieprawidłowego sklasyfikowania pojazdu skarżącego jako samochodu zaliczanego do klasy CN 8703 w rozumieniu Nomenklatury Scalonej do Wspólnotowej Taryfy Celnej, a w konsekwencji nieuzasadnionego uznania pojazdu skarżącego za wyrób akcyzowy;

2. art. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 2 u.p.a. w zw. z art. 4 ust. 1 u.p.a. w zw. z załącznikiem nr 1 poz. 59 do u.p.a., w zw. z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej oraz Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (2008/C133/01) poprzez nieuzasadnione naruszenie zasady równego traktowania oraz jednolitości i spójności Wspólnotowej Polityki Celnej, spowodowane nieuzasadnionym rozszerzeniem zastosowania definicji pojazdu "kombi" oraz "pojazd osobowo - towarowy";

3. art. 1 ust. 1, art. 2 w zw. z art. 17 i 19 rozporządzenia Rady Europejskiej ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny z 23 kwietnia 2008 r. w zw. z art. 10 ust. 1 rozporządzenia EWG nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r.;

4. art. 25 ust. 1 pkt 6, art. 25 ust. 2 w zw. z art. 40 ust. 1 ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej, poprzez dokonanie wiążącej w sprawie interpretacji przepisów klasyfikacyjnych z wyłączeniem kompetencji GUS, wobec braku kompetencji organów celnych do interpretowania klasyfikacji;

II. art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez dokonanie niewłaściwej oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy polegające na nie stwierdzeniu istotnego naruszenia (w toku postępowania administracyjnego będącego przedmiotem skargi podlegającej rozpoznaniu) przepisów proceduralnych:

1. art. 187 §1 w zw. z art. 191, w zw. art. 194 § 1 O.p, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez uznanie za uzasadnione nierozpoznanie wniosków dowodowych skarżącego zmierzających do ustalenia stanu pojazdu w dniu powstania obowiązku podatkowego, nieuwzględnieniu w treści rozstrzygnięcia treści niemieckich dokumentów urzędowych i prywatnych oraz polskich dokumentów urzędowych i prywatnych;

2. art. 121 §1, art. 122, art. 125 §1 O.p, poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości ujawnionych w toku postępowania na niekorzyść skarżącego oraz nieuzasadnione obciążanie skarżącego skutkami prowadzonego po upływie znacznego czasu postępowania i to w sytuacji, w której najprostszym sposobem ustalenia stanu pojazdu w chwili nabycia było przeprowadzenie dowodu z zawnioskowanej przez skarżącego opinii biegłego;

3. art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. art. 155 § 1 O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 181 O.p. w zw. z art. 188 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nierozstrzygnięcie zgłoszonych przez skarżącego wniosków dowodowych oraz nieuwzględnienie w toku postępowania wyjaśniającego znanych organowi z urzędu unormowań dotyczących Wiążących Informacji Taryfowych w stosunku do towaru;

III. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak jakiegokolwiek odniesienia się przez WSA do tego, czy stawiane przez skarżącego zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych i prawa materialnego są niesłuszne I dlaczego zastosowanie przepisów przez organ i dokonana przez niego wykładania są prawidłowe.

W ocenie kasatora wskazane naruszenia przepisów prawa miały na tyle istotny wpływ na postępowanie, że gdyby nie nastąpiły - całkowicie odmienny byłby stan faktyczny podlegający rozpoznaniu, nie dokonano by zastosowania niewłaściwych przepisów prawa a zatem całkowicie odmienne byłoby rozstrzygnięcie w sprawie i skarga skarżącego zostałaby uwzględniona.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż ma usprawiedliwione podstawy, a zaskarżone orzeczenie nie odpowiada prawu (argumentum a contrario z art. 184 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w § 2 art. 183 p.p.s.a. w tej sprawie nie występują.

Przystępując do oceny zarzutów skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że zasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

Za trafny należy uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Jak zauważa się w nauce prawa, uzasadnienie judykatu nie jest instytucją wtórną w stosunku do postępowania przeprowadzonego przed sądem administracyjnym, ale przeciwnie - błędne uzasadnienie orzeczenia może prowadzić do niezgodnego z prawem załatwienia sprawy, obarczone zaś nim orzeczenie co do zasady nie odpowiada prawu. Do sytuacji, gdy wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy owo uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak zwłaszcza wtedy, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia (zob. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 365-366).

Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skuteczny tylko wtedy, gdy uzasadnienie wyroku sporządzone zostało w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną, w szczególności gdy nie zawiera któregoś z wymienionych w przepisie elementów konstrukcyjnych albo nie pozwala w sposób pewny ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny. Treść uzasadnienia powinna umożliwić prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności lub braku zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Nie jest bowiem możliwa kontrola orzeczenia, którego elementy wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a. formułuje się w sposób lakoniczny, niejasny czy nielogiczny. Przy tym wada uzasadnienia musi mieć wpływ na sentencję orzeczenia (zob. wyroki NSA z: 10 lipca 2012 r., II GSK 1807/11; 17 lutego 2012 r., II FSK 1547/10; 19 marca 2012 r., II GSK 85/11; 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10; 10 października 2007 r., II GSK 204/07; 18 października 2011 r., II FSK 173/11; 15 czerwca 2010 r., II OSK 986/09; 4 listopada 2008 r., II FSK 1041/07; 9 marca 2006 r., II OSK 632/05; A. Jakubowski, Konsekwencje prawotwórstwa sądów administracyjnych dla uzasadnień wydawanych przez nie orzeczeń i ich publikacji, CASUS 2013/4/51-57; M. Kiełbowski, Zarzuty wobec uzasadnienia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. Glosa do uchwały siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, Przegląd Podatkowy 2011, nr 11, s. 51 - 55). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi już wątpliwości, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Kwestię tę przesądziła uchwała siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09 (ONSAiWSA z 2010 r. Nr 3, poz. 39). Jak podkreślono w uzasadnieniu powołanej uchwały, dokonując kontroli legalności sąd administracyjny nie może bezkrytycznie przyjmować ustaleń poczynionych w postępowaniu administracyjnym, zwłaszcza, jeżeli ustalenia te są kwestionowane przez stronę postępowania. Stanowisko sądu, co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego w przypadku sporu w tym zakresie pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego, powinno zawierać odniesienia do argumentów prezentowanych zarówno przez organ administracji, jak i skarżącego oraz wyjaśniać, dlaczego argumenty jednej ze stron uznaje za prawidłowe, a inne nie. Tak przeprowadzona ocena stanu faktycznego sprawy pozwala stronom postępowania sądowego poznać sposób rozumowania i argumentacji sądu, a w dalszej perspektywie umożliwi dokonanie przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej.

Przenosząc te uwagi na treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sposób niewystarczający został przedstawiony stan sprawy, a przede wszystkim, w ogóle nie wyjaśniono podstawy prawnej rozstrzygnięcia na tle niniejszego, konkretnego stanu faktycznego. Uchybienia te są na tyle istotne, że uniemożliwiają dokonanie kontroli instancyjnej objętego skargą kasacyjną wyroku.

Lektura uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazuje na to, że Sąd I instancji, przywołał przepisy ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, gdy tymczasem organy podatkowe orzekały wyłącznie w oparciu o ustawę z 6 grudnia 2008 r. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest argumentacji wskazującej powody, dla których Sąd I instancji przyjął, że ustawa z 23 stycznia 2004 r. miała również w sprawie zastosowanie, zważywszy, iż w podstawie prawnej kontrolowanej decyzji była ustawa z 2008 r.

Dodatkowo, Sąd I instancji zaniechał ustosunkowania się do wszystkich zarzutów sformułowanych w skardze, jak również nie wyjaśnił przyczyn tego stanu rzeczy. Wprawdzie wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie musi szczegółowo odnosić się do wszystkich argumentów powołanych w skardze, niemniej jednak pisemne uzasadnienie wyroku powinno być skonstruowane tak, by skarżący (w przypadku oddalenia jego skargi) mógł poznać motywy takiego rozstrzygnięcia, zważywszy, że kwestie podnoszone w skardze były relewantne w przedmiotowej sprawie i odnosiły się do jej istoty; nie były to zagadnienia poboczne czy też drugorzędne.

Sąd I instancji zaniechał wyjaśnienia tak rozumianej podstawy rozstrzygnięcia, a to zarówno uniemożliwia dokonanie jego kontroli instancyjnej, jak i wpływa na sytuację wnoszącego skargę kasacyjną pozbawiając go możliwości prawnej polemiki z poglądem Sądu o zgodności zaskarżonego aktu z przepisami, które miały w sprawie zastosowanie.

Braki uzasadnienia zaskarżonego wyroku sprawiają, że przedwczesnym jest odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Powyższe uchybienia świadczą o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. Uchybienie to stanowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).

Naczelny Sąd Administracyjny z tego względu uwzględnił skargę kasacyjną i na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie w całości, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu.

Ponownie rozpoznając sprawę Sąd pierwszej instancji uwzględni powyższe rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonując kontroli zaskarżonej decyzji organów podatkowych.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz na podstawie § 18 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz. U z 2013 r. poz. 461).