Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 913/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Sędzia WSA Piotr Kieres, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym 22 września 2022 r. sprawy ze skargi P. H. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lipca 2021 r. znak 0112-KDIL2-1.4011.338.2021.3.DJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. H. (dalej: strona, wnioskodawca, skarżący) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z 8 lipca 2021 r. znak [...], dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Postępowanie przed organem.

We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca wskazał, że jest osobą niepełnosprawną (ma orzeczony umiarkowany stopień niepełnosprawności na stałe). Niepełnosprawność ta ma związek ze schorzeniami narządów ruchu. Podatnik zamieszkuje z ww. domu z małżonką, która również ma orzeczony umiarkowany stopień niepełnosprawności. Małżeństwo zamieszkuje w domu wielopiętrowym. Budynek to połowa bliźniaka poniemieckiego. Lokal mieszkalny ogrzewany jest piecem węglowym, znajdującym się w piwnicy, gdzie podatnicy muszą schodzić kilkukrotnie w ciągu dnia po stromych schodach. Podatnicy podjęli decyzję, aby w celu wyeliminowania barier oraz przystosowania miejsca zamieszkania do istniejących potrzeb wynikających z niepełnosprawności sprzedać obecną połowę domu i zlecić firmie zewnętrznej budowę małego domu parterowego z ogrzewaniem na pelet w okolicach poza miastem. Sprzedaż starego domu nastąpiła w listopadzie 2020 r., a wpłata całości kwoty pochodzącej ze sprzedaży starego domu na budowę nowego w grudniu tego roku, na potwierdzenie czego podatnicy otrzymali fakturę zaliczkową.

Podatnicy wybrali wariant pieca na pelet z podajnikiem, który w domu parterowym wymaga obsługi raz na tydzień, zapewnia ciepło i jednocześnie ciepłą wodę użytkową. Parterowy dom nie wymusza jednocześnie konieczności wielokrotnego wspinania się po stromych schodach, gdyż wszystkie pomieszczenia znajdują się na jednej powierzchni - parterze. Lokalizacja domu dodatkowo wpływa na lepszą jakość oddychania z uwagi na brak smogu poza miastem.

Podatnicy pozostają we wspólności ustawowej małżeńskiej, nie posiadają rozdzielności majątkowej. Co rok dokonują wspólnego rozliczenia podatku dochodowego składając wspólne zeznanie podatkowe.

Wnioskodawca wskazał, że wraz z małżonką dokonali zakupu projektu domu parterowego, na podstawie którego wykonawca od którego zakupiono ww. projekt z materiałów budowlanych własnych (a zakupionych przez wnioskodawców od ww. wykonawcy) zrealizował budowę domu parterowego w okresie od listopada 2020 r. do maja 2021 r. Umowa na budowę domu zawarta została w 2020 r.

Zapłata za całość domu, tj. kwota 260 000 zł wpłacona została w 2020 r., do której to kwoty zleceniobiorca wystawił wnioskodawcom fakturę zaliczkową. Tak więc wnioskodawcy wpłacili całość kwoty za materiały budowlane oraz usługę budowy domu jeszcze w 2020 r.

W świetle przedstawionego stanu sprawy strona zadała organowi następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione jeszcze w 2020 r. przez małżonków (osoby niepełnosprawne z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności) na zakup materiałów budowlanych oraz usługę budowy domu parterowego w zamian domu wielokondygnacyjnego, mające na celu głównie likwidację barier architektonicznych i ułatwienie czynności życiowych związanych z niepełnosprawnością podlegają odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, każdego z małżonków w części przez nich wydatkowanej?

Zdaniem strony, wydatki poniesione przez osobę niepełnosprawną na zakup materiałów i budowę parterowego domu w miejsce starego budynku stanowią wydatek na adaptację warunków mieszkaniowych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności i będą mogły zostać zaliczone do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne i w całości odliczone od dochodu podatnika.

Organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

DKIS po przywołaniu wybranych przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.; dalej: uPIT), wyjaśnił, że ponieważ w przepisach uPIT ustawodawca nie zawarł wprost odliczenia wydatku poniesionego w celu budowy domu odpowiedniego dla osoby niepełnosprawnej, to możliwość przedstawionego we wniosku odliczenia może podlegać ocenie w ramach ulgi rehabilitacyjnej poprzez analizę zapisu art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT.

Powołany przez organ przepis stanowi, że za podlegające odliczeniu wydatki, uważa się te, które zostały poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Jak zauważył organ, przepis ten nie określa szczegółowo, jakie wydatki podlegają odliczeniu. Pojęcie "adaptacja" oznacza przystosowanie do innego użytku, przeróbkę dla nadania innego charakteru. Adaptacja mieszkania lub budynku oznacza, zatem przeróbkę mającą nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku. Natomiast wyposażenie mieszkania/budynku to nadanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zakres prac adaptacyjnych bądź prac związanych z wyposażeniem lokalu/budynku musi być przeprowadzony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności osoby niepełnosprawnej i musi być związany z rodzajem jej niepełnosprawności. Przeprowadzone prace adaptacyjne mają ułatwiać osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku lub lokalu mieszkalnym, a nie ogólnie zapewniać lepszy komfort mieszkania. Przez adaptację należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania lub budynku mieszkalnego, które umożliwi lub ułatwi życie w nim osoby niepełnosprawnej, a nie jedynie poprawi standard. Trzeba bowiem wyraźnie zaznaczyć, że ulga przysługująca osobie niepełnosprawnej lub osobie mającej na utrzymaniu osobę niepełnosprawną nie jest ulgą remontowo–modernizacyjną, tak więc w jej ramach nie można dokonać odliczeń wydatków, które w rzeczywistości są tylko i wyłącznie wydatkami mającymi na celu przywrócenie lub poprawienie standardu mieszkania i które to wydatki są ponoszone przez każdego posiadacza (użytkownika) lokalu bez względu na to, czy jest osobą niepełnosprawną, czy też nią nie jest.

Dalej uzasadnił organ, że zakres i rodzaj robót związanych z adaptacją mieszkania oraz budynku mieszkalnego uzależniony jest od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym mieszkaniu lub budynku mieszkalnym i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika lub osoby niepełnosprawnej będącej na jego utrzymaniu. W katalogu wyliczeń ujętym w art. 26 ust. 7a uPIT spotyka się przy wielu wydatkach na cele rehabilitacyjne zastrzeżenia co do możliwości ich poniesienia m.in. w następujący sposób: stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, niezbędny w rehabilitacji, ułatwiający wykonywanie czynności życiowych, indywidualny charakter. Wskazane przykłady świadczą o tym, że konkretny wydatek przeznaczony na cele rehabilitacyjne lub związany z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych musi z reguły wyróżniać się pewną cechą charakterystyczną, mającą powiązanie z niepełnosprawnością.

Organ wyjaśnił, że katalog ulg podlegających odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w przepisach wymienione, przy spełnieniu wszystkich warunków jednocześnie określonych w tych przepisach.

Jak wyjaśnił organ rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle.

Organ przyznał, że zmiana miejsca zamieszkania wnioskodawców z dotychczasowego domu wielopiętrowego na mały dom parterowy z ogrzewaniem na pelet z podajnikiem, który wymaga obsługi raz na tydzień, zapewniając ciepło i jednocześnie ciepłą wodę użytkową ułatwią wnioskodawcom codzienne życie. DKIS uznał jednak, że z punku widzenia analizowanych przepisów prawa wnioskodawcom nie przysługuje możliwość odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków na zakup projektu domu parterowego na podstawie którego ww. wykonawca z materiałów budowlanych własnych (a zakupionych przez wnioskodawców od wykonawcy) zrealizuje budowę domu parterowego. Powołując się bowiem na literalne brzmienie art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT organ zauważył, że przepis stanowi o adaptacji i wyposażeniu mieszkań i budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Wobec powyższego, organ uznał, że w analizowanej sprawie wydatków, o których mowa we wniosku, poniesionych przez stronę w 2020 r. na zakup materiałów budowlanych oraz usługę wybudowania domu parterowego, strona nie mogą odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej, określonej w art. 26 ust. 1 pkt 6 uPIT.

Postępowanie przed Sądem.

Od interpretacji indywidualnej strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:

– przepisów prawa materialnego, tj. art. 26 ust. 1 pkt 6 uPIT poprzez jego błędną wykładnię

– art. 32 i art. 69 Konstytucji RP.

Strona podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie skarżącego jego twierdzenie znajduje potwierdzenie w tezach ugruntowanych w orzecznictwie sądowym, w których stwierdzono, że celem ulgi rehabilitacyjnej jest ułatwienie osobom niepełnosprawnym normalnego życia, m.in. poprzez stworzenie im odpowiednich warunków mieszkaniowych. W orzeczeniach sądy administracyjne konstatują, że trudno przyjąć, iż ustawodawca uwzględnia jedynie warunki mieszkaniowe osób, które mają już mieszkania, a pomija potrzeby mieszkaniowe tych osób, które dopiero je budują. Rozważenia wymaga, czy dany wydatek można zakwalifikować do wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkania oraz budynku mieszkalnego stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. W ocenie skarżącego słuszność jego stanowiska potwierdza w szczególności rozstrzygnięcie zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 czerwca 2011 r., I SA/Wr 667/11.

Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynność. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku nie stwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Rozstrzygnięcie sporu wymaga więc dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie postawionych w skardze zarzutów oraz powołanej podstawy prawnej.

Mając na uwadze stan sprawy, w którym w którym wydawana była interpretacja indywidualna, powołaną przez stronę podstawę prawną skargi oraz podniesione zarzuty przeciw stanowisku DKIS, zasadniczy spór sprowadza się do oceny tego, czy w stanie sprawy poniesione przez stronę wydatki na zakup materiałów budowlanych oraz usługę budowy mogą zostać zaliczone do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne i w całości odliczone od dochodu podatnika.

Wskazując ramy prawne sprawy, powołać należy brzmienie art. 26 ust. 1 pkt 6 uPIT stosownie do którego podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Jak stanowi art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Z powołanych wyżej przepisów strona wywiodła swoje stanowisko przedstawione we wniosku, które zostało zanegowane przez organ. Wnosząc o udzielnie interpretacji indywidualnej oraz w skardze na nią, strona w swojej argumentacji powołała się na wyrok tutejszego Sądu z 29 czerwca 2011 r., I SA/Wr 667/11. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę pogląd wyrażony przez Sąd w ww. wyroku podziela. W powołanym wyroku Sąd wyjaśnił, że dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 uPIT przez adaptację i wyposażenie należy rozumieć takie przystosowanie budynku, które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej Pojęcie "adaptacja" rozumieć należy jako "przystosowanie", które jednak niekoniecznie oznaczać musi "ulepszenie", czy "przekształcenie" zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych - dla potrzeb osoby niepełnosprawnej. Skoro "adaptacja" to przystosowanie "czegoś", to nie sposób nie uznać, że "adaptacja" to również przystosowanie budynku dla potrzeb osoby niepełnosprawnej już w fazie początkowej podjętej inwestycji. Budowa domu w którym zamieszka osoba niepełnosprawna od samego początku będzie "adaptacją" projektu domu właśnie z uwzględnieniem zmian, jakie konieczne są z uwagi na zamieszkiwanie w nim osoby niepełnosprawnej. Uznanie iż przedmiotowa ulga podatkowa winna mieć zastosowanie w sytuacji opisanej w stanie faktycznym sprawy, uwzględnia nie tylko językową wykładnię interpretowanego przepisu, ale i wykładnię celowościową. Niewątpliwie ustanawiając przedmiotową ulgę podatkową, ustawodawca miał na uwadze przede wszystkim stworzenie osobom niepełnosprawnym "ułatwienia życia" między innymi poprzez lepsze warunki mieszkaniowe przystosowane dla ich niesprawności. Trudno zaś przyjąć, iż ustawodawca uwzględnia jedynie polepszenie już istniejących mieszkań czy budynków z pominięciem zaś budynków, które dopiero co będą budowane dla zamieszkiwania w nim osoby niepełnosprawnej.

Jednak jak słusznie, w ocenie Sądu, wskazał DKIS w uzasadnieniu skarżonej interpretacji indywidualnej, w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej nie można dokonać odliczeń wydatków, które w rzeczywistości są tylko i wyłącznie wydatkami mającymi na celu przywrócenie lub poprawienie standardu zamieszkania i które to wydatki są ponoszone przez każdego posiadacza (użytkownika) budynku mieszkalnego bez względu na to, czy jest osobą niepełnosprawną czy też nią nie jest. Jak właściwie w ocenie Sądu wyjaśnił organ, zakres i rodzaj robót związanych z adaptacją budynku mieszkalnego uzależniony jest od charakteru niepełnosprawności. Ma on ułatwić osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w danym budynku mieszkalnym i jednocześnie ma być związany z rodzajem niepełnosprawności danego podatnika lub osoby niepełnosprawnej będącej na jego utrzymaniu.

W świetle tego co zostało wywiedzione powyżej, to w ocenie Sądu, co do zasady, przy budowie nowego budynku mieszkalnego mogą zostać poniesione - przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne - wydatki na cele rehabilitacyjne oraz związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, które będą podlegały odliczeniu w ramach analizowanej ulgi, jeżeli zostały poniesione na adaptację i wyposażenie tego budynku stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Poszczególne wydatki (np. na adaptację projektu, tj. na dostosowanie projektu do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, realizację szczególnych rozwiązań architektonicznych itp.) wymagają jednak ich zindywidualizowanej oceny, bądź oceny na poziomie poszczególnych rodzajów wydatków. Zawsze z uwzględnieniem określonych przepisami warunków analizowanej ulgi.

Obrazowo schemat stosowania analizowanej ulgi należy odczytywać co do zasady w ten sposób, że jeżeli dwóch podatników realizuje inwestycje budowy budynku mieszkalnego to jeden z nich, który jest osobą niepełnosprawną (lub ma na utrzymaniu osobę niepełnosprawną) może wyodrębnić i odliczyć ze wszystkich wydatków poniesionych na realizację tej inwestycji te z nich (i tylko te), które zostały podniesione na adaptację i wyposażenie budowanego budynku stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, tj. wydatki związane z zapewnieniem osobie niepełnosprawnej funkcjonowanie w tym budynku mieszkalnym, z uwzględnieniem rodzaju jej niepełnosprawności Nie odliczy więc wszystkich wydatków, tylko wybrane z nich. Drugi z inwestorów, niebędący osobą niepełnosprawną (ani nie mający na utrzymaniu osoby niepełnosprawnej) nie skorzysta na podstawie tej ulgi z żadnego odliczenia. W opisanym wyżej schemacie inwestycje różnią się zarówno podmiotowo (tj. z uwagi na cechy inwertora) jak i przedmiotowo (z uwagi na charakter pewnej części wydatków) i wyłącznie w odniesieniu do wydatków wynikających z opisanych różnic przedmiotowych podatnik odpowiadający warunkom podmiotowym jest uprawniony do skorzystania z ww. odliczenia. Analizowana ulga nie jest bowiem ulgą na wybudowanie budynku mieszkalnego przez osobę niepełnosprawną (lub mającą na utrzymaniu osobę niepełnosprawną) tylko na stosowną adaptację i wyposażenie budowanego albo wybudowanego budynku mieszkalnego (mieszkania) do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Tymczasem stanowisko przedstawione przez stronę we wniosku o udzielenie interpretacji zmierzało w istocie do odkodowania z istniejących przepisów rozwiązania, mającego kształt bezwarunkowej przedmiotowo, a ograniczonej wyłącznie podmiotowo, ulgi budowlanej zakładającej w uproszczeniu, że wszystkie wydatki związane z budową budynku mieszkalnego przez osobę niepełnosprawną są wydatkami na adaptację i wyposażenie budynku mieszkalnego stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności i podlegają odliczeniu od jej dochodu.

W ocenie Sądu, tak szerokiego zakresu odliczenia wydatków od podatku z analizowanych przepisów wywieść nie można. Jak już bowiem wyjaśniono analizowana preferencja podatkowa jest ograniczona nie tylko podmiotowo (osoba niepełnosprawna lub mająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną) ale i przedmiotowo (wydatki spełniające określone warunki).

Konkludując, w wydanej interpretacji organ słusznie uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, bowiem zgodnie z tym stanowiskiem poniesione przez niego wydatki (na zakup materiałów i budowę domu) mogą zostać odliczone od jego dochodu w całości. Wnioskodawca uznał zatem, że wszystkie poniesione przez niego wydatki na zakup materiałów budowalnych i budowę domu mieszczą się w ramach analizowanej ulgi rehabilitacyjnej. W świetle przedstawionego stanu faktycznego i interpretowanych przepisów takie stanowisko wnioskodawcy było błędne i dlatego słusznie zostało ocenione przez organ jako nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że skarżona interpretacja nie narusza art. 26 ust. 1 pkt 6 uPIT poprzez jego błędną wykładnię ani art. 32 i art. 69 Konstytucji RP, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.