Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1640/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust 1 pkt 1, art.7 ust 1
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1640/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 listopada 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2014 r., sprawy ze skargi A.D., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 sierpnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od spadków i darowizn, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w K Wydział VI Cywilny z dnia 14 września 2011r. sygn. akt [...] spadek po zmarłej w dniu 22 października 2006 r. G.D. nabył wprost na podstawie testamentu notarialnego z dnia 27.11.2003r. rep. [...] A. D. w całości.

W dniu 16.11.2011 r. A. D. ( zwany dalej podatnikiem lub skarżącym ) złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na druku SD-3 ujawniając, że przedmiotem spadku jest miedzy innymi udział 60/690 części w nieruchomości objętej KW nr [...] położonej w K. oznaczonej nr [...] obr. [...] o pow. 0,2361 ha, nr [...] obr. [...] o pow. 0,4493ha, nr [...] obr. [...] opow. 0,0069 ha.

W toku prowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy I instancji przyjął do podstawy opodatkowania wartość masy spadkowej podaną w zeznaniu przez spadkobiercę. Postępowanie podatkowe z tytułu spadkobrania po zmarłej 22 października 2006r. G.D. Naczelnik Urzędu Skarbowego zakończył wydaniem decyzji z dnia 25.11.2011r., nr [...], którą ustalono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 30.562,00 zł.

Od powyższej decyzji nie złożono odwołania, stąd zgodnie z art. 128 ust.1 ustawy Ordynacja podatkowa decyzja ta stała się ostateczna.

W dniu 10.03.2014r. podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją ostateczną w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa wraz z korektą zeznania podatkowego, w którym jednak nie podano wartości prawa majątkowego w postaci roszczenia o zwrot nieruchomości.

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że wykazany w zeznaniu podatkowym udział [...] części w działce nr [...] obr. [...] K. objętej KW nr [...] nie wchodzi do masy spadkowej po zmarłej G.D.. Wnioskodawca podnosi, że okoliczność ta jest istotna dla sprawy, gdyż powoduje konieczność nieuwzględnienia udziału w tejże nieruchomości w ramach podlegającego opodatkowaniu majątku nabytego w drodze spadku. W konsekwencji ma to wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a tym samym na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Zdaniem wnioskodawcy nigdy nie nabył udziału we własności tej działki. W takiej sytuacji wnosi o wydanie nowej decyzji, która powinna uwzględnić tą okoliczność.

Wnioskodawca wskazał na treść orzeczeniu z dnia 14 listopada 1959r., Nr [...] Urzędu Spraw Wewnętrznych Prezydium Rady Narodowej m. K, zgodnie z którym część o pow. 2569m2 z parceli 1. Kat. [...] obecnie działka nr [...] obr. [...] o pow. 2361m2 jednostka ewidencyjna Krowodrza została wywłaszczona. Spadkodawczyni wraz z pozostałymi uprawnionymi wystąpiła do Zarządu Gminy K.w dniu 10 lutego 1992r. z wnioskiem o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. Natomiast jak wynika z pisma Urzędu Miasta K. z dnia 26.11.2012r. obecnie sprawa o zwrot wywłaszczonej nieruchomości prowadzona jest przez Wydział Skarbu Miasta Urzędu Miasta K, gdzie w miejsce zmarłej wnioskodawczym G. D. został wpisany jej spadkobierca A.D..

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem nr [...] z dnia 14.04.2014r., wznowił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn tytułem dziedziczenia po zmarłej G.D. a następnie decyzją z dnia 20.05.2014r. nr [...] odmówił uchylenia decyzji dotychczasowej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia spadku po zmarłej G. D.

W toku prowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził, że Wnioskodawca błędnie wykazał prawo majątkowe w postaci udziału 6/96 części w działce nr [...] obr. [...] jedn. ewid. Kr. objętego księgą wieczystą [...], ponieważ winno być wykazane jako roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. Ponadto uznano, że roszczenie jest prawem majątkowym i podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na zasadach określonych w ustawie o tym podatku.

Na powyższą decyzję wniesiono odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając organowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, a to:

naruszenie art. 1 ustawy z dnia 28.07.1983r. o podatku od spadków i darowizn w związku z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, poprzez błędne uznanie iż w skład spadku po zmarłej G.D. wchodzą także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa własności, w postaci roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, w sytuacji gdy przy dochodzeniu takiego roszczenia trudno jest mówić o jakimkolwiek przysporzeniu, ponieważ wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć jego wyniku, a do uzyskania zwrotu wywłaszczonej nieruchomości nie wystarczy sam fakt bycia spadkobiercą legitymującym się postanowieniem Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku;

naruszenie art. 7 i art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez błędne przyjęcie za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, iż roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości odpowiada wartości rynkowej tej nieruchomości, w sytuacji gdy zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania, jest oczywiste, iż

Wskazując na powyższe podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzja z dnia 20 sierpnia 2014 r. nr [...] uchylił w całości decyzje organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ powołał się na art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Następcy prawni osoby wywłaszczonej uzyskują przysługujące jej prawo majątkowe w tym zakresie na zasadzie sukcesji uniwersalnej wynikającej z zapisu art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego. Zatem, jeżeli Wnioskodawcy, będącego spadkobiercą przysługiwało roszczenie o odzyskanie nieruchomości (klasyfikowane jako prawo majątkowe), to winien był złożyć zeznanie podatkowe ujawniające nabycie prawa majątkowego w postaci roszczenia o zwrot nieruchomości.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość) ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Jest to jedna z najważniejszych zasad podatku od spadków i darowizn.

Jak wynika z przedstawionych dokumentów w przedmiotowej sprawie wykazane przez podatnika w zeznaniu podatkowym z dnia 16.11.2011r. nabycie udziału [..] części w działce nr [...] obr. [...] jedn. ewid. K. objętej księgą wieczystą [...] winno być wykazane jako nabycie roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, a nie jako własność spadkodawcy.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej ten stan nieruchomości objęty spadkiem po zm. G.D. nie był znany organowi podatkowemu I instancji w dacie wydania decyzji upalającej podatek od spadków i darowizn. Uprawnione zatem będzie przyjęcie, że wskazane przez podatnika okoliczności faktyczne z badanego materiału dowodowego nie wynikały. Należy stąd wyciągnąć wniosek, że organ podatkowy na dzień wydania decyzji nie wiedział, że wskazana w zeznaniu masa spadkowa oraz jej wartość przyjęta następnie do opodatkowania nie odpowiada wartości ustalonej na podstawie stanu z dnia jej nabycia oraz wartości rynkowej z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Z powyższego wynika, że organ podatkowy I instancji wadliwie ustalił stan faktyczny, a taka sytuacja stanowi podstawę do wznowienia postępowania podatkowego (por. wyrok WSA z dnia 12 sierpnia 2009r., sygn. akt I SA/G1 241/09, wyrok NSA z dnia 18 marca 201 lr., sygn. akt I FSK 398/10).

Wskazana przez podatnika we wniosku o wznowienie postępowania okoliczność miała niewątpliwie znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczyła ona bowiem braku wykazanego wcześniej składnika masy spadkowej, co w konsekwencji wpłynęło na wysokości podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Dyrektor podkreślił ,że nabycie prawa majątkowego w drodze spadku jest odrębną czynnością od realizacji tego prawa. Stąd ponieważ wnioskodawcy przysługuje roszczenie o zwrot nieruchomości (klasyfikowane jako prawo majątkowe), które nabył w drodze spadku, to dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy ustalić z udziałem Strony postępowania wartość rynkową prawa majątkowego w postaci roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości w oparciu o art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił:

- naruszenie art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny, poprzez błędne uznanie iż w skład spadku po zmarłej G.D. wchodzą uzasadnione prawnie nadzieje na nabycia prawa własności, w postaci roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości .

- naruszenie przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn po przez błędne przyjęcie, że wniosek o wszczęcie postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu wywłaszczonej nieruchomości, o którym mowa w art. 136 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi o nabyciu prawa majątkowego do nieruchomości .

- naruszenie art. 7 w związku z art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez błędną wykładnię, że roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, stanowi prawo majątkowe, które należy uwzględnić w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, którego wartość odpowiada wartości rynkowej tego prawa majątkowego.

- naruszenie przepisów art. 122, art. 124 w związku z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie rozpatrzenie przez organ odwoławczy wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, jak również nie zawarcie w treści uzasadnienia powodów dla których pominął, czy uznał za nieuzasadnione zarzuty przeciw decyzji.

- naruszenie art. 120 w związku z art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości co do zaufania strony postępowania , którym jest skarżący w stosunku do organów władzy publicznej tj. organów podatkowych, z uwagi na fakt, iż organy nie wyjaśniły w przekonywujący sposób, dlaczego skarżący zobowiązany jest do zapłaty podatku od spadku i darowizn co do części udziału w nieruchomości, który nie stanowi jego własności, lecz Skarbu Państwa.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że nabycie przez spadkobierców nieruchomości należącej uprzednio do spadkodawcy, w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadku i darowizn. Prawo do wystąpienia o zwrotu wywłaszczonej nieruchomości przyznane przez ustawodawcę spadkobiercom właścicieli utraconych nieruchomości nie stanowi elementu masy spadkowej, bo jest ono jedynie uprawnieniem przyznanym przez ustawodawcę spadkobiercom byłego właściciela przedmiotowych nieruchomości (spełniającym określone w ustawie przesłanki) na mocy szczególnego przepisu prawa.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Istota sporu w niniejszej sprawie ogniskuje się wokół problemu czy roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze Skarżącymi, że prawo do wystąpienia o zwrotu wywłaszczonej nieruchomości przyznane spadkobiercom właścicieli utraconych nieruchomości nie stanowi elementu masy spadkowej, albowiem argumentacja ta nie znajduje uzasadnienia w żadnym z powołanych przez skarżącego przepisów .

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn ( Dz.U. nr 93, poz. 768 z póź zm . daklej jako u.p.s.d.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Spadkobiercy zatem wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Przedmiotem spadku mogą być natomiast zarówno rzeczy, jak i prawa majątkowe. Prawa majątkowe są prawami podmiotowymi, realizującymi interes ekonomiczny uprawnionego i składającymi się na jego majątek. Co do zasady mają one wymiar pieniężny, jednakże, co istotne w omawianej sprawie, służą one jedynie do realizacji interesu ekonomicznego uprawnionego, gdyż zapewniają mu możliwość domagania się konkretnego zachowania ze strony dłużnika (zobowiązanego). Samo nabycie prawa majątkowego nie oznacza jednoczesnego nabycia przedmiotu zobowiązania czy też jego realizacji. Są to bowiem odrębne od nabycia prawa majątkowego, zdarzenia prawne.

Z kolei wyłączenia od opodatkowania oraz zwolnienia z podatku zawierają odpowiednio art. 2 i art. 3 u.p.s.d. . Zwrot wywłaszczonej nieruchomości nie został wymieniony w cytowanych przepisach.

Dlatego też prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej, dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 u.p.s.d. zdanie pierwsze, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. W myśl postanowień art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Jednocześnie w myśl art. 922 § 1 k.c. spadek stanowi ogół cywilnych majątkowych praw i obowiązków zmarłego. Z kolei art. 922 § 2 k.c. przewiduje, że nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika zasada sukcesji generalnej, co oznacza, że do masy spadkowej wchodzą wszystkie majątkowe prawa i obowiązki zmarłego istniejące w chwili jego śmierci, nawet jeżeli nie są znane. Fakt późniejszego ujawnienia się prawa lub obowiązku nie ma wpływu na ich zaliczenie do masy spadkowej, gdyż spadkobiercy nabywają spadek w stanie istniejącym w chwili jego otwarcia.

Jak wskazano wyżej, z mocy art. 922 § 2 k.c. wyłączone są ze spadkobrania prawa zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

W ocenie skarżącego uprawnienie spadkobiercy do żądania zwrotu wywłaszczonej nieruchomości pochodzi z mocy prawa, tj. art. 136 ust. 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zdaniem Sądu taki pogląd jest nieuprawniony, a prawidłowe jest stanowisko organu, że prawa majątkowe (w tym przedmiotowe roszczenie) są składnikiem masy spadkowej, dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania m.in. z wnioskiem o zwrot wywłaszczonej nieruchomości.

Stosownie bowiem do art. 136 § 3 Ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ. Warunkiem zwrotu nieruchomości jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej stosownie do art. 140.

Okoliczność , że uprawnienie do żądania zwrotu wywłaszczonej nieruchomości wynika z cytowanej ustawy bynajmniej nie świadczy o tym , że prawo to nie wchodzi do masy spadkowej . Wręcz przeciwnie, ustawodawca jako warunek żądania zwrotu wymaga posiadania między innymi statusu spadkobiercy czyli osoby, na którą przechodzi ogół praw i obowiązków osoby zmarłej stosownie do art. 922 kodeksu cywilnego. Oznacza to , że prawo do zwrotu podatnikowi wywłaszczonej nieruchomości ma swoje źródło w spadku. Gdyby bowiem skarżący nie posiadał statusu spadkobiercy, nie miałaby prawa wystąpienia z wnioskiem o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. Nie mogłaby więc skutecznie domagać się realizacji uprawnienia wynikającego z ustawy. Przepis art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami wyraźnie wskazuje na dwa podmioty, które uprawnione są do żądania zwrotu wywłaszczonej nieruchomości: poprzedniego właściciela oraz spadkobiercę poprzedniego właściciela legitymującego się, w chwili złożenia wniosku postanowieniem sądu stwierdzającym nabycie spadku. W literaturze przedmiotu zwraca się natomiast uwagę na konieczność legitymowania się przez spadkobiercę, w chwili złożenia wniosku o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, postanowieniem sądu stwierdzającym nabycie spadku (por. M. Bernaczyk, Roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości w ujęciu podmiotowym na tle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, PPiA 2005 Nr 67 s. 25).

Nie można również podzielić zarzutu naruszenia art. 7 w związku z art. 8 ust. 3 u.p.s.d. poprzez uznanie , że roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, stanowi prawo majątkowe, które należy uwzględnić w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, którego wartość odpowiada wartości rynkowej tego prawa majątkowego. Dyrektor Izby Skarbowej wyraźnie bowiem stwierdził , że nabycie prawa majątkowego w drodze spadku jest odrębną czynnością od realizacji tego prawa stąd dla ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy ustalić z udziałem strony wartość rynkową prawa majątkowego w postaci roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości w oparciu o art. 8 ust 3 u.p.s.d.

Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów (ust. 1). Natomiast wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (ust. 3).

Jednocześnie Sąd w pełni podziela wątpliwości skarżącego co do możliwości prawidłowej wyceny takiego prawa majątkowego , którego wartość jest uzależniona od wielu składowych, które mogą spełnić się dopiero w przyszłości . Niemniej jednak organ podatkowy pierwszej instancji nie dokonał próby takiej wyceny a zatem okoliczność ta nie może podlegać kontroli sądowej .

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów procesowych w stopniu mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia . Podnieść bowiem należy , że uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także przepisów dających podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonych aktów - art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie odniósł się do zarzutów naruszenia art. 1 u.p.s.d. w zw z art. 922 § 1 kc. szczegółowo przedstawiając swoje stanowisko w tej sprawie . Stwierdzenie natomiast naruszenia art. 7 i art. 8 ust. 3 u.ps.d. poprzez przyjęcie , że wartość roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości odpowiada wartości rynkowej tej nieruchomości było bezpośrednią przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji .

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).