Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1548/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 b§ 5 a
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia bezprzedmiotowości wniosku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 września 2017r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej działając na podstawie art. 13 § 2a, 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.- dalej: O.p.) po rozpatrzeniu zażalenia D.K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2017 r., stwierdzające, że wniosek z dnia 4 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych na podstawie umów o profesjonalne uprawianie piłki nożnej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej jest bezprzedmiotowy, gdyż do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zastosowanie znajduje interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że w dniu 26 maja 2017 r. wpłynął wniosek D.K. z dnia 4 maja 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

We wniosku podano, że wnioskodawca jest sportowcem trudniącym się zawodowo grą w piłkę nożną, którą to grę realizuje na podstawie zawartych z klubami sportowymi kontraktów na profesjonalne uprawianie piłki nożnej. W ramach tychże kontraktów Wnioskodawca świadczy usługi polegające na profesjonalnym uprawianiu sportu tj. grze w piłkę nożną na rzecz drużyn piłkarskich. Umowy te stanowią umowy o świadczenie usług, do których stosuje odpowiednio przepisy o zleceniu, tj. umowy, o których mowa w art. 750 Kodeksu Cywilnego. Obecnie Wnioskodawca uprawia sport w wykonaniu umowy łączącej go ze Spółką Akcyjną, która to umowa również jest umową z art. 750 Kodeksu Cywilnego.

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie na własny rachunek działalności gospodarczej obejmującej świadczenie usług polegających na profesjonalnym uprawianiu sportu, tj. grze w piłkę nożną na rzecz drużyn piłkarskich. Wraz z podjęciem tej działalności gospodarczej wnioskodawca złożył do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej wniosek o wpis oraz zawarł umowę zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach prowadzenia tejże działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskiwany przez wnioskodawcę na podstawie zawartych umów zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej zawartych w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na profesjonalnym uprawianiu sportu może zostać zakwalifikowany do przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 punkt 3 ustawy o PIT?

Z uwagi na to, że w dniu 22 maja 2014 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w zakresie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza - wydał interpretację ogólną nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r. poz. 21, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie z dnia 30 czerwca 2017 r. nr [...], w którym stwierdził, że do stanu faktycznego opisanego w tym wniosku ma zastosowanie ww. interpretacja ogólna.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W świetle art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej, jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji.

Nie zgadzając się z treścią powyższego rozstrzygnięcia, w dniu 12 lipca 2017 r. (data nadania) wnioskodawca złożył zażalenie.

W złożonym zażaleniu wnioskodawca zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisu art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanic prawnym.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów wnioskodawca wskazał, iż w jego ocenie do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego oraz do interpretacji indywidualnej, która winna być wydana na skutek tego wniosku może mieć zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 roku, znak DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 ze względu na zbieżność zagadnień nimi objętych. W szczególności pogląd wyrażony w tej interpretacji ogólnej winien być brany pod uwagę przy uzasadnianiu interpretacji indywidualnej, a więc stanowić jeden z argumentów za określonym stanowiskiem zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej, ale nie powinien zastępować interpretacji indywidualnej.

Zdaniem wnioskodawcy, interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 roku, znak DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 została wydana w odmiennym stanie faktycznym niż zdarzenie przyszłe objęte wnioskiem. Innymi słowy, u jej podstaw nie legło zagadnienie, które stanowi przyszły stan faktyczny podany we wniosku. Interpretacja ogólna w sensie ścisłym nie dotyczy tylko i wyłącznie zagadnienia uprawiania piłki nożnej w ramach zorganizowanej działalności, ale różnych stanów faktycznych.

Co więcej, interpretacja ogólna - w ocenie Wnioskodawcy - nie chroni w żadnej mierze podatnika. W związku z czym konieczne wydaje się dość ścisłe i rygorystyczne wykładanie art. 14 b § 5a Ordynacji podatkowej w zakresie pozostawiania wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych jako bezprzedmiotowych.

Rozpoznając wniesione zażalenie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podniósł, co następuje.

Regulacje dotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego zostały zawarte w rozdziale 1a działu II-go Ordynacji podatkowej.

Jak stanowi art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności:

1) dokonując ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek (interpretacje ogólne),

2) wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe)

- przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Wskazać należy, że celem wydania interpretacji ogólnej jest ujednolicenie określonych przepisów prawa podatkowego, czyli spowodowanie, aby nie wystąpiła rozbieżność w ich stosowaniu lub aby rozbieżność ta całkowicie zanikła.

W konsekwencji Minister Finansów wydając interpretację ogólną przedstawia w niej własny pogląd w zakresie rozumienia (odczytywania) treści danych przepisów, czyli wyraża własną ocenę prawną, a nie wydaje rozstrzygnięcia.

Ponadto w myśl art. 14a § 1a Ordynacji podatkowej, interpretacja ogólna powinna zawierać w szczególności:

1) opis zagadnienia, w związku z którym jest dokonywana interpretacja przepisów prawa podatkowego;

2) wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego do opisanego zagadnienia wraz z uzasadnieniem prawnym.

Zatem istotnym elementem interpretacji ogólnej jest w szczególności opis zagadnienia, w świetle którego jest dokonywana interpretacja przepisów prawa podatkowego oraz wyjaśnienie zakresu i stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego do opisanego zagadnienia wraz z uzasadnieniem prawnym.

Wobec tego powyższa regulacja daje możliwość zestawienia treści interpretacji ogólnych z zagadnieniami wskazywanymi we wnioskach o interpretacje indywidualne oraz w wydanych interpretacjach indywidualnych.

Z kolei w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ze wskazanej wyżej regulacji wynika, że z wnioskiem może wystąpić podmiot, u którego wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Zatem, interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie.

Z powyższego przepisu wynika więc, że skutki interpretacji indywidualnej dotyczą tylko tego podmiotu, dla którego została ona wydana (indywidualność interpretacji).

Interpretacja indywidualna wydawana jest na podstawie okoliczności faktycznych ujawnianych przez zainteresowanego w treści wniosku o jej wydanie.

W związku z tym - stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W świetle art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej, jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie.

Przepis art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej odnosi się do sytuacji, gdy występuje zbieżność wniosku o interpretację indywidualną z treścią aktualnej interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym. W tym przypadku ustawodawca jednoznacznie wskazał, aby zaistnienie takiej sytuacji skutkowało otrzymaniem przez wnioskodawcę potwierdzenia o możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej, bez konieczności wydawania interpretacji indywidualnej. Nie ma bowiem racjonalnych przesłanek, aby powielać treść interpretacji ogólnej w kolejnych aktach, tj. interpretacjach indywidualnych, tym bardziej, że każdy ma możliwość zastosowania się do interpretacji ogólnej. A w konsekwencji do powoływania się na wynikającą z tego tytułu ochronę prawną, której treść oraz zasady są analogiczne jak przy interpretacji indywidualnej. W sytuacji wskazanej powyżej uzasadnione jest zatem, aby wniosek zainteresowanego o wydanie interpretacji indywidualnej załatwiony był poprzez stwierdzenie, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, opisanego we wniosku, zastosowanie znajduje interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku.

Ponadto należy podkreślić, że - wbrew twierdzeniom wnioskodawcy - instytucja interpretacji ogólnej gwarantuje ochronę prawną podmiotowi, który zastosował się do wydanej oceny prawnej danego zagadnienia, w zakresie unormowanym w art. 14k-14m Ordynacji podatkowej.

Wobec tego ustawodawca szczególne znaczenie przypisuje gwarancyjnej (ochronnej) funkcji instytucji interpretacji ogólnej. Stosownie bowiem do art. 14k § 2 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji ogólnej nie może szkodzić wnioskodawcy, który się do niej zastosował. Jednakże, aby zastosowanie się do wydanej interpretacji ogólnej było możliwe, zagadnienie jakie zaistnieje po stronie wnioskodawcy, musi odpowiadać zagadnieniu jakie zostało przedstawione w interpretacji ogólnej.

W dniu 22 maja 2014 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, wydał interpretację ogólną nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 w zakresie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza, opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r. poz. 21.

W powołanej powyżej interpretacji Minister Finansów analizując obowiązujące w tym zakresie uregulowania wskazał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności. Są to, m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, przychody z uprawiania sportu, przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych, przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło przy spełnieniu dodatkowych warunków, przychody menedżerów z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Natomiast w przypadku źródła przychodów - działalność gospodarcza, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjęto regułę, że do tego źródła zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w ww. ustawie, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej obowiązującą dla celów podatku dochodowego.

W dalszej części interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdza, że analiza brzmienia niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. art. 13 pkt 8 i 9 oraz art. 41 ust. 2 ww. ustawy) pozwala na uznanie, że podatnik może, jeżeli uzyskuje przychody w warunkach spełniających przesłanki działalności gospodarczej, zakwalifikować te przychody do źródła - działalność gospodarcza, nawet w sytuacji gdy wymienione są w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Reasumując, z treści interpretacji ogólnej z dnia 22 maja 2014 r. nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 wynika, zdaniem organu, że podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że ze sformułowanego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania wynika, że wnioskodawca powziął wątpliwości czy przychód uzyskiwany przez niego na podstawie zawartych umów zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej zawartych w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na profesjonalnym uprawianiu sportu może zostać zakwalifikowany do przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 punkt 3 ustawy o PIT.

Wobec tego należy stwierdzić, że zakres wynikający z zadanego we wniosku pytania dotyczy możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza.

Jednocześnie przedstawiając opis zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że jest sportowcem trudniącym się zawodowo grą w piłkę nożną, którą to grę realizuje na podstawie zawartych z klubami sportowymi kontraktów na profesjonalne uprawianie piłki nożnej. W ramach tychże kontraktów wnioskodawca świadczy usługi polegające na profesjonalnym uprawianiu sportu tj. grze w piłkę nożną na rzecz drużyn piłkarskich. Umowy te stanowią umowy o świadczenie usług, do których stosuje odpowiednio przepisy o zleceniu, tj. umowy, o których mowa w art. 750 Kodeksu Cywilnego.

Obecnie wnioskodawca uprawia sport w wykonaniu umowy łączącej go ze Spółką Akcyjną, która to umowa również jest umową z art. 750 Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie na własny rachunek działalności gospodarczej obejmującej świadczenie usług polegających na profesjonalnym uprawianiu sportu, tj. grze w piłkę nożną na rzecz drużyn piłkarskich. Wraz z podjęciem tej działalności gospodarczej wnioskodawca złożył do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej wniosek o wpis oraz zawarł umowę zlecenia na profesjonalne uprawianie piłki nożnej w ramach prowadzenia tejże działalności gospodarczej.

Organ podkreślił, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

a) stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

b) stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz

c) zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

W związku z powyższym należy stwierdzić,, iż w niniejszej sprawie wątpliwości wnioskodawcy dotyczyły możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych na podstawie umów o profesjonalne uprawianie piłki nożnej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tym samym opis sprawy przedstawiony przez wnioskodawcę i sformułowane do niego pytanie odpowiadały zagadnieniu do którego odnosi się wydana interpretacja ogólna. Również przepisy na podstawie których tut. organ miałby wydać interpretację indywidualną są tożsame z przepisami zawartymi w interpretacji ogólnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej był zbieżny z zagadnieniem przedstawionym w interpretacji ogólnej, zasadnym stało się rozstrzygnięcie sprawy poprzez wskazanie wnioskodawcy możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej i wydanie postanowienia o bezprzedmiotowości wniosku.

Minister Finansów wydając interpretację ogólną wyjaśnił treści danych przepisów, poprzez wyrażenie własnej oceny prawnej dotyczącej możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego bezzasadny jest zarzut wnioskodawcy mówiący, że zagadnienie będące przedmiotem wniosku jest o wiele bardziej skomplikowane i złożone, niż to przedstawiono w interpretacji ogólnej. Ponieważ w wydanej interpretacji ogólnej zakres jaki został zinterpretowany odpowiada zakresowi, jaki przedstawił wnioskodawca we wniosku ORD-IN o wydanie interpretacji indywidualnej. Tym samym organ podatkowy wydając postanowienie o bezprzedmiotowości wniosku nie naruszył art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na wskazane okoliczności, w niniejszej sprawie wystąpiła sytuacja, uniemożliwiająca rozpatrzenie przedmiotowego wniosku. W konsekwencji wniosek z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 20 lipca 2017 r.) uzyskał przymiot bezprzedmiotowości, ponieważ brak było podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

W rozpatrywanej sprawie oczywistość bezprzedmiotowości wynika bowiem z tego, że żądanie wnioskodawcy nie dotyczy sprawy podlegającej rozstrzygnięciu, co do istoty, przez organ podatkowy. Należy bowiem podkreślić, że z literalnego brzmienia przytoczonego powyżej art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej wynika, że obowiązkiem organu podatkowego - w sytuacji stwierdzenia zastosowania interpretacji ogólnej - jest wyłącznie wydanie postanowienia o bezprzedmiotowości wniosku ze wskazaniem oznaczenia tej interpretacji oraz podaniem miejsca jej publikacji.

Wobec tego, jeżeli Minister Finansów wydał interpretację ogólną w zakresie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza, to tut. organ nie miał prawa wydać interpretacji indywidualnej w tej kwestii, tylko był zobowiązany do zakończenia sprawy, poprzez wydanie postanowienia o bezprzedmiotowości, co w niniejszej sprawie uczynił.

Skargę na powyższe postanowienie do WSA wniósł D.K. zarzucając naruszenie art. 14b § 5a O.p., poprzez przyjęcie, że przedstawione we wniosku zdarzenie odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że w jego ocenie do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego oraz do interpretacji indywidualnej, która winna być wydana na skutek tego wniosku może mieć zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 r. ze względu na zbieżność zagadnień nimi objętych. W szczególności pogląd wyrażony w tej interpretacji ogólnej winien być brany pod uwagę przy uzasadnianiu interpretacji indywidualnej, a więc stanowić jeden z argumentów za określonym stanowiskiem zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej, ale nie powinien zastępować interpretacji indywidualnej.

Zdaniem skarżącego, interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 roku, została wydana w odmiennym stanie faktycznym niż zdarzenie przyszłe objęte wnioskiem. Innymi słowy, u jej podstaw nie legło zagadnienie, które stanowi przyszły stan faktyczny podany we wniosku. Interpretacja ogólna w sensie ścisłym nie dotyczy tylko i wyłącznie zagadnienia uprawiania piłki nożnej w ramach zorganizowanej działalności, ale różnych stanów faktycznych.

Co więcej, interpretacja ogólna jest pismem Ministra Finansów zawierającym wykładnię przepisów prawa podatkowego na tle zaistniałych rozbieżności powstałych wskutek stosowania tych przepisów przez podległe mu organy podatkowe. W opinii skarżącego, nie jest to z pewnością akt normatywny, gdyż nie zawiera treści normatywnych, choć ma charakter abstrakcyjny. Nie ma również charakteru aktu administracyjnego, ponieważ nie rozstrzyga w sposób władczy o uprawnieniach lub obowiązkach adresata. Nie sposób również uznać, że stanowi źródło prawa lub akt wewnętrzny stosowania prawa. Wykładnia urzędowa nie może być podstawą decyzji podatkowych wobec obywateli i innych podmiotów prawa. Interpretacji tych nie uznaje się za wiążące organy podatkowe. Taki stan prawny jest skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 11 maja 2004 r. (K 4/03, OTK-A 2004, nr 5, poz. 41), który w poprzednim stanie prawnym uchylił jako niezgodny z art. 78 i 93 ust. 2 Konstytucji RP, art. 14 § 2 O.p. w części stanowiącej, że interpretacje Ministra Finansów wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

Skarżący wskazał również, że wyłączną kompetencję do wydania takiej interpretacji ma Minister Finansów i organ ten może w zasadzie w każdym czasie zmienić wydaną przez siebie interpretację ogólną. Treść interpretacji ogólnej - a także jej zmiana - nie może być przez kogokolwiek zaskarżona. Zdaniem skarżącego, nie chroni ona podatnika w taki sposób jak interpretacja indywidualna. W związku z czym konieczne wydaje się dość ścisłe i rygorystyczne wykładanie art. 14 b § 5a O.p. w zakresie pozostawiania wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych jako bezprzedmiotowych.

Mając na uwadze powyższe - w ocenie skarżącego - zasadne jest wydanie w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej zgodnej z wnioskiem i przedstawionym przez wnioskodawcę stanowiskiem, skoro zbieżny pogląd zawiera w szczególności interpretacja ogólna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718) - określanej dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie.

Mając na względzie powołane powyżej zasady, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przez organ interpretacyjny art. 14b § 5 O.p.. Stosownie do treści tego przepisu jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku.

Przepis ten zatem znajdzie zastosowanie w sytuacji gdy stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odpowiadają zagadnieniu, które było już przedmiotem interpretacji ogólnej. Podkreślenia wymaga użycie przez ustawodawcę sformułowania "odpowiadają", co oznacza, że nie muszą być tożsame, ale powinna wystąpić taka zbieżność istotnych elementów stanu faktycznego, że zastosowanie znajdą te same normy prawne.

W dniu 22 maja 2014 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną (sygn. DD2/033/30/KBF/RD-47426), w zakresie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła działalność gospodarcza. Problem analizowany przez Ministra Finansów dotyczył tego, czy np. przychody sportowców, czy trenerów zaliczane do tej właśnie kategorii przychodów mogą być rozliczane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Z treści interpretacji ogólnej wynika, że podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 u.p.d.o.f. może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy.

W ocenie Sądu opis sprawy przedstawiony przez wnioskodawcę i sformułowane do niego pytanie odpowiadały zagadnieniu, do którego odnosi się wydana interpretacja ogólna, o czym zasadnie skonstatował organ odwoławczy.

Wbrew twierdzeniom wnioskodawcy, rację mają organy, że instytucja interpretacji ogólnej gwarantuje ochronę prawną podmiotowi, który zastosował się do wydanej oceny prawnej danego zagadnienia w zakresie unormowanym w art. 14k-14m O.p.. Stosownie bowiem do treści art. 14k § 2 O.p. zastosowanie się do interpretacji ogólnej nie może szkodzić wnioskodawcy, który się do niej zastosował. Jednakże, aby zastosowanie się do wydanej interpretacji ogólnej było możliwe, zagadnienie jakie zaistnieje po stronie wnioskodawcy, musi odpowiadać zagadnieniu jakie zostało przedstawione w interpretacji ogólnej.

W ocenie Sądu organ prawidłowo uznał, że stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację odpowiadał stanowi faktycznemu opisanemu w interpretacji ogólnej, bowiem w obu przypadkach istotną kwestią jest materialnoprawny charakter przychodów uzyskiwanych na podstawie umów o profesjonalne uprawianie piłki nożnej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Kwestionując zbieżność tych stanów faktycznych, skarżący nie przedstawił jednak żadnej okoliczności faktycznej, która mogłaby różnić te stany, a tym samym wymagałaby indywidualnej oceny i wydania interpretacji przez organ.

W konsekwencji Sąd uznał, że organ interpretacyjny nie naruszył dyspozycji art. 14b § 5a O.p. i słusznie skorzystał z dyspozycji tego przepisu, wydając postanowienie stwierdzające bezprzedmiotowość wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Konstatacja w zakresie wykładni tego przepisu wynika nie tylko z dyrektywy wykładni językowej, ale również celowościowej i funkcjonalnej. Organ, w motywach zaskarżonego postanowienia i w odpowiedzi na skargę, szczegółowo i trafnie wskazał na ratio legis instytucji z art. 14b § 5a O.p., skutkach wydania interpretacji ogólnej i Sąd tę argumentację w pełni akceptuje.

Mając powyższe względy na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.

DSz