Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 924/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1  pkt 3  lit. b
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana,, Sędzia WSA Bożena Suleja, Protokolant Magdalena Strzałkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi K. i M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu odwołania K. i M. małżonków M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w wysokości [...] zł. – utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy ustalił, że w efekcie przeprowadzonego postępowania organ pierwszej instancji określił podatnikowi M. M. wysokość straty z działalności gospodarczej w kwocie [...] zł. Organ wskazał ponadto, że podatnik nie wykazał w zeznaniu podatkowym za 2004 r. przychodu w wysokości [...] zł., dotyczącego odszkodowania w kwocie [...] zł. wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 12 września 1998 r. ([...] zł. ) wypłaconego przez Urząd Skarbowy w B. w związku z wykonaniem wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...]. Odszkodowanie zasądzone zostało na rzecz podatnika w związku z wydaniem w dniu 27 czerwca 1994 r. decyzji podatkowej, która następnie została uchylona w administracyjnym toku instancji. Organ pierwszej instancji – wobec powyższych ustaleń – określił decyzją z dnia [...] Nr [...] wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł. oraz dochód z tytułu odszkodowania w kwocie [...] zł.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podatnicy zarzucili naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na w/w decyzję podatnicy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07 uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że materiał dowodowy sprawy wymaga uzupełnienia o wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...], sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem i winien być ponownie rozpatrzony z uwzględnieniem treści tego dokumentu i innych zgromadzonych w sprawie dowodów oraz oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu uchylającym decyzję organu odwoławczego.

Z tych też przyczyn, organ podatkowy II instancji decyzją Nr [...] z dnia [...] uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją Nr [...] określił K. i M. małżonkom M. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie [...] zł. oraz stratę z działalności gospodarczej w kwocie [...] zł. W przedmiotowej decyzji organ podatkowy uznał za wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowanie, którego wysokość wynikała z wyroku sądowego sygn. akt [...] z dnia [...] w kwocie [...] zł., natomiast wypłacone odsetki od odszkodowania w kwocie [...] zł. zostały opodatkowane na podstawie art. 20 ust. I w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy. Wydatki poniesione w związku z postępowaniem sądowym uznano w kwocie [...] zł.

Pismem z dnia 07.06.2009 r. podatnicy odwołali się od powyższej decyzji. Decyzji zarzucono niezgodne z prawem opodatkowanie odsetek od otrzymanego odszkodowania oraz zaniżenie wysokości kosztów związanych z postępowaniem sądowym o odszkodowanie. Podatnicy nie zgłosili żadnych zarzutów dotyczących wysokości określonej straty z działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. po analizie materiału dowodowego oraz po rozpatrzeniu argumentów podniesionych w odwołaniu zauważał, że wyrokiem z dnia [...] sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w K. zasądził od Skarbu Państwa reprezentowanego przez Urząd Skarbowy w B. na rzecz M. M. kwotę [...] zł. z ustawowymi odsetkami od 12 września 1998r. oraz zwrot kosztów procesu w wysokości [...] zł. Następnie w dniu [...] Sąd Apelacyjny w K. Wydział Cywilny (wyrok – sygn. akt [...]) oddalił wniesioną od wymienionego wyżej orzeczenia apelację Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego w B..

Ustawowe odsetki naliczone przez organ podatkowy za okres od dnia 12.09.1998 r. do dnia 18.03.2004 r. wyniosły [...] zł. Łączna kwota odszkodowania na rzecz M. M. wyniosła [...] zł. Powyższą kwotę organ podatkowy pierwszej instancji przekazał na konto bankowe K. M. (zgodnie z dyspozycją M. M. złożoną przez Kancelarię A s.c. – pismo z dnia 18.03.2004r. znak: L.dz.[...]). W dniu 22.04.2005 r. została doręczona podatnikowi informacja PIT-8C o wypłaconych M. M. należnościach w 2004 r.

Organ zaakcentował, iż poza sporem pozostaje okoliczność, że M. M. otrzymał w 2004 r. odszkodowanie zasądzone w/w wyrokiem wraz z odsetkami w kwocie [...] zł. Organ podatkowy pierwszej instancji wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07 7 uznał, że otrzymane przez M.M. odszkodowanie w kwocie [...] zł. korzystało ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestią sporną w sprawie pozostały otrzymane odsetki od odszkodowania oraz wysokość kosztów związanych z postępowaniem sądowym.

W złożonym odwołaniu podatnicy podnieśli, że odszkodowanie w tym konkretnym przypadku zostało obliczone przez biegłą na podstawie odsetek bankowych a w pozostałej części winny być naliczone odsetki ustawowe. W ocenie podatników do obliczenia odszkodowania użyto odsetek bankowych jak również ustawowych, dlatego zwolniona od podatku dochodowego jako odszkodowanie winna być cała kwota [...] tj. odszkodowanie w wysokości [...] zł. oraz odsetki w wysokości [...] zł.

Nie zgadzając się z argumentacją zawartą w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w K. stwierdził, że: "Gdyby pozwany nie podjął wadliwej decyzji, pieniądze te byłyby jak dotychczas umieszczone na lokatach terminowych i powód z tytułu odsetek w okresie od 30 czerwca 1994 r. do 11 września 1998r. uzyskałby kwotę [...] zł – vide opinia biegłej sądowej S.O.". W wyroku tym Sąd stwierdza dalej, że: "Kwota wyrządzonej przez pozwanego powodowi szkody została w sposób precyzyjny wyliczona przez biegłą sądową S.O., czego obie strony nie kwestionowały". Natomiast w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] Sąd Apelacyjny stwierdził, że: "Szkody powoda nie mogły stanowić notorycznie znane odsetki podatkowe, bo te należą się Skarbowi Państwa od podatnika i mają rzeczywiście określony przepisami wymiar. Odsetki natomiast od lokat terminowych są różne w różnych bankach i wysokość oprocentowania zależy od oferty poszczególnych banków. Sąd (tj. Sąd Okręgowy w K.) całkowicie prawidłowo i w oparciu o wyrok Sądu Apelacyjnego ustalił, że szkodę powoda stanowi nieuzyskanie tych odsetek od lokat, jakie osiągnąłby w banku, w którym przed uiszczeniem zawyżonej należności podatkowej i odsetek od niej lokował swój kapitał". Z przedstawionych powyżej wyroków wynika, że odszkodowaniem jest kwota [...] zł., która została określona w wysokości odsetek od lokat terminowych w [...].

Jak zauważył organ odwoławczy, odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody przez osobę zobowiązaną na rzecz poszkodowanego. Odsetki zaś stanowią wynagrodzenie za używanie cudzych pieniędzy lub innych rzeczy zamiennych bądź za opóźnienie zapłaty wymagalnej już sumy pieniężnej, bądź wreszcie za utratę możliwości używania sumy wyłożonej w interesie drugiej strony i podlegającej zwrotowi. Odsetki mogą być traktowane jako wynagrodzenie za przedłużone a nieuzasadnione korzystanie z cudzego kapitału; należą się niezależnie od obowiązku wykazania szkody, nie wyłączają dochodzenia odszkodowania, jeżeli spełnione zostają wymagane do tego przesłanki. Tym samym odsetki są wyrazem odpowiedzialności dłużnika o charakterze gwarancyjnym.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy w pierwszej kolejności dokonał ustalenia zakresu zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podkreślając, że artykuł 21, umieszczony został w rozdziale 3 obejmującym zwolnienia przedmiotowe. Jak każdy przepis regulujący zwolnienia podatkowe, powinien on być interpretowany ściśle. Dokonany przez ustawodawcę w omawianej regulacji zapis, iż "wolne od podatku dochodowego są odszkodowania" bez użycia słowa "odsetki" powoduje, iż jedynie te pierwsze /odszkodowania/, a nie te ostatnie /odsetki/, mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto zdaniem organu, gdyby ustawodawca chciał zwolnić z opodatkowania odsetki, to uczyniłby to wymieniając je w przepisie, jak przykładowo uczynił to w odniesieniu do odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń – art. 21 ust. 1 pkt 95, czy też odsetek i kwot rekompensat otrzymanych na podstawie ustawy o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe – art. 21 ust. 1 pkt 52 updof. W związku z powyższym brak jest podstaw do przyjęcia, że użyte w przepisie art. 21 ust. pkt 3 ustawy pojęcie "odszkodowanie" obejmuje również odsetki ustawowe.

Organ zauważył, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się "inne źródła". Dookreślenie tego pojęcia znajduje się w art. 20 ust. 1 w/w ustawy. Do przychodów z innych źródeł zalicza się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Zarówno przepis art. 10 ust. 1 jak i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rozstrzyga wprost, co jest przychodem z innych źródeł. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę określenia "w szczególności", co oznacza że katalog innych źródeł przychodów zawarty w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy traktować jako katalog otwarty (przykładowy).

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w myśl art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsetki od zasądzonego odszkodowania stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym należącym do kategorii przychodu z innych źródeł. Nie podlegają one zwolnieniu od opodatkowania z mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, ani na mocy żadnego innego przepisu ustawowego, w związku z czym podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak zaakcentował organ, kolejną sporną kwestią była wysokość kosztów uzyskania przychodu związanych z postępowaniem sądowym o odszkodowanie. W tym zakresie organ wyjaśnił, iż w dniu 20.01.2006 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo podatnika M.M., w którym zwrócił się o uznanie za koszty uzyskania przychodu wydatków, udokumentowanych fakturami wystawionymi w 2004 r. przez Kancelarię Prawniczą A s.c. z siedziba w K., ul. [...], poniesionych w związku z zapłatą wynagrodzenia adwokackiego w sprawie sygn. akt [...] oraz sygn. akt [...]. Do pisma załączono duplikaty faktur:

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.

Następnie pismem z dnia 08.06.2006 r. (data wpływu 19.06.2006 r.) podatnik zwrócił się o uznanie za koszty uzyskania przychodu wydatków udokumentowanych dowodami wypłaty dotyczącymi również wynagrodzenia adwokackiego w w/w sprawie. W załączeniu przedstawiono kserokopie dowodów wpłaty KP:

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.

Ze złożonych przez Kancelarię A s.c. wyjaśnień wynika, że na podstawie w/w dowodów wpłat KP została wystawiona w dniu 22.05.2001 r. faktura nr [...] na kwotę netto [...] zł. (tj. [...] zł. brutto) natomiast pozostała kwota [...] zł. nie dotyczyła wynagrodzenia Kancelarii za zastępstwo procesowe i została zwrócona M.M..

W dniu 19.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) podatnicy przesłali do organu podatkowego kserokopie dowodów opłat sądowych (dot. sprawy sygn. akt [...]):

- bankowy dowód wpłaty z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- polecenie przelewu z dnia [...] na kwotę [...] zł. oraz opłaty za opinię biegłego z dnia 03.04.2003 r. w kwocie [...] zł – polecenie przelewu/wpłaty gotówkowej. W dniu 23.09.2008 r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęło pismo, w którym podatnicy oświadczyli, "że koszty poniesione przez stronę podczas postępowania podatkowego w latach 1998-2000 oraz w toku postępowania przed sądami powszechnymi w latach 2000-2004 związane z uczestnictwem strony w postępowaniu zostały oszacowane przez podatnika M. M. na łączną kwotę [...] zł. oraz przez podatniczkę K. M. na łączną kwotę [...] zł." Do oświadczenia tego nie załączono żadnych dowodów na potwierdzenie dokonania opisanych wydatków.

W dniu 04.03.2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. (wezwanie nr [...]) zwrócił się do podatników o precyzyjne wyjaśnienie czego dotyczą oszacowane koszty w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia 17.03.2009 r. K. M. zwróciła się do organu podatkowego pierwszej instancji o przedłużenie terminu na dostarczenie wyjaśnień w sprawie oszacowanych kosztów z uwagi na to, że szczegółowe dane dotyczące tych kosztów wymagają odszukania odpowiednich dokumentów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przychylił się do prośby podatniczki. Następnie w dniu 21.04.2009 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo, w którym podatnicy wyjaśniają, że wydatki poniesione w latach 1998-2004 obejmowały: przejazdy samochodami osobowymi, zakupy specjalistycznych książek podatkowych, prasy, wyjazdy na konsultacje prawnicze do m.in. W., G., G., opłaty związane z tymi konsultacjami. Ogólną kwotę tę wydatków określono na [...] zł. Podatnicy nie przedstawili żadnych dowodów poniesienia wydatków tłumacząc się odległym czasem ich poniesienia, jednocześnie wnosząc o powołanie przez Urząd Skarbowy biegłego w tym zakresie.

W dniu 14.05.2009 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w B. wniosek, w którym podatnicy zwrócili się do organu podatkowego o odebranie od strony postępowania oświadczenia w myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej dotyczącego poniesionych kosztów. W związku z powyższym wnioskiem pismem nr [...] z dnia [...] organ podatkowy wezwał podatników do osobistego zgłoszenia się w terminie 3 dni od daty otrzymania wezwania w celu złożenia oświadczenia w myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej. K. M. odebrała wezwanie w dniu 19.05.2009 r. dlatego termin do zgłoszenia się upłynął w dniu 22.05.2009 r. Podatnicy nie zgłosili się w wyznaczonym terminie oraz nie skontaktowali się z organem podatkowym w celu przesunięcia terminu.

Wobec powyższych ustaleń organ podatkowy pierwszej instancji przyjął jako zasadne dowody poniesienia wydatków związanych z postępowaniem sądowym w kwocie [...] zł. (tj. [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł.).

Nie uwzględniono wydatków z dowodów wpłaty KP na kwotę [...] zł., która wg. informacji uzyskanych z Kancelarii A s.c. zostały podatnikom zwrócone oraz wydatków dodatkowych oszacowanych na kwotę [...] zł., z uwagi na nie przedstawienie przez podatników jakichkolwiek dowodów na ich poniesienie. Wydatki w kwocie [...] zł. zostały pomniejszone o kwotę [...] zł., która została zwrócona podatnikowi przez Urząd Skarbowy w B. tytułem zwrotu kosztów procesowych na podstawie art. 98 § 1 Kodeks postępowania cywilnego. Ostatecznie wydatki związane z postępowaniem sądowym określono na kwotę [...] zł. ([...] zł – [...] zł).

Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na treść art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podniósł, że nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów za źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego. Zasadnie zatem organ podatkowy określił wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu postępowania sądowego proporcjonalnie tj. w 54,32 % ogólnej kwoty wydatków czyli [...] zł. ( kwota odsetek [...] zł., które podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowiła 54,32% ogólnej kwoty wypłaconej przez Urząd Skarbowy tj. odszkodowanie: [...] zł + odsetki ustawowe: [...] – łącznie [...] zł.).

W odwołaniu podatnicy kwestionując nie uznanie przez organ podatkowy wydatków w kwocie [...] zł., stanowiących część wynagrodzenia dla Kancelarii Adwokackiej A s.c, zarzucili organowi podatkowemu pierwszej instancji, że nie wskazał, który z załączonych dowodów wpłaty KP nie został uznany w związku z w/w sprawą i z tego powodu strona nie mogła odnieść się do stawianego zarzutu w ograniczeniu kwoty związanej z kosztami procesu.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał w/w zarzut za niezrozumiały, wskazując, że zarówno pismo Kancelarii A s.c. z dnia 10.07.2006 r. jak i notatka służbowa z dnia 20.07.2006 r. dotycząca rozmowy z K. L. współwłaścicielką Kancelarii A s.c. znajdują się w aktach sprawy, z którymi podatniczka została zapoznana na podstawie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w dniu 30.04.2009 r. Natomiast oczywistym jest, że skoro faktura nr [...] została wystawiona przez Kancelarię A s.c. w dniu [...] dotyczyła dowodów wpłaty z roku 2001.

Organ odwołał się do regulacji zawartej w treści art. 22 ust. 1 updof, podkreślając, że pojęcie kosztów oparte jest na klauzuli generalnej, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów taksatywnie wymienionych w art. 23 tej ustawy. Gramatyczna wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod tym jednakże warunkiem, że po pierwsze zostały one faktycznie poniesione, po drugie mają one bezpośredni związek z przychodem, i po trzecie nie są to koszty wymienione w art. 23 w/w ustawy. Dla bytu rozpoznawanej sprawy zasadnicze znaczenie ma pojęcie kosztu poniesionego. Koszt związany jest z reguły z wydatkiem, a zatem zwrot .,koszty poniesione" oznacza, że chodzi o koszty faktycznie i bezspornie poniesione przez podatnika. Są to zatem takie wydatki, które mają charakter definitywny i nie podlegają zwrotowi. Rzeczywistość kosztów wiąże się z przestrzeganiem zasady, że koszty potrącane przyjmuje się w kwocie, w której faktycznie zostały poniesione. Oprócz wcześniej wymienionych warunków koszty muszą spełniać kryterium formalne, a wiec zostać prawidłowo udokumentowane przez podatnika. Podatnik ma bowiem obowiązek wykazania faktu poniesienia kosztu i jego związku z uzyskanym przychodem. Co istotne, podatnik ma obowiązek udowodnić fakt poniesienia kosztów i wydatków w sposób nie budzący wątpliwości.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż zasadnie organ I instancji nie uwzględnił wydatków oszacowanych przez podatników na kwotę [...] zł. w kosztach uzyskania przychodów, gdyż strona oprócz oświadczenia złożonego w piśmie z dnia 21.04.2009 r. nie przedstawiła żadnych dowodów na ich poniesienie. Ponadto dwa złożone oświadczenia w tym zakresie nie były ze sobą zgodne. W piśmie z dnia 23.09.2008 r. określono kwotę wydatków dodatkowych w wysokości [...] zł., natomiast w piśmie z dnia 21.04.2009 r. na kwotę [...] zł., nie składając jednocześnie wyjaśnień na temat tej różnicy. Zaznaczył również, że na wcześniejszych etapach postępowania, (postępowanie toczy się od 2005 r.) podatnicy nie zgłaszali poniesienia kosztów dodatkowych. W konsekwencji organ ten uznał, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo określił K. i M. M. dochód z innych źródeł, przyjmując, że:

- przychód wyniósł [...] zł.;

- koszty uzyskania przychodu wyniosły [...] zł.;

- dochód wyniósł [...] zł.;

oraz należny podatek dochodowy za 2004 r. ukształtował się w kwocie [...] zł.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu wydania decyzji bez wyczerpującego przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu tj. nie odebrania przez Urząd Skarbowy oświadczenia na podstawie art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej oraz nie powołania biegłego w zakresie oszacowanych kosztów w kwocie [...] zł., organ odwoławczy wyjaśnił, że Urząd Skarbowy w B. w odpowiedzi na złożony w dniu 14.05.2009 r. wniosek o odebranie oświadczenia w myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej pismem nr [...] z dnia 18.05.2009 r. wezwał podatników do osobistego zgłoszenia się w terminie 3 dni od daty otrzymania wezwania w celu złożenia przedmiotowego oświadczenia, jednakże podatnicy nie zgłosili się w wyznaczonym terminie, nie wystąpili także o ewentualne przesunięcie terminu do dokonania tej czynności. Pismo w sprawie przesunięcia terminu (wysłane w dniu 25.05.2009 r. ) wpłynęło do organu dopiero w dniu, w którym została wydana decyzja podatkowa tj. [...]. W piśmie tym podatnicy wskazali, że powodem nie zgłoszenia się w wyznaczonym terminie był wyjazd związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy podkreślił, że skoro strona zwracała się z wnioskiem do organu podatkowego a następnie nie reagowała na wezwanie tego organu do dokonania czynności określonej we wniosku, w sytuacji gdy wezwanie zostało doręczone osobiście stronie postępowania, świadczy o niedostatecznej staranności strony w prowadzeniu własnych spraw. Ponadto powód nie zgłoszenia się podawany w piśmie świadczy o tym, że podatnicy wybierając załatwienie w tym czasie innej sprawy uznali złożenie oświadczenia za mało istotne. W takiej sytuacji zarzut, że to organ podatkowy nie dopełnił swoich obowiązków jest całkowicie bezzasadny. Wprawdzie przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu podatkowego nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla sprawy, w szczególności jeżeli podatnik nie przedstawił w tym zakresie wiarygodnych dowodów. Organ odwoławczy wskazał również, że przepis art. 6 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wyraża regułę, że ciężar dowodu danego faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. Dlatego też, to podatnicy powinni przedstawić dowody na istnienie faktów, które miałyby wpływ na określone skutki prawne, w tym przypadku na prawo do pomniejszenia przychodów, a w konsekwencji na wysokość należnego zobowiązania podatkowego. Z tych też względów organ podatkowy pierwszej instancji odstąpił od powołania biegłego a wyjaśnienie zawarte w uzasadnieniu decyzji tego organu– zdaniem organu odwoławczego – zasługiwało na aprobatę.

W skardze od powyższej decyzji skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący K. i M. małżonkowie M. wnieśli o jej uchylenie zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię prawa podatkowego, Ordynacji podatkowej oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając skargę skarżący przedstawili przebieg postępowania podatkowego oraz sądowo – administracyjnego oraz podnieśli, że wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...] skarżący otrzymał odszkodowanie od Skarbu Państwa z mocy art. 417 k.c. w łącznej wysokości [...] zł. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu nie wyrządzono szkody. Naprawienie szkody powinno zapewnić poszkodowanemu całkowitą kompensatę doznanego uszczerbku. Całość zasądzonej kwoty w sposób jednoznaczny stanowi odszkodowanie od Skarbu Państwa, stosowanie wykładni rozszerzającej zdaniem Skarżących było niedopuszczalne. Odsetki ustawowe w niniejszym przypadku nie zostały zasądzone na podstawie art. 481 kc. Wyraźnie Sąd wskazał, że podstawą prawną zasądzonego odszkodowania był art. 417§ 1 kc oraz 11 Konstytucji RP. Skarżący wnosząc pozew do Sądu wnosił w całości o odszkodowanie określając część kwotowo a część w postaci odsetek ustawowych, gdyż nie był w stanie obliczyć kwoty w pełnej wysokości ze względu na postępowanie sądowe. To strona wnosząca o odszkodowanie ma prawo we właściwy dla siebie sposób określić w jakiej formie żąda odszkodowania. Organ podatkowy nie sprzeciwiał się w tym zakresie aby liczone były w części odszkodowania odsetki ustawowe. Sąd również w uzasadnieniu wyroku wskazał, iż jest to kwota odszkodowania.

Strona skarżąca wskazała, że w sprawie ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. W ocenie strony skarżącej organy podatkowe pominęły jako dowód w sprawie uzasadnienie wyroku zarówno Sądu Okręgowego, jak i Sądu Apelacyjnego w K.. Strona skarżąca wskazała ponadto, że odsetki otrzymane w związku ze zwrotem należności budżetowych korzystają ze zwolnienia. Świadczenie to niewątpliwie stanowi przychody podatkowe lecz opodatkowanie ich byłoby nieuzasadnione ze względów systemowych i z tej też przyczyny zostały więc objęte zwolnieniem podatkowym.

Kolejny zgłoszony zarzut, to naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art.121§1 Ordynacji podatkowej) oraz zasady prawdy obiektywnej ( art. 122 Ordynacji podatkowej ). W ocenie strony Skarżącej zarówno organ pierwszej instancji jak i drugiej instancji nie przeprowadziły w sposób wyczerpujący postępowania dowodowego w zakresie nie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty [...] zł. Jak zaakcentowała przedstawiła pełny materiał dowodowy w zakresie uznania za koszt uzyskania przychody dotyczącego dokonanych wpłat na poczet zastępstwa procesowego, przedkładając KP:

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

oraz wyjaśniając, że wpłaty te dotyczą wynagrodzenia adwokackiego w sprawie o odszkodowanie. Materiał dowodowy spełniał wszystkie wymogi dowodu określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jak też w ustawie Ordynacji podatkowej. Organ, nie podał dlaczego nie przyjął tychże dowodów, a rozstrzygnięcie w tym przedmiocie oparł na piśmie i wyjaśnieniu telefonicznym Kancelarii A s.c. Strona skarżąca podkreślił ponadto, że była związana umową o zastępstwo. Skoro organ podatkowy nie dał wiary złożonym dokumentom skarżącego winien przeprowadzić wnikliwe postępowanie wyjaśniające w tej sprawie. Zdaniem wnoszących skargę dowody w ten sposób przedstawione stają się niewiarygodne, a postępowanie takie nie buduje zaufania do organów podatkowych oraz przeczy zasadzie prawdy obiektywnej.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Wynika z tego, że podatnik ma prawo odliczenia od przychodów poniesione koszty pod warunkiem, że zostały faktycznie poniesione i miały związek z przychodem i nie są kosztami wymienionymi w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uznanie za koszt kwoty [...] zł. wyraźnie pokazało, że organy nie były zainteresowane precyzyjnym obliczeniem kosztów postępowania sądowego wskazanego przez Skarżących, z uwagi na brak dokumentacji w tej sprawie, gdyż minął bardzo odległy czas i rachunki stosowne nie zachowały się. Z tego też powodu zwrócono się o powołanie biegłego aby obliczył koszty odnoszące się do całego okresu postępowania sądowego w sprawie odszkodowania. To na organ podatkowy Ordynacja podatkowa nakłada obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Skarżący wskazali ponadto, że złożyli pismo w celu złożenia oświadczenia. Urząd Skarbowy wyznaczył 3 dniowy termin do zgłoszenia się w Urzędzie Skarbowym. Termin został wyznaczony na dzień 22.05.2009 r. W tym dniu telefonicznie poproszono o zmianę terminu zgłoszenia się w Urzędzie Skarbowym w B./rozmawiano z kierownikiem działu i ustalono, że należy skierować pismo/. Pismo zostało przesłane do Urzędu Skarbowego o zmianę terminu z powodu nieobecności skarżącego. Urząd Skarbowy pomimo powiadomienia telefonicznego wydał decyzję nie dając tym samym możliwości Skarżącym do złożenia oświadczenia. W ocenie Skarżących, dołożyli wszelkich starań w zakresie powiadomienia o zmianie terminu do odebrania oświadczenia.

Skarżący wnieśli o:

l/uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako naruszającej prawo oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w B.;

2/zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych;

3/wstrzymania wykonania decyzji.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wskazując, że w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...] /karta nr 74a/ Sąd Okręgowy w K. stwierdził, że: "Gdyby pozwany nie podjął wadliwej decyzji, pieniądze te byłyby jak dotychczas umieszczone na lokatach terminowych i powód z tytułu odsetek w okresie od 30 czerwca 1994 r. do 11 września 1998 r. uzyskałby kwotę [...] zł. – opinia biegłej sądowej S. O.. W wyroku tym Sąd stwierdził dalej, że: "Kwota wyrządzonej przez pozwanego powodowi szkody została w sposób precyzyjny wyliczona przez biegłą sądową S. O., czego obie strony nie kwestionowały".

Na rozprawie, w dniu 19 stycznia 2011 r. skarżący podtrzymał stanowisko zaprezentowane w skardze, podkreślając m.in., że cała zasądzona przez sąd powszechny kwota stanowiła odszkodowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga – wbrew twierdzeniom w niej zawartym – nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy dwóch kwestii:

– po pierwsze, zasadności odmowy zaliczenia kwoty zasądzonych przez Sąd Okręgowy w K. ustawowych odsetek do odszkodowania korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 b u.p.d.o.f.,

– po drugie, zasadności odmowy uznania za koszty wydatków w łącznej kwocie [...] zł., oszacowanych przez skarżących ( [...] zł.) oraz wynikających z rozliczenia z kancelarią A s.c. z tytułu kosztów obsługi prawnej związanej z dochodzonym roszczeniem ( [...] zł. ).

Odnosząc się do tak zarysowanego sporu, wymaga podkreślenia fakt, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygania przez tutejszy Sąd, który w uzasadnieniu wyroku z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07 zawarł prawną ocenę oraz wskazówki, co do dalszego postępowania organów podatkowych. Uwaga ta jest o tyle istotna, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie skrótem "u.p.s.s.a." – ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Jak wskazał Sąd w/w wyroku "Inaczej rzecz się ma z ustawowymi odsetkami zasądzonymi od dnia następnego po dniu wskazanym w wyroku jako dzień ustalenia poniesionej przez stronę straty. Odsetki te nie korzystają z przedmiotowego zwolnienia podatkowego.

Z brzmienia wymienionych wyżej przepisów ustawy podatkowej wynika bowiem, że zwolnieniu od podatku podlegają wyłącznie otrzymane odszkodowania wynikające bezpośrednio "z przepisów odrębnych ustaw", w tym ustawy kodeks cywilny, bądź "w wysokości określonej w wyroku" co oznacza, że wypłacone ustawowe odsetki zwłoki, zasądzone i należne z mocy art. 359 k.c. w związku z art. 481 § 1 i § 2 k.c., nie stanowią odszkodowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy podatkowej i podlegałby opodatkowaniu jako pochodzące z "innego źródła przychodów" wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej ( tak wyroki NSA z dnia 9 stycznia 2007 r. sygn. akt II FSK 36/06 oraz z dnia 5 lipca 2006 r. sygn. akt II FSK 935/05 )".

Należy także podkreślić, że wyrok z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07 nie został zaskarżony, a to oznacza, że przysługiwał mu przymiot prawomocności. Ten fakt z kolei determinował zastosowanie w sprawie art. 170 u.p.s.s.a, zgodnie z którym "Orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby".

Ujmując rzecz inaczej nieskorzystanie przez strony skarżące z prawa do wniesienia skargi kasacyjnej – w sytuacji, gdy nie akceptowali poglądu wyrażonego w uzasadnieniu wyroku, a dotyczącego możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek zasądzonych przez sąd powszechny – niejako "pozbawiło" ich skuteczności w kwestionowaniu tego stanowiska, na etapach kolejnych postępowań. Skoro bowiem zarówno organ ponownie rozpoznający sprawę, jak i sąd związane są opinią prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku, to tylko "wyeliminowanie" tejże opinii prawnej w drodze sądowego postępowania instancyjnego zwolniłoby organy i sąd z zastosowania art. 153 i art. 170 u.p.s.s.a., a w konsekwencji jej nieuwzględniania w dalszych etapach postępowania. Sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie, gdyż organ rozpoznając ponownie sprawę, zgodnie z opinią prawną, zawartą w prawomocnym wyroku uznał, że zasądzone odsetki nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3 b u.p.d.o.f. Takie zachowanie organu zgodne było z treścią wskazanych powyżej przepisów dotyczących związania organu z opinią prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku, a skoro tak, to nie jest możliwe uznanie, że organy naruszyły czy to przepis art. 21 ust. 1 pkt 3, czy art. 21 ust. 1 pkt 3 b u.p.d.o.f., skoro Sąd przesądził, że odsetki te nie korzystały ze zwolnienia określonego w tych przepisach i że stanowiły przychód z innych źródeł.

Odnosząc się do drugiej spornej kwestii, zasadne jest przytoczenie zarówno istotnych elementów stanu faktycznego, jak i poglądu prawnego wyrażonego przez tutejszy Sąd w wyroku z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07, a dotyczącego sposobu rozliczenia wydatków poniesionych z tytułu prowadzonego procesu.

Jak wynika z materiału zgromadzonego w sprawie, w dniu 20.01.2006 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo skarżącego M. M., w którym zwrócił się o uznanie za koszty uzyskania przychodu wydatków, udokumentowanych fakturami wystawionymi w 2004 r. przez Kancelarię Prawniczą A s.c. z siedziba w K., ul. [...], poniesionych w związku z zapłatą wynagrodzenia adwokackiego w sprawie sygn. akt [...] oraz sygn. akt [...]. Do pisma załączono duplikaty faktur:

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę brutto [...] zł.

Następnie pismem z dnia 08.06.2006 r. (data wpływu 19.06.2006 r.) skarżący zwrócił się o uznanie za koszty uzyskania przychodu wydatków udokumentowanych dowodami wypłaty dotyczącymi również wynagrodzenia adwokackiego w w/w/ sprawie. W załączeniu przedstawiono kserokopie dowodów wpłaty KP:

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] zł.

Ze złożonych przez Kancelarię A s.c. wyjaśnień wynikało, że na podstawie w/w dowodów wpłat KP została wystawiona w dniu [...] faktura nr [...] na kwotę netto [...] zł. (tj. [...] zł. brutto) natomiast pozostała kwota [...] zł. nie dotyczyła wynagrodzenia Kancelarii za zastępstwo procesowe i została zwrócona M.M..

W dniu 19.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) skarżący przesłali do organu podatkowego kserokopie dowodów opłat sądowych (dot. sprawy sygn. akt [...]):

- bankowy dowód wpłaty z dnia [...] na kwotę [...] zł.;

- polecenie przelewu z dnia [...] na kwotę [...] zł. oraz opłaty za opinię biegłego z dnia 03.04.2003 r. w kwocie [...] zł – polecenie przelewu/wpłaty gotówkowej. W dniu 23.09.2008 r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęło pismo, w którym skarżący oświadczyli, "że koszty poniesione przez stronę podczas postępowania podatkowego w latach 1998-2000 oraz w toku postępowania przed Sądami Powszechnymi w latach 2000-2004 związane z uczestnictwem strony w postępowaniu zostały oszacowane przez podatnika M. M. na łączną kwotę [...] zł. oraz przez podatniczkę K. M. na łączną kwotę [...] zł.". Do oświadczenia tego nie załączono żadnych dowodów na potwierdzenie dokonania opisanych wydatków.

W dniu 04.03.2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. (wezwanie nr [...]) zwrócił się do skarżących o precyzyjne wyjaśnienie czego dotyczą oszacowane koszty w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia 17.03.2009 r. K. M. zwróciła się do organu podatkowego pierwszej instancji o przedłużenie terminu na dostarczenie wyjaśnień w sprawie oszacowanych kosztów z uwagi na to, że szczegółowe dane dotyczące tych kosztów wymagają odszukania odpowiednich dokumentów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przychylił się do prośby skarżącej. Następnie w dniu 21.04.2009 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. pismo, w którym skarżący wyjaśnili, że wydatki poniesione w latach 1998-2004 obejmowały: przejazdy samochodami osobowymi, zakupy specjalistycznych książek podatkowych, prasy, wyjazdy na konsultacje prawnicze do m.in. W., G., G., opłaty związane z tymi konsultacjami. Ogólną kwotę wydatków określono na [...] zł. Skarżący ponownie nie przedstawili żadnych dowodów poniesienia wydatków tłumacząc się odległym czasem ich poniesienia, jednocześnie wnosząc o powołanie przez Urząd Skarbowy biegłego w tym zakresie.

W dniu 14.05.2009 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w B. wniosek, w którym skarżący zwrócili się do organu podatkowego o odebranie od strony postępowania oświadczenia w myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej dotyczącego poniesionych kosztów. W związku z powyższym wnioskiem pismem nr USPD/412W-16/09 z dnia 18.05.2009 r. organ podatkowy wezwał skarżących do osobistego zgłoszenia się w terminie 3 dni od daty otrzymania wezwania w celu złożenia oświadczenia w myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej. K. M. odebrała wezwanie w dniu 19.05.2009 r. dlatego termin do zgłoszenia się upłynął w dniu 22.05.2009 r. Skarżący nie zgłosili się w wyznaczonym terminie oraz nie skontaktowali się z organem podatkowym w celu przesunięcia terminu. Pismo, w sprawie przesunięcia terminu wpłynęło do organu w dniu wydania decyzji tj. [...].

Wobec powyższych ustaleń organ podatkowy pierwszej instancji przyjął jako zasadne dowody poniesienia wydatków związanych z postępowaniem sądowym w kwocie [...] zł. (tj. [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł. + [...] zł.).

Należy podnieść, że w wyroku z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07, Sąd w odniesieniu do wydatków związanych z dochodzeniem roszczenia wyraził pogląd, że "Organy podatkowe obu instancji nie uzasadniły w sposób należyty twierdzenia, że zwrócone koszty procesu stanowią przychód, którego źródło należy umiejscowić w "innych źródłach przychodu". Brak ten uniemożliwia Sądowi odniesienie się do powyższej kwestii. Szczególnie w sytuacji, gdy rozstrzygając sprawę ponownie organ podatkowy uzna, że wypłacone odszkodowanie korzysta ze zwolnienia podatkowego, gdyż wówczas będzie miał zastosowanie przepis art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy podatkowej". Kierując się tym poglądem prawnym, organ przyjął, powołując się na art. 23 ust. 1 pkt 31 u.p.d.o.f., że nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów za źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego. W tym też kontekście, uznał, że zasadnie organ podatkowy I instancji określił wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu postępowania sądowego proporcjonalnie tj. w 54,32 % ogólnej kwoty wydatków czyli [...] zł. ( kwota odsetek [...] zł., które podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowiła 54,32% ogólnej kwoty wypłaconej przez Urząd Skarbowy tj. odszkodowanie: [...] zł + odsetki ustawowe: [...] – łącznie [...] zł.).

Skarżący nie kwestionując samej metodologii rozliczenia w/w kosztów, zarzucili jednakże organom podatkowym bezpodstawne nieuwzględnienie w tychże kosztach ogólnej kwoty [...] zł. Zdaniem Sądu, ocena dokonana w tej materii przez organy podatkowe zgodna jest z zasadą wyrażoną w treści art. 191 Ordynacji podatkowej tj. swobodną oceną zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Przede wszystkim należy bowiem wskazać, że skarżący domagali się do zaliczenia kwoty [...] zł., którą to kwotę oszacowali, nie przedkładając na dowód jej poniesienia jakiegokolwiek dowodu. Organy umożliwiły skarżącym udokumentowania tychże wydatków, wyznaczając termin do przedłożenia dowodów, a następnie – na ich prośbę – przedłużając go. Skarżący – wbrew wcześniej zgłoszonemu wnioskowi o konieczności zebrania dowodów – nie przedłożyli ich, składając następnie wniosek o odebranie od nich oświadczenia w trybie art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej. Także na tę czynność procesową nie zgłosili się w wyznaczonym termie, składając wniosek o wyznaczenie nowego terminu. Pismo skarżących wpłynęło w dniu wydania decyzji pierwszoinstancyjnej. Należałoby w tej sytuacji odpowiedzieć na pytanie, czy samo oświadczenie – bez jakiegokolwiek innego dowodu – pozwoliłoby organom podatkowym uznania wydatku w kwocie [...] zł. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że oświadczenie strony w postępowaniu podatkowym można porównać do rozwiązania prawnego przyjętego w postępowaniu cywilnym, dotyczącego faktów przyznanych w toku postępowania przez stronę przeciwną. Fakty przyznane, jeżeli przyznanie nie budzi wątpliwości nie wymagają dowodu (art. 229 k.p.c.). Tak też należy sytuować w systemie środków dowodowych postępowania podatkowego oświadczenie strony. Jeżeli to oświadczenie złożone odnośnie stanu faktycznego lub stanu prawnego sprawy nie budzi w ocenie organu wątpliwości co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy, to te okoliczności faktyczne lub prawne nie wymagają dowodu. Zdaniem Sądu poniesienie wydatku w kwocie [...] zł. wymagało dowodu jego poniesienia, przykładowo rachunku, faktury, umowy o świadczenie usług, dowodu zakupu itp. Twierdzenie strony, że upływ czasu spowodował brak takich dowodów, jest o tyle mało wiarygodne, że inne dowody skarżący posiadali np. dowody poniesione na Kancelarię Prawną A, dowody poniesionych kosztów na biegłego czy tytułem wpisów sądowych – pomimo, że upłynął ten sam okres czasu. Za nielogiczne i przeciwne zasadom doświadczenia życiowego uznać należy twierdzenie skarżących, że "jedne" dokumenty związane z dochodzeniem roszczenia przechowywali, "inne" z kolei nie. Biorąc chociażby wysokość wskazanej przez nich kwoty tj. [...] zł. twierdzenie to jest niewiarygodne i z tego też powodu, Sąd uznał, że organy nie przekroczyły zasady swobodnej oceny dowodów nie uwzględniając w/w wydatku.

Nie mają też racji skarżący, co do obowiązku organu powołania w tej kwestii biegłego, którego zadaniem byłoby obliczenie kosztów/hipotetycznych związanych z dochodzonym roszczeniem. Przede wszystkim wymaga bowiem podkreślenia, że biegły może być powoływany w sprawie, w której wymagana jest wiedza specjalistyczna. Nie stanowi takiej wiedzy – w ocenie Sądu – cena zakupu książek, cena dojazdów do W., czy G., czy wreszcie cena usługi prawnej.

Odnosząc się do ostatniego spornego wydatku w wysokości [...] zł. nie sposób wyrazić spostrzeżenia, że kwestionując zasadność jego nieuwzględnienia skarżący nie zgłosili żadnego wniosku dowodowego, ograniczając się do twierdzenia, że w piśmie Kancelarii A nie użyto sformułowania, że kwota ta została "zwrócona" ale że kwota ta została "rozliczona". Sąd dokonując zasadności odmowy uznania w/w za koszt tzw. procesowy przyjął, że stanowisko organów podatkowych zasługuje na akceptację, a to z tej przyczyny, że mając do dyspozycji dowody wpłaty przedłożone przez skarżącego na rzecz Kancelarii A oraz pismo tej Kancelarii i notatkę służbową sporządzoną z rozmowy ze współwłaścicielką nie sposób wywieść innego wniosku niż takiego, że koszty zastępstwa procesowego, które świadczyła na rzecz skarżących Kancelaria A zostały rozliczone. Jak wskazała Kancelaria na podstawie spornych dowodów wpłat KP została wystawiona w dniu [...] faktura nr [...] na kwotę netto [...] zł. (tj. [...] zł. brutto) natomiast pozostała kwota [...] zł. nie dotyczyła wynagrodzenia Kancelarii za zastępstwo procesowe i została rozliczona.

Końcowo, zasadnym jest wskazanie, że organy podatkowe stosownie do zaleceń Sądu uzupełniły materiał dowodowy o wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...], sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem. Uwzględniając treść tego wyroku a także innych zgromadzonych w sprawie dowodów oraz ocenę prawną wyrażoną w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 31 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 263/07 wydał rozstrzygnięcie uwzględniające stan prawny odnoszący się do odszkodowań w momencie wystąpienia szkody ( straty ).

Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, że brak podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania – w zakresie wyżej opisanym – należało podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń z uwzględnieniem opinii prawnej wyrażonej w prawomocnym wyroku organ wysnuł zasadne wnioski.

Końcowo, należałoby wskazać, że organy podatkowe – zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – zgromadziły w sposób prawidłowy materiał dowodowy oraz dokonały jego oceny z uwzględnieniem treści art. 191 Ordynacji podatkowej.

W sumie zatem należało skargę uznać za bezzasadną, co skutkować musiało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami).