Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 687/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska - Jóźków, Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2018 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie) z dnia (...) lutego 2017 r. nr (...) w przedmiocie określenia kwoty długu celnego i kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2017 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej "Dyrektor Izby", "organ odwoławczy", "organ II instancji") uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej "Naczelnik UC", "organ I instancji") z [...] sierpnia 2010 r. nr [...].

Jednocześnie Dyrektor Izby określił kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu dla samochodu osobowego marki S. wyprodukowanego w 2006 r., nr [...], objętego procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]),w wysokości 1.695,00 PLN, kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towaru w wysokości 3.664,00 PLN oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości 6.733,00 PLN.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

W dniu [...] stycznia 2008 r. W.B. (dalej: skarżący/strona) dokonał zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie importowanego samochodu osobowego marki S. wyprodukowanego w 2006r., nr [...], pojemność silnika 2.500 cm3 procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]).

Do zgłoszenia celnego załączono, m.in. fakturę zakupu, z [...] listopada 2007 r. na kwotę 2.500,00 USD.

Następnie, w trybie art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302, s. 1); dalej: "WKC" organ celny przeprowadził kontrolę ww. zgłoszenia. W wyniku kontroli stwierdzono, iż zadeklarowana wartość celna używanego samochodu jest zaniżona.

Naczelnik UC, decyzją z [...] sierpnia 2010 r., nr [...] orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu ww. towaru w wysokości 2.956,00 zł, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu ww. importu w wysokości 5.550,00 zł oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu ww. importu w wysokości 10.200,00 zł. Przy ustalaniu wartości celnej importowanego pojazdu posłużono się danymi zawartymi w katalogu EurotaxGlass's w wersji, elektronicznej (CARWERT). Według katalogu średnia cena rynkowa ww. samochodu wynosi 98.400,00 PLN. Kwotę tę pomniejszono o korekty: z tytułu różnicy przebiegu mniejszego niż normatywny (+984.00 zł), za ogumienie (-893,00 zł), oraz korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu (58,3%). Ponadto odliczono marżę handlową (10%), cło (10%), podatek akcyzowy (13,6%) oraz podatek VAT (22%). Wartość celna przedmiotowego pojazdu została określona na kwotę 37.102,00 PLN.

W wyniku rozpoznania odwołania od powyższego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby, decyzją nr [...] z [...] lutego 2013 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu dla ww. towaru, określił kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. pojazdu.

Skarżący nie zgodził się z ww. decyzją i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 15 października 2013 r. (sygn. akt V SA/Wa 1090/13) skargę oddalił.

Rozpatrując skargę kasacyjną od powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie (wyrok NSA z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt I GSK 391/14).

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 września 2016 r. (sygn. akt V SA/Wa 1439/16) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, iż postępowanie w zakresie ustalenia wystąpienia przesłanek do zastosowania art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253, str. 1); dalej: "RWKC", zostało przeprowadzone wadliwie, co mogło prowadzić do błędnego ustalenia wartości celnej pojazdu. W ocenie Sądu, brak było podstaw do pomniejszenia wartości samochodu tej samej marki i roku produkcji, co przedmiot importu, wskazanej w wydrukach internetowych załączonych do opinii o wartość korekt z tytułu koniecznych napraw przyjętych w opinii, określonych na podstawie cen kraju importu i przyjmowania na tak ustalonej podstawie ceny pojazdu uszkodzonego za faktycznie zapłaconą na rynku eksportu (USA). Zdaniem WSA, organy celne dokonując kontroli zgłoszenia celnego w celu ustalenia czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za ww. pojazd, powinny porównać cenę samochodu będącego przedmiotem importu (czyli uszkodzonego) z ceną porównywalnego uszkodzenia samochodu marki Subaru Impreza na rynku kraju eksportu (USA).

Wobec powyższego, Dyrektor Izby pismem z [...] grudnia 2016 r. wezwał skarżącego do przedłożenia dokumentów w postaci bankowych dowodów zapłaty na rzecz kontrahenta zagranicznego za sprowadzony pojazd, dokumentów w postaci faktur/rachunków potwierdzających dokonane naprawy pojazdu (np. zakup części, koszty usługi), dokumentów ubezpieczenia ww. pojazdu, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, dokumentów rejestracyjnych pojazdu na terenie RP oraz innych dokumentów posiadanych przez stronę, uzasadniających wniesione roszczenia.

W odpowiedzi na powyższe pełnomocnik strony, w piśmie z dnia [...].12.2016r. wskazał, że dokumentów odpowiadających podanym kryteriom nie posiada. Pojazd został sprzedany w dwa lata po sprowadzeniu na europejski obszar celny. Ponadto pełnomocnik strony wniósł o wystąpienie przez organ celny do Wydziału Komunikacji dla Dzielnicy [...] – W. o udzielenie pełnej informacji dotyczącej przedmiotowego samochodu.

Pismem z [...] stycznia 2017 r. organ wystąpił do Urzędu [...] z prośbą o przesłanie pełnej dokumentacji dotyczącej ww. pojazdu (m.in. zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, dokumentów rejestracyjnych pojazdu na terenie RP, dokumentów potwierdzających sprzedaż ww. pojazdu, dokumentów potwierdzających dalszą mobilność samochodu lub datę jego złomowania). W odpowiedzi Urząd W. Delegatura Biura Administracji i Spraw Obywatelskich w Dzielnicy W. przy piśmie z [...] stycznia 2017 r. przesłał wniosek o dokonanie rejestracji pojazdu z [...] kwietnia 2008 r., zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu w dniu [...] kwietnia 2008 r., fakturę z [...] listopada 2007 r., świadectwo Tytułu Własności Pojazdu, zgłoszenie celne SAD [...] z [...] stycznia 2008 r. oraz potwierdzenie uiszczenia opłaty recyklingowej. Ponadto w ww. piśmie wskazano, iż urząd nie jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających sprzedaż samochodu.

Jednocześnie Dyrektor Izby, pismem z [...] grudnia 2016 r. wezwał rzeczoznawcę do uzupełnienia wydanej opinii nr [...] z [...] stycznia 2008 r. o następujące dane:

- wskazanie cen porównywalnego uszkodzonego samochodu marki Subaru Impreza na rynku kraju eksportu (wraz z wydrukami ze stron internetowych),

- kalkulację kosztów naprawy (koszty części zamiennych, koszty robocizny) w związku ze wskazanym w opinii współczynnikiem koniecznych napraw pojazdu (58,3 %),

- szczegółowe wyjaśnienie przesłanek, które doprowadziły do przyjęcia w opinii następujących korekt: ze względu na stan utrzymania i dbałość o pojazd (3 %), z tytułu aktualności badań technicznych (4 %) oraz ze względu na serwisowanie pojazdu (3 %),

- określenie wartości rynkowej ww. samochodu metodą stopnia uszkodzenia pojazdu.

W odpowiedzi, rzeczoznawca w piśmie z [...] stycznia 2017 r. wyjaśnił, iż firma Auto Moto [...] nie istnieje i nie posiada żadnych dokumentów dotyczących tej sprawy.

Następnie, pełnomocnik Strony przesłał kopie następujących dokumentów: faktury z [...] listopada 2007 r. wraz z jej urzędowym tłumaczeniem, zgłoszenia celnego [...] z [...] listopada 2008 r., wniosku o dokonanie ubezpieczenia pojazdu, umowę sprzedaży samochodu z [...] października 2009 r. przez skarżącego za kwotę 33.000 PLN.

Dyrektor Izby, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją nr [...] z [...] lutego 2017 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika UC, nr [...], z [...] sierpnia 2010 r. i określił kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1.695,00 PLN, kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towaru w wysokości 3.664,00 PLN oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości 6.733,00 PLN.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby wskazał, że braki oraz sprzeczności w przedstawionych dokumentach potwierdziły zasadność odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie zadeklarowanej wartości transakcyjnej. Podniesiono, iż ceny sprzedaży uszkodzonych pojazdów marki Subaru Impreza na rynku kraju eksportu kształtowały się w przedziale od 8.050,00 USD do 17.550,00 USD, a zatem w wysokości znacznie wyższej niż wartość pojazdu zadeklarowana przez Stronę w zgłoszeniu celnym tj. 2.500,00 USD. Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z załączonej do zgłoszenia celnego faktury była konieczność ustalenia wartości celnej pojazdu, czego dokonano stosując "metodę ostatniej szansy". Następnie, Dyrektor Izby przedstawił szczegółowy sposób ustalenia wartości celnej pojazdu, z uwzględnieniem dokonanych korekt, wskazując, iż obliczenia przeprowadzone zostały za pomocą elektronicznej wersji stosownych katalogów, co odpowiadało wymogom art. 31 WKC i stanowiło uprawniony środek dowodowy.

Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

a) naruszenie przepisów prawa proceduralnego:

- art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.); zwanej dalej: "p.p.s.a." przez niezastosowanie się w niniejszej sprawie przez organ administracji publicznej przy ponownym wydaniu decyzji do oceny prawnej wyrażonej w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 września 2016r., sygn. akt V SA/Wa 1439/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2015r., sygn. akt I GSK 391/14, to jest nie zgromadzenie dodatkowego materiału dowodowego i brak wszechstronnej oceny podczas gdy celem postępowania powinno być w pierwszej kolejności ustalenie zaistnienia przesłanki uzasadnionych wątpliwości, że deklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art.29 pkt 1 WKC;

- art. 122, art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.); dalej: "O.p." w związku z art. 181a ust. 1 RWKC poprzez dokonanie wadliwej oceny, że dane z portalu internetowego www.usedcarsfsbo.com dają podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności wskazanej na rachunku wartości transakcyjnej pojazdu, mając na uwadze, iż podana przez organ celny strona internetowa nie zawiera danych (cen) pojazdów uszkodzonych na rynku amerykańskim, a także nie zawiera archiwum umożliwiającego weryfikację cen z daty zakupu pojazdu objętego zgłoszeniem. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie nie może polegać na zbieraniu przypadkowych informacji w Internecie nieprzystających do parametrów importowanego pojazdu;

- art. 187 § 1 O.p., który to przepis nakłada na organ obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w tym powołania biegłego do wyceny stopnia uszkodzenia importowanego pojazdu, w celu ustalenia wartości celnej w trybie art. 31 WKC;

- art. 191 w zw. z art.180 § 2 O.p. poprzez niedokonanie oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, w tym pominięcie dokumentu administracji [...] - Certificate of Title nr [...] z dnia [...].10.2007r., [...] oraz dokonanie w sposób całkiem dowolny wyceny importowanego pojazdu dla potrzeb weryfikacji ceny transakcyjnej oraz następczego wyliczenia nowej wartości celnej w oparciu o "korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu" w miejsce korekty z tytułu stopnia uszkodzenia. Korekta z tytułu koniecznych napraw pojazdu może być bowiem stosowana w przypadku ustalonej całej ceny pojazdu, nadmierną dowolnością (błędem) jest posłużenie się tym parametrem w drugim etapie dotyczącym wyliczenia nowej wartości celnej sprowadzonego pojazdu (art. 31 WKC),

- art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu podatkowego, wskazujący na brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych oraz prawnych aspektów sprawy.

b. Naruszenie prawa materialnego :

- art. 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181a RWKC poprzez błędną wykładnię wyżej wymienionych przepisów i w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie na skutek przyjęcia, że do zakwestionowania wartości celnej towaru wystarczy sama wątpliwość organu celnego uzasadniona różnicą pomiędzy wartością towaru podaną w zgłoszeniu celnym, a wartością towarów podobnych, lecz o innym stanie technicznym, podczas gdy prawidłowe zastosowanie tych przepisów prowadzi do uznania, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a zastosowanie przepisu szczególnego umożliwiającego odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacjach wyjątkowych, w szczególności w sytuacji, gdy wartość podana w zgłoszeniu celnym nie odpowiada wartości towarów podobnych, o możliwie najbardziej przedmiotu oceny stanie technicznym;

- niewłaściwą wykładnię art. 181a ust. 1 RWKC, między innym, przez niewyjaśnienie w decyzji, oraz prowadzonym postępowaniu podstaw powzięcia uzasadnionych wątpliwości, z wykładni gramatycznej wskazanego przepisu wynika, iż uzasadnione wątpliwości to takie, które posiadają odbicie w materiale dowodowym zgromadzonym na tezę przeciwną do dowodów przedstawionych przez stronę. "Uzasadnionych wątpliwości" nie można uzasadnić materiałem dowodowym znajdującym się w aktach sprawy, nie mogą zatem stanowić podstawy do zastosowania metody ustalania wartości celnej na podstawie art. 31 pkt 2 lit. c WKC.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego.

Mając na uwadze, iż postępowanie administracyjne dotyczące spornego pojazdu było już przedmiotem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonanej w wyroku uchylającym wyrok WSA w Warszawie oddalający skargę z dnia 28 października 2015 r. o sygn. akt I GSK 391/14 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, dokonanej w wyroku uchylającym z dnia 20 września 2016 r. o sygn. akt V SA/Wa 1439/16, przypomnieć należy, iż w myśl art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie były przedmiotem zaskarżenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Powyższe oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku, w związku z rozpoznawaną sprawą. Związanie samego sądu administracyjnego w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (por. wyrok NSA z 6 marca 2012 r. sygn. akt II OSK 2617/11, pub. LEX nr 1138187).

Mając zatem na uwadze związanie wykładnią prawa zawartą we wskazanych wyrokach, w pierwszej kolejności odnieść należy się do najdalej idącego zarzutu skargi, to jest naruszenia art. 153 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się przez organy do wiążącej wykładni i zaleceń zawartych w uzasadnieniach do tych wyroków. NSA nakazał porównanie ceny samochodu będącego przedmiotem importu (czyli uszkodzonego) z ceną porównywalnego uszkodzenia samochodu marki Subaru Impreza na rynku kraju eksportu (USA). Podkreślono, iż dopiero wykazanie uzasadnionych wątpliwości, o jakich mowa w art. 181a RWKC, daje podstawę do ustalenia wartości celnej w oparciu o metodę tzw. "ostatniej szansy" określonej w art. 31 WKC.

Biorąc pod uwagę powyższe czynności podjęte w toku ponownego postępowania, Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, iż organ odwoławczy zastosował się do zaleceń zawartych w wyroku NSA z dnia 28 października 2015 r. o sygn. akt I GSK 391/14 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 września 2016 r. o sygn. akt V SA/Wa 1439/16, zgromadził wyczerpujący materiał dowodowy i dokonał jego oceny w sposób nienaruszający wykładni prawa dokonanej przez Sądy w powołanych wyrokach, co czyni zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. nieuzasadnionym.

Należy zauważyć, iż w ramach uzupełniającego postępowania wyjaśniającego Dyrektor Izby Celnej zebrał materiał porównawczy wskazujący ceny sprzedaży uszkodzonych pojazdów marki Subaru Impreza na rynku kraju eksportu w wysokości od 8.050.00 USD do 17.550.00 USD, a zatem w wysokości znacznie wyższej niż wartość pojazdu zadeklarowana w zgłoszeniu celnym tj. 2.500,00 USD.

Za nieuprawniony Sąd uznał zarzut dokonania wadliwej oceny, że dane z portalu internetowego www.usedcarsfsbo.com dają podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności wskazanej na rachunku wartości transakcyjnej pojazdu. Zebrany materiał dowodowy stanowił bowiem miarodajne źródło dowodowe wskazujące na ceny sprzedaży uszkodzonych pojazdów marki Subaru Impreza na rynku amerykańskim. Świadczą o tym informacje zawarte na wydrukach z podanej strony internetowej wskazujące na powypadkowy status pojazdu Vehicle Title: Salvage. Ponadto podane dane dotyczące cen sprzedaży samochodów zostały zaczerpnięte z archiwum zakończonych aukcji internetowych a zatem wskazują za jakie ceny zostały ostatecznie sprzedane porównywane pojazdy. Natomiast załączone do skargi wydruki stron internetowych nie podważają ustaleń dokonanych przez organ odwoławczy. Po pierwsze z tego względu, iż podane strony wskazują ceny samochodów oferowanych do sprzedaży na rynku amerykańskim, po drugie: wydruki dotyczą niezakończonych aukcji internetowych, po trzecie zaś wydruki dotyczą ofert sprzedaży samochodów w dniu 27 lutego 2017 r. Biorąc pod uwagę, iż przedmiotowy samochód został wyprodukowany w 2006 r. oferowane do sprzedaży w 2017 r. modele pojazdów z tego rocznika dotyczą już samochodów jedenastoletnich, a zatem nie mogą stanowić wiarygodnego materiału porównawczego potwierdzającego stanowiska skarżącego. W momencie dokonania zgłoszenia celnego, które miało miejsce w dniu [...] stycznia 2008 r. przedmiotowy pojazd był bowiem samochodem niespełna dwuletnim. Biorąc pod uwagę znaczny spadek wartości pojazdu w przeciągu tak długiego okresu użytkowania (jedenastoletniego) informacje zawarte na stronach internetowych załączonych do skargi nie stanowią argumentu podważającego ustalenia organów celnych.

Również dokonana przez organ analiza ofert sprzedaży uszkodzonych samochodów marki S. na rynku kraju eksportu w oparciu o ceny wywoławcze aukcji internetowych - East Retail Value - vide wydruki ze strony internetowej www.autobildmaster.com - oferty sprzedaży uszkodzonych samochodów marki S. rocznik 2006, pomimo, iż wskazuje ceny wywoławcze aukcji internetowych to jednak pokazuje wyraźnie, iż skoro obecnie uszkodzone samochody marki S. rocznik 2006 są oferowane do sprzedaży w cenie 5.239 USD do 8.467 USD to w 2007 r. nie mogły zostać zakupione za cenę 2.500 USD, co dodatkowo potwierdza prawidłowość przyjętej przez organy celne argumentacji. Ponadto, argumentację organu potwierdza cena wywoławcza aukcji internetowej - East Retail Value - w wysokości 15.470 USD zamieszczona na stronie internetowej www.autobildmaster.com dotycząca sprzedaży uszkodzonego samochodu marki S. rok produkcji 2006, nr VIN: [...] (ten sam numer identyfikacyjny pojazdu nadany i umieszczony przez producenta). Na stronie tej widnieje również informacja, iż pojazd ten został już sprzedany (Sale is over for this [...]) oraz data sprzedaży: piątek 9 listopada 2007 (sale date: Friday, November 9, 2007).

Biorąc powyższe pod uwagę zasadnie uznano, iż zaistniały uzasadnione wątpliwości co prawidłowości zadeklarowanej wartości pojazdu co w świetle art. 181a RWKC stanowiło podstawę do odstąpienia przez organy celne od ustalania wartości celnej sprowadzonego pojazdu na podstawie wartości transakcyjnej.

Co istotne przy tym, strony internetowe, do których odwołały się organy celne zawierające ceny sprzedaży samochodów na rynku kraju eksportu nie stanowiły podstawy do określenia wartości celnej towaru. Badanie kształtowania się cen na rynku eksportera miało na celu jedynie ustalenia zaniżenia wartości transakcyjnej. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna me jest przy tym tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła.

W ocenie Sądu, organy celne trafnie uznały, iż zaistniały uzasadnione wątpliwości czy wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym stanowiła całkowitą płatność za importowany towar, zwłaszcza że strona przedłożyła polecenie wypłaty na kwotę 3.000,00 USD a zatem na kwotę wyższą niż określona w fakturze z [...] listopada 2007 r. wystawionej na kwotę 2.500,00 USD. Co istotne przy tym, płatności dokonano na rzecz A.L., nie zaś na rzecz sprzedającego tj. firmy "C.". Zgodnie z oświadczeniem skarżącego, A.L. wystąpiła w roli pośrednika w przedmiotowej transakcji. Należy jednak zauważyć, iż w Deklaracji Elementów Dotyczących Wartości Celnej w rubryce dotyczącej kosztów pośrednictwa poniesionych przez kupującego wpisano "nie dotyczy", pomimo, iż koszty pośrednictwa zgodnie z art. 32 ust. 1 lit. a (i) WKC stanowią element wartości celnej towaru. Zatem w sytuacji gdy w sprawie występuje pośrednik strona miała obowiązek doliczenia kosztów pośrednictwa do wartości transakcyjnej towaru i zadeklarowania poniesionych kosztów w DWC oraz w zgłoszeniu celnym.

Ponadto, na fakturze wystawionej przez firmę "C., INC" z [...] stycznia 2008 r. dotyczącej kosztów transportu i ubezpieczenia towaru w czasie przewozu wskazano, iż płatność za wykonaną usługę ma zostać dokonana gotówką (cash), co nie pokrywa się z oświadczeniem strony z [...] stycznia 2008 r., w którym wskazano, iż opłaty w całości zostały dokonane przelewem. Z faktury z [...] listopada 2007 r. wynika, iż firma "C." dokonała sprzedaży pojazdu W.B.. Natomiast w poleceniu wypłaty z [...] listopada 2007 r. jako zleceniodawca polecenia wypłaty figuruje J.T., natomiast jako odbiorca A.L.. Tym samym brak jest tożsamości podmiotów, które dokonały przedmiotowej transakcji kupna-sprzedaży pojazdu. Skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przedmiotowy samochód bezpośrednio na rzecz firmy "C." kwoty wskazanej w fakturze załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego. Należy zauważyć, iż zgodnie z orzecznictwem sądowym dyspozycja polecenia wypłaty za granicę nie jest ostatecznym dokumentem bankowym świadczącym o faktycznym transferze dewiz na rzecz beneficjenta, który jak wykazano wyżej nie jest dodatkowo wystawcą faktury za towar.

Podkreślenia wymaga, iż w dokumencie Certificate of Title "Salvage" załączonym do zgłoszenia celnego wpisana jest tylko firma "C.". Brak jest natomiast informacji na temat ceny sprzedaży pojazdu. Rubryka "Sale Price" (cena sprzedaży) pozostała niewypełniona. Brak jest zatem najistotniejszej informacji mającej znaczenie z punktu widzenia oceny deklarowanej wartości pojazdu sprzedanego następnie przez firmę "C." W.B.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy celne art. 187 O.p., poprzez niepowołanie biegłego do wyceny stopnia uszkodzenia importowanego pojazdu, w celu ustalenia wartości celnej w trybie art. 31 WKC należy zauważyć, iż skarżący został wezwany pismem z [...] grudnia 2016 r. do przedłożenia m.in. dokumentów w postaci faktur/rachunków potwierdzających dokonane naprawy pojazdu (zakup części, koszty usługi). W odpowiedzi w piśmie z [...] grudnia 2016 r. wskazał, iż nie posiada żądanych dokumentów, zaś pojazd został sprzedany w dwa lata po sprowadzeniu na europejski obszar celny. W związku z powyższym, zarzut należy uznać za bezpodstawny. Trafnie wskazał bowiem organ, iż nie sposób powołać biegłego do wyceny w 2016 r. stopnia uszkodzenia pojazdu, który został naprawiony i sprzedany w 2009 r.

Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z załączonej do zgłoszenia celnego faktury była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 WKC.

Wartość celna używanych pojazdów samochodowych jest ustalana według metody "ostatniej szansy" przewidzianej w (art. 31 ust. 1 WKC). Przepis ten przewiduje, iż jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30 jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

- Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.;

- artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.,

- przepisów niniejszego rozdziału.

Zgodnie z wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. zawartymi w Studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę "ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających celny rynkowe tych pojazdów na rynku kraju importu.

W celu ustalania wartości celnej z wykorzystaniem tej metody należy stosować specjalistyczny katalog, w którym wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji. W procesie ustalania wartości rynkowej używanych pojazdów samochodowych może zostać wykorzystana także sporządzona odpowiednio opinia biegłego rzeczoznawcy samochodowego.

Do zgłoszenia celnego oprócz faktury zakupu, faktury za transport, załączono opinię nr [...] sporządzoną przez rzeczoznawcę samochodowego w dniu [...] stycznia 2008 r. dla określenia wartości rynkowej pojazdu w stanie uszkodzonym. Zaznaczyć należy, że opinia rzeczoznawcy odnosi się do konkretnego pojazdu, dotyczy indywidualnych cech i parametrów wycenianego samochodu i nie należy do kategorii danych ogólnie dostępnych.

Wycena rzeczoznawcy została przez organ poddana analizie w granicach wiedzy ogólnej oraz doświadczenia umożliwiającego zweryfikowanie elementów opinii takich jak: zgodność danych towaru objętego opinią z towarem będącym przedmiotem postępowania, prawdziwość danych zawartych w publikacjach powołanych przez rzeczoznawcę. Wskazana opinia rzeczoznawcy stanowiła zatem jedynie część materiału dowodowego, który podlegał swobodnej ocenie.

Po przeprowadzeniu analizy wyceny technicznej pojazdu organ I instancji trafnie uznał, iż wskazana przez rzeczoznawcę wartość bazowa nie może posłużyć za wartość wyjściową do ustalenia wartości celnej zaimportowanego samochodu, z uwagi na przewidziany w art. 31 ust. 2 pkt c) WKC zakaz ustalania wartości celnej przy pomocy metody "ostatniej szansy" na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu.

Ze względu na powyższe Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W.posługując się komputerowym systemem wyceny wartości pojazdów EurotaxGlass's - CARWERT (baza danych 1/08) określił średnią wartość rynkową samochodu marki S. na kwotę 98.400 zł. Następnie wartość ta została powiększona o korektę (+ dodatnią) z tytułu przebiegu (mniejszego niż normatywny + 984 PLN oraz pomniejszona o korektę (- ujemną) za ogumienie - 893 PLN. Otrzymana kwota 98.491 zł pomniejszona została o korektę z tytułu koniecznych napraw (58,3%) określoną przez rzeczoznawcę w opinii z dnia [...] stycznia 2008 r. Następnie odjęto marżę handlową w wysokości 10%, a także daniny cywilnoprawne tj.: cło, akcyzę i VAT.

Organy obu instancji prawidłowo przyjęły jako wartość rynkową pojazdu cenę podaną w katalogu EurotaxGlass's 1/08 w wersji elektronicznej w systemie CARWERT uwzględniając, zgodnie z wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej zawartymi w Studium 1.1. - "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych" przy ustalaniu wartości celnej samochodu markę i model samochodu a ponadto stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość takie jak nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Jednocześnie, z uwagi na nieprawidłowy sposób uwzględnienia korekty z tytułu koniecznych napraw, Dyrektor Izby Celnej zasadnie przeprowadził ponownie kalkulację w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Od ustalonej wartości rynkowej pojazdu odliczono daniny publicznoprawne oraz marżę. Ostateczna wartość pojazdu po zaokrągleniu wyniosła 24.491,00 PLN i zasadnie stała się podstawą do określenia długu celnego oraz należności podatkowych.

Należy zauważyć, iż przy braku dodatkowych dokumentów (faktur/rachunków potwierdzających poniesione rzeczywiste koszty naprawy pojazdu) organy celne nie miały możliwości uwzględnienia dodatkowych korekt ze względu na stan techniczny pojazdu. Również rzeczoznawca nie przedstawił szczegółowej kalkulacji kosztów naprawy (koszty części zamiennych, koszty robocizny). Wobec powyższego organy mogły uwzględnić jedynie określoną w opinii rzeczoznawcy szacunkową korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu (58,3%). Należy przy tym zauważyć, iż w metodzie stopnia uszkodzenia pojazdu podstawą jest określenie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Natomiast w przypadku metody kosztów naprawy podstawą jest poprawna kalkulacja naprawy pojazdu wykonana według wskazań technologii producenta, która bazuje na cenach detalicznych części zamiennych i materiałów oraz przeciętnych stawkach roboczogodziny stosowanych dla napraw powypadkowych na określonym terenie. W analizowanej sprawie rzeczoznawca w wydanej opinii określił wartość rynkową samochodu metodą kosztów naprawy. Rzeczoznawca wezwany pismem z [...] grudnia 2016 r. nie przesłał żądanego uzupełnienia wydanej opinii o określenie wartości rynkowej ww. samochodu metodą stopnia uszkodzenia pojazdu. Zatem organy celne w prawidłowy sposób oparły się w procesie ustalania wartości celnej przedmiotowego samochodu na dokonanym przez rzeczoznawcę w opinii nr [...] określeniu wartości rynkowej pojazdu metodą kosztów naprawy, jako jednej z metod ustalenia wartości pojazdu uszkodzonego, której stosowanie wynika z Instrukcji określania wartości pojazdów nr 1/2005.

Za niezasadny uznać należy zarzut błędu w analizie materiału dowodowego, poprzez ustalenie wartości uszkodzonego pojazdu z uwzględnieniem korekty z tytułu koniecznych napraw pojazdu zamiast ustalenia wartości z wykorzystaniem metody stopnia uszkodzenia pojazdu Przyjęta przez rzeczoznawcę metoda koniecznych napraw, zaakceptowana również przez organy celne, jest korzystniejsza dla importera pojazdu. Wyjaśnienia wymaga bowiem, że metoda ta zwana również metodą zredukowanego kosztu naprawy polega na kalkulacji naprawy pojazdu w oparciu o detaliczne ceny nowych oryginalnych części zamiennych, materiałów lakierniczych oraz przeciętnych stawek robocizny dla napraw powypadkowych. Ponadto, kalkulacja naprawy winna być wykonana wg zaleceń technologii producenta pojazdu. Sposób ten pozwala na takie oszacowanie wartości pojazdu aby opłacalna była jego odbudowa. Druga z metod, tj. metoda stopnia uszkodzenia ma na celu oszacowanie stopnia uszkodzenia pojazdu oraz określenie realnej wartości jego nieuszkodzonej części. Polega na dokonaniu podziału kompletnego pojazdu na główne jego zespoły i określeniu procentowego udziału tych zespołów w wartości pojazdu. Ustalenia dotyczą elementów składowych poszczególnych zespołów oraz szacowany jest ich udział procentowy w wartości zespołu. Poprzez określenie elementów zniszczonych możliwe jest oszacowanie stopnia uszkodzenia każdego z zespołów głównych, a w konsekwencji określenie procentowego ubytku na wartości całego pojazdu.

Zatem na podstawie metody stopnia uszkodzenia ustalana jest wartość tego co faktycznie zostało po sprawnym uprzednio pojeździe, natomiast za pomocą metody koniecznych napraw ustalana jest wartość pojazdu z uwzględnieniem jedynie potencjalnych nakładów w celu jego odbudowy, czyli przywrócenia do stanu sprzed wypadku. Określanie przez rzeczoznawcę wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego powinno być poprzedzone wyliczeniem według co najmniej dwóch opisywanych metod. Z reguły rzeczoznawcy wykonując wycenę opierają się na metodzie, która najkorzystniej dla zleceniodawcy oszacuje wartość samochodu. Przedstawiona do sprawy opinia techniczna z [...] stycznia 2008 r. prezentuje wyliczenia według metody kosztów naprawy, określając korektę z tego tytułu na poziomie 58,3%. Podkreślenia wymaga, iż opinia ta została sporządzona na zlecenie skarżącego i przedstawiona w związku z wezwaniem organów celnych do przedłożenia dokumentów potwierdzających wartość zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu pojazdu samochodowego. W tej sytuacji należy uznać za prawidłowy ostateczny sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu.

Nieuprawnione jest twierdzenie skarżącego, iż wyliczenia nowej wartości celnej pojazdu uzyskane oparte zostały o kwotową wartość korekty z tytułu koniecznych napraw. Organ II instancji przyjmując wskazaną w opinii technicznej korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu dokonał ponownej kalkulacji z uwzględnieniem procentowego wskaźnika tj. 58.3%, nie zaś kwoty wyliczonej przez rzeczoznawcę, czyli 24.522 PLN. Przyjęcie procentowej korekty w stosunku do rynkowej (katalogowej) wartości pojazdu nieuszkodzonego pozwoliło na uwzględnienie kwoty 57.420 zł (98.491,00 PLN x 58,3%) z tytułu powypadkowego stanu zaimportowanego samochodu.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia przez organy celne art. 191 w zw. z art. 180 § 2 O.p. poprzez niedokonanie oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, w tym pominięcie dokumentu administracji amerykańskiej [...] - Certificate of Title nr [...] z [...] października 2007 r. Salvage. Organ wyjaśnił, iż z informacji Konsulatu w N. umieszczonych na stronie internetowej wynika, że wg przepisów stanów należących do [...] okręgu konsularnego (w tym stanu [...]) pojazdy legitymujące się Salvage Certificate lub Salvage Title nie mogą być w sposób bezpośredni zarejestrowane. Rejestracja takiego pojazdu jest jednak możliwa po jego naprawie i po przeprowadzeniu postępowania sprawdzającego, czy naprawa została przeprowadzona - w sposób należyty. Z powyższego wynika, że są to świadectwa powypadkowego, uszkodzonego stanu technicznego pojazdu, który legalnie nie może poruszać się po drogach. Takie dokumenty wydaje się również w przypadku, gdy pojazd został uznany za zagubiony/utracony przez właściciela, firmę ubezpieczeniową, organy sądownicze, a zatem poświadczają tzw. odzysk pojazdu. Przyjęta w USA praktyka wskazuje, że wydanie dokumentu Salvage Certificate (czy też zapis "Salvage" na "Certificate of Title) jest uzależnione od polisy ubezpieczeniowej jaką zawarł właściciel. Jest to jedynie dokument stwierdzający, że samochód powypadkowy został przejęty przez towarzystwo ubezpieczeniowe, a właściciel otrzymał wypłatę pełnego ubezpieczenia, bez względu na rozmiar uszkodzeń. Powypadkowy stan samochodu nie stanowił sporu. Z przedstawionej do zgłoszenia celnego opinii technicznej i załączonych do niej zdjęć wynikały uszkodzenia związane z kolizją. Powyższe potwierdził funkcjonariusz celny dokonujący rewizji celnej. Strona nie podważała również określonej przez rzeczoznawcę procentowej korekty z tytułu koniecznych napraw pojazdu (58,3%). Podnosząc zatem na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, iż zaimportowany samochód winien być uznany za pojazd z tzw. szkodą całkowitą, tj. uszkodzony w 75% skarżący może zostać uznany za odbiorcę odpadu w postaci uszkodzonego pojazdu przywiezionego nielegalnie z USA, stosownie do art. 32 ust. 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 czerwca 2007 r. o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów.

Niezasadne są również zarzuty naruszenia szeregu przepisów proceduralnych, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

Niewątpliwie obowiązkiem organów jest wyczerpujące zebranie dowodów, ich weryfikacja i ocena w celu ustalenia prawdy obiektywnej (art. 187 § 1 O.p.). Nie oznacza to jednak, że w postępowaniu tym organ celny ma nieograniczony obowiązek poszukiwania faktów potwierdzających określone okoliczności, aktywność procesowa spoczywa też na stronie, bowiem jeżeli organy celne powezmą uzasadnione wątpliwości co do tego. czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi wartość transakcyjną, to mogą żądać przedstawienia uzupełniających dokumentów od importera. W sprawie organ celny pierwszej instancji pismem z [...] stycznia 2008 r. wezwał skarżącego do przedstawienia dokumentów potwierdzających wartość zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu pojazdu samochodowego. Również, organ odwoławczy pismem z [...] grudnia 2016 r, wezwał stronę do przedłożenia wszelkich posiadanych dokumentów uzasadniających wniesione roszczenia. Tym samym zapewniono skarżącemu możliwość przedstawienia uzupełniających informacji w celu zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne oparły się przy tym na dokumentach zebranych zarówno z urzędu, jak również przedłożonych przez skarżącego. Przeprowadzone przez organy celne dowody były dopuszczalne w świetle art. 180 § 1 O.p., w myśl którego jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Strony internetowe, do których odwołały się organy celne, zawierające ceny samochodów na rynku kraju eksportu, nie stanowiły podstawy do określenia wartości celnej towaru. Uzyskane w ten sposób dane miały natomiast charakter porównawczy i stanowiły podstawę do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie wartości celnej zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym. W sytuacji bowiem, gdy dokumenty handlowe dołączone przez stronę do dokumentów celnych wskazują na zbyt niską cenę transakcyjną towarów, to organy celne są uprawnione do podjęcia decyzji o zakwestionowaniu wskazanych w tych dokumentach cen transakcyjnych.

Materiały zebrane przez organy celne zostały ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 O.p. Decyzje organów celnych zostały zatem wydane z poszanowaniem reguł postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta została urzeczywistniona poprzez szczegółowe wskazanie motywów uzasadniających podjęcie poszczególnych czynności procesowych, jak również przytoczenie przekonujących podstaw wydanych rozstrzygnięć z uwzględnieniem kwestii merytorycznych i procesowych. Nie naruszono przy tym zasady prawdy obiektywnej, gdyż w sposób wyczerpujący zbadano okoliczności faktyczne sprawy.

Powyższe sprawia, że skarga nie mogła zostać uwzględniona, co powoduje konieczność jej oddalenia, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – w sentencji wyroku.