Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 571/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art.200
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2013-2017 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta W. z dnia 8 kwietnia 2019 r., nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej M. 24 S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości Burmistrz Miasta W. działając na podstawie art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 2 pkt 1 lit. b oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U.2018.800 ze zm.; dalej. "O.p.") odmówił Spółce z o.o. [...] z siedzibą w D. (obecnie: w P.) stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata [...] w łącznej kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wyjaśnił, że w dniu [...] r. Spółka złożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok [...] wykazując do opodatkowania podatkiem od nieruchomości nieruchomość położoną w W. przy ul. [...] - zabudowaną działkę gruntu numer [...] oraz powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - [...] m2, powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - [...] m2. Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z [...] r. sygn. akt SK [...], zgodnie z którym, przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uznany został za niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowle obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem.

Organ podatkowy wezwał Spółkę do przedłożenia wykazu wszystkich przedmiotów opodatkowania ujętych odpowiednio w deklaracji na podatek od nieruchomości w ww. latach; wyciągu ewidencji środków trwałych z uwzględnieniem wartości stanowiących podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych na dzień [...] r., [...] r., [...] r., [...] r. i [...] r.; dokumentacji techniczno-budowlanej posiadanej nieruchomości; decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę lub rozbudowę przedmiotowej nieruchomości; pozwolenia na użytkowanie tej nieruchomości.

Spółka przedłożyła decyzję o warunkach zabudowy wydaną dla działki gruntu numer [...], decyzję o zatwierdzeniu projektu budowalnego i udzielenia pozwolenia na budowę, decyzję pozwolenia na użytkowanie samoobsługowej myjni samochodowej oraz ewidencję środków trwałych. Spółka natomiast nie przedłożyła dokumentacji techniczno-budowlanej, wniosła, aby Urząd Miasta W. wystąpił do Starostwa Powiatowego w W. w celu uzyskania takiej dokumentacji.

Organ podatkowy przytoczył następnie brzmienie art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U.2018.1445 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), określającego przedmiot opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz art. 1a tej ustawy, który zawiera definicję "budowli" na potrzeby ustawy podatkowej. Przytoczył ponadto art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (j.t. Dz.U.2018.1202 ze zm.; dalej: "P.b."), zawierający szczegółową definicję budowli, a następnie stwierdził, że każda budowla w rozumieniu prawa budowlanego mieści się w definicji budowli zawartej w u.p.o.l. Jeżeli dany obiekt budowlany jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, to powinien być też klasyfikowany jak budowla na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ przytoczył też definicję "urządzeń budowlanych", zawartą art. 3 pkt 9 P.b.

Organ podatkowy stwierdził, że z decyzji z [...] r. nr [...] Starosty [...] wynika, że Spółka otrzymała pozwolenia na budowę samoobsługowej, kontenerowej myjni bezdotykowej, samochodowej, typu A. , położonej w W. przy ul. [...] na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie numerem [...], [...] i [...] Natomiast decyzją z [...] r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowalnego w W. udzielił pozwolenia Spółce na użytkowanie samoobsługowej myjni samochodowej.

Z dokumentacji architektoniczno-budowalnej Starostwa Powiatowego w W. i z projektu zagospodarowania działki gruntu numer [...], [...] i [...] wynika, że działka ma być zabudowana samoobsługową myjnią kontenerową samochodową czterostanowiskową. Natomiast z kserokopii projektu budowalnego dotyczącego fundamentów, będącego załącznikiem do pozwolenia na budowę myjni samoobsługowej, wynika, że przedmiotem projektu jest myjnia czterostanowiskowa wolnostojąca, parterowa z dachem jednospadowym, na którą składa się: płyta żelbetonowa, wiata, przyłącza infrastruktury technicznej oraz kontener techniczny. Myjnia samochodowa będzie posiadać 4 stanowiska do mycia samochodów osobowych oraz kontener techniczny prefabrykowany. Kontener techniczny usytuowany jest na fundamencie z bloczków betonowych oraz wyposażony jest we wszystkie urządzenia niezbędne do funkcjonowania myjni.

Dnia [...] r. organ podatkowy przeprowadził oględziny nieruchomości - działki gruntu nr [...]. Ustalono, że działka zabudowana jest obiektem myjni bezdotykowej, zadaszonej, wraz z utwardzeniem terenu oraz na działce znajduje się budynek posadowiony na podmurówce o powierzchni użytkowej [...] m2 x [...] m2 = [...] m2 i wysokości [...] m. Stanowiska służące do mycia samochodów osobowych są zadaszone wiatą, która według projektu budowalnego posiada schemat słupowo-ryglowy składający się ze słupów stalowych.

Organ stwierdził, że stosownie do art. 1a u.p.o.l., budynek jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale zawiązany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundament i dach. Myjnia samoobsługowa kontenerowa nie stanowi budynku, nie ma fundamentu i nie jest wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowalnych, jest wiatą posadowioną na słupach, a ściany pomiędzy stanowiskami do mycia samochodów oddzielają banery, natomiast przód i tył wiaty stanowi przestrzeń otwartą. Budynek po pierwsze musi być wydzielony z przestrzeni, a po drugie - wydzielenie to powinno być zrobione za pomocą przegród budowlanych. W ocenie organu, nie ulega wątpliwości, że wydzielenie budynku z przestrzeni jest kluczowe dla wyodrębnienia tego obiektu jako przedmiotu opodatkowania. Podstawą opodatkowania budynków jest ich powierzchnia użytkowa, a brak możliwości wydzielenia budynku z przestrzeni powodowałby kłopoty z ustaleniem podstawy opodatkowania.

Ponadto, celem myjni jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez umożliwienie świadczeń usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych. Poszczególne elementy myjni są połączone ze sobą i współpracują w taki sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Odłączenie ich czyniłoby budowlę bezużyteczną. Ze względu na złożony charakter obiektu wszystkie elementy, w tym urządzenia, instalacje, elementy konstrukcyjne są ze sobą zintegrowane, stanowią tym samym jednolity ustrój konstrukcyjny. Myjnia bezdotykowa to urządzenie techniczne tworzące wraz z częścią budowalną całość techniczno-użytkową, która zapewnia wykorzystywanie jej zgodnie z przeznaczeniem. Konieczny jest zatem związek funkcjonalny, jak i techniczny występujący pomiędzy poszczególnymi elementami myjni (wyrok NSA I FSK 391/16, wyrok NSA II FSK 2560/15, wyrok NSA II FSK 3203/15, wyrok WSA w Szczecinie I SA/Sz 195/18). Myjnia samochodowa składająca się z wiaty, modułów technologicznych i utwardzenia terenu wraz z instalacjami, stanowi obiekt budowalny. Jako całość nie jest budynkiem, należy ją zaliczyć do budowli, ponieważ stanowi wraz z częścią budowlaną całość techniczno-użytkową (wyrok NSA II OSK 2148/16).

W odwołaniu od decyzji organu podatkowego Spółka zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię wskutek czego organ podatkowy przyjął, że myjnia samochodowa, w skład której wchodzi wiata, moduł technologiczny, utwardzenie terenu i instalacje jest całością, stanowi obiekt budowlany i podlega opodatkowaniu jako budowla. Spółka podniosła, że uzyskała pozwolenie budowlane na budowę budynku socjalno-administracyjnego wraz z czterema zadaszonymi stanowiskami przeznaczonymi do mycia pojazdów. Budynek, zdaniem Spółki, stanowi pod względem budowlanym i funkcjonalnym całość i żadna jego część nie może istnieć samodzielnie. Budynek nie jest budowlą, w myśl wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 48/15 z 13 grudnia 2017 r., według którego definicje budynku i budowli są rozłączne, tj. żaden budynek nie może być budowlą ani żadna budowla - budynkiem.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty z uwzględnieniem tylko gruntów i budynku o powierzchni [...] m2, ewentualnie - o przekazanie po uchyleniu decyzji sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając takie rozstrzygnięcie Kolegium stwierdziło, że materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy nie pozwala uwzględnić odwołania. Żaden bowiem dowód nie wskazuje na to, aby przedmiotem sprawy był jakiś, sugerowany przez Spółkę, budynek. Spółka utrzymuje, że uzyskała pozwolenie na budowę budynku socjalno-administracyjnego, a stanowiska do mycia samochodów są częścią składową tego budynku. Kolegium nie zgodziło się z takim stanowiskiem wskazując, że Spółka uzyskała pozwolenie budowlane zawarte w decyzji nr [...] z [...] r. wydane przez Starostę W. , które opiewa na budowę samoobsługowej kontenerowej myjni bezdotykowej samochodowej typu A. na którą składają się, zgodnie z załączonym i zatwierdzonym przez tę decyzję projektem budowlanym wykonanym przez B. B. posiadającego uprawnienia w zakresie konstrukcyjno-budowlanym: płyta żelbetowa, wiata, przyłącza infrastruktury technicznej, kontener techniczny. Starosta [...] [...] r. decyzją nr [...] udzielił pozwolenia na użytkowanie tej samoobsługowej myjni samochodowej.

Zdaniem Kolegium, w sprawie mamy więc do czynienia z jednym tylko obiektem budowlanym, którego cechy wskazują jednoznacznie na to, że myjnia jest budowlą składającą się z kilku elementów powiązanych ze sobą funkcjonalnie i technicznie. Z dokumentów i projektów technicznych opisujących myjnię jednoznacznie wynika, że myjnia to cztery stanowiska do mycia samochodów połączone instalacjami z kontenerem technologicznym, osadzone w utwardzonym podłożu, osłonięte wiatą. Wiaty tej w żadnym wypadku nie można uznać za budynek, gdyż nie jest ona wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Wskazany przez Spółkę wyrok Trybunału Konstytucyjnego, w ocenie Kolegium nie ma zastosowania w sprawie, bo nie mamy w niej do czynienia z obiektem mającym cechy budynku. Przedmiotem sprawy jest wyłącznie budowla.

Zdaniem Kolegium, po stronie Spółki wystąpił błąd w ocenie stanu faktycznego. Przywołuje ona nieistniejące dokumenty (pozwolenie na budowę budynku administracyjno-socjalnego) i wiatę traktuje jak budynek, którym w obecnym stanie prawnym wiata nie jest i nie może być.

W tym stanie rzeczy – w ocenie Kolegium - odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za samoobsługową myjnię samochodową jest uzasadniona.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] Spółka – reprezentowana przez adwokata – zaskarżyła decyzję organu odwoławczego w całości i wniosła o uchylenie tej decyzji oraz o zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Ponadto wniosła o połączenie sprawy dotyczącej decyzji SKO w K. z [...] r. w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za [...] rok o sygn. akt [...], w trybie art. 111 § 2 p.p.s.a.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła:

- naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i wskutek czego przyjęcie, że myjnia samochodowa w skład której wchodzi m.in. wiata, moduł technologiczny czy utwardzenie terenu wraz z instalacjami jako całość stanowi obiekt budowlany, przez co podlega opodatkowaniu jako budowla.

W uzasadnieniu skargi Spółka w pierwszej kolejności wskazała, że intencją złożenia korekt na podatek od nieruchomości jest treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt SK 48/15, ogłoszonego w Dzienniku Ustaw RP w dniu 27 grudnia 2017 r., poz. 2432. Zdaniem Skarżącej, orzeczenie to ma zasadnicze znaczenie dla kwestii opodatkowania nieruchomości zabudowanych. Trybunał Konstytucyjny uznał przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w zw. z art. 217 i w zw. z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem.

Skarżąca, stosując się do interpretacji stosowanej przez organy skarbowe, od roku [...] deklarowała opodatkowanie podatkiem od nieruchomości – przedmiotowej nieruchomości (działka [...]) zarówno od powierzchni gruntu zajętego na cele działalności gospodarczej, jak również od wartości budowli/budynku na niej posadowionego. Analiza argumentów zawartych w uzasadnieniu ww. wyroku Trybunału wskazuje, że argumenty, które legły u podstaw uznania za niezgodne z Konstytucją dotychczasową jednolitą interpretację art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w pełni odpowiada stanowi faktycznemu w niniejszej sprawie.

Skarżąca bowiem uzyskała pozwolenie na budowę budynku socjalno- administracyjnego wraz z czterema zadaszonymi stanowiskami przeznaczonymi do mycia pojazdów. Budynek ten stanowi pod względem budowlanym i funkcjonalnym całość i żadna z jego części nie może istnieć samodzielnie. Jednocześnie, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że budynek socjalno-administracyjny nie jest budowlą, lecz budynkiem, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach. Z uzasadnienia przywołanego wyroku TK wynika rozłączna interpretacja pojęcia budynku i budowli, tj. Trybunał, negując dotychczasową praktyką organów skarbowych uznał, że definicje budynku i budowli zawarte w art. 3 ustawy Prawo budowlane są rozłączne, tj. żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, ani żadna budowla budynkiem.

Zdaniem Skarżącej, opodatkowaniu w niniejszej sprawie winna więc podlegać jedynie powierzchnia nieruchomości przeznaczona na działalność gospodarczą - tj. [...] m2 oraz powierzchnia budynku wraz z przynależnymi stanowiskami do mycia pojazdów, według powierzchni zajętej przez płytę fundamentową, tj. [...] m2.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] u z n a ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skargę należy uwzględnić, bowiem decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie oznacza to jednak, że Sąd w pełni podzielił stanowisko skarżącej Spółki.

Stwierdzić należy, że przedmiotem sporu w sprawie jest zaliczenie obiektów budowlanych na przedmiotowej nieruchomości (działce gruntu) do prawnopodatkowej kategorii budynków lub budowli. Organy obu instancji uznały bowiem w decyzjach, że obiekty te (samoobsługowa myjnia samochodowa w skład której wchodzi wiata, moduł technologiczny, utwardzenie terenu i instalacje) jest całością, stanowi obiekt budowlany i podlega opodatkowaniu jako budowla, natomiast Spółka podniosła, że uzyskała pozwolenie budowlane na "budowę budynku socjalno-administracyjnego wraz z czterema zadaszonymi stanowiskami przeznaczonymi do mycia pojazdów", a budynek ten stanowi pod względem budowlanym i funkcjonalnym całość i żadna jego część nie może istnieć samodzielnie.

Odnosząc się do tej zasadniczej kwestii należy mieć na względzie wskazywany przez Skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt SK 48/15, z 13 grudnia 2017 r., w którym Trybunał rozstrzygał o zagadnieniu prawnym odnoszącym się do istoty sporu w rozpoznawanej sprawie.

W wyroku tym Trybunał orzekł, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.".

Zasadnie więc podnosi Skarżąca, że w myśl tego wyroku, definicje budynku i budowli są rozłączne, tj. żaden budynek nie może być budowlą ani żadna budowla – budynkiem, skoro "budowlą" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem (...)". .

Z kolei użyte w u.p.o.l. określenie "budynek" oznacza "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach" – art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Dla rozstrzygnięcia wskazanej wyżej kwestii spornej w sprawie niezbędne jest więc precyzyjne, przekonujące wyjaśnienie prawnej kategorii przedmiotowych obiektów budowlanych / obiektu budowlanego.

Dla wyjaśnienia tej kwestii organ I instancji zebrał obszerny materiał dowodowy, w szczególności dokumentację budowlaną obiektu oraz dokonał jego oględzin. Z dokumentacji architektoniczno-budowlanej wynika, że dotyczy ona samoobsługowej myjni kontenerowej samochodowej czterostanowiskowej a z kserokopii projektu budowalnego dotyczącego fundamentów, będącego załącznikiem do pozwolenia na budowę myjni samoobsługowej wynika, że przedmiotem projektu jest myjnia czterostanowiskowa wolnostojąca, parterowa z dachem jednospadowym, na którą składa się: płyta żelbetonowa, wiata, przyłącza infrastruktury technicznej oraz kontener techniczny. "Myjnia samochodowa będzie posiadać 4 stanowiska do mycia samochodów osobowych oraz kontener techniczny prefabrykowany. (...) Kontener techniczny usytuowany jest na fundamencie z bloczków betonowych konstrukcyjnych. Kontener wyposażony jest we wszystkie urządzenia niezbędne do funkcjonowania myjni. (...) Wiatę oraz dach zaprojektowano jako konstrukcję stalową".

Z rysunku "Fundamentu pod kontenerem" wynika natomiast, że fundament ten stanowi całość (po obwodzie kontenera) o szerokości [...] cm i wysokości [...] cm, w tym [...] cm zagłębione w ziemi.

Ponadto z protokołu oględzin nieruchomości wynika, że działka "zabudowana jest budynkiem myjni bezdotykowej, zadaszonej, pięciostanowiskowej, wraz z utwardzeniem terenu na działce gruntu znajduje się także budynek posadowiony na podmurówce o wymiarach [...] m2 x [...] m2 = [...] m2 i wysokości [...] m". Do protokołu załączono też kolorowe zdjęcia, obrazujące w sposób wystarczający oglądane obiekty budowlane.

Stwierdzić należy, że zebrany materiał dowodowy nie potwierdził argumentu Skarżącej, że uzyskała ona pozwolenie na budowę budynku socjalno-administracyjnego wraz z urządzeniami myjni samochodowej, a zatem cały ten obiekt należy uznać za budynek. Mimo zakwestionowania takiego stanowiska w zaskarżonej decyzji, Skarżąca nie załączyła do skargi odpowiedniej dokumentacji dotyczącej budowy takiego budynku socjalno-administracyjnego ani nie przedstawiła innych argumentów mających potwierdzać, że cały przedmiotowy obiekt budowlany (myjnia samochodowa) stanowi budynek w rozumieniu u.p.o.l.

Nie uzasadniają tego – zdaniem Sądu – także dołączone do akt sprawy zdjęcia myjni. Wprawdzie zarówno w protokole oględzin, jak i w niektórych dokumentach budowlanych określa się ten obiekt budowlany jako "budynek" myjni samochodowej, to jednak zasadnie w zaskarżonej decyzji uznano, że taki obiekt (jako całość, jak uważa Skarżąca) nie jest budynkiem w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Stanowiska do mycia pojazdów (cztery) nie posiadają bowiem fundamentów lecz jedynie "płytę fundamentową", nie posiadają też przegród budowlanych. Z dokumentacji budowlanej wynika bowiem, że "wiatę oraz dach" myjni "zaprojektowano jako konstrukcję stalową", a na podstawie rysunków technicznych i dokumentacji zdjęciowej organ podatkowy zasadnie uznał, że "stanowiska służące do mycia samochodów osobowych są zadaszone wiatą, która według projektu budowalnego posiada schemat słupowo-ryglowy składający się ze słupów stalowych".

Skarżąca nie wykazała więc zasadnie, że cały obiekt myjni samochodowej należy uznać za budynek. Tym samym uzasadnione jest kwalifikowanie takiego obiektu – w myśl zasady z art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. – do kategorii budowli (z zastrzeżeniem opisanym poniżej). Wprawdzie w art. 3 ust. 3 P.b. (przytoczonym przez organ I instancji) definiującego budowlę jako "każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury", wśród wymienionych rodzajów budowli nie wskazano wprost myjni samochodowej, to jednak w załączniku do tej ustawy określającym "kategorie obiektów budowlanych" w Kategorii XVII wskazano "myjnie samochodowe". Nie ulega więc wątpliwości, że przepisy prawa budowlanego – do których odsyłają przepisy u.p.o.l. – zaliczają takie myjnie do obiektów budowlanych. Zauważyć jednak wypada, że wskazana Kategoria XVII załącznika do P.b. określa: "budynki handlu, gastronomii i usług, jak: sklepy, centra handlowe, (...), restauracje, bary, (...), warsztaty rzemieślnicze, stacje obsługi pojazdów, myjnie samochodowe, garaże powyżej 2 stanowisk, budynki dworcowe", zatem tak też mogła być określana (jako budynek - usługowy) przedmiotowa myjnia samochodowa w dokumentacji budowlanej, to jednak uznać należy, że o prawnopodatkowej klasyfikacji takiego obiektu budowlanego decydować będą rzeczywiste cechy budowlane obiektu, pozwalające zakwalifikować go do kategorii budynków albo budowli. Skoro zatem, jak wskazano powyżej, przedmiotowa myjnia (jako całość) nie posiada takich cech budynku, zatem niezasadne byłoby klasyfikowanie jej do takiej kategorii – jak sugeruje Skarżąca. Również w orzecznictwie przyjmuje się, że myjnie samochodowe (w okolicznościach faktycznych rozpoznawanych spraw) nie mogą być uznane za budynki a przedmiotem opodatkowania jest całość techniczno użytkowa a nie tylko jej elementy budowlane (vide: orzeczenia wskazane w decyzji organu I instancji, a także wyrok NSA z 30.02.2018 r. sygn. akt II FSK 2488/17).

Zdaniem Sądu ostateczna kwalifikacja prawnopodatkowa myjni samochodowej lub jej elementów składowych powinna więc uwzględniać rzeczywisty stan faktyczny takiego obiektu, bowiem może być ona wybudowana jako budynek (ze stanowiskami do mycia pojazdów w budynku) może też być wybudowana jako odrębny obiekt (wiata) posiadający tylko stanowiska do mycia pojazdów, z odrębnym budynkiem administracyjnym albo tak jak w rozpoznawanej sprawie, w której ww. "kontener techniczny" umieszczony jest w ciągu 4 stanowisk do mycia pojazdów.

Oceniając więc przeciwne do Skarżącej stanowisko organów, że cały obiekt myjni należy uznać za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Sąd uznał, że również takie stanowisko nie zostało należycie wykazane.

W ocenie Sądu, dokumentacja zdjęciowa i projekt budowlany wskazują na to, iż "kontener techniczny" stanowiący część składową myjni posiada fundament (podmurówkę z bloczków betonowych) o wskazanych wyżej wymiarach, posiada też otynkowane ściany i dach – niezależny od dachu wiaty myjni.

Również w protokole z oględzin, osoby przeprowadzające oględziny wskazały, że na działce znajduje się "budynek myjni bezdotykowej, zadaszonej, pięciostanowiskowej, wraz z utwardzeniem terenu" ale także na działce znajduje się "budynek posadowiony na podmurówce" o wskazanych wyżej wymiarach.

Mimo takich ustaleń organy obu instancji – nie odnosząc się do nich – uznały, że cały obiekt myjni stanowi budowlę. W zaskarżonej decyzji wskazano bowiem, że z dokumentów i projektów technicznych opisujących myjnię jednoznacznie wynika, iż przedmiotowa myjnia jest obiektem budowlanym, którego cechy wskazują jednoznacznie na to, że jest to budowla składająca się z kilku elementów powiązanych ze sobą funkcjonalnie i technicznie.

Zdaniem Sądu, takie stwierdzenie jest zbyt ogólnikowe a zatem nieprzekonujące, z uwagi m.in. na przytoczone wyżej dowody wskazujące na posiadanie przez "kontener techniczny" cech budynku, określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., co – mając także na względzie ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego – nakazywało wnikliwe odniesienie się do tych cech. Za niewystarczające w tym względzie należy więc uznać ogólnikowe stwierdzenie o "jedności" funkcjonalnej myjni, w tym bez szczegółowego wykazania związku funkcjonalno-technicznego tego kontenera ze stanowiskami do mycia pojazdów, zwłaszcza przy wskazywanym przez Skarżącą socjalno-administracyjnym charakterze tego obiektu (kontenera technicznego).

Stanowisko organów obu instancji zostało więc określone z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy rozpatrzy materiał dowodowy z uwzględnieniem ww. oceny prawnej i wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego odnosząc je w szczególności do obiektu "kontenera technicznego", dla ustalenia jego prawidłowej klasyfikacji prawnopodatkowej. Jeżeli organ stwierdzi, że obiekt ten posiada wszystkie cechy budynku, to zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego nie powinien być on klasyfikowany jako budowla.

Odnosząc się do wniosku Skarżącej o połączenie rozpoznawanej sprawy ze sprawą z jej skargi na decyzję w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za [...] r. Sąd wyjaśnia, że nie mógł być on uwzględniony, bowiem w sprawie tej WSA w Szczecinie wydał już wyrok w dniu [...] r. (sygn. akt I SA/[...]

Mając wszystko powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1803 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.