Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2562/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Prezes Głównego Urzędu Miar
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2007 r. sprawy ze skarg "C." Sp. z o.o. z siedzibą w C. na decyzje Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia ... czerwca 2006 r. 1. nr ... 2. nr ... w przedmiocie określenia opłaty za wydanie zezwolenia 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Prezesa Głównego Urzędu Miar na rzecz strony skarżącej kwotę 800 zł (osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia ... czerwca 2006 r. nr ... oraz ... w przedmiocie określenia opłaty za wydanie zezwolenia, wydanymi na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.p.a.", Prezes Głównego Urzędu Miar, po rozpatrzeniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy złożonego przez spółkę C. sp. z o. o. w W., utrzymał w mocy swoje decyzje z dnia ... kwietnia 2006 r. o nr ... oraz ... określające wysokość zaległych opłat za czynności urzędowe związane z wydaniem zezwoleń nr ... oraz ... z dnia ... czerwca 2005 r. oraz odsetki za zwłokę.

Decyzjami z dnia ... kwietnia 2006 r. Prezes Głównego Urzędu Miar określił skarżącej zarówno zaległe opłaty za wydanie zezwoleń na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym - tachografów samochodowych jak i odsetki za zwłokę. W uzasadnieniach decyzji wskazano, iż opłaty zostały ustalone na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. - Prawo o miarach (Dz.U. z 2004 r. Nr 241, poz. 2441 z późn. zm.) powoływanej dalej jako "Prawo o miarach" oraz § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004 r. w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz.U. Nr 229, poz. 2309 z późn. zm.) - powoływanego dalej jako "rozporządzenie z dnia 14 października 2004 r.". W decyzjach tych zaległe zapłaty określono w wysokości po 12.000 zł.

We wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżąca wskazała, że w art. 24 ust. 2 pkt 5 Prawa o miarach jednoznacznie określono możliwość pobierania opłat, która dotyczy udzielenia lub zmiany zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych. Zgodnie z powołanym przepisem Minister Finansów w porozumieniu z Ministrem Gospodarki określają w drodze rozporządzenia wysokość i tryb pobierania opłat oraz mają uwzględnić zakres udzielonych im zezwoleń. Ustawodawca, zdaniem skarżącej, ograniczył zakres i możliwości pobierania opłat za czynności urzędowe związane z wykonywaniem zezwoleń, które mieszczą się jedynie w zakresie zezwoleń na naprawy i instalacje przyrządów pomiarowych. Ustawodawca konstruując przepisy chciał zatem, by pobierane były opłaty jedynie za zezwolenia związane z przyznawaniem uprawnień do wykonywania napraw lub instalacji, pomijając celowo czynności sprawdzenia, które są koniecznym elementem napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych. Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 14 października 2004 r. nie miał delegacji ustawowej do określenia wysokości opłaty za udzielenie zezwolenia na wykonywanie sprawdzania przyrządów pomiarowych.

W uzasadnieniach decyzji, wydanych po ponownym rozpatrzeniu spraw, Prezes Głównego Urzędu Miar, powołując się na art. 24 ust. 1 Prawa o miarach stwierdził, że czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy podlegają opłacie. Jedną z czynności organów administracji miar objętych obowiązkiem opłaty były czynności udzielenia lub zmiany zezwolenia. Opłaty te zobowiązany jest uiszczać wnioskodawca (art. 24 ust. 4 Prawa o miarach), ustalając we własnym zakresie wysokość należnych opłat na podstawie obowiązujących stawek (art. 24 a) ust. 2 Prawa o miarach).

Na podstawie delegacji zawartej w art. 24 a) ust. 4 Prawa o miarach Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 14 października 2004 r., ustalając w § 9 ust. 1 wysokość opłaty za udzielenie zezwolenia na wykonywanie instalacji lub napraw oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych - dla tego rodzaju zezwolenia, wydanego na okres 12 miesięcy, na kwotę 12.000 zł.

Prezes Głównego Urzędu Miar podniósł, iż dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy decydujące znaczenie ma ustalenie rzeczywistego zakresu udzielanych zezwoleń oraz rodzaj wykonywanych czynności w ramach udzielanego zezwolenia. Podstawowym aktem normatywnym regulującym wykonywanie działalności z zakresu instalacji lub napraw oraz sprawdzania tachografów samochodowych jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 3821/85 z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (Dz. Urz. WE L 370 z 31 grudnia 1985 r., z późn. zm.). Art. 12 ust. 1 powołanego rozporządzenia Rady wskazuje na konieczność podejmowania czynności z zakresu instalacji lub naprawy tachografów samochodowych przez uprawnione warsztaty (będące na terenie Rzeczypospolitej Polskiej adresatami zezwolenia wydawanego przez Prezesa Głównego Urzędu Miar), natomiast szczegółowy zakres podejmowanych czynności w przypadku posłużenia się nowym przyrządem lub naprawianym określają przepisy załącznika I Rozdziału VI "Badania i Kontrole" ww. rozporządzenia Rady. Powołane rozporządzenie Rady nie uregulowało wszystkich zagadnień dotyczących urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym, dlatego też każde Państwo Członkowskie, na podstawie art. 19 ust. 1 tego rozporządzenia, zobowiązane było do wydania przepisów krajowych.

Prezes Głównego Urzędu Miar podkreślił, iż aktem normatywnym w Rzeczypospolitej Polskiej precyzującym odpowiednie postanowienia rozporządzenia Rady jest Prawo o miarach oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy. Podstawowym przepisem w ww. ustawie jest art. 16 c) ust. 1 wskazujący jednoznacznie zakres działalności wykonywanej w ramach zezwolenia (zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady), określając go jako instalację lub naprawę oraz sprawdzanie pod względem zgodności z wymaganiami okresowo, przed i po zainstalowaniu oraz po naprawie określonych rodzajów przyrządów pomiarowych. Tak sformułowany zakres wykonywanej działalności, zbieżny z treścią cytowanych przepisów rozporządzenia Rady, ustala rodzaj podejmowanych przez uprawnione podmioty w ramach instalacji i kontroli poszczególnych czynności, którymi są: instalacja lub naprawa oraz sprawdzanie przed i po zainstalowaniu oraz po naprawie. Zdaniem organu odwoławczego należało uznać, iż są to czynności odrębne, jakkolwiek konsekwencją dokonania instalacji lub naprawy jest obowiązek przeprowadzenia sprawdzania.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż w świetle przedstawionych regulacji prawnych ograniczenie czynności związanych z udzieleniem zezwolenia jedynie do napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych (art. 24 ust. 2 pkt 5 Prawa o miarach) należy uznać za niezamierzoną pomyłkę ustawodawcy, polegającą na niedostosowaniu powołanego zapisu do rzeczywistej treści art. 16 c) ust. 1 i art. 24 ust. 1 Prawa o miarach oraz przepisów ww. rozporządzenia Rady. Zdaniem Prezesa Głównego Urzędu Miar o zaistniałej omyłce świadczy także brzmienie przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 lutego 2005 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym - tachografów samochodowych (Dz.U. Nr 33, poz. 295), które de facto umożliwiają udzielenie zezwolenia do napraw, instalacji i sprawdzania, do napraw i sprawdzania, do instalacji i sprawdzania albo do napraw, co oznacza, iż ustawodawca przewidział (za wyjątkiem zezwolenia do napraw) tylko i wyłącznie udzielenie zezwolenia obejmującego swym zakresem sprawdzanie. Wydanie wnioskującemu podmiotowi zezwolenia, zgodnie z treścią art. 16 c) Prawa o miarach i ww. rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy, rodzi obowiązek uiszczenia zapłaty za całość czynności podjętych przez organy administracji miar podczas udzielania zezwolenia (instalacji lub napraw i sprawdzania).

Ponadto organ odwoławczy wskazał, iż z brzmienia § 9 ust. 1 rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r., stanowiącego podstawę po obliczenia i uiszczenia przez stronę opłaty z tytułu udzielonego zezwolenia wynika, iż odzwierciedla on uregulowania zawarte w powołanych powyżej przepisach rozporządzenia Rady i Prawa o miarach. Powyższą interpretację potwierdza także treść art. 24 a) ust. 4 tej ustawy, nakazującego uzależnienie określenia opłat za udzielenie zezwolenia od "zakresu udzielanych zezwoleń". Zdaniem Prezesa Głównego Urzędu Miar § 9 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i 6 rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r. odpowiada zakresowi spraw przekazanych do uregulowania i wytycznych zawartym w treści delegacji ustawowej.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2005 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz.U. Nr 182, poz. 1530), uchylając w § 9 w ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004 r. pkt 2, 5 i 7, dokonało zmiany tego przepisu w sposób zgodny z przedstawioną powyżej interpretacją. Wprowadzona zmiana w treści rozporządzenia oznacza, iż rzeczywistą wolą ustawodawcy jest interpretowanie całości uregulowań dotyczących zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie napraw lub instalacji oraz sprawdzania, w tym ustalania należnych opłat, znajdujących się w Prawie o miarach, w tym w art. 24 ust. 2 pkt 5 - zgodnie z ustalonym w rozporządzeniu Rady oraz w art. 16 c) ust. 1 ustawy zakresem tych zezwoleń. Ponadto ustawodawca sprostował omyłkę w treści art. 24 ust. 2 pkt 5 Prawa o miarach, dokonując zmiany tego przepisu poprzez nadanie mu następującego brzmienia: "udzielenie lub zmianę zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych" (zmiana wprowadzona art. 27 pkt 6 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o systemie tachografów cyfrowych, Dz. U. Nr 180 poz. 1494), co zdaniem organu, potwierdza przyjętą i opisaną powyżej interpretację.

Reasumując swoje stanowisko, Prezes Głównego Urzędu Miar stwierdził, że określenie zaległych opłat w wysokości po 12.000 zł od uzyskanych zezwoleń, znajdowało podstawę w treści § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r. Dodatkowo, Prezes Głównego Urzędu Miar wskazał, iż opłaty z tytułu udzielenia zezwolenia określają wysokość zobowiązania w dacie jego powstania, niezależnie od ewentualnych wpłat dokonanych przez stronę.

W skargach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka C. sp. z o. o. w W. wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości, zarzucając im naruszenie art. 24 ust. 2 pkt 5 Prawa o miarach poprzez zastosowanie go w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania skarżonych decyzji, a nie w brzmieniu obowiązującym w chwili doręczenia skarżącej zezwoleń, a także naruszenie § 9 ust. 1 rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r. poprzez przyjęcie w dacie powstania obowiązku wniesienia opłaty za zezwolenia jako obowiązującego punktu 1 tego przepisu, mimo, iż brak było podstaw do jego uchwalenia, a obowiązującym mógł być jedynie punkt 2.

Spółka raz jeszcze wskazała, iż jej zdaniem przekroczone zostało ustawowe upoważnienie, a przepisy rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r. w stanie prawnym obowiązującym w dniu 13 czerwca 2005 r. określające odrębną opłatę za czynności sprawdzania przyrządów pomiarowych są nieważne, bowiem wydano je bez podstawy prawnej. Z powyższego względu nie mogły one obowiązywać w dacie doręczenia skarżącej zezwoleń i nie można było ustalić opłat za zezwolenia w kwocie po 12.000 zł.

W odpowiedziach na skargi Prezes Głównego Urzędu Miar podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o ich oddalenie.

Na rozprawie w dniu 21 lutego 2007 r. Sąd, na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 2562/06 oraz III SA/Wa 2563/06 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, i prowadzić dalej pod sygn. akt III SA/Wa 2562/06.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonując w tym zakresie oceny zaskarżonych decyzji należy stwierdzić, że skargi są uzasadnione, a decyzje te nie odpowiadają prawu.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż w myśl zasady lex retro non agit należy stosować przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu wystąpienia zdarzeń rodzących skutki prawne. Takim zdarzeniem w niniejszej sprawie było wydanie zezwolenia na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Otrzymanie tego zezwolenia pociągało za sobą obowiązek uiszczenia opłaty. Termin, w jakim należy uiścić tę opłatę, został określony w art. 24 a) ust. 3 pkt 2 Prawa o miarach i wynosił 14 dni od dnia doręczenia decyzji, które miało miejsce dnia ... czerwca 2005 r. Mający zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie przepis art. 24 ust. 2 pkt 5 Prawa o miarach, w którym zostały wyszczególnione wszystkie czynności podlegające opłacie, miał w dacie doręczenia decyzji następujące brzmienie: "opłaty pobiera się za udzielenie lub zmianę pozwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych". Jak słusznie zatem podnosi skarżąca, przepis ten nie przewidywał opłaty za zezwolenie na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Ponieważ obowiązek uiszczenia opłaty za zezwolenie na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym nie został uregulowany w ustawie, to uznać należy, że § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 14 października 2004 r., wydanego na podstawie art. 24 a) ust. 4 Prawa o miarach, w którym została określona opłata za wykonywanie napraw, instalacji i sprawdzania w wysokości 12.000 zł, tj. rozszerzający wbrew ustawie obowiązek uiszczenia opłaty wydany został z naruszeniem art. 84 i art. 217 Konstytucji.

Opłata bowiem, mimo że w odróżnieniu od podatku jest ciężarem, którego poniesienie wiąże się z uzyskaniem pewnego ekwiwalentu ze strony organu państwowego lub samorządowego (np. wykonanie czynności lub wydane zezwolenia) ze swojej natury stanowi daninę publiczną, której ustanowienie możliwe jest wyłącznie w drodze ustawy. Przepis ten naruszał także art. 92 ust. 1 Konstytucji, albowiem regulował kwestię opłaty pomimo braku wyraźnej podstawy ustawowej. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie podkreślał, że rozporządzenie może być wydane wyłącznie na podstawie wyraźnego, a więc nie opartego tylko na domniemaniu lub na wykładni celowościowej, szczegółowego upoważnienia ustawy, w granicach tego upoważnienia i w celu wykonania ustawy (por. np. uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. P 7/00, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13).

Podkreślenia wymaga także, a wskazywał na to sam Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 6 marca 2002 roku w/s P7/00, że organy państwowe nie mogą odmawiać stosowania i egzekwowania obowiązujących przepisów przed wejściem w życie wyroku Trybunału orzekającego o ich niekonstytucyjności, gdyż przeciwne postępowanie oznaczałoby podważenie porządku prawnego w państwie. Pogląd ten odnosi się nie tylko do przepisów rangi ustawowej, lecz także i przepisów zawartych w aktach wykonawczych. Jeżeli zatem rozporządzenie z dnia z 14 października 2004 r. określało stosowne opłaty, to organ nie mógł odpowiednich przepisów nie zastosować.

Tak wydana decyzja podlega jednak kontroli Sądu. Zgodnie zaś z art. 178 ust. 1 Konstytucji sędziowie są w sprawowaniu swojego urzędu niezawiśli i podlegają jedynie Konstytucji oraz ustawom. Zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie poglądem (por. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 czerwca 2005 roku w/s V KK 41/05, OSNKW 2005/9/83) z przepisu tego wynika jednoznacznie, że sądy są uprawnione "do samodzielnej oceny i ustalenia zgodności podustawowych aktów normatywnych z ustawami ...., a w razie stwierdzenia ich niezgodności z ustawami, odmowy ich zastosowania w konkretnej sprawie". Jak zaś podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2004 roku w/s FSK 177/04 (Lex nr 129891), jeśli rozporządzenie kształtuje obowiązki podatnika inaczej niż ustawa, to sąd ma prawo ocenić je jako niezgodne z Konstytucją i uchylić decyzję wydaną na podstawie takiego rozporządzenia.

Rozpoznając sprawę ponownie organ zobowiązany będzie wydać decyzję w sprawie zezwoleń dla skarżącego w oparciu o przepis ustawy-Prawo o miarach, w szczególności art.24 ust.2 pkt 5 w brzmieniu obowiązującym w dniu doręczenia zezwolenia (decyzji) a nie rozporządzenia, które z wyżej wymienionych względów zostało wydane z przekroczeniem delegacji ustawowej

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) oraz art. 152 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

-----------------------

7