Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 213/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4a
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi D.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 11 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2012 r. do listopada 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 28 marca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) określił panu D.G. (dalej: podatnik, skarżący):

1. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień 2012 r. w wysokości 301 zł, styczeń 2013 r. w wysokości 628 zł, maj 2013 r. w wysokości 13 zł, czerwiec 2013 r. w wysokości 988 zł;

2. kwotę zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiące: październik 2012r. w wysokości 53.047 zł i listopad 2014r. w wysokości 10.000 zł,

3. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: październik 2012 r. w wysokości 0 zł, listopad 2012 r. w wysokości 1811 zł, grudzień 2012 r. w wysokości 997 zł, styczeń 2013 r. w wysokości 0 zł, luty 2013 r. w wysokości 65 zł, marzec 2013 r. w wysokości 38 zł, kwiecień 2013 r. w wysokości 72 zł, maj 2013 r. w wysokości 0 zł, sierpień 2014 r. w wysokości 40 zł, wrzesień 2014 r. w wysokości 2.487 zł, październik 2014 r. w wysokości 1933 zł, listopad 2014 r. w wysokości 770 zł.

Ponadto organ umorzył postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2013 r. do lipca 2014 r.

W wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego, stwierdzono nieprawidłowości zarówno po stronie podatku naliczonego jak i należnego, z których sporną kwestią okazało się odliczenie przez podatnika podatku naliczonego z faktury [...] z dnia 2 października 2012r. wystawionej przez A sp. z o.o. dokumentującej sprzedaż pługa [...] numer fabryczny [...]. Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy, w tym zeznania strony, świadków oraz informacje otrzymane od innych organów odniesione do zasad logiki postępowania oraz doświadczenia życiowego prowadzą do wniosku, że to pan R.G. - ojciec podatnika, zakupił w roku 2011 przedmiotowy pług, będąc rolnikiem ryczałtowym, w związku z czym nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ww. urządzenia. Fakt posiadania przez R.G. ww. pługa wykorzystał jego syn D.G.., który jako czynny podatnik VAT ujął w prowadzonych rejestrach oraz odliczył w złożonej deklaracji VAT-7 za okres 10/2012 r. ww. fakturę niedokumentującą rzeczywistej transakcji, inicjując tym samym proceder mający na celu nienależne odliczenie i zwrot podatku VAT. Powołując art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj.: Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), dalej jako "u.p.t.u.", organ stwierdził, że faktura ta nie odzwierciedla rzeczywistej operacji gospodarczej, w związku z czym podatnik nie był uprawniony do odliczenia podatku w niej naliczonego.

Wobec niestwierdzenia nieprawidłowości w rozliczeniu za miesiące od lipca 2013 r. do lipca 2014 r., postępowanie podatkowe w tym zakresie zostało umorzone.

Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 11 grudnia 2017r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał na wynikające z akt sprawy ustalenia, wskazujące na brak dokumentacji potwierdzającej nabycie pługa przez podatnika, brak dowodów potwierdzających zapłatę za pług, brak rozliczenia przez A Sp. z o.o. podatku należnego wynikającego ze spornej faktury.

Za niewiarygodną uznana została prezentowana przez skarżącego wersja zdarzeń, w myśl której pług wprawdzie pierwotnie został nabyty przez jego ojca, jednak z uwagi na jego uszkodzenia zawarto porozumienie z Prezesem A Sp. z o.o., na podstawie którego pług został tej spółce zwrócony, a następnie odsprzedany podatnikowi. Organ wskazał, że wersja ta nie tylko jest sprzeczna z pozostałym materiałem dowodowym ale też została zaprezentowana dopiero na etapie postępowania odwoławczego, po zapoznaniu się przez skarżącego z informacjami od niemieckiego dostawcy, które ujawniły, że poprzednim właścicielem tego samego pługa był ojciec skarżącego R.G.. Tymczasem w postępowaniu przed organem pierwszej instancji skarżący faktu tego nie ujawnił, a R.G. podczas przesłuchania zeznał, że nie robił zakupów w firmie A Sp. z o.o.

Na nierzetelny charakter transakcji wynikającej ze spornej faktury wskazuje także cena w zestawieniu z pozostałymi dowodami, w szczególności okoliczność, że w październiku 2012 r. przedmiotowy pług nie był już nowy, a ponadto miał już być według twierdzeń strony po naprawie i nie był objęty żadną gwarancją. Pług przez ponad rok pozostawał w gospodarstwie i mógł być w nim wykorzystywany. Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami pana M.W. oraz okazanym przez stronę dokumentami spółka A miała naprawić pług, zwrócić panu R.G.. całość kwoty zapłaconej za przedmiotowy pług w 2011r. i następnie sprzedać ten pług skarżącemu, za tę samą kwotę (122.370 zł brutto). Logika i doświadczenie życiowe wskazują, że nawet jeżeli pług nie byłby używany intensywnie, to i tak jego cena rynkowa powinna ulec zmianie. Jednocześnie na fakturze zaznaczono, że przedmiotem nabycia przez skarżącego jest pług fabrycznie nowy.

W ocenie organu w świetle ustalonych okoliczności i dowodów oraz stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., skarżący nie był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego zawartego w ww. fakturze wystawionej przez A sp. z o.o.

Za nieuzasadnione uznał organ podniesione w odwołaniu zarzuty naruszenia prawa procesowego. Uznał, że postępowanie zostało przeprowadzone prawidłowo, a w jego toku zgromadzono zupełny materiał dowodowy, który pozwolił na ustalenie stanu faktycznego i podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił:

1) naruszenie prawa materialnego, tj.:

art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niezastosowanie tego przepisu w zaistniałym stanie faktycznym,

art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu w zaistniałym stanie faktycznym i błędne uznanie, iż faktura VAT wystawiona przez A Sp. z o.o., dokumentująca sprzedaż pługa [...] nie daje Stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego i nie dokumentuje rzeczywiście przeprowadzonego zdarzenia gospodarczego;

2) naruszenie prawa procesowego, tj.:

art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych,

art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego,

art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy, selektywny, pomijając korzystne dla podatnika fakty,

art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na niezebraniu pełnego materiału dowodowego, a więc na niepodjęciu wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

art. 191 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów wyrażającej się w wybiórczej analizie stanu faktycznego i nieuwzględnieniu okoliczności przemawiających na korzyść podatnika,

art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuznanie za dowód rejestrów sprzedaży i zakupu nie obalając przy tym domniemania ich prawdziwości i niewadliwości.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono rzeczywisty zdaniem strony przebieg transakcji. Wskazano, że w celu sfinalizowania transakcji zakupu pługa [...] Pan D.G.. został umówiony na spotkanie w dniu 2 października 2012 r. z prezesem A Sp. z o.o. przez przedstawiciela handlowego ww. firmy Pana M.W.. Pan M.W. negocjował z Prezesem A Sp. z o.o. warunki zakupu przedmiotowego pługa przez Pana D.G... W szczególności ustalił, że A Sp. z o. o. wystawi zakupiony przez Pana D.G.. pług w charakterze demonstracyjnej maszyny rolniczej na pokazach sprzętu rolniczego w celach reklamowo-marketingowych w zamian za co na koszt firmy A Sp. z o.o. zostaną usunięte usterki dostrzeżone przez poprzedniego właściciela przedmiotowego pługa, tj. Pana R.G.. W dniu 2 października 2012 r. Pan R.G. zwrócił firmie A Sp. z o.o. fabrycznie nowy pług [...] zakupiony w 2011 r., który nie był użytkowany, bowiem już w chwili przekazania pługa w sierpniu 2011 r. Panu R.G.. pług nie był sprawny technicznie. Z powodu kolejnych ujawnionych usterek technicznych Pan R.G. zażądał wymiany pługa na inny składając stosowne reklamacje, w których sformułowaniu w czerwcu 2012 r. pomagał przedstawiciel handlowy A Sp. z o.o. Pan M.W.. Choć reklamacja nie została rozpatrzona pozytywnie to Prezes Zarządu A Sp. z o.o. wyraził zgodę na przyjęcie pługa i zwrot pieniędzy pod warunkiem, że Pan M.W. znajdzie "na miejsce" Pana R.G. innego nabywcę pługa. Tym samym Pan M.W. pośredniczył w rozmowach pomiędzy Panem R. a Prezesem Zarządu A Sp. z o. o. a w szczególności umówił Pana R. na spotkanie z Prezesem w dniu 2 października 2012 r. w celu dokonania zwrotu pługa i odzyskania zapłaconej przez niego ceny.

Skarżący wskazał, że celem wykazania powyższych okoliczności składał na etapie postępowania wnioski dowodowe, które nie zostały przez organy podatkowe uwzględnione, bez merytorycznego uzasadnienia, co naruszyło art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

Podstawą materialnoprawną odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest art. 86 ust. 1 u.p.t.u., który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie ETS (obecnie TSUE), np. w sprawie C - 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, dostępny na stronie eur-lex.europa.eu) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na takie odczytywanie ww. przepisów już wielokrotnie wskazywano też w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12 i z dnia 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 – wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług. W wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. wydanym w sprawie C-285/11 Bonik EOOD (dostępny: curia.europa.eu) TSUE wskazał, że dla stwierdzenia, że występuje prawo do odliczenia konieczne jest ustalenie, czy te dostawy towarów (usług) zostały w rzeczywistości dokonane i czy były one wykorzystane przez podatnika na potrzeby jego opodatkowanych transakcji (pkt 31). Trybunał uznał, że do sądu odsyłającego należy dokonanie, zgodnie z zasadami przewidzianymi w prawie krajowym, globalnej oceny całokształtu danych i okoliczności faktycznych tej sprawy w celu ustalenia, czy podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia w związku z rzeczonymi dostawami. Po raz kolejny przypomniano, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę 2006/112 (wyroki: w sprawie Halifax i in., pkt 71; w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 54; wyroki: z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie C-285/09 R., Zb.Orz.s. I-12605, pkt 36; z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-504/10 Tanoarch, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 50; a także ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 41). W tym względzie Trybunał orzekł, że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień (wyroki: w sprawie Fini H, pkt 32; w sprawie Halifax i in., pkt 68; w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 54; a także w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 41).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że skarżący bezprawnie dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej faktury z dnia 2 października 2012 r., faktura ta bowiem nie dokumentowała rzeczywistej operacji gospodarczej. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że rzeczywistym nabywcą pługa był pan R.G., który będąc rolnikiem ryczałtowym nie mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ww. urządzenia. Fakt posiadania przez R.G. ww. pługa wykorzystał jego syn D.G.., który jako czynny podatnik VAT ujął w prowadzonych rejestrach oraz odliczył w złożonej deklaracji VAT-7 za okres 10/2012 r. ww. fakturę niedokumentującą rzeczywistej transakcji, inicjując tym samym proceder mający na celu nienależne odliczenie i zwrot podatku VAT.

Wniosek organu wspierają następujące okoliczności wynikające z materiału dowodowego: brak dokumentacji potwierdzającej nabycie pługa przez pana D.G.., brak dowodów potwierdzających zapłatę za pług, brak rozliczenia przez A Sp. z o.o. podatku należnego wynikającego ze spornej faktury.

Odnosząc się kolejno do powyższych punktów, należy wskazać, że jedynym dowodem przedłożonym przez skarżącego na potwierdzenie zakupu przedmiotowego pługa była sporna faktura z dnia 2 października 2012 r. Nie dysponował on natomiast umową kupna-sprzedaży, protokołem zdawczo-odbiorczym, dokumentem potwierdzającym transport, potwierdzeniem przelewu, itp. Tymczasem, jak wynika z zeznań pani J.O., głównej księgowej w spółce A w latach 2005-2012, transakcjom sprzedaży w tej spółce towarzyszyło sporządzanie zamówień w formie pisemnej, wskazujących warunki zapłaty, cenę, warunki dostawy; pobieranie zaliczek, dokumentowanych dowodami KP; natomiast wydanie sprzętu dokumentowane było protokołem zdawczo-odbiorczym, co było wymuszone przez system księgowy. Żaden jednak z tych dokumentów nie został sporządzony w przypadku spornej transakcji. Również po stronie skarżącego, jako kupującego, stwierdzono, że w przypadku innych transakcji nabycia środków trwałych (np. nośnika teleskopowego od B sp. z o.o., ładowarki teleskopowej, czy ciągnika rolniczego od J.P. - k. 85-90, 91-112 akt administracyjnych) dysponował on dodatkowymi dokumentami dotyczącymi tych transakcji, jak choćby potwierdzeniami zapłaty. Okoliczności zawarcia spornej transakcji odbiegały zatem od praktyki dokumentowania transakcji zarówno po stronie sprzedającego, jak i kupującego. Co istotne przy tym, w przypadku spornego pługa ujawniono dokumenty dotyczące w postaci m.in. zamówienia, protokołu przekazania, potwierdzenia otrzymania zapłaty, zaświadczenia transportowego, wystawione zostały one jednak nie na skarżącego, a na jego ojca pana R.G. (k. 392-394 i tłumaczenie na jęz. polski k. 463-468).

Skarżący nie przedstawił również dowodów potwierdzających dokonanie zapłaty za przedmiotowy pług. Płatność w kwocie 122.370 zł miała zostać dokonana gotówką, a mimo to skarżący nie zażądał dowodu wpłaty. Jak już wyżej wskazano, jest to niewiarygodne także ze względu na zeznania pani J.O., z których wynika, że wszystkie płatności w firmie A dokumentowane były dowodami KP. Organ dokonał również analizy rachunku bankowego należącego do skarżącego i nie stwierdził, aby w badanym okresie zostały z niego pobrane środki pozwalające na zapłatę gotówką za sporny pług.

O sztucznym charakterze transakcji udokumentowanej sporną fakturą świadczy wreszcie fakt, że A sp. z o.o. nie rozliczyła podatku należnego wynikającego z tej faktury.

Biorąc pod uwagę wszystkie te okoliczności, podzielić należy wniosek organów podatkowych, że transakcja udokumentowana fakturą z dnia 2 października 2012 r. była fikcyjna, a w rzeczywistości sporny pług nabył ojciec skarżącego, pan R.G., w 2011 roku.

Zasadnie organ nie dał wiary wyjaśnieniom skarżącego, w myśl których sporny pług nabył najpierw pan R.G., następnie zaś zwrócił go A, która z kolei odsprzedała ten plug skarżącemu. Po pierwsze, taka wersja zdarzeń przedstawiona została przez skarżącego dopiero w odwołaniu, po zapoznaniu się z decyzją organu pierwszej instancji, w której opisano informacje uzyskane od niemieckiego dostawcy pługa, wskazujące, że nabywcą pługa w 2011 r. był R.G.. Tymczasem w postępowaniu przed organem pierwszej instancji skarżący informacji takiej nie udzielił. Nie wspominał, że R.G. był poprzednim właścicielem maszyny. Skarżący twierdził, że nabył nowy pług bezpośrednio od A, płacił gotówką i to jemu został dostarczony pług. Również R.G., przesłuchany w charakterze świadka w dniu 30 marca 2016 r., zeznał, że nie zamawiał żadnych maszyn w A, nigdy nie posiadał pługa [...]. Zmiana stanowiska skarżącego i zeznań jego ojca R.G., która nastąpiła po zapoznaniu się z argumentacją organu pierwszej instancji, nie pozostaje bez znaczenia dla oceny ich wiarygodności. Należy też zwrócić uwagę, że zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego złożonymi przed organem pierwszej instancji, nabyty na podstawie spornej faktury plug był nowy. Również na fakturze wskazano, że przedmiotem transakcji jest nowy pług. Dopiero na etapie odwołania przyznano, że pług nie był nowy, wcześniej bowiem był w posiadaniu R.G., nastąpiło to jednak dopiero po skonfrontowaniu tych twierdzeń z jednoznacznym materiałem dowodowym w postaci informacji od niemieckiego dostawcy.

Co więcej, wersja zdarzeń przedstawiona w odwołaniu nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy ani nie broni się pod względem racjonalności. Skarżący twierdzi, powołując się na wyjaśnienia M.W., że dostarczony R.G.. pług był uszkodzony, ale spółka A nie chciała uznać reklamacji. Dzięki natomiast negocjacjom ostatecznie spółka ta miała zgodzić się pług przyjąć, dokonać jego naprawy, zwrócić R.G.. kwotę, jaką ten zapłacił za jego nabycie, a następnie sprzedać za tę samą kwotę przedmiotowy pług D.G.. Słusznie organ wskazuje na słabe punkty tej argumentacji. Niewiarygodne jest, aby A miała w istocie odkupić od R.G. po roku jego użytkowania awaryjny pług za cenę jak za pług nowy i nieuszkodzony, dokonać jego naprawy, a następnie odsprzedać go za tę samą cenę D.G., do tego samego gospodarstwa rolnego. Dodać należy, że brak jest jakichkolwiek dowodów na zgłoszenie roszczeń z gwarancji (zgodnie z informacjami od producenta pług objęty był 12-miesięczną gwarancją), jak również na dokonanie naprawy pługa czy udzielenie gwarancji po naprawie. Słusznie organ zwraca uwagę, że zasady doświadczenia życiowego wskazują, że pług, nawet nieużytkowany, po roku czasu powinien stracić na wartości, a tym bardziej, jeżeli był to pług uszkodzony, niesprawny technicznie, wymagający naprawy.

Skarżący powołuje się na wyjaśnienia pana M.W., który twierdzi, że pomagał panu R.G.. złożyć reklamację pługa w firmie A oraz że umówił pana D.G.. i R.G. na spotkanie z prezesem A. Zasadnie organ wyjaśnienia te uznał za niewiarygodne. Przede wszystkim żaden z dowodów w sprawie nie potwierdza, że reklamacja została złożona– z pewnością dowodu takiego nie stanowi odręcznie sporządzony projekt reklamacji. Należy też wskazać, że we wspominanym okresie pan M.W. nie pracował już w A. Nie bez znaczenia jest też fakt, że ani R.G., ani D.G.., przesłuchani w dniu 30 marca 2016 r., nie wspominali nic o uszkodzeniach pługa, reklamacji, udziale M.W. w negocjacjach. Skarżący twierdził, że nabył nowy pług. Również na fakturze wskazano, że przedmiotem nabycia jest nowy pług. W tych okolicznościach, ze względu na sprzeczności w zeznaniach oraz pozostały materiał dowody, dowody w postaci oświadczenia M.W. i sporządzonego przez niego projektu reklamacji słusznie zostały przez organy uznane za niewiarygodne. Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że pan M.W. twierdził, że jedynie zorganizował spotkanie skarżącego z prezesem A, nie twierdził jednak, że w nim uczestniczył. Także i z tego względu nie można uznać, że wyjaśnienia te mogłyby wiarygodnie zrelacjonować przebieg spotkania i treść ewentualnie zawartego w jego trakcie porozumienia.

Bezzasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), dalej O.p. Zgodnie z tym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Skarżący wnioskował o przesłuchanie w charakterze świadka pana M.W.. W aktach sprawy znajduje się jednak jego oświadczenie, w którym opisał on swój rzekomy udział w negocjacjach dotyczących reklamacji pługa. Dowód ten został poddany przez organ ocenie i uznany za niewiarygodny, co Sąd zaakceptował. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Pisemne oświadczenie pana M.W. warunki te spełnia. Skarżący nie wykazał aby bezpośrednie przesłuchania świadka na te same okoliczności, które zostały przez niego opisane w pisemnym oświadczeniu, mogło w jakikolwiek sposób wpłynąć na ocenę ich wiarygodności i tym samym na treść rozstrzygnięcia.

Odnośnie wniosku o przesłuchanie w charakterze świadków R.P. i M.D. na okoliczność dostarczenia do gospodarstwa rolnego skarżącego pod koniec października 2012 r. pługa - wskazać należy, że organ nie kwestionował tego, iż pług mógł wymagać naprawy lub regulacji i mógł zostać fizycznie przemieszczony pod koniec października 2012 r. do gospodarstwa w K. Ponieważ jednak R.G. i D.G.. zamieszkują pod jednym adresem, dowód ten w żaden sposób nie mógłby wykazać, kto w istocie był nabywcą spornego pługa. Okoliczność zatem dostarczenia pługa do gospodarstwa w październiku 2012 r. jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia, stąd też odmowa przesłuchania ww. świadków nie naruszała art. 188 O.p. Wykazanie okoliczności dostarczenie pługa do gospodarstwa w 2012 r. nie zmieniłoby oceny materiału dowodowego, z którego wynika, że skarżący nie dysponuje oprócz faktury żadnymi dokumentami potwierdzającymi nabycie pługa, objęcie go gwarancją, dokonanie zapłaty, jak również tego istotnego faktu, że A sp. z o.o. nie rozliczyła podatku należnego wynikającego ze spornej faktury.

Mając na uwadze powyższe okoliczności nie sposób podważyć wniosku organów, że to nie skarżący był rzeczywistym nabywcą spornego pługa, lecz jego ojciec, w związku z czym wystawiona w dniu 2 października 2012 r. faktura dokumentujące sprzedaż pługa na rzecz skarżącego jest nierzetelna, nie wskazuje bowiem osoby rzeczywistego dostawcy, co uzasadnia zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Nie budzi też zastrzeżeń wniosek, że skarżący z pełna świadomością przyjął do rozliczenia nierzetelną fakturę.

Przeprowadzony przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów.

Dodatkowo należy zauważyć, że z sytuacją nierozpatrzenia całości materiału dowodowego, o jakiej mowa w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem przepisu, którego naruszenie zarzuca strona skarżąca, mamy do czynienia wówczas, gdy organ zaniecha w ogóle przeprowadzenia oceny dowodu, a nie wówczas, gdy uznaje określony dowód za niewiarygodny, a wynikające z przeprowadzonego dowodu wnioski za niestanowiące podstawy dokonanych ustaleń faktycznych. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności.

Reasumując, Sąd stwierdził brak tego rodzaju nieprawidłowości w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji. Postępowanie podatkowe było prowadzone rzetelnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy zgromadziły kompletny materiał dowodowy, który następnie został oceniony zgodnie z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej W konsekwencji zarzuty podniesione w skardze co do ustaleń w zakresie podatku naliczonego okazały się bezzasadne.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.