Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 460/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Paweł Smulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. L. kwotę 9217 zł (słownie: dziewięć tysięcy dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Z przedstawionego przez organy podatkowe stanu sprawy wynika, że Skarżąca Pani A. L. umową z 28 stycznia 2008r. zbyła za cenę 1.900.000,00 zabudowaną nieruchomość położoną w W. Nieruchomość ta nabyta została przez Skarżącą na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 5 września 2006r. Opisana nieruchomość stanowiła majątek osobisty Skarżącej, albowiem pierwotnie własność udziału w przedmiotowej nieruchomości została nabyła na podstawie umowy darowizny z dnia 26 lipca 2006r. Pismem z dnia 12 lutego 2008r. Skarżąca wniosła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] oświadczenie, zgodnie z którym kwotę 1.500.000 zł uzyskaną z tytułu odpłatnego zbycia powyższej nieruchomości, wydatkuje nie później niż w okresie 2 lat licząc od dnia sprzedaży, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.). Następnie pismem z dnia 16 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (dalej: organ pierwszej instancji) wezwał Skarżącą celem przedłożenia dokumentów potwierdzających wydatkowanie uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, zgodnie ze złożonym oświadczeniem. W dniu 30 stycznia 2013 r. Skarżąca poinformowała, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wydatkowała na budowę domu i że nie jest w stanie przedłożyć faktur potwierdzających poniesienie faktycznych wydatków z powodu ich zalania. Wskazała, że posiada dziennik budowy, z którego udałoby się określić, co i kiedy zostało wykonane oraz że wystąpi do rzeczoznawcy o wykonanie kosztorysu. Następnie Skarżąca przedłożyła kopię operatu szacunkowego nieruchomości gruntowej zabudowanej, położonej w J., sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2013r. organ pierwszej instancji określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej zabudowanej nieruchomości. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia stwierdził, że wobec braku dowodów wydatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) u.p.d.o.f. przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu na zasadzie określonej w art. 28 u.p.d.o.f. Decyzją z dnia [...] kwietnia [...] r. Dyrektor uchylił w całości powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy zalecił dokonanie merytorycznej oceny historii rachunku bankowego należącego do Skarżącej oraz odniesienie się do zgłoszonego w piśmie z dnia 3 września 2013r. wniosku dowodowego dotyczącego przeprowadzenia oględzin nieruchomości położonej w J. Wskazał ponadto na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego o protokoły z przesłuchań świadków oraz o inne dowody, które organ uzna za konieczne do prawidłowego zakończenia sprawy.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] lipca [...] r. ponownie określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tego samego tytułu. Wskazał, że uzupełnił postępowanie dowodowe, wypełniając zalecenia organu odwoławczego. Odmówił jednak przeprowadzenia dowodów z oględzin przedmiotowej nieruchomości, jak również dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia wartości poniesionych przez Skarżącą wydatków związanych z budową domu jednorodzinnego, gdyż dowody te nie mogły mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. W konsekwencji określając wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych uznał, że Skarżąca nie wykazała, iż faktycznie poniosła wydatki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości na cele pozwalające jej na skorzystanie z ulgi.

Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora z dnia [...] października [...] r., który wskazał, że Skarżąca - mając świadomość, że po dniu 28 stycznia 2010r. powinna przedłożyć dokumentację potwierdzającą wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na budowę domu, nie dopełniła tego obowiązku, a następnie w dniu 30 stycznia 2013 r. powołała się na jej zniszczenie. Zatem Skarżąca musiała liczyć się z ryzykiem niemożliwości wykazania kwot i dat poniesienia wydatków na budowę domu, warunkujących możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. Stanowiska takiego nie mogą zmienić dowody na które powołała się Skarżąca, gdyż nie wynika z nich, kiedy i w jakiej wysokości Skarżąca faktycznie poniosła nakłady na budynek mieszkalny.

W skardze na powyższą decyzję, skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Decyzjom tym zarzuciła naruszenie:

1) art. 233 § 1 w zw. z art. 130 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.), poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, którą wydano w postępowaniu podatkowym ponownie prowadzonym przez pracowników organu pierwszej instancji podlegających wyłączeniu, z uwagi na fakt, że brali oni udział w postępowaniu zakończonym uprzednio uchyloną decyzją;

2) art. 233 § 1 w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 188 O.p., polegające na:

a) wydaniu decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sytuacji, w której w postępowaniu przed tym organem doszło do naruszenia przepisów postępowania, które w konsekwencji nie doprowadziło do wyjaśnienia stanu faktycznego i uniemożliwiło wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe,

b) braku zbadania, czy umowa zniesienia współwłasności, mocą której Skarżąca nabyła udział w nieruchomości miała charakter nieodpłatny, tym samym, czy w niniejszej sprawie zastosowanie miało zwolnienie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 32 lit. d) u.p.d.o.f. dla całej nieruchomości,

c) uznaniu przez organ odwoławczy, że zgromadzony materiał dowodowy jest niepełny m.in. w zakresie opinii biegłego do spraw wyceny nieruchomości oraz wyciągów z rachunków bankowych, co w ocenie organu uniemożliwiło wyjaśnienie sprawy skutkujące zaprzeczeniem wydatkowania środków pieniężnych na własne cele mieszkaniowe, przy jednoczesnym uznaniu, że nie istniała konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w tym zakresie;

3) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 188 O.p., polegające na:

a) dokonaniu przez organ dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, sprzecznego z zasadami logiki i uznaniu, że Skarżąca pomimo przeznaczenia środków na własne cele mieszkaniowe nie przeznaczyła ich na te cele,

b) uznaniu przez organ odwoławczy, że możliwym jest wydanie decyzji, która jest sprzeczna z zasadami logiki, w szczególności w okoliczności, w której organ podatkowy nie kwestionuje faktu wykonania i przeprowadzenia robót budowlanych oraz wykończeniowych korzystających ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r. i jednocześnie uznanie, że Skarżąca nie poniosła wydatków na te roboty,

4) art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób, który dowodzi, że postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz rozstrzygnięcie obarczone błędem logicznym, co w konsekwencji doprowadziło do sytuacji, w której organ podatkowy uznał, że w okresie, w którym należało wydatkować środki pieniężne, aby skorzystać z ulgi, były prowadzone roboty budowlane i jednocześnie określił zobowiązanie podatkowe pomijając fakt poniesienia przez Skarżącą wydatków na niekwestionowane roboty budowlane,

5) art. 23 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2007r., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na wydaniu decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której przychód w okresie 2 lat od sprzedaży nieruchomości został wydatkowany na własny cel mieszkaniowy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 27 października 2015 r. oddalił skargę Skarżącej.

Wskutek wniesionej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 837/16 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] października [...] r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpoznanej sprawie Sąd jest związany oceną prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażoną w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 837/16.

W przywołanym wyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w sprawie nie mógł zostać uwzględniony zarzut skargi kasacyjnej dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżąca została bowiem poinformowana o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, które związane było z niewykonaniem przez nią przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Skarżącej doręczono bowiem w dniu 16 grudnia 2013 r. pismo organu pierwszej instancji, sporządzone na podstawie art. 70c O.p., którym została ona zawiadomiona, że z dniem 12 grudnia 2013 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2008 r., o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zdaniem jednak Skarżącej, powinna ona zostać poinformowana o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i dopiero wówczas doszłoby do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zgodnie z normą wynikającą z wyżej wskazanego przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny powołał się na uchwałę z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. akt I FPS 1/18 i wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę, jest związany podjętą uchwałą. Na mocy bowiem art. 269 § 1 P.p.s.a., stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Zatem ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2017r., sygn. akt I FSK 1285/15 – CBOSA).

Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do kwestii przedawnienia w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że już po wydaniu wyroku NSA z dnia 22 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 837/16 w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, którą stwierdzono, że "dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony." Natomiast "uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej." Mimo zatem, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując sprawę działa obecnie w warunkach określonych przez art. 190 P.p.s.a., jednakże wobec podjęcia przez NSA uchwały z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 już po wydaniu wyroku kasacyjnego w niniejszej sprawie (tj. po 22 listopada 2018 r.), WSA na zasadzie art. 269 § 1 P.p.s.a. jest związany stanowiskiem zawartym w uchwale, a nie wykładnią prawa zawartą we wcześniejszym wyroku NSA – tak stanowi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2008 r., I FPS 1/08 (zob. też B.Dauter [w:] "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Wolters Kluwer Warszawa 2016, s. 893).

Zatem w niniejszej sprawie, jak wynika z akt sprawy, organy nie wykazały, aby nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, ponieważ powołują się wyłącznie na doręczenie zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego podatniczce osobiście, a nie jej pełnomocnikowi (k. 84-85 akt administracyjnych). To, że Skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika, nie było natomiast przedmiotem wątpliwości ani sporu, np. w decyzji organu pierwszej instancji z [...] grudnia 2013 r. figuruje pełnomocnik (k. 75 akt administracyjnych). W tych okolicznościach konieczne jest zbadanie przez organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy, czy kiedykolwiek doręczono pełnomocnikowi Skarżącej zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i w tym kontekście organ dokona ponownej oceny, czy w niniejszej sprawie nastąpiło już przedawnienie, czy też wystąpiły jakiekolwiek okoliczności powodujące jego zawieszenie lub przerwanie. Organ w szczególności będzie zobowiązany wziąć pod uwagę treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18. Jeśli ocena całokształtu okoliczności doprowadzi organ do przekonania, że upłynął termin przedawnienia, wówczas organ odwoławczy uchyli decyzję organu pierwszej instancji i umorzy postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe, na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc natomiast do pozostałych kwestii należy wskazać, że na zasadzie art. 190 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie w powołanym wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 837/16. Dlatego należało ocenić, że zasadne są twierdzenia Skarżącej w zakresie, w jakim dotyczą zarzucanych organom podatkowym uchybień w prowadzonym postępowaniu dowodowym, dotyczącym zaniechania ustalenia, w jaki sposób Skarżąca nabyła w dniu 5 września 2006 r. udziały w nieruchomości. Skarżąca wskazała bowiem, że nieruchomości nabyła pod tytułem darmym, na podstawie umowy darowizny. Wprawdzie zawarta umowa nazwana została, jako "umowa zniesienia współwłasności", niemniej jednak Skarżąca otrzymała udziały na skutek darowizny od pozostałych współobywateli.

W sprawie Skarżąca pomimo wezwania nie przedstawiła umowy zniesienia współwłasności, jak również nie złożyła stosownego zeznania podatkowego i dowodu uiszczenia podatku od spadków i darowizn wskazujących na faktyczne zawarcie umowy darowizny. Skarżąca złożyła natomiast oświadczenie, iż kwotę uzyskaną ze sprzedaży wydatkuje nie później niż w okresie 2 lat licząc od dnia sprzedaży na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) u.p.d.o.f. natomiast okoliczność, że Skarżąca nie powoływała się na zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) u.p.d.o.f. w toku postępowania przed organami podatkowymi, nie oznacza jeszcze, że organ podatkowy zwolniony był z obowiązku czynienia ustaleń faktycznych, do których jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wprawdzie Skarżąca dopiero w skardze do Sądu zarzuca organom, że nie ustaliły należycie stanu faktycznego, to jednak zarzut ten okazał się zasadny. Organy podatkowe nie były bowiem zwolnione z czynienia ustaleń faktycznych z uwagi na to, że Skarżąca pomimo wezwania nie przedstawiła umowy zniesienia współwłasności. To bowiem obowiązkiem organów podatkowych jest ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego, co wynika z zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 O.p. i skonkretyzowanej w art. 187 § 1 O.p. Granice zadośćuczynienia temu obowiązkowi wyznaczają jedynie fakty, których organ nie może ustalić bez udziału strony. Ma to miejsce wówczas, gdy tylko strona dysponuje wiedzą o istotnej dla sprawy okoliczności i uchyla się od jej ujawnienia, zaś organ podatkowy nie ma możliwości dokonania ustaleń w oparciu o przysługujące mu środki dowodowe. Organy podatkowe nie wykazały natomiast, że nie miały możliwości pozyskania przedmiotowej umowy zniesienia współwłasności bez udziału Skarżącej. Wydaje się być natomiast oczywistym, że skoro organ pierwszej instancji pozyskał odpisy aktów notarialnych (darowizny oraz sprzedaży nieruchomości), to winien również pozyskać odpis aktu notarialnego zniesienia współwłasności.

W ocenie Sądu, również zadeklarowanie przez Skarżącą, że będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) u.p.d.o.f., nie mogło powodować zwolnienia organów podatkowych od ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. Złożenie takiej deklaracji można co najwyżej uznać za błąd Skarżącej związany z jej wiedzą o obowiązującym stanie prawnym. Zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d), nie jest przy tym uzależnione od złożenia oświadczenia przez podatnika, lecz wynika z przepisu ustawowego. Do zastosowania tego zwolnienia wystarczające jest jedynie zaistnienie określonego zdarzenia, czyli nabycie własności nieruchomości (w niniejszej sprawie udziałów w nieruchomości) w drodze spadku lub darowizny. Złożenie odpowiedniego oświadczenia wymagane było, stosownie do treści art. 28 ust. 2a u.p.do.f., jedynie w przypadku zamiaru skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e).

Okoliczność pod jakim tytułem Skarżąca nabyła udziały w nieruchomości, miała przy tym istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustawodawca wprowadził bowiem w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) zwolnienie podatkowe dla sytuacji, w której udziały zostały nabyte w drodze umowy darowizny. Możliwość opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 8 u.p.d.o.f., zachodzi w przypadku, gdy między innymi nabycie nieruchomości (udziałów w nieruchomości), nie nastąpiło w drodze darowizny. Wprawdzie to podatnik chcąc skorzystać ze zwolnienia podatkowego, powinien na zwolnienie takie się powołać, niemniej jednak nie zwalnia to organów podatkowych z obowiązku informowania podatnika o jego prawach, zgodnie z art. 121 § 2 O.p. Ponadto podatnik działa w zaufaniu do organów podatkowych, co gwarantuje mu wprowadzona w art. 121 § 1 O.p. właściwa zasada. Jej realizacja sprowadza się między innymi do tego, że jeżeli istnieje możliwość przyjęcia korzystnego dla podatnika rozstrzygnięcia na podstawie przepisu prawnego, którego wprawdzie podatnik nie powołuje, bądź powołuje się na przepisy, które wykluczają możliwość zastosowania "przepisu korzystnego", jednak z okoliczności sprawy wynika, że taki "korzystny przepis" może znaleźć w sprawie zastosowanie, organy podatkowe powinny prowadzić postępowanie w kierunku ustalenia, czy można w sprawie zastosować normę prawną, która spowoduje wydanie rozstrzygnięcia dla podatnika korzystnego. Wówczas organ podatkowy działa "wbrew" stanowisku prawnemu podatnika, niemniej jednak czyni to w celu najpełniejszego ukształtowania jego praw, bądź nałożenia na niego obowiązków w najmniejszym z możliwych rozmiarze.

Stanowisko to nie oznacza oczywiście, że w każdym przypadku określania, bądź ustalania wysokości zobowiązania podatkowego, organy podatkowe będą zobowiązane do badania, czy podatnikowi przysługują określone ulgi, bądź może on skorzystać ze zwolnień podatkowych. Nakładałoby to na organy podatkowe obowiązki w wielu wypadkach niemożliwe do zrealizowania, gdyż znaczna część zwolnień zależy od wiedzy, którą posiada jedynie podatnik. Niemniej jednak w rozpoznawanej sprawie, organ sam ustalił, że Skarżąca nabyła udziały w wyniku zniesienia współwłasności, które może mieć charakter odpłatny lub nieodpłatny. Istniało zatem duże prawdopodobieństwo, że Skarżąca mogła nabyć udziały w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności, co prowadziłoby do uznania, że w sprawie może znaleźć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) u.p.d.o.f.

W tym miejscu należy przywołać potwierdzający stanowisko Skarżącej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 872/07, w którym NSA stwierdził: "jeżeli natomiast w wyniku umowy jeden ze współwłaścicieli staje się wyłącznym właścicielem rzeczy wspólnej bez jakiegokolwiek ekwiwalentu z jego strony, to nie powinno ulegać wątpliwości, że nie jest to zniesienie współwłasności, a umowa darowizny."

Zatem organ podatkowy ponownie rozpatrując sprawę powinien zastosować się do powyższych wskazań Sądu.

Opisane wyżej uchybienia wskazują na naruszenie art. 121 § 1, 122, 180 § 1 i 187 § 1 i 3 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy zaniechały bowiem ustalenia, w jaki sposób Skarżąca nabyła udziały w zbytej nieruchomości, gdy tymczasem ta okoliczność może przesądzić o tym, że przychód ze zbytej nieruchomości jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) u.p.d.o.f. Dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. decyzję należało uchylić. .

Zgodnie z art. 200, 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. Sąd zasądził od organu na rzecz Skarżącej równowartość wpisu uiszczonego od skargi (2.000 zł), a także wynagrodzenie pełnomocnika (adwokata) - 7.200 zł oraz równowartość opłaty skarbowej uiszczonej od pełnomocnictwa (17 zł).