Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2432/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-08-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 215 par. 1 w zw. z art. 219
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędzia WSA Marzanna Sałuda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] ; [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. , po rozpatrzeniu zażalenia H. S. , utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. r. nr [...] w sprawie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2004 r.

Organ orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. działając w oparciu o art. 76a, art. 76 § 1, art. 53, art. 55 i art. 62 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz.613, w skrócie op) zaliczył na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za maj 2004 r. nadpłatę w kwocie 494,00 zł powstała w wyniku złożenia przez podatnika w dniu 3 marca 2014 r. zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2013 (PIT-37). Postanowienie zostało doręczone 27 maja 2015 r.

W uzasadnieniu postanowienia organ, wskazując wielkość zaległości w podatku od towarów i usług H. S. organ podał, iż wynikają one m.in. z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z [...] r.

Postanowieniem z dnia [...] r., na podstawie art. 215 § 1 w związku z art. 219 op organ dokonał sprostowania z urzędu treści uzasadnienia ww. postanowienia, poprzez zmianę treści w miejscu cyt. "z decyzji Nr [.. ] z [.. ] r.", na treść " Nr [... ] z dnia [...] r." Powyższe uzasadniono oczywistą omyłką.

We wniesionym zażaleniu H.S. zarzucił organowi rażące naruszenie prawa w toku rozpoznania wszelkich spraw, tzw. "wpadkowych" - związanych z prowadzeniem bezprawnego postępowania egzekucyjnego w oparciu o 15 wskazanych tytułów wykonawczych z 4 stycznia 2012 r., zawierających wady je dyskwalifikujące, z uwagi na brak w tytułach wykonawczych prawomocnych "tytułów roszczeniowych", tj. decyzji podatkowych organu pierwszej instancji wskazujących wymiar podatku VAT oraz w zupełności błędne naliczenie odsetek, w szczególności za okres 614 dni, za który z mocy prawa odsetek się nie pobiera. się.

H. S. wniósł o:

1. rozpoznanie niniejszych 7 spraw wraz z poprzedzającymi w tej sprawie zażaleniami strony złożonymi przy pismach z dnia 2 czerwca 2015 r.,

2. uchylenie 7 ww. postanowień z dnia 19 czerwca 2015 r. oraz poprzedzających je postanowień z dnia 29 kwietnia 2015 r. tegoż Naczelnika Urzędu Skarbowego - jak w pismach z dnia 2 września 2015 r.,

3. zwrócenie spraw do organu wierzycielskiego, celem ponownego pełnego rozpoznania, z uwzględnieniem całokształtu w sprawie. W szczególności faktu bezprawności prowadzenia egzekucji w oparciu o 15 wadliwych tytułów wykonawczych z 4 stycznia 2012 r. z uwagi na brak w tytułach wykonawczych tzw. "tytułów roszczeniowych" - decyzji podatkowych organu pierwszej instancji, obejmujących wymiar egzekwowanego podatku za lata 2004/2005. Jednocześnie w uzasadnieniu wskazał, że:

1. przy pismach zażaleniowych z 2 czerwca 2015 r. na postanowienia z dnia 29 kwietnia 2015 r. powołał przesłanki prawne i faktyczne jako podstawy uwzględnienia zażaleń i uchylenia postanowień przez organ nadzoru instancyjnego,

2. w toku postępowania międzyinstancyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydając postanowienia o sprostowaniu z "urzędu" zaskarżonych postanowień z dnia 29.04.2015r. "popełnił bezprawie i zafałszowanie stanu sprawy". Wskazując organowi odwoławczemu w zażaleniu rażące uchybienia w wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowieniach z dnia 29.04.215 r. oczekiwał rozpoznania sprawy w ramach i kontekście wszystkich okoliczności dotyczących wniesionych zażaleń. W ocenie Strony cyt. "przebiegłe zachowanie wierzyciela ukierunkowane na "sprostowanie" ww. postanowień objętych zażaleniami i pozaprawne "usunięcie" powołanych przez Skarżącego uchybień tegoż organu, zawiera nieetyczny podwójnie fałsz, bowiem rażąco wadliwym postanowieniem związane są strony postępowania (w tym organ wydający zaskarżone akty), zaś usiłowanie sprostowania uchybień z tzw. "urzędu" w zaistniałych okolicznościach (po wskazaniu przez stronę nieprawidłowości) urąga powadze organu państwa oraz osobie skarżącego. Zachowanie takie jest w dwójnasób niegodziwe i nieetyczne";

3. kwestionuje wszystkie czynności wierzyciela i egzekutora zarazem, bowiem prowadzone postępowanie egzekucyjne jest z mocy prawa nieważne. Wprowadzone do obiegu 15 tytułów wykonawczych z 4 stycznia 2012 r. przez tegoż "wierzyciela" nie zawierają "tytułów roszczeniowych" - decyzji organu pierwszej instancji obejmujących wymiar egzekwowanego przez wierzyciela podatku VAT za lata 2004/2005. Zażądał dodatkowo wycofania z obiegu 15 zakwestionowanych tytułów wykonawczych oraz umorzenia wszystkich wynikających z tego faktu postępowań na tle nieważności prowadzonej windykacji.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił argumentacji wniesionego zażalenia i utrzymał w mocy wydane postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 215 § 1 op organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przepis ten na mocy art. 219 ww. ustawy stosuje odpowiednio się do postanowień. Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji "oczywistej pomyłki" czy "błędu rachunkowego", zatem należy mieć na względzie potoczne ich znaczenie. Pod pojęciem oczywistej omyłki należy rozumieć m.in. taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Do oczywistych omyłek zalicza się błędy pisarskie. Sprostowanie oczywistej omyłki nie może prowadzić do merytorycznej zmiany postanowienia. Postanowienie, jakie przewiduje art. 215 op, prowadzi do wyeliminowania z postanowienia najdrobniejszych błędów i nieistotnych wadliwości, które mogą być usunięte bez wpływu na treść rozstrzygnięcia zawartego w decyzji. Służy więc swojego rodzaju kosmetycznemu skorygowaniu formy postanowienia, bez wnikania w jego treść merytoryczną. W kontrolowanej sprawie powodem sprostowania była konieczność uzupełnienia wymienionych w uzasadnieniu ilości (numerów) decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. o decyzje oznaczone nr [...] (2 decyzje), gdyż uprzednio mimo wskazania przez organ, ze podatnik nie uregulował zaległości w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od maja do grudnia 2014 r., 7 wskazanych miesięcy roku 2005, tj. łącznie 15 okresów rozliczeniowych organ wskazał jedynie 13 decyzji, z których należności te wynikały.

Podkreślił, że w uzasadnieniu zażalenia tylko jeden z zarzutów dotyczył w istocie postanowienia z dnia [...] r. w sprawie sprostowania z urzędu treści uzasadnienia postanowienia [...] r., gdyż skarżący stwierdził, że cyt.: "organ podatkowy wydając postanowienia o sprostowaniu z "urzędu" zaskarżonych postanowień z dnia 29.04.2015r. "usunął" powołane przez Niego uchybienia tegoż organu, czym "popełnił bezprawie i zafałszowanie stanu sprawy". W ocenie Strony usiłowanie sprostowania uchybień z tzw. "urzędu" w zaistniałych okolicznościach (po wskazaniu przez Stronę nieprawidłowości) urąga powadze organu państwa oraz Jej osobie".

Wobec tak sformułowanego zarzutu stwierdził organ, iż analizując treść zarówno postanowienia z dnia 29 kwietnia 2015 r., jak i zaskarżonego postanowienia prostującego jego treść nie dopatrzył się zafałszowania sprawy przez organ pierwszej instancji skoro sprostowanie dotyczyło wskazania numerów dwóch decyzji, których przedmiot został w uzasadnieniu wskazany (15 okresów rozliczeniowych określonych decyzją).

Podkreślił, ze w treści zażalenia, obok ww. lakonicznego stwierdzenia dotyczącego "usunięcia uchybień", brak jest wskazania w czym konkretnie H. S. upatruje "nieetyczny podwójnie fałsz i zafałszowanie stanu sprawy" przez organ pierwszej instancji i jaki miało wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w postanowieniu z dnia 29.04.2015r., tj. postanowieniu o zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 2004 r. nadpłaty w kwocie 494,00 zł wynikającej z deklaracji [...] r.

W takich okolicznościach zarzut Skarżącego, iż doszło do usunięcia wskazanych przez niego uchybień nie znajduje uzasadnienia. Podobnie jak pozostałe zarzuty, które dotyczą - w ocenie organu - postępowania egzekucyjnego oraz błędnie wystawionych zdaniem Skarżącego tytułów wykonawczych. Zarzuty te - w części pokrywające się z zarzutami zawartymi w zażaleniu złożonym na postanowienie z dnia 29 kwietnia 2015 r. wydane w sprawie zaliczenia na poczet zaległości nadpłaty w kwocie 494 zł - nie mogą być przedmiotem rozpatrzenia w niniejszej sprawie, której przedmiotem kontroli jest postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki a nie postanowienie, które było przedmiotem sprostowania.. Niemniej jednak organ odnośnie podnoszonej kwestii dotyczącej prowadzenia bezprawnego postępowania egzekucyjnego w oparciu o 15 tytułów wykonawczych z 04.01.2012 r. , zawierających wady je dyskwalifikujące, z uwagi na brak w tytułach wykonawczych prawomocnych tytułów roszczeniowych, tj. decyzji podatkowych organu pierwszej instancji wskazujących wymiar egzekwowanego podatku za lata 2004/2005, wskazał, że w myśl art. 239a op, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że jest niewykonalna, a przymiot wykonalności uzyskuje dopiero z chwilą uzyskania przymiotu ostatecznej. Decyzją ostateczną - od razu od dnia jej wydania - jest decyzja wydana przez organ odwoławczy w wyniku rozpatrzenia odwołania. Zatem, w przypadku zaskarżenia decyzji organu I instancji dopiero decyzja utrzymująca ją w mocy staje się decyzją ostateczna podlegająca wykonaniu. Mając na uwadze tę zasadę, w tytule wykonawczym (w stanie prawnym w 2012 r.) jako podstawę prowadzenia egzekucji wskazywać należy m.in. datę i numer orzeczenia organu drugiej instancji. Zatem żądanie wycofania z obiegu 15 zakwestionowanych tytułów wykonawczych z dnia 04.01.2012 r. - wydanych przez "wierzyciela" oraz umorzenia wszystkich wynikających z tego faktu postępowań na tle "nieważności" prowadzonej windykacji, nie znajduje w świetle przedstawionej argumentacji tut. organu racjonalnych podstaw.

Mając na uwadze przedmiot niniejszej sprawy za bezzasadne organ uznał za bezzasadne oczekiwanie skarżącego na rozpoznania sprawy w ramach i kontekście wszystkich okoliczności dotyczących wniesionych zażaleń, w tym dotyczących postanowienia z 29 kwietnia 2015 r., gdyż te będą rozpatrzone w postepowaniu odwoławczym dotyczącym tego postanowienia. Tym samym bezzasadne jest w tym postępowaniu także żądanie Skarżącego "zwrócenia sprawy do organu wierzycielskiego", celem ponownego pełnego rozpoznania, z uwzględnieniem całokształtu w sprawie, a już tym bardziej uchylenie 7 postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29.04.2015 r. będących przedmiotem odrębnego rozpoznania.

W skardze do WSA H.S. wniósł o uchylenie postanowienia z [...] r. i postanowień ubocznych, zarzucił organowi nierzetelne zbadanie sprawy i matactwo, nieuwzględnienie przesłanek zaskarżenia zawartych w zażaleniu z 2 czerwca 2015r., a przez to naruszenie zasad postępowania oraz słusznego interesu prawnego strony skarżącej, w szczególności:

1. pominięcie w sprawie istotnego faktu, iż w przedmiocie "rozliczeń" nadpłaty w podatku VAT od 2012 r. toczy się pod sygnaturą [...] postępowanie egzekucyjne w zakresie przymusowej windykacji tegoż podatku przez Komornika Sądowego P. S. - w ramach tzw. zbiegu egzekucji sądowej z wniosku wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. . Zdaniem strony, zaskarżone postanowienie pomija obowiązek jednoczesnego dokonania wymaganej korekty kwot podatku VAT przekazanych przez wierzyciela (Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. ) do windykacji w trybie egzekucji komorniczej, w odniesieniu do których Komornik Sądowy dokonał już wadliwych kwotowo naliczeń, w tym i wadliwych naliczeń, tzw. kosztów egzekucyjnych. Zatem, aby dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaskarżonym postanowieniem korekta w zakresie nadpłaty podatku wywołała również prawny skutek w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym dot. tego samego podatku - organ wierzycielski obowiązany był w zaskarżonym postanowieniu zamieścić: wzmiankę o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym w tej sprawie, określić wpływ nadpłaty (korekty) na aktualny stan zobowiązań w podatku, zakreślić postanowieniem aktualną kwotę podatku do wyegzekwowania, zakreślić konieczność zweryfikowania naliczeń kosztów egzekucyjnych przez egzekutora (komornika sądowego), wskazać równorzędnie egzekutora jako adresata tego postanowienia Kancelarię Komornika Sądowego – P. S. , sprawa sygn. akt [...] . Wydane przez Naczelnika US postanowienie uwzględniające kwotę nadpłaty winno obejmować każdego z uczestników postępowania, w tym i aktualnego egzekutora, tj. Komornika Sądowego, bowiem egzekutor nie bada aktualności kwot zamieszczonych w tytule egzekucyjnym jak i jego zasadności, zaś korekta tytułów egzekucyjnych jest możliwa wyłącznie przy zachowaniu warunków prawa. Wierzyciel z mocy prawa miał zatem obowiązek zamieścić w postanowieniu ww. dane, w szczególności informację o obowiązku dokonania korekty w zakresie naliczeń kosztów egzekucyjnych przez egzekutora, czego jednak ze szkodą dla strony wierzyciel nie uczynił,

2. uprawianie matactwa w sprawie, bowiem tytuły wykonawcze wierzyciela (Naczelnika US w B. ), skierowane do egzekucji nie zawierają tzw. tytułów roszczeniowych, tj. numerów prawomocnych decyzji pierwszej instancji. Zatem tytuły wykonawcze są nieważne od daty ich wystawienia, tj. [...] r. Stąd Skarżący przyjmuje, że wierzyciel uruchomił postępowanie egzekucyjne bezprawnie, zaś wszelkie czynności egzekutora wykonane z wniosku ww. wierzyciela (przy kwestionowanej skali wad) nie mają uzasadnienia prawnego. W tym zakresie złożona jest odrębnie skarga Strony przed WSA w Gliwicach i figuruje ona pod wstępną sygn. akt I KO/Gl 39/15.

Zarzut matactwa odnosi się również do:

a) bezprawnego kwestionowania przez organ zarzutów Skarżącego w zakresie, iż zamieszczenie w 15 tytułach wykonawczych jedynie decyzji drugiej instancji (utrzymujących w mocy decyzje instancji pierwszej) nie spełnia wymogów prawa. Decyzje organu drugiej instancji w tym wypadku nie mają charakteru tzw. decyzji "reformacyjnych" (utrzymują jedynie w mocy decyzje pierwszej instancji), stąd ich samoistne zamieszczenie w tytułach wykonawczych nie spełnia wymogów prawa, gdyż decyzje drugiej instancji nie zawierają tytułów roszczeniowych. W tych okolicznościach wszystkie czynności egzekucyjne w omawianym wielokrotnie zakresie, dotyczące "rozliczenia" i windykacji egzekucyjnej podatku VAT za lata 2004 i 2005, wedle tytułów wykonawczych o numerach [...] są bezprawne,

b) dokonanego przez organ pierwszej instancji już w toku postępowania zażaleniowego sprostowania" postanowienia - "nakładającego się na granice" złożonego zażalenia z dnia 2.06.2015 r. - tj. po dacie złożenia przez Stronę środka zaskarżenia, naruszającego tzw. zasadę powagi rzeczy osądzonej. Działanie takie jest wyłącznie pozaprawnym wybiegiem, nie licującym z powagą organu,

c) zakresu sprostowania dokonanego przez organ pierwszej instancji, gdyż przekracza ono dozwolone granice prawa. Powołana przez organ argumentacja faktyczna i podstawa prawna sprostowań nie przystoi do meritum sprawy, gdyż odnosi się do szeregu innych spraw, które organ błędnie uznaje za zakończone (ten wątek objęty jest inna Skargą zawisłą przez WSA, sprawa w toku),

d) przyjęcia przez organ, jakoby dobrowolna spłata przez dłużnika (wierzycielowi, tj. US w B. ) podatku VAT wedle wskazanych tytułów wykonawczych - objętych postępowaniem egzekucyjnym przez Komornika Sądowego rodziła podstawę do umorzenia przez wierzyciela ww. tytułów wykonawczych. Stanowisko organu jest rażąco wadliwe - gdyż w tym przypadku (przy zbiegu egzekucji) to egzekutor - przy ziszczeniu się warunków prawa - umarza postępowanie, a nie wierzyciel i egzekutor czyni to z mocy prawa dopiero po spłacie kosztów postępowania egzekucyjnego przez dłużnika. Między innymi - na tle szeregu bezprawnych zachowań wierzyciela - skarżący nadal domaga się uwzględnienia wniesionych dobrowolnie wpłat jako tzw. "depozyt" lub zabezpieczenie, mając na względzie to, iż wszystkie 15 tytułów egzekucyjnych dotyczy podatku VAT za lata 2004 i 2005 (decyzje UKS w K. ) wystawione zostały bezprawnie i od daty ich sporządzenia, tj. 4.01.2012 r. zawierają dyskwalifikujące je wady prawne. Wszystkie wywody organu drugiej instancji nie uwzględniające owych oczywistych okoliczności przybierają postać działań pozaprawnych,

e) organ odwoławczy z naruszeniem zasad postępowania (w treści uzasadnienia dotyczącego zaskarżonego postanowienia) eksponuje przesłanki pozamerytoryczne, zaś pomija istotę zarzutów podnoszonych przez Stronę, tj. nieważność wszystkich czynności wykonanych przez wierzyciela i sądowego egzekutora w następstwie wprowadzonych do obiegu 15 tytułów wykonawczych z dnia 4.01.2012 r. obejmujących bezprawną egzekucję podatku VAT za lata 2004 i 2005.

Na tle prezentowanej od lat bezczynności organu i uchylania się od obowiązku wyeliminowania wad wskazujących na bezprawność działań w zakresie "likwidacji zaległości" w podatku VAT za lata 2004 i 2005 - wszelkie czynności następcze tego organu stają się nieważne lub nie mogą pozostać bez zaskarżenia, gdyż obliczone są wyłącznie na "zamazanie faktów" i pośrednia aprobatę karygodnych błędów w kwestii rozliczeń popełnionych przez służby skarbowe i służby egzekucyjne w kwestionowanym przez Stronę zakresie. Ich nieusunięcie przez wierzyciela, w następstwie rodzi ujemne konsekwencje majątkowe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez komornika sądowego.

Wskazując na powyższe Skarżący oświadczył, iż najszacowniejsze nawet "racje pragmatyczne i argumentacja organu" - nawet te poprzedzone wielokrotnym pozorowanym namysłem i rzekomą rozwagą oraz wielokrotnym oddalaniem terminu rozpoznania sprawy - nie powinny bazować na zamęcie pojęciowym za którego pomocą organ nadzoru instancyjnego formułuje wnioski i racje - skrajnie odbiegające od stanu faktycznego sprawy i odbiegające od obowiązujących przepisów prawa. Skarżący uznał za całkowicie pozamerytoryczne konstatacje i wywody organu nadzoru instancyjnego przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, bowiem w zupełności nie przystają do podstaw i zakresu wniesionego przez Stronę środka zaskarżenia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenia jako niezasadnej i praktycznie pozbawionej zarzutów odnoszących się do zaskarżonego postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia prowadzona na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej "ppsa" wykazała, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zakresem kontroli jest postanowienie organu odwoławczego utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 19 czerwca 2015 r., którym to Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. dokonał sprostowania z urzędu treści uzasadnienia tegoż postanowienia, poprzez zmianę treści cyt. " z decyzji Nr [...] r.", na treść " Nr [...] z dnia [...] r." Organ odwoławczy nie dopatrzył się jego wadliwości a Sąd orzekający pogląd ten w pełni podziela.

Istota sporu, wbrew stanowisku skarżącego, sprowadzała się zatem do oceny czy, wystąpiły przesłanki z art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa umożliwiające organowi podatkowemu sprostowanie z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. Prostowane postanowienie nie mogło i nie było przedmiotem kontroli merytorycznej organu podatkowego w tym postępowaniu, a jak wynika z przywołanych wyżej zarzutów skargi odnoszą się one ogólnie do działań organów podatkowych w sprawach w których skarżący jest stroną.

Podkreślić należy, że zakresem kontroli Sądu mogły być jedynie kwestie związane z zasadnością sprostowania z urzędu oczywistej omyłki, albowiem sporne postanowienie zostało wydane w tym przedmiocie. Zatem zakresem kontroli nie mogły być objęte zarzuty dot. matactwa przez organ w zakresie wystawiania tytułów wykonawczych, wskazywania podmiotu który winien umorzyć postępowanie egzekucyjne albowiem pozostają one poza granicami danej sprawy stąd Sąd pozostawił je bez komentarza. Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 ppsa Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona, tym bardziej w sytuacji, gdy postanowienie z [...] r. również zostało poddane kontroli instancyjnej.

Stosownie do treści art. 215 § 1 op organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Regulacja ta ma zastosowanie do postanowień na zasadzie art. 219 op.

Wymienione w powyższym przepisie błędy i omyłki muszą być oczywiste. Oczywistość ta może wynikać z treści decyzji, sentencji i uzasadnienia lub akt sprawy, stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. Wskazuje też jednoznacznie, że w tym trybie można naprawić jedynie oczywiste przeoczenia, czy zastosowanie niewłaściwego słowa, litery, czy cyfry lub też inną omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, która co do zasady nie wpływa na treść i znaczenie prostowanego postanowienia. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowało się rozumienie pojęcia oczywistej omyłki, jako błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne aktu administracyjnego i jego charakter nie budzi wątpliwości w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy lub stanu prawnego. Przykładem oczywistej omyłki jest przestawienie liter w wyrazie lub dodanie zbędnej litery. Stanowisko takie znalazło odzwierciedlenie w wyroku NSA z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK1830/10, w którym podkreślono, że tryb określony w art. 215 § 1 op przewiduje jedynie prostowanie błędów i omyłek, które stanowią wady nieistotne a sprostowanie decyzji nie może prowadzić do zmiany jej treści. Podobnie orzekł NSA w wyroku z tego samego dnia 23 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1829/10, stwierdzając, że w trybie z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej można naprawić jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, nie wpływające na treść i znaczenie prostowanej decyzji. Podobnie w wyrokach wskazanych przez organ w wydanych postanowieniach czy wyroku z dnia 13 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 1046/13, w którym NSA stwierdził, że art. 215 § 1 op odnosi się do takich wad decyzji, które charakteryzują się cechą oczywistości. Oznacza to, że owa cecha stanowi granicę dopuszczalności sprostowania w trybie art. 215 § 1 op.

Analiza akt rozpoznawanej sprawy dowodzi, że zakwalifikowanie przez organ podatkowy, jako oczywistej omyłki "zmiany treści uzasadnienia poprzez dopisanie numerów decyzji w postaci " z decyzji Nr [...] z 5.08.2011 r.", na treść " Nr [...] z dnia 05.08.2011 r." w sytuacji opisania i wskazania powstania zaległości podatkowych w podatku VAT za konkretne okresy rozliczeniowe z decyzji podatkowych, w ocenie Sądu - w żadnym razie nie zmieniło istoty rozstrzygnięcia i nie miało żadnego wpływu na prawa i obowiązki skarżącego.

Organ nie przekroczył przy tym granicy dopuszczalności sprostowania a więc "oczywistości" błędu. Oczywistość błędu wynika chociażby z uzasadnienie postanowienia w przedmiocie zaliczenia gdzie wskazano, iż podatnik nie uregulował zaległości w podatku od towarów i usług za: kolejne miesiące od maja do grudnia 2004 r. oraz 7 wskazanych miesięcy 2005 r., tj. za 15 okresów rozliczeniowych, podczas gdy wskazał jedynie w tym zakresie 13 decyzji, z których te należności wynikały. Powyższe stanowiło w ocenie Sądu oczywistą omyłkę a zatem mogło podlegać sprostowaniu w trybie art. 215 op. Sad orzekający w pełni podziela stanowisko przedstawione w wyroku tut. Sądu z 28 kwietnia 2016 r. w sprawie sygn. akt III SA/GL 2434/15.

Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, orzekł, jak w sentencji wyroku.