Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 84/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 23 § 3, art. 290 § 5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Tomasz Smoleń Protokolant sekr. sąd. Aleksandra Baczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2017 r. spraw ze skarg A. K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2016 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2011 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2011 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2011 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2011 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2011 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2011 roku, oddala skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] listopada 2016 r. nr:

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. (dalej: podatnik/skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] określającej za styczeń 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 804,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za styczeń zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 485,00 zł;

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] określającej za luty 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 669,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za luty 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 350,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] określającej za marzec 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 744,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za marzec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 425,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] określającej za kwiecień 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 717,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 398,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] określającej za maj 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 718,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 399,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...], określającej za czerwiec 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 719,00 zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 400,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Jak wynika z akt sprawy, A.K. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych pod nazwą "A" od dnia 1 grudnia 2001 r. W okresie od dnia 30 października 2002 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. podatnik zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, którą znów podjął od dnia 1 stycznia 2011 r. Kolejne zgłoszenia dotyczyły: zawieszenia działalności od dnia 1 sierpnia 2011 r. do dnia 1 grudnia 2011 r., a następnie jej wznowienia od dnia 2 listopada 2011 r. Ostatecznie złożono informację dotyczącą zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej z dniem 1 sierpnia 2013 r.

Ponadto podatnik od dnia 1 września 2002 r. był równocześnie wspólnikiem spółki cywilnej "B", która również prowadziła działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, wynajmu pojazdów, świadczenia usług dla osób fizycznych i firm. Wspólnicy tej spółki - R.K. oraz A.K. – podjęli decyzję o zawieszeniu działalności gospodarczej z dniem 1 stycznia 2011 r.

Działalność obu wymienionych powyżej podmiotów gospodarczych polegała na przewozie osób z Polski do Włoch i z powrotem.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec A.K. postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że podatnik w 2011 r. prowadził działalność gospodarczą nie wykazując całości obrotu uzyskanego ze sprzedaży usług do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Organ ustalił, że w okresie objętym postępowaniem podatkowym podatnik w ramach indywidualnie wykonywanej działalności gospodarczej prowadził ewidencje dostaw i nabyć VAT za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj oraz czerwiec 2011 r. W okresie od lipca do grudnia 2011 r. ewidencje dostaw i nabyć VAT nie były prowadzone. Deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 złożone zostały do Urzędu Skarbowego za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, listopad oraz grudzień 2011 r. W deklaracjach za: styczeń, lipiec, listopad, grudzień 2011 r. podatnik nie wykazał żadnych dostaw ani nabyć towarów i usług, za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec 2011 r. wykazany został podatek naliczony (wynikający z faktur dotyczących zakupu usług telekomunikacyjnych, wizytówek, przeglądu technicznego kasy rejestrującej oraz obsługi księgowej).

W ewidencji środków trwałych spółki "B" przez cały 2011 r. ujęte były Mercedes Benz nr rej. [...] o liczbie miejsc 9 łącznie z kierowcą, Mercedes Benz nr rej. [...] o liczbie miejsc 14 łącznie z kierowcą, Mercedes Benz nr rej. [...] o liczbie miejsc 9 łącznie z kierowcą, Mercedes Benz nr rej. [...] o liczbie miejsc 15 łącznie z kierowcą oraz przyczepy. Pojazdy garażowane były w T. przy ul. [...] w pomieszczeniach wynajmowanych od Spółdzielni "[...]", a podatnik samochodami tymi dysponował i w ciągu całego 2011 r. ponosił wydatki związane z ich utrzymaniem tj. garażowanie (ok. 1.500 zł miesięcznie), naprawa pojazdów (w tym zakup silnika do pojazdu [...], remont silnika do pojazdu o nr rejestracyjnym [...] na łączną kwotę ok. 12.000 zł), koszty ubezpieczeń, przeglądów technicznych.

A.K., działając w ramach "A", posiadał licencję na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego osób, wydaną przez Starostę Rzeszowskiego w dniu 25 czerwca 2010 r. - z terminem ważności do dnia 25 czerwca 2015 r.

Z danych uzyskanych z systemu VIA TOLL za okres od dnia 1 lipca do dnia 31 grudnia 2011 r. wynikało, że:

- pojazd o nr rej. RT [...] w okresie od dnia 8 lipca 2011 r. do dnia 22 grudnia 2011 r. wykonał 46 przejazdów drogami krajowymi w kierunku do C. i z powrotem (8 w lipcu, 8 w sierpniu, 9 we wrześniu, 5 w październiku, 8 w listopadzie, 8 w grudniu). Przewozy te były regularne tzn. przejazd drogami krajowymi w kierunku C. miał miejsce w piątek, natomiast powrót następował w niedzielę. Jedynie w drugim oraz w trzecim tygodniu października (w dniach 7, 9, 14, 16 października) regularny przejazd nie nastąpił;

- pojazd o nr rej. [...] w okresie od dnia 7 lipca 2011 r. do dnia 22 grudnia 2011 r. wykonał 38 przejazdów drogami krajowymi w kierunku do C. i z powrotem (8 w lipcu, 8 w sierpniu, 9 we wrześniu, 5 w październiku, w listopadzie - brak przejazdów, 8 w grudniu). Przewozy te również były regularne tzn. przejazd drogami krajowymi w kierunku C. miał miejsce w czwartek, natomiast powrót następował w sobotę. Regularne przejazdy tego pojazdu nie nastąpiły w trzecim i w czwartym tygodniu październiku (w dniach 21, 23, 28, 30 października) oraz w listopadzie;

- pojazd o nr rejestracyjnym [...] wykonał przejazd w kierunku do C. w dniu 16 grudnia 2011 r. (piątek) oraz z C. w dniu 18 grudnia 2011 r. (niedziela).

Pojazd ten nie podlegał obligatoryjnej rejestracji w systemie VIA TOLL. Z materiału dowodowego wynikało jednak, że A.K. poruszając się tym pojazdem w dniu 3 września 2011 r. (piątek) na terenie Włoch, o godzinie 3:14 przekroczył dozwoloną prędkość; zatem pojazd ten wykonał wówczas przejazd poza rejestracją w systemie VIA TOLL.

Ponadto organ ustalił, że z przekazanych przez Prokuraturę Rejonową w [...] odpisów postanowień o odmowie wszczęcia dochodzeń (z dnia [...] lipca 2011 r. [...] oraz z dnia [...] maja 2012 r. [...]) wynika, że A.K. potwierdził, że "sporadycznie pomimo zawieszenia działalności spółki świadczy usługi przewozowe wykorzystując do tego samochód Bus należący do spółki "B"".

W oparciu o zebrany materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzjami z dnia [...] marca 2015 r. nr:

- [...] określił za styczeń 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 804,00 zł,

- [...] określił za luty 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 669,00 zł

- [...] określił za marzec 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 744,00 zł

- [...] określił za kwiecień 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 717,00 zł

- [...] określił za maj 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 718,00 zł

- [...] określił za czerwiec 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0 zł oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 719,00 zł.

Podstawę opodatkowania określono na podstawie materiału dowodowego, jakim dysponował organ pierwszej instancji, biorąc pod uwagę:

- ilość przejazdów wykonanych pojazdami - na podstawie danych pochodzących z systemu VIA TOLL oraz na podstawie przejechanych kilometrów w okresie, za który nie ma danych z systemu VIA TOLL,

- liczbę pasażerów przewożonych pojazdami w trakcie jednego przejazdu - na podstawie liczby miejsc w pojazdach (z uwzględnieniem 2 kierowców),

- zeznanej przez podatnika ceny biletu za przejazd w jedną stronę,

- zeznanej przez podatnika długości trasy przejazdu z Polski do Włoch.

W odwołaniach od powyższych decyzji A.K., zarzucił naruszenie:

- art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - poprzez przyjęcie, że to podatnik wykonywał usługi przewozu osób w sposób zorganizowany i ciągły, "a dowolnie oszacowany przychód z tego tytułu winien zostać przypisany jemu jako przychód z działalności gospodarczej",

art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a, art. 28f ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 2, art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011r. Nr 177, poz.1054 ze zm. - dalej: ustawa o VAT), przez błędne określenie podstawy opodatkowania, a tym samym zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r.,

art. 193 § 4, § 6, § 7 i § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm. - dalej: ord. pod.), przez uznanie rejestrów VAT prowadzonych przez podatnika za nierzetelne, pomimo niedoręczenia podatnikowi protokołu z badania tych dokumentów,

art. 23 § 1 - 5 ord. pod. - przez dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania bez uprzedniego stwierdzenia nierzetelności rejestrów i ewidencji VAT, a także lakoniczne uzasadnienie skorzystania z metody szacowania niewymienionej w § 3 pkt 1 – 6,

art. 120, 121, 122, 124, 133, 180 § 1, 181, 187 § 1, 191, 192, art. 200 § 1 oraz art. 210 ord. pod. - przez pominięcie korzystnych dla podatnika zeznań świadków, oparcie decyzji: na domniemaniach, zeznaniach R. K., protokołach z posiedzenia Sądu Okręgowego w [...] sporządzonych na rozprawie przy drzwiach zamkniętych i nadanie im mocy dowodowej wyższej od zeznań złożonych w postępowaniu, na dokumentach prywatnych - opiniach sporządzonych przez rzeczoznawcę na wyłączne zlecenie R. K., zawierających nierzeczywiste dane o przebiegu pojazdów, abstrakcyjne wyliczenia, co do ilości kursów oraz osób przewożonych przez A.K.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia [...] listopada 2016 r. nr :

- [...] uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za styczeń 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 485,00 zł;

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za luty 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 350,00 zł;

- nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za marzec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 425,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 398,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

- [...] uchylił decyzje organu pierwszej instancji w części i określił za maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 399,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 400,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy organ odwoławczy uznał, że podatnik w 2011r. faktycznie dysponował pojazdami spółki cywilnej "B", ponosił koszty związane w funkcjonowaniem tego taboru (koszty garażowania, napraw oraz ubezpieczenia), jak również zawarł umowę ze spółką, która zajmuje się obsługą systemu VIA TOLL, dotyczącą autobusów będących własnością spółki, które podlegały obowiązkowi rejestracji w tym systemie. Działania podatnika polegające na utrzymywaniu taboru samochodowego spółki w gotowości do wyjazdów, posiadanie w ramach indywidualnie prowadzonej działalności licencji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego osób oraz rejestracja w systemie VIA TOLL, potwierdzają zamiar wykorzystywania tego taboru przez podatnika do międzynarodowego przewozu osób.

Zdaniem organu odwoławczego w świetle danych z systemu VIA TOLL nie budzi wątpliwości, że objęte od 1 lipca 2011 r. obowiązkową rejestracją w tym systemie pojazdy o numerach rejestracyjnych: [...] i [...] (tzw. autobusy) regularnie co tydzień przemieszczały się do i z C. (przejście graniczne z Czechami).

Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu, że samochody, które stanowiły współwłasność R. K. i A.K. mogły być w 2011 r. wykorzystywane przez osoby trzecie organ podkreślił, że sam podatnik w swoich wyjaśnieniach z dnia 13 marca 2013 r. wskazał, że do tych pojazdów miał dostęp tylko on oraz R.K.. Z kolei z zeznań R. K. z dnia 12 marca 2013 r. wynika, że przez cały 2011 r. nie miała ona dostępu do pojazdów spółki, bowiem A.K. od 1 stycznia 2011 r. wymienił zamki, nie posiadała również kluczyków oraz dowodów rejestracyjnych pojazdów spółki cywilnej "B".

W ocenie organu odwoławczego powyższe ustalenia w powiązaniu z innymi dowodami, a mianowicie z raportami z VIA TOLL z przejazdów autobusów o numerach rejestracyjnych [...] i [...] do i z C., będącego przejściem granicznym z Czechami, połączenia telefoniczne z telefonów podatnika, które miały miejsce w krajach tranzytowych na trasie do i z Włoch, mandat w dniu 3 września 2011 r., który podatnik otrzymał na terenie Włoch oraz wyjaśnienia strony w Wojewódzkim Inspektoracie Transportu Drogowego oraz w postępowaniach prowadzonych przez organy ścigania pozwalają na stwierdzenie, że podatnik przekraczał granicę państwa, przebywał w krajach tranzytowych oraz do przejazdów do Włoch wykorzystywał pojazdy spółki "B". Zdaniem organu odwoławczego brak dowodów na przekroczenie granicy nie jest podstawą do zakwestionowania tych ustaleń.

W uzasadnieniu decyzji organ podkreślił, że w dniu 22 lutego 2012 r. przekazane zostały do Urzędu Skarbowego oceny techniczne (w tym stany drogomierzy) oraz wyceny pojazdów samochodowych o numerach rejestracyjnych [...] oraz [...], dokonane w dniu 20 grudnia 2010 r. przez rzeczoznawcę samochodowego oraz biegłego sądowego Z. B. na zlecenie R. K. Z przekazanych dokumentów wynika, że na dzień 20 grudnia 2010 r.:

stan licznika pojazdu o nr rejestracyjnym [...] odzwierciedlał przebieg 494 025 km. Jak wynika z protokołu oględzin Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego w dniu 9 stycznia 2012 r. stan licznika tego pojazdu odzwierciedlał przebieg 624 470 km, zatem od 20 grudnia 2010 r. do 9 stycznia 2012 r. pojazd przejechał 130.445 km,

stan licznika pojazdu o nr rejestracyjnym [...] odzwierciedlał przebieg 563 590 km. Jak wynika z protokołu oględzin Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego w dniu 9 stycznia 2012 r. stan licznika tego pojazdu odzwierciedlał przebieg 643 501 km, zatem od 20 grudnia 2010 r. do 9 stycznia 2012 r. pojazd przejechał 79.911 km.

Analizując akta sprawy organ odwoławczy zauważył, że odnośnie ilości kilometrów przejechanych przez ww. pojazdy A.K. - do protokołu przesłuchania w Wojewódzkim Inspektoracie Transportu Drogowego w dniu 11 stycznia 2012 r. wyjaśnił: "nie jestem w stanie wytłumaczyć dlaczego w moich pojazdach od grudnia 2010 r. przybyło tak dużo kilometrów". Podczas tego przesłuchania A.K. zeznał, że jedynie raz w sierpniu ze znajomymi, których imion i nazwisk nie pamięta, pojechał do Pragi pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] (wtedy przejechał ok. 1.500 km) i jeszcze jeden raz w październiku pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] pojechał sam do K. do sklepu meblowego.

Z kolei podczas przesłuchania w dniu 13 marca 2013 r. w Urzędzie Skarbowym w [....] A.K. stwierdził, że "część przejazdów związana była z prywatnymi wyjazdami, od których nie pobierano opłat, tj. wyjazdy do Pragi oraz na narty do Z. i na Słowację".

Dyrektor Izby Skarbowej podjął działania w celu ustalenia liczby przejechanych kilometrów w związku z jazdami prywatnymi podatnika oraz pozyskania dowodów w tym zakresie. W tym celu zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego oraz przesłuchanie w charakterze strony A.K.

Podczas przesłuchania, które odbyło się w dniu 13 listopada 2015 r. A.K. wyjaśnił, że pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] w sierpniu 2011 r. z T. do Pragi i z powrotem z Pragi do T. przejechał łącznie ok. 1.500 - 2.000 km, pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] w październiku 2011 r. z T. do K. i z powrotem przejechał łącznie około 500 km. Ponadto podkreślił, że w celach prywatnych wyjeżdżał do Pragi prawdopodobnie pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] około 2 razy w każdym miesiącu 2011 r. W celach prywatnych do Z. wyjeżdżał prawdopodobnie pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] w całym 2011 r. około 10 razy w miesiącach zimowych, tj. w styczniu, lutym, marcu, listopadzie i grudniu. Ponadto w celach prywatnych wyjeżdżał na Słowację pojazdem o numerze rejestracyjnym [...]. Wyjazdy odbywały się w celach prywatnych, raz w miesiącu - w całym 2011 r. około 12 razy.

Podatnik podał, że w związku z powyższymi wyjazdami prywatnymi pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] z T. do Pragi i z powrotem przejechał łącznie 48.000 km, pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] z T. do Z. i z powrotem przejechał łącznie 6.000 km, pojazdem o numerze rejestracyjnym [...] z T. na Słowację i z powrotem przejechał łącznie 8.000 km. Wyjaśnił, że nie posiada żadnych dowodów potwierdzających wyjazdy prywatne.

Organ odwoławczy zauważył, że w miarę upływu czasu (pierwsze przesłuchanie, podczas którego poruszono kwestię wyjazdów prywatnych miało miejsce w dniu 11 stycznia 2012 r. - ostatnie 13 listopada 2015 r.) podatnik wskazywał coraz większą liczbę kursów jako kursy prywatne (podczas pierwszego przesłuchania przejechany dystans to ok. 2.000 km, podczas ostatniego - ok. 62.000 km. Równocześnie zeznający nie wyjaśnił, kto brał w nich udział oraz nie przedstawił żadnych dowodów, że kursy o charakterze prywatnym miały miejsce.

W związku z powyższym organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom strony odnośnie wyjazdów prywatnych wykonywanych pojazdami spółki cywilnej "B".

Organ odwoławczy zauważył, że w przeprowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowaniu nie zostały uzyskane dane dotyczące pojazdu Mercedes Sprinter o numerze rejestracyjnym [...] (o liczbie miejsc 9 łącznie z kierowcą) jednak podkreślił, że ww. pojazd jak i pozostałe pojazdy spółki cywilnej "B" pozostawał w 2011 r. do dyspozycji A.K. i mógł być wykorzystany do jazd prywatnych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie można dać wiary wyjaśnieniom strony, że ustalony przebieg pojazdów był związany z wyjazdami prywatnymi. Organ podkreślił, że wskazane pojazdy są przeznaczone do przewozu od kilku do kilkunastu pasażerów, zatem nie powinno być problemem wskazanie danych choćby kilku przewożonych osób, które należały do grona znajomych podatnika. Jeżeli natomiast były to wyjazdy indywidualne samego podatnika, to z kolei, w ocenie organu, w sytuacji posiadania innych prywatnych pojazdów przystosowanych do przewozu mniejszej ilości osób, nieracjonalne było korzystanie z autobusu lub busa.

Odnosząc się do oceny technicznej sporządzonej przez rzeczoznawcę, a kwestionowanej przez podatnika w złożonych odwołaniach jako dokumenty prywatne, sporządzone na wyłączne zlecenie R. K. oraz zawierające nierzeczywiste dane o przebiegu pojazdów organ wskazał, że przesłuchany w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego Z. B. zeznał, że A.K. był obecny podczas oględzin pojazdów objętych opinią; świadek ten nie pamiętał jedynie, czy stan licznika był osobiście przez niego odczytany w dniu 20 grudnia 2010 r., czy podany został przez zleceniodawcę opinii, tj. R. K. Organ podkreślił, że okoliczność, że podatnik wykonywał międzynarodowe przewozy osób potwierdzają świadkowie, w szczególności R.K., która w dniu 12 marca 2013 r. zeznała, że według jej wiedzy przez cały 2011 r. pojazdy będące własnością spółki cywilnej "B" wykorzystywane były przez A.K. na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie regularnego przewozu osób na trasie Polska - Włochy, Włochy - Polska. Przejazdy odbywały się z terenu województw podkarpackiego, świętokrzyskiego oraz małopolskiego do miejscowości Cesena, Wenecja oraz Rimini. Kursy - jak zeznała R.K. - były regularne, tj. w piątek następował wyjazd z T.., dojazd do Włoch następował w sobotę w godzinach południowych; wyjazd z Włoch w sobotę wieczorem i przyjazd do kraju w niedzielę po południu. Świadek wskazała, że klienci posiadający stare wizytówki firmy dzwonili nawet na jej numer telefonu. A.K. wykonywał przewozy osobiście, jak również zlecał wykonywanie pracy w charakterze kierowców K. K., J.W. oraz M. M.

Zeznania te, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej (pomimo, że świadek pozostaje w konflikcie ze stroną) są spójne, opisują w szczegółach działalność prowadzoną przez A.K. oraz znajdują potwierdzenie w pozostałym materiale dowodowym – w tym w danych pozyskanych od operatora systemu VIA TOLL, w bilingach telefonicznych oraz w zeznaniach innych świadków.

Organ zauważył na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, że również inni świadkowie – K. K. oraz J. W. - przesłuchani podczas posiedzenia w sprawie rozwodowej R. K. i A.K. (sprawa sygn. [...]), w dniu [...] maja 2011 r. zeznali, że wykonywali kursy przewozowe osobowe do Włoch i z powrotem.

Natomiast ww. osoby przesłuchane w toku prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kontroli podatkowej (w dniu 4 kwietnia 2013 r.) zasłonili się niepamięcią. K. K. zeznał wówczas, że nie przypomina sobie, aby w 2011 r. wykonywał przewozy osób oraz nie ma wiedzy, by przewozy takie były wykonywane osobiście przez A.K. lub na jego zlecane. Z kolei J. W. zeznał, że z tego, co sobie przypomina, w 2011 r. na zlecenie A.K. dwukrotnie wykonywał wraz z nim przewozy osób busami o liczbie miejsc 9, na trasie T. - Włochy.

Dyrektor Izby Skarbowej oceniając zeznania tych świadków dał więc wiarę tym zeznaniom, które złożone zostały w maju 2011 r. - wówczas bowiem dotyczyły one zdarzeń bieżących, znanych i pamiętanych w szczegółach przez zeznających. W świetle zeznań K.K. oraz J. W. złożonych w maju 2011 r., wykonali oni w analizowanym roku (do dnia przesłuchania) co najmniej 9 kursów do Włoch jako kierowcy (K. K. prawdopodobnie 3, J. W. prawdopodobnie 6). Ponadto z ich zeznań wynika, że również A.K. był kierowcą, który wykonywał przewozy osobowe.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że organ pierwszej instancji poczynił także ustalenia dotyczące dochodów wykazanych przez A.K., z których wynika, że za 2011 r. podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym wykazał dochody z prowadzonej działalności gospodarczej (2.106,69 zł) oraz dochody ze stosunku pracy (w wysokości 2.777,50 zł), łącznie 4.884,19 zł.

W zeznaniach złożonych w dniu 13 marca 2013 r. oraz w dniu 13 listopada 2015 r. podatnik wyjaśnił, że w grudniu 2011r. dokonał zakupu mieszkania za kwotę ok. 160.000 zł, zaciągając na jego zakup oraz remont kredyt bankowy w wysokości 175.000 zł. Ponadto podatnik opłacał alimenty w wysokości 1.100 zł miesięcznie oraz ponosił koszty własnego utrzymania w wysokości ok. 200 zł miesięcznie. Wydatki - jak wyjaśnił - pokrywane były z oszczędności pochodzących z likwidacji lokat bankowych na łączną kwotę ok. 60.000 -70.000 zł oraz ze sprzedaży w 2011r. samochodów (na łączną kwotę ok. 53.000 zł). Podatnik nie przedłożył jednak dowodów potwierdzających te zdarzenia.

Organ zauważył, że na rachunku bankowym firmy A.K. wykazane obroty (od 11 stycznia 2011 r. do 25 października 2011 r.) zamknęły się kwotą w wysokości 10.000 zł. Z drugiego rachunku firmowego, jak poinformował bank, nie było możliwości odtworzenia historii operacji. Natomiast na osobistym rachunku bankowym A.K. obroty wyniosły 182.659,98 zł (po stronie "winien") i 173.204,53 zł (po stronie "ma"). Na rachunek ten regularnie (zazwyczaj w poniedziałki lub we wtorki) wpłacane były kwoty w wysokości od kilkuset do kilku tysięcy złotych (od 300 - 6.000 zł) określane jako "wynagrodzenie".

Jak wynika z wyjaśnień podatnika wpłaty te były dokonywane, gdyż w związku z uruchomionym kredytem odnawialnym zobowiązany był do utrzymywania "obrotu, tj. wpłaty rachunek musiały wynosić powyżej 4.000 zł miesięcznie". Pochodzenie kwot na wpłaty podatnik ponownie uzasadnił likwidacją lokat bankowych oraz sprzedażą pojazdów.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, rozważając sprawę w aspekcie wykazanych/wyjaśnionych przez podatnika dochodów, zauważyć należy, że kwoty wpływów odnotowanych na rachunku osobistym podatnika (tj. 173.204,53 zł) nadal nie znajdują pokrycia w wykazanych dochodach (różnica w znacznej wysokości tj ok. 45.000 zł). Z dokonanych ustaleń wynika ponadto, że podatnik ponosił niemałe koszty utrzymania taboru spółki "B", tj. garażowania (rocznie ok. 18.000 zł), naprawy (12.000 zł), koszty ubezpieczeń oraz przeglądów.

Zdaniem organu uprawniony jest w tej sytuacji wniosek - wobec braku innych przesłanek i okoliczności w sprawie - że wpłaty miały związek z dokonanym przewozem osób.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej całość zebranego w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, uzupełnionego w postępowaniu odwoławczym, upoważnia do stwierdzenia, że pojazdy spółki cywilnej "B" wykorzystywane były przez podatnika do prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej, polegającej na regularnych przejazdach do Włoch i w konsekwencji, że A.K. swoją działalność gospodarczą w 2011 r. prowadził w znacznie większym rozmiarze, niż wykazał to w prowadzonej ewidencji sprzedaży oraz w deklaracjach dla podatku od towarów i usług.

Oceniając kwestię prawidłowości zastosowanej przez organ podatkowy pierwszej instancji metody szacowania organ i odnosząc się do kwestii ustalenia liczby pasażerów przewożonych podczas jednego przejazdu (tzw. "obłożenia) Dyrektor Izby Skarbowej podjął działania w celu zweryfikowania tych danych.

Pismami z dnia 9 maja 2016 r. oraz z dnia 21 czerwca 2016 r. zwrócił się do naczelników urzędów skarbowych województwa [...] (w [...], [...], [...] oraz w [...]) oraz do naczelników urzędów skarbowych województw ościennych (w [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz w [...]) o ustalenie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie międzynarodowego przewozu osób. Następnie pismami z dnia 18 lipca 2016 r. wystąpił do wytypowanych podmiotów w celu uzyskania informacji dotyczących prowadzonej działalności. Analiza tych odpowiedzi wskazywała, że obłożenie pełne przy przejazdach międzynarodowych nie jest regułą, uzależnione jest ono od zapotrzebowania i zainteresowania potencjalnych klientów

Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że obłożenie w pojazdach wykonujących międzynarodowy przewóz osób kształtuje się na poziomie 60 %, a nie 100 % jak przyjął organ pierwszej instancji.

W związku z powyższym decyzjami z dnia [...] listopada 2016 r. nr :

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za styczeń 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 485,00 zł;

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił za luty 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 350,00 zł;

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za marzec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 425,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 398,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

- [...] uchylił decyzje organu pierwszej instancji w części i określił za maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 399,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy;

- [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i określił za czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 400,00 zł, w pozostałej części decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Na powyższe decyzje podatnik wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, domagając się ich uchylenia w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarg podniósł zarzuty jak w odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji.

Zgłaszając zarzut braku podstaw do przyjęcia komercyjnego wykorzystywania przez niego w sposób zorganizowany i ciągły samochodów wymienionych w decyzjach wskazał, że samochody stanowiły wspólną własność jego i R. K., stąd w jego ocenie mogły być wykorzystywane zarówno przez niego, R. K., jak i osoby trzecie, którym samochody mogły zostać udostępnione.

Podatnik podniósł, że ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego wynika z całą pewnością jedynie, że przedmiotowe samochody przemieszczały się po drogach krajowych na trasie do C., brak jest natomiast jakichkolwiek innych bezpośrednich dowodów na poruszanie się przedmiotowych samochodów po trasach poza granicami Polski. W jego ocenie nie stanowi wystarczającego dowodu prowadzenia działalności przewozowej poza granicami kraju fakt połączeń roamingowych dot. jego telefonu komórkowego. Po pierwsze. połączenia te dotyczą tylko kilku dni w miesiącach kwiecień, maj i czerwiec 2011 r., a więc nie świadczą o regularnym przebywaniu za granicą przez wszystkie miesiące 2011 r. Po drugie, sam fakt przebywania poza granicami kraju w dniach, na które wskazują połączenia wyszczególnione w bilingach nie oznacza jeszcze, że były to wyjazdy związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podatnik zarzucił błędne ustalenia organów odnośnie stanu liczników pojazdów [...] i [...]. Podniósł, że sam rzeczoznawca Z. B. zeznał w toku uzupełniającego postępowania dowodowego, że nie pamięta, czy osobiście odczytywał stan liczników pojazdów czy dokonała tego R.K. Ponadto nie wiadomo czy podane tam wartości odzwierciedlają rzeczywistą liczbę przejechanych kilometrów, gdyż do wiedzy powszechnej należy fakt istnienia metod zmieniających przebieg liczników samochodowych. Podatnik przypomniał, że samochody były w dyspozycji także ich współwłaścicielki R. K., będącej w poważnym konflikcie osobistym ze skarżącym. W jego ocenie nie można więc wykluczyć sytuacji, w której stan liczników samochodowych został zmieniony przez osoby trzecie, tak by wskazywane na nich liczby działały na niekorzyść podatnika.

Skarżący zarzucił, że organy opierają swoje ustalenia na treści protokołu z posiedzenia w sprawie rozwodowej A. K. i R. K. z dnia [...] maja 2011 r., która odbywała się przed Sądem Okręgowym przy drzwiach zamkniętych, a jej celem było stwierdzenie istnienia przesłanek orzeczenia rozwodu podatnika i R. K., a nie szczegółowe informowanie o przejazdach wykonywanych przedmiotowymi samochodami.

Podatnik zarzucił organom nieprawidłową metodę zastosowaną w celu oszacowania podstawy opodatkowania z pominięciem metod podstawowych wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że przyjęte przez organy wielkości są zawyżone i niemożliwe do zrealizowania w warunkach rynkowych. W jego przekonaniu organy obu instancji w niewystarczający sposób uzasadniły odstąpienie od metod podstawowych, w szczególności porównawczej wewnętrznej i zewnętrznej.

Zarzucił, że organ drugiej instancji dokonał oszacowania podstawy opodatkowania korzystając z danych udostępnionych mu przez wytypowane wcześniej z terenu województwa [....] i województw ościennych firmy. Firmy te wskazały na średnie obłożenie w pojazdach wykonujących międzynarodowy przewóz osób, co posłużyło organowi do wyliczenia średniego obłożenia na poziomie 60% .

Podatnik podniósł, że niniejsza sprawa dotyczy roku 2011 r., zaś wytypowane firmy podawały aktualne średnie obłożenie, które może się znacznie różnić od okresu sprzed 5 lat. W jego ocenie, sam fakt, że organowi drugiej instancji udało się wytypować firmy przewozowe, których dane mogły posłużyć w niniejszej sprawie, przemawia za możliwością zastosowania metody podstawowej porównawczej zewnętrznej.

Podatnik wniósł o dokonanie oszacowania należnego podatku VAT biorąc pod uwagę podatek VAT uiszczony przez przedsiębiorcę w związku z zakupem paliwa i innych towarów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu przewozu osób.

W ocenie podatnika decyzje organów obu instancji opierają się na domniemaniach, uwzględniają jedynie kwestie dla podatnika niekorzystne, bezzasadnie pomijają logiczne i spójne twierdzenia strony.

Skarżący podniósł ponadto, że nigdy nie zostały mu doręczone protokoły z badania ksiąg (rejestrów i ewidencji VAT), przez co uniemożliwiono mu wniesienie zastrzeżeń.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargi są niezasadne, bowiem przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe wykazało, że A.K. w 2011r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie przewozu osób, a uzyskanego ze sprzedaży usług obrotu nie wykazał w deklaracjach dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem kwietnia 2011 r.).

Niekwestionowana jest okoliczność wykorzystywania w prowadzonej działalności pojazdów znajdujących się w ewidencji środków trwałych spółki cywilnej "B". Podatnik faktycznie nimi dysponował, ponosił koszty związane z ich utrzymaniem (koszty garażowania, napraw i ubezpieczenia), a ponadto zawarł umowę z podmiotem obsługującym system VIA TOLL, dotyczącą autobusów spółki "B". W ocenie Sądu, zasadnie uznały organy orzekające w niniejszej sprawie, że działania podatnika polegające na utrzymywaniu taboru samochodowego w gotowości do wyjazdu, posiadanie przez podatnika licencji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego oraz rejestracja pojazdów w systemie VIA TOLL, potwierdzają zamiar wykorzystywania tego taboru do międzynarodowego przewozu osób. Objęte od 1 lipca 2011 r. obowiązkową rejestracją w systemie VIA TOLL pojazdy o numerach rejestracyjnych [...] i [...], regularnie co tydzień przemieszczały się do przejścia granicznego z Czechami i z powrotem. Przedłożone do kontroli podatkowej billingi rozmów telefonicznych wskazują, że w kwietniu, maju i czerwcu 2011 r. z telefonu podatnika wykonywano oraz otrzymywano połączenia telefoniczne oraz wiadomości tekstowe z terenu Austrii i Czech. Organ przeanalizował daty i godziny tych połączeń i porównał je z danymi uzyskanymi z systemu VIA TOLL, stwierdzając, że połączenia telefoniczne odpowiadają wyjazdom z kraju i powrotom autobusów spółki "B". Organ ustalił też, że dniu 3 września 2011 r. podatnik otrzymał na terenie Włoch mandat za przekroczenie prędkości.

Pomimo wezwania podatnik nie przedłożył faktur VAT dokumentujących usługi telekomunikacyjne za pozostałe miesiące. Nie przedstawił też wydruków z systemu VIA TOLL obrazujących trasy przejazdów oraz wysokość opłat za korzystanie z dróg krajowych.

Wszystkie powołane okoliczności zostały przez organy podatkowe prawidłowo ocenione jako przemawiające za uznaniem, że podatnik wielokrotnie przekraczał granicę kraju, przebywał we Włoszech i w krajach tranzytowych, a do tych przejazdów wykorzystywał autobusy spółki "B".

Powyższe ustalenia potwierdzają również zeznania świadków – R. K., K.K. i J. W. oraz dane dotyczące przebiegu pojazdów, a wynikające z porównania stanu liczników na dzień 20 grudnia 2010 r., tj. dzień dokonania przez biegłego ocen technicznych i wyceny pojazdów samochodowych o numerach rejestracyjnych [...] oraz [...] oraz na dzień 9 stycznia 2012 r.(data oględzin pojazdów). Dane te wskazują, że w tym okresie wymienione pojazdy przejechały odpowiednio 130 445 km i 79 911 km.

Wyjaśnienia podatnika, uzasadniające tak dużą liczę przejechanych kilometrów jego wyjazdami prywatnymi, słusznie zostały uznane przez organ odwoławczy za niewiarygodne. Wyjaśnienia te ulegały ewolucji, tj. najpierw podatnik wskazywał na mniejszą liczbę kursów prywatnych, a podczas kolejnych przesłuchań na coraz większą liczbę takich kursów, przy czym nie wyjaśnił, kto w tych wyjazdach prywatnych brał udział, ani nie przedstawił żadnych innych dowodów, że faktycznie takie prywatne wyjazdy miały miejsce. Istotna jest przy tym okoliczność, że poza pojazdami spółki "B", podatnik dysponował też innymi pojazdami, również mniejszymi niż autobusy, stanowiącymi jego własność, które mógł wykorzystywać do jazd prywatnych.

Na aprobatę zasługują również wnioski wyciągnięte przez Dyrektora Izby Skarbowej z analizy obrotów na rachunkach bankowych A.K. - firmowym oraz osobistym, wskazujące na to, że kwoty wpływów na rachunku osobistym podatnika nie znajdują pokrycia w wykazanych dochodach z działalności gospodarczej oraz wskazanych przez podatnika dochodach z likwidacji lokat bankowych i sprzedaży samochodów. Zważywszy na to, że podatnik ponosił wysokie koszty utrzymania taboru spółki "B" uprawniony był wniosek, że wysokie wpływy na rachunek osobisty miały związek z dokonanymi przewozami osób.

Nietrafne są zarzuty skarg oparcia decyzji na domniemaniach. W ocenie Sądu, wszystkie istotne w sprawie okoliczności zostały ustalone na podstawie opisanych w decyzjach dowodów, które upoważniały organy podatkowe do stwierdzenia, że A.K. w 2011 r. prowadził działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu regularnych przewozów międzynarodowych osób, a obrotów z tego tytułu nie wykazał w prowadzonej ewidencji sprzedaży oraz deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Organy uwzględniły zarówno okoliczności korzystne, jak i niekorzystne dla podatnika, jednakże dokonując oceny zeznań świadków K.K. i J. W. organ dał wiarę ich zeznaniom złożonym przed Sądem Okręgowym w dniu [...] maja 2011r., dotyczyły one bowiem wówczas bieżących zdarzeń i były lepiej zapamiętane przez świadków. Świadkowie ci przesłuchani później w toku kontroli podatkowej w 2013r. zeznawali odmiennie, stwierdzając, że nie pamiętają, aby wykonywali przewozy na rzecz A.K. lub, że wykonywali je sporadycznie - te zeznania słusznie zostały uznane za niewiarygodne w świetle pozostałych dowodów.

Odnosząc się do zarzutów skarg trzeba dodać, że zeznania R. K. miały istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie nie z tego powodu, że zostały złożone na rozprawie przy drzwiach zamkniętych, lecz ze względu na to, że były spójne i logiczne, a nadto znalazły potwierdzenie w innych dowodach zebranych w sprawie. Wbrew twierdzeniom skarżącego fakt, że opinia o stanie technicznym pojazdów została sporządzona przez rzeczoznawcę na zlecenie R. K., z którą podatnik pozostaje w osobistym konflikcie, nie oznacza, że opinia ta zawiera nierzeczywiste dane o przebiegu pojazdów. Nie ma znaczenia czy odczytu liczników samochodów dokonał rzeczoznawca czy R.K., bo odczyt ten został dokonany w obecności A.K., a podatnik nie zgłaszał wówczas w tym zakresie żadnych zastrzeżeń. Ponadto brak jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że stan liczników został zmieniony przez osoby trzecie, aby wykazać wartości niekorzystne dla podatnika. Dysponentem samochodów należących do spółki "B" w trakcie prowadzenia przez spółkę działalności byli jej wspólnicy - A.K. i R.K., lecz od stycznia 2011 r. R.K. została pozbawiona dostępu do tych pojazdów, nie posiadała kluczy, ani dowodów rejestracyjnych pojazdów spółki "B". Okoliczności te nie były kwestionowane przez podatnika. Brak było też jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że pojazdy te mogły być wykorzystywane przez osoby trzecie.

Zarzut wykorzystania w postępowaniu zeznań złożonych w sprawie rozwodowej nie znajduje uzasadnienia w sytuacji, gdy zgodnie z art. 180 § 1 ord.pod. dowodem w postępowaniu podatkowym może być wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

Sąd nie znalazł również podstaw do zakwestionowania przyjętej przez organ metody szacowania podstawy opodatkowania. Zarzuty skarg w tym zakresie są gołosłowne. Organ podatkowy szczegółowo wskazał, z jakich powodów nie zastosował żadnej z podstawowych metod szacowania wymienionych w art. 23 § 3 ord.pod., a wybrana metoda - wbrew twierdzeniom skarg - pozwoliła określić zobowiązanie w wysokości jak najbardziej zbliżonej do rzeczywistości. Nie jest prawdą, że dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania nastąpiło bez uprzedniego stwierdzenia nierzetelności rejestrów i ewidencji VAT oraz bez doręczenia podatnikowi protokołów z badania ksiąg, przez co niemożliwe było wniesienie zastrzeżeń. Ocena rzetelności ksiąg podatkowych została zawarta w protokole kontroli podatkowej stosownie do treści art. 290 § 5 ord.pod., a w takim przypadku nie sporządza się odrębnego protokołu badania ksiąg, o którym mowa w art. 193 § 6 ord.pod. Protokół z kontroli zawierający ocenę rzetelności ksiąg został doręczony podatnikowi, który wniósł pisemne zastrzeżenia. Pomimo kilkukrotnych wezwań ze strony organu, podatnik nie przedstawił żądanych dokumentów, nie przejawiał też inicjatywy dowodowej. W kontekście całkowicie biernej postawy podatnika w zakresie ustalenia stanu faktycznego, zawarty w skargach zarzut oszacowania samego przychodu w oparciu o szczątkowe dane i z pominięciem kosztów działalności, nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia kosztów prowadzonej przez podatnika działalności, związanych np. z wydatkami na paliwo i części zamienne do samochodów, trzeba zauważyć, że w świetle przepisów ord. pod. i ustawy o podatku od towarów i usług, w odniesieniu do podatku naliczonego nie znajduje zastosowania instytucja szacowania. Kwoty podatku naliczonego odliczone w danym okresie rozliczeniowym muszą wynikać bezpośrednio z faktur VAT otrzymanych przez podatnika, w przeciwnym razie nie ma on prawa do odliczenia. Takich faktur podatnik nie przedstawił.

Zastosowana w niniejszej sprawie metoda szacowania, wg której podstawę opodatkowania określono na podstawie materiału dowodowego, jakim dysponował organ pierwszej instancji, jest uzasadniona w okolicznościach rozpoznawanej sprawy. Uwzględniono ilość przejazdów wykonanych pojazdami - na podstawie danych z systemu VIA TOLL oraz na podstawie liczby przejechanych kilometrów w okresie, za który nie ma danych z systemu VIA TOLL, liczbę pasażerów przewożonych pojazdami w trakcie jednego przejazdu - na podstawie liczby miejsc w pojazdach (z uwzględnieniem dwóch kierowców), podaną przez podatnika cenę biletu za przejazd w jedną stronę oraz zeznaną przez podatnika długość trasy przejazdu z Polski do Włoch. Organ odwoławczy zweryfikował przyjęte przez organ pierwszej instancji tzw. obłożenie każdego przejazdu na poziomie 100 % i po przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym słusznie przyjął, że obłożenie w przejazdach wykonujących międzynarodowy przewóz osób kształtuje się na poziomie 60 %. Kwoty podatku od towarów i usług określone w decyzjach za poszczególne miesiące zostały obliczone stosownie do treści art. 28f ust. 1, art.41 ust.2 w zw. z art.146a pkt 2 ustawy o VAT.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art.124, art. 133, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art.192 i art. 210 ord. pod., należy uznać je za bezzasadne. W ocenie Sądu, w przedmiotowym postępowaniu nie doszło do naruszenia powyższych przepisów. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięć. Stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób wszechstronny i nie budzi wątpliwości, a skarżący miał zapewniony udział w postępowaniu na każdym jego etapie. W niniejszej sprawie w wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji sporządzonych stosownie do wymogów art. 210 § 4 ord.pod.

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.