Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2210/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-10-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1, art. 116 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej wraz ze spółką odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. oraz listopad 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. W związku ze stwierdzonymi zaległościami podatkowymi M. Sp. z o. o. z siedzibą w N. z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za miesiące: od grudnia 2008 r. do grudnia 2009 r. oraz za listopad 2011 r. w łącznej wysokości 8.006.701,45 zł, wynikającymi z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. określającej m. in. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. (utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] września 2013 r.) oraz decyzji nr [...] z dnia [...] września 2011 r. określającej kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę do zapłaty wynikającą z wystawionych faktur zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług (utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...].02.2012 r.) za m-ce styczeń-grudzień 2009 r., a także z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za m-c listopad 2011 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej A. M. jako członka Zarządu Spółki.

Kwota przedmiotowych zaległości stanowiła różnicę pomiędzy kwotą zobowiązania określoną wskazanymi wyżej decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. a kwotą wynikającą z ostatniej wersji deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc grudzień 2008 r. oraz poszczególne miesiące roku 2009 - wpłaconą przez Spółkę w wysokościach odpowiednio za: grudzień 2008 r. - 1.191,00 zł, styczeń 2009 r. - 3.243,00 zł, luty 2009 r. - 5.889,00 zł, kwiecień 2009 r. - 1.364,00 zł, czerwiec 2009 r. - 4.695,00 zł, za lipiec 2009 r. - 14.333,00 zł, sierpień 2009 r. - 4.243,00 zł, wrzesień 2009 r. - 1.342,00 zł, październik 2009 r. - 15.443,00 zł, listopad 2009 r. - 1.559,00 zł, grudzień 2009 r. - 4.774,00 zł (za marzec i maj 2009 r. Spółka wykazała kwotę do przeniesienia). Dodatkowo organ wskazał, że za styczeń 2009 r. uregulowano kwotę zobowiązania w łącznej w wysokości 5.335,00 zł, a pozostałe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za w/w okres pomniejszone jest o kwotę w wysokości 51.658,55 zł wpłaconą przez syndyka masy upadłości zgodnie z planem podziału. Zobowiązanie za listopad 2011 r. wynika z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za ten okres.

2. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...], na podstawie art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1 i § 2 pkt 2 lit. a i § 2 pkt 3, art. 109 § 2 pkt 1, art. 116 § 1, 2, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., nazywanej dalej: "O.p.") orzekł o solidarnej odpowiedzialności A. M. (nazywanego dalej: "skarżący") jako jedynego członka Zarządu za zaległości spółki M. Sp. z o.o. z siedzibą w N. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r., za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł, odsetki za zwłokę należne od tych zaległości podatkowych w łącznej kwocie 2.366.345,00 zł (obliczone na dzień ogłoszenia upadłości) i koszty egzekucyjne w kwocie 546.556,00 zł.

Odwołując się do treści art. 108 § 2 i § 3 O.p. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. (nazywany dalej: "Naczelnik Urzędu") stwierdził, że w sprawie spełnione zostały warunki formalne wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, powołując się w tym zakresie na decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] określająca dla M. Sp. z o. o. m. in. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., decyzję nr [...] z dnia [...] września 2011 r. określającą kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę do zapłaty wynikającą z wystawionych faktur zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług dla ww. Spółki za styczeń-grudzień 2009 r. oraz tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 23 stycznia 2012 r. obejmujący zaległości wynikające z deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2011 r., na podstawie którego wszczęto postępowanie egzekucyjne w stosunku do ww. zaległości.

Naczelnik Urzędu podał, że zgodnie z przepisami Działu III O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie (Art. 107 § 1 O.p.). Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.).

Za bezsporne w sprawie organ uznał, że skarżący pozostawał w dacie powstania zaległości podatkowych objętych decyzją prezesem Zarządu M.. Spełniona została zatem pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p. Przepis art. 116 O.p. nakłada na organy podatkowe również obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku podmiotu pierwotnie zobowiązanego. Jest to warunek konieczny do spełnienia, umożliwiający przeniesienie odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią za cudzy dług.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w związku z przedmiotowymi zaległościami M. Sp. z o. o. w dniu 7 listopada 2011 r., działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych o numerach [...] (VAT za styczeń-kwiecień 2009 r.), [...] (VAT za maj-wrzesień 2009 r.) oraz [...] (VAT za wrzesień-grudzień 2009 r.) zawiadomieniami nr [...] oraz nr [...] dokonano zajęć rachunków bankowych dłużnika prowadzonych w B. S.A. i w N. S.A. Zawiadomienia te doręczono do banków odpowiednio dnia 9 i 8 listopada 2011 r. Dnia 15 listopada 2011 r. zawiadomienia doręczono zobowiązanemu wraz z odpisami w/w tytułów wykonawczych.

Dnia 15 listopada 2011 r. w wyniku częściowej realizacji wymienionych zajęć banki przekazały łącznie kwotę 45.297,27 zł, którą zarachowano na częściowe pokrycie kosztów egzekucyjnych naliczonych przy tytule wykonawczym nr [...]. Dnia 12 stycznia 2012 r. w siedzibie spółki sporządzono raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. Ustalono, iż spółka nie prowadzi działalności pod w/w adresem. Umowę najmu rozwiązano dnia 31 grudnia 2011 r. Brak jest majątku należącego do dłużnika. Informacje te uzyskano na miejscu od C. K. - Prezesa Zarządu Spółdzielni Handlowej "S.", która jest właścicielem nieruchomości. Postępowanie egzekucyjne zakończono dnia 14 maja 2012 r., z powodu upadłości zobowiązanego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynikało, że w dniu [...] marca 2012 r. Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy na wniosek Prezesa Zarządu Spółki z dnia [...] stycznia 2012 r. A. M. ogłosił upadłość M. Sp. z o. o. obejmującą likwidację majątku dłużnika (sygn. akt [...]).

W uzasadnieniu powyższego wniosku wskazano m. in.: "Dłużnik stał się niewypłacalny, ponieważ nie może wykonywać swoich wymagalnych zobowiązań (...) Dłużnik nie może dalej skutecznie prowadzić działalności gospodarczej, nie może wykonywać wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym m. in. wynagrodzeń pracowników oraz świadczeń z nimi związanych. Zgodnie z aktualnym bilansem, sporządzonym na dzień 31 grudnia 2011 r., zobowiązania Dłużnika przekroczyły wartość jego majątku. Zakres nieuregulowanych zobowiązań oraz terminy ich wymagalności ujęte zostały w spisie wierzycieli dołączonym do wniosku. Wynika z niego, że niewykonywanie zobowiązań ma charakter trwały. Za miesiące listopad i grudzień 2011 roku nie zostały wypłacone wynagrodzenia pracownicze. (...)W związku z powyższym działalność firmy stała się niemożliwa, a Dłużnik nie może regulować wymagalnych zobowiązań

W toku przedmiotowego postępowania upadłościowego, zakończonego [...] maja 2014 r. zlikwidowano cały majątek upadłego oraz wykonano plan ostatecznego podziału. Ze zgłoszonej przez Naczelnika Urzędu do masy podatkowej kwoty wierzytelności w wysokości 10.773.521,00 zł, obejmującej również zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r., listopad 2011 r., zaspokojono jedynie 51.658,55 zł.

W sprawie okolicznością potwierdzającą bezskuteczność egzekucji był niewątpliwie fakt przeprowadzenia postępowania upadłościowego wobec M. Sp. z o. o., w efekcie którego Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. ogłosił upadłość w/w Spółki (sygn. akt [...]), natomiast postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. (sygn. akt [...]) stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego M. Sp. z o. o.

Według organu wynik postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku M. Sp. z o. o. (tj. zakończenie tegoż postępowania przy zaspokojeniu znikomej kwoty wierzytelności Naczelnika Urzędu - według Odrębnego planu podziału funduszów masy upadłości poniżej 0,5%) jednoznacznie potwierdził bezskuteczność egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za miesiące: grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r. oraz za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł z majątku Spółki.

W tym stanie rzeczy Naczelni Urzędu stwierdził, że w sprawie spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, bowiem w następstwie podjętych czynności nie doszło do uzyskania środków na pokrycie należności Skarbu Państwa, za które orzeczono odpowiedzialność skarżącego.

Z art. 116 § 1 O.p. wynika, że członek zarządu może wskazać okoliczności uwalniające go od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, tj. wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam. Ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na osobach potencjalnie odpowiedzialnych jako osoby trzecie.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynikało, że w dniu 11 stycznia 2012 r. złożony został przez skarżącego (prezesa Spółki) wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki - na skutek czego Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. ogłosił upadłość M. Sp. z o. o. w N. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Oznacza to, że spełnione zostały przesłanki ogłoszenia upadłości, o których mowa w art. 10 i 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361, ze zm., dalej zwanej: "Prawo upadłościowe i naprawcze"), tj. Spółka została uznana za niewypłacalną.

W ocenie Naczelnika Urzędu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o. o. nastąpiło zbyt późno, gdyż zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 10 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, niezależnie od tego, czy opóźnia się z ich wykonaniem z przyczyn niezawinionych (np. zatory płatnicze u kontrahentów), pozostaje w zwłoce z ich wykonaniem (opóźnienie zawinione), czy też może ma miejsce następcza niemożliwość świadczenia. Dla zaistnienia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych, publicznoprawnych czy też cywilnoprawnych. Niewykonywanie zarówno jednych jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny. Nieistotny jest wreszcie rozmiar nie wykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Natomiast art. 11 precyzuje, że dłużnika uznaje się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją nr [...] z dnia [...] września 2011 r. (utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] lutego 2012 r.) określił kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę do zapłaty wynikającą z wystawionych faktur zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za styczeń-grudzień 2009 r. w łącznej wysokości 7.948.992,00 zł. W związku z powyższym na koncie M. Sp. z o. o. powstały zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2009. Wydanie decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. (utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] września 2013 r.) określającej m. in. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2008 r. (jako podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług) w wysokości 160.920,00 zł również spowodowało powstanie zaległości podatkowych na koncie Spółki. Kolejne zobowiązanie podatkowe M. Sp. z o. o. to zobowiązanie z deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2011 r.

Ponadto z informacji uzyskanych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynikało, że Spółka już za m-ce październik-listopad 2011 r. posiadała zaległości z tytułu nieopłaconych składek na:

Fundusz Ubezpieczeń Społecznych w kwocie 6.670,88 zł plus należne odsetki,

Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego w kwocie 1.820,81 zł plus należne,

Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w kwocie 511,88 zł plus należne odsetki.

Co więcej, z załącznika do wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o. o. (Nieuregulowane zobowiązania na dzień 31.12.2011 r.) wynikało, że Spółka posiadała również zobowiązania z terminem płatności przypadającym w miesiącach: wrzesień 2010 r. – styczeń 2012 r. m. in. w stosunku do Spółdzielni Handlowej "S.", A. Sp. z o. o., Z. Sp. z o. o.

W ocenie Naczelnika Urzędu powyższe dane jednoznacznie wskazywały na ziszczenie się przesłanki ogłoszenia upadłości, o której mowa w art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jaką jest niewypłacalność Spółki rozumiana jako trwałe zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, ponieważ już w roku 2009 powstały pierwsze nieuregulowane zobowiązania, a kolejne w następnych okresach rozliczeniowych.

Naczelnik Urzędu zastrzegł, że każdy kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny. Niewypłacalność ma miejsce już w pierwszym dniu opóźnienia, niezależnie od wielkości zobowiązania i niezależnie od tego jak duże jest opóźnienie.

W sprawie nie został zachowany termin, o którym mowa w art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. nie zgłoszono w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (wniosek złożono dopiero 11 stycznia 2012 r.).

W związku z powyższym organ uznał, że w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu M. Sp. z o. o., w roku 2009 wystąpiła przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości ww. Spółki jaką jest niewypłacalność, gdyż Spółka trwale nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym wobec Naczelnika Urzędu, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zaprzestając od grudnia 2008 r. regulowania w prawidłowej wysokości swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (czego potwierdzeniem są wskazane wyżej decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.), a także nie regulując swoich późniejszych zobowiązań wobec innych podmiotów (o których mowa we wniosku o ogłoszenie upadłości).

W tym stanie faktycznym, w którym wykazane zostało trwałe zaprzestanie regulowania w prawidłowych wysokościach wymagalnych zobowiązań podatkowych przez M. Sp. z o. o., zachodziła przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wywołująca po stronie dłużnika w związku z art. 21 tej ustawy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, lecz odpowiedni wniosek wówczas nie został złożony.

Skoro w okresie sprawowania przez Stronę funkcji w zarządzie M. Sp. z o. o. wystąpiła przesłanka upadłości, a stosowny wniosek nie został złożony we właściwym czasie, uznać należy, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

3. Pismem z dnia 14 stycznia 2014 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu z dnia [...] grudnia 2014 r., wnosząc o jej uchylenie.

Skarżący zarzucił decyzji niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie przepisów prawa materialnego - art. 70, art. 107 i art. 116 O.p. oraz niewłaściwą ocenę stanu faktycznego, co doprowadziło do przekroczenia granic działania organu podatkowego i wydania decyzji niezgodnej z zaistniałym w przedmiotowej sprawie stanem faktycznym.

W ocenie strony, stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego wyrażone w decyzji było błędne i wydane z obrazą przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu odwołania skarżący wskazał, że w sprawie organ skarbowy wprawdzie uzasadnił fakt bezskuteczności egzekucji, jednakże nie odniósł się w sposób przekonywujący do oceny przesłanek eskulpacyjnych, w szczególności do przesłanki jaką jest wykazanie przez członka zarządu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we "właściwym terminie", bądź wykazanie, iż nie zgłoszenie wniosku o upadłość lub postępowanie układowe "we właściwym terminie" nie nastąpiło z winy skarżącego.

Zdaniem strony organ podatkowy błędnie starał się wykazać zawinione działanie skarżącego, poprzez stwierdzenie, że winien on zachować należytą staranność w dostrzeganiu nieprawidłowości w Spółce i w razie ich stwierdzenia, w sytuacji kiedy Spółka pomimo ich powstania nie była w stanie uregulować należności wobec Budżetu Państwa, złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

W ocenie skarżącego stan finansowy Spółki, przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, nie wskazywał na potrzebę zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący wnosił o dołączenie do akt sprawy w charakterze dowodu akt sprawy upadłościowej Spółki w celu oceny dowodów z dokumentów tam się znajdujących pod kątem oceny zachowania terminu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nazywany dalej: "DIS") decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 O.p. po rozpatrzeniu odwołania skarżącego z dnia 14 stycznia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z dnia z dnia [...] grudnia 2014 r. o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako jedynego członka zarządu M. Sp. z o.o., wraz ze Spółką, za zaległości podatkowe M. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. i za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł, odsetki za zwłokę należne od tych zaległości podatkowych w łącznej kwocie 2.366.345.00 zł (obliczone na dzień ogłoszenia upadłości) i koszty egzekucyjne w kwocie 546.556,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji DIS potwierdził prawidłowość ustaleń stanu faktycznego sprawy przez Naczelnika Urzędu i zasadność powołanych przepisów, w tym art. 116 i art. 118 O.p.

DIS wyjaśnił, że wyjątkowość odpowiedzialności osób trzecich wynika z faktu, że jest ona instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, a orzeczenie o ich odpowiedzialności nie uwalnia dłużnika pierwotnego (podatnika/płatnika). Odpowiedzialność osoby trzeciej ma charakter posiłkowy (subsydiarny), a warunkiem jej zastosowania jest - w odniesieniu do członków zarządu spółek kapitałowych - spełnienie przez organ podatkowy wymogów wskazanych w art. 108 O.p., a następnie wykazanie przesłanek pozytywnych, przy jednoczesnym braku przesłanek negatywnych warunkujących przeniesienie tej odpowiedzialności, wymienionych w art. 116 § 1 i § 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają także za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne (art. 107 § 2 pkt 2 i pkt 4 O.p.).

Art. 108 § 2 i § 3 O.p. określają warunki formalne, których spełnienie umożliwia wszczęcie postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. DIS na podstawie materiału dowodowego sprawy stwierdził, że spełnione zostały warunki formalne wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, o których mowa w art. 108 § 2 i § 3 O.p.

DIS podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] września 2011 r. nr [...] określił dla M. Sp. z o.o. m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r., oraz decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...], określił dla M. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. Natomiast, na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 23 stycznia 2012 r. nr [...] wszczęto postępowanie egzekucyjne w stosunku do zaległości podatkowej M. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. Postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jedynego członka zarządu M. Sp. z o.o., wraz ze Spółką, za zaległości podatkowe M. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. i za listopad 2011 r., odsetki za zwłokę należne od tych zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne doręczono stronie w dniu 2 grudnia 2014 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że organy podatkowe, orzekając o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p. obowiązane są wykazać, że w okresie sprawowania funkcji członka zarządu spółki kapitałowej przez osobę, która ma odpowiadać za zaległości podatkowe, powstała zaległość podatkowa (art. 116 § 2 O.p.) oraz że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Natomiast wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam. Ciężar dowodu w tym zakresie także spoczywa na osobach potencjalnie odpowiedzialnych jako osoby trzecie.

Podatek od towarów i usług za listopad 2011 r. wynika z deklaracji VAT-7 złożonej w urzędzie skarbowym przez M. Sp. z o.o. w dniu 27 grudnia 2011 r. Natomiast, w związku z przeprowadzoną kontrolą skarbową, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] września 2011 r. nr [...] określił dla M. Sp. z o.o. m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. Ww. decyzja została utrzymana w mocy decyzją DIS z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...]. Następnie w wyniku kontroli skarbowej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...], określił dla M. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za grudzień 2008r. Ww. decyzja została utrzymana w mocy decyzją DIS z dnia [...] września 2013r. nr [...]. Należy wskazać, że stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Zgodnie z art. 103 ust. 1 O.p., podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Zgodnie z art. 51 §1 O.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Od zaległości podatkowych na podstawie art. 53 § 1 cytowanej ustawy, naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku.

W związku z powyższym, bezpodstawna jest teza pełnomocnika Strony, że obowiązek zapłaty podatku powstał od chwili wydania przez organ podatkowy decyzji w sprawie określenia dla M. Sp. z o.o. podatku od towarów i usług i że, dopiero od tego momentu organ podatkowy powinien dokonać oceny, czy wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony "we właściwym czasie".

Zdaniem DIS w sprawie nie zostały naruszone przepisy art. 70 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy wskazać, że zgodnie z art. 70 § 3 O.p., bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. W przedmiotowej sprawie Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] marca 2012r. sygn. akt [...] ogłosił upadłość M. Sp. z o.o., obejmującą likwidację majątku dłużnika.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., sygn. akt [...] (prawomocnym od dnia 6 czerwca 2014 r.) Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego M. Sp. z o.o. Zatem od dnia 7 czerwca 2014 r. pięcioletni termin przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych rozpoczął bieg na nowo.

Wynik postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku M. Sp. z o.o. (tj. zakończenie tego postępowania przy zaspokojeniu znikomej kwoty wierzytelności Naczelnika Urzędu) jednoznacznie potwierdza bezskuteczność egzekucji z majątku ww. Spółki zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r., poszczególne miesiące 2009 r. i listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701.45 zł.

W związku z powyższym, pomimo podjętych czynności i zastosowanych środków egzekucyjnych oraz wobec braku możliwości zastosowania co do majątku zlikwidowanego dłużnika dalszych środków egzekucyjnych prowadzoną egzekucję uznać należało za bezskuteczną.

Spełniona więc została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 §1 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, bowiem w następstwie podjętych czynności nie doszło do uzyskania środków na pokrycie należności Skarbu Państwa, za które orzeczono odpowiedzialność skarżącego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie wynika, że w dniu 11 stycznia 2012 r. złożony został przez skarżącego (prezesa zarządu Spółki) wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki - na skutek, którego Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. ogłosił upadłość M. Sp. z o.o. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Powyższe oznacza, że spełnione zostały przesłanki ogłoszenia upadłości, o których mowa w art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. Spółka została uznana za niewypłacalną.

Zdaniem organu odwoławczego złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o.o. nastąpiło zbyt późno, gdyż zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia. w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 10 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, niezależnie od tego, czy opóźnia się z ich wykonaniem z przyczyn niezawinionych (np. zatory płatnicze u kontrahentów), pozostaje w zwłoce z ich wykonaniem (opóźnienie zawinione), czy też może ma miejsce następcza niemożliwość świadczenia. Dla zaistnienia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych, publicznoprawnych czy też cywilnoprawnych. Niewykonywanie zarówno jednych jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny. Nieistotny jest wreszcie rozmiar nie wykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Natomiast art. 11 ww. ustawy precyzuje, że dłużnika uznaje się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Przy ustalaniu czy dany podmiot był wypłacalny lub nie w świetle przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze uwzględnić należy wszystkie elementy wpływające na wystąpienie tej okoliczności, istniejące w danym momencie, wynikające zarówno z dokumentów przygotowanych przez zarząd Spółki w postaci sprawozdań, deklaracji podatkowych, a także tych elementów (danych), które zostały ujawnione w terminie późniejszym, np. przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej w decyzjach, które określają prawidłowe zobowiązania podatkowe. Późniejsze określenie zobowiązań w prawidłowej wysokości przez organ podatkowy/organ kontroli skarbowej pozostaje bowiem bez wpływu na moment powstania poszczególnych zobowiązań podatkowych, które nie uiszczone w terminach płatności przerodziły się w zaległości podatkowe, za które zgodnie z art. 107 O.p. odpowiedzialność ponoszą osoby trzecie (w rozpatrywanej sprawie członek zarządu Spółki).

DIS uznał, że w sprawie nie został zachowany termin, o którym mowa w art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. nie zgłoszono w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (wniosek złożono dopiero w dniu 11 stycznia 2012 r.).

DIS podkreślił, że przy badaniu w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie obiektywnej przesłanki "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego/organu kontroli skarbowej nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) to ww. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy/organ kontroli skarbowej na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa.

Należy wskazać, że od czasu rozpoczęcia pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu M. Sp. z o.o. występowała przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości ww. Spółki jaką jest niewypłacalność, gdyż Spółka trwale nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym wobec Naczelnika Urzędu, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zaprzestając regulowania w prawidłowej wysokości swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (czego potwierdzeniem są decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.), oraz zobowiązań wobec innych podmiotów (o których mowa we wniosku o ogłoszenie upadłości).

Przewidziana przepisami prawa zwiększona ochrona wierzyciela (Naczelnika Urzędu) wskutek braku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie" nie była realizowana, a w następstwie zaprzestania regulowania długów w sposób trwały i ciągły, kumulowały się zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstające w kolejnych miesiącach 2008 r. i 2009 r., (ujawnione we wskazanych wyżej decyzjach Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.) i w miesiącu grudniu 2011 r.

W stanie faktycznym, w którym wykazane zostało trwałe zaprzestanie regulowania w prawidłowych wysokościach wymagalnych zobowiązań podatkowych przez M. Sp. z o.o., zachodziła przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wywołująca po stronie dłużnika w związku z art. 21 tej ustawy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, lecz odpowiedni wniosek "we właściwym czasie" nie został złożony.

Skoro w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji w zarządzie M. Sp. z o.o. wystąpiła przesłanka upadłości, a stosowny wniosek nie został złożony we właściwym czasie, uznać należy, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

5. Pismem z dnia 18 lipca 2015 r. skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję DIS z dnia [...] czerwca 2015 r., zarzucając jej niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie prawa materialnego: art. 70, art. 107 i art. 116 O.p. oraz niewłaściwą ocenę stanu faktycznego, co doprowadziło do przekroczenia granic działania organu podatkowego i wydanie decyzji niezgodnej z zaistniałym w sprawie stanem faktycznym.

W uzasadnieniu skargi skarżący podał, że w świetle przepisów O.p., a w szczególności art. 116 cyt. ustawy, za zaległości podatkowe spółki odpowiadają członkowie zarządu jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że wykażą, że w odpowiednim czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskażą on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

W przedmiotowej sprawie organ skarbowy uzasadnił co prawda fakt bezskuteczności egzekucji, jednakże nie odniósł się w sposób przekonywujący do oceny przesłanek ekskulpacyjnych - polemika ze skarżącym polegała bowiem na tym, że organ skarbowy zarówno I jak i II instancji uznał, że skarżący zbyt późno zgłosił wniosek o upadłość. Organy skarbowe starały się wykazać zawinione działanie skarżącego, poprzez stwierdzenie, że winien on zachować należytą staranność w dostrzeganiu nieprawidłowości w spółce i w razie ich stwierdzenia i w sytuacji kiedy spółka pomimo ich powstania nie była w stanie uregulować należności wobec budżetu Państwa - wniosek taki winien członek zarządu zgłosić. W ocenie organu skarbowego skarżący co prawda wniosek taki zgłosił jednakże uczynił to z przekroczeniem terminu wskazanego w przepisach O.p.

Skarżący nie zgodził się z taką opinią organu. Pokreślił, że odpowiedzialność członka Zarządu spółki z o.o. ma charakter subsydiarny, pomocniczy, niezależny od odpowiedzialności samej spółki jako osoby prawnej i jako podatnika. Przedmiotowa odpowiedzialność nie ma jednak charakteru bezwzględnego i nie można jej rozpatrywać w oderwaniu od generalnej zasady odpowiedzialności określonej w Kodeksie spółek handlowych. Przesłanka musi być udowodniona przez zarządcę spółki, czyli ciąży na odwołującym się.

Zgodnie z przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze podmiot, który zaprzestał płacenia wymagalnych zobowiązań może być uznany za upadłego. Podstawą kryterium legitymacji przedmiotowej jest wymagalność zobowiązania. W przypadku spółki M. Sp. z o.o. zaległości podatkowe powstały w drodze decyzji określającej ich wysokość (po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego), a wymagalność czyli zapłata podatku nastąpiła po upływie 14 dni od dnia wydania decyzji. Z tą chwilą mogła powstać podstawa zgłoszenia upadłości. Od tego momentu winna być dokonana ocena dochowania staranności w zakresie zgłoszenia upadłości. Przed wydaniem tejże decyzji, stan spółki nie wskazywał na to, że zachodzą przesłanki ogłoszenia upadłości. Ze względu na fakt określenia zobowiązań w wysokości przekraczającej zarówno kapitał spółki jak i jej majątek, skarżący będący członkiem zarządu, wniosek o upadłość złożył przed terminem uprawomocnienia się decyzji organu skarbowego.

W ocenie skarżącego nie bez znaczenia w sprawie jest fakt, iż postępowanie podatkowe związane z próbą obalenia zasadności decyzji wydanych dla spółki toczyło się z udziałem syndyka, a także fakt, że skarżący osobiście złożył sprzeciw do listy wierzytelności na której widniało zobowiązanie wobec budżetu państwa. Wszystkie te okoliczność wskazują na wykazanie ekskulpacji po stronie skarżącego.

Skarżący wniósł o dołączenie do sprawy w charakterze dowodu i jego przeprowadzenie przez organ skarbowy akt sprawy upadłościowej przez Sąd Rejonowy dla W. pod sygnaturą [...] - w celu oceny dowodów z dokumentów tam znajdujących się, w szczególności pod kątem oceny zachowania terminu do zgłoszenia wniosku przez Zarząd, w tym skarżącego.

6. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga jest niezasadna.

4. Istotą sporu, jaki powstał w rozpatrywanej sprawie między stronami, była odpowiedź na pytanie, czy istniały dostateczne podstawy prawne aby obciążyć skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za za grudzień 2008 r., za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r., za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł, odsetki za zwłokę należne od tych zaległości podatkowych w łącznej kwocie 2.366.345,00 zł (obliczone na dzień ogłoszenia upadłości) i koszty egzekucyjne w kwocie 546.556,00 zł. i czy w konsekwencji decyzja orzekająca o takiej odpowiedzialności nie została wydana z naruszeniem prawa. Odpowiedź na to pytanie wymagała ustalenia w toku postępowania podatkowego, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 116 § 1 i 2 O.p.

Zgodnie z przepisem art. 116 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2 Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przechodząc zatem do przesłanek orzekania o odpowiedzialności z art. 116 O. p. wskazać należy, iż są nimi :

a) istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Tym samym przy orzekaniu o odpowiedzialności osób trzecich, jakimi są członkowie zarządu spółki z o.o. na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. organ podatkowy ma obowiązek wykazać w ramach postępowania dowodowego (obowiązek dowodzenia i ciężar dowodu):

1) istnienie zaległości podatkowych takiej spółki,

2) bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych przeciwko spółce ,

3) że strona postępowania pełniła obowiązki członka zarządu spółki w czasie kiedy powstały zobowiązania podatkowe spółki.

Zaległości podatkowe mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego albo z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających lub ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w innej kwocie niż wskazanej w deklaracji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, np. z tytułu podatku od towarów i usług decyzja określająca ich wysokość tylko potwierdza ten fakt. Strona będąca osobą trzecią, w zakresie istnienia tej przesłanki nie może zgłaszać zarzutów merytorycznych związanych z wykazaniem lub określeniem samego zobowiązania podatkowego, które powinny być podnoszone przez podatnika będącego spółką w innym postępowaniu (wymiarowym).

Bezskuteczność egzekucji organy podatkowe winny wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenie zaległości podatkowych.

Również pełnienie funkcji członka zarządu w danym okresie może być wykazane wszelkimi dowodami w postaci, np. właściwych uchwał o powołaniu i odwołaniu z funkcji członka zarządu, wypisu z rejestru handlowego (obecnie rejestru przedsiębiorców w ramach KRS), czy też bezpośredniej informacji sądu rejestrowego.

Natomiast strona zwolni się z odpowiedzialności (art. 116 § 1 O.p.), czyli nie zaistnieją podstawy faktyczne i prawne do wydania decyzji, gdy albo:

1) wykaże chociażby jedną z poniższych okoliczności, a mianowicie, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości,

b) we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe),

c) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło nie z jej winy,

2) wskaże mienie, z którego egzekucja zaległości podatkowych jest możliwa .

Z konstrukcji przepisu § 1 art. 116 O.p. wynika, że w tym zakresie ciężar dowodu spoczywa na stronie, a dopiero ciężar dowodzenia na organie podatkowym. Wnioski takie płyną z porównania jego treści zawartej w części wstępnej, gdzie ustawodawca użył kategorycznego sformułowania "odpowiadają" z częścią końcową, gdzie użyto określeń "wykaże" i "wskaże".

Jeśli chodzi o okoliczność braku winy osoby trzeciej, to odnosi się ona do obowiązku, spoczywającego na zarządzie jako organie wykonawczym osoby prawnej, zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego. Podstawy prowadzenia takich postępowań reguluje Prawo upadłościowe i naprawcze.

4. Odpowiedzialność członków zarządu ma charakter solidarny i subsydiarny. Stosownie bowiem do treści art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają również osoby trzecie solidarnie z podatnikiem. Z kolei zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, o ile egzekucja prowadzona przeciwko samej spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a ponadto członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bądź też gdy wskaże on mienie wystarczające na zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.

Należy wskazać, że odpowiedzialność członków zarządu ma charakter akcesoryjny i następczy, albowiem nie powstanie ona bez uprzedniego powstania obowiązku po stronie spółki.

5. Przekładając powyższe rozważania na stan niniejszej sprawy stwierdzić trzeba, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe wykazały wystąpienie przesłanek pozytywnych warunkujących wydanie spornej decyzji, zaś strona nie wykazała negatywnych przesłanek, zwalniających ją z odpowiedzialności za długi spółki, a unormowannych w art. 116 § 1 i 2 O. p.

6. Za bezsporne w sprawie Sąd uznał, że skarżący pozostawał w dacie powstania zaległości podatkowych objętych decyzją prezesem Zarządu M. Sp. z o. o. Okoliczność pełnienia funkcji prezesa Zarządu przez skarżącego, jedynego członka zarządu, odzwierciedlał odpis pełny z Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 29 października 2014 r. Nr [...] z którego wynikało, że skarżący pełnił funkcję prezesa Zarządu M. Sp. z o. o w dacie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych, a także Uchwała nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników M. Sp. z o. o. z dnia 11 lutego 2008 r. powołująca skarżącego do Zarządu Spółki na funkcję Prezesa Zarządu. Zgodnie z ww. odpisem pełnym z Krajowego Rejestru Sądowego, do dnia wystawienia ww. odpisu, skarżący nie został odwołany z ww. funkcji. Wobec powyższego skarżący, jako jedyny członek zarządu, ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem, tj. z M. Sp. z o. o. (art. 107 § 1 ustawy O.p.).

Spełniona została zatem pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p.

7. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w związku z przedmiotowymi zaległościami M. Sp. z o. o. w dniu 7 listopada 2011 r., działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych o numerach [...] (VAT za styczeń-kwiecień 2009 r.), [...] (VAT za maj-wrzesień 2009 r.) oraz [...] (VAT za wrzesień-grudzień 2009 r.) zawiadomieniami nr [...] oraz nr [...] dokonano zajęć rachunków bankowych dłużnika prowadzonych w B. S.A. i w N. S.A. Zawiadomienia te doręczono do banków odpowiednio dnia 9 i 8 listopada 2011 r. Dnia 15 listopada 2011 r. zawiadomienia doręczono zobowiązanemu wraz z odpisami w/w tytułów wykonawczych.

Dnia 15 listopada 2011 r. w wyniku częściowej realizacji wymienionych zajęć banki przekazały łącznie kwotę 45.297,27 zł, którą zarachowano na częściowe pokrycie kosztów egzekucyjnych naliczonych przy tytule wykonawczym nr [...]. Dnia 12 stycznia 2012 r. w siedzibie spółki sporządzono raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. Ustalono, iż spółka nie prowadzi działalności pod w/w adresem. Umowę najmu rozwiązano dnia 31 grudnia 2011 r. Brak jest majątku należącego do dłużnika. Informacje te uzyskano na miejscu od C. K. - Prezesa Zarządu Spółdzielni Handlowej "S.", która jest właścicielem nieruchomości. Postępowanie egzekucyjne zakończono dnia 14 maja 2012 r., z powodu upadłości zobowiązanego.

Dnia 24 stycznia 2012 r. działając na podstawie własnego tytułu wykonawczego o numerze [...] (VAT za listopad 2011 r.) zawiadomieniami nr [...] oraz [...] dokonano zajęć rachunków bankowych dłużnika prowadzonych w B. S.A. i w N. S.A. Zawiadomienia te doręczono do banków odpowiednio dnia 27 i 30 stycznia 2012 r. Dnia 27 stycznia 2012 r. zawiadomienia doręczono zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr [...]. W odpowiedzi banki poinformowały organ egzekucyjny, iż na rachunkach dłużnika brak jest środków. Postępowanie egzekucyjne zakończono dnia 14 maja 2012 r., z powodu upadłości zobowiązanego.

W związku z faktem wszczęcia postępowania upadłościowego wobec M. Sp. z o. o. przez Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. zgodnie z art. 146 pkt 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wskazane wyżej postępowanie egzekucyjne dotyczące przedmiotowych wierzytelności podlegających zgłoszeniu do masy upadłości, wszczęte przed ogłoszeniem upadłości, uległo zawieszeniu z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości. Postępowanie to umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynikało, że w dniu [...] marca 2012 r. Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy na wniosek Prezesa Zarządu Spółki z dnia 11 stycznia 2012 r. A. M. ogłosił upadłość M. Sp. z o. o. obejmującą likwidację majątku dłużnika (sygn. akt [...]).

W uzasadnieniu powyższego wniosku wskazano m. in.: "Dłużnik stał się niewypłacalny, ponieważ nie może wykonywać swoich wymagalnych zobowiązań (...) Dłużnik nie może dalej skutecznie prowadzić działalności gospodarczej, nie może wykonywać wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym m. in. wynagrodzeń pracowników oraz świadczeń z nimi związanych. Zgodnie z aktualnym bilansem, sporządzonym na dzień 31 grudnia 2011 r., zobowiązania Dłużnika przekroczyły wartość jego majątku. Zakres nieuregulowanych zobowiązań oraz terminy ich wymagalności ujęte zostały w spisie wierzycieli dołączonym do wniosku. Wynika z niego, że niewykonywanie zobowiązań ma charakter trwały. Za miesiące listopad i grudzień 2011 roku nie zostały wypłacone wynagrodzenia pracownicze. (...) W związku z powyższym działalność firmy stała się niemożliwa, a Dłużnik nie może regulować wymagalnych zobowiązań

W toku przedmiotowego postępowania upadłościowego, zakończonego [...] maja 2014 r. zlikwidowano cały majątek upadłego oraz wykonano plan ostatecznego podziału. Ze zgłoszonej przez Naczelnika Urzędu do masy podatkowej kwoty wierzytelności w wysokości 10.773.521,00 zł, obejmującej również zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r., listopad 2011 r., zaspokojono jedynie 51.658,55 zł.

W ocenie Sądu organ w skarżonej decyzji prawidłowo wyjaśnił, że bezskuteczność egzekucji jest rozumiana jako pewien stan faktyczny ustalony przez organ i potwierdzony sporządzonymi dokumentami. Jest to sytuacja, w której nie ma wątpliwości, iż nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku dłużnika. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku podatnika (spółki) nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzycieli.

W sprawie okolicznością potwierdzającą bezskuteczność egzekucji był niewątpliwie fakt przeprowadzenia postępowania upadłościowego wobec M. Sp. z o. o. Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. ogłosił upadłość w/w Spółki (sygn. akt [...]), natomiast postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. (sygn. akt [...]) stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego M. Sp. z o. o.

Według Sądu wynik postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku M. Sp. z o. o. (tj. zakończenie tegoż postępowania przy zaspokojeniu znikomej kwoty wierzytelności Naczelnika Urzędu - według Odrębnego planu podziału funduszów masy upadłości poniżej 0,5%) jednoznacznie potwierdził bezskuteczność egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za miesiące: grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r. oraz za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł z majątku Spółki.

Tym samym, mimo podjętych czynności i zastosowanych środków egzekucyjnych oraz wobec braku możliwości zastosowania co do majątku zlikwidowanego dłużnika dalszych środków egzekucyjnych prowadzoną egzekucję uznać należało za bezskuteczną.

W ocenie Sądu w tym stanie rzeczy organ zasadnie stwierdził, że w sprawie spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, bowiem w następstwie podjętych czynności nie doszło do uzyskania środków na pokrycie należności Skarbu Państwa, za które orzeczono odpowiedzialność skarżącego.

8. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w związku z przedmiotowymi zaległościami M. Sp. z o. o. dnia 7 listopada 2011 r., działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych o numerach [...] (VAT za styczeń-kwiecień 2009 r.), [...] (VAT za maj-wrzesień 2009 r.) oraz [...] (VAT za wrzesień-grudzień 2009 r.) zawiadomieniami nr [...] oraz nr [...] dokonano zajęć rachunków bankowych dłużnika prowadzonych w B. S.A. i w N. S.A. Zawiadomienia te doręczono do banków odpowiednio dnia 9 i 8 listopada 2011 r. Dnia 15 listopada 2011 r. zawiadomienia doręczono zobowiązanemu wraz z odpisami w/w tytułów wykonawczych.

Dnia 15 listopada 2011 r. w wyniku częściowej realizacji wymienionych zajęć banki przekazały łącznie kwotę 45.297,27 zł, którą zarachowano na częściowe pokrycie kosztów egzekucyjnych naliczonych przy tytule wykonawczym nr [...]. Dnia 12 stycznia 2012 r. w siedzibie spółki sporządzono raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. Ustalono, iż spółka nie prowadzi działalności pod w/w adresem. Umowę najmu rozwiązano dnia 31 grudnia 2011 r. Brak jest majątku należącego do dłużnika. Informacje te uzyskano na miejscu od C. K. - Prezesa Zarządu Spółdzielni Handlowej "S.", która jest właścicielem nieruchomości. Postępowanie egzekucyjne zakończono dnia 14 maja 2012 r., z powodu upadłości zobowiązanego.

Dnia 24 stycznia 2012 r., działając na podstawie własnego tytułu wykonawczego o numerze [...] (VAT za listopad 2011 r.) zawiadomieniami nr [...] oraz [...] dokonano zajęć rachunków bankowych dłużnika prowadzonych w B. S.A. i w N. S.A. Zawiadomienia te doręczono do banków odpowiednio dnia 27 i 30 stycznia 2012 r. Dnia 27 stycznia 2012 r. zawiadomienia doręczono zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr [...]. W odpowiedzi banki poinformowały organ egzekucyjny, iż na rachunkach dłużnika brak jest środków. Postępowanie egzekucyjne zakończono dnia 14 maja 2012 r., z powodu upadłości zobowiązanego.

W związku z faktem wszczęcia postępowania upadłościowego wobec M. Sp. z o. o. przez Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy w dniu [...] marca 2012 r. zgodnie z art. 146 pkt 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wskazane wyżej postępowanie egzekucyjne dotyczące przedmiotowych wierzytelności podlegających zgłoszeniu do masy upadłości, wszczęte przed ogłoszeniem upadłości, uległo zawieszeniu z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości. Postępowanie to umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości.

Jak już wskazywano w dniu [...] marca 2012 r. Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy ogłosił upadłość M. Sp. z o. o. obejmującą likwidację majątku dłużnika (sygn. akt [...]). W uzasadnieniu powyższego wniosku wskazano m. in.: "Dłużnik stal się niewypłacalny, ponieważ nie może wykonywać swoich wymagalnych zobowiązań (...) Dłużnik nie może dalej skutecznie prowadzić działalności gospodarczej, nie może wykonywać wymagalnych zobowiązań pieniężnych, w tym m. in. wynagrodzeń pracowników oraz świadczeń z nimi związanych. Zgodnie z aktualnym bilansem, sporządzonym na dzień 31 grudnia 2011 r., zobowiązania Dłużnika przekroczyły wartość jego majątku. Zakres nieuregulowanych zobowiązań oraz terminy ich wymagalności ujęte zostały w spisie wierzycieli dołączonym do wniosku. Wynika z niego, że niewykonywanie zobowiązań ma charakter trwały. Za miesiące listopad i grudzień 2011 roku nie zostały wypłacone wynagrodzenia pracownicze. (...)W związku z powyższym działalność firmy stała się niemożliwa, a Dłużnik nie może regulować wymagalnych zobowiązań

W toku przedmiotowego postępowania upadłościowego, zakończonego [...] maja 2014 r. zlikwidowano cały majątek upadłego oraz wykonano plan ostatecznego podziału. Ze zgłoszonej przez Naczelnika Urzędu do masy podatkowej kwoty wierzytelności w wysokości 10.773.521,00 zł, obejmującej również zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r., listopad 2011 r., zaspokojono jedynie 51.658,55 zł.

Bezskuteczność egzekucji jest rozumiana jako pewien stan faktyczny ustalony przez organ i potwierdzony sporządzonymi dokumentami. Jest to sytuacja, w której nie ma wątpliwości, iż nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku dłużnika. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku podatnika (spółki) nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzycieli.

W sprawie okolicznością potwierdzającą bezskuteczność egzekucji był niewątpliwie fakt przeprowadzenia postępowania upadłościowego wobec M. Sp. z o. o. Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. (sygn. akt [...]) stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego M. Sp. z o. o.

Według Sądu organ zasadnie uznał, że wynik postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku M. Sp. z o. o. (tj. zakończenie tegoż postępowania przy zaspokojeniu znikomej kwoty wierzytelności Naczelnika Urzędu - według Odrębnego planu podziału funduszów masy upadłości poniżej 0,5%) jednoznacznie potwierdził bezskuteczność egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za miesiące: grudzień 2008 r., styczeń-grudzień 2009 r. oraz za listopad 2011 r. w łącznej kwocie 8.006.701,45 zł z majątku Spółki.

Tym samym, mimo podjętych czynności i zastosowanych środków egzekucyjnych oraz wobec braku możliwości zastosowania co do majątku zlikwidowanego dłużnika dalszych środków egzekucyjnych prowadzoną egzekucję uznać należało za bezskuteczną.

W tym stanie rzeczy, w ocenie Sądu, Naczelnik Urzędu prawidłowo uznał, że w sprawie spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika, bowiem w następstwie podjętych czynności nie doszło do uzyskania środków na pokrycie należności Skarbu Państwa, za które orzeczono odpowiedzialność skarżącego.

W ocenie Sądu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o. o. nastąpiło zbyt późno, gdyż zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Stosownie do art. 10 ustawy Prawo upadłościowe upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, niezależnie od tego, czy opóźnia się z ich wykonaniem z przyczyn niezawinionych (np. zatory płatnicze u kontrahentów), pozostaje w zwłoce z ich wykonaniem (opóźnienie zawinione), czy też może ma miejsce następcza niemożliwość świadczenia. Dla zaistnienia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych, publicznoprawnych czy też cywilnoprawnych. Niewykonywanie zarówno jednych jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny. Nieistotny jest wreszcie rozmiar nie wykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Natomiast art. 11 precyzuje, że dłużnika uznaje się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Ustawa Prawo upadłościowe wprowadza zatem dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Przy ustalaniu czy dany podmiot był wypłacalny lub nie w świetle przepisów ustawy Prawo upadłościowe uwzględnić należy wszystkie elementy wpływające na wystąpienie tej okoliczności, istniejące w danym momencie, wynikające zarówno z dokumentów przygotowanych przez zarząd Spółki w postaci sprawozdań, deklaracji podatkowych, a także tych elementów (danych), które zostały ujawnione w terminie późniejszym, np. przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej w decyzjach, które określają prawidłowe zobowiązania podatkowe. Późniejsze określenie zobowiązań w prawidłowej wysokości przez organ podatkowy/organ kontroli skarbowej pozostaje bowiem bez wpływu na moment powstania poszczególnych zobowiązań podatkowych, które nie uiszczone w terminach płatności przerodziły się w zaległości podatkowe, za które zgodnie z art. 107 O.p. odpowiedzialność ponoszą osoby trzecie (w rozpatrywanej sprawie członek zarządu Spółki).

Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że Dyrektor UKS w W. decyzją nr [...] z dnia [...] września 2011 r. (utrzymaną w mocy decyzją DIS nr [...] z dnia [...] lutego 2012 r.) określił kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę do zapłaty wynikającą z wystawionych faktur zgodnie z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za m-ce styczeń-grudzień 2009 r. w łącznej wysokości 7.948.992,00 zł. W związku z powyższym na koncie M. Sp. z o. o. powstały zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2009.

Wydanie decyzji przez Dyrektora UKS w W. [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. (utrzymanej w mocy decyzją DIS nr [...] z dnia [...] września 2013 r.) określającej m. in. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2008 r. (jako podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług) w wysokości 160.920,00 zł również spowodowało powstanie zaległości podatkowych na koncie Spółki. Kolejne zobowiązanie podatkowe M. Sp. z o. o. to zobowiązanie z deklaracji dla podatku od towarów i usług za m-c listopad 2011 r.

Ponadto z informacji uzyskanych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynikało, że Spółka już za m-ce październik-listopad 2011 r. posiadała zaległości z tytułu nieopłaconych składek na:

Fundusz Ubezpieczeń Społecznych w kwocie 6.670,88 zł plus należne odsetki,

Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego w kwocie 1.820,81 zł plus należne,

Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w kwocie 511,88 zł plus należne odsetki.

Z załącznika do wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o. o. (Nieuregulowane zobowiązania na dzień 31.12.2011 r.) wynikało, że Spółka posiadała również zobowiązania z terminem płatności przypadającym w miesiącach: wrzesień 2010 r. – styczeń 2012 r. m. in. w stosunku do Spółdzielni Handlowej "S.", A. Sp. z o. o., Z. Sp. z o. o.

W ocenie Sądu powyższe dane jednoznacznie wskazywały na ziszczenie się przesłanki ogłoszenia upadłości, o której mowa w art. 11 ustawy Prawo upadłościowe, jaką jest niewypłacalność Spółki rozumiana jako trwałe zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych, ponieważ już w roku 2009 powstały pierwsze nieuregulowane zobowiązania, a kolejne w następnych okresach rozliczeniowych. Każdy kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny. Niewypłacalność ma miejsce już w pierwszym dniu opóźnienia, niezależnie od wielkości zobowiązania i niezależnie od tego jak duże jest opóźnienie.

W sprawie nie został zachowany termin, o którym mowa w art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. nie zgłoszono w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (wniosek złożono dopiero 11 stycznia 2012 r.).

Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego/organu kontroli skarbowej nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) to Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy/organ kontroli skarbowej na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa.

Mając powyższe na względzie, w ocenie Sądu, Naczelnik Urzędu prawidłowo dokonał oceny i uznał, że w roku 2009 zaistniała przesłanka zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na niewypłacalność M. Sp. z o. o. W ocenie Sądu organy prawidłowo oceniły już w roku 2009 Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, czego potwierdzeniem są wskazane wyżej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług (wynikające z decyzji Dyrektora UKS w W.) za miesiące grudzień 2008 r. – grudzień 2009 r., których terminy płatności przypadają na dzień: 26 stycznia 2009 r. (grudzień 2008 r.), 25 lutego 2009 r. (styczeń 2009), 25 marca 2009 r. (luty 2009 r.), 27 kwietnia 2009 r. (marzec 2009 r.), 25 maja 2009 r. (kwiecień 2009 r.), 25 czerwca 2009 r. (maj 2009 r.), 27 lipca 2009 r. (czerwiec 2009 r.), 25 sierpnia 2009 r., (lipiec 2009 r.), 25 września 2009 r. (sierpień 2009 r.), 26 października 2009 r. (wrzesień 2009 r.), 25 listopada 2009 r. (październik 2009 r.), 28 grudnia 2009 r. (listopad 2009 r.), 25 stycznia 2010 r. (grudzień 2009 r.) oraz 27 grudnia 2011 r. (listopad 2011 r.).

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu M. Sp. z o. o., w roku 2009 wystąpiła przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości ww. Spółki jaką jest niewypłacalność, gdyż Spółka trwale nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym wobec Naczelnika US, w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zaprzestając od grudnia 2008 r. regulowania w prawidłowej wysokości swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (czego potwierdzeniem są wskazane wyżej decyzje Dyrektora UKS w W.), a także nie regulując swoich późniejszych zobowiązań wobec innych podmiotów (o których mowa we wniosku o ogłoszenie upadłości).

Przewidziana przepisami prawa zwiększona ochrona wierzyciela (Naczelnika Urzędu) wskutek braku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie" nie była realizowana, a w następstwie utrwalonego zaprzestania regulowania długów w sposób trwały i ciągły, kumulowały się zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstające w kolejnych miesiącach roku 2008 i 2009, a ujawnione we wskazanych wyżej decyzjach Dyrektora UKS w W.. Ponadto kolejne zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstały w roku 2011.

W tym stanie faktycznym, w którym wykazane zostało trwałe zaprzestanie regulowania w prawidłowych wysokościach wymagalnych zobowiązań podatkowych przez M. Sp. z o. o., zachodziła przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wywołująca po stronie dłużnika w związku z art. 21 tej ustawy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, lecz odpowiedni wniosek wówczas nie został złożony.

Skoro w okresie sprawowania przez Stronę funkcji w zarządzie M. Sp. z o. o. wystąpiła przesłanka upadłości, a stosowny wniosek nie został złożony we właściwym czasie, uznać należy, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w zaskarżonej decyzji wskazał, że ocena sytuacji finansowej spółki dokonywana na potrzeby ustalenia przesłanek jej upadłości, w kontekście odpowiedzialności członka zarządu z art. 116 O.p., winna być przeprowadzona z uwzględnieniem wysokości zobowiązań podatkowych, które określone zostały w decyzjach organu podatkowego.

W kwestii tej jednoznacznie wypowiedział się NSA w składzie 7 sędziów podejmując uchwałę z dnia 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09, gdzie zostało podkreślone, iż badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie przesłanek egzoneracyjnych, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego, nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. Spółka jest bowiem zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie zmienia to jednak oceny, iż zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. Zatem, badanie ww. przesłanek powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie w deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki kapitałowej obciążą osoby uprawnione do jej reprezentacji. Każdy członek zarządu jest bowiem uprawniony i zobowiązany do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Na osoby pełniące funkcje członków zarządu przepisy kodeksu handlowego nakładają obowiązki: posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności.

Członkowie zarządu zobowiązani są do bieżącego śledzenia spraw finansowych spółki. Zgodnie z art. 208 § 2 K.s.h. każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co prowadzi do wniosku, iż jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por.: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r., sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24.09.2008r. sygn. akt II CSK 142/08). Należy również zauważyć, iż członka zarządu obowiązuje przy wykonywaniu jego funkcji, zgodnie z art. 355 § 2 Kodeksu cywilnego oraz z art. 293 § 2 Kodeksu spółek handlowych zachowanie należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru jego działalności.

9. Zgodnie z art. 201 § 1 K.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. W przypadku, gdy zarząd jest wieloosobowy, każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Zarząd spółki może rozmaicie kreować swoje wewnętrzne relacje, jednak organem spółki jest zarząd jako całość, a nie jego poszczególni członkowie. Wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Wszyscy członkowie zarządu, jako zobowiązani do prowadzenia spraw Spółki, mają obowiązek kontrolowania jej finansów.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że M. Sp. z o.o. była dłużnikiem niewypłacalnym, a więc organ prawidłowo uznał, że Skarżący jako członek jej zarządu, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe.

10. Zarzuty Skarżącego zawarte w skardze że organ nie udowodnił iż we właściwym czasie wniosek o upadłość Spółki powinien zostać złożony, a Skarżący tego nie zrobił nie są zasadne.

Obowiązek wykazania okoliczności wskazanej w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. ciąży na osobie odpowiedzialnej posiłkowo. To ona musi wykazać, że we właściwym czasie wniosek o upadłość został złożony. Musi zatem wskazać, kiedy nastąpiła okoliczność uzasadniająca ogłoszenie upadłości, a następnie, że w terminie z art. 21 ust. 1 p.u.n. wniosek taki został przez nią złożony. W ocenie Sądu Skarżący na wywiązanie się z powyższego obowiązku nie wskazał.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że z materiału dowodowego w wynika, że w dniu 11 stycznia 2012 r. złożony został przez Skarżącego, prezesa zarządu Spółki wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki - na skutek, którego Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy postanowieniem z dnia [...].03.2012r. sygn. akt. [...] ogłosił upadłość M. Sp. z o.o. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Powyższe oznacza, że spełnione zostały przesłanki ogłoszenia upadłości, o których mowa w art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. Spółka została uznana za niewypłacalną.

W ocenie Sądu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o.o. nastąpiło zbyt późno, gdyż zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, dłużnik jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 10 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, niezależnie od tego, czy opóźnia się z ich wykonaniem z przyczyn niezawinionych (np. zatory płatnicze u kontrahentów), pozostaje w zwłoce z ich wykonaniem (opóźnienie zawinione), czy też może ma miejsce następcza niemożliwość świadczenia. Dla zaistnienia stanu niewypłacalności nie ma znaczenia czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych, publicznoprawnych czy też cywilnoprawnych. Niewykonywanie zarówno jednych jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny. Nieistotny jest wreszcie rozmiar nie wykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Natomiast art. 11 ww. ustawy precyzuje, że dłużnika uznaje się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Ustawa Prawo upadłościowe wprowadza zatem dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Uwzględniając pogląd NSA wyrażony w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 należy stwierdzić, iż członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów Spółki, a co za tym idzie, ewentualne zagrożenie niewypłacalnością i możliwością zaspokojenia długów. W sytuacji, gdy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynosi tylko dwa tygodnie, brak zorientowania w rzeczywistym stanie finansowym Spółki narażałby członków zarządu na uchybienie terminu do podjęcia czynności uwalniających od ewentualnej odpowiedzialności.

Przy ustalaniu czy dany podmiot był wypłacalny lub nie w świetle przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze uwzględnić należy wszystkie elementy wpływające na wystąpienie tej okoliczności, istniejące w danym momencie, wynikające zarówno z dokumentów przygotowanych przez zarząd Spółki w postaci sprawozdań, deklaracji podatkowych, a także tych elementów (danych), które zostały ujawnione w terminie późniejszym, np. przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej w decyzjach, które określają prawidłowe zobowiązania podatkowe. Późniejsze określenie zobowiązań w prawidłowej wysokości przez organ podatkowy/organ kontroli skarbowej pozostaje bowiem bez wpływu na moment powstania poszczególnych zobowiązań podatkowych, które nie uiszczone w terminach płatności przerodziły się w zaległości podatkowe, za które zgodnie z art. 107 ustawy O.p. odpowiedzialność ponoszą osoby trzecie (w rozpatrywanej sprawie członek zarządu Spółki).

Należy wskazać, iż od czasu rozpoczęcia pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu M. Sp. z o.o. występowała przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości ww. Spółki jaką jest niewypłacalność, gdyż Spółka trwale nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zaprzestając regulowania w prawidłowej wysokości swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz zobowiązań wobec innych podmiotów (o których mowa we wniosku o ogłoszenie upadłości).

Przewidziana przepisami prawa zwiększona ochrona wierzyciela (Naczelnika Urzędu ) wskutek braku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie" nie była realizowana, a w następstwie utrwalonego zaprzestania regulowania długów w sposób trwały i ciągły, kumulowały się zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstające w kolejnych miesiącach 2008 r. i 2009 r" (ujawnione we wskazanych wyżej decyzjach Dyrektora UKS) i w miesiącu grudniu 2011 r.

W tym stanie faktycznym, w którym wykazane zostało trwałe zaprzestanie regulowania w prawidłowych wysokościach wymagalnych zobowiązań podatkowych przez M. Sp. z o.o., zachodziła przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wywołująca po stronie dłużnika w związku z art. 21 tej ustawy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, lecz odpowiedni wniosek ,.we właściwym czasie" nie został złożony.

W powołanej wyżej uchwale NSA wskazuje, iż członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albowiem członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki. Należy wskazać, że to na Skarżącym jako na osobie pełniącej funkcję jedynego członka zarządu, ciążyła odpowiedzialność za prawidłowość rozliczeń podatkowych ze Skarbem Państwa.

11. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie również nie został naruszony przepis art. 70 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy wskazać, że zgodnie z art. 70 § 3 O.p., bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. W przedmiotowej sprawie Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] marca2012 r. sygn. akt [...] ogłosił upadłość M. Sp. z o. o., obejmującą likwidację majątku dłużnika. Natomiast postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. sygn. akt [...] (prawomocnym od dnia 6 czerwca 2014 r.)

Sąd Rejonowy dla [...] w W. Sąd Gospodarczy stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego M. Sp. z o. o. Zatem od dnia 7 czerwca 2014r. pięcioletni termin przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych rozpoczął bieg na nowo.

W zaskarżonej decyzji DIS wskazał, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może uwolnić się od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jeżeli wykaże, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskaże, że spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do treści art. 116 O.p., ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Członek zarządu, który potencjalnie może odpowiadać jako osoba trzecia, dochowując należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw, powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do wykazania przesłanek egzoneracyjnych. Pogląd o spoczywaniu na członku zarządu obowiązku udowodnienia okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki jest utrwalony w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 20 października 2015 r., I FSK 1045/14 i z dnia 20 listopada 2007 r., II FSK 1213/06).

12. Sąd oddalił wniosek o dołączenie do sprawy w charakterze dowodu i jego przeprowadzenie przez organ skarbowy akt sprawy upadłościowej przez Sad Rejonowy dla W. pod sygnaturą [...] - w celu oceny dowodów z dokumentów tam znajdujących się, w szczególności pod kątem oceny zachowania terminu do zgłoszenia wniosku przez Zarząd, w tym skarżącego. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym z akt ww. postępowania, wynika bowiem, że Skarżący wniosek o ogłoszenie upadłości M. Sp. z o. o. złożył po upływie "właściwego czasu" do złożenia takiego wniosku.

13. Tym samym, w ocenie Sądu, na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. organ podatkowy wykazał w ramach postępowania dowodowego:

1) istnienie zaległości podatkowych spółki,

2) bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych przeciwko spółce ,

3) że Skarżący pełnił obowiązki prezesa w czasie kiedy powstały zobowiązania podatkowe spółki.

W ocenie Sądu z ustalonego na podstawie akt i przedstawionego powyżej stanu faktycznego sprawy nie wynika by Skarżący zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wykazanie jednej z przesłanek egzogeneracyjnych z art. 116 § 1 i 2 O.p., a więc skutecznego powołania chociażby jednej z poniższych okoliczności, a mianowicie, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło nie z jej winy czy też poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja zaległości podatkowych Spółki jest możliwa

14. Reasumując po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu wyrażonego w tej decyzji. Mając powyższe na uwadze WSA w Warszawie, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji przedmiotowego wyroku.