Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 992/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2007-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 3  ust. 1  pkt 4  lit. b
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Asesor WSA Dagmara Dominik (spr.), Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2007 r. przy udziale --- sprawy ze skargi "A" S.A. w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.785 zł (trzy tysiące siedemset osiemdziesiąt pięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy M. określił stronie skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości [...]zł na skutek opodatkowania rurociągu przesyłowego relacji L. – Ch., budynku zasuw w U. i J. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania pismem z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] uchyliło decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...]r. Nr [...] Wójt Gminy M. ponownie określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości [...]zł. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania pismem z dnia [...] 2004 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. uchyliło ponownie decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] 2005 r. Nr [...] Wójt Gminy M. po raz trzeci określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł. Na skutek wniesionego odwołania przez stronę pismem z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L.decyzją z dnia [...] 2006 r. Nr [....] uchyliło decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Wójt Gminy M. ponownie określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł. Na skutek wniesionego odwołania pismem z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. z dnia [...]r. Nr [...] uchyliło decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po raz piąty decyzją z dnia [...]r. Nr [...]Gminy M. określił podatek od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu wskazano, że skarżąca spółka jest posiadaczem rurociągu przesyłowego wody stanowiącego własność Gminy M. i przebiegającego przez tę gminę. W dniu 30 września 1994 r. strona skarżąca przekazała bowiem na rzecz Gminy M. przebiegający przez jej obszar odcinek wodociągu wraz z budynkami i urządzeniami towarzyszącymi. Pomimo tego faktu, jak wykazało przeprowadzone postępowanie w sprawie, wskazany odcinek wodociągu był w 2004 r. w dalszym ciągu, w faktycznym posiadaniu Spółki. Okoliczność tę potwierdza między innymi fakt, iż skarżąca Spółka posiada zawarte z gminami L., Ch., M. oraz z Miastem L., umowy na dostawę wody do sieci wodociągowych tych gmin. Ponadto w toku prowadzonego postępowania podatkowego, przeprowadzenie oględzin budynków zasuw związanych z wodociągiem możliwe było po udostępnieniu kluczy przez pracowników Spółki, którzy uczestniczyli zarazem w oględzinach. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji przeprowadzone postępowanie podatkowe dowiodło, że zasadnym jest uznanie Spółki za podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.).

Na skutek wniesionego odwołania pismem z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L.decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że materiał dowodowy zebrany w sprawie potwierdza, że stanowiący własność Gminy M. odcinek wodociągu przemysłowego jest w faktycznym posiadaniu strony skarżącej. Dowodzą tego między innymi pisma Gmin Ch., Gminy i M. L. w przedmiocie ich zaopatrywania w wodę, jak i umowa o dostarczenie wody do sieci wodociągowej do Gminy M. Ponadto powołano się na okoliczność udostępnienia budynków zasuw w miejscowościach J.i U. przez pracowników skarżącej Spółki w dniu [...] r. celem ustalenia podstawy opodatkowania. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że Spółka przesyłając wodę rurociągiem zaopatruje w nią wszystkie gminy znajdujące się na linii przebiegu wodociągu, uzyskując z tego tytułu przychody, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będąc tym samym posiadaczem budowli jako nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego. Skarżąca spółka nie posiada przy tym żadnej umowy zawartej z Gminą jako właścicielem rurociągu przemysłowego. Taki stan faktyczny sprawy oznacza wypełnienie ustawowych znamion dających podstawę do uznania Spółki za podatnika podatku od nieruchomości w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako posiadacza bez tytułu prawnego nieruchomości stanowiącej własność gminy.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca zarzuciła decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy

1/ naruszenie art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez przyjęcie, że strona jest posiadaczem wodociągu na odcinku L.-Ch., w sytuacji, gdy strona na podstawie umów na hurtową dostawę wody jedynie dostarcza wodę do wodociągu relacji L.-Ch. na odcinku od km 4.180 do 16.300 km., którego właścicielem, jak i posiadaczem jest Gmina M.;

2/ naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że strona jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jako posiadacz wodociągu bez tytułu prawnego, w sytuacji, gdy strona na podstawie umów o hurtową dostawę wody jedynie dostarcza wodę do wodociągu stanowiącego własność Gminy M., a będąc współwłaścicielem przedmiotowego wodociągu winna być zwolniona od uiszczania podatku od nieruchomości;

3/ art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej O.p.) poprzez przyjęcie, że strona winna składać deklaracje na podatek od nieruchomości, czego nie czyni, w sytuacji, gdy strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości we wskazanym w zaskarżonej decyzji zakresie;

4/ naruszenie art. 122, w związku z art. 187 O.p. poprzez ustalenie stanu faktycznego sprawy sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym, polegające na przyjęciu, że fakt posiadania przez stronę skarżącą przedmiotowego wodociągu potwierdza okoliczność, że udostępnienia budynków zasuw w miejscowościach J. i U. w dniu [...]r. dokonali pracownicy skarżącej Spółki, na podstawie pełnomocnictwa udzielonego im przez Prezesa spółki w dniu [...] 2005 r. w sytuacji, gdy pracownicy ci jedynie rozcięli w komorach drzwi na zlecenie Gminy M., a pełnomocnictwo zostało udzielone do wzięcia udziału w czynnościach podejmowanych przez biegłego. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej podniósł, że Spółka zajmuje się hurtową dostawą wody a nie dostawa w rozumieniu ustawy o zaopatrzeniu w wodę. Nie prowadzi eksploatacji spornego wodociągu, gdyż tym zajmuje się Zakład Komunalny Gminy (Zakład Budżetowy Gminy).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne w sposób mający wpływ na wynik sprawy, jak też prawo procesowe w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu między stronami jest obciążenie strony skarżącej przez organy podatkowe podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z powołanym przepisem podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie jest bez tytułu prawnego. Decydującym dla opodatkowania podmiotu podatkiem od nieruchomości jest posiadanie bez tytułu prawnego nieruchomości, obiektów budowlanych lub ich części.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia posiadanie. Skoro prawodawca posłużył się pojęciem posiadania na gruncie prawa podatkowego, nie definiując go i nie nadając mu specyficznego dla tej gałęzi znaczenia, to uzasadnione jest sięgnięcie do tej gałęzi prawa w której ono funkcjonuje czyli do prawa cywilnego. Należy bowiem uznać, że definicja posiadania wyrażona w art. 336 Kodeksu cywilnego wiąże w sytuacji milczenia ustawy podatkowej, gdyż jest definicją pojęcia prawnego. Tożsamość terminów, jeśli termin definiowany jest w ustawie "obcej" (w tym przypadku kodeksie cywilnym) a nie definiuje go ustawa podatkowa (ustawa o podatkach i opłatach lokalnych) w wypadku, gdy dotyczą one pojęć prawnych – jakim niewątpliwie jest posiadanie – nakazuje przyjęcie, że tożsame są także pojęcia w obu ustawach (por. B. Brzeziński "Szkice z wykładni prawa podatkowego" oddk Gdańsk 2002 r. s. 46 i nast.).

Stąd też zaistniała konieczność sięgnięcia do przepisu art. 336 Kodeksu cywilnego, który określa pojęcie posiadania, obejmując jego istotę i elementy, jak też wskazując rodzaje posiadania. Zgodnie z ww. przepisem posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, oraz psychicznego elementu , rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Nie budzi szczególnych wątpliwości interpretacyjnych element "władania rzeczą". Bez wątpienia chodzi tu o dostrzegalny fakt fizycznego władztwa nad rzeczą. Drugim współwystępującym, niezbędnym elementem cywilistycznej konstrukcji posiadania, jest psychiczny czynnik zamiaru władania ("zawładnięcia") rzeczą dla siebie. Wymaga to szczególnego podkreślenia w przypadku posiadania niepopartego tytułem prawnym. W takim kontekście nie jest posiadaczem rzeczy, a jedynie "dzierżycielem" osoba, która faktycznie włada rzeczą "za kogo innego" (art. 338 k.c.). Zatem zamiar władania rzeczą "dla siebie" rozstrzyga o posiadaniu w rozumieniu art. 336 k.c. Teoretycznie decyduje tutaj wewnętrzna, subiektywna wola posiadania. W praktyce należy też dążyć w najwyższej mierze do jej uszanowania. Wobec trudności dowodowych można i trzeba kierować się według zamanifestowanych na zewnątrz przejawów władania rzeczą. Przejawia się ona przecież w postępowaniu posiadacza wobec otoczenia. Chodzi tu m.in. o okoliczności nabycia posiadania rzeczy, wypowiedzi posiadacza wobec otoczenia, wystąpienia wobec organów itp. Zatem posiadanie przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. W przypadku posiadania zgodnego z prawem stanowi ono element treści określonego prawa podmiotowego. Zgodnie z prawem samoistne posiadanie przysługuje właścicielowi. Wykonywane przez inne osoby jest posiadaniem bez tytułu prawnego. Jako przykłady takiego posiadania należy wskazać nieformalnego nabywcę nieruchomości, nabywcę rzeczy od osoby nieuprawnionej (jeżeli nie nastąpiło skuteczne nabycie prawa własności), a nawet złodzieja, nieuczciwego znalazcę zatrzymującego rzecz dla siebie, czy osobę, która samowolnie zawładnęła cudzą nieruchomością i włada nią jak właściciel. Przechodząc na płaszczyznę posiadania zależnego wypada stwierdzić, że jest zgodne z tytułem prawnym posiadanie użytkownika, zastawnika, najemcy, dzierżawcy lub osoby mającej inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą na podstawie nawiązanego stosunku prawnego. W pozostałych przypadkach występuje posiadanie zależne bez tytułu prawnego, gdy władającego cudzą rzeczą posiadacza nie łączył z właścicielem żaden stosunek prawny albo już wygasł (por. E. Gniewek "Komentarz do art. 336 kodeksu cywilnego, [w:] E. Gniewek, Kodeks cywilny. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe". Komentarz, Zakamycze, 2001, opubl. LEX).

Uwzględniając treść art. 3 ust. 1 - 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy zauważyć, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości; b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (ust. 2). Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (ust. 3.).

Skoro przepis art. 3 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy posiadania samoistnego, w sytuacji gdy nie przysługuje ono właścicielowi. To art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) będzie dotyczył posiadania zależnego bez tytułu prawnego, gdzie władztwo nad cudzą rzeczą posiadacza nie wynika ze stosunku prawnego. Tyle tylko, że należy udowodnić zarówno element władania rzeczą, jak i zamiar strony władania rzeczą dla siebie, co wynika z istoty posiadania. Jeżeli mowa zaś o posiadaniu zależnym to należy wyeksponować prawo, które występuje po stronie skarżącej, z którym łączy się władztwo faktyczne nad rzeczą pomimo braku nawiązanego stosunku prawnego.

Mając na uwadze powyższe niezbędnym w przedmiotowej sprawie stała się ocena postępowania strony skarżącej w aspekcie jej występowania jako posiadacza rzeczy cudzej w postaci rurociągu i budynków zasuw w Jakuszycach i Ulesiu.

Poza sporem między stronami jest fakt, że właścicielem rurociągu oraz budynków zasuw w J. i U. jest Gmina M.. Nie jest spornym również istnienie jakiekolwiek umowy między Gminą M. a stroną skarżącą. Organ podatkowy drugiej instancji faktu posiadania przez stronę skarżącą spornych obiektów budowlanych, dających podstawę do jej opodatkowania podatkiem od nieruchomości upatruje w dwóch okolicznościach: dostarczaniu wody przez stronę skarżącą dla gmin L., Ch., M. i Miasta L. oraz fakcie udostępnienia budynków zasuw przez upoważnionych pracowników strony skarżącej.

Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany przepis reguluje jedną z najważniejszych zasad postępowania podatkowego jaką jest zasada prawdy obiektywnej. Znajduje ona swoje rozwinięcie w przepisie art. 187 § 1 O.p., który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto stosownie do art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Zdaniem Sądu organ odwoławczy nie dopełnił obowiązków nałożonych na niego na mocy ww. przepisów. Realizacja zasady prawdy obiektywnej ma ścisły związek z realizacją zasady praworządności, prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego. Organ podatkowy narusza prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Niezgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego prowadzi w postępowaniu do naruszenia prawa. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych w danej sprawie faktów. Ani stan faktyczny, ani norma prawna, według której organ ocenia prawotwórczość faktów, nie są dane w stanie gotowym. Należy dokonać ich poszukiwania według obowiązujących reguł proceduralnych. Fakt prawotwórczy musi być ustalony w sposób obiektywny (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 1608/98, opubl. LEX 45250).

Powołane przez organ odwoławczy fakty nie pozwalają stwierdzić w sposób niezbity, że strona skarżąca jest w posiadaniu rurociągu, jak i budynków zasuw w U. i J.. Z umów na hurtową dostawę wody nr [...] z dnia [...] r. oraz nr [...]z dnia [...] r. wynika jedynie okoliczność wykonania przez stronę skarżącą usługi hurtowej dostawy wody do gminnej sieci wodociągowej. Umowa ta ma charakter cywilnoprawny, nie podlegający ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2001 r. Nr 72, poz. 747). Natomiast fakt udostępnienia budynków zasuw wynikał z zabezpieczenia tych budynków po kradzieży, co spełnia raczej znamiona działania jako dzierżyciel, a więc występowania po stronie skarżącej woli władania w cudzym imieniu tj. w imieniu Gminy M.i wynika z kierowanych przez nią pism z dnia [...] r. i [...] r. do ww. Gminy. Organ podatkowy drugiej instancji nie odniósł się do podnoszonych przez stronę skarżącą wielokrotnie stwierdzeń o braku zamiaru po jej stronie posiadania ww. obiektów oraz braku władztwa nad ww. obiektami przejawiającym się m.in. w braku dokonywania wobec nich jakichkolwiek czynności prawnych, jak i faktycznych. Co więcej z pism kierowanych zarówno do Wójta Gminy M., jak i Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej strona skarżąca konsekwentnie wskazuje, że dbałość o należyty stan rurociągu należy do jego właściciela – Gminy M.. Jednocześnie strona skarżąca podnosi, że eksploatacja rurociągu dokonywana jest przez Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej. Z wyjaśnień strony skarżącej, jak i planu sytuacyjnego rurociągu, wynika że jest ona współwłaścicielem spornego rurociągu. Możemy zatem mówić w przedmiotowej sprawie o sytuacji, gdy do sieci należącej do strony skarżącej zostaje podłączona sieć należąca do Gminy M. Dokonane połączenie pozostaje bez wpływu na własność przyłączonych instalacji, ponieważ obie sieci należą do innych właścicieli ustalenia wymaga jedynie przebieg granicy między obu sieciami. Jednakże istnienie takiej granicy samo przez się nie tłumaczy istnienia posiadania przez stronę skarżącą części przedmiotowego rurociągu należącego do Gminy Miłkowice. Okoliczności powyższe nie zostały rozpoznane przez organ odwoławczy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Zaskarżoną decyzję organ odwoławczy wydał stosując przepisy prawa materialnego do wadliwie ustalonego stanu faktycznego, zapominając, że ocena mocy dowodów musi być odnoszona do całego materiału dowodowego sprawy. Uzasadnienie fatyczne nie może być wyborem tych lub innych faktów czy dowodów. Rozpatrzeniu przez organ podatkowy podlegają bowiem zarówno fakty niekorzystne dla strony, jak i fakty dla niej korzystne. Uzasadnienie zaś prawne decyzji poza przytoczeniem przepisów praw powinno zawierać wyjaśnienie podające wykładnię tych przepisów odniesioną do stanu faktycznego sprawy, ze wskazaniem jego znamion istotnych dla zakresu stosowania przepisów.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł na podstawie art. 200 p.s.a. zwrot kosztów postępowania, w postaci wpisu sądowego w wysokości 1.368 zł, kosztów zastępstwa procesowego w wysokości 2.400 zł oraz opłaty skarbowej z tytułu udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.

Organ podatkowy drugiej instancji rozpoznając ponownie sprawę powinien przeprowadzić postępowanie podatkowe uwzględniając wszystkie okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy, w tym powinien odnieść się do twierdzeń strony skarżącej oraz powinien mieć na uwadze wykładnię przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dokonaną przez Sąd w ww. wyroku.