Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1496/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 119 zw par. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Adam Nita, , po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1013/22 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 15 marca 2022 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia blokady rachunków bankowych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 20 maja 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1013/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca/Spółka) na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Organ) z 15 marca 2022 r. w przedmiocie przedłużenia blokady rachunków bankowych.

2. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Skarżąca, zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) naruszenie:

I. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. dalej: O.p.) przez pominięcie naruszenia przez Sąd pierwszej instancji zasad postępowania wyrażonych w ww. przepisach, polegających na braku zebrania i rozpatrzenia w wyczerpujący sposób całości materiału dowodowego oraz wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w wyniku czego Organ błędnie uznał, że zaistniały przesłanki do ustanowienia, a następnie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych prowadzonych na rzecz Spółki, w sytuacji gdy, wbrew błędnej ocenie Sądu pierwszej instancji, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i poczynione na jego podstawie ustalenia faktyczne nie dawały podstawy do uznania, że zaistniały przesłanki ustanowienia blokady rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin, ani do przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych nałożonej na stronę na czas oznaczony nie dłuższy niż 3 miesiące;

II. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw., z art. 119zv O.p. przez stwierdzenie Sądu pierwszej instancji o zasadności zastosowania blokady rachunku bankowego Spółki na okres 72 godzin w sytuacji, kiedy w sprawie nie zachodzi obawa, że Spółka wykorzystuje działalność banków lub kas oszczędnościowo - kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a tezy Organu o poprawności zastosowania instytucji tzw. "krótkiej blokady" nie znajdują poparcia w stanie faktycznym;

III. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w z w. z art. 119zw § 1 oraz art. 119 zzb § 4 O.p. polegające na niezastosowaniu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. pomimo wystąpienia przesłanek do uchylenia postanowienia w sytuacji, gdy skarżone postanowienie było obarczone błędnymi ustaleniami przyjętymi przez Organ za podstawę rozstrzygnięcia polegającymi na przyjęciu, że w okolicznościach faktycznych sprawy zachodziła uzasadniona obawa, że Skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10.000 EUR przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie, podczas gdy Skarżąca jest podmiotem realnie działającym, prowadzącym aktywnie rzeczywistą działalność gospodarczą, posiadającym zaplecze organizacyjne i techniczne w tym w szczególności aktywa obrotowe w postaci zapasów, towarów i należności, a w okolicznościach niniejszej sprawy schemat dokonywanych transakcji nie wskazuje na ryzyko wyłudzenia VAT, transakcje były realizowane zgodnie z zasadą swobody przepływu towarów przy czym Skarżąca nie ma wpływu na transakcje z wykorzystaniem zakupionego towaru na poprzedzających etapach obrotu, a także nie osiągnęła żadnej korzyści na gruncie podatkowym, zaś zastosowanie blokady rachunków bankowych Spółki, na których znajdowały się środki finansowe uniemożliwiło jej prowadzenie działalności;

IV. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez zaakceptowanie naruszenia przez Organy podatkowe art. 120, 121, 122 oraz art. 191 O.p., objawiające się w nieuwzględnieniu w postępowaniu zasad opisanych w przepisach prawa, w szczególności, zasad: in dubio pro tributario, prowadzenia postępowania w sposób nienaruszający zaufania podatnika do organów podatkowych, dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu;

V. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji RP przez zaakceptowanie naruszenia przez Organy podatkowe polegającego na niezastosowaniu w sprawie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych oraz niezastosowanie zasady demokratycznego państwa prawa i zasady praworządności w sprawie, a także działanie niezgodne z zasadą sprawiedliwości społecznej;

VI. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 119 zw § 2 pkt 4 O.p. oraz w zw. z art. 217 i art. 210 § 4 O.p. mającymi odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego podmiotu kwalifikowanego z mocy odesłania zawartego w art. 119zzb § 4 O.p. przez bezzasadne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że uzasadnienie faktyczne zaskarżonego postanowienia spełnia wymogi szczególne określone dla tego rodzaju aktu z art. 119zw § 2 pkt 4 O.p. oraz wymogów ogólnych określonych w art. 217 w zw. z art. 210 § 4 O.p., podczas gdy zaskarżone postanowienie nie uzasadnia w sposób dostateczny przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych Spółki;

3. W podsumowaniu zarzutów Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4. Organ podatkowy nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5. Na wstępie wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

6. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodziła.

7. Przestępując do oceny zarzutów kasacyjnych w pierwszej kolejności przytoczyć należy przepisy, których zastosowanie w sprawie było istotą sporu. Zgodnie z art. 119zw § 1 O.p., Szef Krajowej Administracji Skarbowej może przedłużyć w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania podatkowego z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10.000 euro, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie. Przepis ten przytoczyła w skardze kasacyjnej Skarżąca.

8. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego stanowi jeden z instrumentów mających na celu tzw. uszczelnienie systemu podatkowego. Jak to wynika z art. 119zg pkt 2 O.p., polega na czasowym uniemożliwieniu dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku podmiotu kwalifikowanego prowadzonym przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową i korzystania z tych środków. Zauważyć przy tym trzeba, że samo dokonanie blokady rachunku bankowego podmiotu kwalifikowanego oparte jest na odmiennych przesłankach, niż jej przedłużenie. Zgodnie bowiem z art. 119zv § 1 O.p., Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1 wskazują, ze podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.

9. W zakresie podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania, Spółka zarzuciła przede wszystkim, że nie zgromadzono odpowiedniego materiału dowodowego, który dawałby podstawę do oceny, że zaistniały przesłanki do zastosowania tzw. krótkiej blokady, jak i następnie jej przedłużenia; nie wykazano, iż ciążą na Spółce zobowiązania podatkowe, jako też nie uwzględniono jej bieżącej sytuacji majątkowej. Zdaniem Skarżącej zawarte w zaskarżonych do Sądu rozstrzygnięciach oceny okoliczności sprawy, zostały dokonane w sposób dowolny, co nieprawidłowo zaaprobował Sąd pierwszej instancji.

10. Odnosząc się do wyrażonych przez Skarżącą zarzutów dotyczących naruszeń proceduralnych w zakresie gromadzenia i oceny dowodów, wskazać należy, że przy ich ocenie uwzględnić trzeba szczególny charakter postępowania w przedmiocie ustanowienia blokady rachunku bankowego oraz przedłużenia terminu tej blokady. Przywołane powyżej przepisy art. 119zv O.p. (dotyczące tzw. krótkiej blokady) i art. 119zw O.p. (przedłużenie terminu tej blokady), znajdują się w dziale III B Ordynacji podatkowej zatytułowanym "Przeciwdziałanie wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych". Z uzasadnienia rządowego projektu ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2491) wynika, że najważniejszym celem wprowadzonych regulacji jest ograniczenie luki w VAT spowodowanej wyłudzeniami. Według autorów projektu ustawy, wprowadza ona system eliminujący z obrotu gospodarczego podstawione firmy oszukujące uczciwych przedsiębiorców i przez to wzmacnia bezpieczeństwo podatników w obrocie gospodarczym, a ponadto przekłada się na poprawę warunków prowadzenia działalności gospodarczej dla wszystkich podatników poprzez przywrócenie uczciwej konkurencji na rynku (tak: Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 1880).

11. Specyfika postępowania prowadzonego w przedmiocie blokady rachunku i przedłużenia tej blokady, co do zasady nie wyklucza możliwości stosowania przepisów zawartych w Dziale IV O.p. normujących postępowanie dowodowe. Z przepisu art. 119zzb § 4 O.p. wynika bowiem, że w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV. Działający w sprawie Szef Krajowej Administracji Skarbowej wydając zaskarżone postanowienie winien zatem pogodzić krótki czas przewidziany dla prowadzonego w tym zakresie postępowania, z przestrzeganiem reguł prowadzenia postępowania i przepisów te zasady precyzujących. Istotnym w tym kontekście pozostaje zapis art. 119zzb § 4 O.p., który nakazuje stosowanie przepisów regulujących zasady postępowania podatkowego jedynie w sposób odpowiedni. Tymczasem odpowiednie stosowanie oznacza, że normy prawne wyrażone w przepisach odesłanych mogą być interpretowane w kontekście odesłania szerzej albo węziej, bądź też mogą w ogóle nie znaleźć zastosowania, jeżeli będzie to uzasadnione charakterem przepisu odsyłającego.

12. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał ustalenie opisanego w zaskarżonym postanowieniu stanu faktycznego, który skutkował wnioskiem, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego (art. 119zv § 1 O.p.) oraz że zachodzi obawa, iż Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego 10.000 euro (art. 119zw § 1 O.p.).

13. Szef KAS dokonując tzw. krótkiej blokady, miał na uwadze, że dostawcy Skarżącej byli podmiotami, po stronie których występowały okoliczności – co do zasady – znamionujące potencjalnych oszustów podatkowych. Przejawem takiej oceny było ustalenie o rozliczaniu transakcji z pominięciem rachunków bankowych, a jeśli już zapłacono na konto, to podejmowanie znacznych środków w gotówce, nabywanie towarów od podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT, wykreślenie z urzędu kontrahentów z rejestru podatników VAT ze względu na niezłożenie deklaracji czy brak kontaktu z danym podmiotem, niezgodności w zgłoszeniach rejestracyjnych, nieprawdziwe dane w tych zgłoszeniach. Nadto dostawcy Skarżącej w deklaracjach VAT oraz plikach JPK VAT wykazali wolumeny niespójne co do nabyć i dostaw, wielu z nich nie regulowało zobowiązań, wykazując transakcje pomiędzy sobą. Ustalenia faktyczne w podanym zakresie nie były kwestionowane w skardze kasacyjnej, lecz Skarżąca powoływała się jedynie na swoją dobrą wiarę w relacjach z kontrahentami i brak świadomości co do nieprawidłowości.

14. Decydując o przedłużeniu blokady, Organ uwzględnił okoliczność, że w okresie od 1 sierpnia 2020 r. do 17 stycznia 2022 r. Spółka nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych wobec trzech spośród siedmiu kontrahentów, których funkcjonowanie przeanalizowano, na rzecz innych trzech podmiotów dokonała wyłącznie częściowej zapłaty (wartość nieuregulowanych należności wyniosła 6.866.167,50 zł). Z rachunków bankowych Skarżącej dokonywano znacznych wypłat gotówkowych (łącznie ok. 2,6 mln zł). Na rachunkach bankowych Spółki nie odnotowano obciążeń z tytułu wypłat wynagrodzeń, mimo, że z deklaracji PIT-4R wynikało, że Spółka zatrudniała jednego pracownika. Okoliczności powyższe, nietypowe dla standardowej działalności gospodarczej, dawały podstawy do uzasadnionego przypuszczenia, że łańcuch dostaw, których uczestnikiem była Spółka nie był przejawem rzeczywistych transakcji gospodarczych lecz służyły wyłudzeniom podatkowym.

15. Sąd pierwszej instancji odwołał się również do ustaleń na okoliczność sytuacji majątkowej Spółki. Wynikało z nich, że nie dysponuje ona majątkiem wystarczającym na pokrycie szacowanego zobowiązania podatkowego w kwocie ponad 2,4 mln zł. Spółka nie jest właścicielem żadnej nieruchomości, nie wykazuje żadnych wartościowych praw związanych z nieruchomością. Posiada samochód osobowy wartości ok. 150.000 zł. Z deklaracji CIT-8 za 2020 rok wynikało, że Spółka wykazała dochód w wysokości 99.601,27 zł. Na dzień przedłużenia blokady zabezpieczono na rachunku Spółki ok. 375.000 zł. W bilansie za rok 2020 Skarżąca wykazała aktywa trwałe wartości 97.906,50 zł., aktywa obrotowe wartości 524.986,06 zł. oraz zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w wysokości 287.287,76 zł.

16. Powyższych ustaleń Skarżąca nie podważała w skardze kasacyjnej, natomiast podniosła, że "gdyby spółka mogła dalej funkcjonować na rynku i prowadzić działalność z wykorzystaniem środków zgromadzonych na zblokowanym koncie bankowym, z pewnością uregulowałaby swoje zobowiązania długoterminowe i zaległości podatkowe w zachowaniem odpowiednich terminów" (str. 13 skargi kasacyjnej). Jednak argumentacja taka ma charakter wyłącznie polemiczny.

17. W skardze kasacyjnej Skarżąca przede wszystkim zarzuca, że nie przedstawiono dowodów, iż uczestniczy w sposób świadomy w procederze wprowadzania do obrotu prawnego faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych oraz nie wykazano, że nie posiada ona majątku zapewniającego wykonanie przewidywanych zobowiązań podatkowych.

18. Jednak, jak to wyjaśniono wyżej i co również odnotowano w zaskarżonym wyroku, wymagania dowodowe stawiane postępowaniu w sprawie blokady rachunku bankowego są inne niż wymogi stawiane postępowaniu podatkowemu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Trzeba mieć bowiem na względzie, że w tego typu sprawach, twierdzenia organów nie mają charakteru przesądzającego i rozstrzygającego z punktu widzenia sprawy podatkowej, gdyż organ decydując o zastosowaniu blokady nie przeprowadza postępowania dowodowego w zakresie wymaganym do wydania decyzji podatkowej. Powoływane w takiej sytuacji okoliczności mają jedynie uwiarygodnić okoliczność wskazującą na możliwość wykorzystania działalności m. in. banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Rolą organu jest więc jedynie uprawdopodobnienie istnienia określonych zdarzeń, doniosłych z punktu widzenia przesłanek zastosowania blokady rachunku bankowego, a nie ich udowodnienie. Dlatego też w ramach kontroli postępowania w przedmiocie blokady rachunku bankowego nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego (zadania te realizowane są w toku postępowania wymiarowego i sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot decyzję podatkową), a ocenie podlega to, czy przywołane przez organ podatkowy okoliczności uzasadniają zastosowanie blokady, t.j. czy organ uprawdopodobnił przesłanki blokady rachunku bankowego. W tym kontekście uznać należy, że skala niekwestionowanych nieprawidłowości ustalonych w związku z kwestionowanymi transakcjami konieczność takiego uprawdopodobnienia wypełnia.

19. Trafnie też Sąd pierwszej instancji ocenił, że Organ wykazał również, że zachodzi uzasadniona obawa, iż Skarżąca nie wykona zobowiązania podatkowego w przewidywanej wysokości powołując się w tym zakresie na ustalenia Organu, wskazujące zwłaszcza na całkowity brak majątku nieruchomego i środków trwałych znacznej wartości (równoważących projektowane zaległości). Skarżąca nie zakwestionowała skonkretyzowanych ustaleń, polemizując jedynie z ich oceną. Podkreślić należy, że samo posiadanie środków na rachunku bankowym nie jest skutecznym argumentem przeciwko samej blokadzie tychże środków. Skarżąca nie podważała przy tym ustalenia, że w krótkim okresie czasu po zasileniu jej rachunku, środki zgromadzone na rachunku bankowym częstokroć wypłacane były w gotówce.

20. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego argumentacja skargi kasacyjnej składająca się na uzasadnienie zarzutów kasacyjnych jest w większości ogólnikowa i teoretyczna. Skarżąca nie uzasadniła swoją argumentacją zarzutów naruszenia przepisów dotyczących postępowania w postaci art. 121 § 1 art. 122 czy art. 187 § 1 O.p. Brak bowiem twierdzeń, w jakim zakresie przeprowadzone postępowanie nie było zupełne i wymagało uzupełnienia. Podniesioną argumentację rozpatrywać można wyłącznie w kategorii naruszenia art. 191 O.p., jednak Skarżąca nie wyjaśniła na czym polegała nieracjonalność lub brak zgodności z zasadami doświadczenia życiowego wywiedzionych przez Organ wniosków, zaaprobowanych w zaskarżonym wyroku.

21. W efekcie za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art.120, art. 121 § 1, art. 122, art. 119zzb § 4, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4, art. 217 O.p. Podkreślenia bowiem wymaga, że naruszenie zasad ogólnych dotyczących zasad legalizmu, zaufania czy prawdy obiektywnej nie może być skuteczne przy argumentacji, która sprowadza się do stanowiska, że Organ orzekł inaczej, niż oczekiwała tego Skarżąca.

22. Tym samym za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 119zv (bez sprecyzowania, o którą jednostkę redakcyjną chodzi) i art. 119zw § 1 i 2 pkt 4 w związku z art. 119zzb § 1 O.p., które bazowały na stwierdzeniu, że na skutek błędów proceduralnych nie ziściły się przesłanki do zastosowania instytucji blokady rachunku bankowego oraz jej przedłużenia.

23. Ponadto za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że uzasadnienie zarzutu w tym zakresie zamieszczone zostało wyłącznie w petitum skargi kasacyjnej i nawiązywało do braku prawidłowego zastosowania w sprawie zasad postępowania w postaci zasady zaufania w demokratycznym państwie prawa oraz działania niezgodnego z zasadą sprawiedliwości społecznej tudzież praworządności. Jak wskazano to jednak wyżej Skarżąca utożsamia naruszenie powyższych zasad w braku aprobaty dla jej stanowiska w sprawie. Pomija jednocześnie, że przejawem uwzględnienia tych zasad jest wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o prawidłowe zastosowanie przepisów, jak miało to miejsce w tej sprawie.

24. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. Wobec braku stosowanego wniosku zgodnie z art. 209 P.p.s.a. w wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia o kosztach postępowania kasacyjnego.

Sędzia NSA (spr) Sędzia NSA Sędzia WSA (del)

Izabela Najda-Ossowska Arkadiusz Cudak Adam Nita