Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1469/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2014-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.67a par. 1 pkt 2, , art. 67 b, art. 53 a, art. 116 par.2, art.107 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie rozłożenia na 10 rat zaległości wynikającej z orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości tej spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj 2002 r. wraz z odsetkami oraz ustalenie opłaty prolongacyjnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] r.

nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] rozkładającą M.B. na 10 rat zaległość podatkową wynikającą

z orzeczenia o solidarnej (z S. B.) odpowiedzialności ww. jako członka zarządu S. Spółki Akcyjnej "[...]" za zaległości tej spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) za maj 2002 r. w kwocie [...] zł z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i ustalającą opłatę prolongacyjną w kwocie [...] zł

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. B. (z ojcem S. B.) za zaległości podatkowe S. Spółki Akcyjnej "[...]"

z tytułu rozliczanego przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązań za grudzień 2001 r., luty, marzec, kwiecień, maj 2002 r. w łącznej kwocie [...] zł z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i kosztami egzekucyjnymi [...] zł. Na wniosek podatnika, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. nr [...] rozłożył pozostałą do zapłaty kwotę ([...] zł) wraz z odsetkami za zwłokę na 20 rat i ustalił należną opłatę prolongacyjną. Termin ostatniej raty ustalonej ww. decyzją przypadał na 20 grudnia 2012 r.

Pismem z dnia 29 listopada 2012 r. M. B. wystąpił do organu podatkowego o umorzenie pozostającej do zapłaty zaległości, odsetek za zwłokę i opłaty prolongacyjnej oraz odroczenie terminu płatności ostatniej raty z układu ratalnego udzielonego ww. decyzją. Następnie wniosek ten zmodyfikował pismem z dnia 3 kwietnia 2013 r. wnosząc o rozłożenie należności głównej na 9 rat, umorzenie odsetek za zwłokę i kosztów egzekucyjnych. Prośbę o zastosowanie ulg w spłacie ww. należności strona uzasadniła jej ważnym interesem i interesem publicznym, w szczególności podkreślając, iż uregulowane zostało zobowiązanie w wysokości prawie [...] zł bez konieczności angażowania organu egzekucyjnego. Zauważył, że 19 rat uregulował terminowo i w ustalonych wysokościach. Ostatnia rata jest bardzo wysoka i nie dysponuje środkami pozwalającymi na jej jednorazowe uiszczenie, bowiem nie prowadzi działalności gospodarczej. Strona podkreśliła, iż przedmiotowe zaległości są skutkiem przeniesienia na nią odpowiedzialności za zaległości podatkowe S. Spółki Akcyjnej "[...]", której była członkiem zarządu, a powstały w okresie, gdy spółka miała zablokowaną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej i regulowania zobowiązań. Nadto kolejne zarządy spółki uzyskiwały układy restrukturyzacyjne, z których jednak nie wywiązały się, co powinno zostać wzięte pod uwagę.

Pismem z dnia 20 grudnia 2012 r. strona poinformowała, iż jej sytuacja finansowa i rodzinna nie zmieniła się od wydania przez organ decyzji z dnia 10 maja 2011 r. rozkładającej na 20 rat zaległości podatkowe i wniosła o włączenie oświadczenia dołączonego w tym postępowaniu do akt niniejszej sprawy, co organ podatkowy I instancji uczynił postanowieniem z dnia [...] r.

Z dokumentów tych wynikało, że podatnik zamieszkuje w O. przy ul. [...]. Nie deklaruje posiadania majątku nieruchomego i ruchomości. Posiada natomiast udziały w spółkach: "[...]" Sp. z o.o. - 100 % o wartości [...] zł oraz "[...]" Sp. z o.o. - 2 % o wartości [...] zł. Źródłem dochodu strony jest wynagrodzenie ze stosunku pracy w "[...]" Sp. z o.o. – [...] zł brutto miesięcznie. We wspólnym gospodarstwie domowym pozostają: żona (zatrudniona w "[...]" Sp. z o.o. z wynagrodzeniem [...] zł brutto miesięcznie) oraz dwoje dzieci. Koszty związane z utrzymaniem mieszkania (czynsz oraz dostarczane media) wynoszą [...] zł miesięcznie, wydatki konsumpcyjne – [...] zł miesięcznie.

Po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego w aspekcie istnienia ważnego interesu podatnika oraz uwzględniając argumenty z wniosku strony o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej wynikającej z orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. nr [...], rozłożył stronie na 10 rat zaległość podatkową wynikającą z orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości S. Spółki Akcyjnej "[...]" z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za maj 2002 r. w kwocie [...] zł z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i ustalił opłatę prolongacyjną w wysokości [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w S. wymienioną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przywołał treść przepisu art. 67a § 1 pkt 2 w zw. z art. 67c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz poglądy doktryny i orzecznictwa sądowoadministracyjnego dotyczące "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego".

W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja została podjęta na podstawie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego po wcześniejszym wyjaśnieniu wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy. Decyzja ta w ocenie organu nie narusza też zasad postępowania, a w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 124 w związku z art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim organ zwrócił uwagę, że organ podatkowy I instancji prowadząc postępowanie zbierał materiał w oparciu o dokumenty i dowody znane organowi z urzędu, jak i przy ścisłej współpracy ze stroną która miała wpływ na przebieg i kształt postępowania, w tym składania wniosków, dokumentów, uzupełniania materiałów dowodowych. Na wniosek strony z dnia 20 grudnia 2012 r., w którym również poinformowała, iż jej sytuacja finansowa i rodzinna nie zmieniła się od wydania przez organ ratalnej decyzji pozytywnej z dnia 10 maja 2011 r., włączone zostały do niniejszego postępowania dokumenty z poprzedniego postępowania z zakresu podatkowych ulg uznaniowych.

Jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w S., w tej sytuacji słusznie organ I instancji przyjął, że skoro poprzednia decyzja obejmowała układem ratalnym spłatę zaległości głównej oraz odsetek za zwłokę, a także ustaloną opłatę prolongacyjną, a obecnie sytuacja strony nie pogorszyła się, to nie sposób dostrzec przesłanek uzasadniających obecnie rozłożenie na raty wyłącznie zaległości głównej. Decyzja organu I instancji rozkładająca zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę uwzględnia sytuację ekonomiczną, w tym zdolność płatniczą strony, ustaloną w oparciu o zebrany materiał dowodowy, przy czym organ uwzględnił, iż strona za przedmiotową zaległość podatkową odpowiada solidarnie z drugim członkiem zarządu.

Odnosząc się do argumentacji odwołania organ wskazał, że okoliczność orzeczenia o odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za przedmiotowe zaległości podatkowe spółki akcyjnej była przedmiotem odrębnego postępowania na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r. nr [...], a w niniejszej sprawie przedmiotem postępowania była kwestia dotycząca podatkowej ulgi uznaniowej w spłacie zaległości podatkowej.

Organ odwoławczy nie kwestionował również dokonania wpłat na poczet przedmiotowych zaległości, jednak zwrócił uwagę, że stosownie do art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowej naliczane są odsetki za zwłokę, a osoba trzecia ponosi za nie odpowiedzialność na podstawie art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej. Jak podkreślił organ, wpływ na łączną wysokość tych odsetek miała również strona, która rozpoczęła spłatę zadłużenia od dnia 30 maja 2011 r., pomimo iż decyzja o odpowiedzialności za zobowiązania dłużnika wydana została w dniu 26 października 2007 r. Ponadto wskazano, iż organ podatkowy uwzględnił sytuację strony i dwukrotnie przychylił się do zgłoszonego wniosku, bowiem decyzjami z dnia 10 maja 2011 r. i 27 czerwca 2013 r. uzyskała ona ulgi w płatności ww. zobowiązań w postaci rozłożenia ich na raty.

Natomiast fakt niezrealizowania przez kolejne zarządy S. Spółki Akcyjnej "[...]" układu restrukturyzacyjnego, w ocenie organu, nie uzasadnia obecnie zmiany decyzji, ponieważ restrukturyzacja była konsekwencją istniejących już zaległości, które powstały w okresie, kiedy podatnik był członkiem jej zarządu. Organ odwoławczy wyjaśnił jednocześnie, że należności z tytułu wierzytelności przysługujące S. Spółce Akcyjnej "[...]" od P.Z.P.N. zostały zarachowane na najstarsze zaległości podatkowe objęte tytułami wykonawczymi wystawionymi na spółkę.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie strona wniosła o uchylenie w całości decyzji zarówno ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej, jak również Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił:

- naruszenie art. 67a Ordynacji podatkowej polegające na rażącym naruszeniu prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przesłanek udzielenia wnioskowanej ulgi -ważnego interesu strony i interesu publicznego - skutkującą pominięciem istotnych okoliczności przemawiających za umorzeniem odsetek za zwłokę, zgodnie z wnioskiem Skarżącego.

- rażące naruszenie zasady prawidłowej i wyczerpującej oceny materiału dowodowego w wyniku utrzymania błędnych ustaleń organu I instancji w zakresie pożyczek udzielanych przez ojca skarżącego oraz sposobu spłat obciążających go zaległości jako okoliczności mających mieć negatywny wpływ dla strony.

Kwestionując stanowisko organów podatkowych Skarżący ponownie wskazał na okoliczności mające, w jego ocenie, istotne znaczenie z punktu widzenia przesłanek do udzielenia wnioskowanej ulgi tj.:

- źródłem zobowiązania są zaległości spółki akcyjnej, w której był członkiem zarządu i w okresie pełnienia tej funkcji spółka była pozbawiona możliwości prowadzenia działalności gospodarczej,

- zaległości były przedmiotem układu restrukturyzacyjnego, który nie został wykonany przez kolejne zarządy spółki, natomiast wpłaty dokonane przez Skarżącego, a w szczególności przez jego ojca (jako drugiego solidarnie odpowiedzialnego za zobowiązania spółki) w kwocie kilkuset tysięcy złotych i tak przekraczają przychody Skarbu Państwa, które otrzymałby w przypadku realizacji tego układu,

- ww. wpłaty w znacznym stopniu przekraczają kwotę należności głównej będącej przedmiotem decyzji o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki, co -zdaniem strony - spowodowało zaspokojenie Skarbu Państwa, w rzeczywistości miałby ponosić koszty odsetek za zwłokę, którymi został obciążony w sposób krzywdzący,

- w okresie wykonywania poprzedniego układu ratalnego doszło do zaspokojenia zaległości podatkowych spółki w kwocie kilkuset tysięcy złotych z wierzytelności przysługujących od P. Z. P. N. wskazywanych przez stronę w toku postępowania w zakresie jej odpowiedzialności podatkowej. Wcześniejsze działania egzekucyjne w tym zakresie pozwoliłyby uniknąć powstania odsetek za zwłokę i umożliwiłyby zaspokojenie zaległości spółki.

W ocenie strony, z punktu widzenia interesu publicznego zaległości podatkowe spółki zostały już zaspokojone, a wręcz nadpłacone (biorąc pod uwagę całkowitą kwotę wpłat), natomiast obciążenie Skarżącego obowiązkiem zapłaty odsetek za zwłokę traktować należy jako dodatkową nieuzasadnioną sankcję z oczywistych względów naruszającą ważny interes strony. Okoliczności udzielania pożyczek przez ojca Skarżącego nie mogą wywoływać negatywnych skutków dla strony, ponieważ miały miejsce w trakcie trwania okresu spłaty rat, z których Skarżący sumiennie się wywiązywał, ponadto miały stanowić zabezpieczenie wykonania układu ratalnego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a.

Rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego.

Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może więc, ale nie musi, rozłożyć na raty zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych, zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego i zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi, prowadzić do pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy dla wnioskodawcy. Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające rozłożenie na raty zaległości podatkowych, pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się zatem do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania, nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów.

Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Podkreślić należy, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego.

Z kolei przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie, w przekonaniu Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, który następnie oceniły i na tej podstawie rozłożyły Skarżącemu zapłatę zaległości na 10 rat.

Zauważyć należy, iż rozpatrując wniosek Skarżącego organy nie podzieliły argumentów dotyczących nadzwyczajnego charakteru trudnej sytuacji życiowej Skarżącego, a tym samym nie uznały, iż okoliczności podnoszone przez niego wyczerpują przesłankę ważnego interesu podatnika. Organy podatkowe odwołując się do analizy sytuacji osobistej, finansowej i majątkowej Skarżącego wskazały, że sytuacja życiowa Skarżącego jest stabilna, osiąga on wraz z żoną stałe dochody ze stosunku pracy w łącznej kwocie [...] zł brutto, dodatkowo posiada udziały w spółkach o łącznej wartości [...] zł.

W związku z powyższym, zdaniem Sądu, trafnie organy podatkowe stwierdziły, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Organy przy ocenie czy owa przesłanka wystąpiła nie ograniczyły się jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, wyjątkowych zdarzeń losowych, pomijając przy tym codzienną sytuację ekonomiczną strony. Jak wynika bowiem z decyzji organu odwoławczego, wzięto pod uwagę sytuację rodzinną Skarżącego, warunki mieszkaniowe, stałe miesięczne wydatki i dochody, a także sytuację ekonomiczną strony. Wyprowadzone z tej analizy wnioski, są zdaniem Sądu jak najbardziej uprawnione.

Jak słusznie wywiódł organ interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej winien być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być on wyprowadzany tylko z własnego odczucia podatnika i jego subiektywnego przekonania o słuszności wniosku. Nie zawsze subiektywne postrzeganie sprawy przez stronę jest tożsame ze znaczeniem interesu podatnika postrzeganym obiektywnie. Jak już bowiem powyżej zaznaczono, zasadą jest terminowe płacenie podatków i wywiązywanie się przez podatników z ich obowiązków podatkowych. Odstąpienie od tej zasady i przyznanie ulgi, z uwagi na to, że odbywa się kosztem środków należnych budżetowi państwa, następuje incydentalnie, w sytuacjach wystąpienia szczególnych, niezależnych od działań podatnika okoliczności. Natomiast okoliczności, na które powołuje się Skarżący, tj. fakt pozbawienia możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, której był członkiem zarządu oraz to, że zaległości były przedmiotem układu restrukturyzacyjnego, który nie został wykonany, nie mogą przesądzać zaistnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika" i nie mogą stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ulgi, w sytuacji, gdy powstałe zaległości są wynikiem określonych decyzji gospodarczych podejmowanych przez stronę w ramach zarządu spółką.

W tak przedstawionym stanie faktycznym, dla prawidłowej oceny sytuacji Skarżącego w kontekście art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie bez znaczenia pozostają okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z 30 października 2009 r., II FSK 805/08). Ww. stwierdzenie jest uprawnione choćby z tego względu, co nie może budzić wątpliwości, że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek czynników od niego niezależnych, ma zasadnicze znaczenie dla oceny, czy zaistniały przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Tak więc, zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że organy trafnie w swojej ocenie odniosły się do genezy zadłużenia stwierdzając, że sytuacja w jakiej znajduje się Skarżący jest wynikiem obciążeń finansowych, na których powstanie strona bez wątpienia miała wpływ. Przypomnieć należy, że niezapłacenie w terminie podatku dochodowego za maj 2002 r., przynajmniej na etapie złożonego wniosku, Skarżący usprawiedliwiał pozbawieniem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę a także niewykonaniem układu restrukturyzacyjnego przez kolejne zarządy spółki. Taka argumentacja zdaniem organów, którą zresztą Sąd podziela, nie przemawiała za wystąpieniem ważnego interesu podatnika. W istocie bowiem Skarżący stara się usprawiedliwić swoje postępowanie w zakresie nieterminowego płacenia zobowiązań podatkowych działaniami osób trzecich. Tymczasem m.in. niepowodzenie finansowe działalności gospodarczej, nie może skutkować obowiązkiem rozłożenia zaległości podatkowej na raty (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2003 r., III SA 2040/01). Natomiast to, że w czasie prowadzenia działalności Skarżący zaniedbał terminowego wpłacania podatków, nie może być utożsamiane z ważnym interesem podatnika (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2000 r. I SA/Wr 1540/99). W stanie faktycznym sprawy zaległość podatkowa powstała z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym (płatnika) spółki Akcyjnej "[...]" w okresie, w którym Skarżący był członkiem zarządu. Zaskarżona decyzja jak również wcześniejsza decyzja z dnia 10 maja 2011 r. dotyczyła rozłożenia na raty nie zapłaty podatku w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lecz zapłaty zaległości podatkowej w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zaległość podatkowa dotyczyła zaś zobowiązań, których termin płatności upłynął w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Restytucja terminu płatności rat wynikających z tej decyzji nie dotyczyła zobowiązania podatkowego lecz zaległości podatkowej. Te zasadnicze kwestie wynikające z rozróżnienia instytucji zaległości podatkowej i zobowiązania podatkowego umknęły autorowi skargi. Przypomnieć należy, że przepis art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej wiąże odpowiedzialność osób trzecich oczywiście z zaległością podatkową, ale z tytułu zobowiązań, których termin upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, czyli chodzi w tym przepisie o termin wymagalności zobowiązań, a nie zaległości podatkowej. Wskazać także należy, że stosownie do art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowej naliczane są odsetki za zwłokę, a osoba trzecia ponosi za nie odpowiedzialność na podstawie art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej. Należy zwrócić uwagę, iż wpływ na łączną wysokość tych odsetek miała również strona, która rozpoczęła spłatę zadłużenia od dnia 30 maja 2011 r., pomimo iż decyzja o odpowiedzialności za zobowiązania dłużnika wydana została w dniu 26 października 2007 r. Zauważyć także należy, iż organ podatkowy uwzględnił sytuację Skarżącego i dwukrotnie przychylił się do zgłoszonego wniosku, bowiem decyzjami z dnia 10 maja 2011 r. i 27 czerwca 2013 r. uzyskał on ulgi w płatności ww. zobowiązań w postaci rozłożenia ich na raty.

Końcowo zważyć należy, iż Sąd administracyjny sprawuje wyłącznie kontrolę legalności, czyli zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem. Jeżeli zatem organ podatkowy dokonując koniecznych ustaleń w sprawie nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego, a poczynione ustalenia są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej oraz jeżeli dokonanej ocenie stanu faktycznego nie można zarzucić dowolności, to sposób rozpoznania takiego wniosku jest zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli Sądu administracyjnego, który sprawuje wyłącznie kontrolę legalności, tj. zgodności z prawem decyzji organów administracyjnych. (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 maja 2008 r. I SA/Gd 645/07, Lex nr 446565). Sąd nie może ingerować w samo rozstrzygnięcie organu podatkowego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 września 2007 r. I SA/Gd 538/07 Lex nr 297127).

Mając na uwadze powyższe względy Sąd uznał, iż organy podejmując zaskarżone decyzje nie wykroczyły poza granice przyznanego im uznania administracyjnego a zaskarżone decyzje nie naruszają powoływanych przez Skarżącego przepisów prawa materialnego (art. 67a Ordynacji podatkowej). Podnoszone przez Skarżącego zarzuty nie mogły stanowić wystarczającej podstawy do podważenia rozstrzygnięcia podjętego przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. Skarżący nie kwestionował ustaleń faktycznych ani nie podnosił zarzutu naruszenia przepisów postępowania, a jedynie polemizował z oceną faktów dokonaną przez organy podatkowe obu instancji. Ocena ta jednakże została dokonana po rozpatrzeniu wszystkich okoliczności sprawy i nie sposób jej zarzucić dowolności. Podkreślenia wymaga, iż wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą być uzasadnione szczególnymi względami i to nawet gdy sytuacja podatnika jest niewątpliwie trudna. Takich względów Skarżący - w ocenie Sądu - nie wskazał.

Reasumując, w ocenie Sądu, wydając zaskarżone decyzje organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego lub procesowego w sposób, skutkujących koniecznością ich uchylenia. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie z zasadami procedury, zgromadziły i w sposób wyczerpujący oceniły cały zebrany materiał dowodowy dochodząc do uzasadnionego przekonania, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, czego wyraz dały w uzasadnieniu decyzji.

Uznając w tych okolicznościach, że zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw skarga, jako bezzasadna, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) podlega oddaleniu.