Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 404/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Zasądzono zwrot nadpłaconego wpisu
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A s.c. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 7 sierpnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu na rzecz A s.c. w [...] kwotę 1.000,00 zł (słownie złotych: jeden tysiąc 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. nakazuje zwrócić ze środków finansowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu na rzecz A s.c. w [...] kwotę 400,00 zł (słownie złotych: czterysta 00/100) tytułem nadpłaconego wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Spółki A s.c. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 7 sierpnia 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku z dnia 27 marca 2017 r., którą określono w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 39.227 zł oraz uznano prowadzoną ewidencję sprzedaży i zakupów VAT za ten kwartał za nierzetelną.

Wydanie tych decyzji poprzedziło postępowanie o następującym przebiegu:

Na podstawie postanowienia z dnia 4 lipca 2014 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. wobec Spółki A s.c. z siedzibą ul. [...], [...], prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych.

Wezwaniem z dnia 3 października 2016 r. organ podatkowy I instancji zobowiązał Spółkę do przedłożenia ewidencji zakupów i sprzedaży VAT oraz dokumentów źródłowych za 2012 r. oraz I kwartał 2013 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy I instancji stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu złożonym przez podatnika w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r., zarówno w zakresie podatku naliczonego, jak i należnego.

W zakresie podatku naliczonego organ podatkowy I instancji ustalił, iż:

1. Spółka naruszyła przepis art. 109 ust. 3 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 nr 177 poz. 1054 ze zm.) dalej też ustawy o VAT, poprzez:

a) zaewidencjonowanie w ewidencji zakupów VAT za I kwartał 2012 r. zapisów nie znajdujących odzwierciedlenia w dokumencie źródłowym. Spółka bowiem ujęła w ewidencji zakupów VAT za ten kwartał fakturę VAT nr [...] z dnia 22 grudnia 2011 r. wystawioną przez B K. P., [...], ul. [...], NIP [...], na wartość netto 162,56 zł, VAT 37,39 zł, której brak w dokumentacji przedłożonej organowi podatkowemu I instancji,

b) zaewidencjonowanie w ewidencji zakupów VAT za I kwartał 2012 r. faktury VAT nr [...] z dnia 30 stycznia 2012 r. na wartość netto 2.409,08 zł, VAT 554,09 zł wystawionej przez C S. B., [...], ul. [...], NIP [...] na rzecz D [...], ul. [...], NIP [...],

c) błędne zaewidencjonowanie w ewidencji zakupów VAT za I kwartał

2012 r. kwoty podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia 28.02.2012 r. wystawionej przez E Sp. z o.o. NIP [...] na wartość netto 45,24 zł, VAT 10,41 zł, która w ewidencji błędnie została ujęta jako kwota netto 3.387,57 zł, VAT 779,14 zł oraz faktury korygującej nr [...] z dnia 26.01.2012 r. do faktury VAT nr [...] z dnia 16.12.2011 r. wystawionej przez F [...], ul. [...], NIP [...] za energię elektryczną i wodę. Według korekty, kwota pozostaje bez zmian, tj. 1.284,48 zł, natomiast zmianie uległa stawka podatku VAT za wodę i ścieki, tj. z 23 % na 8 %. W związku z tym kwota podatku VAT zmniejszyła się o 155,03 zł. Natomiast Spółka w ewidencji zakupów VAT za marzec 2012 r. (pod poz. 2) ujęła wartość netto -126,04 zł i VAT -28,99 zł,

2) Spółka naruszyła przepis art. 86 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuprawnione odliczenie podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia 29.03.2012 r. wystawionej przez G Sp. z o.o. [...], ul. [...], NIP [...] za zakup wielofunkcyjnego urządzenia [...] z książką na wartość netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł. Organ podatkowy I instancji uznał, że wydatek ten nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną, w związku z czym Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego 'wynikającego z ww. faktury za zakup specjalistycznego urządzenia kuchennego. Łączna wysokość podatku naliczonego z ww. faktur wyniosła 2.216,64 zł.

Stwierdzone nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w ewidencji zakupu za I kwartał 2012 r. świadczą o jej nierzetelności. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w protokole z badania ksiąg, do którego nie złożono zastrzeżeń.

W zakresie podatku należnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku stwierdził, że Spółka naruszyła przepis art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nie zaewidencjonowanie w ewidencji sprzedaży VAT, sprzedaży usług wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. wystawionej na rzecz A Sp. z o.o. Sp. [...], ul. [...], NIP [...] dot. wykonania białego montażu elektrycznego w mieszkaniu [...] ul. [...] na wartość netto 5.000 zł, VAT 400 zł (stawka 8%). Spółka fakturę ujęła w ewidencji sprzedaży VAT za II kwartał 2012 r. Według strony prace wynikające z przedmiotowej faktury zostały wykonane na początku stycznia 2012 r. W związku z tym, organ podatkowy I instancji uznał, iż obowiązek podatkowy z tytułu wykonania tych prac powstał, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług w I kwartale 2012 r., a nie jak wynika z rozliczenia Spółki w II kwartale 2012 r.

Organ podatkowy I instancji stwierdził, że Spółka w I kwartale 2012 r. nie zaewidencjonowała w pełnej wysokości podstawy opodatkowania wg stawki 8 %, co stanowiło naruszenie ww. przepisów oraz świadczy o nierzetelności prowadzonej przez Spółkę ewidencji sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r. Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania w I kwartale 2012 r. o 5.000 zł oraz podatek należny o 400 zł. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w protokole z badania ksiąg, do którego nie złożono zastrzeżeń.

Organ podatkowy I instancji, mając na uwadze stwierdzone nieprawidłowości, na podstawie art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2017 poz. 201) dalej też Ordynacja podatkowa lub w skrócie: O.p. nie uznał za dowód w postępowaniu podatkowym prowadzonych przez Spółkę ewidencji zakupu i sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r.

Dokonując weryfikacji rozliczenia za I kwartał 2012 r. organ I instancji na mocy art. 23 § 2 pkt 2 Ordynacja podatkowa odstąpił od określenia podstawy opodatkowania wg stawki 8% w drodze oszacowania. Ustalił podstawę opodatkowania ze stawką 8 % w oparciu o dane wynikające z ewidencji sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r., (325.000zł) uzupełnione wyjaśnieniami Spółki w zakresie wykonania ww. usług. Do podstawy opodatkowania wykazanej przez Spółkę, tj. 325.000 zł organ dodał kwotę 5.000 zł wynikającą z faktury nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. Podstawa opodatkowania wyniosła więc 330.000 zł, podatek VAT 26.400 zł.

W zakresie podatku naliczonego Spółka zaewidencjonowała w ewidencji zakupu VAT za I kwartał 2012 r. podatek naliczony w wysokości 83.496,62 zł. Mając na uwadze opisane wyżej nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego organ podatkowy I instancji pomniejszył kwotę 83.496,62 zł wynikającą z ewidencji o kwotę 2.216,64 zł wynikającą z zakwestionowanych faktur.

Powyższe okoliczności stały się podstawą wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Prudniku decyzji z dnia 27 marca 2017 r., w której określono Spółce w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 39.227 zł w miejsce zadeklarowanej przez Podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 41.846 zł, oraz uznano prowadzone ewidencje sprzedaży i zakupów VAT za ten kwartał za nierzetelne. Decyzja została doręczona w dniu 29 marca 2017 r.

W odwołaniu pełnomocnik podatnika zarzucił:

1) błędy w ustaleniach faktycznych, których konsekwencją było przyjęcie, że:

a) Spółka bezpodstawnie odliczyła podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z 29.03.2012 r. wystawionej przez G Sp. z o.o. za zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką na wartość brutto 3.979 zł, wartość netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł, ponieważ w ocenie organu korzystanie z typowo kuchennego urządzenia w ramach prowadzonej działalności budzi uzasadnione wątpliwości. Jednakże Podatnik wielokrotnie wskazywał, iż zakup ten jest celowy ze względu na ilość zatrudnianych osób oraz konieczność zapewnienia pracownikom fizycznym oraz biurowym możliwości przyrządzania ciepłego posiłku bądź napoju według własnych preferencji,

b) Spółka nie ujęła w ewidencji sprzedaży za I kwartał 2012 r. sprzedaży z faktury VAT nr [...] z 30.04.2012 r. wystawionej na rzecz A Sp. z o.o. Sp. k. za wykonanie usługi budowlanej na kwotę netto 5.000 zł, VAT (8%) 400 zł, a obowiązek taki istniał w związku z zakończeniem usługi w styczniu 2012 r. W konsekwencji według organu podatkowego I instancji Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania. Jednakże usługa białego montażu elektrycznego została zakończona w momencie wystawiania faktury, tj. w kwietniu 2012 r. Oznacza to, że Podatnik prawidłowo zaewidencjonował fakturę w ewidencji sprzedaży VAT za II kwartał 2012 r,

2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj.:

a) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego, prowadzący do ustalenia, że prowadzona przez Spółkę ewidencja sprzedaży i zakupów VAT za I kwartał 2012 r. jest nierzetelna,

b) art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności pominięcie dowodów wskazujących na to, że zakup urządzenia [...] był celowy i usprawiedliwiony dla zapewnienia pracownikom możliwości przygotowania odpowiedniego posiłku stosownie do swoich preferencji.

W uzasadnieniu zarzucono, że organ błędnie przyjął, że Spółka bezpodstawnie odliczyła podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z 29 marca 2012 r. wystawionej przez G Sp. z o.o. na zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...]. Organ nie wziął pod uwagę ilości zatrudnionych pracowników (fizycznych oraz biurowych) oraz nie odniósł się do potrzeb socjalnych tych pracowników. Zdaniem pełnomocnika, organizacja miejsca pracy, to bez wątpienia rzecz istotna z punktu widzenia dobrego samopoczucia i komfortu pracowników, niezależnie od tego, jaką pracę wykonują. Organ nie uwzględnił § 3 ust. 1 załącznika nr 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy. Przepis zobowiązuje pracodawcę do zapewnienia pracownikom, dostępu do pomieszczeń i urządzeń higieniczno-sanitarnych, których rodzaj ilość i wielkość powinny być dostosowane do liczby zatrudnionych pracowników, stosowanych technologii i rodzajów pracy oraz warunków, w jakich ta praca jest wykonywana. Jednym z pomieszczeń higieniczno-sanitarnych jakie powinno być stworzone w zakładzie pracy jest jadalnia. Obowiązek ten dotyczy pracodawców, którzy zatrudniają 20 pracowników i mniej, jeżeli narażeni są oni na prace szczególnie brudzące. Taki rodzaj prac wykonywany jest niewątpliwie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę. Wymagania dla pomieszczenia jadalni i urządzeń, które mogą się w niej znajdować określone zostały w załączniku nr 3 do rozporządzenia. Pracodawca oprócz zapewnienia jadalni ma również obowiązek zapewnić wodę zdatną do picia lub inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Zdaniem pełnomocnika, biorąc pod uwagę, iż Spółka zatrudnia pracowników, którzy wykonują prace fizyczne, należy uznać, iż zakup urządzenia kuchennego był uzasadniony.

Dalej, pełnomocnik wskazał, że Spółka prawidłowo wykazała w ewidencji sprzedaży VAT za II kwartał 2012 r. fakturę VAT nr [...] z 30 kwietnia 2012 r. wystawioną na rzecz A Sp. z o.o. Sp. k. Spółka bowiem dokonywała fakturowania prac dopiero po ich wykonaniu. Zasada ta również odnosi się do kwestionowanych przez organ prac, gdyż trwały one w okresie I kwartału. Ich zakończenie miało miejsce w kwietniu 2012 r.

Co do naruszenia przepisów postępowania mających wpływ na treść skarżonej decyzji powołując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2015 r. sygn. akt. I FSK 593/14, pełnomocnik podniósł, że organ popełnił błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, ponieważ zasadność ocen i wniosków wyprowadzonych przez organ nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, tj. wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zebrany materiał dowodowy potwierdza, iż ewidencja sprzedaży zakupów Spółki jest rzetelna.

Organ podatkowy oparł się głównie na swoich subiektywnych odczuciach, uznał zakup urządzenia kuchennego [...] za niezwiązany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie dokonując w tym zakresie żadnych ustaleń. Organ nie przeprowadził dowodu z zeznań świadków (pracowników zatrudnionych wówczas w Spółce) na okoliczność faktycznego korzystania przez nich z przedmiotowego urządzenia, jak również na okoliczność przydatności urządzenia w firmie.

Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, względnie uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu decyzją z dnia 7 sierpnia 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Po przedstawieniu przepisów ustawy o VAT organ podniósł, że w rozpatrywanej sprawie kwestie sporne sprowadzają się do tego, czy podatnik był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. na wartość netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł, wystawionej przez firmę G Sp. z o.o. za zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką oraz, czy zaniżył podstawę opodatkowania w związku z niezaewidencjonowaniem w ewidencji sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r. sprzedaży wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. na rzecz A Sp. z o.o. Sp. k. dotyczącej wykonania usługi białego montażu elektrycznego.

Ponadto organ podatkowy I instancji w skarżonej decyzji w zakresie podatku naliczonego stwierdził, iż Spółka naruszyła przepis art. 109 ust. 3 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez zaewidencjonowanie w ewidencji zakupów VAT za I kwartał 2012 r.:

- faktury VAT nr [...] z dnia 22 grudnia 2011 r. wystawionej przez B K. P., [...], ul. [...], NIP [...], na wartość netto 162,56 zł, VAT 37,39 zł, której brak w dokumentacji Spółki,

- faktury VAT nr [...] z dnia 30 stycznia 2012 r. na wartość netto 2.409,08 zł, VAT 554,09 zł wystawionej przez C S. B., [...], ul. [...], NIP [...] na rzecz innego podmiotu, tj. D [...], ul. [...], NIP [...],

- faktury VAT nr [...] z dnia 28.02.2012 r. wystawionej przez E Sp. z o.o. NIP [...] na wartość netto 45,24 zł, VAT 10,41 zł, w błędnej wysokości. W ewidencji błędnie została ujęta faktura jako kwota netto 3.387,57 zł, VAT 779,14 zł oraz faktury korygującej [...] z dnia 26 stycznia 2012 r. do faktury VAT nr [...] z dnia 16 grudnia 2011 r. wystawionej przez F [...], ul. [...], NIP [...] za energię elektryczną i wodę. Według korekty kwota pozostaje bez zmian, tj. 1.284,48 zł, natomiast zmianie uległa stawka podatku VAT za wodę i ścieki, tj. z 23 % na 8 %. W związku z tym kwota podatku VAT zmniejszyła się o 155,03 zł. Spółka w ewidencji zakupów VAT za marzec 2012 r. (pod poz. 2) ujęła natomiast wartość netto -126,04 zł i VAT -28,99 zł. W odniesieniu do powyższych faktur nie wniesiono zarzutów.

Zdaniem Dyrektora, wyżej opisane ustalenia organu podatkowego I instancji są prawidłowe. Na podstawie stwierdzonych i opisanych nieprawidłowości uznał, że że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z ww. faktur zarejestrowanych i wykazanych w deklaracji w I kwartale 2012 r.

Spółka ujęła w ewidencji zakupu VAT za I kwartał 2012 r. (pod pozycją 126) kwotę netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł z tytułu zakupu od firmy G Sp. z o.o. urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką, udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. W ocenie organu odwoławczego, prawidłowe są ustalenia organu podatkowego I instancji, iż Spółka nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanej faktury, ponieważ zakup ten nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną. Spółka naruszyła tym samym przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych towarów i usług zależne jest od związku zakupu z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Przy zakupie towarów i usług odliczenie podatku naliczonego jest możliwe jedynie wówczas, gdy istnieje bezpośredni lub pośredni związek między dokonanym wydatkiem a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Przyjmuje się, że związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży (chodzi o towary handlowe) lub gdy nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem sprzedaży opodatkowanej. Z kolei pośredni związek pomiędzy dokonanymi zakupami a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi występuje wówczas, gdy wprawdzie zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania obrotów.

Wobec powyższego, z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r.

Zdaniem pełnomocnika, organ podatkowy I instancji pozbawiając Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury w żadnej mierze nie uwzględnił ilości zatrudnianych przez Spółkę pracowników, zarówno fizycznych, jak i biurowych oraz nie odniósł się do potrzeb socjalnych tych pracowników. Zdaniem pełnomocnika, organ nie wziął pod uwagę przepisu § 3 ust. 1 załącznika nr 3 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, organ podatkowy I instancji wbrew twierdzeniom pełnomocnika wziął pod uwagę powołane przepisy oraz uwzględnił fakt, iż Spółka zatrudnia pracowników wykonujących prace fizyczne. Organ podatkowy I instancji w skarżonej decyzji powołał się na informacje uzyskane ze strony internetowej [...], na podstawie których wykazał, że zakupione przez Spółkę urządzenie [...]-[...] jest wielofunkcyjnym robotem kuchennym służącym do przygotowywania posiłków, który waży, sieka, miksuje, miesza, rozdrabnia, miele, proszkuje, wyrabia ciasto, emulguje, gotuje tradycyjnie lub na parze. Oznacza to, że korzystający z urządzenia, aby przygotować posiłek, napój musi dysponować półproduktami, których obróbka wymaga czasu i umiejętności korzystania z takiego urządzenia. Organ podatkowy I instancji trafnie zauważył, że nie sposób sobie wyobrazić, że na placu budowy, bez dezorganizacji pracy, każdy z pracowników, korzystając z jednego urządzenia, przyrządza sobie ciepły posiłek czy napój według własnych preferencji. Według listy płac za 2012 r. Spółka zatrudniała od 6 do 13 pracowników na umowę o pracę oraz od 21 do 30 uczniów. Spółka w piśmie z dnia 13 stycznia 2017 r. wyjaśniła, że urządzenie służyło do przygotowywania wielu rodzajów kaw i innych napoi w biurze i na budowie, wtedy gdy Spółka organizowała tymczasowe biuro na budowie. Organ podniósł, że Spółka w 2012 r. zakupiła dwa czajniki elektryczne, ekspres elektryczny oraz ekspres ciśnieniowy.

Odnosząc się do powołanych przez stronę przepisów Załącznika nr 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. (j.t. Dz.U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.) "Wymagania dla pomieszczeń i urządzeń higienicznosanitarnych" organ stwierdził, iż przepisy te regulują obowiązki pracodawcy w zakresie zapewniania pracownikom pomieszczenia do spożywania posiłków "jadalni" w przypadku zatrudniania powyżej 20 pracowników na jednej zmianie. Przepisy te określają także typy jadalni tj. do spożywania posiłków własnych -typ I, do spożywania posiłków własnych i wydawania napojów — typ II, oraz jadalnia z zapleczem do spożywania posiłków profilaktycznych - typ III. Przepisy te w żadnym wypadku nie zobowiązują pracodawcy do udostępniania pracownikom jakichkolwiek urządzeń wielofunkcyjnych służących do przyrządzania posiłków. Argumentacja pełnomocnika w zakresie konieczności zapewnienia pracownikom takiego urządzenia w świetle powołanego przepisu jest nietrafna.

Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (j.t. Dz.U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.) określa przypadki, kiedy pracodawca jest zobowiązany zapewnić pracownikowi dodatkowe świadczenia, takie jak napoje, pożywienie czy specjalny ubiór, i w jakiej sytuacji. Nie są to jednak dowolne przypadki. Jeżeli przepisy BHP zobowiązują pracodawcę do zapewnienia określonego świadczenia na rzecz pracownika, w takiej sytuacji pracodawcy przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego od zakupu związanego z takim świadczeniem, ale tylko wtedy gdy prowadzi działalność opodatkowaną. Z przepisów nie wynika jednak konieczność zapewnienia pracownikom takiego urządzenia.

Z § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 26 września 1997 r. wynika, że pracodawca jest zobowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje (np. soki, wodę mineralną, kawę, herbatę), a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych - oprócz wody inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Z kolei zasady zaopatrzenia w napoje pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych określają przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz.U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279). Ogólnie rzecz ujmując, wynika z tego, że przepisy prawa pracy zobowiązują podatnika (pracodawcę) do zapewnienia swoim pracownikom w czasie ich pracy wody i innych napojów. Skoro obowiązek zapewnienia pracownikom wody i innych napojów wynika z przepisów prawa pracy, to niewątpliwie są one związane z wykonywaną przez podatnika (pracodawcę) działalnością. Jeśli ta działalność jest opodatkowana, to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych towarów. Z powołanych wyżej przepisów nie wynika, by pracodawca był zobowiązany do zapewnienia pracownikom korzystania z jakichkolwiek urządzeń, w tym z robota kuchennego typu[...].

Urządzenie [...] jak wynika z informacji zamieszczonych na stronie internetowej firmy oferującej do sprzedaży tego typu urządzenie to wszechstronne urządzenie, które przygotowuje potrawy a jednocześnie gotuje na wodzie i parze. Posiada funkcje mielenia i rozdrabniania (ziarna zbóż, kawy, maku, mięsa itd.), przygotowuje różnego rodzaju napoje (soki, kompoty, koktajle mleczne, jogurty, napoje alkoholowe zimne i gorące, kawę cappucino), sałatki warzywne i owocowe, każdy rodzaj ciasta, lody, rozmaite zupy, dżemy i marmolady. Jest to więc wielofunkcyjny robot kuchenny, który zawiera wiele elementów i przy którym należy zachować odpowiednie środki ostrożności oraz odpowiednio go zainstalować.

Dlatego Dyrektor nie dał wiary, iż z urządzenia tego korzystają pracownicy w czasie pracy, tym bardziej pracownicy fizyczni na budowie. Mając powyższe na uwadze, zakup tego typu urządzenia za kwotę brutto 3.979 zł do parzenia kawy i przyrządzania posiłków przez pracowników w ocenie organu podatkowego, nie stanowi racjonalnie i gospodarczo uzasadnionego wydatku, który ma lub może mieć wpływ na wysokość uzyskiwanych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, konieczność zapewnienia pracownikom możliwości przyrządzania posiłków i napoi za pomocą wielofunkcyjnego urządzenia kuchennego nie wynika z przepisów powoływanych przez pełnomocnika, jak również, nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem organu, udostępnienie urządzenia pracownikom ma na celu zaspokojenie ich co najwyżej potrzeb prywatnych.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu odwołania, tj. dokonania błędnych ustaleń w zakresie zaewidencjonowania sprzedaży wynikającej z faktury VAT nr [...] z 30 kwietnia 2012 r. wystawionej na rzecz H. z o.o. sp. k. za wykonanie usługi budowlanej na kwotę netto 5.000 zł, VAT 400 zł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu uznał zarzut ten za niezasadny.

Organ podatkowy I instancji dokonując ustaleń w zakresie wykonanej usługi budowlanej wyszczególnionej w ww. fakturze VAT, dał wiarę wyjaśnieniom Podatnika przekazanym przy piśmie z dnia 13 lutego 2017 r. W piśmie Spółka wskazała, że przedmiotowa usługa montażu instalacji elektrycznej wynikająca z faktury została wykonana na początku stycznia 2012 r.

Usługę wykonano przed wydaniem nabywcy mieszkania, natomiast faktura została wystawiona później.

W związku z tym, organ podatkowy I instancji przyjął, że usługa wykonana została w styczniu 2012 r. oraz ustalił na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, iż obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przedmiotowej usługi powstał w I kwartale 2012 r.

Usługi budowlane i budowlano-montażowe w 2012 r. objęte były szczególnym obowiązkiem podatkowym. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, istotne znaczenie ma uiszczenie zapłaty (całości lub części) za wykonaną usługę (lub wykonany etap robót), a także zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Jeżeli dana płatność nie stanowi całości ustalonej ceny, obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku tylko w odniesieniu do kwoty otrzymanej. Jeżeli od wykonania usługi upłynęło 30 dni, a podatnik nie otrzymał zapłaty z tytułu jej świadczenia, obowiązek podatkowy, od nieuregulowanej należności, powstaje zawsze 30 dnia, od dnia wykonania usługi, niezależnie od tego czy zapłata nastąpiła po upływie terminu, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu w celu uzupełnienia materiału dowodowego zwrócił się do Spółki o złożenie wyjaśnień w zakresie zapłaty za wystawioną na rzecz A Sp. z o.o. Sp. k. faktury nr [...] z 30 kwietnia 2012 r. tytułem "wykonanie białego montażu elektrycznego w mieszkaniu [...] ul. [...]". Na fakturze jako formę zapłaty wskazano przelew w terminie 90 dni – 29 lipca 2012 r. [...] wezwał o wskazanie, kiedy została zapłacona ww, faktura, w jaki sposób dokonano zapłaty oraz o przedłożenie stosownych dokumentów potwierdzających zapłatę za usługę (wyciąg z konta, KP lub inny dokument potwierdzający zapłatę).

W odpowiedzi z dnia 30 czerwca 2016 r. pełnomocnik wyjaśnił, iż zapłaty za fakturę nr [...] z 30 kwietnia 2012 r. dokonano przelewem bankowym w dniu 29 kwietnia 2013 r. Na potwierdzenie powyższej okoliczności w załączeniu przekazał wydruk z rachunku bankowego Spółki A s.c. nr [...]. Z wydruku tego wynika, że H Sp. z o.o. Sp. k. zapłaciła za fakturę nr [...] dopiero 29 kwietnia 2013 r. kwotę 40.000 zł.

Materiał dowodowy został w postępowaniu odwoławczym dodatkowo poszerzony również o Protokół zdawczo-odbiorczy z dnia 12 stycznia 2012 r. dotyczący lokalu [...] mieszczącego się w [...] przy ulicy [...], sporządzony pomiędzy H Sp. z o.o. Sp. k. a K. Z.. Na podstawie tego protokołu można stwierdzić, iż mieszkanie w dniu jego odbioru, tj. 12 stycznia 2012 r. posiadało instalację elektryczną z białym montażem. W uwagach wskazano: skobel piwnica, zepsute drzwi wejściowe do lokalu, drzwi balkonowe - brak zawiasu i regulacji. Inne: Strony postanawiają, że z chwilą dokonania odbioru lokalu na nabywców przechodzą wszelkie obciążenia związane z posiadaniem przedmiotu umowy (...). Powyższe wskazuje, że lokal został przekazany 12 stycznia 2012 r., a zgłoszone usterki nie dotyczą instalacji elektrycznej z białym montażem.

Przy robotach budowlanych i budowlano-montażowych moment wystawienia faktury nie jest równoznaczny z momentem powstania obowiązku podatkowego, chyba że w dniu wystawienia faktury podatnik otrzymał całość lub część zapłaty. W związku z tym, podatek należny zgodnie z przepisami ustawy o VAT w 2012 r. winien być wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy, a nie w miesiącu w którym wystawiono fakturę dokumentującą wykonanie usługi.

Podatnik nie może dowolnie wybierać sobie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług budowlanych i budowlano-montażowych i dokonywać rozliczenia podatku należnego w terminie wystawienia faktury jak miało to miejsce w przypadku Spółki A s.c. Obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi, skoro - zgodnie z przepisami prawa - powstał w I kwartale 2012 r., podlega rozliczeniu w tym kwartale.

Dyrektor uznał, że organ podatkowy I instancji prawidłowo zidentyfikował moment powstania obowiązku podatkowego. Wykonanie usługi nastąpiło w styczniu 2012 r., co wynika z wyjaśnienia Spółki z dnia 13 lutego 2017 r. oraz z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 12 stycznia 2012 r. Dodatkowo M. J. w piśmie z dnia 13 stycznia 2017 r. wskazywał, że zlecenie wykonania białego montażu elektrycznego nie pochodziło od lokatora, ale od dewelopera. Tym samym brak dowodów, że usługa została wykonana w II kwartale 2012 r. Zapłata nie wpłynęła w ciągu 30 dni od zakończenia usługi. Została dokonana 29 kwietnia 2013 r.

Zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacja podatkowa księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W myśl art. 193 § 2 i § 3 O.p., księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, a niewadliwe to takie, które są prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Zgodnie z dyspozycją § 4 niniejszego artykułu, organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Jednocześnie, zgodnie z art. 193 § 6 O.p., jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określi, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

W wyniku przeprowadzonego badania ksiąg podatkowych, w związku z nieprawidłowo określoną podstawą opodatkowania oraz nienależnie wykazanym podatkiem naliczonym, organ podatkowy I instancji zasadnie stwierdził, że ewidencja sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r., w zakresie niezaewidencjonowanego obrotu oraz ewidencja zakupu VAT za I kwartał 2012 r., w części dotyczącej zapisów dokonanych na podstawie faktur wyszczególnionych w protokole badania ksiąg, są nierzetelne i wadliwe. Mając to na uwadze, organ I instancji zasadnie nie uznał ich za dowód w postępowaniu w tej części.

Zdaniem organu odwoławczego, podnoszone w odwołaniu zarzuty są niezasadne. W odwołaniu zarzucono naruszenie przepisów art. 187 § 1 oraz art. 191 w związku z art. 122 Ordynacja podatkowa.

Organ ponadto przyjął, że postępowanie podatkowe w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony, co do wyboru środków dowodowych. Wystarczające jest, jeśli działania organu podatkowego mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego. Organ odwoławczy nie zgodził się z pełnomocnikiem Spółki, iż organ podatkowy I instancji nie dokonał żadnych ustaleń w przedmiotowej sprawie, bowiem nie przeprowadził dowodu z zeznań świadków (pracowników zatrudnionych we wskazanym okresie w Spółce) na okoliczność wykorzystywania przez nich przedmiotowego urządzenia kuchennego oraz na okoliczność jego przydatności w firmie. Samo zgłaszanie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody.

Zwrócono uwagę, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy I instancji zasięgnął informacji internetowej w zakresie wykorzystywania urządzenia kuchennego. Ponadto zwrócił się do Spółki z zapytaniem o celowość zakupu urządzenia (wezwanie z dnia 11 stycznia 2017 r). Organ nie dał wiary wyjaśnieniom Spółki, iż z urządzenia tego korzystali pracownicy fizyczni, jak i biurowi, przyrządzając sobie ciepły posiłek czy napój według własnych preferencji. Stanowisko to organ odzwierciedlił w protokole z badania ksiąg, do którego podatnik nie wniósł żadnych zastrzeżeń oraz w wydanej decyzji. W toku postępowania strona nie zgłaszała wniosków o przesłuchanie zatrudnionych w Spółce pracowników.

Organ podatkowy I instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe i na jego podstawie ustalił stan faktyczny w sprawie. Nie sposób uznać, by doszło do naruszenia powołanych przepisów postępowania podatkowego podczas budowy podstawy faktycznej rozstrzygnięcia.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, organ podatkowy I instancji przeprowadził wszelkie niezbędne czynności mające na celu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Wyjaśnił również wszystkie okoliczności sprawy i wskazał dowody, na których oparł wydane rozstrzygnięcie. Ponadto należy zauważyć, iż sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego Spółka nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w Ordynacji podatkowej ani art. 187 § 1 O.p..

W świetle powyższego, dokonując oceny zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że zasadnie organ podatkowy I instancji zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury za zakup urządzenia wielofunkcyjnego oraz prawidłowo stwierdził, że Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania oraz podatek należny za I kwartał 2012 r., ponieważ miała obowiązek wykazać podatek należny z tytułu wykonania usługi budowlanej w I kwartale 2012 r.

Uwzględniając stwierdzone nieprawidłowości, określono Spółce A s.c. za I kwartał 2012 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na podstawie ustaleń

wyliczonych szczegółowo w zaskarżonej decyzji, w kwocie 39 227 zł.

W skardze sądowoadministracyjnej skarżąca spółka reprezentowana przez adwokata K. P. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, a zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, mający wpływ na jego treść, którego konsekwencją było przyjęcie, że:

a) Spółka bezpodstawnie odliczyła podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. wystawioną przez G Sp. z o.o. na zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką na wartość brutto 3.979,00 zł, netto 3.248,61 zł, VAT: 730,39 zł, bowiem korzystanie z urządzenia typowo kuchennego w ramach prowadzonej działalności przez Spółkę, budzi uzasadnione wątpliwości w ocenie organu podczas gdy podatnik wielokrotnie wskazywał, iż zakup w/w urządzenia jest konieczny ze względu na ilość zatrudnianych osób oraz konieczność zapewnienia pracownikom fizycznym oraz biurowym możliwości przyrządzenia ciepłego posiłku bądź napoju według własnych preferencji;

b) Spółka nie uwzględniła faktury VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. wystawionej na rzecz H Sp. z o.o. Sp.k. za wykonanie usługi budowlanej na kwotę netto 5.000,00 zł, VAT (8%) 400,00 zł, a obowiązek taki istniał w związku z zakończeniem usługi w styczniu 2012 r., konsekwencją czego Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania podczas gdy Spółka prawidłowo zaewidencjonowała w/w fakturę w ewidencji sprzedaży VAT za II kwartał 2012 r. bowiem usługa białego montażu elektrycznego w mieszkaniu nr [...] – [...], ul. [...] została zakończona w momencie wystawienia faktury, tj. w kwietniu 2012 r.

2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, w postaci naruszenia:

a) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego, prowadzący do ustalenia, że prowadzona przez Spółkę ewidencja sprzedaży i zakupów VAT za I kwartał 2012 r. jest nierzetelna;

b) art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności pominięcie dowodów wskazujących na to, że zakup urządzenia [...] był celowy i usprawiedliwiony dla zapewnienia pracownikom możliwości przygotowania odpowiedniego posiłku stosownie do swoich preferencji;

W uzasadnieniu pełnomocnik zarzucił, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu w ślad za organem I instancji, błędnie przyjął, iż Spółka bezpodstawnie odliczyła podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. wystawioną przez G Sp. z o.o. na zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...]. Organ II instancji ferując swoje stanowisko wskazał, że według listy płac za 2012 r. Spółka zatrudniała od 6 do 13 pracowników na umowę o pracę oraz od 21 do 30 uczniów. Pozwala to przypuszczać, iż w szczytowym momencie zatrudnionych w Spółce było ok. 43 ludzi. Niewątpliwie więc Spółka dbając o komfort pracy swojej kadry, co w konsekwencji przekładało się na jakość świadczonej pracy, zapewniała jej możliwość przygotowywania wielu kaw, napojów i posiłków w biurze i na budowie. Ponadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie odniósł się do potrzeb socjalnych w/w pracowników. Ferując swoje stanowisko organ przyjął, iż zgodnie z § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy jedynym obowiązkiem podatnika było zapewnienie pracownikom wody i innych napojów.

Organizacja miejsca pracy to rzecz istotna z punktu widzenia dobrego samopoczucia i komfortu pracowników, niezależnie od tego jaką pracę wykonują. Organ stracił więc po raz kolejny z pola widzenia brzmienie § 3 ust. 1 załącznika nr 3 w/w rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. Przepis ten nakłada na pracodawcę obowiązek w zakresie zapewnienia pracownikom dostępu do pomieszczeń i urządzeń higieniczno-sanitarnych, których rodzaj, ilość i wielkość powinny być dostosowane do liczby zatrudnionych pracowników, stosowanych technologii i rodzajów pracy oraz warunków, w jakich ta praca jest wykonywana. Jednym z pomieszczeń higieniczno-sanitarnych, które powinno być stworzone w zakładzie pracy jest jadalnia. Obowiązek ten dotyczy m.in. pracodawców zatrudniających dwudziestu i mniej pracowników, jeżeli narażeni są na prace szczególnie brudzące. Takie prace niewątpliwie są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę. Wymagania dla pomieszczenia jadalni i urządzeń, które mogą się w niej znajdować określone zostały w załączniku nr 3 do rozporządzenia. Pracodawca oprócz zapewnienia pracownikom jadalni ma także obowiązek zapewnić wodę zdatną do picia lub inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników.

Ponadto według skargi Spółka, wbrew twierdzeniom organu, prawidłowo uwzględniła w ewidencji sprzedaży za kwartał II 2012 r. fakturę VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. wystawioną na rzecz H Sp. z o.o. Sp.k. za wykonanie usługi budowlanej na kwotę netto 5.000,00 zł, VAT (8%) 400,00 zł. Zgodnie z informacjami przekazywanymi w trakcie kontroli Spółka dokonywała fakturowania prac dopiero po ich wykonaniu. Niniejsza zasada miała również zastosowanie do kwestionowanych przez organ prac, bowiem trwały one jeszcze w okresie I kwartału 2012 r. Ich zakończenie nastąpiło w kwietniu 2012 r., w związku z czym spółka dokonała prawidłowego zaewidencjonowania faktury.

Skarga zawierała także zarzut naruszenia przepisów postępowania mającego wpływ na wynik skarżonej decyzji. W szczególności podniesiono za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I FSK 593/14), że dla właściwiej realizacji zasady prawdy obiektywnej konieczne jest zarówno ustalenie okoliczności zgodnych ze stanem rzeczywistym jak również prawidłowa ich kwalifikacja. Organ podatkowy jest zobligowany do podjęcia działań, które są niezbędne do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Przyjmuje się, że organ jest zobowiązany do wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych z określoną sprawą w celu odtworzenia jej rzeczywistego obrazu i uzyskaniu podstawy do trafnego zastosowania przepisu prawa. Na gruncie przedmiotowej sprawy przeprowadzone postępowanie dowodowe naruszało art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia w świetle poczynionych rozważań należy uznać za słuszny, gdyż zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Jak wykazano w części I niniejszego pisma uchybienia, których dopuścił się organ w konsekwencji naruszyły normy prawne, wskazania wiedzy i doświadczenia życiowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że prowadzona przez Spółkę ewidencja sprzedaży i zakupów VAT za I kwartał 2012 r. jest rzetelna.

Z kolei art. 191 O.p. wyraża zasadę swobodnej oceny dowodów, według której organ podatkowy - prowadzący postępowanie podatkowe - przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów nie może się koncentrować wokół jednego dowodu lub części dowodów. Stwierdzenie, że dana okoliczność została udowodniona, wymaga oceny wszystkich dowodów we wzajemnym ze sobą powiązaniu, do czego konieczne jest uprzednie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Organ podatkowy opierając się głównie na swoich subiektywnych odczuciach, uznał zakup urządzenia kuchennego [...] za niezwiązany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie dokonując w tym zakresie żadnych ustaleń. Organ nie przeprowadził dowodu z zeznań świadków (pracowników zatrudnionych we wskazanym okresie w Spółce) na okoliczność faktycznego korzystania przez nich z przedmiotowego urządzenia jak również na okoliczność przydatności urządzenia w firmie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej oparł się głównie na informacjach uzyskanych ze strony internetowej www.opinie.senior.pl/wieloczynnosciowy-robot-kuchenny-Vorwerk na podstawie, których wyciągnął niekorzystne dla podatnika wnioski.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, odwołując się do argumentacji zawartej w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest częściowo zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2016, poz.1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2017, poz.1369 ze zm.) dalej w skrócie : "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

Zgodnie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57 a

Spór między organami a Spółką sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy podatnik był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. na wartość netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł, wystawionej przez firmę G Sp. z o.o. za zakup urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką oraz czy podatnik zaniżył podstawę opodatkowania w związku z niezaewidencjonowaniem w ewidencji sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r. sprzedaży wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 30 kwietnia 2012 r. na rzecz H Sp. z o.o. Sp. k. dotyczącej wykonania usługi białego montażu elektrycznego.

Do pozostałych stwierdzonych i opisanych w zaskarżonej decyzji nieprawidłowości nie wniesiono zarzutów, a Sąd badając legalność aktu w granicach art. 134 § 1 P.p.s.a. nie znajduje podstaw do ich negowania. Organ II instancji nieprawidłowości te szczegółowo wymienił na stronie 8-9 decyzji. Nie ma podstaw by tę część ustaleń i zważań kwestionować.

Co do przepisów prawa materialnego znajdujących w sprawie zastosowanie trzeba wskazać, że w myśl art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 z zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Co do mających zastosowanie w sprawie regulacji procesowych należy wskazać, że zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacja podatkowa księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W myśl art. 193 § 2 i § 3 O.p., księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, a niewadliwe to takie, które są prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Zgodnie z dyspozycją § 4 niniejszego artykułu, organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Z kolei w myśl art. 193 § 6 O.p., jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określi, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów.

Zasady postępowania dowodowego stanowią, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie zaś z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 122 O.p. wyraża zasadę prawdy obiektywnej (materialnej), która jest jedną z fundamentalnych zasad postępowania i która nakłada na organ podatkowy obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i w efekcie prawidłowo zastosować przepisy. Z kolei art. 191 O.p. wskazuje, iż organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W wyniku przeprowadzonego badania ksiąg podatkowych, w związku z nieprawidłowo określoną podstawą opodatkowania oraz nienależnie wykazanym podatkiem naliczonym, organ podatkowy I instancji zasadnie stwierdził, że ewidencja sprzedaży VAT za I kwartał 2012 r., w zakresie niezaewidencjonowanego obrotu oraz ewidencja zakupu VAT za I kwartał 2012 r., w części dotyczącej zapisów dokonanych na podstawie faktur wyszczególnionych w protokole badania ksiąg, są nierzetelne i wadliwe. Dlatego organ zasadnie nie uznał ich za dowód w postępowaniu w tej części.

Bezzasadny jest zarzut dokonania przez organy błędnych ustaleń w zakresie zaewidencjonowania sprzedaży wynikającej z faktury VAT nr [...] z 30 kwietnia 2012 r. wystawionej na rzecz H Sp. z o.o. sp. k. za wykonanie usługi budowlanej na kwotę netto 5.000 zł, VAT 400 zł.

Zarówno organ podatkowy I instancji, jak i organ odwoławczy dokonując ustaleń w zakresie wykonanej usługi budowlanej wyszczególnionej w fakturze VAT przyjęły, że usługa montażu instalacji elektrycznej wynikająca z faktury została wykonana na początku stycznia 2012 r. Usługę wykonano przed wydaniem nabywcy mieszkania, natomiast faktura została wystawiona później. Uznano więc, że usługa wykonana została w styczniu 2012 r. oraz ustalono na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, iż obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przedmiotowej usługi powstał w I kwartale 2012 r.

W zaskarżonej decyzji trafnie przyjęto, że usługi budowlane i budowlano-montażowe w 2012 r. objęte były szczególnym obowiązkiem podatkowym. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. W przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie ma uiszczenie zapłaty (całości lub części) za wykonaną usługę (lub wykonany etap robót), a także zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana, a nie moment wystawienia faktury. Jeżeli dana płatność nie stanowi całości ustalonej ceny, obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku tylko w odniesieniu do kwoty otrzymanej. Jeżeli od wykonania usługi upłynęło 30 dni, a podatnik nie otrzymał zapłaty z tytułu jej świadczenia, obowiązek podatkowy od nieuregulowanej należności powstaje zawsze 30 dnia, od dnia wykonania usługi, niezależnie od tego, czy zapłata nastąpiła po upływie terminu, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak słusznie zauważył organ odwoławczy materiał dowodowy został w postępowaniu odwoławczym dodatkowo poszerzony również o protokół zdawczo-odbiorczy z dnia 12 stycznia 2012 r. dotyczący lokalu [...] mieszczącego się w [...] przy ulicy [...], sporządzony pomiędzy H Sp. z o.o. Sp. k. a K. Z., który został włączony do akt prowadzonego postępowania.

Z protokołu wynika, iż mieszkanie w dniu jego odbioru, tj. 12 stycznia 2012 r. posiadało instalację elektryczną z białym montażem. W uwagach wskazano: skobel piwnica, zepsute drzwi wejściowe do lokalu, drzwi balkonowe - brak zawiasu i regulacji. Inne: Strony postanawiają, że z chwilą dokonania odbioru lokalu na nabywców przechodzą wszelkie obciążenia związane z posiadaniem przedmiotu umowy (...). Takie zapisy pozwalały na wysnucie wniosku, że lokal został przekazany 12 stycznia 2012 r., a zgłoszone usterki nie dotyczą instalacji elektrycznej z białym montażem.

Prawidłowo organ zważył, że przy robotach budowlanych i budowlano-montażowych moment wystawienia faktury nie jest równoznaczny z momentem powstania obowiązku podatkowego, chyba że w dniu wystawienia faktury podatnik otrzymał całość lub część zapłaty. W związku z tym, podatek należny, zgodnie z obowiązującymi w 2012 r. przepisami ustawy o VAT, winien być wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy, a nie w miesiącu, w którym wystawiono fakturę dokumentującą wykonanie usługi. Podatnik nie może dowolnie wybierać sobie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług budowlanych i budowlano-montażowych i dokonywać rozliczenia podatku należnego w terminie wystawienia faktury, jak miało to miejsce w przypadku Spółki A s.c.

Obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi, skoro - zgodnie z przepisami prawa - powstał w I kwartale 2012 r., podlega rozliczeniu w tym kwartale. Wykonanie usługi nastąpiło w styczniu 2012 r., co wynika nie tylko z wyjaśnienia Spółki z dnia 13 lutego 2017 r., ale także z protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 12 stycznia 2012 r. M. J. w piśmie z dnia 13 stycznia 2017 r. wskazywał, że zlecenie wykonania białego montażu elektrycznego nie pochodziło od lokatora, ale od dewelopera. Możliwe było przyjęcie przez organ, że tym samym brak dowodów, że usługa została wykonana w II kwartale 2012 r. Zapłata nie wpłynęła w ciągu 30 dni od zakończenia usługi, gdyż została dokonana dopiero 29 kwietnia 2013 r., lecz obowiązek podatkowy powstał w I kwartale 2012 r.

W zakresie faktury VAT [...] z 2012 r. organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie dowodowe i na jego podstawie ustaliły stan faktyczny w sprawie. Dlatego nie można uznać, by doszło do naruszenia powołanych przepisów postępowania podatkowego, skoro dowodowo podjęto działania określone mianem niezbędnych.

W sprawie przeprowadzono wszelkie niezbędne czynności mające na celu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Wyjaśniono również wszystkie okoliczności sprawy i wskazano dowody, na których zostały oparte wydane przez organ I i II instancji rozstrzygnięcia. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego Spółka , nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w Ordynacji podatkowej ani art. 187 § 1 O.p.

Ponadto zebrany materiał dowodowy został poddany ocenie, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p., organy podatkowe I i II instancji dokonały oceny dowodów na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu, prawach logiki, wzajemnych relacjach pomiędzy poszczególnymi dowodami.

Postępowanie przeprowadzono w tej części wnikliwie, a na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego oceniony został stan faktyczny sprawy z powołaniem przepisów prawa mających w sprawie zastosowanie.

Uzasadniony natomiast okazał się zarzut skargi odnoszący się do wielofunkcyjnego urządzenia [...] tzw. [...]. Spółka ujęła w ewidencji zakupu VAT za I kwartał 2012 r. (pod pozycją 126) kwotę netto 3.248,61 zł, VAT 730,39 zł z tytułu zakupu od firmy G Sp. z o.o. urządzenia wielofunkcyjnego [...] z książką, udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z dnia 29 marca 2012 r. W ocenie organu odwoławczego, Spółka nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z kwestionowanej faktury, ponieważ zakup ten nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną. Spółka naruszyła tym samym przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadniał organ, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych towarów i usług zależne jest od związku zakupu z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Przy zakupie towarów i usług odliczenie podatku naliczonego jest możliwe jedynie wówczas, gdy istnieje bezpośredni lub pośredni związek między dokonanym wydatkiem a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Przyjmuje się, że związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży (chodzi o towary handlowe) lub gdy nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem sprzedaży opodatkowanej. Z kolei pośredni związek pomiędzy dokonanymi zakupami, a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi występuje wówczas, gdy wprawdzie zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania obrotów.

Natomiast zakup zakwestionowanego urządzenia nie spełnia podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Organ odwołał się do zapisów strony internetowej [...], z której wynika, że zakupione przez Spółkę urządzenie [...] - [...] jest wielofunkcyjnym robotem kuchennym służącym do przygotowywania posiłków, który waży, sieka, miksuje, miesza, rozdrabnia, miele, proszkuje, wyrabia ciasto, emulguje, gotuje tradycyjnie lub na parze. Jest to wszechstronne urządzenie, które przygotowuje potrawy, a jednocześnie gotuje na wodzie i parze. .

Jest to więc wielofunkcyjny robot kuchenny, który zawiera wiele elementów i przy którym należy zachować odpowiednie środki ostrożności oraz odpowiednio go zainstalować. Oznacza to, że korzystający z urządzenia, które - co istotne - ma stosunkowo niewielką pojemność, aby przygotować posiłek, napój musi dysponować półproduktami, których obróbka wymaga czasu i umiejętności korzystania z takiego urządzenia.

Według organu nie sposób sobie wyobrazić, że na placu budowy, bez dezorganizacji pracy, każdy z pracowników, korzystając z jednego urządzenia, przyrządza sobie ciepły posiłek czy napój według własnych preferencji. Tym samym organ nie dał wiary, iż z urządzenia tego korzystają pracownicy w czasie pracy, tym bardziej pracownicy fizyczni na budowie. Dlatego uznano, iż zakup tego typu urządzenia za kwotę brutto 3.979 zł do parzenia kawy i przyrządzania posiłków przez pracowników nie stanowi racjonalnie i gospodarczo uzasadnionego wydatku, który ma lub może mieć wpływ na wysokość uzyskiwanych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Organ podniósł też, że Spółka w 2012 r. zakupiła dwa czajniki elektryczne, ekspres elektryczny oraz ekspres ciśnieniowy. Dlatego też, zdaniem organu odwoławczego, wyjaśnienia Spółki w zakresie celowości zakupu urządzenia wielofunkcyjnego nie zasługują na uwzględnienie oraz przeczą zasadom logiki oraz doświadczenia życiowego, w konsekwencji kwestionując twierdzenia strony, że zatrudnieni w firmie pracownicy przyrządzali sobie ciepły posiłek czy napoje wg własnych preferencji, bez dezorganizacji pracy. Reasumując, konieczność zapewnienia pracownikom możliwości przyrządzania posiłków i napoi za pomocą wielofunkcyjnego urządzenia kuchennego nie wynika z żadnych przepisów powoływanych przez pełnomocnika Skarżącej, nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Udostępnienie urządzenia pracownikom ma na celu zaspokojenie co najwyżej ich potrzeb prywatnych, zauważył organ odwoławczy.

Przy rozpatrywaniu powyższej kwestii organ wziął pod uwagę przepisy § 3 ust. 1 Załącznika nr 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy a w zakresie zaopatrzenia w napoje pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz.U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279).

Przedstawione rozważania i argumentacja organu odwoławczego byłyby zasadne wtedy gdyby były poparte oceną materiału dowodowego w postaci zeznań wnioskowanych na świadków osób (pracowników i strony). Tymczasem organy przyjęły a priori, że w warunkach funkcjonowania firmy budowlanej, a zwłaszcza zatrudniania pracowników fizycznych , wielofunkcyjne urządzenie typu [...] oczywiście nie może być stosowane, co więcej dezorganizuje pracę.

Takie ustalenia są zupełnie dowolne i nie spełniają wymogów prowadzenia dowodów i wyciągania z nich prawidłowych wniosków o jakich stanowią powołane wyżej art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że z ustaleń organu wynika ponad wszelką wątpliwość, że na budowie spółka zatrudniała od 27 do 43 pracowników, w tym od 6 do 13 pracowników stałych oraz od 21 do 30 uczniów. Taka liczba zatrudnionych, nawet przy przyjęciu ich minimalnego poziomu, uzasadnia stosowanie wszelkich udogodnień ułatwiających efektywne wykorzystanie przerw w pracy (na cele socjalne) oraz zapewniających przestrzeganie przepisów bhp i wymogów sanitarnych.

Organy prawidłowo powołały przepisy rozporządzeń wykonawczych do Kodeksu pracy, ale nie wyprowadziły z nich właściwych wniosków w powiązaniu z okolicznościami faktycznymi sprawy.

Przede wszystkim trzeba zauważyć, że posiadanie przez firmę innych urządzeń: imbryk (czajnik) elektryczny, ekspres elektryczny, ekspres ciśnieniowy automatyczny, nie wyłącza możliwości posiadania i korzystania z urządzenia wielofunkcyjnego . Zresztą imbryk i [...] nabyto w ocenianym okresie I kwartału 2012r. (dokładnie 19 i 29 marca 2012 r.), kiedy na wyposażeniu firmy nie było ekspresu elektrycznego ani ekspresu ciśnieniowego automatycznego (nota bene za 2290 zł czyli relatywnie drogiego w stosunku do zakwestionowanego urządzenia wielofunkcyjnego) oraz [...] [...] ,nabytych dopiero w sierpniu 2012 r.(por. karta 40-46 akt podatkowych).

W tych warunkach wobec odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków i strony zaskarżona decyzja w tej części wymyka się spod kontroli sądowej. Sąd oceniając legalność decyzji nie jest w stanie odrzucić argumentacji Spółki, tylko dlatego, że organ uznał zbędność robota kuchennego dla firmy budowlanej, opierając się też na argumencie, że z przepisów cyt. rozporządzeń z 28 maja 1996 r. i 26 września 1997 r. nie wynika obowiązek zapewnienia pracownikom korzystania z takiego urządzenia.

Taka argumentacja nie jest do przyjęcia, już nawet z uwagi na datę wydania cyt. rozporządzeń i zupełnie inne realia funkcjonowania przedsiębiorców obecnie, po 20 latach od wejścia w życie tych przepisów.

Nie przesadzając sprawy w tej części, organ winien ustalić, gdzie i w jakich warunkach urządzenie [...] było wykorzystywane, tak jak pozostałe sprzęty elektryczne (firma zatrudniała przecież pracowników biurowych i fizycznych produkcyjnych), jak wyglądała organizacja pracy na budowie, a przez to czy w ogóle było możliwe korzystanie z urządzeń w czasie przerw socjalnych. Dopiero odpowiedzi na te pytania pozwolą ustalić, czy nabyty sprzęt był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Reasumując, ponieważ zakwestionowane obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z 29 marca 2012 r. wpływa na rozliczenie spornego okresu I kwartału 2012 r., to Sąd zmuszony był uchylić zaskarżoną decyzję, mimo, że w pozostałej części rozliczenie zakwestionowanych zakupów dokonane przez organ było prawidłowe (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a.).

Wskazania do dalszego postępowania wynikają wprost z końcowych zważań uzasadnienia (art. 141 § 4 P.p.s.a.).

O kosztach orzeczono na podstawie art. 205 § 2 i art. 200 w zw. z art. 225 P.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej 100 zł wpisu i 900 zł wynagrodzenia pełnomocnika oraz zwracając nadpłacony wpis.