Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 475/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 188 w zw. z art. 121 par 1, art. 120, art. 122 art. 187 par 1, art. 191, art. 116 par 1 pkt 1 lit. a;
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2018 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz umorzenia postępowania w zakresie solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z o.o. za zaległości z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w S. po rozpatrzeniu odwołania M. B. (dalej: "Strona"/"Skarżący") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] wydanej w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony jako byłego członka zarządu "[...]" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ś. (dalej: "Spółka") wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w kwocie [...]zł i odsetki za zwlokę w wysokości

[...] zł (naliczone za okres: od [...] r. do [...] r.) oraz umarzającej wszczęte w dniu [...] r. postępowanie podatkowe w zakresie solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz Spółką za zaległości podatkowe Spółki z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sprawy.

Spółka powstała na podstawie umowy spółki sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu [...] r. (Rep. A nr [...]). Postanowieniem Sądu Rejonowego w K. IX Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, Spółka została wpisana w dniu [...] r. do Krajowego Rejestru Sądowego pod nr [...]. Przedmiot działalności Spółki stanowił transport lądowy pasażerski, transport drogowy towarów, działalność związana z przeprowadzkami, działalność agencji reklamowych, wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek oraz pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej.

W dniu [...] r. Spółka złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok podatkowy od [...] r. do [...] r., w którym wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. W dniu [...] r. Spółka złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok podatkowy od [...] r. do [...] r., w której wykazała kwotę do zapłaty [...] zł.

Podatek do zapłaty wykazany przez Spółkę w korekcie zeznania [...] za 2012 r. został częściowo (tj. w kwocie [...]zł) wyegzekwowany w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na zaległość wynikającą z pierwotnego zeznania [...] za 2012 r. Następnie kwotę [...]zł zarachowano na należność główną z nadpłaty z zeznania [...] za 2013 r., a na pozostałą różnicę w wysokości [...] zł wystawiono tytuł wykonawczy o nr SM [...] z dnia [...] r., na podstawie którego wyegzekwowano kwotę [...]zł.

Na podstawie protokołu o stanie majątkowym Spółki, sporządzonego w dniu

[...] r. ustalono, że nie posiada ona żadnego majątku. W dniu

[...] r. sporządzono raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych, ponieważ ustalono, że przy ulicy [...] w Ś. mieści się siedziba "[...]" Spółka Jawna, natomiast Spółka nie prowadzi działalności pod tym adresem.

W celu ustalenia innego majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, wystąpiono do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. Inspektorat w Ś., Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz do Urzędu Miasta Ś.. W odpowiedzi na skierowane zapytania uzyskano informacje, że Spółka nie posiada rachunków zgłoszonych do ZUS, nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów oraz nie figuruje w ewidencji podatkowej, jako podatnik podatku od nieruchomości. Działania te nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela.

Organ I instancji podjął decyzję o dochodzeniu swoich roszczeń od Spółki w drodze egzekucji uniwersalnej i pismem z dnia [...] r.,

nr [...] wniósł o ogłoszenie upadłości Spółki. Sąd Rejonowy w K. VII Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] oddalił wniosek, w związku z brakiem majątku wystarczającego do zaspokojenia chociażby kosztów postępowania. Ponadto stwierdził, iż zgromadzony

w postępowaniu materiał daje podstawę do rozwiązania podmiotu wpisanego do KRS bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, niemniej jednak postępowanie to zostało umorzone postanowieniem Sądu Rejonowego w K. IX Wydziału Gospodarczego KRS z dnia [...] r., sygn. akt [...].

W związku z tym, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, prowadzone między innymi na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] r.

Organ I instancji w toku podejmowanych czynności ustalił, iż w skład pierwszego zarządu zostali powołani A. M. P. jako prezes, który funkcję tę pełnił do [...] r. (odwołany uchwałą nr [...] z dnia [...] r.) oraz G. W. jako członek. Jednakże postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w K. IX Wydział Gospodarczy KRS odmówił wpisu do rejestru przedsiębiorców danych członka zarządu [...] w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego w K. VII Wydziału Gospodarczego z dnia [...] r., sygn. akt [...], pozbawiającym prawa prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszeniu na okres 6 lat. Przedmiotowe postanowienie uprawomocniło się w dniu [...] r. Ponadto odmówił wpisu do rejestru danych G. W. jako wspólnika Spółki, gdyż wartość posiadanych przez Niego udziałów w Spółce (samodzielnie łub łącznie z innymi wspólnikami) nie wynosiła co najmniej 10% kapitału zakładowego.

W związku z powyższym organ I instancji decyzją z dnia [...] r. nr [...] umorzył wobec G. W. postępowanie podatkowe w zakresie solidarnej odpowiedzialności podatkowej, jako członka zarządu Spółki, wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz Spółką, za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za listopad 2012 r., październik 2014 r., marzec, kwiecień, lipiec, wrzesień 2015 r., odsetek za zwłokę oraz kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych w związku z koniecznością dochodzenia wskazanych zaległości podatkowych, uznając je za bezprzedmiotowe.

Uchwałą nr [...] nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia [...] r. do pełnienia funkcji prezesa zarządu został powołany Z. W.. W okresie od [...] r. do [...] r. funkcję członka zarządu pełnił natomiast Skarżący (powołany uchwałą nr [...] z dnia [...] r.; odwołany uchwałą nr [...] z dnia [...] r.).

Uwzględniając powyższe, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe

w zakresie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Strony, jako członka zarządu Spółki wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz Spółką za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., odsetek za zwłokę oraz kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych w związku z koniecznością dochodzenia wskazanych zaległości podatkowych.

Na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych w Urzędzie Skarbowym w B. ustalono, iż na dzień wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności wobec Strony (tj. [...] r.), Spółka posiadała zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. w łącznej kwocie [...]zł (w tym należność główna: [...] zł i odsetki za zwłokę: [...] zł).

Organ I instancji decyzją z dnia [...] r., nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony, jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. i odsetki za zwłokę (naliczone na dzień wydania ww. decyzji) w łącznej kwocie [...]zł (w tym należność główna: [...] zł i odsetki za zwłokę: [...] zł).

Zdaniem organu I instancji o wydaniu ww. decyzji przesądził fakt, iż Strona była członkiem zarządu Spółki w okresie od [...] r. do [...] r., tj. w okresie kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. (tj. [...] r.), a ponadto okoliczność, że Strona w prowadzonym postępowaniu nie wykazała przesłanek uwalniających ją od odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki.

W odwołaniu od tej decyzji Strona zarzuciła naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej zwanej "Ordynacją podatkową" lub "O.p"), poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że z materiału dowodowego wynika, iż sytuacja finansowa Spółki w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez Stronę uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, art. 188 w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 tej ustawy, poprzez niepodjęcie przez organ I instancji wszelkich niezbędnych działań w celu zebrania wyczerpującego materiału dowodowego oraz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie sytuacji finansowej Spółki oraz art. 116 w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że Strona odpowiada solidarnie za zobowiązania Spółki pomimo, iż w czasie kiedy pełniła funkcję prezesa zarządu nie wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co w konsekwencji powinno prowadzić do uwolnienia Strony od solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. Ponadto Strona wniosła o uzupełnienie postępowania dowodowego poprzez zwrócenie się do [...] Oddział w Ś. ([...], [...]) o przekazanie wyciągów z rachunków bankowych prowadzonych dla Spółki za okres 2012-2014, względnie o przekazanie informacji, w jakiej wysokości środki pieniężne znajdowały się na rachunkach bankowych należących do Spółki na dzień

[...] r., zwrócenie się do [...], ul. [...], [...] z wnioskiem o przekazanie do akt sprawy sprawozdań finansowych Spółki za okres: 2012 r.-2014 r., zwrócenie się do Sądu Rejonowego w K. Wydział IX Gospodarczy KRS z wnioskiem o przekazanie do akt sprawy sprawozdań finansowych Spółki za okres: 2012 r.- 2014 r., przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu finansów przedsiębiorstw na okoliczność istnienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu Spółki.

W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała, iż u podstaw zajętego przez organ I instancji stanowiska leży całkowicie dowolny wniosek, że stan niewypłacalności Spółki istniał przed dniem odwołania Strony z funkcji członka zarządu, tj. przed dniem [...] r., a w istocie stan ten miał miejsce już w 2012 r., zaś w następnych latach się pogłębiał. Tymczasem zdaniem Strony w momencie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu Spółki nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości. Ponadto zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. powstała na skutek złożenia w dniu [...] r. korekty zeznania [...] za 2012 r., a więc po zaprzestaniu pełnienia funkcji członka zarządu przez Stronę.

Strona podniosła, że organ I instancji wskazując w decyzji, iż kolejnym argumentem przemawiającym za niewypłacalnością Spółki jest zaprzestanie spłacania zobowiązań wobec ZUS oraz Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego (UFG), nie wskazał z czego wynikały te zaległości i w jakiej były wysokości. Ponadto wskazała, że z informacji posiadanych przez nią wynika, iż w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, Spółka nie miała żadnych zaległości wobec ZUS oraz UFG, dlatego argument organu I instancji budzi poważne wątpliwości.

Zdaniem Strony bez znaczenia pozostają przywołane w uzasadnieniu decyzji argumenty, że w kolejnych latach wysokość niespłacanych zobowiązań systematycznie rosła i że doszedł kolejny wierzyciel - Urząd Miasta Ś.. Żadnego znaczenia nie ma również występowanie zaległości w kwocie [...]tys. zł na dzień [...] r., ponieważ dla ustalenia podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości istotna jest jedynie data [...] r.

W ocenie Strony w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu Spółka znajdowała się dobrej kondycji finansowej: w 2012 r. posiadała aktywa obrotowe w wysokości [...] zł i rok 2012 r. zamknęła zyskiem w kwocie [...]zł, natomiast za 2013 r. osiągnęła zysk w wysokości [...] zł. Miesięczny przychód Spółki z tytułu realizowania umowy ze spółką "[...] Spółka Jawna z siedzibą w S. wynosił około [...] zł. Zatem uwzględniając powyższe oraz wysokość zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych (wynikającej z korekty [...] za 2012 r. z dnia [...] r.) uznać należy,

że Spółka posiadała środki pozwalające na pokrycie ww. zobowiązań podatkowych.

Końcowo Strona stwierdziła, iż sytuacja finansowa Spółki pogorszyła się dopiero po jej odwołaniu z funkcji członka zarządu, w szczególności po wypowiedzeniu umowy przez głównego kontrahenta Spółki (tj. 9 miesięcy po odwołaniu Strony).

Organ odwoławczy, wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności Strony jako członka zarządu spółki kapitałowej. Wskazał, że pierwsza z przesłanek pozytywnych, czyli fakt pełnienia obowiązków członka zarządu spółki w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe, nie jest sporna. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że Strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki od dnia [...] r. do dnia [...] r.

Natomiast w związku z tym, iż Spółka nie uregulowała w pełni zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. - którego termin płatności przypadał na dzień [...] r., to stało się ono zaległością podatkową.

Na powyższe nie miało wpływu złożenie przez Spółkę w dniu [...] r. korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. (CIT-8), tj. w czasie kiedy Strona nie pełniła już funkcji członka zarządu Spółki,. W przypadku bowiem zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminie wyznaczonym przez przepisy prawa, tj. do końca trzeciego miesiąca roku następnego.

Kolejną przesłanką pozytywną do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki jest bezskuteczność egzekucji. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie bezsporne jest, że wobec Spółki była prowadzona egzekucja, która nie doprowadziła do zaspokojenia długu publicznoprawnego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r., co pozwala na stwierdzenie, że ta bezskuteczność faktycznie wystąpiła. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał na przebieg postępowania egzekucyjnego i wyniki podjętych czynności. Podkreślił, iż postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] organ I instancji umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki.

Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że Strona mogła uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki poprzez wykazanie, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, bądź też poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa. W sprawie, pomimo istniejących zaległości zarząd Spółki nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie zostało również wszczęte postępowanie układowe dotyczące Spółki.

Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi również druga z wymienionych przesłanek egzoneracyjnych, tj. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Strona bowiem nie wykazała takiego mienia. O braku majątku Spółki świadczy także fakt, iż postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] - wydanym na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia [...] r. Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym do [...] r.) - Sąd Rejonowy w K. VII Wydział Gospodarczy oddalił wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o ogłoszenie upadłości Spółki, ponieważ majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie nawet kosztów postępowania.

Odnosząc się do zarzutu Strony naruszenia przepisów postępowania, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów organ odwoławczy wskazał,

że z odpowiedzi udzielonej przez Sąd Rejonowy w K. IX Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] r., nr [...] wynika, iż Spółka nie składała sprawozdań finansowych za lata 2012 - 2016, a zatem dokonanie ich analizy nie było możliwe. Ponadto organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. włączył do akt niniejszej sprawy, jako dowód potwierdzoną za zgodność z oryginałem kserokopię pisma organu I instancji z dnia [...] r., skierowanego do Sądu Rejonowego w K. o przesłanie sprawozdań finansowych składanych przez Spółkę za lata 2012 – 2016 oraz potwierdzoną za zgodność z oryginałem kserokopię pisma Sądu Rejonowego w K. IX Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] r. zawierającego informację, że Spółka nie składała sprawozdań finansowych za lata 2012-2016.

Z kolei odnosząc się do wniosku Strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu finansów przedsiębiorstw na okoliczność istnienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Stronę funkcji prezesa zarządu Spółki organ odwoławczy wskazał, iż podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Gdańsku z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Gd [...]. Zwrócił także uwagę, że organy podatkowe są uprawnione do samodzielnego dokonywania ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, bez konieczności sięgania do opinii biegłych z zakresu rachunkowości, o ile zgromadzony materiał dowodowy pozwala na ustalenie momentu i faktu niewypłacalności podatnika. W tym zakresie powołał także wyroki NSA: z dnia [...] r., sygn. akt II FSK [...] i z dnia [...] r., sygn. akt I FSK [...].

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, dokonując w tym zakresie ustaleń faktycznych, o których mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej. Zbadane zostały również okoliczności w zakresie wystąpienia w sprawie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za zaległości spółki. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyjaśniono podstawę prawną decyzji przytaczając przepisy prawa, a Strona nie przedstawiła żadnych nowych dowodów mogących mieć wpływ na zmianę stanowiska organu podatkowego w przedmiotowej sprawie. Organ I instancji zapewnił również czynny udział Strony w postępowaniu oraz umożliwił wypowiedzenie się, co do materiału dowodowego zebranego w sprawie. Dodatkowo udzielał niezbędnych informacji i wyjaśnień, co świadczy o prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W świetle powyższego zarzut naruszenia art. 116 w związku z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej uznał za nieuzasadniony.

Ponadto organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r.,

nr [...] [...] odmówił uwzględnienia żądania Strony w przedmiocie przeprowadzenia dowodu z: wyciągów z rachunków bankowych prowadzonych przez [...] w Ś. dla Spółki za okres 2012 - 2014, sprawozdań finansowych Spółki za okres: 2012 r. - 2014 r. oraz z opinii biegłego z zakresu finansów przedsiębiorstw.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości prawem przepisanej.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. art. 188 w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 tej ustawy, poprzez bezpodstawne oddalenie zawartych w odwołaniu wniosków dowodowych Skarżącego, które zmierzały do wykazania, że nie ponosi on winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co skutkowało zaniechaniem podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu zebrania wyczerpującego materiału dowodowego oraz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie istnienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w okresie sprawowania funkcji członka zarządu przez Skarżącego;

2. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i całkowicie dowolne uznanie, iż z materiału dowodowego wynika, że sytuacja finansowa Spółki, w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez Stronę uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości tej Spółki, z uwagi na wystąpienie wymagalnych zobowiązań podatkowych, które nie zostały zapłacone, podczas gdy zobowiązania te, choć powstały w dacie wymagalności podatku, zostały wykazane w korekcie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za rok [...] złożonej w dniu [...] r., po zaprzestaniu sprawowania funkcji członka zarządu przez Skarżącego;

3. art. 116 § 1 pkt 1) lit a) Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że Skarżący odpowiada solidarnie za zobowiązania Spółki, pomimo tego, że sytuacja finansowa Spółki, w okresie sprawowania funkcji członka zarządu przez Skarżącego, a w szczególności posiadane przez Spółkę środki finansowe, pozwalały na zapłatę zobowiązań podatkowych, wykazanych w korekcie zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2012 w dniu [...] r.

W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), dalej zwanej "p.p.s.a.", wynika, iż sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga okazała się bezzasadna, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza prawa w stopniu, który uzasadniałby jego uchylenie w myśl p.p.s.a.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy uzasadnionym było zastosowanie wobec Skarżącego instytucji solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Odpowiedź na powyższe pytanie uwarunkowana była jednak przede wszystkim od ustalenia, czy w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki zaistniały zaległości podatkowe w wysokości wskazanej przez organy z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w tym czasie oraz czy egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, a następnie czy wystąpiły przesłanki egzoneracyjne, które uwalniałyby Skarżącego od odpowiedzialności za powyższe zaległości.

Ogólna reguła odpowiedzialności osób trzecich została sformułowana przez ustawodawcę w art. 107 o.p. (w brzmieniu obowiązującym do [...] r. z uwagi na fakt, że zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób prawnych powstała przed dniem [...] r. - art. 22 ustawy

z [...] r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2015 r. , poz. 1649).

W art. 107 §1 i § 2 pkt 1-4 o.p. ustawodawca wskazał zakres i kategorie należności, za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia (m.in. członek zarządu). Z treści tych przepisów wynika, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jak również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i za koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik (w pewnym zakresie także płatnik i inkasent). Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 - 117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, iż orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w o.p. ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika i inkasenta).

Zgodnie z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo,

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowań zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do treści § 2 powołanego wyżej artykułu, odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Powołane przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 o.p.).

Stosownie do powołanego wcześniej art. 107 o.p., zakres odpowiedzialności członków zarządu spółek, dotyczy zaległości podatkowych osoby prawnej (2 pkt. 1) oraz należności wskazanych w art. 107 § 2 pkt 2 o.p., a więc m.in. odsetek za zwłokę.

Z treści ww. przepisów wynikają następujące 4 przesłanki sine qua non orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki. Po pierwsze zaległość podatkowa dotyczy zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu. Po drugie egzekucja należności wobec spółki okazała się bezskuteczna w całości lub w części. Po trzecie członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie złożono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, bądź niezłożenie wniosku o upadłość czy nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego jakiejkolwiek winy. Po czwarte członek zarządu nie wskazał mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Przytoczony wyżej przepis wskazuje także, jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji wobec spółki oraz okoliczności pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego (tzw. przesłanki pozytywne), natomiast członka zarządu (byłego członka zarządu) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność tj., że we właściwym czasie złożono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, bądź niezłożenie wniosku o upadłość czy nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego jakiejkolwiek winy, bądź wskazanie mienia spółki, z którego możliwa będzie egzekucja (tzw. przesłanki negatywne).

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy spełnione zostały wszystkie określone w art. 116 § 1 i 2 o.p. przesłanki warunkujące odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki (przesłanki pozytywne).

Zaskarżoną decyzją orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu za zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. i odsetki za zwłokę.

Wyjaśnić należy, iż w przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, a do takich zalicza się podatek dochodowy od osób prawnych, Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminie wyznaczonym przez przepisy prawa, tj. do końca trzeciego miesiąca roku następnego (stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wskazać należy, że w dniu [...] r. Spółka złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok podatkowy od [...] r. do [...] r., w której to Spółka wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu korekty zeznania Spółka wskazała, że powodem korekty jest kontrola Naczelnika Urzędu Skarbowego z badania ksiąg i rozliczania się z podatku VAT. Dokonane ustalenia istotnie wpłynęły na zmianę wyniku finansowego i wywołały konieczność skorygowania rachunku zysku i strat, bilansu i złożonego zeznania [...] za rok podatkowy 2012.

Pierwotnie w zeznaniu [...] z dnia [...] r. złożonym za

2012 r., Spółka wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Jednakże złożenie korekty deklaracji w późniejszym terminie nie wpływa na datę powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, termin płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego przypadał na dzień

[...] r. W związku z jego nie uregulowaniem stało się ono zaległością podatkową, którą zgodnie z art. 51 § 1 o.p. jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Fakt, iż pierwotna deklaracja z dnia [...] r. została złożona w czasie, gdy Skarżący wchodził w skład zarządu Spółki, natomiast korekta zeznania złożona została przez Spółkę po odwołaniu Skarżącego z tej funkcji, tj. w dniu [...] r. nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. O spełnieniu pierwszej przesłanki warunkującej odpowiedzialność Skarżącego, decyduje termin płatności zobowiązania podatkowego, który upływał w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu, w niniejszej sprawie jest to dzień [...] r.

Sąd ponownie podkreśla, że termin płatności zobowiązania podatkowego upływał w dniu [...] r. korekta zaś jego wysokości wynikała z ustalonych w ramach kontroli podatkowej nieprawidłowości w jego zadeklarowaniu przez Spółkę w czasie gdy to Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Prawidłowo zatem przyjęły organy, iż zaległość podatkowa za którą odpowiada Skarżący powstała z upływem dnia [...] r. lecz w wysokości wynikającej z korekty sporządzonej po odwołaniu Skarżącego z funkcji członka zarządu. Złożenie korekty deklaracji nie zmienia bowiem sposobu i momentu powstania zobowiązania podatkowego, a przez to także momentu powstania zaległości podatkowej.

W ocenie Sądu, w sprawie zaistniała również druga pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki w rozumieniu

art. 116 § 1 o.p.

Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 o.p., oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny, egzekucji skierowanej do majątku podmiotu nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Bezskuteczność egzekucji utożsamiana jest z niebudzącą wątpliwości nieściągalnością długu od samej spółki tj. stanem, w którym z okoliczności sprawy wynika, że spółka nie ma majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swojej należności. Celem egzekucji jest bowiem doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. O skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty oczekiwany rezultat, a więc zostanie wyegzekwowana kwota długu. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się bowiem do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia [...]., sygn. akt III SA/Wa [...]).

Dla uznania egzekucji za skuteczną istotne jest, aby w następstwie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego osiągnięty został jego cel, jakim jest wyegzekwowanie zaległości podatkowych. Egzekucja jest zatem bezskuteczna, kiedy pomimo wykorzystania wszystkich możliwości spieniężenia majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela. Bezskuteczność egzekucji może być przy tym wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. uchwała NSA z [...] r., sygn. akt II FPS [...]). Bezskuteczność egzekucji stwierdza się więc na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Co więcej art. 116 o.p., jako przesłankę odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki wskazuje nie tylko całkowitą, ale także częściową bezskuteczność egzekucji, czyli taką w której dochodzi do częściowego, ale nie całkowitego zaspokojenia wierzyciela.

Analiza materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie potwierdza, że zasadnie uznano prowadzoną przeciwko Spółce egzekucję za bezskuteczną w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. Nie może bowiem budzić wątpliwości,

że w jej następstwie nie doszło do odzyskania należności Skarbu Państwa. Łącznie z tytułu prowadzonych wobec Spółki postępowań egzekucyjnych tytułem zaspokojenia zobowiązania podatkowego Spółki uzyskano jedynie łącznie [...] zł. W wyniku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na zaległość wynikającą z pierwotnego zeznania [...] za 2012 r. wyegzekwowano kwotę [...]zł. Następnie kwotę [...]zł zarachowano na należność główną z nadpłaty z zeznania [...] za 2013 r., a na pozostała różnicę w wysokości [...] zł wystawiono tytuł wykonawczy o numerze [...], na podstawie którego poborca skarbowy wyegzekwował kwotę [...]zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy opisał podejmowane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne, w tym wspomniane powyżej postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego

nr [...] z dnia [...] r. W toku czynności egzekucyjnych, w dniu [...] r. organ egzekucyjny skierował dwa zajęcia do rachunków bankowych prowadzonych w banku: [...] w W. i [...] oraz cztery zajęcia wierzytelności: w dniu [...] r. do "[...]" Spółka Jawna z siedzibą w S., w dniu [...] r. do "[...]" Spółka z o.o. z siedzibą w K. i do "[...]" Spółka Jawna z siedzibą w S. oraz w dniu [...] r. do Gminy R.. Czynności te jednak nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela, zajęcia były nieskuteczne z uwagi na brak środków na rachunku bankowym oraz brak wierzytelności należnych Spółce.

Wskazać należy, że w dniu [...] r. poborca skarbowy spisał protokół o stanie majątkowym Spółki, a w dniu [...] r. sporządził raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych. W toku czynności ustalił, że przy ulicy [...] w Ś., Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, mieści się pod nim natomiast siedziba spółki "[...]". Ponadto w celu ustalenia innego majątku Spółki, organ egzekucyjny wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Odział w K. - Inspektorat w Ś., Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz do Urzędu Miasta Ś.. Działania te również nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela. Organ uzyskał jedynie informację, iż Spółka nie posiada rachunków zgłoszonych do ZUS, nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów oraz nie figuruje w ewidencji podatkowej, jako podatnik podatku od nieruchomości. Organ egzekucyjny w dniu [...] r. dokonał sprawdzenia bazy danych, tj. Serwis Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości dla Ministerstwa Finansów oraz Cerber, jednakże nie znaleziono nieruchomości oraz otwartych rachunków bankowych, których właścicielem byłaby Spółka.

Nadto, organ I instancji pismem z dnia [...] r., wniósł o ogłoszenie upadłości Spółki. Sąd Rejonowy w K. VII Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, ponieważ majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie nawet kosztów postępowania. Dodatkowo podkreślenia wymaga,

iż w piśmie z dnia [...] r. skierowanym do sądu upadłościowego Spółka poinformowała, że majątek nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego oraz że nie posiada żadnych składników majątkowych, z których mogłoby nastąpić zaspokojenie wierzytelności.

Sąd upadłościowy wydał również postanowienie w przedmiocie rozwiązania podmiotu wpisanego do KRS bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Jednakże postępowanie w tym zakresie zostało umorzone postanowieniem Sądu Rejonowego w K. IX Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] r., sygn. akt [...]/415. Ustalono bowiem, iż zachodzą przesłanki ustawowe uzasadniające, takie rozstrzygnięcie (ustalono, że Spółka jest wpisana do ewidencji podatkowej, jako podatnik podatku od nieruchomości od budynku gospodarczego).

Opierając się na przywołanych powyżej ustaleniach organ I instancji wydał w dniu [...] r. postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...] (dot. podatku od towarów i usług), [...] (dot. podatku dochodowego od osób prawnych) oraz SM [...] (dot. niezapłaconego podatku od towarów i usług z okresów miesięcznych).

Zdaniem Sądu, w sprawie również druga spośród pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki została niewątpliwe spełniona. Mając powyższe okoliczności na uwadze uznać należy, że organy podatkowe udowodniły, że postępowanie egzekucyjne zostało skierowane do wszystkich możliwych i znanych składników majątkowych Spółki. Organ egzekucyjny nie ograniczał się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych,

że w sprawie wystąpiły obie pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności Skarżącego - byłego członka zarządu Spółki za ww. zaległość podatkową, tj. pełnienie przez osobę trzecią funkcji w zarządzie spółki w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego - art. 116 § 2 o.p. oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki w rozumieniu art. 116 § 1 o.p.

W ocenie Sądu, Skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności przez wykazanie, że zaistniała jedna z okoliczności, o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 o.p.

Jak już wyżej wskazano pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

Tymczasem, jak wynika z dowodów zgromadzonych w sprawie zarząd Spółki, w tym Skarżący nie złożyli wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, jak również i wniosku o wszczęcie postępowania układowego. Natomiast z akt sprawy i przeprowadzonych na podstawie dokumentów źródłowych analiz sytuacji Spółki wynikało, że była ona niewypłacalna w rozumieniu przepisów ustawy z dnia [...] r. Prawo upadłościowe i naprawcze.

Oceniając sytuację Spółki w kontekście zasadności zgłoszenia przez nią wniosku o upadłość organ trafnie odniósł się do przepisów ustawy z dnia [...] r. Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym do [...] r.).

W świetle bowiem art. 21 ust. 1 ww. ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zaś ust. 2 wskazuje, że dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przy czym, przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań. Nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest też rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (wyrok WSA w Lublinie z dnia [...] r.,

sygn. akt I SA/Lu [...]).

W sprawie nie budzi wątpliwości, że w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu, Spółka była niewypłacalna. Słusznie wskazał organ odwoławczy, że dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

Wskazać należy, iż w okresie, w którym Skarżący pełnił funkcję członka zarządu, Spółka nie tylko nie zapłaciła zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień oraz listopad 2012 r. (kwota [...] zł objęta tytułami wykonawczymi nr [...] i [...] przestała, także w 2013 r. spłacać zobowiązania wobec ZUS (kwota [...] zł objęta tytułami wykonawczymi nr [...], [...], [...], [...] [...],[...], a także UFG (kwota [...] zł objęta tytułem wykonawczym nr [...] [...]) - zestawienie "Stan zaległości zobowiązanego na dzień [...] r." (k. 43 –akt podatkowych organu I instancji).

Stwierdzić należy, że stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości Skarżący był obowiązany zgłosić w październiku 2012 r., bowiem zobowiązaniem o najwcześniejszym terminie płatności, które nie zostało uregulowane jest zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r., które z dniem

[...] r. przekształciło się w zaległość podatkową. Zatem od tej daty Skarżący miał dwa tygodnie na zgłoszenie wniosku o upadłość. Jak wynika z materiału dowodowego w kolejnych okresach rozliczeniowych powstawały następne zaległości podatkowe oraz składkowe wobec ZUS. Spółka przestała więc terminowo regulować swoje zobowiązania fiskalne we wrześniu 2012 r. Ustalenia poczynione przez organ odwoławczy, w zakresie niewypłacalności Spółki i istnienia podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, Sąd uznaje za prawidłowe.

Przedmiotowy wniosek nie został jednak przez Skarżącego nigdy złożony.

Oceniając natomiast kwestię braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości trafnie wskazał organ, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swoich zobowiązań, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki powinien wykazać, że pomimo należytej staranności obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego.

Interpretując zakres pojęcia pełnienia obowiązków w rozumieniu art. 116 § 2 o.p. należy mieć na uwadze, formalne sprawowanie funkcji członka zarządu, ponieważ dla odpowiedzialności podatkowej nie ma znaczenia, jak przebiegało rzeczywiste wykonywanie związanych z tą funkcją czynności. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność za sam fakt pełnienia, nie zaś wykonywania funkcji członka zarządu, Oznacza, to że będąc członkiem odpowiada nawet wówczas, gdy nie uczestniczył w podejmowaniu decyzji, w tym w prowadzeniu spraw finansowych, jeśli mógł i powinien uczestniczyć w tym zakresie. Skoro bowiem zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, to wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Zatem nieznajomość kondycji finansowej spółki stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków i nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy w rozumieniu art. 116 o.p. (por. wyrok SN z dnia [...] r. sygn. akt II UK [...], LEX nr 553693).

Sąd podziela zatem stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym podnoszona przez Skarżącego argumentacja (dot. braku informacji na temat nieprawidłowości związanych z rozliczeniem podatkowym Spółki, a także nieznajomości dokumentacji z postępowania podatkowego prowadzonego wobec Spółki), nie zasługuje na uwzględnienie. Bierna postawa Skarżącego w analizowanym w sprawie okresie wyklucza brak winy w niezgłoszeniu odpowiedniego wniosku w świetle przepisów art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p.

Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (por. wyrok NSA z dnia [...] r.,

II FSK [...]). O "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 o.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (np. obłożna choroba).

Zasadnie uznały więc organy podatkowe, że faktem jest, iż Skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość w żadnym momencie sprawowania funkcji, a zatem też i nie we właściwym czasie - czym uniemożliwił skorzystanie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p.

Oczywiście, nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych. Jeżeli jednak członek zarządu nie interesował się sprawami finansowymi Spółki, to musiał to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez Spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Podkreślić bowiem należy, że z biernej postawy członka zarządu, nie można wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Przyjmując bowiem taką wykładnię tego przepisu, osoby powołane do kierowania spółką, uniknęłyby odpowiedzialności za zobowiązania spółki tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w zarządzaniu spółką, czyli de facto, unikały sprawowania funkcji, do której zostały powołane. Natomiast bierna postawa członka zarządu nie tylko nie pozwala na uwolnienie się przez zarządcę od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, ale wręcz przeciwnie, uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek, uwalniających od odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 o.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Kr [...]).

W sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności zarządu członka zarządu, inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie majątku spółki, z którego możliwa będzie egzekucja np. pominiętego podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub później nabytego, która umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Mienie spółki wykazywane przez członka zarządu zwalnia go od odpowiedzialności bowiem tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne, rzeczywiście istniejące, nadające się do efektywnej egzekucji. Mienie to musi charakteryzować się odpowiednimi właściwościami, aby egzekucja z niego była realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyroki NSA z [...] r., I FSK [...], z [...] r., sygn. akt I FSK [...]). Tylko realnie istniejące mienie, dokładnie zidentyfikowane i istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 o.p.

W niniejszej sprawie Skarżący nie wykazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Co więcej, o braku takiego majątku świadczy postanowienie sądu upadłościowego w przedmiocie oddalenia złożonego przez organ I instancji wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, właśnie w związku z brakiem majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego.

W tych okolicznościach Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały, że w sprawie nie wykazano jakiejkolwiek okoliczności wyłączającej odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania Spółki.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących nieuwzględnienia wniosków dowodowych Skarżącego oraz niepodjęcia wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wskazać należy, że zgodnie z art. 122

i art. 187 § 1 o.p. do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. To on określa, jakie fakty winny być ustalone, za pomocą jakich dowodów, on też przeprowadza te dowody. Organ ma zebrać wyczerpujący materiał dowodowy i rozpatrzyć go w całości, nie pomijając żadnego z zebranych dowodów, w tym również tych, które zostały zaoferowane przez stronę w ramach przysługującego jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu (art.123 § 1 o.p.). [...] dowodów w postępowaniu podatkowym jest katalogiem otwartym. Dowodem może być wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (por. wyrok NSA z dnia [...] r., I FSK [...]).

W ocenie Sądu, organ podatkowy, nie przekraczając granic wyznaczonych zasadą prawdy materialnej, zasadnie odstąpił w przedmiotowej sprawie od przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, w tym wyciągów z rachunków bankowych prowadzonych przez [...] w Ś. dla Spółki za okres 2012-2014, sprawozdań finansowych Spółki za okres: 2012 r. – 2014 r. oraz opinii biegłego z zakresu finansów przedsiębiorstwa. Sąd nie dopatrzył się w tym zakresie błędu organu odwoławczego albowiem zasadnie uznał, że zgromadzony materiał dowodowy, jest wystarczający do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy i wydania rozstrzygnięcia. Wnioski dowodowe kierowane do organu przez Skarżącego dotyczyły przede wszystkim kwestii dotyczących sytuacji finansowej Spółki oraz jej majątku, który był znany organom podatkowym. W aktach sprawy znajduje się obszerny materiał dowodowy, który w wystarczającym stopniu umożliwiał ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości ww. okoliczności.

Nadto, organ odwoławczy wbrew zarzutom skargi, szeroko odniósł się do podnoszonych zarzutów, przedstawiając argumenty na ich niezasadność i brak wpływu na wynik sprawy. Zauważyć przy tym, należy że uzasadnienie decyzji nie jest rozprawą polemiczną. Jeżeli zatem zawiera ono – stosownie do treści z art. 210 § 4 O.p. - wyczerpujące wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia to nieodniesienie się do niektórych tez i orzeczeń przedstawionych przez Stronę nie stanowi o wadliwości decyzji uzasadniającej jej uchylenie przez Sąd. .

W tym stanie sprawy, Sąd nie znalazł zatem podstaw do stwierdzenia,

że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym wskazanych w skardze tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p. i - na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł o oddaleniu skargi.