Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 762/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 151, art. 174, art. 176, art. 183 par. 1, art. 184
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 1 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz (spr.) Sędzia del. WSA Joanna Tarno Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. B i R. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 934/14 w sprawie ze skargi K. B. i R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia

28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 934/14 oddalił skargę K. B. i R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

Decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Olsztynie z dnia [...] sierpnia 2014 r. określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Suzuki Grand Vitara, rok produkcji 2006, poj. silnika 1586 cm³, w wysokości 993 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że podatnicy nabyli na podstawie umowy zawartej w dniu [...] lipca 2011 r. pochodzący z kraju członkowskiego Unii Europejskiej samochód marki Suzuki Grand Vitara, za cenę 8.000 EUR, wyprodukowany w 2006 r., o pojemności silnika 1586 cm³ i numerze identyfikacyjnym VIN: [...]. Pojazd sprowadzono do Polski, a po przeprowadzeniu badań technicznych został on w dniu 29 lipca 2011 r. zarejestrowany na terytorium Polski na wniosek nabywców, jako pojazd ciężarowy. Pomimo powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, nabywcy nie złożyli deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie uiścili należnego podatku akcyzowego.

Organ I instancji przeprowadził w dniu [...] lipca 2014 r. oględziny przedmiotowego pojazdu z udziałem osoby będącej w tym czasie właścicielem auta. Z protokołu oględzin wynika, że pojazd jest wyposażony w 2 miejsca siedzące - wyposażone w pasy bezpieczeństwa, siedzenia i pasy bezpieczeństwa zamontowane w fabryczne punkty kotwiące, punkty kotwiące siedzeń drugiego rzędu oraz pasów bezpieczeństwa dla drugiego rzędu siedzeń, jedną parę drzwi bocznych, z tyłu trzecie, pod wnękami okiennymi w panelach bocznych odpowiednio wyprofilowane wykończeniowe elementy z tworzywa sztucznego z popielniczką oraz wmontowanymi głośnikami, drzwi boczne z tapicerką, górna część tapicerki drzwi odpowiednio wyprofilowana stanowiąca podłokietniki, okna w drzwiach bocznych otwierane elektrycznie, szyby w drzwiach bocznych i drzwiach tylnych, w miejsce szyb w bocznych panelach za pierwszym rzędem drzwi wstawione blachy, fabryczną jednolitą wykładzinę podłogi, jednolitą tapicerkę sufitową, oświetlenie wnętrza pojazdu, relingi dachowe, felgi ze stopów lekkich, metalizowany lakier, dodatkową podłogę za pierwszym rzędem siedzeń z zamontowaną do niej przegrodą, w przedniej części dodatkową podłogę przykręcono do podłogi za pomocą śrub, w górnej części przegrodę zamontowano za pomocą nitów zrywalnych w miejscu montażu uchwytów górnych dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń.

Organ ocenił, że samochód nie posiada fabrycznego stałego panelu stanowiącego część nierozłączną z bryłą samochodu oddzielającego część osobową od towarowej, która jest częścią konstrukcyjną samochodu. Dołączono dokumentację zdjęciową z oględzin pojazdu. Dodatkowo właściciel pojazdu obecny przy oględzinach zeznał, że po zakupie nie dokonywał żadnych zmian, samochód zakupił w takim stanie, w jakim przedstawił go do oględzin. Organ wyliczył kwotę podatku przyjmując wartość transakcyjną zakupu pojazdu podaną w umowie jego nabycia z dnia [...] lipca 2011 r.

Biorąc pod uwagę treść Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (MP z 2006 r. Nr 86, poz. 880), jak również mając na względzie wynik dowodu z oględzin przeprowadzonych w dniu 28 lipca 2014 r. organ odwoławczy uznał, że w świetle zebranego materiału dowodowego prawidłowe jest stanowisko organu I instancji, iż będący przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd jest samochodem osobowym. Organ powołał się na przedstawione wyżej wyniki oględzin.

Organ II instancji stwierdził, że przystosowanie pojazdu do transportu towarów polegające na zdemontowaniu siedzeń drugiego rzędu i pasów bezpieczeństwa, zamontowaniu dodatkowej podłogi oraz wstawienie blach w miejsce szyb we wnękach okiennych paneli bocznych - nie jest zmianą konstrukcyjną, wpływającą na jego zasadnicze przeznaczenie - przewóz osób, które determinuje właściwą klasyfikację pojazdu do kodu CN. Zmiany te, jakkolwiek mające na celu uprawdopodobnić ciężarowy charakter samochodu, z uwagi na ich prowizoryczny charakter nie mogą przesądzać o jego kwalifikacji powodującej utratę zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu do przewozu osób. Biorąc pod uwagę przytoczoną powyżej treść opisu kodu CN 8703 organ stwierdził, że sporny pojazd spełniał warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób".

Sąd I instancji rozpoznając skargę wskazał, iż spór pomiędzy skarżącymi a organami podatkowymi dotyczy kwalifikacji nabytego przez skarżących samochodu marki Suzuki Grand Vitara jako samochodu osobowego lub ciężarowego, co ma decydujący wpływ na ocenę, czy prawidłowo organy uznały, że skarżący są podatnikami podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu.

WSA stwierdził, że w sprawach podatkowych zakres postępowania dowodowego wyznaczany jest przez normy prawa materialnego określające obowiązek podatkowy. W przedmiotowej sprawie jest to ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, dalej u.p.a.) i przepisy prawa wspólnotowego, które odnoszą się do klasyfikacji pojazdu (Nomenklatura Scalona (CN) zawarta w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowiąca załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 1 września 1987 r., s. 1 ze zm.).

Zdaniem Sądu organy zasadnie uznały, że związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów, np. rejestracyjnych. Stąd zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma z tego punktu widzenia znaczenia. Istotne jest bowiem dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN.

W ocenie Sądu I instancji organy prawidłowo stwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, by jego zasadniczą funkcją był przewóz osób i zapewnienie komfortu podróżowania kierowcy i pasażerom, który dla transportu towaru jest zupełnie zbędny. Zamontowanie przegrody za pierwszym rzędem siedzeń nie powoduje, że auto można zaliczyć się do kategorii pojazdów ciężarowych. Skarżący uznają za prawidłowe ustalenie, że w pojeździe zamontowano dodatkową podłogę z przymocowaną do niej przegrodą za pierwszym rzędem siedzeń, w przedniej części podłoga jest przykręcana do podłogi za pomocą śrub, w górnej części przegroda zamontowana za pomocą nitów zrywalnych w miejscu montażu uchwytów górnych dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń. Powyższe ma w ocenie stron potwierdzać, że w pojeździe znajduje się przegroda na stałe zamontowana, oddzielająca część przeznaczoną do przewozu osób od części przeznaczonej do przewozu towarów. Jednak Sąd wskazał, że nawet podłoga całkowicie zespolona ze standardową, oryginalnie zamontowaną, nie stanowi elementu przewidzianego dla pojazdu na etapie produkcyjnym. Organy na podstawie oględzin dowiodły, że w przedmiotowym aucie nastąpił montaż dodatkowych elementów, nieprzewidziany i nietypowy dla tego auta. Te dodatkowo zamontowane części zakrywają mocowania tylnego rzędu siedzeń i pasów bezpieczeństwa. Powyższe stanowi dodatkowy argument przemawiający za tym, że samochód nie został przewidziany do przewozu ładunków jako dominującego przeznaczenia pojazdu, i nie jest do tego ustalenia niezbędna wypowiedź przedstawiciela producenta, czy też przeprowadzenie dodatkowych badań. Za wystarczające WSA uznał ustalenia organów na podstawie dowodu z oględzin.

Skarżący wnieśli skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Wnieśli również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucili, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, dalej: p.p.s.a.), naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. i oddalenie skargi poprzez przyjęcie, że organy celne pierwszej i drugiej instancji prawidłowo zastosowały art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: "u.p.a.") i przyjęły, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy należało zakwalifikować pojazd jako samochód osobowy, podczas gdy w dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowy pojazd był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów, a nie osób, a w związku z tym nie powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, co doprowadziło do oddalenia skargi, podczas gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów pierwszej i drugiej instancji uchylone;

b) niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. i oddalenie skargi poprzez przyjęcie, że organy celne pierwszej i drugiej instancji dokonały prawidłowej wykładni Nomenklatury Scalonej (CN) ustanowionej rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L z 1987 r., Nr 256, poz. 1 ze zm.) i prawidłowo zaklasyfikowały pojazd według kodu CN 8703, a zatem do pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób (innych niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, podczas gdy pojazd objęty postępowaniem w dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów i winien być zaklasyfikowany do kodu CN 8704, co doprowadziło do oddalenia skargi, podczas gdy skarga winna zostać uwzględniona;

c) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.; dalej: "p.u.s.a.") oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) polegające na oddaleniu skargi i nieuchyleniu decyzji organów obu instancji, pomimo iż decyzje te zostały wydane bez zebrania i rozważenia pełnego materiału dowodowego, a konkretnie braku ustaleń odnoszących się do stanu pojazdu Suzuki Grand Vitara nr [...] na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawili argumenty na poparcie powyższych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

Wnoszący skargę kasacyjną podnieśli zarzut naruszenia przepisów postępowania, co stosownie do art. 174 pkt 2 i art. 176 p.p.s.a. wymagało nie tylko wskazania konkretnego przepisu postępowania, który zdaniem skarżących kasacyjnie został naruszony, ale też wyjaśnienia, na czym to naruszenie polega, a także wykazania, że mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a więc taki, że gdyby do niego nie doszło, to rozstrzygnięcie sprawy byłoby zgoła inne.

Zatem podnosząc zarzut naruszenia art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., strona była zobowiązana do wykazania naruszeń procesowych, które doprowadziły do niewłaściwego zastosowania tych przepisów. Ich zastosowanie zależy bowiem od wyników przeprowadzonej przez sąd (na wcześniejszym etapie postępowania) kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę zaskarżonych aktów administracyjnych pod względem ich zgodności z prawem. Polega to na badaniu procesu stosowania prawa w postępowaniu przed organami administracji publicznej, a więc ocenie, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy dokonał właściwej jej interpretacji oraz czy ustalił prawidłowo stan faktyczny sprawy.

Przeprowadzona przez Sąd I instancji kontrola zaskarżonej decyzji odpowiada wskazanym kryteriom ustawowym, a jej wynik uzasadniał zastosowanie art. 151 p.p.s.a., a nie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) lub c) p.p.s.a. Wbrew twierdzeniom autorów skargi kasacyjnej, przy rozpoznawaniu sprawy nie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a) lub też – innych przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Wnoszący skargę kasacyjną podnieśli, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów, a więc powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8704, a nie do pozycji CN 8703.

Klasyfikacja wyrobu do odpowiedniej pozycji CN wymaga ustalenia cech wyrobu właściwych dla danej pozycji, co należy do elementów stanu faktycznego.

Zatem chcąc podważyć dokonane przez organ podatkowy ustalenia faktyczne (w zakresie oceny technicznej nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu), przyjęte następnie przez Sąd I instancji za podstawę orzekania, wnoszący skargę kasacyjną winni byli wskazać konkretne okoliczności oraz przepisy regulujące postępowanie dowodowe w postępowaniu podatkowym (art. 120 i nast. o.p.) i powiązać je z odpowiednimi przepisami regulującymi postępowanie sądowoadministracyjne, czego w skardze kasacyjnej brak.

Brak sformułowania odpowiedniego zarzutu pozbawił Sąd odwoławczy możliwości pełnego odniesienia się do istoty sporu, tj. posiadanych przez sporny pojazd zasadniczych cech. Naczelny Sąd Administracyjny, jak wcześniej zostało wskazane, rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że jej rozpoznanie jest zdeterminowane treścią podniesionych przez skarżącego zrzutów. Stąd też Sąd odwoławczy nie może poszukiwać czy też modyfikować podstaw kasacyjnych, niejako w zastępstwie za stronę.

Na marginesie, odnosząc się do argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej, można jedynie zauważyć, że w stanie prawnym właściwym dla tej sprawy akcyzie podlegało nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, innych niż objętych pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym pojazdów miała zastosowanie klasyfikacja wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

W myśl reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), będących elementem załącznika do rozporządzenia Komisji (WE), zmieniającego corocznie załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami od 2. do 6., według kolejności ich występowania.

Rozpoznanie tej sprawy wymagało odniesienia się do dwóch pozycji CN, tj.:

- pozycji CN 8703, obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi,

- pozycji CN 8704, obejmującej pojazdy mechaniczne do transportu towarów.

Klasyfikacja do tych pozycji jest oparta na kryterium zasadniczego przeznaczenia pojazdu, tj. albo do przewozu osób (pozycja CN 8703), albo do transportu towaru (pozycji CN 8704), co wymaga ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu (osobowy, czy towarowy), co z kolei wiąże się z koniecznością porównania cech projektowych pojazdu nadanych przez producenta z cechami, jakimi charakteryzował się ten pojazd w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego i uwzględnienia ewentualnych zmian, jakie zostały dokonane w tym pojeździe. Dodatkowo, z uwagi na fakt, iż każdy towar może być zaklasyfikowany tylko do jednej pozycji CN, w przypadku samochodów o podwójnej funkcji, tzw. osobowo – towarowej należy ustalić, która z funkcji (osobowa czy towarowa) ma charakter dominujący.

Przeprowadzone przez organ czynności dowodowe nie doprowadziły, jak podnoszą autorzy skargi kasacyjnej, do nieprawidłowego określenia cech pojazdu na moment nabycia wewnątrzwspólnotowego, a jedynie pozwoliły w sposób obiektywny ocenić pojazd pod względem jego zasadniczego przeznaczenia.

Wypada bowiem zauważyć, że przedmiotowy pojazd został zaprojektowany przez producenta jako pojazd terenowy o rodzaju podwozia – SUV, z czteroma miejscami do siedzenia i z trzema drzwiami.

Nadto, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, aby zarejestrowanie tego pojazdu jako samochodu ciężarowego (w Danii jak i w Polsce) było związana z trwałymi zmianami konstrukcyjnymi, przystosowującymi pojazd do przewozu wyłącznie towaru. Również strona nie wykazała, w oparciu o konkretne dowody, że dokonane zmiany (demontaż siedzeń z pasami bezpieczeństwa i montaż przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od bagażowej, dodatkowej podłogi w części za pierwszym rzędem siedzeń oraz zastąpienie szyb w tylnej części pojazdu blachą) miały charakter trwały i nieodwracalny. Przejściowe zmiany mające na celu dostosowanie pojazdu do indywidualnych potrzeb kolejnych użytkowników pojazdu nie mogą wpływać na klasyfikację pojazdu, która ma obiektywny charakter, niezależny od woli kolejnych jego użytkowników.

Jak wynika z Not wyjaśniających do CN (mających posiłkowy, uzupełniający charakter w razie wystąpienia wątpliwości przy klasyfikacji pojazdu do określonej pozycji CN), tzw. pojazdy wielozadaniowe, do których zalicza się przedmiotowy pojazd, powinny spełniać kryteria wyznaczone wyjaśnieniami do HS. Według których określenie "samochody osobowo - towarowe", o których mowa w pozycji CN 8703 oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Istotne znaczenie dla zaklasyfikowana pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają dominujące cechy pojazdu, na podstawie których należy rozstrzygnąć, czy są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Wyjaśnienia określają też szereg cech projektowych świadczących o charakterze pojazdu. W przypadku tzw. samochodów osobowo – towarowych przy zaklasyfikowaniu do pozycji CN 8704 wymagane jest, aby część tylna pojazdu (za kierowcą) była przystosowana do przewozu wyłącznie towaru, co wnoszący skargę kasacyjną powinni byli wykazać, podnosząc odpowiednie zarzuty, a czego w skardze kasacyjnej brak. Nie znajdują bowiem oparcia w materiale dowodowym twierdzenia, że podłoga w tylnej części pojazdu nie została zamontowana w punktach kotwienia przeznaczonych do montażu tylnej kanapy, tak jak wskazał organ podatkowy. Zwłaszcza, że oględziny pojazdu wykazały, że pojazd posiadał punkty kotwienia pasów bezpieczeństwa dla drugiego rzędu siedzeń.

Z powyższych względów, skoro pojazd objęty postępowaniem posiadał cechy przypisywane pojazdom z funkcją osobową, to prawidłowo Sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem, a tym samym, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy. Pojazd ten, jak wykazał organ podatkowy, charakteryzował się cechami właściwymi dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, mimo że jego budowa pozwala na wykorzystywanie w dwojaki sposób, do przewozu osób i towaru. Ustalenia te, wbrew twierdzeniom wnoszących skargę kasacyjną, znajdują potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który nie został skutecznie przez wnoszących skargę kasacyjną podważony.

Wynika z nich, że pojazd w okresie objętym badaniem, tj. od momentu wyprodukowania pojazdu do dnia przeprowadzenia oględzin, nie utracił cech samochodu osobowego mimo dokonywanych zmian.

Podsumowując, za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania.

Skarga kasacyjna została oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.