Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 588/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ja decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. c, art. 135, art. 200, art. 133
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 120, art. 121, art. 155, art. 180, art. 187
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi S. D. przy uczestnictwie B. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 8 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 28 października 2020r. nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz skarżącego kwotę 697,00 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 8 lutego 2021r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy swoją decyzję z dnia 28 października 2020r. nr [...] o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...] w sprawie ustalenia W. s.c. z siedzibą w P. wysokości podatku od nieruchomości za 2016r.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Jak wynika z zaskarżonej decyzji i akt administracyjnych sprawy, decyzją z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy N. ustalił W. s.c. z siedzibą w P. wysokość podatku od nieruchomości za 2016r. w kwocie 2.880,00 zł.

Pismem z dnia 21 maja 2020r. S. D. i B. D. wnieśli o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z uwagi na jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa oraz skierowanej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Wnioskodawcy podnieśli, że ostateczną decyzją z dnia 21 stycznia 2016r. Burmistrz Miasta i Gminy N. ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 W. s.c. S. D., B. D.. Budynek stanowiący przedmiot opodatkowania powołaną decyzją jest zlokalizowany na działce oznaczonej numerem [...] o powierzchni 0,27 ha, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr [...] Stosownie do treści Działu II wskazanej Księgi Wieczystej prawo własności nieruchomości przysługuje: J. D. i M. D. (ľ udziału – na prawach małżeńskiej współwłasności majątkowej) oraz B. D. (Ľ udziału). Powyższy stan prawny w zakresie przysługującego współwłaścicielom prawa własności do przedmiotowej nieruchomości nie uległ zmianie od 1995r. Wnioskodawcy wskazali, że decyzja Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...] została skierowana do spółki cywilnej W. s.c., która w roku 2016 nie istniała. Z dniem 16 maja 2002r. została ona bowiem przekształcona w W. B. spółka jawna. Zdaniem wnioskodawców, okoliczność ta jednoznacznie wskazuje, iż decyzja ostateczna Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. została skierowana do podmiotu nieistniejącego. S. D. i B. D. dodali również, że brak było też podstaw do kierowania decyzji do ww. spółki jawnej, gdyż brak jest jakichkolwiek podstaw dla wydawania i kierowania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w oparciu o treść regulacji art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do podatnika będącego jednostką organizacyjną nieposiadająca osobowości prawnej, a taką jest spółka jawna. Decyzję taką należałoby w takim wypadku uznać za wydaną bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Ponadto wnioskodawcy podnieśli, że ani spółka cywilna ani powstała w wyniku jej przekształcenia spółka jawna, nigdy nie spełniały warunków pozwalających na ich uznanie za podatników podatku od nieruchomości w odniesieniu do wskazanego w treści decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. przedmiotu opodatkowania. Właścicielami tego obiektu (budynku kwalifikowanego do kategorii budynków pozostałych) były i są bowiem osoby fizyczne wskazane w treści Działu II księgi wieczystej nr [...] Zdaniem S. D. i B. D., decyzję kierowaną do spółki cywilnej w sytuacji, w której ta po pierwsze nie istniała, a nadto nigdy nie spełniała kryteriów pozwalających na jej uznanie w świetle regulacji art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za podatnika podatku od nieruchomości w odniesieniu do wskazanego przedmiotu opodatkowania, należy uznać za decyzję dotkniętą kwalifikowanymi wadami nieważności wskazanymi w treści regulacji art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej, a zatem jako decyzję wydaną z rażącym naruszeniem prawa, jak i skierowaną do osoby nie będącej stroną w sprawie.

Decyzją z dnia 28 października 2020r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...] Kolegium stwierdziło, że żadna z przesłanek wymienionych w art. 247 Ordynacji podatkowej nie została spełniona. Podkreślono, że kwestia opodatkowania spółek cywilnych nie była kwestią bezsporną i niewątpliwą w dacie wydania przedmiotowej decyzji, a w konsekwencji zarówno opodatkowanie wspólników spółki cywilnej, jak też samej spółki cywilnej w dacie wydania zaskarżonej decyzji nie może stanowić przesłanki rażącego naruszenia prawa. Kolegium wskazało, że dopiero w dniu 13 marca 2017r. NSA podjął uchwałę sygn. akt FPS 5/16, w której stwierdził, że "W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) podatnikiem podatku od nieruchomości są wspólnicy spółki cywilnej, a nie spółka cywilna." Ponadto w ocenie Kolegium nie można również przyjąć, iż zaskarżona decyzja została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, gdyż jako adresat przedmiotowej decyzji została prawidłowo wskazana spółka W. , przy czym jedynie nieprawidłowo została oznaczona jej forma organizacyjna.

Od powyższej decyzji odwołanie złożyli B. D. i S. D. zarzucają naruszenie zasad prowadzenia postępowania podatkowego, tj.:

- art. 120, art. 121, art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie za podatnika podatku od nieruchomości podmiotu, który stosownie do brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie może zostać uznany za podatnika tego podatku, co stanowi o wydaniu decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe spółce osobowej W. spółka cywilna z rażącym naruszeniem prawa i skierowanie do osoby niebędącej stroną w sprawie;

- art. 120, art. 247 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 21 § 1 pkt 2 tej ustawy, poprzez uznanie, że przepis art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi podstawę prawną dla wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości wobec spółki jawnej, a zatem spółki osobowej niemającej osobowości prawnej w sytuacji, w której w związku z treścią art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości wobec takich podmiotów powstaje na zasadzie ustalonej treścią art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy nie ma w takim przypadku żadnej podstawy prawnej do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na dany rok podatkowy;

- art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez uznanie, że spółka W. faktycznie spółka jawna jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do budynku zlokalizowanego na działce nr [...] o pow. 0,27 ha, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr [...] w sytuacji, w której spółka ta nie posiada żadnego tytułu do tej nieruchomości, a tym samym przedmiotowego budynku, który stosownie do powołanego przepisu stanowiłby o uznaniu jej za podatnika podatku należnego od tej nieruchomości. Powyższe uchybienie stanowi wprost o dotknięciu ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. ustalającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 ciężkimi wadami kwalifikowanymi stanowiącymi o jej nieważności, wskazanymi w art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej;

- art. 6 ust. 7 w zw. z art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez uznanie, że spółka jawna jest podatnikiem wskazanym w art. 6 ust. 7 tej ustawy, a zatem podatnikiem, który opłaca podatek od nieruchomości w oparciu o decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe. Powyższe uchybienie stanowi wprost, że decyzja Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. ustalająca spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 została wydana bez podstawy prawnej, co stanowi o jej dotknięciu ciężkimi wadami kwalifikowanymi stanowiącymi o jej nieważności, wskazanymi w art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Wymienioną na wstępie decyzją z dnia 8 lutego 2021r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy swoją decyzję z dnia 28 października 2020 r. W uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko, że występowanie rozbieżności w zakresie wykładni przepisu prawa nie pozwala na uznanie aktu za rażąco naruszającego prawo, z uwagi na brak oczywistości takiego naruszenia. SKO podkreśliło też, że kwestia opodatkowania spółek cywilnych nie była kwestią bezsporną i niewątpliwą w dacie wydania decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...], a w konsekwencji zarówno opodatkowanie wspólników spółki cywilnej, jak też samej spółki cywilnej w dacie wydania zaskarżonej decyzji nie może stanowić przesłanki rażącego naruszenia prawa. Rozbieżności w zakresie wykładni kwalifikacji prawnej spółki cywilnej jako podatnika podatku od nieruchomości zostały rozstrzygnięte przez NSA uchwałą z dnia 13 marca 2017r. sygn. akt FPS 5/16, w której stwierdzono, że "W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) podatnikiem podatku od nieruchomości są wspólnicy spółki cywilnej, a nie spółka cywilna.". W związku z powyższym SKO w K. stwierdziło, że w niniejszym przypadku brak jest podstaw do uznania, że decyzja Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. nr [...] została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Kolegium wskazało również, że zaskarżona decyzja, wbrew twierdzeniom wnioskodawców, nie została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, gdyż jako adresat przedmiotowej decyzji została prawidłowo wskazana spółka W. , przy czym jedynie nieprawidłowo została oznaczona jej forma organizacyjna.

Z powyższą decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. nie zgodził się S. D. i pismem z dnia 2 kwietnia 2021r. wniósł na nią skargę, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją tego organu z dnia 28 października 2020r. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 7, art. 120, art. 121, art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie nieistniejącej spółki cywilnej za podatnika podatku od nieruchomości w sytuacji, w której stosownie do brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za podatnika tego podatku nie może być uznany nieistniejący podmiot, co w konsekwencji doprowadziło do braku stwierdzenia istnienia wskazanych treścią art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa podstaw dla stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza Miasta i Gminy w N. w sytuacji, w której decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości została wydana i skierowana do podmiotu, który stosownie do obowiązujących w tym zakresie regulacji nie może zostać uznany za podatnika podatku od nieruchomości;

2. art. 7, art. 120, art. 121, art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie za podatnika podatku od nieruchomości osób fizycznych, a to S. D. i B. D. jako wspólników spółki cywilnej w sytuacji, w której stosownie do brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za podatnika tego podatku nie mogą być uznany osoby, które nie posiadają tytułu prawnego do przedmiotu opodatkowania pozwalającego na ich uznanie za podatnika podatku od nieruchomości, co w konsekwencji doprowadziło do braku stwierdzenia istnienia wskazanych treścią art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa podstaw dla stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sytuacji, w której decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości została wydana i skierowana do podmiotu, który stosownie do obowiązujących w tym zakresie regulacji nie może zostać uznany za podatnika podatku od nieruchomości;

3. art. 120, art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z treścią art. 7 oraz art. 21 § 1 pkt 2 tej ustawy, poprzez uznanie iż przepis art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi podstawę prawną dla wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości wobec podmiotu, który na gruncie regulacji art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie może być uznany za podatnika podatku od nieruchomości;

4. art. 120, art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z treścią art. 21 § 1 pkt 2 tej ustawy, poprzez uznanie, iż pomimo przekształcenia w roku 2002 spółki cywilnej W. S. D., B. D. w spółkę jawną W. nadal istniała podstawa prawna w oparciu o treść regulacji art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z treścią art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej dla wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości wobec spółki jawnej, a zatem spółki osobowej prawa handlowego, niemającej osobowości prawnej w sytuacji, w której w związku z treścią art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości wobec takich podmiotów powstaje na zasadzie ustalonej treścią art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy nie ma w takim wypadku żadnej podstawy prawnej dla wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na dany rok podatkowy;

5. art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 w związku z treścią art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 5 Ordynacji podatkowej, poprzez sporządzenie zarówno uzasadnienia prawnego, jak i faktycznego zaskarżonej decyzji w sposób, z którego w żaden sposób nie wynika jaką podstawą prawną oraz jakimi ustaleniami kierował się organ podatkowy stwierdzając brak istnienia podnoszonych przez wnioskodawcę podstaw dla stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, o których mowa w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, w efekcie czego odmówiono stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy w N. z dnia 21 stycznia 2016r. (nr [...]) w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2016;

6. art. 128 w związku z art. 247 § 1 pkt 2, art. 247 § 1 pkt 3, art. 247 § 1 pkt 5, poprzez odmówienie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sytuacji, w której pomimo istnienia podstaw dla stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, o których mowa w treści art. 247 § 1 pkt 2, art. 247 § 1 pkt 3, art. 247 § 1 pkt 5 organ podatkowy odmówił stwierdzenia decyzji ostatecznej;

7. art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z treścią art. 7 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie, iż nieistniejąca spółka cywilna, a to W. B. D. i S. D. spółka cywilna, która w roku 2002 została przekształcona w spółkę jawną, a także powstała w wyniku jej przekształcenia spółka jawna, jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do budynku zlokalizowanego na działce numer [...] o powierzchni 0,27 ha, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr [...] w sytuacji, w której spółka ta w roku 2016 nie istniała oraz nie posiadała do przedmiotowego budynku żadnego tytułu prawnego wskazanego w treści art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozwalających na jej uznanie za podatnika podatku od nieruchomości w stosunku do stanowiącego część składową wskazanej nieruchomości budynku. Powyższe uchybienie stanowi wprost o dotknięciu ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. ustalającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 ciężką kwalifikowanymi wadami tkwiącymi w samej decyzji stanowiącą podstawę dla stwierdzenia jej nieważności w oparciu o treść regulacji art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej;

8. art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z treścią art. 7 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uznanie za podatników podatku od nieruchomości osoby fizyczne, a to S. D. i B. D. jako wspólników spółki cywilnej w odniesieniu do budynku zlokalizowanego na działce numer [...] o powierzchni 0,27 ha, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr [...] w sytuacji, w której S. D. nigdy nie był i nie jest współwłaścicielem nieruchomości składającej się z działki oznaczonej numerem [...] o powierzchni 0,27 ha zabudowanej budynkiem stanowiącym przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stosownie do decyzji Burmistrza Miasta i Gminy w N. z dnia 21 stycznia 2016r. (nr [...]), nie posiadając zarazem żadnego tytułu prawnego do wskazanego przedmiotu opodatkowania, który to tytuł prawny pozwalałby na jego uznanie za podatnika podatku od nieruchomości w odniesieniu do wskazanego budynku zlokalizowanego na działce numer [...] o powierzchni 0,27 ha, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr [...] Powyższe uchybienie stanowi wprost o dotknięciu ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. ustalającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 kwalifikowanymi wadami stanowiącymi podstawę dla stwierdzenia jej nieważności w oparciu o treść regulacji art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej;

9. art. 6 ust. 7 w związku z brzmieniem art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez uznanie że spółka jawna jest podatnikiem wskazanym w treści regulacji art. 6 ust. 7 tej ustawy, a zatem podatnikiem, który opłaca podatek od nieruchomości w oparciu o decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe - w sytuacji w której organ podatkowy nie ma jakiejkolwiek podstawy prawnej do wydania w stosunku do spółki jawnej jako podatnika podatku od nieruchomości takiej decyzji. Powyższe uchybienie prowadzi do jednoznacznego wniosku, w świetle którego decyzja Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 21 stycznia 2016r. ustalająca spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2016 wydana została bez podstawy prawnej, co stanowi o dotknięciu tej decyzji ciężką wadą kwalifikowaną o której mowa w treści art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżący przytoczył argumenty, które jego zdaniem przemawiają za zasadnością podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W niniejszej sprawie Sąd orzekał na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 ze zm., zwanej dalej ustawą o COVID) w zw. z §1 pkt 1 i 2 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 października 2020r. nr 61/2020 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Krakowie w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV-2. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Krakowie zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta na prawach powiatu Kraków, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w §1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dniem 17 października 2020r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych.

Zgodnie z ww. art. 15zzs? ust. 3 ustawy o COVID, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę i odpowiedź na nią.

Odnośnie kwestii możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej z jednoczesnym bezpośrednim przekazem dźwięku i obrazu zgodnie z art. 15zzs? ust. 2 i 3 ustawy z dnia 3 marca 2020r. wyjaśnić należy, że przeprowadzenie takiej rozprawy nie jest możliwe, gdyż tut. Sąd nie dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym umożliwiającymi przeprowadzenie rozprawy w formie "on line".

W dalszej kolejności należy przypomnieć, iż stosownie do brzmienia art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021r., poz. 137) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145§1 pkt 1 lit. a-c ustawy-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145§1 pkt 2 w/w ustawy). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134§1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie prowadzonej w trybie postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji, jest przesądzenie czy podatnikiem podatku od nieruchomości była spółka cywilna czy spółka jawna oraz to czy wspólnik spółki cywilnej S. D. mógł w ogóle być podmiotem do którego skierowano decyzję, skoro nie był właścicielem/współwłaścicielem nieruchomości w stosunku do której organ I instancji, Burmistrz N. wydał decyzję za 2016r.

Zatem istota kontrowersji dotyczy spełnienia przesłanki z art. 247§1 pkt 5 O.p.

Jedną z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych, która ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony, ale w ogóle istniejącego porządku prawnego. Pewność obrotu prawnego wymaga, by decyzje ostateczne w sprawach podatkowych były co do zasady trwałe. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości. Organ podatkowy, który wydał decyzję wadliwą, jest tą decyzją związany do czasu jej zmiany w sposób przewidziany prawem. Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, tylko i wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych. Doniosłość tej zasady powoduje, jak się podkreśla w doktrynie prawa podatkowego, że stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminowania z obrotu prawnego wadliwych decyzji. Mimo to ustawodawca przewidział tryby wzruszania decyzji ostatecznych, a jednym z nich jest przewidziana w art. 247 O.p. możliwość stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji obarczonych kwalifikowanymi wadami materialnoprawnymi, a więc dotykającymi samej decyzji, jej treści i skutków prawnych. Wady te dotyczą elementów stosunku prawnego, tworzonego lub ustalonego przez decyzję, jego strony podmiotowej lub przedmiotowej. Postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji jest natomiast samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247§1 O.p. Oznacza to, iż organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy co do istoty, tak jak w postępowaniu zwykłym. Postępowanie to nie może więc przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu. (por. wyrok WSA w Warszawie z 3 grudnia 2004r., sygn. akt: III SA/Wa 240/04, oraz wyroki NSA: z 21 września 2001r., sygn. akt: III SA 1430/00 i z 18 października 2001r., sygn. akt: III SA 1685/00). Za utrwalony w orzecznictwie należy zatem uznać pogląd, że postępowanie nadzorcze, w szczególności dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 247§1 O.p. Powyższy katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla więc ramy powierzonej sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 marca 2011r. sygn. akt: III SA/Wa 1611/10).

Zdaniem Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych przyczyn niż w niej podniesione.

Zważyć trzeba, że zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 54§2 p.p.s.a. Aktami sprawy w rozumieniu art. 133§1 p.p.s.a. są przedstawione sądowi przez organ akta administracyjne jak i akta sądowe. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd w procesie kontroli sądowoadministracyjnej bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają. Zgodnie zaś z ugruntowanym orzecznictwem orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw jej wydania.

Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem - co do zasady - materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania przed tym organem (zob. wyrok NSA z dnia 12 września 2019r. sygn. akt: I OSK 2623/17, wyrok NSA z dnia 10 lipca 2014r. sygn. akt: I GSK 463/13, wwww.orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej CBOSA). Orzekanie przez sąd administracyjny możliwe jest tylko na podstawie całości akt sprawy. Oznacza to, że orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego powinno być podjęte nie tylko w oparciu o analizę uzasadnienia zaskarżonego aktu i wyjaśnienia stron, ale na podstawie całego materiału faktycznego i dowodowego zgromadzonego przez organy administracji obu instancji. Warunkiem zamknięcia rozprawy jest stwierdzenie, że wszystkie okoliczności faktyczne i prawne zostały w sprawie wyjaśnione. Jest to możliwe jedynie wówczas, gdy sąd będzie dysponował kompletnymi aktami sprawy. Sąd nie może wyrokować na podstawie wybiórczej dokumentacji przedstawionej mu przez organ, którego decyzja jest przedmiotem skargi. Tylko pełne akta administracyjne dają sądowi możliwość wszechstronnego i dogłębnego zbadania sprawy we wszystkich jej aspektach, a następnie podjęcia obiektywnego, zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Niedopuszczalne jest zatem, aby sąd orzekał w sprawie nie dysponując całością akt administracyjnych, a w konsekwencji nie zapoznawszy się ze wszystkimi dokumentami sprawy. Z tego względu, jeżeli akta nadesłane przez organ są niepełne, to obowiązkiem sądu jest podjęcie czynności zmierzających do należytego skompletowania dokumentów stanowiących podstawę orzekania w sprawie (zob. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2010r. sygn. akt: I OSK 993/10, CBOSA).

Przenosząc powyższe uwagi na kanwę niniejszej sprawy należy podnieść, że organ w zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji analizował kwestie przesłanek nieważności decyzji organu I instancji-Burmistrza N. za 2016r. nie dysponując tą decyzją.

Zdaniem Sądu analiza przekazanych przez organ akt administracyjnych prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przedmiotowe akta nie zawierają dokumentów wskazanych jako podstawa faktyczna decyzji organów obu instancji. W aktach nie ma decyzji za 2016r.

Wymaga podkreślenia, że Sąd nie może wyrokować na podstawie wybiórczej dokumentacji przedstawionej mu przez organ, którego decyzja jest przedmiotem skargi. Tylko pełne akta administracyjne dają sądowi możliwość wszechstronnego i dogłębnego zbadania sprawy we wszystkich jej aspektach, a następnie podjęcia obiektywnego, zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. W konsekwencji braku pełnego materiału dowodowego uniemożliwia Sądowi nie tylko kontrolę zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji, ale również uniemożliwia zbadanie zasadności zarzutów skargi. Wskazać trzeba, że obowiązkiem organu jest przekazanie Sądowi wraz ze skargą i odpowiedzią na skargę kompletnych akt administracyjnych, rolą Sądu nie jest bowiem poszukiwanie akt w celu ich skompletowania. Niedopuszczalne jest, aby Sąd orzekał nie dysponując zebranymi i powoływanymi przez organy dokumentami, a w konsekwencji nie zapoznawszy się z nimi. W rozpoznawanej sprawie akta nie pozwalają ustalić pełnego stanu faktycznego sprawy a w konsekwencji nie jest możliwa ocena zaskarżonej decyzji pod względem merytorycznym. Oznacza to, że zapadła decyzja wydana została z naruszeniem przepisów art. 120, art. 121, art. 155, art. 180, art. 181, art. 187 Ordynacji podatkowej które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazane powyżej nieprawidłowości postępowania, zakończonego zaskarżoną decyzją, obligowały Sąd do jej wyeliminowania z porządku prawnego.

Wskazania, co do dalszego postępowania, które organ winien uwzględnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, wynikają z poczynionych wyżej rozważań. W szczególności niezbędne będzie zgromadzenie przez organ całości akt sprawy, a następnie precyzyjne ustalenie stanu faktycznego i zastosowanie normy prawnej.

Z omówionych względów Sąd uznał, że tym samym zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca podlegają uchyleniu - stosownie do art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Działając na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił także decyzję z dnia 28 października 2020r. gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

O kosztach postępowania orzeczono w pkt II wyroku na podstawie art. 200, art. 205§2 w zw z §4 i w zw z art. 209 p.p.s.a. Na kwotę 697,00 zł składa 200,00 zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi, opłata za pełnomocnictwo w wysokości 17,00 zł, wynagrodzenie pełnomocnika doradcy podatkowego w wysokości 480,00 zł określone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U z 2018r. poz. 1687).