Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1580/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
658
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze~Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 76 par. 1, art. 76a par. 1, art. 77 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Paulina Gromulska, po rozpoznaniu w dniu 23 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Wójta Gminy M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SAB/Gl 10/18 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w B. na bezczynność Wójta Gminy M. w przedmiocie bezczynności organu w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Wójta Gminy M. na rzecz S. S.A. z siedzibą w B. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2019r., sygn. akt I SAB/Gl 10/18 (dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA) stwierdził, że Wójt Gminy M. (dalej: Wójt) w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. wraz z oprocentowaniem na rzecz S. S.A. w B. (dalej: Spółka) dopuścił się bezczynności, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W konsekwencji zobowiązał Wójta do rozpoznania wniosku Spółki w terminie 14 dni od otrzymania prawomocnego wyroku.

W złożonej skardze kasacyjnej Wójt zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1/ art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r. poz. 900 – dalej: O.p.) poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego wyroku w zakresie kwestii wpływu na ocenę bezczynności organu podnoszonych przez organ zarzutów dotyczących skierowania decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 lutego 2018r. nr SKO/F/423/2586/18394/17 (dalej: Decyzja Kolegium), do osoby innej niż podatnik, który wpłacił podatek oraz dotyczących braku uprawnienia Spółki do nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok wpłaconego do budżetu gminy M., co w konsekwencji uniemożliwia Wójtowi poznanie motywów podjętego przez Sąd rozstrzygnięcia;

2/ art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a. w zw. z art. 128 O.p. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 O.p. w zw. z art. 178 ust. 1 Konstytucji RP poprzez zaniechanie przez WSA w Gliwicach zbadania w pełnym zakresie zgodności z przepisami postępowania oraz z przepisami prawa materialnego Decyzji Kolegium i uznanie, że Sąd jest związany ww. decyzją, podczas, gdy:

- zasada trwałości decyzji nie rozciąga się na decyzje, które obarczone są wadą nieważności – Sąd nie jest związany decyzją administracyjną, która jest bezwzględnie nieważna (nieistniejąca prawnie) i – pomimo jej formalnego nieuchylenia – nie wywołuje skutków prawnych;

- Sąd nie jest związany decyzją, wobec której istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że została ona skierowana do podmiotu, który nie był stroną postępowania w sprawie, bowiem z treści decyzji nie wynika dlaczego została ona wydana wobec Spółki, podczas gdy postępowanie zostało wszczęte i było dotychczas prowadzone wobec Kompanii Węglowej S.A.;

3/ art. 149 § 1 pkt 1 i 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w zw. z art. 76 § 1 O.p. poprzez uwzględnienie skargi na bezczynność i zobowiązanie organu do rozpoznania wniosku Spółki z dnia 16 kwietnia 2018r. w terminie 14 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi, podczas gdy organ nie uchybił terminom załatwienia sprawy i nie pozostawał bezczynny, bowiem informował Spółkę o etapie postępowania, prowadząc postępowanie wyjaśniające i dowodowe w zakresie następstwa prawnego Spółki, a w konsekwencji;

4/ art. 149 § 1a p.p.s.a. w zw. z art. 149 § 1 pkt 1 i 3 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, podczas gdy organ nie uchybił terminom załatwienia sprawy i nie pozostawał bezczynny, a działanie Wójta nie ma charakteru oczywistego i niewątpliwego naruszenia nacechowanego złą wolą i uporczywym zaniechaniem;

5/ art. 153 p.p.s.a. poprzez uznanie, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach są związani wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 27 lutego 2017r. I SA/Gl 1116/16, podczas gdy wyrok ten został wydany w sprawie, w której stroną była Kompania Węglowa S.A., a więc nie jest wiążący w sprawie, w której w charakterze strony występuje Spółka.

Dodatkowo Wójt na podstawie art. 191 p.p.s.a. zaskarżył postanowienie WSA w Gliwicach z dnia 9 kwietnia 2019r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. Postanowieniu temu zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a to art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nie zawieszenie postępowania, podczas gdy w toku pozostają postępowania dotyczące:

a/ wniosku Wójta z dnia 25 marca 2019r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach o wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności Decyzji Kolegium;

b/ pozwu Gminy M. z dnia 4 kwietnia 2019r. o ustalenie nieistnienia zobowiązania Gminy M. do zwrotu na rzecz Spółki kwoty łącznie 539.646,14zł wraz z oprocentowaniem z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r.;

c/ wniosku Wójta z dnia 8 kwietnia 2019r. do Prokuratury Rejonowej w Wodzisławiu Śląskim o wniesienie sprzeciwu do Decyzji Kolegium,

których wynik może mieć wpływ na wynik postępowania, bowiem dotyczą kwestii spornej między stronami, tj. istnienia następstwa prawnego S. S.A. w zakresie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok, które to następstwo kwestionuje organ. Zawieszenie postępowania przez WSA w Gliwicach do czasu prawomocnego zakończenia ww. postępowań, może skutkować ustaleniem, że Wójt nie pozostaje w bezczynności również ze względu na brak prawa do nadpłaty po stronie Spółki.

Wobec tak postawionych zarzutów, Wójt wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części dotyczącej punktów 1, 2 i 4 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Gliwicach, ewentualnie o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i oddalenie skargi, jak również o zasądzenie na rzecz Wójta zwrotu kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, pełnomocnik Spółki wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu.

Analiza zarzutów skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnienia prowadzi do wniosku, że Wójt nie rozumie istoty postępowania w przedmiocie skargi na bezczynność. Świadczą o tym wywody zmierzające do wykazania, że Decyzja Kolegium z której wynika obowiązek zwrotu Spółce nadpłaty, dotknięta jest wadą nieważności i okoliczność ta powinna zostać zbadana w postępowaniu wywołanym skargą na bezczynność. Tymczasem przedmiotem takiego postępowania jest zbadanie, czy organ podatkowy wywiązał się z obowiązku terminowego załatwienia konkretnej sprawy. Rola sądu administracyjnego badającego skargę na bezczynność ogranicza się do sprawdzenia, czy organ podjął stosowne działanie do którego był zobowiązany i nie może polegać na merytorycznym rozstrzyganiu sprawy (por. wyroki NSA z dnia 28 października 2016r., sygn. akt I FSK 277/15; z dnia 9 grudnia 2016r., sygn. akt I OSK 490/15; z dnia 16 listopada 2018r., sygn. akt I FSK 1508/18).

W rozpoznawanej sprawie z Decyzji Kolegium wynika, że Wójt powinien dokonać zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za 2006 rok wraz z oprocentowaniem. Decyzja ta jest ostateczna i jako taka podlega wykonaniu. Sąd administracyjny rozpatrując skargę na bezczynność, nie ma podstaw prawnych do badania, czy nieobjęty skargą akt dotknięty jest wadą nieważności. Zakres kognicji sądów administracyjnych, wyznaczających jednocześnie zakres rozpatrywanej sprawy, wynika z art. 3 p.p.s.a. W § 2 pkt 8 i 9 tego przepisu wskazano, że sąd administracyjny orzeka w sprawie skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w wymienionych w nim sprawach. Z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem stosownego aktu lub nie podejmuje czynności (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2019r., sygn. akt I OSK 2660/18). Organ administracyjny pozostaje zatem bezczynny, jeżeli nie dokona wymaganej czynności w terminie określonym przez ustawodawcę, zaś sąd administracyjny rozpatrując skargę na bezczynność bada jedynie, czy organ rozpatrujący konkretną sprawę, przekroczył termin przewidziany do jej załatwienia.

W rozpatrywanej sprawie Spółka wywodząc swoje uprawnienia do domagania się zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem, wynikające z ostatecznej Decyzji Kolegium, złożyła stosowny wniosek. Wobec faktu, że Wójt nie zwrócił nadpłaty w terminie wynikającym z ustawy, Spółka wniosła skargę na bezczynność, poprzedzając ją ponagleniem. Zadaniem Sądu pierwszej instancji było zatem jedynie zbadanie, czy Wójt dochował terminu do zwrotu nadpłaty. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo wykazano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że Wójt dopuścił się bezczynności w rozpoznaniu wniosku Spółki o zwrot nadpłaconego podatku wraz z oprocentowaniem.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Spółka pismem z dnia 16 kwietnia 2018r. zwróciła się do Wójta o dokonanie zwrotu przedmiotowej nadpłaty, względnie o zaliczenie jej na poczet zobowiązań za lata 2014 i 2015. Obowiązek zwrotu nadpłaty wynikał z Decyzji Kolegium, którą uchylono decyzję Wójta z 18 października 2017r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty i stwierdzono nadpłatę. W odpowiedzi na ten wniosek Wójt wniósł o "niepodejmowanie działań w sprawie zwrotu przedmiotowej nadpłaty wraz z oprocentowaniem". Stwierdził, że dotyczą one oprocentowania zwróconej nadpłaty podatku od nieruchomości oraz nienależnie wyegzekwowanych odsetek. Jednocześnie wskazał na toczące się rozmowy mające na celu ewentualne umorzenie oprocentowania od zwróconych kwot nienależnie pobranego podatku od nieruchomości przez gminy górnicze, co jego zdaniem miałoby uzasadniać powstrzymanie się od działań do czasu całkowitego wyjaśnienia sprawy. Jednocześnie stwierdził, że zwrot tych kwot mógłby spowodować nieuwzględnienie ich w ogólnej kwocie umorzenia odsetek od zwróconych kwot podatku i nienależnie wyegzekwowanych odsetek, co spowodowałoby straty po stronie gminy. Ostatecznie Wójt wskazał, że w przypadku niekorzystnego dla gmin górniczych rozstrzygnięcia powyższych kwestii przedmiotowa kwota wraz z odsetkami zostanie zaliczona na poczet zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2014 i 2015. Pismem z dnia 23 maja 2018r. Spółka ponownie zwróciła się do Wójta o niezwłoczne dopełnienie przez niego obowiązku dokonania zwrotu nadpłaty. W odpowiedzi na powyższe pismo, Wójt ponownie wniósł o "niepodejmowanie działań w sprawie zwrotu nadpłaty". Do dnia wniesienia skargi na bezczynność, co nastąpiło pismem z dnia 19 września 2018r., Wójt nie podejmował żadnych czynności zmierzających do rozpoznania złożonego wniosku.

Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 2 O.p., nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty. Zasadnie jednak zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji na regulację art. 76 § 1 O.p., który stanowi, że nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, decyzjami z dnia 4 lipca 2016r. określono zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2014 i 2015. Jeżeli zatem zobowiązania te nie zostały uregulowane, brak jest podstaw do zwrotu nadpłaty, lecz istnieje konieczność wydania postanowienia o którym mowa w art. 76a § 1 O.p. w zw. z art. 76 § 1 O.p. Wprawdzie nie wskazano w ustawie terminu do wydania takiego postanowienia, to jednak skoro ustawodawca nakazał zwrot nadpłaty w określonym terminie (w realiach rozpatrywanej sprawy 30 dni), to jeżeli organ ma obowiązek zaliczyć nadpłatę na poczet zaległych zobowiązań, powinien to uczynić w tym terminie. W przypadku bowiem, gdy strona składa wniosek o zwrot nadpłaty, zaś organ podatkowy mając na tę czynność wyznaczony termin, stwierdzi, że z uwagi na uregulowanie zawarte w art. 76 § 1 O.p. nie może zwrócić nadpłaty, powinien w tym terminie dokonać zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych. Po upływie tego terminu organ pozostaje zatem w stanie bezczynności.

Dla uniknięcia stanu bezczynności, jeżeli z obiektywnych przyczyn brak jest możliwości czy to zwrotu nadpłaty, czy też zaliczenia jej na poczet zaległości podatkowych, organ powinien na podstawie art. 140 § 1 O.p. zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazać nowy termin załatwienia sprawy. W takim przypadku organowi nie można zarzucić bezczynności, co wynika z art. 141 § 1 O.p., który wskazuje, że ponaglenie (będące warunkiem wniesienia skargi na bezczynność) przysługuje w przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie (wskazanym przez ustawodawcę) lub terminie określonym na podstawie art. 140. Wójt zawiadomienia takiego nie sporządził, co jednoznacznie przesądza, że w sprawie zaistniał stan bezczynności.

Wbrew zarzutowi, że Wójt nie pozostawał w sprawie bezczynny, nie wykonał on w terminie do zwrotu nadpłaty żadnych procesowych czynności zmierzających czy to do zwrotu nadpłaty, czy też wydania postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet innych zobowiązań. Za takowe nie mogą być uznane dwa pisma skierowane do Spółki w których w istocie Wójt zwraca się o cofnięcie wniosku o zwrot nadpłaty, bądź zaliczenia jej na poczet zaległych zobowiązań podatkowych. Nie zasługuje wobec powyższego na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 149 § 1 pkt 1 i 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w zw. z art. 76 § 1 O.p., gdyż Wójt uchybił terminowi załatwienia sprawy. Nie odpowiada rzeczywistości twierdzenie Wójta, że w terminie wyznaczonym do załatwienia sprawy prowadził on postępowanie wyjaśniającego w zakresie następstwa prawnego Spółki. Pierwsze czynności zmierzające w tym kierunku, podjęte zostały dopiero po wniesieniu skargi na bezczynność, czyli już po terminie załatwienia sprawy. Ponadto i tak nie zostało sporządzone zawiadomienie o wyznaczeniu dodatkowego terminu do załatwienia sprawy na podstawie art. 140 § 1 O.p., co jednoznacznie przesądza o pozostawaniu Wójta w stanie bezczynności.

Zasadnie także stwierdził Sąd pierwszej instancji, że bezczynność Wójta miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Zamiast bowiem merytorycznie rozpoznać sprawę, Wójt w terminie do jej załatwienia, kierował pisma do Spółki, aby ta zrezygnowała z żądań przedstawionych we wniosku. Sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Wobec powyższego motywy pozaprawne, a za takie należy uznać podejmowane przez Wójta próby mające na celu umorzenie oprocentowania od zwracanych kwot nienależnie pobranego podatku, nie mogą mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Przepisy dotyczące zwrotu nadpłaty, bądź zaliczenia ich na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych, nie przewidują bowiem możliwości powstrzymania się w takich sytuacjach przez organ z obowiązku rozpoznania złożonego wniosku. Skoro są to okoliczności pozaprawne, nie mogły zostać uwzględnione w rozpoznanej sprawie. Ograniczając się jedynie do kryteriów zgodności z prawem działania Wójta, nie podjął on w ustawowym terminie żadnych działań zmierzających do merytorycznego rozpoznania wniosku. Dopiero po wniesieniu skargi na bezczynności, Wójt podjął czynności zmierzające do kwestionowania Decyzji Kolegium, którą stwierdzono nadpłatę. Wobec powyższego do dnia wydania wyroku przez Sąd pierwszej instancji, wniosek Spółki nie został rozpoznany. Brak podjęcia jakichkolwiek działań zmierzających do rozpoznania wniosku w aktualnym stanie faktycznym i prawnym sprawy, czyni zasadnym rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji, w którym stwierdzono, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

Rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 149 § 1a p.p.s.a. oznacza bowiem wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, co ma miejsce w razie oczywistego braku podejmowania jakichkolwiek czynności, oczywistego lekceważenia wniosków strony i jawnego natężenia braku woli do załatwienia sprawy, jak i w razie ewidentnego niestosowania przepisów prawa. Dokonując więc oceny czy naruszenie prawa ma rażący charakter, nie można poprzestać wyłącznie na prostym zestawieniu terminów, ale należy wziąć pod uwagę wszelkie uwarunkowania, przede wszystkim wynikające z przepisów prawa materialnego obowiązki organu, które implikują podejmowanie czynności dla merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Zatem orzeczenie o kwalifikowanej (rażącej) formie przewlekłości winno być zarezerwowane dla sytuacji szczególnych, oczywistych i niedających się w żaden sposób usprawiedliwić. Samo przekroczenie przez podmiot zobowiązany ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy, musi być szczególnie znaczące i niezaprzeczalne, a rażące opóźnienie w podejmowanych czynnościach musi być pozbawione racjonalnego uzasadnienia (por. wyroki NSA z dnia 6 sierpnia 2019r., sygn. akt II OSK 1802/19; z dnia 4 czerwca 2019r., sygn. IIOSK 3374/18; z dnia 17 maja 2019 r. sygn. I OSK 2171/17).

Jak wskazano bezczynność Wójta odpowiada powyższym cechom, gdyż nie miał on woli rozpoznania wniosku Spółki, pomimo, że jej uprawnienia wynikały z ostatecznej i prawomocnej Decyzji Kolegium, zaś konieczność rozpoznania wniosku, czyli w istocie wykonanie obowiązku wynikającego z wykonalnej decyzji administracyjnej, wynikała wprost z przepisów prawa. Z tych powodów zarzuty naruszenia art. 149 § 1a w zw. z art. 149 § 1 pkt 1 i 3 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. uznać należało za niezasadne.

Przedstawiony na wstępie uzasadnienia zakres postępowania w przedmiocie zwrotu nadpłaty, bądź zaliczenia jej na poczet innych zobowiązań, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że Sąd pierwszej instancji nie miał podstaw do objęcia swoim rozstrzygnięciem jakichkolwiek kwestii zmierzających do podważenia prawidłowości rozstrzygnięcia Kolegium w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. W konsekwencji brak wywodów w tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, nie może zostać uznany, jako naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które Wójt powiązał z naruszeniem art. 93c O.p. Z tych również powodów za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a. w zw. z art. 128 O.p. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 O.p. oraz w zw. z art. 178 ust. 1 Konstytucji RP. Wójt pomija bowiem zasadę trwałości decyzji podatkowych, wyrażoną w art. 128 O.p. Jak wynika z dyspozycji tego przepisu, m.in. stwierdzenie nieważności decyzji może nastąpić w wypadkach przewidzianych w ustawie, czyli po przeprowadzeniu postępowania uregulowanego w art. 247 i nast. O.p. Do czasu formalnego wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego, wywołuje ona skutki prawne i jest wiążąca zarówno dla organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych. Wójt nie uzasadnił swojego stanowiska, dlaczego jego zdaniem "zasada trwałości decyzji nie rozciąga się na decyzje, które są obarczone wadą nieważności" oraz z jakich powodów "Sąd nie jest związany decyzją, wobec której istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że została ona skierowana do podmiotu, który nie był stroną postępowania w sprawie". Uniemożliwia to Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu jakąkolwiek polemikę w tym zakresie.

Na marginesie można jedynie zaznaczyć, że brak związania decyzją, która jest bezwzględnie nieważna znana jest doktrynie prawa cywilnego (por. np. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 3 lipca 2015r., sygn. akt IV CSK 636/14 – LEX nr 1816576 i powołane w nim orzeczenia). Należy jednak podkreślić, że inne są cele i zasady postępowania cywilnego, inne zaś postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Sąd cywilny rozstrzyga spór pomiędzy równorzędnymi stronami, zaś sąd administracyjny kontroluje zgodność z prawem działania bądź zaniechania organów administracji publicznej. Bada on zatem, czy organy te nie naruszyły prawa przy realizacji swoich kompetencji. Nie można wobec powyższego przenosić zasad prowadzenia postępowania cywilnego do postępowania przed sądem administracyjnym.

Zupełnie nieadekwatny w sprawie był zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a., gdyż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Gl 1116/16, nie dotyczył przedmiotowego postępowania. Wskazania wyrażone w tym wyroku zostały uwzględnione przez Kolegium w decyzji stwierdzającej nadpłatę i postępowanie w tym zakresie zakończyło się. Wyrok ten nie ma znaczenia w sprawie skargi na bezczynność organu, gdyż jego przedmiotem nie jest badanie zgodności z prawem Decyzji Kolegium.

Niezasadne były także zarzuty zmierzające do zakwestionowania stanowiska Sądu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania sądowego z uwagi na podjęcie przez Wójta działań zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego Decyzji Kolegium. Jak już bowiem wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, przedmiotem rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, nie była kontrola zgodności z prawem decyzji stwierdzającej nadpłatę, lecz badanie, czy Wójtowi można zarzucić bezczynność w rozpoznaniu wniosku Spółki. Kwestia ewentualnej nieważności Decyzji Kolegium, pozostawała zatem poza zakresem postępowania prowadzonego przez Sąd pierwszej instancji.

Również wniesienie pozwu o ustalenie, nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy. Z przepisów O.p. bezpośrednio wynikają obowiązki organu podatkowego związane ze zwrotem, bądź wydaniem postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty. Jeżeli organ podatkowy obowiązków tych nie realizuje, podatnikowi przysługuje ochrona jego praw początkowo poprzez wniesienie ponaglenia, zaś następnie skargi do sądu administracyjnego. Kwestie związane z powstaniem nadpłaty, jej oprocentowaniem oraz podmiotem uprawnionym do otrzymania zwrotu nadpłaty, bądź jej zaliczenia, stanowią element stosunku prawno-podatkowego, który rozstrzygany jest na gruncie przepisów O.p. Należność z tytułu nadpłaty ma charakter publicznoprawny, czego odzwierciedleniem jest jej kompleksowa regulacja w przepisach O.p. Przepisy tej ustawy określają przypadki i moment powstania nadpłaty, zasady, według których dochodzi do stwierdzenia lub określenia wystąpienia i wysokości nadpłaty, terminy, w jakich powinno dojść do jej zwrotu lub innego rozliczenia z podatnikiem, oprocentowania nadpłat, a także terminy wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty oraz złożenia wniosku o zwrot nadpłat. Właściwymi w tych sprawach są organy podatkowe, działania których w tym przedmiocie pod względem zgodności z prawem kontrolowane są przez sądy administracyjne. W konsekwencji treść uprawnień i obowiązków publicznoprawnych w przedmiocie nadpłaty zdeterminowana jest regulacją zawartą w O.p., tak samo jak mechanizm ich konkretyzacji i wykonania (w zakresie możliwości wykorzystania instytucji prawa cywilnego w sprawach związanych z nadpłatą por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 maja 2019r., sygn. akt III CSK 40/17 – Lex nr 2657422). Dlatego też sąd administracyjny posiada uprawnienia do badania, czy organy podatkowe właściwie i terminowo realizują swoje obowiązku związane z nadpłatą i w tym zakresie na treść ich rozstrzygnięcia nie może mieć wpływu wynik zainicjowanego przez organ podatkowy sporu cywilnoprawnego.

Z powyższych powodów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania kasacyjnego stanowił art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.