Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 901/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr901/02 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 marca 2005r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas, WSA Maria Zawadzka (spr), Protokolant: Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2005r., sprawy ze skargi J.M., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 22 marca 2002r. Nr [...], w przedmiocie opłaty skarbowej, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 2.715,00zł( dwa tysiące siedemset piętnaście złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2002 roku nr [...] Urząd Skarbowy, działając na podstawie art.207, art.21 § 3 i 4 oraz art.53 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr.137 poz.926 ze zm./ oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 roku o opłacie skarbowej /Dz.U. nr.136 poz.705 ze zm./, od pożyczki udzielonej B.K..w dniu 31 grudnia 2000 roku w kwocie 651.824,40 zł przez J. M. określił:

opłatę skarbową wg stawki 2% w kwocie 13.036,50 zł

zaległość w opłacie skarbowej w kwocie 13.036,50 zł,

ustalając, iż termin uiszczenia opłaty skarbowej upłynął z dniem [...] stycznia 2001 roku oraz odsetki za zwłokę od zaległości na dzień wydania decyzji, które wynoszą 5.367,50 zł.

Decyzja ta została doręczona J. M. i B. K. zobowiązanym solidarnie do uiszczenia opłaty skarbowej. Z uzasadnienia decyzji wynika, iż J. M., właściciel przedsiębiorstwa handlowego prowadzonego w N., poinformował pracowników Urzędu Skarbowego, iż zatrudnia w swoim przedsiębiorstwie pracownicę B K., która na koniec roku 2000 spowodowała niedobór w kwocie 651.824,40 zł. Niedobór ten J. M. pokrył z własnych pieniędzy, zaś B.K.spłaca dług wobec pracodawcy w miesięcznych ratach, po 1300 zł.

W ocenie Urzędu Skarbowego dokonane czynności noszą znamiona pożyczki, ponieważ niedobór spowodowany przez B. K. był jej własnym długiem i mogła go wyrównać jedynie z własnych środków finansowych. J. M. wyrównując niedobór, przekazał, zatem te środki na własność Bo. K., a ona zobowiązała się zwrócić taką samą ilość pieniędzy. Przedstawiony stan wyczerpuje, zatem dyspozycje art. 720 § 1 k.c. - umowy pożyczki, która podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust.1 pkt 2 lit. c ustawy o opłacie skarbowej, a termin jej uiszczenia jest ustalony do 14 dni, od daty dokonania pożyczki, zgodnie z art.7 ust.2. Stawkę opłaty skarbowej w wysokości 2% określa rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej. W odwołaniu J.M. i Bo. K., domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji, podnosząc, iż pomiędzy skarżącymi nie doszło do zawarcia umowy pożyczki.

Zdaniem skarżących zakwalifikowanie niedoboru spowodowanego przez B. K., jako pożyczki stanowiło naruszenie art.720 § 1 k.c. Ustalenie przez organ podatkowy, że niedobór spowodowany przez B K., był jej długiem osobistym i tylko ona mogła go wyrównać, zaś J. M., wyrównując niedobór, poprzez zaksięgowanie go na zmniejszenie jego własnego kapitału, przekazał jej środki na własność, jest ustaleniem dowolnym, nie znajdującym poparcia w przepisach kodeksu cywilnego ani ordynacji podatkowej.

Po ujawnieniu niedoboru, J. M., jako właściciel hurtowni, chcąc zachować zdolność kredytową i płynność płatniczą, wyrównał niedobór poprzez przeksięgowanie go z datą [...]grudnia 2000 roku z konta niedoboru na konto kapitału zakładowego jego hurtowni. Nie zrobił tego dobrowolnie, lecz w celu uniknięcia rozgłosu i podtrzymania wiarygodności prowadzonej firmy. Dodatkowo, skarżący zarzucili, że decyzja zawiera również błędy formalne, ponieważ zaadresowana została do obydwu stron, to jednak w podstawie prawnej decyzji nie zostały podane przepisy dotyczące odpowiedzialności solidarnej, o której mowa w art. 4 ust.2 pkt 2 ustawy o opłacie akrowej oraz art. 91 Ordynacji podatkowej i art. 366-378 k.c., a w uzasadnieniu decyzji nie został dokonany podział kwoty opłaty skarbowej i należnych odsetek podlegającej wpłacie do budżetu.

Decyzją z dnia 22 marca 2002 roku nr [...] Izba Skarbowa działając na podstawie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, iż zgodnie z art.1 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o opłacie skarbowej, opłacie skarbowej podlegaj ą urnowy pożyczki. Podstawę obliczenia opłaty skarbowej w takim przypadku stanowi kwota lub wartość pożyczki (art. 10 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy). Stosownie do art. 720 k.c. przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W przedmiotowej sprawie z dokumentów zebranych w aktach sprawy bezspornie wynika, iż w dniu 31 grudnia 2000 roku, na wniosek właściciela przedsiębiorstwa J. M., ujawniony niedobór w wysokości 651.824,40 zł został przeksięgowany z konta kapitału własnego na pokrycie zobowiązań pracownicy B.K., która wymienioną kwotę zobowiązała się spłacić w całości, dlatego pracodawca co miesiąc z pensji potrąca j ej 1300 zł.

Zdaniem Izby Skarbowej, Urząd Skarbowy poprawnie przeprowadził ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Dowody istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały zebrane w sposób wyczerpujący i poddane zostały wszechstronnej i rzetelnej analizie, uwzględniającej wszystkie aspekty sprawy. Faktyczny mechanizm pokrycia przez właściciela zadłużenia spowodowanego przez pracownicę B. K. zawierał niezbędne przesłanki pozwalające organowi podatkowemu na przyjęcie, iż czynność ta stanowi pożyczkę, a więc podlega opodatkowaniu opłatą skarbową.

Co prawda zarówno J. M., jak i B. K. przeczą temu, że to była umowa pożyczki, jednak, okoliczności sprawy wskazują, iż organ podatkowy miał pełne podatny do przyjęcia, zawarcia przez w/w osoby umowy pożyczki. Za bezzasadny Izba Skarbowa uznała zarzut braku w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podziału kwoty opłaty skarbowej, jak również odsetek za zwłokę na strony czynności cywilnoprawnej. Art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej stanowi, iż obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej ciąży solidarnie na stronach czynności cywilnoprawnej, zgodnie z art. 366 k.c. Urząd Skarbowy nie miał więc podstaw prawnych, do równego podziału na podatników w zaskarżonej decyzji kwoty należnej opłaty skarbowej, ani odsetek od zaległości podatkowej. Podobnie nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia przez Urząd Skarbowy art.210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem decyzja zwierała zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik J. M.domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa materialnego, materialnego szczególności art.65 § 1 i 2, art. 720 § 1 k.c., a także naruszenie przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności art. 120, art. 180 § 2, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego przedstawił okoliczności sprawy i podkreślił, iż po ujawnieniu niedoboru, skarżący polecił przeksięgowanie niedoboru w ten sposób, aby kwotę tę zaksięgowano na zmniejszenie kapitału własnego Firmy, a niedobór księgowany był na koncie 24103 "rachunki z tytułu niedoboru B. K.". Obecnie niedobór figuruje na kontach należności warunkowych, oznaczonych symbolami 29201 i 29202. Konta te przeznaczone są do ewidencji zależności warunkowych, tzn. opisanych w ewidencji bilansowej, jako nieściągalne, co do których, nie upłynął jeszcze termin przedawnienia. Po ujawnieniu niedoboru B.K.złożyła oświadczenie na piśmie, iż bez woli i wiedzy pracodawcy dokonywała uszczupleń finansowych z kont Firmy . "M.", które osiągnęły łączną kwotę 687.583,30 zł.

Zdaniem skarżącego nie można stwierdzić, aby między nim a B. K. doszło do zawarci umowy pożyczki, ponieważ: nie został spełniony podstawowy warunek stanowiący essentialia negoti umowy pożyczki, bowiem pracodawca nie zobowiązał się ani nie przeniósł własności rzeczy na pracownicę, gdyż pracownica zawłaszczyła pieniądze bez woli i wiedzy pracodawcy, a fakt, że po wykryciu uszczuplenia podpisała zobowiązanie do zwrotu pieniędzy w żaden sposób nie może być rozumiany, jako zawarcia umowy pożyczki, gdyż jest to tylko i wyłącznie naprawieniem wyrządzonej szkody. Umowa pożyczki zawiera zobowiązanie do zwrotu przedmiotu pożyczki, a w niniejszej sprawie oczywistym jest, iż spłaty w obecnej formie nigdy nie doprowadzą do zwrotu zagarniętej kwoty, nawet gdyby rzekomy pożyczkobiorca spłacał je do końca życia. Umowa pożyczki, której wartość przenosi 500 zł, powinna być stwierdzona pismem, a strony takiej umowy nie zawarły. Nadto nie wskazano, jaki dzień uznano za dzień udzielenia pożyczki. Zgodnie z art. 65 § 1 k.c., oświadczenia woli należy tłumaczyć, tak jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje. W niniejszej sprawie celem zawartego porozumienie między pracodawcą a pracownicą było naprawienie wyrządzonej szkody

Nadto B. K. nie zwraca zawłaszczonych pieniędzy bezpośrednio skarżącemu, ale wpłaca je na konto firmy, która doznała uszczuplenia finansowego.

Zatem całokształt okoliczności sprawy spełnia przesłanki odpowiedzialności za szkodę, zgonie z dyspozycją art. 415 k.c., a odpowiedzialność deliktowa nie została objęta zakresem przedmiotowym ustawy o opłacie skarbowej i jako taka nie podlega takiej opłacie

Pełnomocnik skarżącego podniósł ponadto, iż gdyby skarżący zawiadomił organy ścigania o odkrytym niedoborze finansowym, to pracownica najprawdopodobniej zostałaby ukarana i zobowiązana do naprawienia wyrządzonej szkody, tj. zwrotu zawłaszczonych pieniędzy i w świetle takiego wyroku skazującego, nie budziłby wątpliwości fakt, że zobowiązanie pracownicy do uregulowania należności w żaden sposób nie może być klasyfikowane jako pożyczka, a zasady współżycia społecznego nie zezwalają na to, aby poszkodowany, który dał wiarę sprawcy szkody, co do okoliczności zdarzenia, co do zobowiązania do naprawienia szkody i który wybaczając sprawcy, nie zawiadomił organów ścigania, ponosił obecnie negatywne skutki swojej decyzji.

Nadto podkreślenia wymaga również fakt, iż skarżący wybrał takie rozwiązanie, które w żaden sposób nie uszczupliło jego zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zauważyć należy, iż sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie z uwagi na przepis art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ze zm./, który stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270/.

W ujęciu kodeksu cywilnego pożyczka jest umową konsensualną, polegającą na zgodnym oświadczeniu woli stron, dającego i biorącego pożyczkę mocą, którego dający zobowiązuje się przenieść na biorącego własność określonej ilości pieniędzy albo innych rzeczy oznaczonych, co do gatunku, natomiast biorący zobowiązuje się zwrócić takie rzeczy, jakie otrzyma.

Pomimo, iż umowa pożyczki jest urnową obligacyjną, wywiera skutki w sferze prawa rzeczowego. Ze sformułowania "zwrócić" wynika, że "obowiązek oddania pożyczki przez biorącego powstaje tylko wtedy, gdy przedmiot został jej wydany przez dającego oraz między wydaniem a zwrotem musi upłynąć pewien okres przeznaczony na uczynienie użytku z pożyczonych pieniędzy lub rzeczy. Umowa pożyczki może być zawarta w dowolnej formie i tylko wtedy, gdy wartość umowy przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem. Ze względu na fakt, że obie strony umowy pożyczki zaciągają zobowiązania, umowa ta jest umową dwustronnie zobowiązującą.

Nie jest jednak umową wzajemną, gdyż będący obowiązkiem dłużnika zwrot przedmiotu pożyczki ani nie stanowi świadczenia wzajemnego, ani nie jest przyczyną lub odpowiednikiem świadczenia dającego pożyczkę.

Umowa pożyczki może mieć charakter nieodpłatny - wtedy zbliża się swym charakterem do użyczenia (art. 710 k.c.)

Istotą zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, jest przeniesienie przez pożyczkodawcę jej przedmiotu na własność pożyczkobiorcy. Przeniesienie własności przedmiotu pożyczki może nastąpić w każdy, prawem przewidziany sposób. W wypadku pieniędzy wchodzi w grę wydanie gotówki, przelew bankowy, otwarcie kredytu na rachunku bankowym. Dopuszczalne jest wręczenie czeku, weksla lub innego papieru wartościowego, ale nie oznacza to jeszcze wydania przedmiotu pożyczki, gdyż następuje to dopiero z chwilą uzyskania (wypłaty) gotówki. W niniejszej sprawie, żadna z tych okoliczności nie wystąpiła. Jak wynika ze zgodnych twierdzeń J. M. i B. K nie tylko nie zawarli oni umowy pożyczki, ale nawet nie mieli takiego zamiaru.

Organy podatkowe również nie wykazały, aby między stronami doszło do zawarcia umowy pożyczki, bowiem: nie nastąpiło, zdaniem Sądu, przeniesienie własności przedmiotu pożyczki.

Wydaje się, iż kluczowym w tej sprawie są niewiarygodne twierdzenia J. M., iż nie zauważył zagarnięcia przez pracownicę B. K. tak dużej kwoty, a następnie nie powiadomił o tym przestępstwie organów ścigania. Aczkolwiek wątpliwości organów podatkowych są jak najbardziej zrozumiałe, to jednak, decyzji administracyjnych nie można wydawać w oparciu o same przypuszczenia.

Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm./, orzekł jak w sentencji wyroku.