Sąd Okręgowy Warszawa-Praga w Warszawie
VII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych
Sygnatura akt: VII U 429/23
Data wyroku: 2024-10-30 00:00:00
Typ orzeczenia: SENTENCE, REASON
Sędziowie: Sędzia Renata Gąsior
Słowa kluczowe: Podstawa wymiaru składki
Podstawa prawna: art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeN społecznych

Sygn. akt VII U 429/23

WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 30 października 2024 r.
Sąd Okręgowy Warszawa - Praga w Warszawie VII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych
w składzie:
Przewodniczący Sędzia Renata Gąsior
Protokolant st. sekr. sądowy Marta Jachacy
po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2024 r. w Warszawie
sprawy(...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibą wW.
z udziałemB. K.,H. N.iE. G. (1)
przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.
o wysokość podstawy wymiaru składek
na skutek odwołania(...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibą wW.
od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.
z dnia(...)grudnia 2022 r. nr(...)
(...)
(...)

z dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)(...)
z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)(...)(...)

1
oddala odwołania,

2
zasądza od(...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibą wW.na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.kwotę 8.100,00 zł (osiem tysięcy sto złotych) wraz z odsetkami ustawowymi za okres od dnia uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia do dnia zapłaty, tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

Sędzia Renata Gąsior

UZASADNIENIE

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibąwW., działając przez profesjonalnego pełnomocnika, w dniu 6 lutego 2023 r. złożyła odwołanie od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.z dnia(...)grudnia 2022 r., nr:(...)
(...)
(...), w której organ rentowy dokonał ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonejB. K.wykonującej na rzecz wnoszącej odwołanie spółki pracę na podstawie umowy zlecenia.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.



§ 2 ust. 1 pkt 15 w zw. § 5 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z dnia 18 grudnia 1998 r. (Dz.U. Nr 161, poz. 1106), w zw. art. 18 ust. 1 w zw. zart. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych(Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.) orazart. 81 ust. 1,5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

poprzez przyjęcie, że świadczenie wypłacone zleceniobiorczyniB. K.z tytułu odbywania podróży (dieta) stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, podczas gdy stosownie do brzmienia przepisu § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju – nie stanowią podstawy wymiaru składek.
Odwołująca się spółka podniosła, że zarzucone naruszenie przepisów prawa materialnego było skutkiem nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego, co polegało na przyjęciu, że zleceniobiorczyni nie przebywała w podróży w związku z wykonywaniem pracy na rzecz zleceniodawcy, a tym samym wypłacone jej świadczenie nie może być traktowane jako dieta.
Mając powyższe na uwadze, odwołująca wniosła o uwzględnienie odwołania i zmianę zaskarżonej decyzji poprzez orzeczenie, że świadczenia (diety) wypłacone za miesiące odbywania podróży przez zleceniobiorczynie nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne do wysokości określonej w odrębnych przepisach, w związku z czym płatnik składek w złożonych raportach rozliczeniowych prawidłowo określił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w okresie objętym decyzją.
Ponadto, z daleko idącej ostrożności procesowej na wpadek nieuwzględnienia przez Sąd powyższego stanowiska, odwołująca się spółka podniosła także zarzut naruszeniaart. 18 ust. 1w zw. zart. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych(Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.) oraz art. 81 ust. 1,5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach z opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w związku z zastosowaniem przepisu § 2 ust. 1 pkt 16 w zw. § 5 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z dnia 18 grudnia 1998 r., co polegało na nieprawidłowym wyliczeniu podstawy wymiaru składek poprzez niedozwolone przepisami prawa ubruttowienie otrzymanych przez ubezpieczoną kwot, tj. nieznane ustawie „ubruttowienie przychodu”, a także braku ustalenia ilości dni pobytu ubezpieczonej poza granicami kraju.
Podnosząc powyższe zarzuty odwołująca spółka wniosła także o zasądzenie od organu rentowego na rzecz odwołującej się kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Uzasadniając odwołanie zaakcentowała nieprawidłowość decyzji organ rentowego i podkreśliła, że organ rentowy nie uwzględnia różnicy między podróżą służbową odbywaną przez pracownika, a podróżą, którą na polecenie zleceniodawcy odbywa zleceniobiorca. W ocenie odwołującej się spółki, przytoczone przez organ rentowy orzecznictwo nie powinno być odnoszone do stanu zaistniałego w niniejszym postępowaniu, co wynika z faktu, że ubezpieczona, której dotyczy podstępowanie nie była pracownikiem w rozumieniukodeksu pracy, a żaden przepis prawa nie zawiera nakazu stosowania wprost przepisówkodeksu pracydo podróży odbywanych przez zleceniobiorców na polecenie zleceniodawcy w związku z wykonywaniem zlecenia. W ocenie odwołującej jest wręcz przeciwnie, tj. przepisy podatkowe rozróżniają pojęcia: podróży służbowej pracownika i podróży osoby niebędącej pracownikiem (art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zaś przepisy Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe i chociaż – co podkreśla odwołująca – wprawdzie takiego rozróżnienia nie przewidują, ale nakazują stosować odpowiednio przepisy § 2 – 4 tego rozporządzenia przy ustalaniu podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie zkodeksem cywilnymstosuje się przepisy dotyczące zlecenia.
W kontekście powyższego, odwołująca zwróciła uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1446/16, który dotyczył zagadnienia podróży zleceniobiorcy. W prawdzie orzeczenie zostało wydane na kanwie przepisówustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże rozważania poczynione przez NSA, a dotyczące samego zagadnienia podróży osoby świadczącej pracę na podstawie umowy cywilnoprawnej, pozostają aktualne także w niniejszej sprawie. Podkreśliła, że przepisy z zakresu ubezpieczeń społecznych nie zawierają w tym zakresie odrębnych uregulowań, a założenie racjonalnego ustawodawcy nakazuje jednakowo traktować określoną grupę osób i sytuacji na gruncie obowiązku uiszczania należności publicznoprawnych (tj. podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS). Jest to uzasadnione, tym bardziej że ustawa o systemie ubezpieczeń w wielu punktach odsyła do definicji zawartych wustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odwołująca się zaakcentowała, że prawo powinno być traktowane jako system spójnych norm prawnych, co akcentuje NSA w swoim orzeczeniu, wskazując, że: „Stosując reguły wykładni systemowej zewnętrznej należy przyjąć, że pojęcie "podróży służbowej" zostało zdefiniowane w art
    . 77(
      5)
§ 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeks pracy, gdzie stanowi się, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.
Odwołująca się spółka podniosła jednak, że jest to definicja, które może być odnoszona tylko do „podróży służbowej" pracowników, a nie do podróży osoby niebędącej pracownikiem. Wskazano, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w przywołanym wyroku, Sąd I instancji dostrzegając, że znaczenie pojęć "podróż osoby niebędącej pracownikiem" i "podróż służbowa" nie są tożsame, to w swojej argumentacji w zasadzie pojęcia te zrównuje. (....) Zauważyć też należy, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawieraart. 22 kodeksu pracy. Przepis ten stanowi, że przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Za warte podkreślenia odwołująca uznała, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów. W zakresie umów zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do wykonania określonej czynności; miejsce wykonania tej czynności nie jest elementem istotnym umowy na warunkach zlecenia, nawet jeżeli w umowie takie miejsce wskazano (art. 734w zw. zart. 750 KC.). W kontekście przepisówKodeksu cywilnegoo zleceniu niezrozumiałe jest twierdzenie Sądu I instancji, że wyjazd i przebywanie ciągłe stanowi sedno umowy zlecenia. Przedstawione we wniosku okoliczności stanu faktycznego prowadzą do konkluzji, że istotą tych umów jest świadczenie opieki. Nie sposób wykluczyć, że przyjmujący zlecenie odbędzie podróż w celu należytego wykonania zlecenia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trudno tutaj jednak rozważać kwestie incydentalności, skoro w przeciwieństwie do umowy o pracę w przypadku umowy zlecenia, co do zasady brak jest elementu stałości, chodzi tutaj o wykonanie określonej czynności, a więc zdarzenia samego w sobie incydentalnego, nawet jeżeli dochodzi do jego ponawiania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane różnice pomiędzy stosunkiem pracy a stosunkiem prawnym na warunkach zlecenia prowadzi do wniosku, że wskazanie w umowie zlecenia miejsca, w którym czynność ma być dokonana nie może być utożsamiane z miejscem wykonywania pracy określonym w umowie o pracę”.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, odwołująca się spółka podniosła, że organ rontowy błędnie uznał, że wypłacone zleceniobiorczyni kwoty diet nie korzystają ze zwolnienia składkowego przewidzianego w § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a tym samym nieprawidłowo uwzględnił je w podstawie wymiaru składek ZUS.
Ponownie podkreśliła, że organ rentowy całkowicie zignorował różnicę w sytuacji pracowników, co do których podróż służbowa jest faktycznie zjawiskiem incydentalnym, wyjątkowym i nietypowym, od sytuacji zleceniobiorców, którzy wykonują swoje zadania z większą elastycznością co może wiązać się z koniecznością wyjazdu, a w konsekwencji poniesienia kosztów takich jak chociażby konieczność zakupu pożywienia, które rekompensuje kwota diety. Celem zwolnienia składkowego diet jest umożliwienie osobie, która wykonując swoje obowiązki poza miejscem zamieszkania i siedzibą zleceniodawcy, zrekompensowanie zwiększonych kosztów utrzymania, co miało miejsce także w rozpoznawanym przypadku.
Z daleko idącej ostrożności procesowej, na wypadek przyjęcia przez Sąd, że stanowisko organu rentowego jest prawidłowe, wnosząca odwołanie wskazała ponadto, że organ rentowy w sposób nieprawidłowy wyliczył podstawy wymiaru składek za miesiące objęte decyzją. Podniesiono, że nie znajduje oparcia w przepisach prawa praktyka ZUS polegająca na ubruttowieniu kwoty przychodu zleceniobiorcy. Jest to wręcz sprzeczne z przepisemart. 18 ust. 1w zw. zart. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, który przewiduje, że podstawą wymiaru składek jest przychód zleceniobiorcy, zaś przychodem są wszelkiego rodzaju otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (zgodnie z ogólną definicją zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT).
Z tego względu, wskazano, że gdyby nawet podzielić co do zasady stanowisko ZUS wyrażone w decyzji, podstawę wymiaru składek winna stanowić kwota otrzymana przez ubezpieczoną za pośrednictwem rachunku bankowego, a nie kwota ubruttowiona. Przychód ze swojej definicji jest już kwotą brutto. Odwołująca się spółka podniosła, że ZUS nie wskazał w treści decyzji w jaki sposób dokonał ubruttowienia, i oceniła, że wynika zapewne z faktu, że przepisy prawa nie przewidują takiego działania. Podkreślono, że konsekwencją nieprawidłowej praktyki organu rentowego jest zawyżenie podstawy wymiaru składek wskazanej w decyzji. Następuje to w sytuacji, kiedy ubezpieczona otrzymała na rachunek bankowy przychód niższy niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa wart. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W związku z powyższym wskazano, że ZUS nie oblicza należności składkowej od przychodu, ale od przychodu zawyżonego w sposób sztuczny i sprzeczny z prawem. Skonstatowano, że może to wynikać również z faktu, że organ rentowy wydając decyzję chciał sobie uprościć obliczenia, co jednak jest niedozwolone przepisami prawa. Organ winien ustalić jaka część kwoty otrzymanej przez ubezpieczoną w ramach przelewu bankowego została zadeklarowana przez płatnika jako przychód w złożonej przez niego uprzednio deklaracji rozliczeniowej, a od pozostałej części ewentualnie naliczyć składki (po zastosowaniu odliczenia równowartości diet za każdy dzień pobytu - stąd wskazana na wstępnie konieczność ustalenia dni pobytu za granicą czego ZUS nie ustalił w treści decyzji). Przy takim sposobie obliczania należności składkowych, nie doszłoby do sztucznego zawyżania podstawy wymiaru składek, a skutkiem tego samych składek. Podkreślono, że organ rentowy zobowiązany jest działać na podstawie i w granicach przepisów prawa i nie ma uprawnień do wprowadzania własnych kategorii pojęciowych jak „ubruttowiony” przychód(odwołanie(...) sp. z o.o.od decyzji ZUS dotyczącej ubezpieczonejB. K.– k. 3-7 a.s.).
Odwołania o tożsamej treści, jak odwołanie od decyzji dotyczącej ubezpieczonejB. K.,(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnościązłożyła również od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.z dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)dotyczącejH. N.i z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)(...)(...)dotyczącejE. G. (1)

    (odwołanie(...) Sp. z o.o.od decyzji ZUS dotyczącej ubezpieczonejH. N.– k. 3-6 akt o sygn. VII U 430/23, odwołanie(...) Sp. z o.o.od decyzji ZUS dotyczącej ubezpieczonejE. G. (1)– k. 3-7 akt. o sygn. VII U 601/23).

Zakład Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.wniósł o oddalenie odwołania od decyzji dnia(...)grudnia 2022 r. nr(...)
(...)
(...)dotyczącej ubezpieczonejB. K., a także o oddalenie odwołań od decyzji z dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)i z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)
(...)
(...)oraz o zasądzenie od odwołującej się spółki zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W uzasadnieniach odpowiedzi na odwołania wskazano, że płatnik składek(...) sp. z o. o.w nieprawidłowy sposób ustalił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonychB. K.,E. G. (1)iH. N.wyłączając z podstawy wymiaru składek kwoty wypłacone ww. osobom z tytułu należności określonych przez płatnika składek jako diety, pomimo tego, że charakter wykonywanej umowy zlecenia wskazywał, iż ubezpieczone nie pozostawały w podróży służbowej, lecz wykonywały stałą pracę za granicą i wyłącznie tam świadczyły usługi opiekuńcze na podstawie zawartej umowy zlecenia, w której miejsce świadczenia pracy oznaczono w Republice Federalnej Niemiec. Podróż do miejsca wykonywania pracy na podstawie zawartej umowy zlecenia była dla ubezpieczonych drogą do pracy, a nie podróżą w celu wykonania zadania o charakterze incydentalnym. Ubezpieczone wykonywały na terenie Republiki Federalnej Niemiec uzgodnione ze zleceniodawcą czynności, nie mając stałego miejsca pracy w Polsce, a zatem – zdaniem organu rentowego – nie można mówić o zleceniu wykonywania poszczególnych zadań w ramach umowy zlecenia do wykonania poza granicami kraju.
Organ rentowy podkreślił, że stanowisko obrane przez niego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie Sądu Najwyższego. Wskazał na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 września 2018 r. w sprawie sygn. akt III UK 134/17, w którym Sąd Najwyższy stwierdził, że potwierdzenie okoliczności wykonywania pracy za granicą na podstawie czasowego oddelegowania wyklucza możliwość zakwalifikowania tej sytuacji jako podróży służbowej. Dopóki w obrocie prawnym funkcjonuje będące ostateczną decyzją ZUS poświadczenie o stosowaniu polskich przepisów prawnych do pracownika odwołującego się, wykluczone jest uznanie, że ten pracownik we wskazanych w nich okresach przebywał w podróżach służbowych, niezależnie od tego, kiedy i w jakich okolicznościach formularz Al został wydany. Organ rentowy podniósł, że słuszność zaskarżonej decyzji potwierdza również szereg innych orzeczeń, tj. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2014 r. w sprawie sygn. akt: II UK 49/13, z którego sentencji wynika, że istnieje wyraźne zróżnicowanie i odmienne uregulowanie obowiązku składkowego odnośnie do dwu grup pracowników wykonujących pracę poza umówionym miejscem świadczenia pracy, gdy wskazane wypłaty pokrywają inne potrzeby pracowników odbywających podroż służbową, a inne pracowników zatrudnionych za granicą w polskich zakładach pracy. W związku z tym w§ 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe(Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.) ujęte są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej, a w§ 2 ust. 1 pkt 16tylko część wynagrodzenia, która ma odpowiadać równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Wskazano, że dalej Sąd Najwyższy stwierdza, że podróż służbowa jest zjawiskiem wśród obowiązków pracownika niecodziennym, okazjonalnym, w ramach pracowniczych powinności niezwyczajnym i nietypowym, stanowiącym pewien wyłom w zwykłym świadczeniu pracy. Pracę w ramach delegacji (podróży służbowej) wyróżnia sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania. Gdy delegowanie zaś dotyczy stałej pracy za granicą na rzecz swego pracodawcy, wysłanie (delegowanie) pracownika na obszar innego państwa Unii należy traktować jako odrębną instytucję prawną określoną w art. 14 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1408/71 z dnia 14 czerwca 1971 r. w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych i ich rodzin przemieszczających się we Wspólnocie (Dz. Urz. UE.L z 1971 r. Nr 149, str. 2)
    (odpowiedzi na odwołania – k. 11-13 akt o sygn. VII U 429/23, k. 11-14 akt o sygn. VII U 430/23, k. 12-14 akt o sygn. VII U 601/23).

Na podstawieart. 219 k.p.c.sprawa o sygn. VII U 601/23 z odwołania płatnika składek od decyzji w sprawie ubezpieczonejE. G. (1)i sprawa o sygn. VII U 430/23 z odwołania płatnika od decyzji dotyczącejH. N.zostały połączone ze sprawą o sygn. akt VII U 429/23 z odwołania od decyzji dotyczącej ubezpieczonejB. K.celem łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia(zarządzenia z dnia 4 stycznia 2024 r. – k. 87 akt o sygn. VII U 601/23, zarządzenia z dnia 4 stycznia 2024 r. – k. 87 akt o sygn. 601/23, zarządzenie z dnia 13 marca 2023 r – k. 16 akt o sygn. VII U 430/23).
Sąd Okręgowy ustalił następujący stan faktyczny:

(...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibąprzyul. (...)lok.(...)wW., została wpisana w dniu 22 marca 2018 r. do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla m. st. Warszawy w Warszawie XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS(...). Za przedmiot zasadniczej działalności spółki obrano pomoc społeczną bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych. pozostałą działalność spółki stanowi m.in. działalność związana z organizowaniem, działalność agentów zajmujących się sprzedażą drewna, działalność portali internetowych, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalność agencji reklamowych, działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników
    (wydruki z KRS – k. 8-9 a.s., k. 8-10 akt VII U 601/23, k. 7-8 akt 460/23).

W ramach swojej zasadniczej działalnościspółka (...) sp. z o.o.zajmowała się świadczeniem usług pomocy domowej i opieki domowej nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów. Usługi tego rodzaju spółka świadczyła nie tylko w Polsce, ale także – w zależności od zapotrzebowania – w innych krajach.
Pomoc domowa będąca przedmiotem umów zlecenia polegała m.in. na ochronie zdrowia i życia podopiecznego, sprawowaniu nad nim ogólnej opieki, regularnym przygotowywaniu posiłków, napojów i karmieniu podopiecznych – w sposób niezagrażający zakrztuszeniem, zatruciem, zadławieniem, przestrzeganiu diety podopiecznego, codziennej pomocy w higienie osobistej, dbaniu o ogólny wygląd podopiecznego, regularnym zmienianiu pościeli – raz na dwa tygodnie lub częściej – w zależności od potrzeby, utrzymywaniu porządku w domu podopiecznego, pomocy w codziennych czynnościach, dotrzymywaniu towarzystwa np. poprzez rozmowę, wyjście na spacer, podczas wizyt u lekarza i spełnianiu próśb podopiecznego np. zaprowadzenie do toalety w ciągu dnia.
W przypadku, gdy podopieczni, nad którymi spółka zapewnić miała świadczenie opieki mieszkali poza granicami Polski zleceniobiorca – zawierając umowę – zobowiązywał się do wyjazdu na terytorium państwa, w którym przebywał podopieczny.Spółka (...) sp. z o.o.zapewniała zleceniobiorcom transport do miejsca wykonywania zlecenia i zakwaterowanie przez czas jego trwania w domu podopiecznego. Opiekun przez okres sprawowania opieki stale przebywał w domu podopiecznego, mieszkając z nim i nocując(umowy zlecenia – nienumerowane karty akt rentowych, zeznaniaA. W.– k. 99-100).
Na terenie Polski, zleceniobiorcy nie wykonywali żadnych czynnościw związku z realizacją usługi zlecenia, realizacja całości zlecenia następowała na terytorium kraju, w którym przebywał podopieczny. Okresy pobytu opiekunów celem świadczenia opieki domowej były zróżnicowane, jednak na ogół trwały ok. 1 – 3 miesiące i powtarzały się w ciągu roku, a(...)(...). Sp. z o.o. wystawiał zleceniobiorcy druk „polecenia wyjazdu”, który określał datę i miejsce wyjazdu z Polski i przyjazdu do Niemiec oraz datę i miejsce powrotu do Polski po realizacji zlecenia(informacja dotycząca podróży zagranicznej odbywanej na rzecz zleceniodawcy – akta rentowe).
Za wykonanie usługi opieki świadczonej w kraju innym niż Polska, zleceniobiorcy otrzymywali wynagrodzenie w walucie Euro, w kwocie wynikającej z zawartych przez nich umów, określonej wartością brutto. Przelew kwoty wynagrodzenia następował na wskazane przez zleceniobiorcę konto bankowe do 12 dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, którego wynagrodzenie dotyczyło(umowy zlecenia – nienumerowane karty akt rentowych).
Umowy zlecenia zawierane przez(...) sp. z o.o., które za przedmiot miały wykonanie usługi pomocy domowej i opieki w innym kraju niż Polska – na ogół była to Republika Federalna Niemiec – przewidywały, że zleceniodawca zwraca zleceniobiorcy koszty związane z przebywaniem poza granicami kraju w wysokości diety dziennej w kwocie ustalonej w umowie na podstawieustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych(umowy zlecenia – nienumerowane karty akt rentowych, zeznaniaA. W.– k. 99-100).
Realizując usługi opieki ipomocy (...) sp. z o.o.funkcjonowała według dwóch modeli biznesowych. Pierwszy dotyczył współpracy z opiekunami, którzy przebywali za granicą – głownie w Niemczech – dłużej niż rok i charakteryzował się tym, że wówczas pracowali oni w oparciu o przepisy prawa niemieckiego, a składki za nich były opłacane do niemieckiej Kasy Chorych oraz niemieckiego Urzędu Skarbowego. Drugi model dotyczył krócej trwających zleceń i w takich przypadkach opiekunowie pozostawali w polskim systemie ubezpieczeniowym i podlegali zgłoszeniu w ZUS, a składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu umów zlecenia opłacane były w Polsce. Wówczas, spółka – zleceniodawca – występowała do właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskami o wydanie zaświadczenia A1 celem umożliwienia wyjazdu do pracy za granicę i jednoczesnego podlegania prawu polskiemu(zeznaniaA. W.– k. 98 -100 a.s).
Umowy zlecenia – w kształcie scharakteryzowanym powyżej –spółka (...) sp. z o.o.zawarła m.in. zB. K.,H. N.iE. G. (1). Wymienione osoby realizowały zlecenie opiekuna osób starszych na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Nadzór nad wykonywaniem przez wskazane opiekunki obowiązków wynikających z zawartych umów, sprawował koordynator i rodzina podopiecznego. Rozliczenie za realizację zlecenia następowało na podstawie informacji uzyskanych przez(...) sp. z o.o.od rodziny podopiecznego(zaświadczenia o zatrudnieniu i dochodach: dotycząceB. K.z dnia 11 marca 2019 r. – nienumerowana karta akt rentowych, dotycząceE. G.z dnia 8 grudnia 2022 r. – nienumerowana karta akt rentowych, dotyczące H.N.z dnia 27 października 2022 r. – nienumerowana karta akt rentowych, pismoE. G.z dnia 12 grudnia 2022 r. – akta rentowe, pismoB. K.z dnia 25 listopada 2022 r – nienumerowana karta akt rentowych, pismo H.N.z dnia 29 października 2022 r. – nienumerowana karta akt rentowych).
ZleceniobiorcaB. K.na podstawie umowy zlecenia zawartej w dniu 3 stycznia 2019 r., aneksowanej w dniu 8 marca 2023 r. wykonywała na rzecz płatnika składek(...) sp. z o.o.w okresie od 3 stycznia 2019 r. do dnia 8 marca 2019 r. zlecenie polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec. Miesięczne wynagrodzenie zleceniobiorcy, płatne po wykonaniu zleceniazostało określone na kwotę brutto 267,79 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 41,65 Euro(umowa zlecenia – nienumerowana karta akt rentowych).
Z karty wynagrodzeńB. K.złożonej przez płatnika składek(...) sp. z o. o.wynika, że z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem uzyskała przychód za 01/2019 w kwocie 0,00 zł, za 02/2019 w kwocie 838,66 zł, za 03/2019 w kwocie 1 632,47 zł, oraz za 04/2019 w kwocie 235,23 zł

    (umowa zlecenia – nienumerowana karta kat rentowych, karta wynagrodzeń za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 maja 2019 r. – nienumerowana karta akt rentowych).

Płatnik składek dokonał zgłoszeniaB. K.do ubezpieczeń społecznych oraz ubezpieczenia zdrowotnego. Sporządził za ubezpieczoną imienne miesięczne raporty o należnych składkach na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz wypłaconych
    świadczeniach (ZUS ZUA, ZUS ZWUA, ZUS RCA – akta rentowe).

Wykazał w nich kwoty:



za miesiąc 01/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,



za miesiąc 02/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 838,66 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 744,23 zł,

za miesiąc 03/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 1 632,47 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1 448,65 zł,

za miesiąc 04/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 235,23 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 208,74 zł.

Zleceniobiorca

H. N.
wykonywała zlecenie opieki w Niemczech na podstawie umów zlecenia na rzecz płatnika składek(...) sp. z o.o.w okresach od dnia 5 stycznia 2019 r. do dnia 16 lutego 2019 r., od dnia 30 marca 2019 r. do dnia 16 maja 2019 r., od dnia 26 czerwca 2019 r. do dnia 7 sierpnia 2019 r., od dnia 18 września 2019 r. do dnia 6 listopada 2019 r., od dnia 18 grudnia 2019 r. do dnia 29 stycznia 2020 r., od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r., od dnia 1 maja 2020 r. do dnia 17 maja 2020 r., od dnia 28 czerwca 2020 r. do dnia 9 sierpnia 2020 r., od dnia 4 października 2020 r. do dnia 4 grudnia 2020 r. od dnia 15 stycznia 2021 r. do dnia 26 lutego 2021 r. oraz od dnia 9 kwietnia 2021 r. do dnia 21 maja 2021 r. Miesięczne wynagrodzenie zleceniobiorcy w umowach z dnia 27 listopada 2019 r. i z dnia 19 lutego 2020 r., z dnia 29 maja 2019 r. zostało określone w kwocie brutto 134,2 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 41,65 Euro. W umowach z dnia 31 kwietnia 2020 r. i z dnia 9 czerwca 2020 r. miesięczne wynagrodzenie określono na kwotę brutto 201,15 Euro, a dieta dzienna nie uległa zmianie. Umowy z dnia 22 września 2020 r., z dnia 15 grudnia 2020 r., z dnia 22 marca 2021 r i z dnia 21 czerwca 2021 r. miesięczne wynagrodzenie zleceniobiorcy zostało określone na kwotę brutto 40,11 Euro, a dieta dzienna nie uległa zmianie
    (umowy zlecenia – nienumerowane karty akt rentowych).

Z karty wynagrodzeńH. N.złożonej przez płatnika składek(...) sp. z o. o.wynika, że z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem uzyskała przychód za 01/2019 w kwocie 0,00 zł, za 02/2019 w kwocie 42,79 zł, za 03/2019 w kwocie 425,99 zł, za 04/2019 w kwocie 65,840 zł, za 05/2019 w kwocie 1.150,72 zł, za 06/2019 w kwocie 310,43 zł, za 07/2019 w kwocie 95,88 zł, za 08/2019 w kwocie 773,34 zł, za 09/2019 w kwocie 174,66 zł, za 10/2019 w kwocie 249,17 zł, za 11/2019 w kwocie 331,78 zł, za 12/2019 w kwocie 114,16 zł, za 01/2020 w kwocie 1 305,31 zł, za 03/2020 w kwocie 347,54 zł, za 04/2020 w kwocie 1 204,75 zł, za 05/2020 w kwocie 632,86 zł, za 06/2020 r. w kwocie 74,43 zł, za 07/2020 w kwocie 1 069,37 zł, za 08/2020 r. w kwocie 313,66 zł, za 10/2020 r. w kwocie 1 110,60 zł, za 11/2020 r. w kwocie 117,33 zł, za 12/2020 r. w kwocie 161,56 zł, za 01/2021 r. w kwocie 668,10 zł, za 02/2021 r. w kwocie 710,74 zł, za 04/2021 r. w kwocie 130,22 zł oraz za 05/2021 r. w kwocie 219,62 zł.

    (zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 27 października 2022 r. – akta rentowe wraz z kartami wynagrodzeń – nienumerowane karty akt rentowych).

Z kolei z potwierdzeń transakcji przelewów należności z tytułu umów zlecenia z płatnikiem za poszczególne miesiące wynika, żeH. N.otrzymała na rachunek bankowy kwoty większe niż te, jaki wykazywał płatnik. Przelewy zatytułowane były „wynagrodzenie + dieta” i dotyczyły:



należności w kwocie 1.111,29 Euro za styczeń 2019 r.



należności w kwocie 719,64 Euro za luty 2019 r.

należności w kwocie 62,90 Euro za marzec 2019 r.

należności w kwocie 1.450,00 Euro za kwiecień 2019 r.

należności w kwocie 720,97 Euro za maj 2019 r.,

należności w kwocie 225,00 Euro za czerwiec 2019 r.

należności w kwocie 1.425,00 Euro za lipiec 2019 r.

należności w kwocie 321,78 Euro za sierpień 2019 r.

należności w kwocie 585,00 Euro za wrzesień 2019 r.

należności w kwocie 1.350,00 Euro za październik 2019 r.

należności w kwocie 270,00 Euro za listopad 2019 r.

należności w kwocie 709,68 Euro za grudzień 2019 r.

należności w kwocie 1.312,90 Euro za styczeń 2020 r.

należności w kwocie 1.328,23 Euro za marzec 2020 r.

należności w kwocie 1.450,00 Euro za kwiecień 2020 r.

należności w kwocie 795,16 Euro za maj 2020 r.

należności w kwocie 116,67 Euro za czerwiec 2020 r.

należności w kwocie 1.475,00 Euro za lipiec 2020 r.

należności w kwocie 428,22 Euro za sierpień 2020 r.

należności w kwocie 1.330,65 Euro, za październik 2020 r.

należności w kwocie 1.500,00 Euro za listopad 2020 r.

należności w kwocie 193,55 Euro za grudzień 2020 r.

należności w kwocie 798,39 Euro za styczeń 2021 r.

należności w kwocie 1.392,86 Euro za luty 2021 r.

należności w kwocie 1.075,00 Euro za kwiecień 2021 r.

należności w kwocie 1.066,13 Euro za maj 2021 r. (potwierdzenia transakcji przelewów bankowych – akta rentowe)

Płatnik składek zawierając zH. N.umowy zlecenia, każdorazowo zgłaszał zleceniobiorcę do ubezpieczeń społecznych oraz ubezpieczenia zdrowotnego i sporządzał za ubezpieczoną imienne miesięczne raporty RCA o należnych składkach na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz wypłaconych świadczeniach wykazywał w nich

    (formularze ZUS ZUA i ZUS ZWUA, ZUS RCA – akta rentowe).

Płatnik wykazał w nich za ubezpieczoną:



za miesiąc 01/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,

za miesiąc 02/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 42,79 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 37,97 zł,

za miesiąc 03/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 425,99 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 378,02 zł,

za miesiąc 04/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 65,84 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 58,42 zł,

za miesiąc 05/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 1 150,72 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1 021,15 zł,

za miesiąc 06/2019 podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 310,43 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 275,47 zł,

za miesiąc 07/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 95,88 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 85,08 zł,

za miesiąc 08/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 773,34 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 686,26 zł,

za miesiąc 09/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 174,06 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 154,99 zł,

za miesiąc 10/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 249,17 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 221,11 zł,

za miesiąc 11/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 331,78 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 294,42 zł,

za miesiąc 12/2019 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 114,16 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 101,31 zł,

za miesiąc 01/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 711,44 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 631,33 zł,

za miesiąc 02/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 593,87 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 527,00 zł,

za miesiąc 03/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,

za miesiąc 04/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 347,54 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 308,41 zł,

za miesiąc 05/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1 204,75 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.069,10 zł,

za miesiąc 06/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczeniaspołeczne w kwocie632,86zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie561,60zł,

za miesiąc 07/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 74,43 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 66,05. zł,

za miesiąc 08/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1 069,37 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 948,96 zł,

za miesiąc 09/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 313,66 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 278,35 zł,

za miesiąc 10/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,

za miesiąc 11/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1 110,60 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 985,55 zł,

za miesiąc 12/2020 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 177,33 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 157,36 zł,

za miesiąc 01/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 161,56 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 143,37 zł,

za miesiąc 02/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 668,10 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 592,87 zł,

za miesiąc 03/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 710,74 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 630,71 zł,

za miesiąc 04/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,

za miesiąc 05/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 130,22 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 115,56 zł,

za miesiąc 06/2021 podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 219,62 zł oraz ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 194,90 zł.

ZleceniobiorcaE. G. (1)wykonywała zlecenia polegające na opiece nad osobami starszymi w Niemczech na podstawie umów zlecenia na rzecz płatnika składek(...) sp. z o.o.w okresach od 10 stycznia 2019 r. do 31 marca 2019 r., od 24 kwietnia 2019 r. do 30 czerwca 2019 r., od 21 lipca 2019 r. do 21 września 2019 r., od 14 października 2019 r. do 14 grudnia 2019 r., od 7 stycznia 2020 r. do 29 lutego 2020 r., od 1 lipca 2020 r. do 20 sierpnia 2020 r., od 1 października 2020 r. do 21 listopada 2020 r., od 3 lutego 2021 r. do 6 kwietnia 2021 r., oraz od 1 czerwca 2021 r. do 15 lipca 2021 r.(umowy zlecenia – akta rentowe, zaświadczenie o zatrudnieniu i wynagrodzeniu z dnia 8 grudnia 2022 r. – nienumerowana karta akt rentowych).
Z karty wynagrodzeńE. G. (1), złożonej przez płatnika składek(...) sp. z o. o.wynika, że ubezpieczona z tytułu zawartych z nim umów zlecenia uzyskała przychód w lutym 2019 r. w kwocie 123,20 zł, w marcu 2019 r. w kwocie 1.023,61 zł, w kwietniu 2019 r. w kwocie 177,18 zł, w maju 2019 r. w kwocie 99,63 zł, w czerwcu 2019 w kwocie 461,14 zł, w lipcu 2019 r. w kwocie 1.017,63 zł, w sierpniu 2019 r. w kwocie 207,06 zł, we wrześniu 2019 r. w kwocie 613,61 zł, w październiku 2019 r. w kwocie 312,38 zł, w listopadzie 2019 r. w kwocie 98,59 zł, w grudniu 2019 r. w kwocie 454,52 zł, oraz w styczniu 2020 r. w kwocie 2020 r. 216,78 zł.(zaświadczenie o zatrudnieniu i wynagrodzeniu z dnia 8 grudnia 2022 r. wraz z załączonym kartami wynagrodzeń – akta rentowe).
Z kolei z potwierdzeń transakcji przelewów należności z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem wynika, że za poszczególne miesiąceE. G. (1)otrzymała na rachunek bankowy kwoty większe niż te, jaki wykazywał płatnik w organie rentowym. Przelewy zatytułowane były „wynagrodzenie + dieta” i dotyczyły:



należności w kwocie 1.550,00 Euro za luty 2019 r.,

należności w kwocie 1.550,00 Euro za marzec 2019 r,

należności w kwocie 335,83 Euro za kwiecień 2019 r.,

należności w kwocie 1.600,00 Euro za maj 2019 r.,

należności w kwocie 1.624,17 Euro za czerwiec 2019 r.,

należności w kwocie 550,41 Euro za lipiec 2019 r.,

należności w kwocie 1.625,00 Euro za sierpień 2019 r.,

należności w kwocie 1.059,17 Euro za wrzesień 2019 r.,

należności w kwocie 875,00 Euro za październik 2019 r.,

należności w kwocie 1.550,00 Euro za listopad 2019 r.

należności w kwocie 700,00 Euro za grudzień 2019 r.(bezsporne).

Płatnik składek zawierając zE. G. (1)umowy zlecenia, każdorazowo zgłaszał ją do ubezpieczeń społecznych oraz ubezpieczenia zdrowotnego i sporządzał za ubezpieczoną imienne miesięczne raporty RCA o należnych składkach na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz wypłaconych świadczeniach

     (formularze ZUS ZUA, ZUS ZWUA i ZUS RCA – akta rentowe).

Do wymienionych powyżej zleceniobiorców z tytułu zawartych z(...) sp. z o.o.umów zlecenia, miało zastosowanieustawodawstwo polskie w zakresie dotyczącym zabezpieczenia społecznego. Płatnik składek występował do organu rentowego z wnioskiem o poświadczenie formularza A1 odnośniedo ww. zleceniobiorców w okresach wykonywania przez nich pracy na terytorium Niemiec, a organ rentowy poświadczenia dokonywał na podstawie art. 12 ust. 1 rozporządzenia nr 883/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady (WE). (bezsporne).
Odnośnie doB. K.– dnia 13.05.2019 r. ZUS(...)Oddział wW., na wniosek płatnika(...) Sp. z o.o.o wydanie zaświadczenia o ustawodawstwie na formularzu Al dlaB. K., na podstawie art. 12 ust 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004, w związku z czasowym delegowaniem ubezpieczonej w okresach od 1 marca 2019 r. do 8 marca 2019 r., do pracy na terytorium Niemiec, poświadczył formularz Al, potwierdzający zastosowanie ustawodawstwa polskiego(bezsporne).
Odnośnie doE. G. (1)– dnia 04.04.2019 r., 27.06.2019 r., 01.08.2019 r. oraz 30.10.2019 r. ZUS(...)Oddział wW., na wniosek płatnika(...) Sp. z o.o.o wydanie zaświadczenia o ustawodawstwie na formularzu Al dlaE. G. (1), na podstawie art. 12 ust 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004, w związku z czasowym delegowaniem ubezpieczonej w okresach od 01.03.2019 r. do 31.03.2019 r., od 24.04.2019 r. do 30.06.2019 r., od 21 lipca 2019 r. do 21.09.2019 r., oraz od 14.10.2019 r. do 15.12.2019 r. do pracy na terytorium Niemiec, poświadczył formularze Al, potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego.
Odnośnie doH. N.– dnia 27.06.2019 r., 18.09.2019 r., 05.03.2020 r., 15.04.2020 r., 30.04.2020 r., 05.08.2020 r., 12.11.2020 r., 05.01.2021 r. oraz 31.03.2021 r. ZUS(...)Oddział wW., na wniosek płatnika(...) Sp. z o.o.o wydanie zaświadczenia o ustawodawstwie na formularzu Al dlaH. N., na podstawie art. 12 ust 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004,w związku z czasowym delegowaniem ubezpieczonej od 26.06.2019 r. do 07.08.2019 r. od 18.09.2019 r. do 30.10.2019 r., od 01.03.2020 r. do 06.04.2020 r., od 07.04.2020 r. do 30.04.2020 r., od 01.05.2020 r. do 01.06. 2020 r., od(...)czerwca 2020 r. do 09.08.2020 r., od 04.10.2020 r. do 04.12.2020 r., od 15.01.2021 r. do 26.02.2021 r. oraz od 09.04.2021 r. do 21.05.2021 r. do pracy na terytorium Niemiec poświadczył formularze A1, potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego
    (bezsporne).

Zakład Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.wszczął postępowania wyjaśniające w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom społecznymB. K.,E. G. (1)iH. N.z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem składek(...) sp. z o. o.oraz podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne ww. ubezpieczonych z tytułu umowy zawartych przez nich z płatnikiem umów zlecenia, o czym zawiadomił płatnika i ubezpieczone(zawiadomienia o wszczęciu postępowania z dnia 7 listopada 2022 r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniomB. K.– akta rentowe, zawiadomienie z dnia 17 października 2022 r. o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniomH. N.– akta rentowe, zawiadomienie z dnia 1 grudnia 2022 r. o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniomE. G. (1)– akta rentowe.
Następnie organ rentowy poinformował płatnika składek(...) sp. z o.o.oraz ubezpieczone o zakończeniu postępowania administracyjnego w sprawie podlegania każdej z nich ubezpieczeniom społecznym, podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonychB. K.,H. N.iE. G. (1)z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem składek i o możliwości zapoznania się ze zgromadzoną dokumentacją oraz wypowiedzenia co do dowodów i materiałów zebranych sprawie(zawiadomienia o zakończeniu postępowania w sprawie ubezpieczonejB. K.z dnia 5 grudnia 2022 r. – akta rentowe, zawiadomienia o zakończeniu postępowania w sprawie ubezpieczonejH. N.z dnia 7 listopada 2022 r. – akta rentowe, zawiadomienia o zakończeniu postępowania w sprawie ubezpieczonejE. G. (1)z dnia 9 styczna – akta rentowe ).
Po zakończeniu postępowań organ rentowy wydał: decyzję z dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)dotyczącąH. N., decyzję z dnia(...)grudnia 2022 r. nr(...)
(...)
(...)dotyczącąB. K.i decyzję z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)
(...)
(...)dotyczącąE. G. (1). We wskazanych decyzjach organ rentowy umorzył postępowanie w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczonejB. K., ubezpieczonejH. N.i ubezpieczonejE. G. (1)obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym, jako osoby wykonującej pracę na podstawie umowy zlecenia zawartej z płatnikiem składek(...) sp. z o.o.oraz ustalił każdej z ubezpieczonych podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z tego tytułu

    (decyzja dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)dotyczącaH. N.– nienumerowana karta akt rentowych, decyzja z dnia 28 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)
(...)dotyczącaB. K.– nienumerowana karta kat rentowych, decyzja z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)
(...)
(...)dotyczącaE. G. (1)– nienumerowana karta kat rentowych).

Powyższy stan faktyczny Sąd Okręgowy ustalił na podstawie powołanych dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, aktach rentowych i aktach kontroli, które zostały ocenione jako wiarygodne. Strony nie kwestionowały ich autentyczności i treści, dlatego to, co z nich wynika, stało się podstawą ustaleń faktycznych. W sprawie zeznawał świadekA. W.– pracownik odwołującej się spółki, który został przesłuchany na okoliczność zasad ustalania wynagrodzenia i diety dla ubezpieczonych oraz przyczyn przyjęcia takiego modelu rozliczeń przez spółkę. Świadek przedstawiał potrzebę wprowadzenia diet jako jednego ze składników należności wypłacanych za wykonanie zlecenia z uwagi na przebywanie zleceniobiorców w podróży służbowej. Sąd nie dał wiary zeznaniom świadka w zakresie, w jakim wynikać miał z nich charakter wyjazdów ubezpieczonych jako odbywanych w ramach podróży służbowych. W pozostałym zakresie zeznaniom świadka sąd dał wiarę i chociaż nie miały one doniosłego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, sąd oparł się na nich ustalając sposób organizacji zleceń przez spółkę.
W ocenie Sądu zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do poczynienia ustaleń faktycznych w sprawie, także w zakresie istnienia pewnej ugruntowanej praktyki organizacji zleceń opieki i pomocy domowej przezspółkę (...) sp. z o.o.realizowanych na terenie Niemiec. Materiał dowodowy – zeznaniaA. W.oraz treść pism ubezpieczonych pozyskanych w toku postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez organ rentowy, pozwalają przyjąć, że skala owej praktyki była na tyle duża, że także do ubezpieczonejE. G. (1), której umów zlecenia brak jest w materiale dowodowym, miała ona zastosowanie.
Tak oceniony materiał dowody, był zdaniem sądu wystarczający do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy.
Sąd Okręgowy zważył, co następuje:
Odwołania płatnika składekspółki (...) sp. z o.o.jako niezasadne, nie zasługiwały na uwzględnienie.
Porządkując wywód Sąd chce przypomnieć, że – w świetle zarzutów odwołania i treści jego uzasadnienia – za istotę sporu w rozpatrywanej sprawie uznać należy dwa zagadnienia. Pierwszą sporną kwestią było to czy składnik wypłacanej zleceniobiorczyniom należności, jaką otrzymały za wykonanie zlecenia w postaci usługi opieki realizowanej na terytorium Niemiec, a który przez zleceniodawcę został określony jako „dieta dzienna” stanowi dla ubezpieczonych przychód tego rodzaju, że odwołujący się zleceniodawca –spółka (...) sp. z o.o.jako płatnik składek będzie zobowiązany uwzględnić w podstawie wymiaru składek wartości tych świadczeń za okresy i w kwotach szczegółowo opisanych w zaskarżonych decyzjach. Druga sporna kwestia doznała z kolei aktualizacji dopiero wówczas, gdy na pierwsze zagadnienie, którego dotyczy spór zostanie udzielona odpowiedź twierdząca – co oczywiście, wobec nieuwzględnienia odwołania – nastąpiło. A zatem, przedmiotem dalszej analizy, oprócz ww. zagadnienia będzie także wyjaśnienie, dlaczego w zaskarżonych decyzjach organ rentowy w sposób prawidłowy dokonał określenia podstawy wymiaru składek i czyde facto– jak podnosi odwołujący – nastąpiło po stronie organu rentowego nieprawidłowe „ubruttowienie przychodu”.
Czyniąc rozważania o niezasadności odwołań w kontekście pierwszej spornej kwestii wskazać należy na wstępie, że poza sporem było to, że dla zleceniobiorców, których dotyczą zaskarżone decyzje właściwym w zakresie zabezpieczenia społecznego było ustawodawstwo polskie.
Zatem do wymienionych w ww. decyzjach ubezpieczonych –B. K.,H. N.iE. G. (1)zastosowanie ma przepisart. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych(Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm., dalej jako ustawa systemowa), zgodnie z którym obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają, z zastrzeżeniem art. 8 i 9, osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej są osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie zKodeksem cywilnymstosuje się przepisy dotyczące zlecenia, zwanymi dalej „zleceniobiorcami”, oraz osobami z nimi współpracującymi, z zastrzeżeniem ust. 4. Nadto, zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy dobrowolnie ubezpieczeniu chorobowemu podlegają na swój wniosek osoby objęte obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi, wymienione wart. 6 ust. 1 pkt 2, 4, 5, 7b, 8 i 10.
Stosownie zaś do art. 18 ust. 3 wzmiankowanej ustawy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ust. 1, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie zKodeksem cywilnymstosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie. Zgodnie zaś z art. 18 ust. 1 ww. ustawy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12.
Przede wszystkim wskazać należy, że zwolnienie przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie ma wpływu na ocenę czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Ważne jest ustalenie co jest przychodem w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych, dalej jako „u.p.d.o.f.” oraz czy wyłączenia oskładkowania przychodu wynikają zrozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe(Dz.U. Nr 161, poz. 1106, dalej zwane „rozporządzeniem”).
Wedle art. 4 pkt 9 ustawy systemowej „przychód” – to przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych m in. z tytułu umowy zlecenia. Zgodnie z dyspozycją art. 11 ust. 1 u.p.o.d.f. zasadniczo przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Warunkiem uznania tych świadczeń za przychód jest zatem ich otrzymanie od zleceniodawcy. W świetle art. 21 ust. 1 u.p.o.d.f., zawierającego zwolnienia od podatku dochodowego o charakterze przedmiotowym, wynika, że ustawodawca nie wyłączył wymienionych w nim świadczeń z zakresu pojęciowego „przychód”, a jedynie „zwalnia” je od podatku dochodowego. Są one zatem nadal przychodem podlegającym oskładkowaniu, nie stanowią jedynie podstawy opodatkowania - nie wchodzą w skład kwoty podlegającej opodatkowaniu.
Przypomnieć wypada, że podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody, które – na podstawie upoważnienia z art. 21 ustawy systemowej – określone zostały § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia. Jego pkt 15 stanowi, że wyłączono z podstawy wymiaru składek przychody w postaci diet i innych należności z tytułu podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.
W przypadku podróży służbowej pracownik ma prawo do otrzymania świadczeń określonych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Są to: diety, zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów, innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Jak zatem wynika z powyżej zacytowanych przepisów, przyjęcie, że pracownik odbywa podróż służbową jest korzystne z punktu widzenia pracodawcy, jako płatnika obciążonego powinnością uiszczania składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, ponieważ daje mu możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek, diet i innych należności z tytułu podróży służbowych jakie wypłacił pracownikowi.
Oczywiste jest zatem, że prawidłowa kwalifikacjawyjazdu pracownika jako podróży służbowej ma doniosłe znaczenie – wpływa bowiem m.in. na zakres świadczeń należnych pracownikowi od pracodawcy, a także na zastosowanie wyłączeń z podstawy wymiaru składek, do których będzie uprawniony pracodawca jako ich płatnik, finalnie także wpływa na wysokość świadczeń z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, które zależne są od kwot odprowadzonych składek.
Mając na uwadze powyższe warto przypomnieć, że pojęcie podróży służbowej z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia nie może być rozumiane inaczej niż wart. 77(
    5)§ 1 Kodeksu pracy, który to przepis stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zgodnie z tym przepisem na definicję podróży służbowej składają się trzy elementy: polecenie pracodawcy, zadanie i wyjazd poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy. Wszystkie elementy definicji muszą przy tym zaistnieć łącznie (
    vide:wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008 r., I PK 208/07). Za właściwą należy uznać wykładnię pojęcia podróży służbowej przyjętą w uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r., II PZP 11/08 (OSNP 2009, nr 13-14, poz. 166) z której wnika, że podróż służbowa nie jest tym samym, co wykonywanie pracy. Polecone w podróży służbowej pracownikowi zadanie służbowe różni się od pracy „określonego rodzaju”, do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w stosunku pracy (art. 22 § 1 k.p.). Przepisart. 77(
     5)§ 1 k.p.wskazuje na incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter podróży służbowej. Wykonywanie zadania służbowego w rozumieniu tego przepisu nie jest wykonywaniem pracy określonego rodzaju, wynikającej z zatrudnienia.
Potrzeba uregulowania podróży służbowej wynika z kwestii kosztów ponoszonych przez pracownika. W przypadku dojazdu do umówionego miejsca pracy koszty z nim związane strony powinny uwzględnić przy ustalaniu wynagrodzenia za pracę. Innymi słowy pracownik, podpisując umowę, godzi się na wykonywanie pracy w określonym miejscu i powinien liczyć się z wszystkimi konsekwencjami wyrażonej zgody. W przypadku polecenia udania się w podróż służbową po stronie pracownika powstają nieskalkulowane dodatkowe koszty. Forma pisemna jest jednak istotna do celów dowodowych. Powierzenie pracownikowi przez pracodawcę wykonania określonego zadania służbowego poza stałym miejscem pracy wymaga bowiem odpowiedniego udokumentowania (videwyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 r., I SA/Wr 1332/06). W orzecznictwie wskazuje się, że w treści takiego dokumentu niezbędne jest określenie zadania, jakie ma wykonać pracownik poza miejscowością, w której znajduje się jego stałe miejsce pracy, miejscowość docelowa, data i godzina wyjazdu oraz powrotu, liczba godzin i dni przebywania w podróży, stawka i wartość przysługujących diet (videwyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 19 lutego 1997 r., SA/Sz 122/96).
Polecenie pracodawcy jest czynnością jednostronną (władczą), zaś jeżeli dochodzi do wyjazdu w ramach porozumienia z pracownikiem nie można mówić o podróży służbowej (
    videwyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 18 kwietnia 2013 r., III AUa 1388/12). W świetle przeważającej wykładni orzecznictwa podróż służbowa ma charakter incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały. Zadanie zlecone do wykonania w podróży służbowej musi zatem w zakresie obowiązków pracownika stanowić zjawisko nietypowe, okazjonalne. W przeciwnym razie, pomimo formalnego polecenia wyjazdu w podróż służbową np. kilkumiesięczną, nie mamy do czynienia z zadaniem, ale zmianą miejsca wykonywania pracy (
    vide:wyrok Sądu Najwyższego z 30 października 2013 r., II UK 112/13, postanowienie Sądu Najwyższego z 4 czerwca 2019 r., III UK 247/18). Polecone w podróży służbowej pracownikowi zadanie służbowe różni się od pracy „określonego rodzaju” do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w stosunku pracy (
art. 22 § 1 k.p.) (
    videWyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2012 r. w sprawie III UK 54/11).
Wskazać warto, że dopiero przyjęcie, że podróż służbowa oznacza wyjazd poza umówione miejsce pracy, a nie poza siedzibę pracodawcy, w pełni realizuje

    ratio legisinstytucji podróży służbowej, rozumianego jako kompensata zwiększonych. nieprzewidzianych wydatków (

    videwyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 1999 r., SA/Sz 1780/98, wyrok Sądu Najwyższego z 17 lutego 2012 roku, III UK 54/11). Podkreślić należy także, że w orzecznictwie nie budzi przy tym wątpliwości, że stałe miejsce pracy oznacza miejsce umówione, w którym przez dłuższy czas, systematycznie pracownik świadczy pracę (

    videuchwała Sądu Najwyższego z dnia 9 grudnia 2011 r., II PZP 3/11).
Tak dokonana charakterystyka podróży służbowej, jako uregulowanej przepisamiKodeksu pracyodnosi się do osób, które są pracownikami, zatem osób związanych stosunkiem pracy w rozumieniu przepisówart. 22 k.p.c.Sąd zwraca jednak uwagę, że przepisy § 1-4 wspomnianego wyżej rozporządzenia, które dają możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek świadczeń otrzymanych z tytułu m.in. diet otrzymanych w podróży służbowej, mają odpowiednie zastosowanie do ustalania podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie zKodeksem cywilnymstosuje się przepisy dotyczące zlecenia (§ 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia).
Sąd dostrzega, że w realiach rozpoznawanej sprawy osoby ubezpieczone łączyła z płatnikiem umowa zlecenia uregulowana w przepisachkodeksu cywilnegoa nie wkodeksie pracy. Okoliczność tą akcentowała odwołująca, by wesprzeć stanowisko o niemożności stosowania przepisów o podróży służbowej pracownika do zleceniobiorcy. W ocenie sądu nie jest to jednak wystarczający powód, aby reguł przyjmowanych przy umowie o pracę, a dotyczących oceny czy miała miejsce „podróż służbowa”, nie stosować do oceny sytuacji, stanowiącej wyjazd zleceniobiorcy. Oczywiście zleceniodawca nie może wysłać zleceniobiorcy w podróż służbową o jakiej mowa w prawie pracy, ponieważ przepisy te nie dotyczą zatrudnionych w oparciu o umowy cywilnoprawne. Dopuszczalne jest jednak zawarcie w umowie zlecenia informacji, że wykonanie zlecania, będzie wiązało się z koniecznością odbycia podróży. Zatem wskazać należy, że o ile w przypadku pracowników, obowiązek podroży służbowej wynika już z samej istoty stosunku pracy i w tym zakresie nie zachodzi konieczność szczególnego umownego uregulowania tej kwestii, podobnie jak uprawnienia do świadczeń z tytułu odbycia takiej podróży, o tyle podróż służbowa zleceniodawcy również jest możliwa – jednak wówczas w treści umowy powinien znaleźć się zapis mówiący o konieczności przy wykonywaniu zlecenia odbycia wyjazdu służbowego. Podróż służbowa zleceniobiorcy jest możliwa, jeśli dodatkowo już w umowie będą zawarte ustalenia odnośnie do kosztów podróży finansowanych bądź zwracanych bezpośrednio przez zleceniodawcę.
Sąd stoi na stanowisku, że stosunek pracy stanowi wzorzec dla przyjęcia, czy wobec ubezpieczonych zachodzi sytuacja odpowiadająca podróży służbowej, a w konsekwencji czy świadczenie otrzymane z tytułu takiego wyjazdu, może być traktowane, dla celów ubezpieczenia społecznego, jako wynikające z „podróży służbowej”. Inaczej mówiąc, przyjęcie, że doszło do podróży służbowej oraz że z tego tytułu można dokonać wyłączenia z podstawy wymiaru składek wypłaconych świadczeń w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia wymaga ustalenia, że zaszły okoliczności faktyczne ukształtowane na zasadach podobnych do tych jakie przyjmuje się w ramach stosunku pracy. W pkt § 2 ust. 1 pkt 15 powołanego rozporządzenia użyte jest pojęcie podróży służbowej, które należy odnieść jednakowo do każdej szeroko rozumianej podstawy zatrudnienia, nie tylko do tej wynikającej zkodeksu pracy. Jak słusznie stwierdził Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 22 lipca 2015 r., III A Ua 1197/14,Lex nr 1916620,użycie określenia „podróż służbowa” nie jest na gruncie stosowania włączeń przedmiotowych przy ustalaniu podstawy wymiaru składek, elementem istotnie różnicującym pojęcie podróży odbywanych przez pracowników i zleceniobiorców, a to w skutek treści § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, który stanowi, że przepis dotyczący ustalania podstawy wymiaru składek dla pracowników stosuje się odpowiednio wobec osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia, jak też w świetle szerokiej definicji pracownika wustawie o systemie ubezpieczeń społecznych. Wobec powyższego, zdaniem sądu, dla oceny charakteru wyjazdu zleceniobiorców dopuszczalne jest posiłkowanie się wzorcem podróży służbowej wynikającym zkodeksu pracy– co nabiera szczególnego znaczenia – wówczas, gdy warunkowane jest to potrzebą odpowiedniego stosowania do nich przepisówRozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Na gruncie rozpoznawanej sprawy potrzeba taka zaistniała, bowiem w jej realiach należało dokonać oceny czy diety wypłacane zleceniobiorcom odpowiadają diecie z tytułu podróży służbowej i w konsekwencji czy możliwe jest stosowanie do tych świadczeń wyłączeń przy ustalaniu podstawy wymiaru składek zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia. Użyte w tym przepisie pojęcie podróży służbowej, należy odnieść jednakowo do każdej szeroko rozumianej podstawy zatrudnienia, nie tylko w rozumieniuart. 2 kodeksu pracy, w tym do świadczenia usług na podstawie umowy cywilnoprawnej. Do osób świadczących pracę, w ramach stosunku pracy, definicja podróży służbowej zawarta jest wart. 775§ 1 k.p.i rozumie się przez nią wyjazd w celu wykonania zadania, które jest odmienne i wyjątkowe na tle typowych obowiązków pracowniczych. Powyższą zasadę, zdaniem sądu należy również odnieść do zleceniobiorców. Naruszeniem zasad logicznego rozumowania, jak i zwerbalizowanej w ustawie zasady równego traktowania byłoby uprzywilejowanie w tym zakresie jakiejkolwiek grupy ubezpieczonych, z uwagi na tytuł podlegania ubezpieczeniom społecznym i bezkrytyczne akceptowanie znaczącego pomniejszenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, przy założeniu dopuszczalności odmiennego traktowania podroży służbowych w zależności od tytułu do ubezpieczeń. Założeniem ogólnym ustawodawcy wyrażonym m.in. w § 5 ust. 2 rozporządzenia jest bowiem ujednolicenie zasad dotyczących wyłączeń z podstawy wymiaru składek niektórych należności otrzymywanych przez osoby wykonujące pracę bez względu na to czy następuje to na podstawie umowy o pracę, czy umowy cywilnoprawnej.
Odnosząc się zatem do dokonanej wyżej charakterystyki podróży służbowej sąd ocenił, że podróż ubezpieczonychH. N.B. K.iE. G. (1)nie spełnia kryteriów podróży służbowej, a zatem świadczenia, tj. diety wypłacone z tytułu wyjazdu, który nie jest podróżą służbową – nie mogą podlegać wyłączeniu z podstawy wymiaru składek zgodnie z ww. przepisem rozporządzenia. Oceny takiej dokonał sąd przy uwzględnieniu okoliczności, że zamiarem ubezpieczonych i odwołującej już w momencie zawierania przez nie umów zlecenia, było wykonywanie określonych czynności poza granicami kraju. Zatem, Republika Federalna Niemiec, do której udały się ww. ubezpieczone stanowiła ustalone w umowie, nadto jedyne i stałe miejsce wykonania zleconych im czynności. Nie nastąpiła zatem w realiach sprawy – charakterystyczna dla podroży służbowej – przesłanka tymczasowego wykonywania czynności wynikających z umowy zlecenia poza stałym miejscem ich wykonywania. Podróż ubezpieczonych do Niemiec nie wiązała się z opuszczeniem miejsca, w którym dotychczas wykonywały zlecenie – wszak w Polsce, z której ubezpieczone wyjechały, nie realizowały dla zleceniodawcy żadnych zleceń – tak przed wyjazdem do Niemiec, jak i po powrocie do kraju. Sam zaś wyjazd do Niemiec nie był podyktowany koniecznością wykonania w tym państwie zlecenia, które na tle ogółu powierzonych ubezpieczonym zleceń miałoby charakter incydentalny czy wyjątkowy. Założenie, że wyjazd do Niemiec w celu wykonania zlecenia polegającego na czynnościach opiekuńczych był dla ubezpieczonych jedynie podróżą służbową, prowadziłoby do absurdalnego wniosku, że ubezpieczone w sposób stały przebywały w podróży służbowej w czasie i w zakresie równoległym do jednoczesnego wykonywania w tym samym miejscu głównego przedmiotu umowy, czyli także czynności opieki. Praca ubezpieczonych nie mogła polegać na stałym pozostawaniu w podróży służbowej, właśnie z uwagi na tę specyficzną opisaną wyżej definicję tego pojęcia, traktowanego jako zdarzenie wyjątkowe i odmienne od podstawowych czynności pracowniczych. Sąd przyjął zatem że Republika Federalna Niemiec była stałym miejscem świadczenia usług opieki, usługa ta realizowana była przez ubezpieczone wyłącznie tam, a po jej wykonaniu ubezpieczone nie wracały do Polski, by kontynuować wykonywanie innych czynności wynikających z umowy zlecenia. Celem wykonania zlecenia, ubezpieczone - siłą rzeczy, by dojechać do miejsca wykonania zlecenia – musiały odbyć podróż, jej znaczenie jest jednak odmienne od podróży służbowej. Ubezpieczone musiały zamieszkiwać w trakcie realizowania usług poza granicami kraju, bo wynikało to ze specyfiki zlecenia i nie można twierdzić, że w okresie sprawowania zapewne całodobowej opieki nad osobami starszymi i chorymi odbywały podróże służbowe. Ubezpieczone, wykonywały zlecenie za granicą, a ponieważ czynności jakie tam podejmowały nie miały charakteru incydentalnego i nie stanowiły marginalnej części wynikających z umowy zlecenia zadań, ale ich istotę – nie można przyjąć, że podróż ubezpieczonych do Niemiec była podróżą służbową w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 15 w związku z § 5 ust. 1 pkt 2 cytowanego rozporządzenia. Podróż do Niemiec poprzedzało co prawda przygotowanie przez(...) sp. z o.o.polecenia wyjazdu, jednak, co zaznaczył Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 10 października 2012 r. II UK 72/1, czynności formalne, jak na przykład wydanie polecenia wyjazdu, wypłacanie diet, zwrot kosztów podróży i noclegu nie stanowią o tym, że wykonywane zadania stanowią podróż służbową. Z uwagi na to, że stałe miejsce pracy ubezpieczonych nie znajdowało się w Polsce, a w Niemczech, nie można uznać, że jadąc do Niemiec, były one kierowane do wykonywania określonych czynności poza miejscem ich stałej pracy, co jest charakterystyczną cechą podróży służbowej.
Konsekwencją powyższych rozważań – skutkujących konstatacją, że wykonywanie przez ubezpieczone czynności opieki z tytułu umów zlecenia nie następowało w ramach podróży służbowej – jest wniosek, że świadczenia przyznane zleceniobiorcom, chociaż nazwane dietami, nie są przychodami należnymi z tytułu podróży służbowej podlegającymi wyłączeniu z podstawy wymiaru składek. W następstwie przyjęcia, że ubezpieczone nie odbywały podróży służbowych, brak jest podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek przychodu określonego w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia w postaci kosztów należności z tytułu podróży służbowej zleceniobiorcy. W ocenie sądu świadczenie, jakie odwołująca się spółka wypłacała zleceniobiorcom, nazywane dietą dzienną z tytułu kosztów związanych z przebywaniem poza granicami kraju – pomimo użytego nazewnictwa – diety nie stanowiło. Z założenia wysokość diety powinna korelować z przybliżoną wysokością wydatków generowanych przez podróże służbowe. Tak rozumianych należności, przeznaczonych na pokrycie oczywiście zwiększonych kosztów utrzymania i noclegów za granicą, nie można uznawać za element wynagrodzenia za pracę wykonaną i dlatego korzystają one z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne w oparciu o§ 2 ust 1 pkt 15rozporządzenia. Konstrukcja świadczenia nazwanego „dietą” jaką w zawartych z ubezpieczonymi umowach zlecenia posługuje sięspółka (...) sp. z o.o., wskazuje na odmienny jego charakter względem tego, jaki wynikać powinien z istoty diety w ujęciu wyżej scharakteryzowanym. „Dieta” na warunkach proponowanych przez odwołującą się spółkę stanowić miała rzekomo zwrot kosztów z tytułu przebywania poza granicami kraju – chociaż umowa nie precyzowała, na jakiej podstawie, po okazaniu przez zleceniobiorcę jakich dokumentów następowałoby ustalenie kwoty należnej do zwrotu celem rozliczenia podróży służbowej. Wysokość diety nie była uzależniona od zwiększonych wydatków wyżywienia i noclegu, a wypłata następowała w odgórnie ustalonej w umowie zlecenia kwocie. Ostateczna wysokość „diet” zależała od czasookresu – ilości dni pobytu za granicą. W ocenie sądu, w rzeczywistości – abstrahując od obranego nazewnictwa – „dieta” stanowiła ekwiwalent za wykonaną za granicą pracę zleceniobiorcy w formie dodatku do wynagrodzenia, była jego inną formą, a nie – co próbuje propagować odwołująca – zwrotem wydatków związanych z wykonaniem zleconego zadania za granicą. Taka ocena świadczenia jest spójna z ogólną jego konstrukcją zawartą w umowie zlecenia, z której wynika, że Niemcy są stałym miejscem wykonania zleconych prac, a to z kolei nieuzasadnionym czyniło sięganie do konstrukcji diety z tytułu podróży służbowej zleceniobiorcy.
Użycie w umowie zlecenia przez odwołującą się spółkę terminu „dieta” w ocenie sądu jest zabiegiem celowym – i chociaż posłużenie się terminem w sytuacji ubezpieczonych nie jest zgodne ani z prawidłowymi zasadami wykładni językowej ani systemowej czy celowościowej tego pojęcia – to zastosowanie takiej nomenklatury przez odwołującą się spółkę służyć miało stworzeniu pozoru spełniania warunków uprawniających do skorzystania z wyłączeń, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia i ostatecznie do zaniżenia podstawy wymiaru składek za zleceniobiorców. Znamienne jest także i to, że świadczenia, które odwołująca się spółka wypłacała ubezpieczonym jako diety – które w swej istocie mają rekompensować zwiększone koszty w związku z podróżą służbową – miały wysokość niewspółmiernie wyższą w stosunku do uzyskiwanego przez nie wynagrodzenia ustalonego w umowach. W ocenie sądu także i to przemawia za wnioskiem o ukrywaniu wynagrodzenia pod postacią diet, co zmierzało w ocenie sądu do obejścia przepisów o podstawie wymiaru składek. Celem i zamiarem płatnika było w rzeczywistości opłacenie niższych składek na ubezpieczenia społeczne z wyłączeniem z ich podstawy wymiaru właśnie owych diet. Wynagrodzenie – stanowiące podstawę wymiaru składek celowo zostało ustalane w kwocie stosunkowo niskiej, podczas gdy dieta miała je rekompensować i z tych powodów, co wbrew logice, znacznie przewyższała kwotę wynagrodzenia. Sąd ocenił, że płatnik celowo zaburzył proporcje składników tworzących ogół należności przysługujących zleceniobiorcom i wykorzystał pojęcie podróży służbowej, by stworzyć pozory legalności praktyki polegającej na rozróżnianiu wypłacanych im świadczeń: na wynagrodzenie i dietę – wszystko to, by skorzystać z ulgi wynikającej z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia i zaniżyć podstawę wymiaru składek wyłączając z niej świadczenia należne z tytułu podróży służbowej.
Oczywiste jest, że sama analiza pobudek działania płatnika i ocena moralna obranej przez niego praktyki pozostaje poza sferą zainteresowania sądu i stanowi jedynie tło dla przedmiotu postępowania sądowego, który w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych wyznaczony jest treścią zaskarżonych decyzji.
W związku z powyższym, przedmiotem dalszych rozważań sądu będzie ocena zasadności poczynionego przez organ rentowy w zaskarżonych decyzjach ustalenia, że podstawą prawną dla ustalenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczeniaB. K.,H. N.iE. G. (1), jest przepis§ 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.
Rozważania jakie zamierza prowadzić sąd w zakresie powyżej zaakcentowanym, stanowią ciągłość i konsekwencję ustaleń, ocen oraz wywodów poczynionych dotychczas – z tej właśnie przyczyny poświęcono im wyraźnie dużo uwagi – a tym samym rozprawiono się z wiodącym zarzutem odwołania – oceniając go jako niezasadny – w którym odwołująca się spółka podniosła, że dokonana przez organ rentowy kwalifikacja ubezpieczonych, jako osób nieprzebywających w podróży służbowej jest nieprawidłowe. Sąd uznał zarzut za chybiony i nota bene bynajmniej nie z tego powodu na jaki wskazywała odwołująca, tj., że zleceniobiorcy nie mogą przebywać w podróży służbowej z uwagi na to, że jest to pojęcie z zakresu prawa pracy i nie ma zastosowania do zleceniobiorców. Powodem przychylenia się sądu do stanowiska organu rentowego były ustalenia faktyczne w zakresie charakteru wyjazdów ubezpieczonych wykonujących zlecenie na rzecz płatnika i zestawienie ich z desygnatami podróży służbowej, co ostatecznie – po wykluczeniu zaistnienia elementów charakteryzujących podróż służbową w wyjazdach ubezpieczonych – dało sądowi asumpt do oceny o prawidłowości stanowiska Zakładu.
Zatem, zważywszy na powyższe, skoro wyjazdy zleceniobiorcówspółki (...) sp. z o.o.nie stanowiły podróży służbowych, powstało pytanie jak należy je kwalifikować. Organ rentowy zajął stanowisko, że zleceniobiorcy wyjeżdżali do Niemiec w ramach oddelegowania. Sąd podzielając ten pogląd zaznacza, że przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego i rozporządzenia do niego wykonawczego, tj. Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z dnia 16 września 2009 r. dotyczącego wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji zabezpieczenia społecznego posługują się pojęciem „delegacji”. Przepis art. 12 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego stanowi, że osoba, która wykonuje działalność jako pracownik najemny w państwie członkowskim w imieniu pracodawcy, który normalnie prowadzi tam swą działalność, a która jest delegowana przez tego pracodawcę do innego państwa członkowskiego do wykonywania pracy w imieniu tego pracodawcy, nadal podlega ustawodawstwu pierwszego państwa członkowskiego, pod warunkiem że przewidywany czas takiej pracy nie przekracza 24 miesięcy i że osoba ta nie jest wysłana, by zastąpić inną delegowaną osobę. Wspomniana instytucja delegacji jest adresowana do osób wykonujących pracę najemną. Dla celów ww. rozporządzenia określenie "praca najemna" oznacza wszelką pracę lub sytuację równoważną, traktowaną jako taką do celów stosowania ustawodawstwa w zakresie zabezpieczenia społecznego państwa członkowskiego, w którym taka praca lub sytuacja równoważna ma miejsce. W literaturze wskazuje się, że "(...) pod pojęciem pracy najemnej w ujęciu komentowanego przepisu należy rozumieć wszelkie formy aktywności zawodowej, przy czym, uwzględniając konieczność odróżnienia tego terminu od działalności prowadzonej na własny rachunek, a należy dodać, że chodzi o formy zatrudnienia niesamodzielnego, zależnego, w swoisty sposób podporządkowanego (zob. K. Ślebzak [w:] Koordynacja systemów zabezpieczenia społecznego. Komentarz, Warszawa 2012).
Nie ma przeciwskazań, by osobą najemną określać nie tylko pracownika w rozumieniuustawy kodeks pracy, ale również osobę wykonującą pracę na podstawie umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług. W konsekwencji przyjąć należy, że przepisart. 12 ust. 1r.k.s.z.s. może znaleźć zastosowanie również do zleceniobiorców. Zaznaczenia wymaga, że tym co charakteryzuje delegowanie jest poświadczenie A1, które stanowi najważniejszy dokument w modelu delegowania. Dokument ten poświadcza, że właściwym ustawodawstwem w zakresie zabezpieczenia społecznego w odniesieniu do delegowanego, mimo że nie wykonuje on pracy/zlecenia w Polsce jest ustawodawstwo polskie. Na marginesie wspomnieć warto, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 14 listopada 2013 r. w sprawie o sygn. II UK 204/13, stanął na stanowisku, że poświadczenie przez ZUS stosowania polskiego systemu ubezpieczeń społecznych na formularzu E-101 (obecnie A1) wyklucza możliwość stwierdzenia, że pracownik, którego dotyczy to potwierdzenie, przebywa w zagranicznej podróży służbowej.
Przeniesienie powyższych rozważań na grunt przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku o słuszności stanowiska organu rentowego, co do tego, że wyjazd ubezpieczonych stanowił oddelegowanie. W sprawie bezsporne było, że dla ubezpieczonych wystawiono zaświadczenia potwierdzające podleganie polskiemu ustawodawstwu w zakresie zabezpieczenia społecznego, tzw. formularze A1 na wniosek zleceniodawcy, a ponadto ubezpieczone wykonywały swoje obowiązki wynikające z zawartych umów zlecenia poza państwem, gdzie działa zleceniodawca, tj. za granicą na podstawie umów zlecenia zawartych z polskim przedsiębiorcą – odpowiada to warunkom delegacji w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. rozporządzenia. Sąd podziela zatem pogląd organu rentowego, że do ubezpieczonych, których dotyczą zaskarżone decyzje –B. K.,H. N.iE. G. (1), których stałe miejsce wykonywania czynności wynikających z przyjętego zlecenia określone było za granicą, a zlecenie to wykonywały dla rzecz polskiego zleceniodawcy – stosuje się przy ustalaniu podstawy wymiaru składek przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia.
Chociaż, tak do podróży służbowej jak i oddelegowania podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to inne są w zależności od rodzaju wyjazdu – wyłączenia przy w ustalania podstawy wymiaru składek od ustalonego przychodu. Zgodnie zart. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznychpodstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany z tytułu pozostawania w stosunku pracy. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się na podstawie ww. zasad, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie zKodeksem cywilnymstosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie –art. 18 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Mając na uwadze treśćart. 735 § 1i 2k.c.w zw. zart. 487 § 2 k.c.iart. 3531k.c.wynagrodzenie z odpłatnej umowy zlecenia może być określone w dowolny sposób, w tym składać się z różnorodnych elementów, lecz ogólną zasadą jest, że wynagrodzenie to powinno odpowiadać wykonanej pracy. Każda należność przewidziana w umowie zlecenia dla zleceniobiorcy, zależna od rozmiaru lub sposobu wykonania zleconego zadania, traktować należy jako składnik wynagrodzenia i jednocześnie jako przychód w rozumieniu ww. przepisów podatkowych i ustawy systemowej.
Z kolei przepis art. 4 pkt 9 ustawy systemowej definiując przychód odsyła do pojęcia przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu m.in. zatrudnienia w ramach stosunku pracy, jak i z tytułu umowy zlecenia. Przychodem w rozumieniu przepisów podatkowych są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych –art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd – stojąc na stanowisku zbieżnymz poglądem organu rentowego, a mianowicie, że „diety” wprowadzone zostaływ konstrukcji umów zlecenia pomiędzy odwołującą a ubezpieczonymi celem ukrycia wynagrodzenia – uznał, że stanowiły zapłatę za wykonanie zlecenia czyli w rzeczywistości były wynagrodzeniem zleceniobiorców i tak właśnie prawidłowo kwalifikowane podlegać powinny oskładkowaniu, ponieważ de facto stanowiły przychód, który zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń jest podstawą wymiary składek.
Z tak ustalonej podstawy wymiaru wyłącza się przychody określone w § 2 wspominanego wielokrotnie rozporządzenia, tj. Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania postawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zwanego dalej rozporządzeniem.
Rozróżnienie pomiędzy podróżą służbową a oddelegowaniem przekłada się na sposób ustalenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.
W przypadku świadczeń pobranych w ramach podróży służbowej przy ustalaniu podstawy wymiaru składek – o czym była już mowa wyżej – zastosowanie znajduje z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia.
Natomiast przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, który ma zastosowanie do ubezpieczonych przez płatnika składek zleceniobiorców – o czym również była już mowa – wskazuje, że nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej.
Płatnik przy ustalaniu podstawy wymiaru składek nie zastosował ww. przepisu – co było niewłaściwe i skutkowało jej zaniżeniem, dlatego organ rentowy wydał decyzje ustalające prawidłową wysokość podstawy wymiaru składek za ubezpieczone zleceniobiorczynie, właśnie w oparciu o nieuwzględniony przez płatnika przepis.
W odwołaniach od wydanych przez Zakład decyzji płatnik kwestionował sposób w jaki organ rentowy dokonał obliczenia podstawy wymiaru składek, wskazując, że podstawę ich wymiaru winna stanowić kwota otrzymana przez ubezpieczone za pośrednictwem rachunku bankowego, a nie kwota ubruttowiona. Odwołująca się spółka wskazała, że dokonane przez organ rentowy „ubruttowienie przychodu” w celu obliczenia należności składkowej prowadziło do jego sztucznego zawyżenia, a sam sposób ubruttowienia przychodu nie został przez organ rentowy wyjaśniony, co jest następstwem tego, że takie działanie nie znajduje oparcia w przepisach prawa.
W ocenie sądu podnoszenie przez odwołującą argumenty nie podważają w okolicznościach sprawy w żadnej mierze trafności stanowiska organu rentowego. Poddawane krytyce działanie organu rentowego, które polegać miało na „ubruttowieniu przychodu” było w istocie ustaleniem kwoty brutto od wynagrodzenia otrzymanego przez ubezpieczone na rachunek bankowy – czyli od kwoty dochodu stanowiącego kwotę netto. By wykazać podstawę wymiaru składek od otrzymanego wynagrodzenia netto należało ustalić to, jaka kwota brutto odpowiada kwocie przelanej z tytułu wykonania zlecenia na rachunek bankowy. Ustalenie ilości dni faktycznie przepracowanych nie było więc koniecznie bowiem wypłacone zleceniobiorcom kwoty wynagrodzenia – kwoty netto – już taką ilość dni uwzględniały. Organ rentowy w sposób szczegółowy – bazując na danych wynikających z kwot faktycznie otrzymanych przez ubezpieczone na rachunek bankowy – indywidualnie w stosunku do każdej z nich i z wyszczególnieniem każdego miesiąca wykonywania przez nie zlecenia – scharakteryzował sposób w jaki ustalił podstawę wymiaru składek. W związku z tym, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia diety przyznawane ubezpieczonym są w całości przychodem stanowiącym podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia w rozumieniu art. 18 ust. 1 ustawy systemowej, płatnik mógł skorzystać z ulgi przewidzianej w tym przepisie i poddać oskładkowaniu przychody zainteresowanych do poziomu nie niższego jednak niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z 12 września 2012 r., II UK 45/12, Lex nr 1228447). W realiach przedmiotowej sprawy płatnik powyższego jednak nie zrobił, zatem to organ rentowy dokonał ustalenia kwot przychodu, czyli kwot brutto od wynagrodzenia netto za dany miesiąc i porównywał je z kwotą przeciętnego wynagrodzenia, celem ustalenia możliwości skorzystania z ulgi. Wszak, gdyby rzeczywisty przychód pracownika (zleceniobiorcy) był niższy niż przeciętne wynagrodzenie, o jakim mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 omawianego rozporządzenia, to płatnik nie mógłby w ogóle skorzystać z ulgi w opłacaniu składek, o jakiej mowa także w tym przepisie (zob. też wyrok Sądu Najwyższego z 2 grudnia 2014 r., II UK 176/13,

    Lex nr 1777877)
Stosując powyższe w sposób prawidłowy, Zakład w pierwszej kolejności, w oparciu o poszczególne obwieszczenia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej ustalał jaka była kwota prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w roku, w którym obywało się wykonanie zlecenia. Także zasady przewalutowania wypłaconych ubezpieczonym należności nie budziły zastrzeżeń sądu. Uwzględniał bowiem organ rentowy średni kurs walut ogłaszany przez Narodowy Bank Polaki z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Następnie analizował czy ustalona po przewalutowaniu kwota wynagrodzenia stanowi kwotę wyższą czy niższą od kwoty przeciętnego wynagrodzenia w danym roku. Uwzględnił także, że w przypadku, gdy przychód ten był niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia wysokość podstawy wymiaru składek oparto na jego wysokości, a jeśli przychód ten był wyższy – ograniczano wysokość podstawy wymiaru składek do przeciętnego wynagrodzenia w danym roku. Sama zasada, jaką obrał organ rentowy przy ustaleniu podstawy wymiaru składek nie budzi zaskrzeń sądu, zaś odwołująca się spółka kwestionowała właśnie ową – opartą na przepisie § 2 ust. 1 pkt 16 zasadę, natomiast nie podnosiła, że organ rentowy dopuścił się błędów matematycznych przy obliczaniu kwot, które uznał za prawidłową podstawę wymiaru składek.
Podkreślić należy także, że zaskarżone decyzje nie są decyzjami wymiarowymi, bowiem nie wymierzają należnych składek na wymienione ubezpieczenia i nie zobowiązują do ich zapłaty, lecz ustalają, tj. stwierdzają jedynie podstawy wymiaru składek. Natomiast za zbyteczne uznał Sąd obawy odwołującej o podwójnym oskładkowaniu przychodu – do czego zdaniem odwołującej dojdzie, gdy będzie zobligowana zapłacić składki od ustalonej zaskarżonymi decyzjami podstawy, podczas gdy już raz – od części przychodów, który nie był sporny – składki uiściła. Przypomnieć należy, że decyzje , których dotyczą odwołania, nie są decyzjami nakładającymi na płatnika zobowiązanie lub ustalającymi wymiar tego zobowiązania. Określenie przez organ rentowy podstawy wymiaru składek nie oznacza jednocześnie nałożenia na odwołującą zobowiązania do uregulowania składek w kwocie ściśle odpowiadającej ustalonej podstawie ich wymiaru. Ostatecznie przecież, po ewentualnym uprawomocnieniu się wyroku, odwołująca się spółka będzie zobligowana do uiszczenia należności składkowych, ale jedynie w zakresie różnicy pomiędzy kwotami składek, które już zapłaciła a tymi, jakie uiścić powinna, gdyby prawidłowo – stosując przepis § 2 ust 1 pkt 16 rozporządzenia – ustaliła podstawę ich wymiaru.
Mając na uwadze powyższe, Sąd, podzielił stanowisko organu rentowego wyrażone w odpowiedziach na odwołania, uznając, wbrew twierdzeniom odwołującej się spółki, że zaskarżone decyzje są prawidłowe. Powyższe skutkowało oddaleniem, na podstawie

art. 477(

       14)§ 1 kodeksu postępowania cywilnego, odwołań(...) sp. z o.o.od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.z dnia 28 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)
(...), z dnia 16 grudnia 2022 r. nr(...)
(...)oraz z dnia 30 stycznia 2023 r. nr(...)
(...)
(...), o czym orzeczono w 1 punkcie sentencji wyroku.
Wpunkcie 2, sąd orzekł o kosztach zastępstwa procesowego na podstawieart. 99 k.p.c.w zw.art. 98 § 1 i 3 k.p.c., zasądzając od(...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibą wW.– jako strony przegrywającej – na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych(...)Oddział wW.kwotę 8.100,00 zł wraz z odsetkami ustawowymi za okres od dnia uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia do dnia zapłaty, tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, tj. kwotę ustaloną adekwatnie do wartości przedmiotu sporu w każdej z połączonych spraw na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych(Dz. U. z2023 r., poz. 1935),tj. 900,00 zł (B. K.), 3.600,00 zł (H. N.), 3.600,00 zł (E. G. (1)), co złożyło się na łączną zasądzoną kwotę kosztów zastępstwa procesowego 8.100,00 zł.
Sędzia Renata Gąsior