Sąd Apelacyjny w Poznaniu
I Wydział Cywilny i Własności Intelektualnej
Sygnatura akt: I ACa 1330/16
Data wyroku: 2019-03-25 00:00:00
Typ orzeczenia: SENTENCE, REASON
Sędziowie: Małgorzata Gulczyńska, Jerzy Geisler
Słowa kluczowe: Apelacja
Podstawa prawna: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 43 ust. 1 ustawy z 5.07.96 o doradztwie podatkowym, art. 118 kc, art. 355 § 1 i 2 kc, art. 471 kc, art. 472 kc

Sygn. aktI ACa 1330/16

WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 25 marca 2019 r.

Sąd Apelacyjny w Poznaniu I Wydział Cywilny
w składzie:
Przewodniczący: SSA Jerzy Geisler
Sędziowie: SSA Małgorzata Gulczyńska (spr.)
(del.) SSO Piotr Majchrzak
Protokolant: protokolant Halszka Mróz
po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2019 r. w Poznaniu
na rozprawie
sprawy z powództwaA. S.,H. S. (1)
przeciwkoM. J. (1)

o zapłatę
na skutek apelacji pozwanego
od wyroku Sądu Okręgowego w Poznaniu XIV Wydział Cywilny z siedzibą wP.
z dnia 20 lipca 2015 r. sygn. akt XIV C 129/11

1
oddala apelację,

2
zasądza od pozwanego na rzecz powodów 10.800 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu apelacyjnym.

Małgorzata Gulczyńska Jerzy Geisler Piotr Majchrzak

I ACa 1330/16

UZASADNIENIE
Pozwem złożonym 3 lutego 2011 r.A. S.iH. S. (1)wnieśli o zasądzenie na ich rzecz solidarnie odM. J. (1)kwoty 870.899,50 zł z ustawowymi odsetkami od 16 lipca 2010 r. do dnia zapłaty, z tytułu częściowego naprawienia szkody wyrządzonej wskutek nienależytego świadczenia usług związanych z rozliczeniem podatku dochodowego za rok 1999 oraz zasądzenie od pozwanego na rzecz powodów solidarnie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów wywołanych próbą ugodową z wniosku powodów przed Sądem Rejonowym w Pile sygn. akt(...)Kwota dochodzona pozwem obejmowała odsetki od zaległości podatkowej za rok 1999 r., które powodowie musieli zapłacić wskutek błędów popełnionych przez pozwanego.
Pozwany wniósł o oddalenie powództwa. Podniósł zarzut przedawnienia roszczenia i kwestionował powództwo co do zasady. Wniósł też o zasądzenie od powodów na jego rzecz kosztów procesu według norm przepisanych.
Zaskarżonym wyrokiem Sąd Okręgowy uwzględnił w całości powództwo, czyniąc następujące ustalenia i rozważania.
H. S. (1)od lat osiemdziesiątych prowadził działalność gospodarczą podfirmą Zakład Rolniczo- (...)z siedzibą wŚ.. Przedsiębiorstwo do połowy 2008 r. funkcjonowało na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, po czym zostało przekształcone w spółkę akcyjną. Powódka nie była objęta wpisem do ewidencji, ale pomagała mężowi w prowadzeniu przedsiębiorstwa.
Pozwany był dyrektorem Izby Skarbowej wP., a następnie otworzyłBiuro Usług (...)^” z siedzibą wW., w którym zatrudniał byłych pracownikówI..
W 1991 r. powód nawiązał współpracę z pozwanym, w ramach którejM. J. (1)podjął się prowadzenia wszystkich spraw podatkowych, W dniu 2 stycznia 1995 r. została zawarta na czas nieokreślony umowa międzyZakładem Rolniczo- (...)z siedzibą wŚ.reprezentowanym przezZ. R.aBiurem Usług (...)z siedzibą wW.. Na jej podstawie pozwany zobowiązał się do udzielania bieżących informacji w zakresie zgłaszanych spraw podatkowych i finansowych, w zależności od wagi zagadnienia telefonicznie, pisemnie łub ustnie.
Pozwany zapewniał powodów, że bardzo dobrze zna się na kwestiach podatkowych. Powodowie całkowicie polegali na jego wiedzy, doświadczeniu i profesjonalizmie. Pozwany był całkowicie samodzielny jeśli chodzi o sprawy podatków, interpretację przepisów, o kwestie związane z wniesieniem lub niewniesieniem odwołania od decyzji. Decydował również o tym, kiedy powodowie muszą udzielić mu pełnomocnictwa. Nadzorował wszelkie postępowania związane ze sprawami podatkowymi i oczekiwał od powodów, że nie będą się nimi interesować, zapewniając jednocześnie, że ich sprawy prowadzone są w najlepszy sposób. Ustalenia stron często były czynione ustnie. Pozwany przygotowywał powodom dokumenty, które były przez nich podpisywane bez jakiejkolwiek weryfikacji. Pozwany był bardzo pewny siebie i przekonany o słuszności podejmowanych przez siebie decyzji, nawet wtedy, gdy były one podważane decyzjami organów podatkowych.
Pozwany nadzorował również księgowość przedsiębiorstwa. Współtworzył i weryfikował poszczególne konta i wybierał biegłych rewidentów. Wskazywał zasady rozliczania kosztów ogólnozakładowych. Podejmował decyzje w zakresie kwalifikacji określonego zdarzenia gospodarczego i ewidencjonowania go na konkretnym koncie, zasad rozliczania usług transportowych i obrotów wewnętrznych. Biegli rewidenci twierdzili, że księgi prowadzone są prawidłowo, plan kont jest czytelnie opisany, a wszystkie zdarzenia gospodarcze były odzwierciedlone na poszczególnych kontach.
W latach 1995-2007 pozwany współpracował nie tylko z powodami orazZakładem Rolniczo- (...)z siedzibą wŚ., ale również z innymi podmiotami gospodarczymi powiązanymi z powodami, tj.:Zakładem Rolniczo- (...) SAz siedzibą wŚ.,Przedsiębiorstwem (...) Sp. z o. o.z siedzibą wD.,spółką Produkcja Handel Usługi (...) Sp. z o. o.z siedzibą wB.,(...) Sp. z o. o.z siedzibą wW.iZakładami (...) Sp. z o. o.z siedzibą wK..
W ramach współpracy stron, pozwany przygotował dokument PIT-33, tj. zeznanie małżonków o wysokości wspólnych dochodów osiągniętych w roku 1999. Został on sporządzony na podstawie rocznego sprawozdania finansowego i raportu biegłych rewidentów i wykazywał nadpłatę w wysokości 26.497,37 zł. Powodowie w dniu 27 kwietnia 2000 r. podpisali dokument, który następnie został złożony w Urzędzie Skarbowym wP..
Pismem z 7 czerwca 2001 r. powodowie zostali wezwani przez Urząd Skarbowy do złożenia korekty tego zeznania. Organ skarbowy stanął na stanowisku, że powodom nie przysługuje prawo do odliczenia od podatku ulgi inwestycyjnej. Korekta zeznania została złożona 18 czerwca 2001 r. i 20 czerwca 2001 r. powodowie wpłacili podatek dochodowy w wysokości 560.717,90 zł wraz z odsetkami w kwocie 280.421,40 zł, tj. łącznie 841.139,30 zl.
W dniu 7 czerwca 2002 r. Izba Skarbowa wP.Ośrodek (...)wP.uchyliła decyzję Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.Ośrodek (...)wP.z 13 grudnia 2001 r. w części określającej zobowiązanie podatkowe, zaległość podatkową oraz straty na działach specjalnych produkcji rolnej za ł996 r. W decyzji tej Izba Skarbowa określiła powodowi straty na działach specjalnych produkcji rolnej 1996 r. na kwotę 141.379,10 zł i umorzyła postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania i zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok. W ocenie pozwanego decyzja ta oznaczała, że powodom nadal pozostaje do wykorzystania ulga inwestycyjna w kwocie 2.172.473,50 zł. W konsekwencji złożył 9 października 2002 r. w Urzędzie Skarbowym wP.kolejną korektę zeznania powodów za 1999 rok, wnosząc o zwrot powodom 841.139,30 zł wraz z odsetkami od dnia 21 czerwca 2001 r.
Decyzją z 7 marca 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wP.odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok, a Dyrektor Izby Skarbowej wP.decyzją z 9 czerwca 2003 r. utrzymał ww. decyzję w mocy. Na skutek skargi powodów Wojewódzki Sąd Administracyjny wP.wyrokiem z 27 października 2005 r. (sygn. akt I SA/Po 1736/03) uchylił obie decyzje. Skarga kasacyjna Dyrektora Izby Skarbowej wP.od ww. wyroku została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2007 r, (sygn. akt II FSK 345/06).
Około 2004 r. zaczął się konflikt między pozwanym aE. N. (1), która była u powoda dyrektorem do spraw finansowych i ponosiła odpowiedzialność za sprawy rachunkowe przedsiębiorstwa.E. N. (1)nie akceptowała faktu, że pozwany decydował o księgowaniu w określony sposób np. obrotu wewnętrznego, ale unikał formułowania swoich opinii na piśmie. Coraz częściej organy skarbowe podczas kontroli kwestionowały kwestie związane z obrotem wewnętrznym, zaś pozwany nadal twierdził, że to on ma rację.E. N. (1)zasugerowała powodowi, aby skorzystał z usług innego doradcy podatkowego i zaproponowałaK.iK. K. (1). Pozwany nie chciał z nimi współpracować.
Postanowieniem z 27 kwietnia 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wP.wszczął w stosunku do powodów postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok. W toku kontroli ustalono m.in. nieprawidłowe księgowanie zdarzeń gospodarczych. Pozwany nie miał pełnomocnictwa powodów do udziału w postępowaniu kontrolnym, ale był informowany o jego przebiegu. Kontrola zakończyła się wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.w dniu 3 czerwca 2005 r. decyzji, w której określono zobowiązanie podatkowe powodów w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok na kwotę 1.229.366,70 zł. W związku z tym, że powodowie uiścili już kwotę 560.717,90 zł, zobowiązani byli do zapłaty 668.648,80 zł z odsetkami w kwocie 870.899,50 zł.
W tym czasieH. S. (1)starał się uzyskać mandat senatora i prowadził kampanię wyborczą. W związku z tym, nie chciał mieć jakichkolwiek zaległości wobec Skarbu Państwa. Pozwany doradził mu, aby nie wnosić odwołania od powyższej decyzji, lecz skorzystać z nadzwyczajnego trybu jej zaskarżenia. Zapewnił powoda, że dzięki temu osiągną korzystny efekt.
W dniu 12 lipca 2005 r.E. N. (1), działając jako pełnomocnik powoda, złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego wP.wniosek o przesuniecie terminu płatności zobowiązania podatkowego, który został rozpoznany odmownie decyzją z 10 sierpnia 2005 r. Powód uiścił należny podatek i naliczone odsetki.
Realizując ustalenia poczynione z powodem, w dniu 31 października 2005 r. pozwany, działając jako pełnomocnik powodów, wniósł do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej (dalej(...)) o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.z 3 czerwca 2005 r\, powołując się na art. 247 § 1 pkt 4 ordynacji podatkowej (dalej o.p.). W ocenie pozwanego decyzja z 3 czerwca 2005 r. w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 1999 rok została wydana w czasie, gdy w obrocie prawnym znajdowała się decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej wP.Ośrodka (...)wK.z dnia 9 czerwca 2003 r., która ostatecznie rozstrzygnęła sprawę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok.
W dniu 8 października 2007 r.(...)odmówił stwierdzenia nieważności decyzji. Uznał, że decyzja z 3 czerwca 2005 r. nie dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Organ przyznał, że decyzja z 3 czerwca 2005 r. zawierała błędy, ale nie miały one charakteru kwalifikowanego, co uzasadniałoby zasadność wniosku o stwierdzenie jej nieważności. Wadliwość decyzji powinna zostać usunięta po zainicjowaniu zwykłego postępowania odwoławczego. Stanowisko to zostało podtrzymane w wydawanych na skutek odwołań powoda: decyzji(...)z 14 kwietnia 2008 i\, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wW.z 9 marca 2009 r. ((...) SA/WA(...)) i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2010 r. w sprawie II FSK 889/09. W uzasadnieniach wskazywano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wP.w decyzji z 7 marca 2003 r. nie dokonał określenia wymiaru podatku w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za rok 1999, bo tylko odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Odniósł się więc jedynie do problematyki ewentualnej nadpłaty, wynikającej z ulg za lata ubiegłe. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzj i ostatecznej jest postępowaniem nadzwyczajnym, a jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy, co do jej istoty. Postępowanie to nie może się więc przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. To, że strona nie skorzystała z przysługującego jej środka odwoławczego, nie może prowadzić do jego zastępowania poprzez uruchomienie trybu nadzwyczajnego jakim jest postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności.
W toku tego postępowania powodowie zaczęli mieć wątpliwości co do słuszności działań pozwanego i między stronami zaczęło dochodzić do konfliktów. Ostatecznie w dniu 20 lutego 2006 r. powód udzielił pełnomocnictwaK. K. (2)do reprezentowania powodów w opisanej wyżej sprawie. Jednocześnie wypowiedziane zostało pełnomocnictwo udzielone pozwanemu.
W dniu 1 marca 2006 r. powód, jako właścicielZakładu Rolniczo- (...)z siedzibą wŚ.zawarł z pozwanym umowę na stałą usługę doradztwa podatkowego. Na mocy § 13 umowy z dniem jej podpisania straciła moc umowa zawarta przez strony w dniu 2 stycznia 1995 r.
Kiedy pozwany dowiedział się o wypowiedzeniu pełnomocnictwa oraz o tym, że powód zawarł umowę o prowadzeniu spraw podatkowych przez innych doradców, wyraził niezadowolenie i nie chciał z nimi współpracować.
W kwietniu 2006 r., w obecności powódki,E. N. (1)i radcy prawnejM. K. (1), doszło do spotkaniaH. S. (1)iM. J. (1).E. N. (1)zależało na tym, aby pozwany wziął odpowiedzialność za swoje decyzje podejmowane w sprawach podatkowych. Pozwany zgodził się potwierdzić swoją odpowiedzialność w formie pisemnej. W tym celu wskazałM. K. (1)co powinna napisać w oświadczeniu, które on następnie podpisze. Zaproponował, aby dokument został sporządzony z datą 1999 r. Zgodnie ze wskazówkami pozwanegoM. K. (1)sporządziła dokument o treści:
„Ś., dnia 30.04.1999 r.
OŚWIADCZENIE W SPRAWIE PRZYJĘCIA ODPOWIEDZIALNOŚCI Z TYTUŁU ZOBOWIĄZAŃ PODATKOWYCH PODATNIKÓW
W związku ze sporządzeniem deklaracji PIT-36 za rok 1999 dła podatnikówA.iH.mał.S., oświadczam niniejszym, że przyjmuję na siebie pełną odpowiedzialność za prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania i obliczenie wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych podatnikówA.iH.mał.S.. Odpowiedzialność^ którą przyjmuję obejmuje wszelkie skutki wynikające z nieprawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania i obliczenia podatku, w tym skutki i konsekwencje wynikające z przepisów prawa podatkowego ikodeksu karnego skarbowego.”.
Pozwany złożył pod dokumentem nieczytelny podpis, ale na prośbę osób obecnych na spotkaniu podpisał się również imieniem i nazwiskiem.
W kolejnych miesiącach powodowie głównie współpracowali z nowymi doradcami podatkowymi, którzy reprezentowali ich m.in. w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r. Pozwany nadal świadczył usługi powodowi, finalizując rozpoczęte przez siebie sprawy.
W dniu 6 grudnia 2006 r. pozwany został zatrzymany przez organy ścigania. Przedstawiono mu zarzuty związane z pomocnictwem w działaniach korupcyjnych powoda.
Pismem z 16 lutego 2007 r. powódka, będąc umocowana przez powoda, wypowiedziała umowę na stałą obsługę doradztwa podatkowego z 1 marca 2006 r. i odwołała wszelkie udzielone mu pełnomocnictwa do reprezentowania powodów przed organami kontroli skarbowej, Ministrem Finansów, organami podatkowymi i sądami administracyjnymi.
Strony inicjowały następnie wobec siebie wiele postępowań.
W dniu 29 czerwca 2007 r. pozwany wniósł przeciwko powodowi pozew o zapłatę kwoty 44.434,84 zł tytułem wynagrodzenia za prowadzenie sprawy dotyczącej zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok. Wyrokiem z 3 października 2007 r. Sąd Rejonowy w Pile (sygn. akt V GC 185/07) oddalił powództwo.
Pismem z 20 sierpnia 2007 r. powódka zawiadomiła Krajowego Rzecznika Dyscyplinarnego Krajowej Izby Doradców Podatkowych o popełnieniu przez pozwanego, będącego biegłym rewidentem, czynów naruszających zasady etyki zawodowej. Krajowy Rzecznik Dyscyplinarny Krajowej Izby Biegłych Rewidentów postanowieniem z 18 sierpnia 2008 r. umorzył dochodzenie dyscyplinarne w sprawie pozwanego z uwagi na niepopełnienie czynu. W uzasadnieniu podniósł, że dochodzenie nie wykazało, aby pozwany nie wywiązał się z obowiązków wynikających z umowy zawartej w dniu 2 stycznia 1995 r. zZakładem (...)wŚ., bowiem umowa ta zobowiązywała pozwanego jedynie do „udzielania bieżących informacji w zakresie zgłoszonych spraw podatkowych i finansowych”. Umowa nie określała w sposób jednoznaczny i pełny zakresu obowiązków pozwanego. Rzecznik uznał za wiarygodne wyjaśnienia pozwanego, że przed organami podatkowymi występował w imieniu powodów na podstawie pełnomocnictw wystawianych w poszczególnych sprawach, natomiast w odniesieniu do decyzji podatkowej za rok 1999 pełnomocnictwa takiego nie otrzymał. Zdaniem Rzecznika umowa nie obligowała pozwanego nawet do przygotowania ewentualnego projektu odwołania od decyzji(...), natomiast powódka nie wskazała innych ewentualnych podstaw, jak np. odrębne zlecenia lub przyjęte pełnomocnictwa - do świadczenia w pełnym zakresie usług doradztwa podatkowego, a także do występowania w charakterze pełnomocnika powodów w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999.
Krajowy Sąd Dyscyplinarny Krajowej Izby Biegłych Rewidentów postanowieniem z 14 stycznia(...)\ utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.
Pismem z 2 czerwca 2010 r. wniesionym do Sądu Rejonowego w Pile powodowie zawezwali pozwanego do próby ugodowej w sprawie o zapłatę na ich rzecz solidarnie kwoty 2.380.687,60 zł z odsetkami ustawowymi od dnia doręczenia wniosku do dnia zapłaty z tytułu naprawienia szkody wyrządzonej wskutek nienależytego świadczenia usług dotyczących rozliczenia podatku dochodowego za rok 1999. Pozwany ustosunkował się do pisma powodów pismem z 15 lipca 2010 r. Postanowieniem z 28 września 2010 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I Co 2330/10 Sąd Rejonowy w Wągrowcu stwierdził, że do ugody nie doszło.
W dniu 1 lipca 2011 r. pozwany zawiadomił Prokuraturę Rejonową w Pile o podrobieniu oświadczenia z 30 kwietnia 1999 r. Postanowieniem z 31 października 2011 r. (1 Ds. 292/11) Prokurator Prokuratury Rejonowej w Pile umorzył dochodzenie w sprawie:

1
podrobienia oświadczeniaM. J. (1)z 30 kwietnia 1999 r. i przedłożenia go w Sądzie Okręgowym w Poznaniu, tj. o przestępstwo zart. 270 § 1 k.k.- z uwagi na brak danych dostatecznie uzasadniających popełnienie czynu zabronionego,

2
podrobienia podpisu i parałyM. J. (1)na oświadczeniu z 30 kwietnia 1999 r. - z uwagi na niepopełnienie czynu zabronionego,

3
wywierania wpływu naM. J. (1)poprzez wytoczenie powództwa cywilnego o zapłatę kwoty 870.899,50 zł tytułem częściowego naprawienia szkody w dniu 16 lipca 2010 r. wP.- wobec braku znamion czynu zabronionego.

W toku dochodzenia powołano biegłego z zakresu badania pisma ręcznego. Z opinii wynikało, że parafa i podpis pozwanego na badanym dokumencie są autentyczne. Postanowieniem z 23 lutego 2012 r. Sąd Rejonowy w Pile (sygn. akt(...)) utrzymał w mocy ww. postanowienie.
Prawomocnym wyrokiem z 2 lipca 2013 r. Sąd Rejonowy w Pile (sygn. akt(...)) uznał pozwanego za winnego tego, że 1 lipca 2011 r. fałszywie oskarżył powodów o popełnienie czynu zabronionego polegającego na przedłożeniu podrobionego dokumentu w toku niniejszego postępowania, podczas gdy wiedział, iż dokument ten jest autentyczny i wymierzył mu karę dziesięciu miesięcy pozbawienia wolności, którą warunkowo zawiesił na okres dwóch lat próby.
Sąd oddalił wnioski pozwanego o przeprowadzenie dowodu z:

-

akt Sądu Okręgowego w Poznaniu (sygn. akt(...)), akt Sądu Rejonowego w Chodzieży (sygn. akt(...)) i akt Sądu Rejonowego Poznań - Stare Miasto wP.(sygn. akt(...)), na podstawie których pozwany chciał wykazać relacje i powiązania między nim a stronami, która miałyby podważać ich wiarygodność oraz motywy którymi kierowali się powodowie inicjując niniejsze postępowanie - zdaniem Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający dla ustalenia jakie relacje istniały między stronami; przy czym fakt, że w ocenie pozwanego powodowie składali nierzetelne zeznania w innych sprawach nie daje jeszcze podstaw ku temu, aby oceniać ich zeznania złożone w przedmiotowej sprawie w podobny sposób;

akt Krajowego Rzecznika Dyscyplinarnego Krajowej Izby Biegłych Rewidentów - okoliczności ustalone w postępowaniu dyscyplinarnym nie są wiążące dla Sądu w niniejszej sprawie, a ponadto w aktach przedmiotowej sprawy znajdują się wystarczające dokumenty sporządzone w ramach prowadzonego przeciwko pozwanemu postępowania dyscyplinarnego;

zeznań świadkówA. H.,T. E.orazW. A.na okoliczność wpływu pozwanego na ustalenia czynione przez biegłych rewidentów - zdaniem Sądu przeprowadzenie tych dowodów nie było konieczne, ponieważ Sąd dał wiarę pozwanemu, że nie miał on wpływu na działania biegłych rewidentów;

zeznań świadkaH. W.na okoliczność kompleksowego prowadzenia przez pozwanego księgowości w przedsiębiorstwie powoda - zdaniem Sądu trudno zgodzić się z twierdzeniem, że świadek będąc członkiem zarządu(...) sp. z o. o.mogła mieć wiedzę o tym jak wyglądały obowiązki pozwanego w przedsiębiorstwie powoda; przeprowadzenie za wnioskowanego dowodu prowadziłoby tylko do niepotrzebnego przedłużenia niniejszego postępowania.

Sąd oddalił również wniosek pozwanego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości, podatków i finansów.
Sąd dał wiarę zeznaniom powoda i wszystkich przesłuchanych świadków:M. K. (1),E. N. (1)iK. R.. ZeznaniaM. J. (1)uznano za wiarygodne jedynie w części, motywując swe stanowisko.
Sąd Okręgowy jako podstawę odpowiedzialności pozwanego powołał przepisart. 43 ust. 1 ustawy z 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym(t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 41 poz. 213 z późn. zm.), zgodnie z którym w razie wyrządzenia szkody przy wykonywaniu czynności, doradca podatkowy oraz osoby, z pomocą których czynności te wykonuje lub którym powierza ich wykonanie, ponoszą odpowiedzialność za szkodę na zasadach określonych wkodeksie cywilnym. Zart. 2 ust. 1 pkt 1wynika natomiast, że czynności doradztwa podatkowego obejmują udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami.
Sąd rozpatrywał powództwo na podstawieart. 471 k.c.Uznał, żeH. S. (1)iM. J. (1)łączyła umowa, na mocy której pozwany zobowiązał się do udzielania bieżących informacji w zakresie zgłaszanych spraw podatkowych i finansowych. Współpraca stron na przestrzeni kilkunastu lat opierała się nie tylko na umowie z 2 stycznia 1995 r., ale również na ustnych ustaleniach, doprecyzowujących obowiązki pozwanego. W efekcie wyłącznie na pozwanym ciążył obowiązek prowadzenia spraw podatkowych powodów. Pozwany udzielał również informacji w zakresie prowadzenia księgowości w przedsiębiorstwie powoda, które miały wpływ na sprawy podatkowe.
Powodowie składali zeznania podatkowe za określony rok jako małżonkowie, ale prawidłowe przygotowanie dokumentacji było niewątpliwie związane z prowadzonym przezH. S. (1)przedsiębiorstwem. W relacjach stron oczywiste było, że pozwany przygotowywał również zeznania podatkowe powodów i nadzorował wszelkie dalsze czynności z nimi związane. Sąd przyjął, że pozwany zobowiązany był wykonywać czynności doradcze, zarówno na rzecz powoda, jak i powódki i za bezzasadny uznał zarzut braku legitymacji czynnej powódki w niniejszym postępowaniu.
Powodowie podnosili, że zaistniała szkoda została spowodowana nienależytym wywiązaniem się przez pozwanego z obowiązku polegającego na właściwym wypełnieniu dokumentu PIT-33 za 1999 rok. W toku postępowania pozwany przyznał, że w protokole pokontrolnym słusznie wskazane były nieprawidłowości, przy czym związane one były z kwestiami księgowymi, na które nie miał wpływu. Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem pozwanego, ponieważ - jak ustalono - pozwany udzielał kluczowych wskazówek związanych z prowadzeniem księgowości, które miały wpływ również na sprawy podatkowe. Ponadto oświadczeniem złożonym w kwietniu 2006 r., a datowanym na dzień 30 kwietnia 1999 r. pozwany przyjął na siebie pełną odpowiedzialność za prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania i obliczenie wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych - powodów w deklaracji podatkowej za 1999 rok.
Ustalenie jakie uchybienia popełniono przy rozliczaniu podatku za rok 1999 nie miało znaczenia, z uwagi na fakt wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.decyzji z 3 czerwca 2005 r. Z jej wydaniem wiążą się dalsze uchybienia pozwanego, które również zostały uznane za niewywiązanie się przez niego ze swoich obowiązków wobec powodów. W ocenie Sądu, źródłem odpowiedzialności kontraktowej pozwanego jest także zaniechanie wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.z 3 czerwca 2005 r. W przypadku stron przedmiotem umowy konsultingowej było doradztwo w zakresie wszelkich spraw podatkowych. Specyfika podatków ma to do siebie, że opierają się one na licznych i skomplikowanych przepisach prawnych, których znajomość wymaga szerokiej wiedzy i doświadczenia zawodowego. Szczególnie dotyczy to spraw podatkowych związanych z prowadzeniem dużych przedsiębiorstw, tak jak to miało miejsce w przypadku powodów. W przypadku powodów obowiązek podatkowy był nierozerwalnie związany z działalnością gospodarcząH. S. (1). A zatem właściwe wypełnienie zeznania podatkowego i dalsze działania wynikające z decyzji organów podatkowych wymagały pomocy profesjonalisty. Sąd podkreślił, że współpraca między doradcą podatkowym a podmiotem zlecającym doradztwo musi opierać się na wzajemnym zaufaniu i lojalności. Oczywiste jest, że zlecający nie jest w stanie zweryfikować zasadności opinii i informacji przekazywanych przez doradcę, ponieważ są one zbyt skomplikowane. Zlecający musi wierzyć, że ocena sytuacji podatkowej dokonana przez doradcę jest słuszna i doprowadzi do zadowalającego rezultatu. Tak też było w sytuacji, gdy powód zobowiązał pozwanego do oceny sytuacji po wydaniu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.decyzji z 3 czerwca 2005 r. Oczywisty jest fakt, że powód oczekiwał od pozwanego rozważenia czy jest szansa na skuteczne wzruszenie decyzji, aby w konsekwencji bez uszczerbku dla własnego wizerunku uzyskać korzystny rezultat. Pozwany zapewnił powoda, że aby uzyskać taki efekt, nie jest konieczne wniesienie odwołania od decyzji. Okazało się, że dokonał niewłaściwej oceny sytuacji, a w konsekwencji nie udało się wzruszyć decyzji z 3 czerwca 2005 r. Wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji pozwany wywodził z art, 247 § 1 pkt 4 o.p., z którego wynika, że organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. W toku niniejszego postępowania, pozwany podnosił, że wzruszenie decyzji z 3 czerwca 2005 r. miało się opierać również na kwestii przyznania powodowi ulgi inwestycyjnej. Podana okoliczność nie wynika jednak z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Zdaniem Sądu, skoro w czerwcu 2005 r. pozwany zapewniał, że istnieją zasadne argumenty, na które można powołać się w toku postępowania w trybie nadzwyczajnym, powinien powołać się na nie już we wniosku z 31 października 2005 r. Ponadto, jak wielokrotnie podkreślały organy skarbowe w wydawanych przez siebie orzeczeniach, w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji nie można powoływać się na zarzuty o charakterze merytorycznym.
Pozwany podnosił również, że uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej wP.z 9 czerwca 2003 r. i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wP.z 7 marca 2003 r. spowodowało możliwość ponownego wykorzystania ulgi inwestycyjnej, co stanowiło podstawę do wznowienia postępowania. Argumentacja taka pojawiła się dopiero na dalszym etapie niniejszego procesu. I jest niewiarygodna. Sąd przyjął, że jeżeli rzeczywiście byłyby podstawy do wznowienia postępowania i w efekcie tego uzyskania rozstrzygnięcia korzystnego dla powodów, niewątpliwie zostałoby ono już zainicjowane. Od 2006 r. powód korzysta z usług innych doradców podatkowych i oczywiste jest, że gdyby widzieli oni szansę skutecznego wzruszenia decyzji z 3 czerwca 2005 r., skorzystaliby z niej. Bez wątpienia bardziej korzystne dla powodów byłoby wzruszenie tej decyzji, dzięki czemu odzyskaliby nie tylko uiszczone odsetki, ale także niesłusznie pobrany podatek, niż dochodzenie od pozwanego roszczeń odszkodowawczych. Skoro pozwany zdawał sobie sprawę z tego, że uchybienia wskazane w protokole pokontrolnym były słuszne, i jednocześnie w jego ocenie organ skarbowy niewłaściwie zinterpretował kwestie skorzystania przez powoda z ulgi inwestycyjnej, to oczywisty jest fakt, że powinien złożyć od decyzji odwołanie. Umożliwiłoby to zbadanie merytoryczne okoliczności będących podstawą wydania decyzji.
Sąd nie dał wiary pozwanemu, że nie brał udziału w postępowaniu kontrolnym poprzedzającym wydanie decyzji z 3 czerwca 2005 r., jak również że o samej decyzji dowiedział się krótko przed upływem terminu do wniesienia odwołania. W tamtym okresie pozwany miał decydujące zdanie we wszystkich sprawach podatkowych powodów.
Pozwany powoływał się na okoliczność, że reprezentował powodów w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji tylko do 2006 r. Jednak w tym czasie powinien przedstawić podstawy uzasadniające słuszność jego wniosku. Pozwany jako profesjonalista, z wieloletnim doświadczeniem zawodowym, w tym Dyrektora Izby Skarbowej wP., wiedział, że wzruszenie decyzji w trybie nadzwyczajnym ma wyjątkowy charakter i wymaga enumeratywnie wymienionych przesłanek. Pomimo tego, błędnie oświadczył powodowi, że można zrezygnować z wniesienia odwołania, nie tracąc szans na skuteczne wzruszenie decyzji.
Działania pozwanego Sąd Okręgowy oceniał przez pryzmatart. 355 § 1 i 2 k.c.Wskazał, że wobec dłużników będących przedsiębiorcami należy przy spełnianiu zobowiązania oczekiwać staranności wynikającej z zawodowego charakteru ich działalności. Pozwany nie wywiązał się z ciążącego na nim wobec powodów obowiązku polegającego na skutecznym wzruszeniu niekorzystnej dla nich decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.z 3 czerwca 2005 r. Sąd nie ma wątpliwości, iż opinia pozwanego w sprawie odwołania od tej decyzji, stanowiła naruszenie obowiązku działania pozwanego z należytą starannością. Pozwany miał bardzo duże, wieloletnie doświadczenie w prowadzeniu spraw podatkowych. Był przekonany o słuszności wydawanych przez siebie opinii, których efektem miały być korzystne rozstrzygnięcia organów skarbowych w sprawach podatkowych powodów i tak też było na przestrzeni wielu lat. Opisane okoliczności świadczą o tym, że powodowie mogli mieć wobec pozwanego zwiększone oczekiwania.
Sąd wziął pod uwagę okoliczność, że powód zasygnalizował pozwanemu, iż w okresie kampanii wyborczej nie chce mieć żadnych zaległości podatkowych. W świetle art. 224 § ł o.p., który obowiązywał w czerwcu 2005 r. wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art, 224a. Z przywołanej regulacji wynika zatem, że nawet jeśli odwołanie od decyzji z 3 czerwca 2005 r. zostałoby wniesione, powodowie i tak byliby zobowiązani do uiszczenia należnego podatku, chyba że wnieśliby o wstrzymanie wykonania decyzji (art. 224 § 2 o.p.). Wobec tego, wniesienie odwołania nie powodowałoby zaległości podatkowych.
Sąd przyjął zatem również, że pozwany nie wywiązał się wobec powodów ze zobowiązania polegającego na osiągnięciu ostatecznego rezultatu w postaci wzruszenia decyzji z 3 czerwca 2005 r., a co za tym idzie uchylenia ciążącego na powodach obowiązku podatkowego.
Istnienie szkody było między stronami bezsporne. Jest nią zapłacona przez powodów kwota 870.899,50 zł, stanowiąca odsetki naliczone od zobowiązania podatkowego w kwocie 668.648,80 zł.
Szkoda jest normalnym następstwem (art. 361§ łk.c.) nie wywiązania się z ciążącego na nim obowiązku prawidłowego wypełnienia deklaracji podatkowej powodów za 1999 rok. Wprawdzie pozwany wnosił o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości, podatków i finansów na okoliczności związane z rozliczeniem za 1999 r., jego korektami, decyzjami organów, orzeczeń sądowych i podejmowanymi działaniami przez pozwanego pod kątem ich rzetelności oraz prawidłowości, ale zdaniem Sądu w świetle dalszych czynności pozwanego nie miało to znaczenia. Nawet jeśli biegły ustaliłby, że pozwany prawidłowo wypełnił deklarację podatkową powodów za 1999 rok, to nie zmienia faktu, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wP.w dniu 3 czerwca 2005 r. wydał decyzję, którą określono zobowiązanie podatkowe powodów w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok na kwotę 1.229,366,70 zł. Normalną konsekwencją faktu, że zarówno powodowie, jak i pozwany nie zgadzał się z wydaną decyzją, było wniesienie odwołania. Gdyby pozwany rzeczywiście miał rację, wydana decyzja zostałaby stosownie zweryfikowana przez organ wyższej instancji. Powodowie odstąpili jednak od wniesienia odwołania, na skutek zapewnienia ich przez pozwanego, że korzystny dla siebie efekt uzyskają również wtedy, gdy zaskarżą decyzję w trybie nadzwyczajnym. W perspektywie czasu okazało się, że pozwany nie miał racji i wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r. nie spowodował jej wzruszenia. Naturalną konsekwencją zaistniałego stanu rzeczy stało się to, że naliczone w decyzji z 3 czerwca 2005 r. zobowiązanie podatkowe stało się definitywne. Zdaniem Sądu, ewentualne ustalenie w toku niniejszego postępowania, że deklaracja podatkowa za 1999 rok została wypełniona prawidłowo, nie skutkuje wyłączeniem winy pozwanego za zaistniałą szkodę. Pozwany zobowiązany był wobec powodów do prowadzenia spraw podatkowych w taki sposób, aby nie narażać ich na negatywne konsekwencje. Jeśli był przekonany o słuszności złożonego zeznania podatkowego powodów za 1999 rok, powinien bronić swojego stanowiska w odwołaniu od decyzji z 3 czerwca 2005 r. Skoro tego zaniechał, a zaproponowane przez niego alternatywne rozwiązanie nie przyniosło pożądanego efektu, przyjąć należy, że nie wykonał on swoich zobowiązań wobec powodów, naturalną konsekwencją czego jest wystąpienie szkody.
Za niezasadny uznano zarzut przedawnienia roszczenia. Sąd zakwalifikował stosunek prawny łączący strony, jako umowę konsultingową i uznał, że do roszczeń powodów mają zastosowanie przepisy ogólne o przedawnieniu (art. 117-125 k.c.).
Termin przedawnienia roszczenia o zapłatę odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) rozpoczyna bieg od dnia wystąpienia szkody pozostającej w związku przyczynowym z tym zdarzeniem (art. 120§ łk.c.). O powstaniu szkody stanowiącej przesłankę roszczenia odszkodowawczego przewidzianego przezart. 471 k.c.można mówić wtedy, gdy dłużnik nie może już zachować się w sposób zgodny z treścią zobowiązania. Sąd przyjął, że dzień 6 października 2010 r. jest datą wymagalności roszczenia powodów, bo tego dnia Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie II FSK 889/09 przesądził, że szkoda powodów ma charakter definitywny.
Kwestią sporną między stronami była również długość terminu przedawnienia (art. 118 k.c.). Zdaniem Sądu, powodowie podpisywali deklaracje podatkowe działając jako osoby fizyczne i dlatego zastosował dziesięcioletni termin przedawnienia. Nawet jednak jeśli przyjąć, że roszczenie było związane z prowadzoną przez powoda działalnością gospodarczą i termin przedawnienia wynosiłby trzy lata, to roszczenie przedawniłoby się w dniu 6 października 2013 r., zaś niniejsze postępowanie zostało zainicjowane pozwem wniesionym w dniu 3 lutego 2011 r.
Pozwany podniósł również zarzut potrącenia, ale nie wskazał jakie wierzytelności mają zostać potrącone z wierzytelnością przysługującą powodom, jak również nie określił ich wysokości. Wobec tego zarzut uznano za nieuzasadniony.
O odsetkach Sąd orzekł na podstawieart. 455 k.c.iart. 481 § 1 k.c.Powodowie wezwali pozwanego do uiszczenia na ich rzecz kwoty 2.380.687,60 zł wraz z odsetkami ustawowymi z tytułu naprawienia szkody wyrządzonej przez pozwanego wskutek nienależytego świadczenia na ich rzecz usług dotyczących rozliczenia podatku dochodowego za rok 1999 pismem z 2 czerwca 2010 r., przy czym pozwany ustosunkował się do niego pismem z 15 lipca 2010 r. Odsetki zasądzono zatem od 16 lipca 2010 r.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawieart. 98§ ł i 3k.p.c.
Wyrok w całości zaskarżył pozwany, zarzucając:

1
naruszenie przepisuart. 117 k.c.w związku zart 118 k.c.poprzez nieuwzględnienie zarzutu przedawnienia roszczenia,

2
błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, mający wpływ na jego treść, a polegający na:

- przyjęciu, że powodowie ponieśli szkodę w wysokości zapłaconych odsetek od zaległości podatkowej,

-

ustaleniu, że pozwany ponosi odpowiedzialność na wykluczających się wzajemnie podstawach faktycznych, tj. zarówno za sporządzenie nieprawidłowego zeznania podatkowego, którego nieprawidłowości stwierdzone zostały decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wP.z 3 czerwca 2005 r. jak i za niewyeliminowanie z obrotu prawnego tej decyzji,

ustaleniu, że pozwany zajmował się kompleksowo rachunkowością powoda, w tym współtworzył i weryfikował poszczególne konta i wybierał biegłych rewidentów, wskazywał zasady rozliczania kosztów ogólnozakładowych, podejmował decyzje w zakresie kwalifikacji określonego zdarzenia gospodarczego i ewidencjonowania go na konkretnym koncie, zasadach rozliczania usług transportowych i obrotach wewnętrznych a pracownicy zatrudnieni w dziale księgowości, w tym główna księgowa wyłącznie pomagali pozwanemu w wykonywaniu jego obowiązków,

nieustaleniu ile podmiotów w okresie współpracy z powodem pozwany obsługiwał w zakresie doradztwa podatkowego, w tym nieustaleniu zakresu jego obowiązków w ramach współpracy zespółką (...), z którą pozwany miał podpisaną identyczną umowę jak z powodem (również co do wysokości honorarium) przez co nieustaleniu, czy pozwany miał możliwość wykonywania usług w zakresie przypisanym przez Sąd I instancji,

nieustaleniu do czego doprowadziłoby wniesienie w trybie zwykłym odwołania od decyzji Dyrektora(...)z 6 czerwca 2005 r. przez co nieustaleniu, czy rzekoma rekomendacja niewnoszenia odwołania była działaniem wyrządzającym szkodę,

nieustaleniu czy na skutek działań pozwanego zaistniała możliwość wznowienia postępowania w sprawie zobowiązania podatkowego powodów za rok 1999 i przez to nieustaleniu, czy pozwany w okolicznościach sprawy dotyczącej podatku dochodowego powodów za rok 1999 dołożył wszelkiej staranności i podjął czynności zapobiegawcze w interesie powodów,

przyjęciu, że pozwany ponosi odpowiedzialność za błędne prowadzenie ksiąg rachunkowych w przedsiębiorstwie powoda przy jednoczesnym nieustaleniu tych błędów, nieustaleniu czy księgowość powoda zgłaszała pozwanemu do rozstrzygnięcia zagadnienia, które zostały wytknięte jako błędy przez(...);

2. rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, tj.:

-

przepisuart. 217 § 3 k.p.c.poprzez oddalenie wniosków dowodowych pozwanego o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego zmierzających do udowodnienia faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zaniechania podejmowania przez Sąd I instancji działań zmierzających do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, które były sporne, co w konsekwencji doprowadziło do nierozpoznania istoty sprawy,

art. 233 k.p.c.poprzez błędną, sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów oraz pominięciu dowodów przedłożonych przez pozwanego.

Skarżący wniósł o dopuszczenie przed Sądem Apelacyjnym dowodu z dokumentu - prywatnej opinii biegłego - na okoliczność konieczności przeprowadzenia w sprawie dowodu z opinii biegłego sądowego i o dopuszczenie dowodu przed Sądem Apelacyjnym z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości, finansów i podatków w celu ustalenia prawidłowości postępowania pozwanego w kwestiach związanych ze zobowiązaniem podatkowym powodów za rok 1999 (poszczególnych etapów składania deklaracji i dokonywanych korekt), prawidłowości (w zasadzie nieprawidłowości postępowania organów skarbowych), ustalenia czy wniesienie odwołania w trybie zwykłym doprowadziłoby do wzruszenia decyzji Dyrektora(...)z 6 czerwca 2005r., jeśli tak to w jakiej wysokości powodowie byliby zobowiązani podatkowo wobec Skarbu Państwa za rok 1999, ustalenia, czy istniała możliwość wznowienia postępowania oraz ewentualnych następstw wznowienia - ale także dla ustalenia i wyliczenia ewentualnej szkody.
Pozwany domagał się zmiany wyroku przez oddalenie powództwa i zasądzenie od powodów solidarnie na rzecz pozwanego kosztów procesu, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych, ewentualnie uchylenia wyroku i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania.
Powodowie wnieśli o oddalenie apelacji i zasądzenie kosztów postępowania.
Uznając apelację za niezasadną Sąd Apelacyjny zważył, co następuje.
Jako pierwszoplanowy pozwany podnosi zarzut przedawnienia roszczeń.
Rozstrzygnięcie o przedawnieniu wymaga przesądzenia podstawy odpowiedzialności pozwanego. Wbrew wywodom apelacji, powodowie jasno te podstawy formułowali. Zasadniczo powoływali się na odpowiedzialność kontraktową za nieprawidłowe sporządzenie dokumentu PIT-33 za rok 1999, co doprowadziło do naliczenia i zapłacenia należnych od podatku odsetek. Na dowód błędów w wyliczeniu przedstawiono ostateczną decyzję Dyrektora Urzędu Skarbowego wP.z 3 czerwca 2005 r. Jedynie w sposób ewentualny, na wypadek gdyby pozwany wywodził, że jego rozliczenie było prawidłowe, a błąd popełnił Dyrektor Urzędu Skarbowego naliczając zaległość, odpowiedzialności pozwanego upatrywano w błędnym rekomendowaniu powodom odstąpienia od złożenia odwołania od tej decyzji i wskazywania, jako drogi bardziej właściwej, złożenia skargi o stwierdzenie jej nieważności.
Powodowie wskazywali także na odpowiedzialność deliktową pozwanego - w kontekście zarzutów o braku legitymacji czynnej po stronie powódki oraz przedawnienia roszczenia. Takie ewentualne powoływanie okoliczności faktycznych i podstaw prawnych dla uzasadnienia roszczenia odszkodowawczego było uzasadnione okolicznościami sprawy - spodziewaną obroną pozwanego oraz pozostającymi w zbiegu reżimami odpowiedzialności doradcy podatkowego, co dopuszcza przepisart. 443 k.c.
Uzasadnienie wyroku nie pozostawia wątpliwości, że Sąd Okręgowy rozstrzygał o żądaniu w reżimie odpowiedzialności kontraktowej. Wniosek ten Sąd Apelacyjny uznaje za słuszny.
Wbrew wywodom apelacji, materiał dowodowy daje podstawy do uznania, że pozwany był związany umową z obojgiem powodów. Jest niesporne, żeA. S.nie była stroną umów zawieranych w formie pisemnej. Nie budzi jednak wątpliwości Sądu Apelacyjnego, że pozwany doradzał w sprawach podatkowych nie tylkoH. S. (1)w zakresie działalności gospodarczej, ale obojgu małżonkom co do zobowiązań podatkowych związanych z ogółem ich przychodów.
Umowa taka została zawarta w sposób dorozumiany. Wniosków tych nie wyklucza fakt, że wolą stron wynagrodzenie za tego rodzaju usługę mieściło się w kwotach ustalonych w umowie zawartej zH. S. (1)jako przedsiębiorcą.
O tym, że pozwany prowadził całość spraw podatkowych powodów, w tym niezwiązanych z działalnością gospodarczą, świadczy przede wszystkim bezsporny fakt przygotowania dla nich wspólnej deklaracji PIT-33. Wbrew wywodom pozwanego nie była to wyłącznie czynność techniczna, polegająca na przepisaniu w odpowiednie rubryki danych z przedłożonych dokumentów. Pozwany decydował bowiem o odpowiedniej kwalifikacji osiąganych przychodów i kosztów ich uzyskania, wskazywał z jakich ulg powodowie mogą skorzystać, a w razie negatywnych decyzji organów skarbowych, rekomendował wniesienie środków odwoławczych i te postępowania w imieniu obojga powodów prowadził.
Wniosek taki znajduje także potwierdzenie w dokumentach przedstawionych przez pozwanego. W piśmie z 12 czerwca 2008 r. skierowanym do Krajowego Rzecznika Dyscyplinarnego (k. 689-692)M. J. (1)podkreślał: „W imieniu PaństwaS.prowadziłem liczne postępowania podatkowe w przedmiocie zobowiązań podatkowych poczynając od 1991 roku, kończących się rozstrzygnięciami na korzyść zleceniodawców. We wcześniejszym okresie PaństwoS.nie kwestionowali moich uprawnień ani też znajomości problematyki z zakresu zagadnień podatkowych, jak i rachunkowości”. Także na rozprawie w dniu 8 czerwca 2011 r. (k. 413v) pozwany stwierdził „do tych zdarzeń [zatrudnieniaK.] powodowie nigdy nie wyrażali niezadowolenia z mojej pracy,,
Nie ma więc podstaw do twierdzeń, że pozwany doradzał powodom tylko incydentalnie i wyłącznie w sprawach, które dokumentują udzielone mu pełnomocnictwa. Przekonują zeznania powoda i wyjaśnienia powódki, że nie znali się na podatkach, zaufali kompetencji pozwanego, w całości powierzyli mu prowadzenie spraw podatkowych, zdając się na jego rekomendacje. Pełnomocnictwa procesowe były tylko elementem stałej współpracy i udzielano ich wówczas, gdy pozwany uznawał to za konieczne.
Powyższe uwagi przesądzają także o uznaniu, że roszczenia powodów wywodzone z umowy o doradztwo w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, nie mają związku z działalnością gospodarczą. Powodowie rozliczali się wspólnie.A. S.w ogóle nie była przedsiębiorcą, miała dochody z różnych tytułów, a dochody z działalności gospodarczejH. S. (1)stanowiły istotny, ale tylko element tego rozliczenia rocznego. Słusznie zatem Sąd Okręgowy uznał, że wobec braku przepisów szczególnych roszczenia powodów przedawniają się w terminie ogólnym, który w chwili wydawania zaskarżonego wyroku wynosił lat 10, Ze względu na art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z 13 kwietnia 2018 r. o zmianieustawy Kodeks cywilnyoraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1104) termin ten jest właściwy także po dokonanej tą ustawą zmianieart. 118 k.c.
Nie ma także racji skarżący wywodząc, że termin przedawnienia rozpoczął bieg z chwilą złożenia zeznania podatkowego, tj. 27 kwietnia 2000 r. W orzecznictwie Sądu Najwyższego zarysowały się rozbieżności co do interpretacjiart. 120 § 1 k.c.w przypadku roszczeń odszkodowawczych wynikających z nienależytego wykonania zobowiązania. W wyroku z 9 listopada 2005 r., II CK 197/05 (LEX nr 186811), w sprawie analogicznej do niniejszej, Sąd Najwyższy uznał wprost, że właściwą chwilą dla określenia początku biegu przedawnienia jest moment dowiedzenia się o szkodzie, a bieg przedawnienia roszczenia nie może się rozpocząć, zanim stanie się ono wymagalne. Orzeczenie to zapadło na tle szkody również wywołanej błędnym doradztwem. Sąd Najwyższy uznał wówczas, że termin przedawnienia roszczenia odszkodowawczego rozpoczął się, gdy powodowie dowiedzieli się o wymiarze podatku wraz z odsetkami karnymi z ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego.
Pozwany wskazuje na pogląd odmienny i wywodzi, że bieg terminu przedawnienia jest niezależny od świadomości wierzyciela i przywołuje uchwałę Sądu Najwyższego z 22 listopada 2013 r., III CZP 72/13, OSNC-ZD 2014/B,poz. 40. Sąd Apelacyjny przychyla się do tego poglądu. Wart. 120 § 1 zdanie drugie k.c., początek biegu terminu przedawnienia wyznaczono na dzień, w którym roszczenie stałoby się wymagalne, gdyby wierzyciel podjął czynność powodującą stan wymagalności w najwcześniej możliwym terminie. Ocena kiedy ten dzień nastąpił winna zatem nastąpić według zobiektywizowanych kryteriów, oderwanych od świadomości wierzyciela. Podkreślić jednak należy, że - jak wskazał w powyższej uchwale Sąd Najwyższy - roszczenie o naprawienie szkodyex contractuistnieje w ramach stosunku prawnego innego, niż pierwotny stosunek zobowiązaniowy. Powstaje w momencie spełnienia się wszystkich przesłanek tej odpowiedzialności, tj. nie tylko nienależytego wykonania zobowiązania, ale wystąpienia pozostającej z nim w adekwatnym związku przyczynowym szkody. Termin przedawnienia roszczenia o zapłatę odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) rozpoczyna więc bieg nie od dnia nienależytego wykonania zobowiązania, ale od dnia wystąpienia szkody pozostającej w związku przyczynowym z tym zdarzeniem (art. 120 § 1 k.c.).
Szkoda w postaci odsetek naliczanych od niezapłaconego podatku, nie mogła powstać 27 kwietnia 2000 r., skoro termin zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych przypada na ostatni dzień kwietnia. 30 kwietnia w roku 2000 przypadał w niedzielę, 1 maja był dniem wolnym od pracy, zatem ostatnim dniem uiszczenia podatku był 2 maja 2000 r. Pierwszym dniem naliczania odsetek był więc 3 maja 2000 r. i przed tym dniem w ogóle nie można mówić o szkodzie objętej pozwem.
Przede wszystkim jednak, błędne wypełnienie deklaracji podatkowej mogło w ogóle nie wywołać szkody w majątku powodów. Okoliczności sprawy nie wskazują, aby sami zorientowali się o popełnionym błędzie i byli skłonni do złożenia niekorzystnej dla siebie korekty deklaracji podatkowej i dobrowolnego zapłacenia wyższego podatku wraz z odsetkami. Szkoda powodów powstała w chwili uprawomocnienia się decyzji w sprawie wymiaru podatku, w której naliczono odsetki od podatku niezapłaconego. Stało się to 28 czerwca 2005 r., kiedy decyzja, na skutek braku odwołania, stała się ostateczna. Wówczas powodowie mogli wystąpić wobec pozwanego z żądaniem odszkodowawczym, a roszczenie stałoby się wymagalne po upływie terminu niezbędnego na doręczenie wezwania i spełnienie świadczenia (art. 455 k.c.). Można przyjąć, że stałoby się to po 14 dniach, tj. 12 lipca 2005 r. Początek biegu terminu przedawnienia roszczeń należy wiązać zatem z tym dniem, a jego koniec przypadałby na 12 lipca 2015 r. W niniejszej sprawie data dzienna nie jest istotna i można posłużyć się uogólnieniem. Zawezwanie do próby ugodowej z 2 czerwca 2010 r., a następnie wytoczenie powództwa w niniejszej sprawie przerwały zatem bieg przedawnienia roszczeń.
Sąd Apelacyjny uznaje za błędny pogląd powodów i Sądu Okręgowego, że termin przedawnienia rozpoczął bieg 6 października 2010 r., kiedy to NSA wydał wyrok przesądzający o bezskuteczności skargi o stwierdzenie nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r. Bieg postępowania nadzwyczajnego nie był przeszkodą do wystąpienia z roszczeniami wobec pozwanego. Kwestia ta była oczywista także dla powodów, skoro wystąpili z zawezwaniem do próby ugodowej cztery miesiące przed jego zakończeniem.
Wobec pozwanego nie toczyło się postępowanie karno-skarbowe. Powodowie także w niniejszym postępowaniu nie wykazali, aby pozwanemu można było przypisać występek. Nie wchodzi więc w grę dwudziestoletni termin przedawnienia zart. 442*§ 2 k.c., który byłby liczony od dnia czynu, czyli 27 kwietnia 2000 r. Jeśli więc w ogóle rozważać odpowiedzialność pozwanego na tle deliktu, to zastosowanie miałby przepisart. 4421§ 1 k.c.Nie budzi wątpliwości, że z chwilą otrzymania decyzji z 3 czerwca 2005 r., tj, 14 czerwca 2005 i\, powodowie wiedzieli już o szkodzie i o osobie odpowiedzialnej do jej naprawienia. Ich roszczenia uległyby zatem przedawnieniu 14 czerwca 2008 r.
Rozważania w kwestii przesłanek odpowiedzialności pozwanego muszą zostać poprzedzone omówieniem zarzutu naruszeniaart. 233 k.p.c.(nie podano jednostki redakcyjnej, ale z pewnością skarżącemu chodziło o§ 1tego artykułu).
Jak już wyżej wskazano, nie przekonują twierdzenia pozwanego, że zakres jego obowiązków wyznaczała umowa zawarta zH. S. (1)2 stycznia 1995 r. Umowa ta dotyczyła obowiązków pozwanego związanych z prowadzoną przez powoda działalnością gospodarczą. Pozwany był na jej podstawie zobowiązany do udzielania bieżących informacji o zgłaszanych sprawach podatkowych i finansowych. Umowa nie obejmowała zatem wypełniania deklaracji podatkowych małżonkówS.. Sprawy podatkowe małżonkówS.pozwany prowadził kompleksowo, na podstawie umowy zawartej w sposób dorozumiany, już od kilku lat przed wypełnieniem będącej przedmiotem sporu deklaracji.
Zarówno powodowie, jak i przesłuchani na ich wniosek świadkowieM. K. (1), a zwłaszczaE. N. (1), jasno przedstawili obowiązki pozwanego w związku z działalnością gospodarcząH. S. (1). Pozwany decydował o kwalifikacji zdarzeń gospodarczych i przypisywaniu ich do poszczególnych kont, opinie zawsze wydawał ustnie, był pewny swoich decyzji, lekceważył opinie odmienne - nawet wówczas, gdy zaczęły zapadać decyzje niekorzystne dla powodów, nie tolerował udziału innych fachowców. Zeznania te nie są sprzeczne z zeznaniamiK. R.- wieloletniej pracownicy pozwanego. Wbrew wywodom pozwanego z zeznań wyżej wymienionych osób nie wynika, że pozwany miał prowadzić księgi rachunkowe powoda. Księgi te prowadziły służby księgoweH. S., jednak według wskazówek pozwanego. Obowiązki pozwanego co do zasady obejmowały zatem „bieżące informacje w zakresie zgłaszanych spraw podatkowych i finansowych”. Nie było też sporne, że pozwany nie był pełnomocnikiem powoda w czasie kontroli skarbowej, ale ssza wiarygodne należy uznać zeznania powoda iE. N. (1), że był o niej na bieżąco informowany.
Charakterystyczne jest przy tym, że pozwany ograniczy! się do negowania swojego wpływu na sprawy podatkowe powodów, w tym przede wszystkim na rozliczanie działalności gospodarczejH. S. (1), ale nigdy nie przedstawił swoich obowiązków w przedsiębiorstwie powoda w sposób pozytywny. Podnosił, że nie ma dowodów pisemnych co do jego opinii, że nie odpowiadał za rzetelność ksiąg rachunkowych, że wypełniał PIT wyłącznie na podstawie przedstawionych dokumentów oraz że brał udział w postępowaniach skarbowych wyłącznie na podstawie doraźnych, odrębnych zleceń. Odnosił się zatem wyłącznie do obowiązków wprost z umowy pisemnej nie wynikających, ale nigdy nie wyjaśnił, na czym jego obowiązki w rzeczywistości polegały. Takie marginalizowanie swojej roli, w sytuacji gdy od wielu lat miał zawartą zH. S. (1)stałą umowę o doradztwo i pobierał miesięczne wynagrodzenie, istotnie osłabia wiarygodność zeznańM. J.,
W odróżnieniu od zeznań pozwanego, zeznania powodów,M. K. (1)iE. N. (1)były szczegółowe, szeroko opisywały współpracę stron. Zarówno świadkowie, jak i powodowie odpowiadali wyczerpująco na stawiane pytania, nie unikając kwestii niewygodnych. Zeznania powodów i wyżej opisanych świadków współgrają także z podpisanym przez pozwanego w kwietniu 2006 r. oświadczeniem. Treść tego dokumentu trzeba oceniać w kontekście sytuacyjnym, który trafnie i wiarygodnie nakreśliliE. N. (1)i powodowie. Wiosną 2006 r. toczyło się wiele postępowań administracyjnych w związku z niekorzystnymi dla powodów decyzjami odmawiającymi stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym oraz naliczającymi zobowiązania podatkowe wyższe, niż ujawnione w sporządzanych przez pozwanego deklaracjach PIT-33. Decyzje te były wynikiem z jednej strony uznania, że powodowie nie mogli w latach 1998-2000 rozliczać ulgi inwestycyjnej, z drugiej zaś, że niewłaściwie kwalifikowano obrót wewnętrzny i przychody z produkcji rolnej. Wiosną 2006 r. pozwany znał już wszystkie argumenty urzędów skarbowych, wiedział, że jego koncepcje są podważane, nadal jednak był pewien słuszności proponowanych rozwiązań.E. N. (1)natomiast nie dysponowała żadnymi dokumentami, z których wynikałoby, że pozwany miał wpływ na plan kont i że zdarzenia gospodarcze w zakładach powoda kwalifikowano pod jego dyktando. Takie wyjaśnienie genezy sporządzenia oświadczenia współgra z jego treścią.
Tymczasem postawa procesowa pozwanego wobec tego oświadczenia była zmienna. Pierwotnie kategorycznie zaprzeczał, aby złożył pod nim podpis (k. 390 - na rozprawie w dniu 11 maja 2011 r., k. 413 v - na rozprawie 8 czerwca 2011 r.) i zainicjował postępowanie karne, zarzucając powodom posłużenie się sfałszowanym dokumentem. Po zakończeniu postępowań karnych nie kwestionował już swego podpisu, ale koncentrował się na nieskuteczności oświadczenia, wskazując, że jest ono sprzeczne z naturą stosunku zobowiązaniowego i zasadami współżycia społecznego.
Nie ma racji pełnomocnik pozwanego, podnosząc na rozprawie apelacyjnej, że orzeczenia Sądu Rejonowego w Pile w sprawach(...)i(...)nie mają znaczenia dla ustalenia czy oświadczenie złożone przez powodów zostało podpisane przez pozwanego, czy też nie. Rzeczywiście orzeczenia te nie mają mocy wiążącej w rozumieniuart. 11 k.p.c., ale wzmacniają zeznania powodów i świadków
M. K. (1)orazE. N. (1)co do okoliczności sporządzenia oświadczenia. Trzeba też przypomnieć, żeM. J. (1), składając zeznania w charakterze strony podał: „Nie neguję wyroku sądu, który stwierdził, że oświadczenie podpisałem, ale podpisałem je w takich okolicznościach, że rodziły pewne zastrzeżenia i wątpliwości”. Z dalszych zeznań pozwanego nie sposób jednak wywnioskować jakie okoliczności, zastrzeżenia i wątpliwości miał na myśli.M. J. (1)nie ujawnił też, z jakich powodów zdecydował się na podpisanie tego oświadczenia i jaki efekt chciał osiągnąć. Słabość wersji pozwanego istotnie wzmacnia wiarygodność spójnej wersji powodów.
Nie jest też prawdą, że powodowie twierdzili, iż oświadczenie zostało sporządzone 30 kwietnia 1999 r. Wprawdzie w pozwie nie pojawiła się informacja o rzeczywistej dacie sporządzenia oświadczenia, ale już w czasie informacyjnego wysłuchaniaA. S.wskazała na wiosnę 2006 (k. 489v i następne). Nigdy później ani powodowie, ani powołani na tę okoliczność świadkowie, nie twierdzili, że oświadczenie sporządzono w roku 1999.
Zupełnie abstrahują od wyników postępowania dowodowego zawarte w apelacji twierdzenia, że deklaracja o przyjęciu na siebie odpowiedzialności przez pozwanego, złożona w 2006 r. mogła dotyczyć „wyłącznie działań będących w toku i działań na kanwie aktualnego wówczas stanu faktycznego zamierzonych, zatem rekomendowanego przez pozwanego trybu wznowienia postępowania i ponownego ustalania podstawy opodatkowania i obliczania wysokości podatku za rok 1999”. Nie wynika to ani z treści oświadczenia, ani nawet z linii obrony przyjmowanej początkowo przez pozwanego. Pomijając kwestionowanie samego faktu złożenia oświadczenia, trzeba podkreślić, że wątek wznowienia postępowania pojawił się dopiero po trzech latach trwania procesu, bo w roku 2014, o czym jeszcze niżej.
Bez względu na to jak oceniać wpływ oświadczenia z roku 2006 na zasadę odpowiedzialności pozwanego, należy zaakcentować znaczenie dowodowe tego dokumentu. Jednoznacznie z niego wynika, że pozwany poczuwał się do odpowiedzialności za prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania i obliczenie wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych wobec obojga powodów. Treść oświadczenia potwierdza zatem pośrednio fakt związania umową także zA. S., a przede wszystkim fakt, że obowiązki pozwanego nie ograniczały się do czynności technicznych.
Oceniając materiał dowodowy Sąd Okręgowy miał na uwadze, żeM. K.iE. N.przez wiele lat współpracowały z powodami. W sprawie szeroko opisywano spory toczące się między stronami oraz konflikt między pozwanym aE. N. (1). Strony odmiennie przedstawiały genezę konfliktu, wzajemnie inicjowały postępowania, w tym karne. Wszystkie te okoliczności nakazywały szczególną ostrożność w ocenie osobowego materiału dowodowego, ale nie wykluczały wiarygodności zeznań wyżej wymienionych świadków i powodów, które słusznie zostały ocenione jako spójne i odpowiadające zasadom doświadczenia życiowego. Zeznania pozwanego budziły natomiast wątpliwości ze względu na sposób opisywania swoich obowiązków, widoczną ich marginalizację, argumentację co do odstąpienia od zaskarżenia decyzji z 3 czerwca 2005 r. Istotna była także zmienność prezentowanej linii obrony i to na wielu płaszczyznach: co do oświadczenia z kwietnia 2006 r., co do prawidłowości sporządzenia PIT-33 i co do drogi postępowania, która miała doprowadzić do stwierdzenia, że powodowie nie mieli zaległości podatkowej, o czym niżej.
Wskazując na potrzebę przeprowadzenia dowodu z akt Sądu Okręgowego w Poznaniu(...), czy akt Krajowego Rzecznika Dyscyplinarnego w celu weryfikacji zeznań świadków, pozwany nie tylko nie podał jakie dokumenty w tych aktach (protokoły, pisma) mają podważać wiarygodność zeznańM. K. (1)iE. N. (1), ale nie wskazał nawet co do jakich okoliczności świadkowie zeznawali w innych postępowaniach odmiennie. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy obojętny jest wątek ewentualnego udziału stron lubE. N. (1)w czynach o charakterze korupcyjnym. Niewiarygodność zeznań tych uczestników postępowania w innych procesach, co do innych okoliczności, zwłaszcza mających skutkować ich odpowiedzialnością karną, nie wyklucza wiarygodności zeznań składanych w tej sprawie co do zakresu i wykonania umowy w przedmiocie doradztwa podatkowego.
Zbędne było prowadzenie dowodu z zeznań świadkaH. W.- zatrudnionej w innym przedsiębiorstwie - na okoliczność zakresu obowiązków pozwanego. Sąd dal bowiem wiarę pozwanemu, że nie prowadził fizycznie ksiąg rachunkowych powoda. Doradztwo sprowadzało się do kwalifikowania określonych, powtarzających się zdarzeń, a nie do kontroli poszczególnych wpisów i tego czy odpowiadały one rzeczywistości czy też nie. Inaczej rzecz ujmując, pozwany decydował np. o tym jak rozliczać przepływ towarów między zakładami powoda, ale nie sprawdzał czy rzeczywiście do przepływów takich dochodziło.
Z wyżej przedstawionych względów zarzut naruszeniaart. 233 k.p.c.uznano za niezasadny.
Nienależyte wykonanie zobowiązania.
Z powyższych rozważań wynika, że pozwany był zobowiązany nie tylko do technicznego przeniesienia danych z przedstawionych mu dokumentów, ale także do prawidłowego zakwalifikowania wynikających z tych dokumentów zdarzeń. Zadanie to, w zakresie dotyczącym działalności gospodarczejH. S. (1), było o tyle ułatwione, że pozwany miał wpływ na plan kont w przedsiębiorstwie powoda i doradzał od kilku lat w przedmiocie kwalifikacji przepływu towarów między zakładami i innych zdarzeń.
Nadmierną wagę przywiązuje pozwany do sprawozdania finansowego z działalności powoda. Zgodnie z art, 24ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), podstawą ustalenia dochodu są prawidłowo prowadzone księgi rachunkowe, a nie sprawozdania finansowe. Z uzasadnienia wyroku NSA z 6 października 2010 r. w sprawie(...)(w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r.) wynika, że Dyrektor Urzędu Skarbowego wP.„nie stwierdził występowania zdarzeń gospodarczych, które nie zostały zaewidencjonowane wprowadzonych w 1999 r. księgach rachunkowych. Nie stwierdził też, aby w księgach były rejestrowane zdarzenia, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Nie zachodziła zatem potrzeba uznania tych ksiąg za wadliwe, czy też nierzetelne i zastosowania w sprawieart. 23o.p. Organ stwierdzi! jedynie, że niektóre zaewidencjonowane w księgach rachunkowych zdarzenia gospodarcze, mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, zostały dokonane niezgodnie z przepisamiustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”
W poprzedzającym to orzeczenie wyroku z 9 marca 2009 r.,(...) SA/Wa(...), Wojewódzki Sąd Administracyjny wW.wskazał: „pomiędzy jednostkami wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa skarżących, istniały wzajemne powiązania gospodarcze. Polegały one na tym, iż wyprodukowane wyroby, stanowiące dla danej jednostki wyrób końcowy, przekazywano do innej jednostki zakładu, gdzie były zużywane jako surowiec do dalszej produkcji. W związku z tymi przesunięciami, wprowadzonej przez podatnika ewidencji księgowej wykazywano powyższe obroty wewnętrzne, ewidencjonując je na kontach wynikowych przychodów i kosztów obrotów wewnętrznych. Powyższe działania organ słusznie uznał za nieprawidłowe. W momencie poprzedzającym dokonanie takiego przesunięcia, jak i po jego dokonaniu, właścicielem dóbr pozostawała ta sama osoba, tj. właściciel zakładu.”
Zatem podstawą rozliczenia podatku w decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego wP.z 3 czerwca 2005 r. były te same księgi rachunkowe, które pozwany winien uwzględnić w PIT-33 za 1999 r. TymczasemM. J.w rozliczeniu podatku kwalifikował obroty między zakładami powoda mylnie, zgodnie z wcześniejszymi własnymi poradami. Dokonując rozliczenia na podstawie ksiąg rachunkowych winien odstąpić od wcześniej prezentowanego stanowiska i wypełnić dla powodów PIT-33 zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Powtórzenie błędów, będących wynikiem niewłaściwych porad udzielanych pracownikom powoda, stanowi o niewłaściwym wykonaniu zobowiązania polegającego na sporządzeniu deklaracji podatkowej za rok 1999.
Sąd Apelacyjny zauważa, że także co do przyporządkowania określonych zdarzeń gospodarczych - najpierw w księgach powoda, a następnie w PIT-33, stanowisko pozwanego nie było jednolite. Początkowo twierdził, że dokonał tylko przepisania danych ze sprawozdania finansowego. W piśmie z 30 maja 2014 r. (k. 831) uznał częściowo argumenty Dyrektora Urzędu Skarbowego wP., ale nadal wywodził, że to wina księgowania w przedsiębiorstwie powoda. Składając zeznania w charakterze strony stwierdził natomiast, że PIT-33 z 27 kwietnia 2000 r. został wypełniony prawidłowo.
Słusznie powodowie i Sąd Okręgowy przyjęli, że dowodem na nieprawidłowe rozliczenie podatku przez pozwanego jest ostateczna decyzja administracyjna z 3 czerwca 2015 r., która wskazuje błędy popełnione przez pozwanego w rozliczeniu za rok 1999. Pozwany zmierza do ustalenia prawidłowej - jak wskazuje - wysokości zobowiązania powodów w postępowaniu cywilnym, choć czas na to był w toku postępowania prowadzonego przed organami podatkowymi. Jeśli uważał, że rozliczenie jest prawidłowe, a decyzja wadliwa, to naturalną konsekwencją było rekomendowanie odwołania. Tylko ten tryb pozwalał na stwierdzenie, że to pozwany miał rację sporządzając PIT-33 i jego drugą korektę, a założenia będące podstawą decyzji z 3 czerwca 2005 r, są błędne.
Trzeba mieć na uwadze, że pozwany, jako profesjonalista, nie przedstawił przekonującej argumentacji, która pozwalałaby na uchwycenie rzekomych błędów popełnionych w decyzji z 3 czerwca 2005 r. I w tej kwestii bowiem w jego twierdzeniach widoczna jest istotna rozbieżność. W piśmie własnym z 30 maja 2014 r.
(k. 825-834)M. J.podał, że stwierdzone przez organ kontroli skarbowej uchybienia były słuszne (k. 829). Błędów upatrywał w nieujęciu przysługującej powodowi ulgi inwestycyjnej oraz kosztów z działalności rolnej. Sam jednak w rozliczeniu z 27 kwietnia 2000 r. nie uwzględnił ulgi inwestycyjnej. Możliwość jej rozliczenia wiązał z zakończeniem postępowania dotyczącego rozliczenia podatku za rok 1996 (decyzją Izby Skarbowej wP.Ośrodek (...)wP.z 7 czerwca 2002 r.), co było przedmiotem korekty zeznania powodów za 1999 rok złożonej przez pozwanego w dniu 9 października 2002 r. i postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku. Zatem bez ulgi inwestycyjnej w zeznaniu z 27 kwietnia 2000 r. pozwany wykazał nadpłatę w wysokości 26.497,37 zł, podczas gdy w decyzji z 3 czerwca 2005 r. określono zobowiązanie podatkowe powodów za 1999 rok na kwotę 1.229.366,70 zł. W toku postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r., a także w niniejszym postępowaniu (choć niekonsekwentnie), pozwany koncentrował się nie tyle na błędnym rozliczeniu podatku przez Dyrektora Urzędu Skarbowego wP., lecz na potrzebie wyeliminowania decyzji wymiarowej ze względu na toczące się równolegle postępowanie o zwrot nadpłaty, co zostanie omówione w dalszej części uzasadnienia. W ocenie Sądu Apelacyjnego dowód z opinii biegłego miał w niniejszym postępowaniu nie tyle służyć wykazaniu twierdzeń o konkretnych błędach w rozliczeniu podatku, lecz - jak się zdaje - pozwany miał nadzieję, że błędy te zostaną przez biegłego znalezione.
Nienależyta staranność.
Zbędne jest rozważanie czy w oświadczeniu z kwietnia 2006 r. pozwany przejął na siebie odpowiedzialność niezależną od własnych zaniedbań, czy też nie. Sąd Okręgowy nie przypisał pozwanemu odpowiedzialności bezwzględnej, a w żadnym razie odpowiedzialności za działania zależne od powodów. W sprawie są podstawy, szeroko opisane wyżej, aby przypisać pozwanemu niedochowanie staranności wymaganej od profesjonalisty (art. 472 k.c.w zw. zart. 355 § 2 k.c.). Wbrew wywodom apelacji, okoliczności, w jakich oświadczenie zostało złożone, przemawiają za ustaleniem, że pozwany - pewny swego stanowiska, mimo niekorzystnych decyzji organów w sprawach zwrotu nadpłaty i obliczenia podatku za rok 1999 - chciał potwierdzić, że to jego interpretacje są właściwe. Jeszcze raz trzeba podkreślić, że stwierdzone przez Urząd Skarbowy w decyzji z 3 czerwca 2005 r. uchybienia nie dotyczyły nierzetelności ksiąg, lecz błędów klasyfikacji zdarzeń. Fakt, że pozwany poczuwał się do odpowiedzialności za te właśnie zalecenia, wynika z treści oświadczenia.
Dodatkowo już tylko można wskazać, że żadne z postępowań zainicjowanych przez pozwanego w związku z rozliczeniem podatku za rok 1999 nie zakończyło się sukcesem. Jeśli więc pozwany gwarantował, że uzyska decyzję stwierdzającą nadpłatę w podatku i stwierdzenie nieważności decyzji z 3 czerwca 2005 r., to taki efekt nie został osiągnięty. Nie ma przy tym podstaw do wiązania porażki z wycofaniem pozwanemu pełnomocnictw, skoro sądy administracyjne orzekające w sprawach znały stanowisko pozwanego i argumenty przedstawiane w jego skargach uznały za bezzasadne.
Szkoda i związek przyczynowy.
Niesłusznie skarżący zarzuca, że Sąd Okręgowy nie określił szkody, za którą pozwany odpowiada. Szkoda powodów została jasno wskazana i są to odsetki, które musieli zapłacić na skutek błędów w deklaracji złożonej 27 kwietnia 2000 r. Gdyby zobowiązanie podatkowe zostało prawidłowo obliczone, to pozwani nie popadliby w opóźnienie i nie musieli uiszczać odsetek od zobowiązania podatkowego. Ich aktywa zostały zatem zmniejszone o wartość odsetek. Szkoda taka mieści się w pojęciu straty w rozumieniuart. 361 § 2 k.c.i pozostaje w normalnym związku przyczynowym z nienależytym wypełnieniem deklaracji podatkowej.
Pozwany, jako znający historię rozliczeń podatkowych powodów, nie podnosił, aby wcześniej dopuszczali świadomie do takich zaległości. Nie naprowadzono w sprawie żadnych okoliczności mogących świadczyć o tym, że powodowie nie zapłaciliby należnego podatku w terminie, gdyby znali wysokość swego zobowiązania.
Fakt zapłaty odsetek jednoznacznie wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego wP.z 29 maja 2012 r. (k. 717-718), w którym wskazano kwoty i daty ich wpłacenia, przy czym ostatnia wplata miała miejsce 2 sierpnia 2005 r.
Twierdzenia, że powodowie nie ponieśli szkody, ponieważ ponad pięć lat dysponowali kwotą równą należności podatkowej, z której czerpali „określone” zyski pojawiło się dopiero w postępowaniu apelacyjnym i musi być uznane za gołosłowne. Pozwany opiera się na własnym przekonaniu, które - wobec braku dowodów - można skonfrontować wyłącznie z zasadami doświadczenia życiowego. Trzeba podkreślić, że odsetki w kwocie 870.899,50 zł przekroczyły zaległość podatkową, która wyniosła 668,648,80 zł. Założenie, że wszystkie przedsiębiorstwa podwajają włożony kapitał w ciągu pięciu lat nie odpowiada zasadom doświadczenia życiowego, które dowodzą, że działalność gospodarcza łączy się z ryzykiem i może przynieść straty. Odsetki podatkowe w okresie od 3 maja 2000 r. do 3 czerwca 2005 r. wynosiły od 42-46% w pierwszym roku (M.P.2000.8.173, M.P.2000.26.543, M.P.2001.8.ł46, M.P.2001.11. 183), do 12,5% w ostatnim okresie (M.P.2005.45.616). Z założenia odsetki te pełnią funkcję prewencyjną i karną, i mają zapobiegać opieszałości w uiszczaniu podatku. Co do zasady zatem zaleganie w płatności podatku winno być nieopłacalne.
Odniesienie do kosztów finansowania działalności gospodarczej z pożyczek uzyskanych w warunkach wolnorynkowych jest również gołosłowne. Pozwany nie pokusił się nawet o ogólną analizę porównawczą, a już w ogóle nie odniósł jej do sytuacji majątkowej powodów.
Na rozprawie przed Sądem Apelacyjnym pełnomocnik pozwanego odwoływał się do bliżej nieokreślonych spraw, z których miałoby rzekomo wynikać, że powodowie nie ponieśli szkody, ponieważ naliczony im w decyzji z 3 czerwca 2005 r. podatek został następnie rozliczony. Ten bardzo ogólnikowy zarzut nie został powiązany z wnioskami dowodowymi, które składano przed Sądem pierwszej instancji. Także w postępowaniu apelacyjnym nie domagano się przeprowadzenia dowodów z dokumentów, które dotyczyłyby rozliczenia podatkowego za rok 1999, a nie zostały do tej pory ujawnione.
Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że powodowie wykazali wszystkie przesłanki odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 k.c.w zw. zart. 6 k.c.), pozwany nie zdołał natomiast wykazać, że do nienależytego wykonania doszło z przyczyn od niego niezależnych.
W.niniejszej sprawy wynika nie - jak się w apelacji zarzuca - z braku zdecydowania po stronie powodów i Sądu pierwszej instancji co do podstaw odpowiedzialności pozwanego i przyjęcia wykluczających się podstaw, ale z postawy procesowej samego skarżącego.
Jak wyżej wskazano, podstawę odpowiedzialności stanowi błędne rozliczenie podatku w deklaracji PIT-33 z 27 kwietnia 2005 r., stwierdzone decyzją ostateczną z 3 czerwca 2005 r. Pozwany zajmował w procesie różne stanowisko co do meritum decyzji z 3 czerwca 2005 r. Częściowo przyznawał rację przyjętej przez Dyrektora Urzędu Skarbowego wP.kwalifikacji zdarzeń podatkowych, ale w czasie składania zeznań wrócił do twierdzenia, że deklaracja PIT-33 została wypełniona prawidłowo.
Jeśli hipotetycznie założyć, że podatek został wyliczony przez pozwanego prawidłowo, to logiczny jest wniosek, że błędna była decyzja z 3 czerwca 2005 r. W takim przypadku szkoda powodów pozostaje w związku przyczynowym z jej niezaskarżeniem, za co również pozwany odpowiada (o czym niżej). Odwołanie doprowadziłoby do wyeliminowania ewentualnych błędów Dyrektora Urzędu Skarbowego.
W apelacji, w tym stanowiącej jej część opinii prywatnej dr.T. K. (1), pozwany akcentuje przede wszystkim możliwość uniknięcia szkody poprzez wznowienie postępowania, co doprowadziłoby do rozliczenia ulgi inwestycyjnej i zwrotu uiszczonego podatku z objętymi pozwem odsetkami. Stanowisko to opiera się zatem na założeniu, że wprawdzie w decyzji z 3 czerwca 2005 r. słusznie wytknięto błędy w deklaracji PIT-33 złożonej przez pozwanego 27 kwietnia 2000 r., lecz Dyrektor Urzędu Skarbowego mylnie nie zaliczył ulgi inwestycyjnej, którą pozwany rozliczył w korekcie zeznania złożonej 9 października 2002 r. Uzyskanie pożądanego efektu, zdaniem skarżącego, było możliwe poprzez wznowienie postępowania, czego nowi pełnomocnicy zaniechali, a pozwany nie mógł uczynić ze względu na cofnięcie pełnomocnictwa. Okoliczność tę miał wykazać dowód z opinii biegłego.
Sąd Apelacyjny początkowo taki dowód dopuścił, jednak po ponownym przeanalizowaniu sprawy (z przyczyn losowych w składzie zmienionym), Sąd odwoławczy doszedł do wniosku, że załączona do apelacji opinia prywatna dr.T. K. (1)nie wzmacnia wniosku o potrzebie powołania biegłego. Opinia, którą Sąd Apelacyjny traktuje jako wsparte przez rzeczoznawcę twierdzenia strony, jest nieprzekonująca i nie dostarcza argumentów, które wymagałyby oceny przez biegłego sądowego.
DrT. K.w opinii nadal podtrzymuje stanowisko, że decyzja z 3 czerwca 2005 r. została wydana z naruszeniem prawa (k. 1238), ponieważ istniała w tym czasie ostateczna decyzja z 3 czerwca 2003 r. w przedmiocie nadpłaty, choć kwestię tę odmiennie rozstrzygnął już NSA w wyroku z 6 października 2010 r.
Także w wyroku NSA z 22 lutego 2007 r. w sprawie(...)(LEX nr 290757) uznano, że odmowa stwierdzenia nadpłaty nie stoi w sprzeczności z decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie wyższej niż wykazano w zeznaniu podatkowym przez podatnika i nie ma podstaw do uznania, że istnienie decyzji ostatecznej w sprawie nadpłaty powoduje nieważność później wydanej decyzji w przedmiocie podatku dochodowego. Powaga rzeczy osądzonej, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 o.p., zachodzi tylko wtedy, gdy w tożsamej sprawie wydane zostaną ostateczne decyzje rozstrzygające o istocie tej samej sprawy. Z orzeczeń tych wynika, że dotyczyły one decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 i\, w której powodowie podnosili te same argumenty, co w przypadku rozliczenia podatku za rok 1999, tj. powoływali się na postępowanie w sprawie nadpłaty podatku wynikającej z ulgi inwestycyjnej, jako konsekwencji ostatecznego rozliczenia podatku za rok 1996. Organy podatkowe nie wypowiadały się o wysokości zobowiązania za te lata, a jedynie stwierdziły, że z tytułu ulgi inwestycyjnej za lata poprzednie nie nastąpiła nadpłata podatku w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero później zostały wszczęte przez Dyrektora(...)postępowania kontrolne w przedmiocie zobowiązania podatkowego skarżących za lata 1998 i 1999, które zostały zakończone wydaniem decyzji o wysokości zobowiązań podatkowych - z 31 marca 2004 r, za rok 1998 i 3 czerwca 2005 r. za rok 1999.
Opiniujący jako kluczowe uznaje zaniechanie wznowienia postępowania, choć sam pozwany taką możliwość dostrzegł dopiero w roku 2014. Nie tylko zatem nowi pełnomocnicy, ale iM. J. (1)aż do 2014 r. nie widział możliwości odwrócenia niekorzystnej dla powodów sytuacji na drodze wznowienia postępowania. Słusznie Sąd Okręgowy podkreślał przy tym, że pozwany miał wieloletnie doświadczenie jako doradca podatkowy, ale także jako dyrektor izby skarbowej. Wznowienie postępowania mogło - jak się obecnie podnosi — spowodować nie tylko zwrot odsetek, ale i zapłaconego podatku. Gdyby koncepcja ta miała szanse powodzenia pozwany nakreślałby ją pierwszoplanowo, a nie dopiero wówczas, gdy obalane były jego kolejne koncepcje obrony.
Apelacja (i opinia prywatna) zmierzają do zmarginalizowania uchybieńM. J. (1)poprzez wytknięcie błędów innych osób.
Tymczasem zupełnie nieistotne dla rozstrzygnięcia są wywody co do możliwości wstrzymania wykonania decyzji z 3 czerwca 2005 r., co miało stać się niemożliwe ze względu na wniosekE. N.o przesuniecie terminu płatności zobowiązania podatkowego. Powodowie dochodzą w sprawie wyłącznie odsetek naliczonych w decyzji z 3 czerwca 2005 r., a nie po tym terminie. Nie dochodzą też wyrównania ewentualnych szkód, które byłyby związane z koniecznością uzyskania w tak krótkim terminie środków na zapłacenie podatku i odsetek. Termin zapłaty odsetek nie ma więc znaczenia dla rozstrzygnięcia o żądaniu objętym pozwem.
Pozwany nie wykazał też, aby istniały jakiekolwiek, niezależne od niego podstawy do odstąpienia od odwołania.
Po pierwsze, nie jest skuteczna próba przerzucenia odpowiedzialności za tę decyzję na powodów. Wiarygodne, zgodne z zasadami doświadczenia życiowego są w tym zakresie informacyjne wyjaśnienia powódki i zeznania powoda, że zdali się całkowicie na opinię doradcy, którego zatrudnili właśnie dlatego, że nie znali się na kwestiach podatkowych, co szeroko omówił Sąd pierwszej instancji. Pozwany rekomendował skorzystanie ze skargi o stwierdzenie nieważności decyzji, będąc (błędnie) pewnym powodzenia. Jak już wskazano wersja powodów jest spójna z treścią oświadczenia podpisanego przezM. J. (1)w roku 2006, który, mimo zapoznania się z argumentacją organów skarbowych, nadal uważał, że to jego koncepcje są słuszne. Gdyby to decyzja powodów miała być przeszkodą w złożeniu odwołania, to pozwany z pewnością asekurujące zamieściłby taką informację w oświadczeniu.
Nieracjonalne są argumenty pozwanego, że brak odwołania mógł mieć związek z prowadzoną kampanią wyborczą. Skorzystanie z przysługujących środków prawnych nie stygmatyzuje. Przeciwnie, negatywny wydźwięk mogło powodować ujawnienie, że powód złożył błędne zeznanie podatkowe, zapłacił podatek z ponad pięcioletnim opóźnieniem, a nie wnosząc odwołania przyznał rację Dyrektorowi Urzędu Skarbowego. Przekonuje natomiast twierdzenie powoda, że zależało mu tylko na tym, aby nie miał zaległości podatkowych, dlatego też dokonał zapłaty do 2 sierpnia 2005 r., co było możliwe i przy złożeniu odwołania.
Wywody opinii prywatnej co do wyższości nadzwyczajnych środków odwoławczych (skargi o stwierdzenie nieważności decyzji, skargi o wznowienie postępowania) nad odwołaniem w trybie zwykłym są nieracjonalne. Proponowana droga postępowania - zaniechanie odwołania, następnie złożenie skargi o stwierdzenie nieważności decyzji, po to aby „zabezpieczyć drogę” do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności postępowania, wskazuje na swoiste żonglowanie przepisami i nadużywanie instytucji stworzonych dla wypadków nadzwyczajnych.
Kuriozalne są wręcz wnioski, jakoby z jednej strony niecelowe było złożenie odwołania w trybie zwykłym, a zasadne złożenie skargi o stwierdzenie nieważności tej decyzji, która następnie - po wyroku z 22 lutego 2007 r. (w sprawie nadpłaty) powinna być cofnięta, ponieważ „większe szanse dawało prowadzenie postępowania od początku w trybie zwykłym, niż postępowanie przed Generalnym Inspektorem Kontroli Skarbowej”. Jeśli postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji miało „mniejsze szanse”, a jak wynika z wyroku NSA z 6 października 2010 r. było wręcz pozbawione szans, to słuszny jest wniosek o błędnej rekomendacji pozwanego co do zaniechania złożenia odwołania.
Obecnie pozwany wskazuje, że szans powodzenia skargi o stwierdzenie nieważności decyzji upatrywał w korzystnym dla powodów wyroku WSA z 27 października 2005 r. w sprawie I SA/Po 1736/03 (w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok). Nie zauważa jednak, że, po pierwsze, wyrok ten nie istniał w momencie, kiedy trzeba było podjąć decyzję o złożeniu odwołania od decyzji z 3 czerwca 2005 r., więc siłą rzeczy nie mógł mieć wpływu na decyzję w tej kwestii; po drugie, stanowisko wyrażone w tym wyroku zostało uznane za błędne przez NSA w wyroku z 22 lutego 2007 r. w sprawie II FSK 345/06. Powodom należało więc doradzać wykazanie ewentualnych błędów w decyzji z 3 czerwca 2005 r. w złożonym w terminie dwóch tygodni od jej otrzymania odwołaniu. W postępowaniu odwoławczym mogli wskazywać także na to, że wyliczenie zobowiązania podatkowego winno uwzględniać także ulgę inwestycyjną. Odstąpienie przez pozwanego od złożenia odwołania i rekomendowanie skargi o wznowienie postępowania było więc błędem.
Trzeba też podkreślić ewolucję stanowiska pozwanego, który początkowo twierdził, że to powodowie nie chcieli zdecydować się na złożenie odwołania, dlatego złożono skargę nadzwyczajną. Dopiero w 2014 r., czyli po trzech latach procesu, pojawi! się wątek wznowienia postępowania, a w apelacji brak odwołania przedstawia się już jako przemyślaną strategię, która miała zabezpieczyć możliwość wznowienia postępowania. Nie wyjaśnia się zresztą, w czym ten zabezpieczający charakter skargi o wznowienie postępowania miał się przejawić.
Oczywiste jest też, że elementem strategii w roku 2005 nie mógł być nieznany wówczas wyrok NSA z 22 lutego 2007 r. w sprawie II FSK 345/06. Konsekwencją tego wyroku było wprawdzie uchylenie decyzji Izby Skarbowej wP.Ośrodek (...)wK.z 9 czerwca 2003 r. i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego wP.z 7 marca 2003 r. w przedmiocie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., lecz stało się to nie ze względu na wyrażone w obu decyzjach stanowisko co do tego, że pozwanym nie przysługiwała w roku 1999 ulga inwestycyjna. W obu decyzjach wskazano, że ulga inwestycyjna została uwzględniona w decyzji Izby Skarbowej wP.Ośrodek (...)wP.z dnia 7 czerwca 2002 r. i umniejszyła podatek powodów za rok 1996. Naczelny Sąd Administracyjny uznał jednak, że nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty (także negatywnie dla wnioskodawcy), bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja wydana przez organ podatkowy w sprawie nadpłaty, musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Tą decyzją jest zaś wobec powodów decyzja z 3 czerwca 2005 r. Nawet zatem jeśli powodom w roku 1999 przysługiwała ulga inwestycyjna - co w świetle wyżej wymienionych decyzji jest wątpliwe - to kluczem do jej ewentualnego rozliczenia było złożenie odwołania od decyzji z 3 czerwca 2005 r.
Dodatkowo już tylko Sąd Apelacyjny zauważa, że także co do samej wysokości nadpłaty pozwany prezentował różne stanowiska: w piśmie z 30 maja 2014 r. (k. 830- 831) oświadczył, że łączna nadpłata powodów to 1.633.997,40 zł, natomiast w piśmie z 22 czerwca 2015 r, (k. 1105) określił ją na 1.250.487 zł.
Wobec obecnej argumentacji pozwanego, tzn. że właściwe było wznowienie postępowania, a skarga nadzwyczajna winna być w roku 2007 cofnięta, tracą na znaczeniu wcześniejsze wywody co do błędów popełnionych w postępowaniu przed NSA przez nowych pełnomocników powoda. Trzeba jednak podkreślić, że NSA rozważał wszystkie argumenty, które były przedstawione w skardze powoda.
Podsumowując, nawet jeśli hipotetyczne za pozwanym założyć, że wyliczenie zobowiązania podatkowego w decyzji z 3 czerwca 2005 r. było błędne, bądź to ze względu na złe przyporządkowanie zdarzeń gospodarczych, czy rozliczenie produkcji rolnej, bądź to ze względu na nieuwzględnienie rzekomo możliwej do rozliczenia ulgi inwestycyjnej, to szkoda powodów wyrażałaby się nie tylko wysokością odsetek, ale także kwotą podatku, który zapłacili w wyniku tej decyzji. Szkoda ta pozostaje w adekwatnym związku przyczynowym z błędną poradą udzieloną przez pozwanego, mianowicie z zaniechaniem złożenia odwołania i rekomendowaniem środków nadzwyczajnych. Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji stwierdzających brak podstaw do rozliczenia ulgi inwestycyjnej nie jest równoznaczne ze stwierdzeniem, że powodom ta ulga w roku 1996 przysługiwała. Właściwym do rozstrzygnięcia kwestii możliwości skorzystania z ulgi inwestycyjnej nie jest postępowanie cywilne. Kontynuowanie postępowania w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego za rok 1999 poprzez odwołanie się od decyzji z 3 czerwca 2005 r.> dawało możliwość rozważania wszystkich kwestii. Trzeba mieć na względzie, że decyzje stwierdzające brak podstaw do ustalenia nadpłaty zapadały 7 marca i 9 czerwca 2003 r., zatem dwa łata przed naliczeniem powodom podatku za rok 1999. Logiczny jest więc wniosek, że postępowanie zainicjowane odwołaniem się od decyzji z 3 czerwca 2005 r. nie zakończyłoby się wcześniej, co pozwoliłoby na ujęcie także kwestii uchylenia decyzji w sprawie nadpłaty.
Uznając zarzuty apelacji za niezasadne, na podstawieart. 385 k.p.c.apelację oddalono. Z wyjątkiem rozważań co do terminu początkowego biegu terminu przedawnienia roszczenia, Sąd Apelacyjny przyjmuje za własne ustalenia i wnioski prawne Sądu Okręgowego - z wyżej przedstawionymi uzupełnieniami.
Sąd nie uwzględnił wniosku o odroczenie rozprawy z powodu niezawiadomienia o terminie rozprawy ubezpieczyciela pozwanego- (...) SAwW.. Podmiot ten był dwukrotnie zawiadamiany o toczącym się procesie jeszcze przed Sądem Okręgowym (k. 743 i 745) i nie przystąpił do udziału w sprawie. Nie był zatem uczestnikiem postępowania i Sąd nie miał obowiązku zawiadamiania go o kolejnych terminach rozpraw. Wniosek taki wynika także z § 130 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2015 r. Regulamin urzędowania sądów powszechnych (Dz. U. poz. 2316 z późn. zm.), zgodnie z którym osobę przypozwaną zawiadamia się o terminie najbliższego posiedzenia. Dalszych doręczeń dokonuje się tylko w razie przystąpienia w charakterze interwenienta ubocznego.
Na podstawieart. 98§ ł i 3k.p.c.kosztami postępowania apelacyjnego obciążono pozwanego. Wysokość kosztów zastępstwa procesowego powodów ustalono na podstawie§ 6 pkt 7w zw. z§ 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r, w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. 2002 nr 163 poz. 1348) oraz§ 6 pkt 7w zw. z§ 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu(Dz.U. 2002 nr 163 poz. 1349).
Małgorzata Gulczyńska Jerzy Geisler Piotr Majchrzak