Sąd Apelacyjny w Poznaniu
II Wydział Karny
Sygnatura akt: II AKa 113/17
Data wyroku: 2017-10-23 00:00:00
Typ orzeczenia: REASON

UZASADNIENIE
Wyrokiem z dnia 27 lutego 2017 roku , sygn.. akt XVI K 234/15 Sad Okręgowy w Poznaniu uznał oskarżonychL. L.iT. H.za winnych tego , że :

1
w okresie od 29.04.2009 r. do 6.10.2009 r. zajmując się sprawami majątkowymi(...) Sp. z o.o.z siedzibą:ul. (...),(...)-(...) P., a następnie z/s przyul. (...),(...)-(...) G., REGON(...),NIP (...),L. L.pełniąc funkcje prezesa tejże spółki w okresie od 24 kwietnia 2009 r. do 16 lipca 2009 r. zaś wg Krajowego Rejestru Sądowego od 29 maja 2009 r. do 6 października 2009 r., zaśT. H.pełniąc funkcje prezesa tejże spółki od 17.07.2009 r. na terenie woj(...)wP.,J.,W., w krótkich odstępach czasu i w realizacji z góry powziętego zamiaru, w warunkach przestępstwa ciągłego, celem osiągnięcia korzyści majątkowej, wspólnie i w porozumieniu, prowadząc działalność ukierunkowaną na przestępne przejęcie świadczeń publicznoprawnych w postaci należnego podatku od towarów i usług, podczas której wystawiano bądź poświadczano nieprawdę w szeregu dokumentach mających znaczenie prawne, stwierdzających nierzeczywisty stan faktyczny: deklaracjach podatkowych oraz fakturach VAT wskazujących, że od naliczonej ceny za sprzedawany towar uiszczony został należny podatek od towarów iusług (...), podczas gdy w rzeczywistości takie świadczenia podatkowe nie były odprowadzane, składając deklaracje dotyczące podatku od towarów iusług (...)-7K do Urzędu SkarbowegoP.–(...)lub II Urzędu Skarbowego wG.za kwartały II, III, IV 2009 r. w ramach działalności(...) Sp. z o.o., stworzyli pozory zaistnienia okoliczności uzasadniających zwrot - przeniesienie na poczet dalszych okresów rozliczeniowych, naliczonego podatku od towarów iusług (...), podawali nieprawdę po stronie kosztów zakupów i po stronie przychodów i obrotów oraz podatku naliczonego i należnego w rozumieniuustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, związanych z obrotem złomem, ujmując stwierdzające nierzeczywisty stan faktyczny faktury VAT oraz wystawiali i używali poświadczające nieprawdę faktury VAT dokumentujące fikcyjne transakcje pomiędzy:(...) Sp. z o.o.a(...) S.A.,(...) Sp. z o.o.,(...)L. W.,(...)A. W.,(...) Sp. z o.o.,(...) s.c.J. K.G. J.– w ilości 91 faktur wymienionych w wyroku , poprzez zaewidencjonowanie kwot należnego podatku VAT w wystawionych przez siebie deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7) w ramach działalności(...) Sp. z o.o.za kwartały II, III, IV 2009 r., w których podali nieprawdę co do wartości sprzedaży i zakupu netto oraz podatku należnego i podatku naliczonego, które to deklaracje następnie przedłożyli odpowiednio w Urzędzie SkarbowymP.–(...)albo II Urzędzie Skarbowym wG., poprzez uchylanie się od opodatkowania i nie wpłacanie z tytułu sprzedaży towaru w/w podmiotom w terminie należnego podatku od towarów i usług:

za kwiecień 2009 r. w wysokości: 57.107 zł
za maj 2009 r. w wysokości: 237.911 zł,
za czerwiec 2009 r. w wysokości: 265.487 zł,
za lipiec 2009 r. w wysokości: 524.061 zł,
za sierpień 2009 r. w wysokości: 1.083.273 zł,
za wrzesień 2009 r. w wysokości: 1.376.392 zł,
za październik 2009 r. w wysokości: 166.587 zł,
przez co narazili Skarb Państwa na uszczuplenie należności publicznoprawnej w postaci podatku od towarów iusług (...)w kwocie 3.710.818 zł, powodując tym samym szkodę uznaną ustawowo za mienie dużej wartości w majątku Skarbu Państwa reprezentowanym przez właściwy Urząd SkarbowyP.–(...)Urząd Skarbowy wG.tj. przestępstwa zart. 56 § 1 kksw zb. zart. 62 § 2 kksw zw. zart. 7 § 1 kksw zw. zart. 6 § 2 kksw zw. zart. 9 § 3 k.k.s w zw. zart. 37 § 1 pkt 1, 2 kksi za to na podstawieart. 56 § 1 k.k.s wymierzył im kary:
-L. L.3 lat i 6 miesięcy pozbawienia wolności i grzywny w wysokości 350 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda
-T. H.3 lat pozbawienia wolności i grzywny w wysokości 350 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda
Sąd na podstawieart. 34 § 1 i 2 k.k.s.orzekł wobec oskarżonegoL. L.oraz oskarżonegoT. H.środek karny w postaci 5 lat zakazu prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na handlu złomem.
Sad na podstawieart. 33 § 1 k.k.s orzekł środek karny w postaci przepadku solidarnie od oskarżonychL. L.iT. H.równowartości korzyści majątkowej osiągniętej z popełnienia przestępstwa w postaci kwoty 3.710.818 zł.
Tym samym wyrokiem sąd uznał oskarżonychL. L.iT. H.za winnych tego, że w okresie od co najmniej 29 kwietnia 2009 r. do co najmniej 6.10.2009 r. w ramach(...) Sp. z.o.o.z siedzibą:ul. (...),(...)-(...) P., REGON(...),NIP (...), na terenie woj.(...)wP.,J.,W.i(...)wG., działając w krótkich odstępach czasu i w realizacji z góry powziętego zamiaru, w warunkach przestępstwa ciągłego, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, wspólnie i w porozumieniu, zajmując się sprawami gospodarczymi(...) Sp. z o.o., podejmowali czynności związane z założeniem, obsługą, dokonywaniem wpłat na konta bankowe w/w podmiotu symulującego oraz przyjmowaniem środków pieniężnych w gotówce bądź na konta bankowe w łącznej kwocie 17.442.244,83 zł, w tym w kwocie 3.778.091 zł na rachunek bankowy nr(...) sp. z o.o.i w kwocie 13.538.734 zł na rachunek bankowy nr(...) sp. z o.o.i rozdysponowaniem nimi, pozorujących płatności z tytułu uwiarygadniających fikcyjne transakcje nierzetelnych faktur wystawionych przez(...) Sp. z o.o.na rzeczfirm (...) S.A.,(...)L. W.,(...)A. W.,(...) S.C.K.J. G.,(...) Sp. z o.o.,(...) Sp. z o.o., przy czym działania te miały na celu znaczne utrudnienie wykrycia oraz stwierdzenia przestępnego pochodzenia, miejsca umieszczenia i zajęcia zawierających się w tej w kwocie 3.710.818 zł, pochodzących z korzyści związanych z popełnieniem przestępstwa skarbowego opisanego w pkt. 1, przy czymL. L.działał w warunkach powrotu do przestępstwa, będąc skazanym wyrokiem łącznym Sądu Rejonowego w Gnieźnie z dnia 21.11.2005 r. sygn. akt II K 415/05 obejmującym wyroki Sądu Rejonowego w Gnieźnie z dnia 3.04.2001 r. sygn. akt II K 86/01 m. in. za przestępstwo zart. 280§1 kkoraz z dnia 9.06.2004 r. sygn. akt II K 208/00 za przestępstwa zart. 13§1 kkw zw. zart. 282 kk, na karę 4 lat pozbawienia wolności, którą odbywał od 13.06.2001 r. do 4.01.2002 r., od 16.02.2002 r. do 24.01.2004 r., od 1.09.2005 r. do 16.11.2005 r. , od 16.04.2006 r. do 2.08.2007 r. tj. popełnienia przestępstwa:
-L. L.zart. 299 § 1 i 5 kkw zw. zart. 12 kkw zw. zart. 64§1 kk. i za to na podstawieart. 299 § 5 k.k.iart. 33 § 2 k.k.wymierzył mu karę 3 lat pozbawienia wolności i grzywny w wysokości 350 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda
-T. H.zart. 299 § 1 i 5 kkw zw. zart. 12 kki za to na podstawieart. 299 § 5 k.k.iart. 33 § 2 k.k.wymierzył mu karę 2 lat i 6 miesięcy pozbawienia wolności i grzywny w wysokości 350 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda.
Sąd na podstawieart. 85 § 1 i 2 k.k.iart. 86 § 1 k.k.orazart. 39 § 1 i 2 k.k.s.wymierzone oskarżonym kary jednostkowe połączył i wymierzył kary łączne:
-L. L.5 lat pozbawienia wolności i grzywny w wysokości 500 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda
-T. H.4 lat pozbawienia wolności grzywny w wysokości 450 stawek dziennych w kwocie po 200 złotych każda.
Apelację od tego wyroku złożył obrońca oskarżonegoL. L.zaskarżając wyżej wskazany wyrok w całości i zarzucił :
-  obrazę przepisów postępowania karnego, tj.art. 7 kpk, przez dowolną i powierzchowną - zamiast swobodnej - ocenę dowodów zebranych w sprawie i w konsekwencji niewzięcie pod uwagę wszystkich okoliczności sprawy istotnych dla jej rozstrzygnięcia, co mogło mieć wpływ na treść wyroku przez poczynienie błędnych ustaleń faktycznych co do sprawstwa oskarżonego, w szczególności poprzez przyjęcie, iż oskarżony działając w imieniu(...) Sp. z o.o.podawał nieprawdę w składanych deklaracjach podatkowych narażając tym samym podatek VAT na uszczuplenie oraz wystawiał faktury VAT dotyczące sprzedaży złomu, pomimo iż z zeznań przesłuchanych świadków -M. H.,M. O.,W. O.,R. O.,M.iL. W.,G. J.iJ. K.w sposób jasny wynika, iż wystawione faktury VAT dokumentowały prawdziwe zdarzenia gospodarcze polegające na dostarczaniu i sprzedaży właśnie przezspółkę (...)złomu metali kolorowych na rzecz(...) Sp. z o.o.a(...) S.A.,(...) Sp. z o.o.,(...)L. W.,(...)A. W.,(...) Sp. z o.o.,(...) s.c.J. K.G. J.;
- obrazę przepisów postępowania karnego, tj.art. 193 kpkw zw. zart. 167 kpkpolegającą na nieprzeprowadzeniu z urzędu dowodu z opinii biegłego sądowego rewidenta celem zbadania poprawności wyliczeń dokonanych przez organy postępowania przygotowawczego w zakresie narażenia podatku VAT na uszczuplenie, co mogło mieć wpływ na treść wyroku.
- błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonego wyroku, mający wpływ na jego treść, polegający na przyjęciu, że oskarżony swoim zachowaniem wyczerpał znamiona czynów zabronionych zarzucanych mu aktem oskarżenia tj.art. 56 § 1 kksorazart. 299 § 1 i 5 kk, podczas gdy prawidłowa ocena zgromadzonego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż oskarżonemu nie można przypisać winy za popełnienie w/w przestępstw.
Apelujący wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uniewinnienie oskarżonegoL. L.od zarzucanych mu czynów, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.
Alternatywnie, w przypadku nieuwzględnienia powyższego zarzutu apelujący zarzucił rażącą niewspółmierność orzeczonej wobec oskarżonego kary łącznej 5 lat pozbawienia wolności, wynikającej z zastosowania zasady częściowej absorpcji i wniósł  o zmianę zaskarżonego wyroku w części dotyczącej orzeczenia o karze i wymierzenie oskarżonemu kary łącznej w wymiarze 3 lat i 6 miesięcy pozbawienia wolności na zasadzie pełnej absorpcji jednej kary przez drugą.
Apelację złożył również obrońca oskarżonegoT. H.zaskarżając wskazany wyrok w całości i zarzucił :
- obrazę przepisów postępowania karnego, tj.art. 7 kpkw zw. zart. 5 § 2 kpk, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i wkroczenie w sferę dowolności tych ocen bez dokonania kompleksowej i wzajemnej jego analizy, a skutkujące tym, że nieścisłości i wątpliwości wynikające z porównania zeznań przesłuchanych świadków -M. H.,M. O.,W. O.,R. O.,M.iL. W.,G. J.iJ. K.z pozostałym materiałem dowodowym zostały rozstrzygnięte na niekorzyść oskarżonego, czego rezultatem było uznanie przez Sąd, iżSpółka (...) Sp. z o.o.była jedynie podmiotem symulującym; a w konsekwencji obrazę przepisów prawa materialnego, tj. przepisuart. 56 § 1 kksorazart. 299 § 1 i 5 kk, poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy zachowanie oskarżonego nic wypełnia znamion czynów wskazanych w powołanych przepisach;
- obrazę przepisów postępowania karnego, tj.art. 170 § 1 pkt. 5 kpkw zw. zart. 4 kpkw zw. zart. 6 kpkpoprzez oddalenie wniosku o przesłuchanie urzędników wydających decyzje skarbowe dotycząceSpółki (...) Sp. z o.o., pomimo iż zasadnym było ustalenie podstaw przyjęcia przez organ skarbowy, iż „...Spółka (...)nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej lecz została zarejestrowana w celu firmowania nielegalnych dostaw złomu.”
- obrazę przepisów postępowania karnego, tj.art. 193 kpkw zw. zart. 167 kpkpolegającą na nieprzeprowadzeniu z urzędu dowodu z opinii biegłego sądowego rewidenta celem zbadania poprawności wyliczeń dokonanych przez organy postępowania przygotowawczego w zakresie narażenia podatku VAT na uszczuplenie, co mogło mieć wpływ na treść wyroku.
Apelujący wniósł  o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uniewinnienie oskarżonegoT. H.od zarzucanych mu czynów, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.
Z ostrożności procesowej, w przypadku nieuwzględnienia powyższego zarzutu, apelujący zaskarżonemu wyrokowi zarzucił rażącą niewspółmierność orzeczonej wobec oskarżonego kary łącznej 4 lat pozbawienia wolności, wynikającej z zastosowania zasady częściowej absorpcji i wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku w części dotyczącej orzeczenia o karze i wymierzenie oskarżonemu kary' łącznej w wymiarze 3 lat i 6  miesięcy pozbawienia wolności na zasadzie pełnej absorpcji jednej kary' przez drugą.
Sąd Apelacyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Odnosząc się do podniesionego przez obrońców  zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wyroku i mający zdaniem apelującego wpływ na jego treść na wstępie wskazać należy , że ustalenia faktyczne dokonane przez sąd orzekający mogą być skutecznie zakwestionowane, a ich poprawność zdyskwalifikowana, jeśli zostanie stwierdzone, że w procedurze dochodzenia do nich, sąd uchybił dyrektywomart. 7 k.p.k., czyart. 410 k.p.k.i pominął istotne w sprawie dowody lub oparł się na dowodach nieujawnionych w toku rozprawy, sporządził uzasadnienie niezrozumiałe, wewnętrznie niespójne bądź sprzeczne z regułami logicznego rozumowania, wyłączające możliwość merytorycznej oceny kontrolno-odwoławczej bądź gdy naruszył zasadę zawartą wart. 5 § 2 k.p.k.. Wskazać w tym miejscu trzeba również , że istota swobodnej oceny dowodów , o której mowa wart. 7 k.p.k.nakazuje, aby sąd oceniał znaczenie, moc i wiarygodność materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie na podstawie wewnętrznego przekonania z uwzględnieniem wskazań wiedzy oraz doświadczenia życiowego, nie będąc przy tym związany żadnymi ustawowymi regułami dowodowymi. W tym duchu wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 28.04.1997 r. (IV KKN 58/97). Dodać również należy, że dokonanie oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób odmienny od oczekiwań stron procesowych nie stanowi naruszenia przepisówart. 7 i 410 k.p.k.( tak SN w postanowieniu z dnia 19 lutego 2014 roku , sygn.. akt II KK 17/14). Apelacja prokuratora poza znaczną częścią mającą charakter sprawozdania przedstawiającego stanowisko sądu oraz stwierdzeniem o jego nieakceptacji przez apelującego nie zawiera argumentacji wykazującej , że sąd orzekający w sposób nieprawidłowy, sprzeczny z zasadami określonymi wart. 7dokonał oceny dostępnego materiału dowodowego czego konsekwencją było dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych.
Zarówno obrońca oskarżonegoL. L., jak iT. H.w złożonych apelacjach postawili tożsame zarzuty uzasadniając je w podobny sposób. Z tego względu możliwe jest odniesienie się do nich wspólnie.
Odnosząc się do zarzutów kwestionujących prawidłowość przyjęcia przez sąd I instancji kwalifikacji prawnej zart. 56 § 1 k.k.s.stwierdzić należy , że  zarzuty te nie są zasadne , a opierają się jedynie na przyjęciu , że faktury wystawiane przezspółkę (...)nie były odbiciem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, jak zresztą przyjął to sąd I instancji, w konsekwencji czego skoro transakcje nie były w rzeczywistości dokonane to nie mógł być od nich obliczony podatek należny i tym samym brak jest elementu niezbędnego dla przyjęcia kwalifikacji zart. 56 § 1 k.k.w postaci narażenia na uszczuplenie należności publicznoprawnej. Zauważyć należy w tym miejscu , że prezentowane stanowisko mogło być uznawane za trafne  przed wejściem w życieart. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, który nakłada obowiązek zapłaty podatku VAT określonego w fakturze fikcyjnej. Wystawca faktury nie mającej w ogóle odzwierciedlenia w stanie faktycznym ma także obowiązek uiszczenia podatku VAT i w konsekwencji na gruncie obecnejustawy o podatku od towarów i usługwystawca tzw. faktury pustej, jako zobowiązany do uiszczenia wskazanego w niej podatku VAT, ale i osoba taka fakturą się posługująca , narusza zawszeart. 62 § 2 k.k.s.(vide : wyrok SN z dnia 19 marca 2008 r., II KK 347/07, LEX nr 388503). W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że konstrukcjaart. 108 ust. 1u.p.t.u. cechuje się sankcyjnością, jednakże obowiązek zapłaty podatku wynika z samego faktu wystawienia faktury ze wykazaną kwotą podatku ( vide np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wB.z dnia 11 lipca 2017 r, sygn. akt I SA/Bd 444/17).  Przyjąć zatem należy, że nawet faktury niedokumentujące faktycznych transakcji rodzą obowiązek zapłaty wykazanego w nich podatku należnego, a to przesądza o tym, że sprawca wystawiający lub posługujący się tzw. „pustą” fakturą zawsze godzi w obowiązki podatkowe w podatku VAT. To decyduje o tym , że odpowiedzialność takiego sprawcy winna być ukształtowana na podstawieKodeksu karnego skarbowego. W zależności od układu okoliczności faktycznych w razie narażenia na uszczuplenie lub uszczuplenia podatkowej należności publicznoprawnej w wyniku wystawienia lub posłużenia się „ pustą” fakturą zastosowanie będzie mieć kumulatywna kwalifikacja zart. 62 § 2 i art. 56 § 1 k.k.s.w zw. zart. 7 § 1 k.k.s.lub w razie narażenia lub doprowadzenia do nienależnego zwrotu podatkowej należności publicznoprawnej zart. 62 § 2 i art. 76 § 1 k.k.s.w zw. zart. 7 § 1 k.k.s..
Apelujący obrońcy pomijają jednakże fakt , że ustalenia faktyczne poczynione przez sąd I instancji nie sprowadzają się jedynie do stwierdzenia, że wymienione w opisie czynu faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji w nich wskazanych. Sąd I instancji bowiem w opisie czynu wskazał również na inne działania, które niewątpliwe wypełniały znamiona określone wart. 56 § 1 k.k.s.polegające na  prowadzeniu działalności ukierunkowanej na przestępne przejęcie świadczeń publicznoprawnych w postaci należnego podatku od towarów i usług, podczas której wystawiano bądź poświadczano nieprawdę w szeregu dokumentach mających znaczenie prawne, stwierdzających nierzeczywisty stan faktyczny: deklaracjach podatkowych oraz fakturach VAT wskazujących, że od naliczonej ceny za sprzedawany towar uiszczony został należny podatek od towarów iusług (...), podczas gdy w rzeczywistości takie świadczenia podatkowe nie były odprowadzane, składając deklaracje dotyczące podatku od towarów iusług (...)-7K do Urzędu SkarbowegoP.–(...)lub II Urzędu Skarbowego wG.za kwartały II, III, IV 2009 r. w ramach działalności(...) Sp. z o.o., stworzyli pozory zaistnienia okoliczności uzasadniających zwrot - przeniesienie na poczet dalszych okresów rozliczeniowych, naliczonego podatku od towarów iusług (...), podawali nieprawdę po stronie kosztów zakupów i po stronie przychodów i obrotów oraz podatku naliczonego i należnego w rozumieniuustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, związanych z obrotem złomem, ujmując stwierdzające nierzeczywisty stan faktyczny faktury VAT. Wystawianie nierzetelnych faktur VAT wymienionych w opisie czynów przypisanych oskarżonym było jedynie jednym z elementów ich działania. Niewątpliwie działania oskarżonych zmierzały do uszczuplenia należności publicznoprawnych, jednakże skomplikowany charakter działań podjętych w tym zakresie również i przez inne osoby, działające w ramach innych podmiotów gospodarczych takich jak :(...) SAz siedzibą wW.,(...) Sp. z.o.o.z siedzibą wN.,(...)L. W.z siedzibą wJ.,(...)A. W.z siedzibą wJ.,(...) Sp. z.o.o.z siedzibą wŚ.,(...) s.c.J. K.,G. J.z siedzibą wL.i to przy pozorowaniu importu metali zespółki (...)(...)z Niemiec oraz eksportu do bliżej nieokreślonego podmiotu na terenieW., świadczący o wykorzystaniu tak zwanego mechanizmu karuzelowego, nie doprowadziły organów skarbowych do jednoznacznych ustaleń w zakresie wysokości rzeczywistego uszczuplenia podatkowego wynikającego ewentualnie z podjętej działalności. Fakt ten nie stoi jednak na przeszkodzie ustaleniu, że dzielność ta miała charakter przestępczy i ze zmierzała do uszczuplenia należności publicznoprawych i w efekcie wypełniała znamiona przestępstwa zart. 56 § 1 k.k.
Zauważyć należy, że żaden z obrońców nie kwestionuje w istocie zasadności przyjęcia przez sąd I instancji w stosunku do obydwu oskarżonych kwalifikacji zart. 62 § 2 k.k.s.
Odnośnie zarzutów zawartych w obu apelacjach , a dotyczących zasadności uznania obu oskarżonych za winnych popełnienia czynów zart. 299 § 1 k.k, również i one okazały się bezzasadne. Niewątpliwe zgodzić się należy ze stanowiskiem, iż  ustalenie tzw. przestępstwa bazowego, z którego pochodzą środki podlegające "praniu", stanowiącego jedno ze znamion przestępstwa określonego wart. 299 § 1 k.k., musi być udowodnione w taki sam sposób, jak wszystkie pozostałe znamiona zawarte w tym przepisie. Określenie kwalifikacji prawnej tzw. przestępstwa bazowego, które pojawia się tutaj jako znamię strony przedmiotowej, nie może zatem polegać jedynie na mglistym powołaniu się na jakieś bezprawne zachowanie, czy fragment działalności przestępczej, bądź jakiś - bliżej nieokreślony - czyn zabroniony, czy też pewną grupę przestępstw, a więc bez sprecyzowania, o jaki konkretny typ przestępstwa lub przestępstw chodzi ( tak SA w Katowicach w wyroku z dnia 15 grudnia 2016 r. II AKa 320/16) . Z opisu czynu przypisanego oskarżonym jednoznacznie wynika , że jako przestępstwo bazowe sad uznał to, które w wyroku zostało przypisane oskarżonym w punkcie I. Nie są zatem zrozumiałe zarzuty apelacji w tym zakresie. W uznaniu sądu odwoławczego Nie nasuwa zastrzeżeń fakt, przyjęcia , że wymieniona w opisie czynu zart. 299 § 1 k.k.kwota pochodziła z korzyści wynikających z przestępstwa. Wskazać w tym miejscu należy , że nie stoi na przeszkodzie przyjęcia , że środki pochodzące z korzyści wynikających z przestępstwa ulegały szeregu transformacjom. „Określenie środków "pochodzących z korzyści związanych z popełnieniem czynu zabronionego" obejmuje zarówno wszelkie środki majątkowe pochodzące bezpośrednio z przestępstwa, jak i kolejne etapy prania pieniędzy, kiedy to pochodzące z przestępstwa korzyści zamieniane są na inne dobra majątkowe” ( tak SA w Warszawie w wyroku z dnia 2 czerwca 2017 r. , II AKa 156/17). Podobnie również fakt, że transakcje wykonywane na rachunku bankowym są rejestrowane nie oznacza, że nie zostały spełnione znamiona niezbędne dla zaistnienia przestępstwa określonego wart. 299 § 1 k.k.( vide SA w Warszawie w wyroku z dnia 1 sierpnia 2016 r , II AKa 432/15 ) . W uznaniu sądu odwoławczego zarówno kwota , jak i sposób przepływu pieniędzy przez kontaspółki (...)w świetle okoliczności ustalonych w sprawie dały pełne podstawy do uznania prze sąd I instancji , że stanowiły one przedmiot przestępstwa zart. 299 § 1 k.k.
Sąd Okręgowy w Poznaniu w pkt 3 zaskarżonego wyroku orzekł od każdego z oskarżonych na podstawieart. 33§ 1 k.k.s.środek karny w postaci przepadku równowartości korzyści majątkowych osiągniętej przez oskarżonych z przestępstwa, przy czym wartość tej korzyści określił na kwotę 3.710.818 złotych. Kwota ta odpowiada kwocie podatku należnego określonego w decyzji z dnia 11 marca 2013 roku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wK., określonej na podstawieart. 108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług( k. 1929 i n akt).
Zauważyć trzeba, że w odniesieniu do środka karnego zart. 33 § 1 k.k.s.istnieje rozbieżność w zakresie tego , czy za korzyść majątkową w rozumieniu tego przepisu może być uznana należność z tytułu uszczuplonej należności publicznoprawnej.     Z jednej strony wskazuje się, że przepisy przewidujące możliwość nałożenia na sprawcę obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej (art. 26 § 2 k.k.s, 41§ 2 i 4 k.k.s.). wskazują na to, że ustawodawca karnoskarbowy, jeżeli chce upoważnić sąd do nałożenia na sprawcę obowiązku tej treści, czyni to wyraźnie, dbając przy tym, aby nie doszło do podwójnego wyegzekwowania od sprawcy tej samej zaległości. A contrario, w innych sytuacjach sąd karny nie jest uprawniony do egzekwowania od sprawcy wyrównania należności publicznoprawnej i nie powinien wykorzystywać do tego celu pozostałych instytucji karnoskarbowych. Wątpliwym jest więc, aby wyrównanie uszczuplonej korzyści majątkowej miało nastąpić w ramach instytucji przepadku korzyści majątkowej lub ściągnięcia jej równowartości pieniężnej.( vide:J.A., Należność publicznoprawna uszczuplona przestępstwem skarbowym jako korzyść majątkowa podlegająca przepadkowi Czasopisma Prawa Karnego i Nauk Penalnych” Cz.PKiNP 2017/1/139-164 ).
Istnieje również i pogląd odmienny zgodnie , z którym należność publicznoprawna spełnia wszystkie kryteria, wedle których ocenia się w piśmiennictwie i orzecznictwie sytuację jako korzyść majątkową. Jest to zwłaszcza przysporzenie niegodziwe, nienależne i bezprawne ( patrz Kodeks karny skarbowy. Komentarz. Wyd.III pod red. P. Kardasa)
Gdyby stanąć na gruncie słuszności drugiego z poglądów powstaje pytanie, czy status  korzyści majątkowej posiada kwota pieniężna stanowiąca nieuiszczony w terminie podatek wynikający zart. 108 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynnością opodatkowaną skutkującą powstaniem obowiązku zapłaty tego podatku jest wystawienie faktury z wykazanym w niej podatkiem należnym do zapłaty. Nie jest to zatem podatek związany z czynnościami wskazanymi wart. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, określanymi jako sprzedaż i zakup. Podatek określany w trybieart. 108 ustawy o podatku od towarów i usługpowstaje wyłącznie na skutek samej czynności wystawienia faktury, bez względu na to, czy zdarzenie gospodarcze miało miejsce w rzeczywistości, czy też nie.  Funkcjąart. 108 ustawy o podatku od towarów i usługjest sankcjonowanie przekroczenia zakazu wystawiania faktur obrazujących czynności, które nie miały miejsca w rzeczywistości (ewentualnie miały miejsce, ale wyglądały inaczej . Podatek powstały w trybieart. 108 ustawy o podatku od towarów i usługnie stanowi dla wystawcy przysporzenia, zamiast zaś tego stanowi dla niego obciążenie z tytułu czynności bezprawnej i karalnej.  Sprawca (inny podmiot) nie unika zatem daniny, jaką przyszło płacić na skutek legalnego obrotu, a tylko nie płaci tej daniny będącej sankcją za nielegalne zachowanie. ( vide szerzej Grzegorz Łabuda w Kodeks karny skarbowy. Komentarz. Pod red. P. Kardasa Wyd.III ).
Sąd Apelacyjny w Poznaniu podziela pogląd , że kwota pieniężna stanowiąca nieuiszczony w terminie podatek wynikający zart. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, nie posiada statusu   korzyści majątkowej w rozumieniuart. 33 § 1 k.k.s., albowiem de facto nie stanowi ona dla sprawcy wystawiającego nierzetelne faktury przysporzenia. Z tego względu określenie przez sąd jako korzyści majątkowej podatku wynikający zart. 108 ustawy o podatku od towarów i usługjest orzeczeniem błędnym i w tym zakresie konieczne jest uchylenie tego orzeczenia.  Zauważyć należy, że zarówno organy postępowania przygotowawczego , jak i sąd z uwagi na brak jednoznacznych ustaleń w tym zakresie, nie mogły określić ewentualnej korzyści majątkowej jaką poszczególni oskarżeni w rzeczywistości osiągnęli z popełnionego przestępstwa skarbowego.
Fakt , iż wspomniana kwota została określona właśnie na podstawieart. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w oparciu o kwoty wynikające z nierzetelnych faktur, sprawia , że niezasadne są zarzuty podniesione w apelacjach obu obrońców dotyczące potrzeby weryfikacji wyliczonego podatku przez biegłego. Weryfikacja ta w nieskomplikowany sposób jest możliwa bez korzystania z wiadomości specjalnych biegłego.
Odnosząc się do zarzutów apelacji obu obrońców w zakresie niewspółmierności kary wymierzonej oskarżonym stwierdzić należy, że rażąca niewspółmierność kary, o jakiej mowa wart. 438 pkt 4 k.p.k., zachodzić może tylko wówczas, gdy na podstawie ujawnionych okoliczności, które powinny mieć zasadniczy wpływ na wymiar kary, można było przyjąć, iż zachodziłaby wyraźna różnica pomiędzy karą wymierzoną przez sąd pierwszej instancji a karą, jaką należałoby wymierzyć w instancji odwoławczej w następstwie prawidłowego zastosowania w sprawie dyrektyw wymiaru kary przewidzianych wart. 53 k.k.oraz zasad ukształtowanych przez orzecznictwo SN (por. III KR 254/73, OSNPG 1974, nr 3-4, poz. 51 i aprobatę tego stanowiska: M. Cieślak, Z. Doda, Przegląd orzecznictwa, Pal. 1975, nr 3, s. 64; wyrok SN z 13.02.2003, WK 1/03, OSNKW 2003/323).
Na gruncie cytowanego przepisu nie chodzi o każdą ewentualną różnicę w ocenach co do wymiaru kary, ale o różnicę ocen tak zasadniczej natury, iż karę dotychczas wymierzoną nazwać można byłoby – również w potocznym znaczeniu tego słowa –„rażąco” niewspółmierną, to jest niewspółmierną w stopniu nie dającym się wręcz zaakceptować. Zarzut rażącej niewspółmierności kary jako zarzut z kategorii ocen można zasadnie podnosić tylko wówczas, gdy kara, jakkolwiek mieści się w granicach ustawowego zagrożenia, nie uwzględnia jednak w sposób właściwy zarówno okoliczności popełnienia przestępstwa, jak i osobowości sprawcy – innymi słowy, gdy w społecznym odczuciu jest karą niesprawiedliwą (wyrok SA w Łodzi z 12.07.2000r., II AKa 116/00, podobnie – wyrok SA w Krakowie z 19.12.2000r., II AKa 218/00, wyrok S.A. we Wrocławiu z 30.05.2003r., II AKa 163/03, OSA 2003/11/113).
W uznaniu Sądu Apelacyjnego w Poznaniu sąd I instancji uzasadniając wymiar kary za poszczególne przestępstwa przypisane oskarżonym wziął pod uwagę wszystkie elementy mające znaczenie dla prawidłowego ich określenia ( czego obrońcy nie kwestionują) i właściwie ocenił ich znaczenie. Żadna z wymierzonych kar jednostkowych, nie może być określona jako rażąco niewspółmiernie surowa.
Nie powtarzając tych wszystkich elementów wskazanych wyczerpująco i trafnie przez sąd I instancji , a mających znaczenie dla wymierzenia takich , a nie innych kar wskazać jedynie należy, że działalność obu oskarżonych jest niewątpliwe w bardzo wysokim stopniu społecznie szkodliwa, a wielkość strat dla Skarbu Państwa sięgać mogła wielomilionowych kwot. Już tylko z tego tytułu koniecznym było sięgnięcie po stosunkowo surowe kary.
Argument prowadzenia obecnie ustabilizowanego życia przez oskarżonych podniesiony , w zasadzie jako jedyny tak w apelacji obrońcyT. H., jak i obrońcyL. L., nie może w żaden sposób prowadzić do wniosku o rażącej surowości orzeczonych wobec oskarżonych kar jednostkowych , czy kar łącznych.
W tym stanie rzeczy Sąd Apelacyjny w Poznaniu zmienił zaskarżony wyrok jedynie w ten sposób , ze z podanych już przyczyn uchylił orzeczenie o środku karnym orzeczonym na podstawieart. 33 § 1 k.k.s.w pozostałym zakresie utrzymując w mocy zaskarżony wyrok .
O kosztach postępowania odwoławczego orzeczono na podstawieart. 636 § 1 k.p.k.
Sławomir Siwierski  Jarema Sawiński   Henryk Komisarski