HeTree/MevakerConcSen huggingface dataset:
יודגש כי בכוונתנו לקדם את יישום המלצות הוועדה".
82 "הוראת ביצוע מס-הכנסה מס' 10/2004 - .
"מודיעין 218 | דוח שנתי 67א .
משרד מבקר המדינה רואה בחומרה את העובדה כי ממועד המעבר למיסוי פרסונלי, שנת 2003 , לא פעלה הרשות לאיסוף מידע על הכנסות של תושבי ישראל בחו"ל.
מחדל זה הביא לנזק כספי ניכר במשך שנים.
נראה כי משטר המס הנוכחי ורמת האכיפה בכל הקשור למיסוי הכנסות מחו"ל מאפשרים במקרים רבים לחמוק מתשלום מס לא רק באמצעות תכנון מס וניצול מקלטי מס, אלא בפשטות באמצעות אי -דיווח על ההכנסות , בידיעה שהסיכו י שהרשות תאתר את מעלים המס אינו גבוה.
על מנהל הרשות לפעול ביתר שאת לאיסוף מידע על הכנסות תושבי ישראל בחו"ל, ובין היתר להקים בהקדם ועדת יישום ולהטיל עליה להכין תכנית פעולה מפורטת ליישום המלצותיה של הוועד ה לאיסוף מידע על הכנסות ישראלים בחו"ל בלוח זמנים קצר.
ליקויים המַ קשים לערוך שומות אמת לתאגידים הפועלים בחו"ל .
רישום חברת החזקות זרה המחזיקה בחברה ישראלית .
על פי סעיף 131(א)(5 ) לפקודה, "אלה חייבים להגיש דו"ח.
חבר בני אדם שהיתה לו הכנסה בשנת המס".
לפי סעיף 1 ,לפקודהחבר בני אדם הוא "כל גוף ציבורי.
בין שהן מואגדות ובין שאינן מואגדות".
סעיף 346 ,לחוק החברות התשנ"ט-1999 (להלן- חוק החברות), מחייב חברת חוץ, כהגדרתה בחוק החברות 83 , המעוניינת לקיים פעילות עסקית בישראל, להירשם במשרד רשם החברות כחברת חוץ הפועלת בישראל.
נוסף על רישום ברשם החברות, פעילות עסקית בישראל מחייבת רישום ברשויות המס בישראל (מע"ם ומס הכנסה) ודיווח בצירוף המסמכים הנדרשים לכך.
על פי חוק החברות, שר המשפטים רשאי לדרוש מחברת חוץ לצרף לבקשה לרישום ברשם החברות מסמכים נוספים ולהודיע לרשם החברות על שינויים באותם מסמכים.
הרשות נסמכת בביצוע בקרה על חברות חוץ על הרישום ברשם החברות.
הועלה כי המסמכים שנדרש ת חברה שהתאגדה בחו"ל ל צרף לבקשת ה רישום ברשם החברות אינם כוללים את רשימת בעלי המניות של ה ופירוט לגבי שיעור ההחזקה בחברה של כל אחד מהם.
עוד הועלה כי חברה הפועלת בישראל יכולה להירשם כחברת בת הנשלטת באופן מלא על ידי חברה זרה שאינה רשומה בישראל, ול פיכך זהות בעלי מניותיה של חברת האם, שהם למעשה מי שעומדים מאחורי חברת הבת, אינה ידועה לרשם .
83 סעיף1 לחוק החברות קובע כי חברת חוץ היא "תאגיד, למעט שותפות, שהתאגד מחוץ לישראל".
רשות המסים בישראל | 219 .
במקרים אלו לא ניתן לאתר אירועי מס, כמו מכירה של מניות החברה, מיזוג החברה עם חברה זרה אחרת ופיצול החברה.
הכללתה של חברה זרה באשכול הפעילות הכלכלית של קבוצת חברות מסוימת, מאפשרת ייחוס הכנסות של חברה ישראלית הנמצאת באותה קבוצה לחברה הזרה (שבמקרים רבים התאגדה במקלט מס) ואי-דיווח לרשות על פעילות החברה הזרה , בטענה כי השליטה בחברה הזרה והניהול שלה נעשים מחוץ לישראל.
לדוגמה, חברה זרה מסוימת התאגדה בשנת 2001 באיי קיימן ורק בשנת2006 נרשמה ברשם החברות וברשות כחברה זרה .
חברה זו מחזיקה במלוא המניות של חברת בת ישראלית שהוקמה בשנת 2001 וביצעה פעילות כלכלית בישראל.
חלק מהכנסות חברת הבת בשנים 2005-2001 יוחסו לחברת האם, וזו לא הגישה דוחות מס בישראל בטענה כי השליטה בה והניהול שלה מתבצעים מחוץ לישראל.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות ורשם החברות לשקול לשנות את נוהלי הרישום של חברה זרה בישראל ולקבוע כי בעת הרישום יש לצרף גם מסמכים המפרטים את שמות בעלי המניות בחברה, מספר הזיהוי של כל אחד מהם (על פי הרשום בדרכון) ושיעור ההחזקה של כל אחד מהם.
פירוט כזה יוכל לאפשר לרשות להתחקות אחר חברות אם אשר כל תכלית הקמתן היא הימנעות מתשלום מס בישראל, באמצעות ייחוס ההכנסות של חברות הבת הישראליות לאותן חברות.
בתשובת הרשות צוין כי "נתוני בעלי המניות בחברות (ישראליות) מועברים למאגרי רשות המסים על ידי רשם החברות.
מאחר שעל פי חוק החברות אין חובה לצרף את רשימת בעלי המניות בעת פתיחת תיק בחברה זרה, האפשרות היחידה שניתן לשקול, היא לחייב את החברות המבקשות לפתוח תיק במס הכנסה להעביר את המידע המבוקש.
אפשרות זו תבחן על ידי המחלקות הרלוונטיות ברשות המסים".
בהתייחס לחברות בנות שנרשמו בישראל, בלי שחברות האם המחזיקות בהן יירשמו בה, השיבה הרשות כי לפי חוק החברות ]החברות הזרות[ "הרישום של חברות אלו אינו בסמכות רשות המסים.
במקרים מעין אלו החברות הבנות הישראליות מדווחות על הכנסתן בישראל, ובהתאם משלמות מס על הכנסה זו בישראל, ואין מקום ליחס את הכנסתן לחברות הזרות המחזיקות בהן.
הבעיה במקרים אלו בדרך כלל הינה כי ההכנסה המדווחת בישראל נמוכה ומבטאת רק תשלום על מתן שירותים (במתכונת קוסט פלוס), ואילו עיקר ההכנסה מדווחת בחו"ל במקרים רבים במקלטי מס.
הדרך האפשרית לטיפול הינה לבחון אם התשתית העובדתית מאפשרת ביסוס טענה שליטה וניהול לפיה החברה הזרה נשלטת ומנוהלת בישראל, ובהתאם יש לראות בה כחברה ישראלית ולמסותה בהתאם על כל הכנסותיה.
לחילופין, ניתן בהתאם למנגנון מחירי העברה (סעיף 85 )א לפקודה לבחון האם חלק ההכנסות שדווח בישראל תואם את החלק הראוי בהתאם למחירי השוק, או שבשל העובדה כי מדובר בין חברות קשורות יש לתקוף את דרך ייחוס הרווחים ולייחס חלק גדול יותר לישראל".
היעדר נתונים על אשכול התאגידים בחו"ל שבו מחזיק נישום מסוים .
סעיף 135(1 ) לפקודה מאפשר לפקיד השומה לבקש כל דוח שיכול לסייע בקביעת ההכנסה החייבת במס.
עם זאת, הפקודה אינה מחייבת במפורש בעל שליטה תושב ישראל המחזיק בחבר בני אדם המסווג כ"תושב חוץ" לדווח על החזקתו או לצרף לדוח ש הוא מגיש על פי סעיף 131 את הדוחות של החברות שהוא מחזיק בהן בחו"ל.
חריג לכך הוא סעיף 131(ג2 ), המחייב את בעל השליטהבחמי"ז לצרף לדוח המס שהוא מגיש לפי סעיף 131 אתהדוח ה כספי המבוקר של החברה הזרה, על פי עקרונות חשבונאיים מקובלים בישראל.
אם מדובר בחברה המגישה דוח או נישומה במדינת אמנה, דוח הערוך לצורכי מס , לפי דיני המס באותה מדינה.
במצב עניינים זה הרשות אינה דורשת מנישום המחזיק באשכול חברות , או שהחברה שהוא מחזיק בה נכללת באשכול חברות שמחזיקה בו חברה אחרת , לצרף "עץ החזקות" כנספח לדוחות הכספיים .
לדוגמה, לו הייתה נישומה א' (שהוזכרה לעיל בפרק "עמימות מבחן התושבות") ממציאה, כפי שנדרשה, פירוט של כל החזקותיה בתאגידים בחו"ל ובארץ, במישרין או בעקיפין, כולל שיעור ה החזקה בכל תאגיד, ומפרטת את ההכנסות של כל תאגיד בשנים הרלוונטיות לפי סוגי הכנסות - אקטיביות או פסיביות - היה ניתן לבדוק לגבי כל אחת מהחברות אם היא חנ"ז או חמי"ז ולקבוע את החבות שלה במס.
בהקשר זה יצוין כי באפריל 2014 שלחה היחידה למיסוי בין-לאומי למנהל הרשות נייר עמדה בנושא זה , ובו הצעה לדרך פעולה.
הועלה כי הצעה זו לא נדונה בהנהלת הרשות, וממילא לא קידמה הרשות את יישומה.
השימוש בהליך הסכמה הדדית .
שיטת המיסוי הפרסונלית מעוררת לעתים מחלוקות בין הרשות לבין הנישום.
הפעילות הכלכלית של נישומים ישראלים ברחבי העולם חושפות אותם לחיוב במס ביותר ממדינה אחת , ומכאן חשיבותו הרבה של הליך הסכמה הדדית , המצוין באמנות המס שעליהן ישראל חתומה.
על פי הוראת ביצוע 23/01 , הנישום רשאי לפנות לרשות ולבקש ממנה ליישב בהסכמה הדדית מחלוקות עם רשות מס במדינה אחרת בדבר פירושה או תחולתה של אמנה למניעת כפל מס, וכן מחלוקות במצבי כפל מס שלגביהם לא נקבעו הוראות באמנה.
סעיף 25(1 ) לאמנת המודל של ארגון OECD ,קובע כי ככלל יכול נישום להגיש בקשה ליישוב מחלוקות בהסכמה הדדית (כלומר, לנסות לחלק את עוגת המס של הנישום בהסכמה בין הרשות לרשות המס במדינה האחרת) עד שלוש שנים מהיום שבו נמסרה לו הודעה על פעולה הגורמת או העלולה לגרום לתשלום כפל מס או על מיסוי בניגוד להוראות האמנה.
רשות המסים בישראל | 221 .
הדדית נמשך זמן רב בשני פסקי דין84 צוינה חשיבותהמיצוי של הליך ההסכמה ההדדית, טרם קיום הליך משפטי של ערעור על החלטת פקיד השומה.
משרד מבקר המדינה ביקש מהרשות נתונים על הטיפול בבקשות לקיים הליך הסכמה הדדית בשנים 2008-2014 .
להלן הנתונים שהתקבלו85: בכל שנה משנים אלה הוגשו בין 2 ל-8 בקשות חדשות.
בסוף שנת2008 היו בטיפול5 בקשות, ובסוף שנת 2014 היו בטיפול23 .
בקשות על פי נתוני הרשות, הטיפול ב-14 מ-23 הבקשות שהיו בטיפול בתום שנת 2014 החל לפני תום שנת 201286 .
מנתונים אלו עולה כי הטיפול בבקשות לקיים הליך הסכמה הדדית נמשך זמן רב, ונראה כי זו אחת הסיבות לכך שרק נישומים מעטים בוחרים להשתמש בהליך זה.
לגבי משך הטיפול בבקשות לקיום הליכי הסכמה הדדית השיבה הרשות: "ראשית, יש לציין שחלק מהבקשות מעוכבות לבקשת הנישום או בשל הליך המתקיים בבית המשפט.
שנית, חלק מהבקשות, ובכללן פניות של מדינות זרות לא נסגרו בשל חוסר שיתוף פעולה מצד הרשות הפונה.
לגופו של עניין, קיימת היום הכרה שהליכי ההסכמה ההדדית אינם יעילים דיים ואינם מאפשרים פתרון טוב למחלוקות בין המדינות.
הבעיה היא ביצירת מסגרת משותפת ומחייבת בין המדינות.
לפיכך, במסגרת פרויקט ה-BEPS , הוסכם על סטנדרט מינימלי במסגרתו התחייבו המדינות לפשט את תהליך ההסכמה ההדדית ונקבע שיהיה מנגנון בקרה ופיקוח על יישום הסטנדרטים החדשים.
אנו מקווים שפרויקט זה יצליח ושגם בישראל, הלוקחת חלק בפרויקט, נרגיש בשיפור".
בהקשר זה יצוין כי קיימת חלופה להתדיינות עם רשות מס במדינה אחרת: בדצמבר 2014 שלח מנהל היחידה למיסוי בין-לאומי מכתב למנהל הרשות, ובו הצעה להצטרף לרשת בי ן-לאומית של רשויות מס, שמטרתה לטפל באופן אפקטיבי בסיכוני מס באמצעות שיתוף ידע וביצוע שומות ואף חקירות המשותפות לכמה מדינות.
ב מכתב צוין: " היתרון הברור הוא יצירת יותר כלים לטיפול וחקירה של נישומים ומבנים בינלאומיים.
המלצתנו שיש להיענות בחיוב להצעה ולהיערך לאמור בהתאם".
הועלה כי הצעה זו של היחידה למיסוי בין-לאומי לא נדונה ברשות.
יצוין כי עד מועד סיום הביקורת הצטרפו לרשת האמורה 32 מדינות87 ,27 מהן מדינות ה חברות ב- OECD (מבין 34 מדינות החברות בארגון בסך הכול).
84 עמ"ה 1255/02 ג'טק טכנולוגיות נ' פקיד שומה כפר -סבא (פורסם במאגר ממוחשב, 7.
05) ; בש"א 5663/07 ( ינקו וייס אחזקות 1996 ) בע"מ נ' פ"ש חולון (פורסם במאגר ממוחשב, 30.
) 85 נתוני שנת2014 נכונים ל- 1.
86 הטיפול ב-4 בקשות אחרות החל בשנת2013 , והטיפול בעוד5 בקשות החל בשנת2014.
87 שתיים מהן טרם מינו נציג.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות לבחון את האפשרות להצטרף לרשת הבין-לאומית של רשויות המס שתוארה לעיל.
בתשובת הרשות צוין כי "אין המדובר בהליך אלטרנטיבי להליכי הסכמה הדדית, המדובר בהצעה לייעל את הזרמת המידע בין המדינות בין היתר לצרכי חקירה.
ניתן לשקול פרסום הסדרים בהליכי הסכמה הדדית הנוגעים לפתרון מחלוקת עקרונית בפרשנות האמנה בין מדינות שאינה נוגעת לנישום ספציפי".
אי-היערכות הרשות לטיפול בתאגידים שקופים ובמכשירים היברידיים .
בשנת 2012 פרסם ארגון OECD דוח המתמקד בתכנוני מס המבוססים על הסדרים היברידיים88 ( הסדרי כלאיים).
בהתבססות על הסדרים אלו יש לעתים ניצול לרעה של ההבדלים בדיני המס של מדינות שונות, על מנת להימנע מתשלום מס או להפחית את תשלום המס בכל אחת מן המדינות המעורבות בעל כורחן בתכנון המס.
בדוח האמור צוין כי השימוש בהסדרים היברידיים הפך לשכיח בתכנוני המס , והוצגו בו שלוש דרכים להתמודד עם התופעה89.
הסיווג של מכשירים היברידיים משתנה בין מדינה למדינה.
לדוגמה, אג"ח להמרה מסווג במדינה אחת כ"חוב" ובמדינה אחרת כ"הון".
השימוש בישויות היברידיות שכיח, כאשר הישות ההיברידית נחשבת ישות "שקופה" לצורכי מס במדינה אחת וישות רגילה לצורכי מס במדינה אחרת.
דוגמה לכך היא שותפות, שבמדינה אחת נחשבת ישות שקופה , והמיסוי יחול על חברי השותפות , ובמדינה אחרת נחשבת יישות החייבת במס כמו חברה.
בפקודת המס חסרה הבחנה ברורה בין "הון" לבין "חוב", וכן לא נקבעו בה אמות המידה ל סיווג המכשיר לצורכי מס.
למשל, לא ברור אם הסכם רכישה ומכירה (הסכם מסוג " REPO ") יסווג בישראל לצורכי מס כמכשיר הוני או כמכשיר התחייבותי.
ב-BEPS הומלץ ל התמודד עם מכשירים והסדרים היברידיים שהיחס אליהם שונה בין מדינות , כך שתהא אחידות ב טיפול בין מדינות באותם מצבים ולהציע שינויי חקיקה מקומיים ושינויים באמנת המודל של ה- OECD.
88 ראו: "Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues" http://www.
org/tax/exchange -of-tax- information/HYBRIDS_ENG_Final_October2012.
pdf ; ,"וכן מאורי עמפלי, "יצורי כלאייםמיסים ומעשים (ספטמבר 2012 .
) 89 זאת כל עוד אין האחדה, ברמה כלל -עולמית, של סיווג הישויות ההיברידיות והמכשירים ההיברידיים.
רשות המסים בישראל | 223 .
בישראל הועלה כי ככלל, סוגי ית ההסדרים ההיברידיים אינה מוסדרת בדיני המס בישראל, הן לגבי סיווג של הסדרים היברידיים לצורכי מס והן לגבי סיכול של יתרונות המס הגלומים בהם 90 .
אי-הסדרה זו גורמת לניצול ההבדלים בדיני המס של המדינות השונות ולשימוש בישויות היברידיות ובמכשירים היברידיים.
כבר בשנת 2012 הציע מנהלהיחידה למיסוי בי ן-לאומי למנהל הרשות לקדם תיקון חקיקה אשר ימנע תכנון מס שבו נעשה שימוש במכשירים היברידיים ובישויות היברידיות.
ואולם הצעתו לא התקבלה.
החקיקה בארצות שונות שונה מהחקיקה הישראלית, ולכן אין סיווג נפרד לתאגידים שהתאגדו מחוץ לישראל ו הנחשבים "שקופי ם" על פי דיני המס בארץ ההתאגדות (למשל, תאגידים מסוג LLC91 ו-Sicar-SCS92 .
)עקב כך לא היה ניתן לבנות בסיס נתונים ל גבי תאגידים כאל ה ולדלות ממנו תיקים לתכנית העבודה, על סמך קריטריונים שייקבעו.
משקיעים ישראלים רבים פועלים בארצות הברית (בעיקר בשוק הנדל"ן) באמצעות ישות המאוגדת כ -LLC .
LLC היא גוף משפטי אמריקאי המאפשר הגבלת אחריות (בדומה לחברה בע"מ).
LLC נחשבת לשקופה לצורך מס, והכנסותיה ורווחיה מיוחסים לבעלי הזכויות ("החברים") בה.
אם הפעילות הכלכלית שבעקבותיה הושגו הרווחים לא בוצעה בארצות הברית או על ידי תושבי ארצות הברית או אזרחי ארצות הברית, היא אינה חייבת במס בארצות הברית.
ככלל, על פי החוק בארצות הברית התאגדות במסגרת LLC אינה כפופה לחוקי החברות, ולא נדרש לגביה קיום מוסדות, כגון דירקטוריון ואסיפת בעלי מניו ת.
נוסף על כך, ניתן לקבוע כי במסגרת התאגדות כזאת, דיבידנד לא יחולק באופן פרופורציוני בין בעלי הזכויות.
בהקשר זה ראוי לציין כי אמנת המס בין ישראל לארצות הברית אינה עוסקת בישויות מסוג LLC .
על כן אין אפשרות להחיל את הוראות האמנה במקרים שבהם תושב ישראל או ארצות הברית פועל באחת מהן באמצעות ישות זו.
הדבר גורם לעתים למצבים של תכנוני מס.
כאמור לעיל, בשל היעדר סיווג נפרד ברשות לישויות היברידיות, לא ניתן לקבל נתונים על תאגידי LLC .
שנרשמו בישראל נוסף על כך, סיווג של ישות LLC כחבר בני אדם לצורכי מס בישראל, בנפרד מבעלי הזכויות על הישות, מעלה קושי בקביעת חבות המס לגביהם.
בשני חוזרים שפרסמה הרשות (חוזרי מס הכנסה 3/2002 ו- 5/2004) נקבעכי יש לראות באופן כללי בישות LLC ""חבר בני אדם, ולא גוף שקוף, לצורכי מס בישראל, גם אם בארצות הברית בחרה ישות כאמור להיות מסווגת כישות שקופה.
90 פרט לסעיף 86 לפקודה, שהוא סעיף אנטי-תכנוני כללי.
Limited Liability Company 92 ה- SCS-Sicar היא שותפות מוגבלת אשר מטרתה להשקיע בהשקעות הון סיכון ובקרנות הון סיכון (ניירות ערך, אגרות חוב ומניות).
בדרך כלל מדובר בישות שמוקמת על פי דיני לוקסמבורג, בשל משטר המס המועדף המוענק לה שם.
במקרה זה תיחשב הישות בלוקסמבורג כגוף שקוף לצורכי מס.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות ומשרד האוצר לפעול לכך שכל אמנות המס שעליהן חתומה מדינת ישראל וכל אמנות המס החדשות שמדינת ישראל תהיה צד להן , יכללו, על פי המלצת ארגון OECD , סעיף הקובע שישויות היברידיות י יחשבו תושבות מדינת האמנה שהיא בעלת הזיקה להכנסות שהפיקו בעלי הזכויות.
זאת על פי כללי BEPS , הממליצים על כך, ובכלל זה כללי BEPS שפורסמו באוקטובר 2015 .
כמו כן, על הרשות לפעול למחשוב הדיווח על החזקה בתאגידים שקופים , כאמור לעיל.
כך תתאפשר הכנת תכנית עבודה לבדיקת עמידתן של ישויות היברידיות בהוראות הרשות.
נוסף על כך, על הרשות לבחון אם ישות LLC מתאימה להגדרה חברה נשלטת זרה, אשר יכולה לחייב את החברים בה במס בגין דיבידנד רעיוני.
על הרשות גם לבדוק את הצורך בסיווג ישויות LLC כחמי"ז 93 לצורכי הפקודה , כדי שתאגיד זה יחויב במס בישראל, גם אם לטענת מנהליו השליטה בתאגיד והניהול שלו נעשים מחוץ לישראל.
בתשובת הרשות צוין: " באשר להמלצה כי באמנות המס שעליהן חתומה ישראל ייכלל על פי המלצת ארגון ה OECD סעיף הקובע שישויות היברידיות ייחשבו תושבות מדינת האמנה שהיא בעלת הזיקה להכנסות שהפיקו בעלי הזכויות, יוער, כי בדיוני האמנה שנערכו לאחרונה המשלחת הישראלית הכניסה לנוסח המוצע על ידה סעיף ברוח האמור.
ובהתאם ככל שבאותו גוף שקוף של המדינה המתקשרת יש לדוגמא רק 50% תושבי אותו מדינה מתקשרת, רק חלק זה של אותה הכנסה יהא זכאי להטבות אמנה.
האמנות למניעת כפל מס עליהן חתמה מדינת ישראל באחרונה, כגון האמנה מול קנדה, כוללות התייחסות לגופים היברידיים.
בהתייחס למחשוב הדיווח על החזקה בתאגידים שקופים, אנו מצטרפים להמלצה ומרחיבים אותה לכלל התאגידים הזרים".
שימוש מועט במנגנון חילופי מידע עם רשויות מס בחו"ל .
תהליכי הגלובליזציה וניידות ההון הביאו בשנים האחרונות לפעילות מוגברת של מדינות בעולם בתחום חילופי המידע בנושאי מסים.
במסגרת פעילות זו הקימו מדינות ה-G20 .
את הפורום הגלובלי לשקיפות ולהגברת חילופי המידע לצורכי מס על פי חוזר מס הכנסה מס' 17/2003 בנושא "חילופי מידע בין מדינות אמנה", חילופי המידע מתבצעים מכוח הסעיפים בעניין זה הנכללים בכל האמנות למניעת כפל מס שעליהן חתומה מדינת ישראל.
ככלל, תכלית חילופי המידע היא לקיים בסיס מידע נאות, כדי לאפשר לכל מדינה להבטיח את יישום די ני המס הפנימי ים שלה ואת יישום הוראות אמנות המס וכן למנוע התחמקות ממס.
חילופי המידע יכולים להיות בעלי ערך רב גם בפתרון סוגיות ייחודיות הקשורות לתיקי מיסוי בין-לאומי.
93 ,כאמור לעילחמי"ז היא חברה תושבת חוץ, שמתקיימים בה תנאים נוספים, וביניהם, התנאי לפיו מעל 75% ממניותיה מוחזקות בידי תושבי ישראל.
חברה זו ממוסה בישראל לפי המנגנון שנקבע בפקודה.
רשות המסים בישראל | 225 .
של מדינת ישראל חילופי המידע בין ישראל למדינות אחרות הוא למעשה האמצעי העיקרי להתמודדות עם העלמות מס הנעשות מחוץ לשטחה הריבוני של מדינת ישראל.
קיימים שלושה סוגים של חילופי מידע: א.
חילופי מידע על -פי דרישה: העברת מידע פרטני, על פי דרישה, ממדינה אחת לאחרת, לגבי הכנסות של נישום שהופקו או נצמחו בה.
יעילותה של העברת מידע כזו מוטלת בספק, בשל הזמן שעובר עד מסירתו ונוכח כללי ההתיישנות החלים בנוגע להליכי השומה.
ישראל מוסרת ומקבלת מידע כזה.
חילופי מידע ספונטני ים: העברת מידע שגילתה מדינה בזמן ביצוע ביקורת או חקירה - כגון מידע לגבי פוטנציאל חיוב במס או העלמת הכנסות - למדינה אחרת שיש לה עניין בו.
ישראל מקבלת מידע מסוג זה, אך אינה מוסרת מידע כזה לרשויות מס בחו"ל.
חילופי מידע אוטומטי ים: העברה שיטתית של מידע ממדינה אחת למדינה אחרת בנוגע להכנסות שמקורן במדינה המעבירה את המידע.
הרשות מקבלת קבצים המכילים מידע על הכנסות פסיביות (ריבי ות ודיבידנד ים, תמלוגים וכיוצא בזה) ואקטיביות (שכר, משלח יד, עסק) של תושבי ישראל בחו"ל.
אם נחוץ מידע נוסף לגבי נישומים, פונה הרשות לרשות המס במדינה הרלוונטית ומבקשת ממנה את המידע.
ישראל מקבלת מידע מסוג זה מארבע מדינות, אך לא מוסרת מידע כזה.
זהו סוג המידע האפקטיבי ביותר, שכן הוא מאפשר לחשוף אוכלוסייה שלמה שאינה מדווחת לרשות, ושלחלקה אף לא נפתח תיק מס.
יצוין כי מאחר שחלק ניכר מהמידע שהתקבל ברשות נמסר, שלא על פי מתכונת שהוסכם עליה מראש (לגבי השדות שיצוינו בכל רשומה)94 , לא היה ניתןלהשתמש בו.
בתשובת הרשות צוין: "רשות המסים פעלה ופועלת לשיפור המיכון ועבודה לפי פורמט מוסכם.
מבלי לגרוע מהאמור, אנו משקיעים מאמצים רבים מול אנשי ה- IT ושע"מ על מנת למקסם את הנתונים ולהתייעל ונדונה האפשרות לקדם פעולות אילו עם הגורמים הרלוונטיים".
אי-ניצול של חילופי מידע בנוגע להלבנת הון .
06 החליטה ממשלת ישראל95 על העצמת המאבק בארגוני הפשיעה החמורה והפשיעה המאורגנת, באמצעות שילוב היכולות של כלל רשויות האכיפה בישראל.
94 על פי עקרון ההדדיות, מדינה אינה חייבת למסור מידע למדינה אחרת, אם המדינה האחרת אינה מוסרת לה מידע מקביל.
כאמור לעיל, מקבלת ישראל מידע אוטומטי מארבע מדינות בלבד.
95 החלטות4618 ו-4619.
במסגרת החלטה זו הוחלט על הקמת מוקד מודיעין משולב למאבק בעבירות כלכליות.
משרד מבקר המדינה בדק את סוגיית השימוש במידע מרשויות מס בחו"ל בחקירות פליליות בנוגע לעבירות שאינן עבירות מס.
הועלה כי באמנה הרב-צדדית לסיוע מינהלי בענייני מס (שחתומה עליה גם ארצות הברית) ושל אמנת המודל של ארגון OECD יש סעיפים המאפשרים להעביר את המידע לגופים במדינה הגומלת שלא עוסקים בגביית מס, ובתנאי שאין מגבלה על כך בדין הפנימי של המדינה נותנת המידע.
התברר כי משרד המשפטים קבע שישראל תצטרף לאמנה הרב-צדדית בתנאי שהמדינה האחרת תשתמש במידע שיתקבל אך ורק לצורך אכיפת דיני המס שלה, כלומר שלא לצורך חקירות פליליות.
על פי עקרון ההדדיות, הגבלה כזאת עלולה להביא לכך שגם רשויות המס בישראל לא יוכלו להשתמש במידע שיתקבל מרשויות מס בחו"ל לצורך ביצוע חקירות פליליות בתחומים של פשיעה והלבנת הון.
כן התברר כי משרד המשפטים עמד על כך שכל תיקון חקיקה בנוגע לשימוש שתעשה הרשות במידע שיתקבל מדיווח FATCA , יכלול הגבלהולפיה תורשה הרשות להשתמש במידע FATCA ובהמשך במידע CRS, רק אם היתרה בחשבונות הבנק הרלוונטיים היא יותר ממיליון ש"ח.
הוראה זו מחריגה למעשה כל פעילות בחשבונות בנק, גם אם מדובר בתנועות של מאות מיליוני ש"ח בשנה, ובלבד שיתרת החשבון בסוף השנה תהיה פחות ממיליון ש"ח.
משרד מבקר המדינה מעיר כי ההגבלות על שימוש הרשות במידעי FATCA ו-CRS ראויות להיבחן מחדש, כדי לאפשר לרשות לבדוק חשבון בנק שבו קיימת פעילות גדולה של העברת כספים בשנת המס.
הדרכות לא מספקות של עובדי ה רשות .
בפברואר2015 ביקש משרד מבקר המדינה מהרשות למסור לו נתונים על מספר ההדרכות שביצע מטה הרשות בשנים 2014-2010 בנושאיםהקשורים לתחום המיסוי הבי ן-לאומי 96.
התברר כי בחמש השנים האמורות לא התקיים קורס לעובדי הרשות בנושא מיסוי בין-לאומי .
בתקופה זו התקיימו שני ימי עיון: בשנת 2012 התקיים יום עיון שבו השתתפו 46 מפקחי מס, ובשנת 2014 התקיים יום עיון שבו השתתפו 75 מפקחי מס97.
על פי נתוני הרשות, בשנת 2012 פעלו בכלל משרדי השומה בארץ 588 מפקחי מס (בחוליות המופקדות על בדיקת חברות ויחידים, על ניכויים משכר ועוד ), ובשנת 2015 עמדה מצבת כלל מפקחי המס על 616 מפקחים.
96 נוסף על הדרכות אלו, יוזמים פקידי השומה הדרכות פנימיות בנושאים שונים, ובכללם נושאי מיסוי בין-לאומי, אולם הדרכות אלו אינן מתועדות, ולא נעשה מעקב לגביהן ברמת המטה .
97 בשני ימי העיון יחד השתתפו גם115 .
רכזי חוליות רשות המסים בישראל | 227 .
כלומר, בשנים אלו היו כ -600 מפקחי מס .
בשני ימי העיון שהתקיימו בשנים 2012 ו-2014, כמצוין לעיל, השתתפו 121 ,מפקחי מס כלומר כ-20% בלבד ממפקחי המס שפעלו בשנים 2012 ו-2015 .
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות לבנות תכנית הדרכה לכלל מפקחי המס, שתקיף את עיקר הנושאים בתחום המיסוי הבין-לאומי.
בתשובת הרשות צוין כי נוסף על ימי העיון שצוינו לעיל, התקיימו בשנים האמורות כנס בנושא תכנוני מס בין-לאומיים, שבו נכחו גם נציגים מכמה משרדי שומה, והרצאות של עובדי היחידה למיסוי בין-לאומי במשרדי השומה, אולם אלה לא תועדו במחלקת ההדרכה.
כן צוין בתשובת הרשות כי "ככלל, השאיפה הינה לבצע את המשימות ולעמוד ביעדים שהוצבו בתכנית החטיבה.
יחד עם זאת, לעיתים ישנן משימות שאינן מתוכננות, אליהן נדרשת היחידה למיסוי בינלאומי במהלך השנה, תוך עמידה בלוח זמנים נוקשה (כגון דוחות, סקרים ושאלונים של ארגון ה- OECD וכו'), משימות אלה משבשות אתתעדוף המשימות אשר הוצבו בתחילת השנה".
משרד מבקר המדינה סקר את תכנית העבודה של המחלקה המקצועית לשנת 2014 .
התכנית הוגשה למנהל הרשות בפברואר 2014 ,ונכללו בה יעדים שנקבעו כבר בשנים הקודמות.
להלן דוגמאות לארבעה חוזרים, בתחום המיסוי הבינלאומי, שלפי תכנית זו נועדו להתפרסם באתר הרשות עד 30.
14 , אולם טרם הושלמו וממילא טרם פורסמו: א.
חוזר בנוגע לתיקון סעיף 96 ,לפקודהבנושא שחלוף נכסי נדל"ן בחו"ל .
חוזר בנוגע לתיקון מס' 198 .
לפקודה, בנושא חברה נשלטת זרה התיקון נכנס לתוקף ב- 1.
לפקודה, בנושא חברת משלח יד זרההתיקון נכנס לתוקף ב- 1.
חוזר בנוגע לזיכוי ממס זר של חברות מסוג LLC .
בתשובת הרשות צוין כי "בהתייחס לחוזרים שחלוף נכסי נדל"ן, חנ"ז וחמי"ז שצוינו לעיל, החטיבה המקצועית סיימה את מלאכת כתיבת החוזרים, אך קיימים תהליכים נוספים עד לפרסום החוזר שאינם תלויים ביחידה למיסוי בי ן-לאומי.
חוזר בנושא LLC : הטיפול בחוזר הוקפא, כפי שצוין בדוח החטיבה בשל הרצון לנהל הליך של הסכמה הדדית מול רשויות המס האמריקאיות".
אכיפת המיסוי הפרסונלי בישראל תלויה בין היתר ביכולת הרשות להתמודד עם הפעילות העסקית ההולכת וגוברת של תושבי ישראל בחו"ל.
נראה כי משטר המס הנוכחי ורמת האכיפה בכל הקשור למיסוי הכנסות מחו"ל מאפשרים במקרים רבים לחמוק מתשלום מס לא רק באמצעות תכנון מס וניצול מקלטי מס , אלא בפשטות באמצעות אי -דיווח על ההכנסות , בידיעה שהסיכוי שהרשות תאתר את מעלים המס אינו גבוה.
ביטוי להעלמות אלה ניתן למצוא בדיווח של ישראלים רבים, החל בנובמבר 2011 , במסגרת "גילוי מרצון", על הכנסותיהם בחו"ל, שהסתכמו ביותר מ-17 מיליארדש"ח.
ממצאי הביקורת מעלים כשלים בבקרה על יחידים ותאגידים תושבי ישראל הפועלים בחו"ל: אי -יישום רוב המלצותיה של הוועדה לאיסוף מידע על הכנסות של תושבי ישראל בחו"ל; אי-גיבוש תכנית עבודה שומתית; אי-פיתוח מערכת ממוחשבת, שעל בסיס ה יהיה ניתן לבנות מערכת לניהול סיכונים , ובהסתמך עליה יהיה ניתן להחליט באופן מיטבי על תיקים שתיעשה לגביהם בדיקה שומתית, ועוד.
הביקורת העלתה ליקויים רבים, ותיקון ליקויים אלה מצריך הכנת תכנית רב- שנתית.
בשל המקום החשוב שניתן כיום בעולם לטיפול בליקויים הנוגעים מערכת המס הבי ן-לאומית , דבר שבא לידי ביטוי בכללי BEPS , נוצרה שעת כושר לטפל בליקויים אלו בישראל.
אחד מהליקויים שיש לטפל בהם הוא הסטת הרווחים על ידי חברות רב -לאומיות אל מקלטי מס, ובעקבות כך תשלום מס נמוך או אי-תשלום מס כלל בישראל.
פעולות אלו פוגעות בתחרות, מכיוון ש החברות הנוקטות דרך פעולה זו יוצרות לעצמן יתרון, לעומת חברות הפועלות בעיקר בישראל.
הליקויים שעליהם מצביע משרד מבקר המדינה בדוח זה מלמדים כי אין עדיין היערכות מספקת ברשות בתחום המיסוי הבין -לאומי , לרבות בעניין שיתוף הפעולה עם מדינות אחרות.
נוכח תהליכי הגלובליזציה והתלות של מדינת ישראל בסחר חוץ, מן הראוי שהרשות תפנה לתחום זה את תשומת הלב הראויה.
יצוא של סחורות או של שירותים הוא מרכיב עיקרי בסחר הבין-לאומי של ישראל ובכלכלת המדינה, שכן הוא נוגע לתחומים רבים: הכנסת מטבע חוץ, צמיחת המשק, עידוד השקעות, הקמת מפעלי תעשייה, יצירת מקומות תעסוקה איכותיים וחיזוק הפריפריה.
תפקידה של המדינה הוא ליצור סביבה תומכת ש תאפשר צמיח ה של עסקים שיוכלו להתחרות בשווקים ה בין-לאומיים ולמצות את הפוטנציאל שלה ם בעולם, בד בבד עם מתן עידוד לעסקים אלה להשאיר את מרכז הפעילות שלהם בישראל.
משום כך מדינת ישראל מעודדת את היצוא ממנה באמצעות הטבות מיוחדות ליצואנים , המתבטאות הן במתן הלוואות והן בהקלות מס, דוגמת מע"ם בשיעור אפס.
]נוסח חדש[ פקודת המכס(להלן - פקודת המכס) קובעת כי טובין שנועדו ליצוא ויצואם כפוף לקיום תנאי או הגבלה לפי כל חיקוק, יהיו נתונים לפיקוח מינהל המכס שברשות המסים , וכי פיקוח זה כולל סמכות לבדוק כל טובין הנתונים לפיקוח.
הפיקוח על היצוא מהארץ כולל כמה בדיקות, כמו בדיקת זהות היצואן לפי המידע הרשום במסמכי היצוא ; בדיקת תוקף רישיון היצוא (אם נדרש רישיון כזה); בדיקת תכולה, כדי לוודא הלימה בין פרטי הטובין הרשומים בחשבונית היצוא לבין הרשום ברישיון היצוא; בדיקה התאמה בין הסכומים שרשומים בחשבוניות ובין ערך הטובין; בדיקת התאמה בין מדינת היעד הרשומה ברישיון היצוא ובין הרישום במסמכי היצוא שמגיש היצואן.
מחלקת היצוא במינהל המכס מפקחת על היצוא ממדינת ישראל, באמצעות יחידות היצוא המצויות בבתי המכס ובמעברים היבשתיים.
יחידות היצוא מופקדות על קיום מדיניות היצוא, שנקבעת על ידי משרדי ממשלה וגופים ממשלתיים אחרים שיש להם נגיעה ליצוא, כמו משרד הכלכלה והתעשייה, מכון היצוא הישראלי, משרד הביטחון ומשרד החקלאות ופיתוח הכפר.
מחלקת היצוא במינהל המכס קובעת מדיניות ארצית לגבי תהליכי העבודה ביצוא.
תהליך השחרור של טובין הוא תהליך שבו המכס מאשר את יצוא הטובין הרשומים ברשימון היצוא.
כדי לקבל את אישור בית המכס ליצוא של טובין, על היצואן או שליחו לשדר את נתוני הטובין ואת המידע על עסקת היצוא למערכת הממוחשבת לניהול וניתוב רשימוני יצוא.
מדינת ישראל חתומה על מספר רב של הסכמי סחר עם מדינות שונות בעולם.