HeTree/MevakerConcSen huggingface dataset:
לדעת משרד מבקר המדינה, מן הראוי שהרשות תשקול לקבוע בנוהל כי על החברות המיוחדות למסור לה דיווח ממוחשב בנוגע להעברות תשלומים לחו"ל.
כמו כן, לאחר יצירת בסיס נתונים לגבי חברות אלה, על הרשות לבחון את הכללתן בתכנית ביקורת, לשם בדיקת התשלומים שהן מעבירות לחו"ל.
דיווחי הבנקים המסחריים לבנק ישראל על העברות כספים לחו"ל .
הגם שהתאגידים הבנקאיים אינם מדווחים לרשות על כספים שתושבי ישראל מעבירים באמצעותם לחו"ל, הם מוסרים דיווח יומי על פעילות זו לבנק ישראל במתכונת שהורה נגיד בנק ישראל, מכוח סעיף 2 (ב) לצו בנק ישראל (מידע בעניין התפתחויות בשוק מטבע החוץ בישראל), התש"ע -2010 .
הדיווח לבנק ישראל הוא באמצעות מערכת דיווח ייחודית המעבירה באופן שוטף קבצים הכוללים פירוט על העברות הכספים לחו"ל.
על החשיבות של המידע הנמסר לבנק ישראל לצורך קבלת ההחלטות הנעשית על ידי מאסדר זה, ניתן ללמוד מדברים שאמר במרץ 2010 נגיד בנק ישראל דאז בדיון שהתקיים בכנסת בעניין זה24 : "אנחנו כל יום קוראים בעיתון על כך שספקולנטים היו בשוק [ כאן.
עכשיו ההסתברות שנתערב המט היא יותר גבוהה.
אתה צריך ]"ח לדעת מה קורה בשוק כאשר אתה מחליט להתערב.
בלי המידע הזה, מישהו אומר שהיו אלה ספקולנטים, מישהו אומר שאלה היו היצואנים הישראלים וכל מיני דברים, ואתה פשוט לא יודע".
מדיווחי התאגידים הבנקאיים בנוגע להעברות כספים לחו"ל עולה כי בשנת 2014 הועברו לחו"ל כ-6.
חלק מסכום זה הועבר לשם תשלומים הפטורים מניכוי מס במקור, כגון תשלומים בגין יבוא טובין25 .
בשנת 2013 דיווחו התאגידים על העברות כספים לחו"ל בסכום של כ-5 .
24 הדיון עסק בסעיף39 (ב) להצעת חוק בנק ישראל, התש"ע-2010 , המסמיך את נגיד בנק ישראל להוציא צווים לשם קבלת מידע הדרוש לבנק ישראל לביצוע תפקידיו ולהשגת מטרותיו.
25 לא ניתן לאמוד את החלק הפטּור מניכוי מס במקור, הואיל וחלק מסעיפי הדיווח לבנק ישראל כוללים סוגי תשלומים החייבים במס וסוגי תשלומים הפטורים ממס.
רשות המסים בישראל | 185 .
התברר כי סיווג התשלומים והתקבולים במערכת הדיווח לבנק ישראל אינו זהה לסיווג של הרשות (על כך ראו בהמשך בפרק המנתח מדגמית העברות כספים לחו"ל).
לפיכך לא ניתן להסתמ ך על נתונים אלו בבניית מערכת לניהול סיכונים בכל הקשור לפעילות ישראלים אל מול מדינות העולם (על הצורך בבניית מערכת כזאת ראו בפרק הבא).
בהקשר זה ראוי לציין כי הנתונים שצוינו בדיווחי התאגידים הבנקאיים משקפים רק חלק מסוגי העברות התשלומים לחו"ל.
זאת הואיל ועל פי נתוני הרשות, היא הנפיקה בשנת 2014 אישורי ניכוימס במקור על העברות כספים לחו"ל בסכום של כ- 56.
86 מיליארדש"ח ( סכום זה משקף כאמור רק את הסכומים שעבורם ביקש המעביר אישור ממשרד השומה, אולם אינו מביא בחשבון את נתוני החברות המיוחדות, את הנתונים לגבי כספים שהעבירו לחו"ל יהלומנים 26 , וכאמור לעיל גם את העברות הכספים לחו"ל שאינם חייבים אישור של פקיד השומה).
בתשובת בנק ישראל למשרד מבקר המדינה מדצמבר 2015 נמסר כי "המידע שבנק ישראל אוסף הינו למטרות סטטיסטיות ולא למטרות חשבונאיות או למטרות מיסוי.
לפיכך, בנק ישראל עורך שורה של בקרות לוגיות ובקרות סטטיסטיות לבחינת איכות הנת על מנת.
להבטיח כי קבלת ההחלטות לצרכים ]זאת[ .
ונים ומהימנותם של הבנק ולעמידה ביעדיו נעשית על בסיס המידע האיכותי ביותר".
בתשובת הרשות צוין כי היא פועלת מול איגוד הבנקים לקבלת דיווחים מקוונים על ההעברות לחו"ל.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות לבחון את האפשרות לקלוט נתונים אלו ישירות מהמערכת הבנקאית המסחרית ו מהמערכת הממוחשבת של תאגידים פיננסיים אחרים (דוגמת נותני שירותי מטבע), וזאת מעל לסכום מזערי שייקבע, לצורך בקרה מדגמית על הצהרות הנישומים.
קליטת נתונים אלו, ברוח המלצות "הוועדה לבחינת השלכות הליברליזציה במט"ח על העברת תשלומים לחו"ל"27 (להלן- ועדת ההעברות לחו"ל), תאפשר לרשות לבצע ביקורת ממוחשבת.
לדוגמה, היא תאפשר לרשות לבצע איתור ממוחשב של כל מי שהעביר לחו"ל בשנה מסוימת תשלומים בסכום הגבוה מהמותר על פי הוראת הביצוע בגין שירות שקיבל בחו"ל מתושב חו"ל, וכן לבצע איתור ממוחשב של העברות בין צדדים קשורים28 .
על בנק ישראל לבדוק את הסיבות לפערים, בהיקף שנתי של עשרות מיליארדי ש"ח, בין נתוני הרשות לנתונים שמוסרים לו התאגידים הבנקאיים.
26 בענף היהלומים נהוגים הסדרי מס ייחודיים, ובכללם אי -חיוב העוסקים בענף להמציא אישור מפקיד השומה בעת העברת כספים לחו"ל.
על פי נתוני משרד הכלכלה, בשנת 2014 הסתכם יבוא היהלומים בכ-4.
49 מיליארד דולר (לפני החזרות סחורה).
ראו בהמשך 28 צדדים קשורים לעניין זה הם חברת אם, חברה בת, חברה אחות, קרוב משפחה מדרגה ראשונה וכדומה.
הוועדה לבחינת השפעת הליברליזציה במט"ח על העברות כספים לחו"ל .
בשנת 2004 הקים סמנכ"ל בכיר לשומה ולביקורת דאז את ועדת ההעברות לחו"ל.
במרץ 2006 הגישה ועדה זו את המלצותיה לסמנכ"ל.
בשנת 2007 ביקש הסמנכ"ל החדש מוועדה זו לבחון מחדש את המלצותיה, ובמרץ 2010 הגישה הוועדה המלצות מעודכנות.
בהמלצות המעודכנות ציינה הוועדה שבמצב הנוכחי "ציבור המשלמים המשיך ל' הציף' את משרדי השומה בפניות בנושא זה.
מצב דברים כאמור הביא לכך שפקידי השומה נדרשו לטפל במספר רב של פניות ללא בדיקה מעמיקה מחד, והדבר צמצם את האפשרות לטיפול שומתי מאידך ; שכן הוודאות המיסויית בעסקאות בינלאומיות הינה שיקול מכריע בתמחור העסקה והיא מגולמת בתחשיבים הכלכליים הנובעים מכך.
לפיכך, משלם אשר הציג בפני פקיד השומה מצג עובדתי אמיתי ושלם בעת ביצוע העסקה, הרי שפקיד השומה לא יוכל (למרות קיום האפשרות החוקית בגוף האישור) לטפל בסוגיה זו טיפול שומתי ללא הוכחת מצג שווא מצידו של המשלם בעת קבלת האישור".
ועדת ההעברות לחו"ל המליצה לאפשר לציבור הנישומים לשלם את רובם הגדול של סוגי התשלומים באמצעות מסלולים מהירים וזמינים המתבססים על הצהרת הנישום המשלם.
עוד המליצה הוועדה כי משרדי השומה יטפלו כבר בעת מתן האישור במקרים מיוחדים אשר דורשים מעורבות של פקיד השומה.
הוועדה ציינה כי "מהלך זה מחייב פיתוח מערכות ממוחשבות אשר מציגות בפני הרשות את הנתונים הנוגעים להעברת כספים לחו"ל בזמן אמת.
מובן כי זה כרוך בשינוי מערך הטפסים וההצהרות אשר משמשות כיום לטיפול בנושא".
המלצות הוועדה הוגשו לסמנכ"ל שומה וביקורת דאז כטיוטת הוראת ביצוע חדשה ומקיפה אשר מחליפה את כל ההנחיות הקודמות בנושא, לרבות ההנחיות לגבי מערך הטפסים והמערך הממוחשב.
הועלה כי טיוטת הוראת הביצוע שונתה כמה פעמים עד לפברואר 2014 ,ומאז לא נדונה.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות להשלים בהקדם את גיבוש הוראת הביצוע, כדי להתאים את הנחיות הרשות, שנקבעו לפני זמן רב, לשינויים שהתרחשו עקב הנהגת הליברליזציה בשוק המט"ח, לתהליכי הגלובליזציה, להתפתחות הכלכלה הדיגיטלית ועוד.
בתשובה ציינה הרשות כי "לא ניתן ליישם הוראה זו ללא תשתית מיחשובית להפעלתה.
יישום ההוראה מצריך פיתוח משמעותי בשע"מ שכרגע נדחה בשל סדרי עדיפויות".
רשות המסים בישראל | 187 .
כ-645 מיליון ש"ח הועברו עבור השקעות במקלטי המס ועבור .
הלוואות שניתנו לגופים במקלטי המס ההשפעות של היעדר מערכת לניהול סיכונים על בדיקת ההעברות לחו"ל .
בסיס נתונים מלא לגבי העברות הכספים לחו"ל הוא אחד הכלים היסודיים הנדרשים לפיקוח בתחום זה.
התברר כי בבסיס הנתונים בנושא זה, שהוא חלק ממאגר שע"ם, קיימת מאז הקמתו בשנת 2013 תקלה, ועקב כך אי-אפשר להסתמך על הנתונים הקיימים בו.
זאת לשם איתור תיקים לבדיקה ולמעקב.
ואולם על אף הכשל במערכת, היא פתוחה לעובדי הרשות ואינה מ תריעה על שלא ניתן להסתמך עליה.
עקב הכשל במערכת פנה משרד מבקר המדינה לרשות בבקשה לקבל נתונים גולמיים על העברות הכספים לחו"ל.
מניתוח הנתונים שהתקבלו לגבי שנת 2014 עולים הפרטים האלה: 1.
הפעילות הנוגעת לכ-40.
3 מיליארדש"ח (כ -71% )מ- 56.
86 מיליארדש"ח שהועברו בשנת 2014 על פי אישורים ממשרדי השומה, מרוכזת ב-201 תיקי ניכויים, ממוצע של כ - 200.
5 מיליוןש"ח לתיק ניכויים.
באותה שנה הועברו למקומות המשמשים מקלטי מס - כגון סיישל, איי קיימן וברמודה - כ-1.
26 מיליארדש"ח, שעליהם שולם מס בשיעור ממוצע של 0.
העברת הסכום האמור למקלטי המס נעשתה באמצעות 322 אישורים בלבד, ממוצע של כ-3.
כ-95% מהכספים שהועברו למקלטי המס (כ-1.
19 מיליארדש"ח), הועברו בפטור מלא מניכ וי מס במקור.
לדוגמה, כ-645 מיליון ש"ח הועברו עבור השקעות במקלטי המס ועבור הלוואות שניתנו לגופים במקלטי המס.
מהאמור לעיל עולה חשיבות הקמתה של מערכת לניהול סיכונים אמינה, שבאמצעותה יהיה ניתן לבצע פילוח סטטיסטי של הנתונים, לאתר את תיקי הניכויים שבהם מרוכזת פעילות העברת הכספים לחו"ל ולמקד בהם את משאבי כוח האדם הרלוונטיים.
על פי נתוני הרשות, כ-8 מיליארד ש"ח מ- 56.
86 מיליארדש"ח שהועברו בשנת 2014 סווגו כ"שונים".
סקירת ה תשלומים שסווגו כשונים מעלה כי הם ניתנו לספקים מוכרים שתחום פעילותם ברור, כמו פירמות רואי חשבון עולמיות וחברות אנרגיה גדולות.
תשלומים אלה לא נכללו באף אחת מ -25 קטגוריות הסיווג שקבעה הרשות, ולכן לא ברור כיצד נקבע לגביהם שיעור המס שנוכה במקור.
משרד מבקר המדינה מעיר כי על הרשות לבדוק את התשלומים אשר ניתנו למקבלים שסווגו כשונים.
נוסף על כך, על הרשות לבחון את הצורך בהוספת קטגוריות נוספות, כדי לטייב את הניתוח לגבי ההעברות ולקבוע באופן מדויק את החבות בניכוי מס במקור.
אחת המטרות המרכזיות של בדיקת העברות הכספים לחו"ל היא למנוע ניצול לרעה של אמנות מס כ די לשלם מס מופחת בעת העברות כאלה או לקבל לגביהן פטור מלא ממס.
להלן נתונים לשנת 2014 לגבי העברות כספים לחו"ל 188 | דוח שנתי 67א .
והמס ששולם בגינן , על פי חלוקה למדינות אמנה ולמדינות שאינן מדינות אמנה: .
לוח 1 : העברות כספים לחו"ל והמס ששולם בגינן, 2014 .
(באלפי ש"ח) סכום המס .
כל המדינות 24,441 56,861,879 827,301 1.
אמנת מס 22,521 51,613,605 763,573 1.
נחתמה אמנת מס 1,920 5,248,274 63,728 1.
מנתונים אלו עולה כי כ-91% מהתשלומים הועברו למדינות אמנה.
להלן דוגמה לגבי העברות למדינת אמנה אירופית (להלן - מדינה א') בשנת 2014 :ולגבי המס ששולם בגינן .
לוח 2 : העברות למדינה א' והמס ששולם בגינן, 2014 .
מספר האישורים סך התשלומים .
(באלפי ש"ח) סכום המס ששולם .
(באלפי ש"ח) שיעור המס .
הועלה כי כ -97% (כ-437 מיליוןש"ח) מתשלומים אלו הועברו בפטור מלא מניכוי מס במקור - מהם כ-103 מיליוןש"ח שסווגו כ"תמלוגים", כ -160 מיליון ש"ח שסווגו כ "שירותים הניתנים במלואם בחו"ל" , כ-73 מיליוןש"ח שסווגו כ"תוכנות" וכ-8.
3 מיליוןש"ח שסווגו כ"דיבידנד ".
על השימוש במדינות אמנה להקטנת המס ניתן ללמוד ממכתב ששלחו בשנת 2014 נציג הרשות ונציגת משרד האוצר אל נציג רשות המס של מדינה א', ובו צוין כי "הפטור מדיבידנד גרם ל"קניית אמנות29 " משמעותית.
29 ( ""קניית אמנות treaty shopping ) היא מצב שבו נישום שהוא תושב מדינה שלישית שאינה צד לאמנה מנצל את הוראותיה, במטרה ליהנות מההטבות הקבועות בה.
רשות המסים בישראל | 189 .
למדינה[א ]'הגיע ל-19% מכל חלוקות הדיבידנד ]לחו"ל[ שדווחו לרשות המסים בישראל.
על פי סעיף170 לפקודה, "כל המשלם לאדם שאינו תושב ישראל, לו או לאחר בשבילו, כל הכנסה חייבת לפי פקודה זו, שאינה הכנסה שממנה נוכה מס לפי הסעיפים 161 ו-164 , חייב לנכות מאותה הכנסה, בעת תשלומה, מס של 25 אגורות לכל שקל אם מקבל התשלום הוא יחי ד, ומס בשיעור המוטל לפי הסעיפים 126 ו-127 אם מקבל התשלום הוא חבר בני אדם, או שיעור אחר שיקבע להם פקיד השומה בהודעה בכתב".
הועלה כי לא ניתן לדעת אם הוראה זו מבוצעת, הואיל ובמאגר שע"ם אין סיווג נפרד לתשלומים כאלה.
בשנת 2014 ניתנו 63 אישורים בלבד שבהם חויב המשלם לנכות מס בשיעור של יותר מ-25% (עד37% .
) ההעברות שבגינן ניתנו אישורים אלו הסתכמו בכ-63 מיליון ש"ח.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות להגדיר במאגר שע"ם קודי ניכוי במקור, כדי להקל על עובדי משרדי השומה את קביעת שיעור המס שיש לנכות במקור, וכן לגבש נוהל עבודה לבדיקת מהות ההעברות לחו"ל.
נוסף על כך , על הרשות ל כלול בתכנית העבודה של השומה בדיקה מדגמית של תיקי המנכים, על פי קריטריונים כמו סיווג כ"חברה מיוחדת", היקף התשלומים המועברים לחו"ל, שיעור המס שנוכה במקור, המדינות שאליהן הועברו התשלומים וסיווג התשלומים.
על הרשות גם לאתר באופן שוטף, באמצעות בדיקה ממוחשבת , אישורי ניכוי מס במקור ששיעור הניכוי לגביהם שונה מהקבוע בדין הפנימי ובאמנות המס; לצורך זה על הרשות לתקן את תקלת המחשב במאגר שע"ם.
בתשובת הרשות צוין כי "אין ספק שדרושים שיפורים במערכת הממוחשבת של העברות לחו"ל.
רשות המסים תפעל בנושא זה, בהתחשב באילוצי תכנית העבודה".
ניצול לרעה של אמנות למניעת כפל מס .
אחת הדרכים למניעת ניצול לרעה של אמנות מס היא מתן הזכות ליהנות מההטבות הקבועות באמנה רק ל"בעל הזכות שביושר" ( בעל ההכנסה או בעל הנכס).
החלת האמנה על בעל הזכות שביושר נקבעת על פי מקום מושבו של בעל הזכות .
עקרון בעל הזכות שביושר מצוין בשלוש אמנות המודל (אמנת האו"ם, אמנת ארצות הברית, ואמנת OECD .
) על פי חוזר 22/2004 של הרשות, ניתן להשתמש בע יקרון זה גם כאשר לא מצוינת דרישה מפורשת לכך באמנה.
כדי לקבוע אם מקבל תשלום כלשה ו הוא "בעל הזכות שביושר" יש לבחון את מכלול העובדות והנסיבות, כגון: אם יש הצדקה לקיום מבנה חברה מסוים, מלבד המטרה של חיסכון במס; ואם ישות אחרת ולא מקבל התשלום היא שנוטלת את הסיכונים הכלכליים.
אם יימצא כי 190 | דוח שנתי 67א .
מקבל התשלום אינו "בעל הזכות שביושר", יחול לגביו הדין הפנימי, דהיינו חובת ניכוי מס במקור הקבועה בסעיפים 164 או170 .
לפקודהלהלן דוגמה: בשנת 1997 נחתם הסכם בין משרד שומה מסוים לבין שתי חברות זרות, לגבי סיווג תשלומים שקיבלו מחברה ישראלית.
בהסכם נקבע כי תשלומים אלו יסווגו כרווחי הון שבגינם ינוכה מס במקור בשיעור נמוך או בשיעור אפס, על פי אמנות המס הרלוונטיות.
משיחות שהתקיימו בין נציגי משרד מבקר המדינה לנציגי משרד השומה הועלה כי לאחר ש הרשות בחנה את ההסכם שנחתם בין שתי החברות הזרות לבין החברה הישראלית בשנת 1997 ,היא הגיעה למסקנה כי הקביעות בהסכם הן שגויות, וכי בעל הזכות שביושר אינו החברה המקבלת, במקרה זה חברה זרה שהיא "חברת צינור ריקה מתוכן", אלא חברת האם שלה באר ץ אחרת.
הרשות הגיעה למסקנה זו לאחר שהגישה לרשויות המס בחו"ל בקשה לקבלת מידע לגבי כתובת החברה הזרה, ומתשובת רשויות המס בחו"ל עלה כי הכתובת שציינה הרשות בבקשתה היא הכתובת של חברת האם30.
בדיון בעניין זה שהתקיים בבית המשפט המחוזי ציין השופט כי "ראוי היה כי יבחן את התנהלותו בקשר עם הוצאת השומה, לאחר ]הרשות[ המשיב שהמערערת הסתמכה, ולו לכאורה, על אישור מקדמי בדבר ניכוי במקור".
נוכח אמירה זו של השופט חזרה בה הרשות מכוונתה למסות במס נוסף את התשלומים שהועברו לחו"ל.
בזמן הדיון המשפטי הגיעה הרשות להסכם עם החברה הזרה, ולפיו מיסוי חברה זו ייעשה מכאן ואילך באמצעות פתיחת תיק ברשות לחברה הזרה וגביית המס ישירות ממנה.
הסכם זה קיבל תוקף של פסק דין.
בשנת 2006 פרסמההרשות את רשימת 13 תכנוני המס החייבים בדיווחמפורט ונפרד על פי תיקון 147 לפקודה31.
המשמעות המרכזית של פרסום הרשימה היא שאי-דיווח כאמור הוא עבירה פלילית, גם אם התכנון עצמו הוא לגיטימי.
אם ייקבע בסופו של ההליך כי התכנון הוא עסקה מלאכותית, עלול להיות מוטל על המדווח קנס גירעון32 בשיעור של%30 מסכום הגרעון.
רשימה זו כוללת בין היתר שני תכנוני מס בתחום המיסוי הבין-לאומי: (א) תקנה 2 (9 ): רכישה אוהחזקה של תושב ישראל ב -25% או יותר מאמצעי השליטה בחבר בני אדם תושב מדינה שאינה מדינת אמנה ; וכן קבלת תקבולים מאת חבר בני אדם בשווי של מיליון ש"ח לפחות על ידי בעל מניות מהותי בחבר בני אדם תושב חוץ במדינה שאינה מדינת אמנה.
(ב) תקנה 2 (10 )- רכישה או .
30 הרשות ביקשה לשנות, אגב הליכי שומה, את שיעור המס שנקבע כניכוי במקור על סכום של כ- 44 מיליון ש"ח שהועברו לחו"ל בשנת 2004 , לפי שיעור מס מופחת של 5% , על פי האמנה למניעת כפל מס בין ישראל להולנד.
31 נוסף על כך, פורסמו שתי פעולות החייבות בדיווח כתכנוני מס לעניין חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 ,).
רשימת תכנוני המס מצוינות בתקנות מס הכנסה (תכנון מס החייב בדיווח התשס"ז-2006 , ותקנות מס ערך מוסף (תכנון מס החייב בדיווח), התשס"ז-2006 .
32 סעיף191 לפקודה מסמיך להטיל קנס גירעון בהתקיים תנאים מסוימים.
גירעון נוצר כאשר סכום המס שנישום חייב בו על פי שומה גדול מסכום המס שהוא חייב בו על פי הדוח שהגיש.
רשות המסים בישראל | 191 .
כנדרש החזקה של תושב ישראל ב -25% או יותר מאמצעי השליטה בחבר בני אדם תושב מדינת אמנה, שיותר מ-50% משווי נכסיו או מהשימוש בהם מצוי או נעשה בישראל, במישרין או בעקיפין33.
הועלה כי הרשות לא הגדירה בשע"ם שאילתה שעל פיה ניתן לאתר מקרים שבהם חרגו תושבים מסף ההחזקה בחבר בני אדם המחייב דיווח, אולם לא דיווחו כנדרש.
על פי נתוני הרשות, בשנים 2013-2010 הוגשו 352 דיווחים בסך הכול בגין תכנוני המס החייבים בדיווח על פי תקנה 2(9 ), ממוצע של 88 דיווחים בלבד לשנה, ו-67 דיווחים בגין תכנוני המס החייבים בדיווח על פי תקנה 2(10 ), ממוצע של 17 דיווחיםבלבד לשנה.
לדעת משרד מבקר המדינה, נוכח היקף העברות הכספים מישראל לחו"ל - כ-56 מיליארד ש"ח לשנה על פי הנתונים לשנת 2014 , על הרשות לפעול להגדלת מספר הנישומים המקיימים את חובת הדיווח , דבר שיקל לאתר נישומים שלא דיווחו כנדרש.
אי-עדכון בסיס המידע הקיים ברשות לגבי פעילות ישראלים בחו"ל .
על פי סעיף 131 לפקודה, כל יחיד או תאגיד שיש לו הכנסה בשנת המס וחלה עליו חובת דיווח כמפורט באותו סעיף, נדרש להגיש לרשות מדי שנה בשנה דוח על הכנסותיו.
דוח זה כולל טפסים נלווים, ובהם טפסים הכוללים פירוט לגבי פעילות כלכלית בחו"ל.
הדוח והטפסים כוללים מידע רב, בין היתר על החזקות נכסים בחו"ל (טופס 150 ( ), על הכנסות מחו"ל לסוגיהןנספח ד' לדוח השנתי) ועל עסקאות בין צדדים קשורים (טופס 1385 .
) על פי הפקודה , רשאי פקיד השומה לבקש מהנישום מידע נוסף על הדוח השנתי, ובכלל זה טפסים שלא צורפו לדוח.
כמו כן , מחויב הנישום להגיש טפסים נוספים בעקבות בקשה שהגיש (כמו בקשה לאישור תושבות או להקטנת שיעור הניכוי במקור).
הועלה כי פרט לנספח ד' האמור לעיל, הטפסים אינם ממוחשבים.
כן הועלה כי בנספח ד', שבו מפורטות ההכנסות מחו"ל, לא מפורט באילו מדינות הן הופקו.
33 השיטה הראשונה מתאימה יותר למדידת שיעור ההחזקה בזכויות לרווחים, והשיטה השנייה מתאימה יותר למדידת שיעור ההחזקה בזכויות להצבעה.
חשוב מאוד שהרשות תפעל למחשוב מלא של טופסי הדיווח, כדי שיהיה ניתן להגישם באופן מקוון או על ידי תקצורם עם הגשתם .
מחשוב הטפסים גם יאפשר ביצוע חיתוכים נדרשים והצלבות עם מאגרי מידע אחרים ברשות, דבר שיקל את איתורם של תיקים פוטנציאליים לביקורת וכן יסייע לקבוע אם הנישום דיווח באופן מלא או חלקי על הכנסותיו בכלל ועל הכנסותיו מחו"ל בפרט.
יצוין כי דיווח חלקי עלול להיחשב אי- דיווח כלל, על כל המשתמע מכך לגבי תקופת ההתיישנות של הגשת דוחות, הטלת קנסות וכו'.
כן ראוי שהרשות תבחן את האפשרות לחייב את הנישומים לפרט בנספח ד' לדוח השנתי את ההכנסות לפי מדינות, כדי לאפשר בחירה יעילה של תיקים לביקורת ( למשל, לפי הכנסות שדווחו במדינות שנחשבות מקלטי מס או לפי פעילות של נישו ם לפי המדינות שאליהן העביר אותו נישום כספים).
בתשובת הרשות צוין כי "היחידה למיסוי בינלאומי המליצה בעבר להוסיף בדיווח של נספח ד' את פירוט המדינות, שכן הדבר יסייע בהיבט של בחינת הזיכוי ממס זר והן בהיבט של הצלבת חילופי מידע אוטומטיים.
הנושא נמצא בתוכנית העבודה.
אמנם כיום מקבלים רק מידע וולונטרי, אך מדינת ישראל התחייבה בפני ארגון ה- OECD לחילופי מידע אוטומטיים עד שנת2018.
עוד הועלה כי קיימת אי-בהירות לגבי טופס 150 - "הצהרה על החזקה בחבר בני אדם תושב חוץ במישרין או בעקיפין".
עד לשנת 2015 לא נקבע בטופס זה השיעור המזערי של זכויות החזקה בעקיפין המחייב דיווח, ולפיכך התחייב לכאורה דיווח גם בגין החזקה בעקיפין בשיעור של אחוזים מזעריים.
בפברואר 2015 פרסמה הרשות באתר האינטרנט שלה הבהרה, ולפיה חובת הדיווח על החזקה בעקיפין תחול על תושב ישראל שהחזקתו באחד או ביותר מאחד מאמצעי השליטה כהגדרתם בסעיף 88 לפקודה, היא בשיעור של 10% .
לפחות יש לציין כי בהבהרה לא ניתן מענה לשאלה כיצד תימדד ההחזקה בעקיפין: האם באמצעות הכפלת שיעורי ההחזקה בכל אחת מהחברות בשרשרת או באמצעות המנגנון שנקבע בסעיף 75 ב לפקודה, בעניין מדידת שיעו ר החזקה בעקיפין בחברה נשלטת זרה34 (להלן - חנ"ז).
כמו כן, ראוי לציין כי בטופס 150 אין התייחסות לקיומו של "מוסד קבע" בישראל למי מהחברות הזרות שבהן מחזיק אותו תושב ישראל.
בתשובת הרשות צוין: "בהתייחס לאופן חישוב שיעור ההחזקה בעקיפין, נשקול להבהיר את אופן החישוב".
34 בסעיף75 ב לפקודה מוגדרת חנ"ז- חברה זרה שרוב ההחזקות בה הן בידי תושבי ישראל, רוב הכנסותיה או רווחיה הם פסיביים, וכן מתקיימים לגביה עוד כמה תנאים .
לאחר שנקבע שמדובר בחנ"ז, מחויב במס כל תושב ישראל שלפי ההגדרות שנקבעו בסעיף האמור הוא בעל שליטה בחברה זו, על חלקו היחסי ברווחיה של החברה הנובעים מהכנסה פסיבית.
חריג לכך הוא רווח הנובע מדיבידנד שהתקבל מחבר בני אדם תושב חוץ, שמקורו בהכנסה שמוסתה על ידי מדינה זרה בשיעור הגבוה מ-15% .
רשות המסים בישראל | 193 .
נבחנו לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות לבחון את הצורך לעדכן את טופס 150 ולפרסם באתר הרשות הסבר מעודכן בנוגע לשדות שמילוים מצריך מן הנישום התמודדות עם מונחים הנתונים לפרשנות, למשל "תושבות יחיד ", "תושבות תאגיד ", "סיווג הכנסה " ו"נושא משרה בחברה זרה".
כאמור לעיל, נכנסה לתוקף בתחילת שנת 2003 הרפורמה ב שיטת המיסוי.
בפברואר 2015 פנהמשרד מבקר המדינה לרשות בבקשה לקבל אומדנים שנעשו לגבי תשואת המס השנתית מאז הוחל ביישום רפורמת המיסוי הפרסונלי בשנת 2003 , ובעקבות הרחבת בסיס המס על פעילות ישראלים בחו"ל.
הועלה כי לא ניתן לקבל אומדנים כאמור , בשל אי-מחשוב הטפסים כמפורט לעיל וכן בשל אי-סיווג נפרד של חברות הפועלות בחו"ל כחנ"ז או כ חברות משלח יד זרות 35 (להלן- חמי"ז) או כ חברות זרות שהשליטה בהן ו ניהולן מתבצעים בארץ.
היעדר סיווג כאמור מקשה לנתח נתונים לצורך קביעת השומה.
לדוגמה, לא ניתן לאחזר באופן מרוכז נתונים מדיווחי נישומים ישראלים המחזיקים באותה חברה זרה, כדי לבחון אם יש להגדיר את החברה כחנ"ז או כחמי"ז.
יצוין כי יעילות היישום של רפורמת המיסוי הפרסונלי ותרומתה של הרפורמה לגידול בגביית מסים על הכנסה של יחידים ושל תאגידים לא נבחנו, כך גם נושאים נוספים, ובהם: א.
שינויים בהרכב ההשקעות והסטת השקעות לישראל (הן הסטת השקעות ריאליות והן הסטת השקעות פיננסיות מניירות ערך זרים לניירות ערך ישראליים).
היכולת לאמוד את היקף הפעילות של ישראלים בחו"ל ולהשוות זאת לפעילות המדווחת לרשות.
לדעת משרד מבקר המדינה, לאחר מחשוב הטפסים הרלוונטיים, על הרשות להקצות סיווג לחברות שכלל פעילותן מתבצעת בחו"ל ולהקים מאגר מידע לגבי פעילות כלכלית של ישראלים בחו"ל.
בתשובת הרשות צוין כי "מחשוב טפסים הינו חלק מפרויקט 'משרד ללא נייר' שבתוכנית העבודה בחטיבת השומה וביקורת, אשר נמצא בשלבי טיפול מתקדמים ביותר בימים אלו.
מיכון הטפסים ייעשה לפי שיקולים של סדרי עדיפויות".
35 חמי"ז- חברה שהתאגדה בחו"ל ונישומה בישראל גם ללא שהשליטה וה ניהול בה מופעלים מישראל, זאת על פי תנאי סעיף 75ב1 .
לפקודה 194 | דוח שנתי 67א .
אי-הכללת "תיקי חו"ל" בתכנית העבודה לשומה .
הוראת ביצוע 5/2001 עסקה בתכנית העבודה של היחידה למיסוי בין-לאומי, שפעלה בעת פרסום ההוראה כיחידת שומה לתיקי חו"ל כפי שהוגדרו על פי הקריטריונים באותה הוראת ביצוע .
בהוראת ביצוע זו נקבע כי מדי שנה בשנה ייכללו בתכנית העבודה של הרשות בנוגע לביקורת שומה תיקים שכרוכות בהם "סוגיות מיסוי בין- לאומי", לפי הקריטריונים שפורטו בהוראה.
להלן פרטים לגבי תיקי חו"ל לשנות המס 2014-2010 : 1.
לא נכללו בתכנית העבודה תיקים שנקבע לגביהם כי הם תיקי חו"ל מכיוון שהם נוגעים להפרשות חשבונאיות בסכומים גבוהים לתושבי חוץ או לתכנוני מס או לניצול אמנות מס - מאחר שלא ניתן לאתר אותם באופן ממוחשב.
נכללו בתכנית העבודה תיקים שנקבע לגביהם כי הם תיקי חו"ל, מאחר שהם נוגעים לסוגיית מחירי ההעברה 36 .
בשנים 0201-4201 טופלו רק 73 (כ-%29 ) מ-254 תיקים כאלה אשר נכללו בתכנית העבודה, כלומר כ-15 תיקים בממוצע לשנה בלבד37 .
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשות לבחון את הצורך בהכללת תיקי מיסוי בין-לאומי בתכנית העבודה שלה על פי הקריטריונים שנקבעו בהוראת ביצוע 5/2001 , ולעקוב אחרהטיפול בתיקים אלו.
בתשובת הרשות צוין כי "במהלך שנת 2016 , מחלקת פיקוח ובקרה תבחן את נושא הכללת תיקי מיסוי בינלאומי לתכנית העבודה לשנת 2017 , בשילוב עם היחידה למיסוי בינלאומי ובכפוף למגבלות הממוחשבות הקיימות".
פעילות היחידה למיסוי בין-לאומי .
היחידה למיסוי בין-לאומי, שהיא חלק מהחטיבה המקצועית ברשות, הוקמה בשנת 2001 .
באוגוסט 2015 מנתה היחידה עשרה עובדים.
יחידה זו אחראית בין היתר לייעץ למשרדי השומה בעת עריכת שומות; לקדם יוזמות חקיקה; לנסח חוזרים; לבנות תכניות הדרכה ו להנחיל ידע ל עובדי משרדי השומה; לקבל החלטות מקדמיות בעסקאות בין-לאומיות; לקיים קשר שוטף עם רשויות מס בחו"ל; לייצג את המדינה .
36 מחיר העברה הוא המחיר הנקבע לגבי עסקה בין-לאומית המבוצעת בין חברות קשורות.
הרשות בוחנת, במסגרת יחידה ייעודית שהוקמה לצורך כך, אם העסקאות בוצעו בתנאי שוק, כלומר בתנאים הזהים לתנאי עסקאות עם צדדים שלישיים, ואם לא נעשו מניפולציות אשר נועדו להעברת רווחים ממדינה אחת לאחרת.
37 משנת2014 שולבו בתכנית העבודה תיקים שבהם דווח על הוצאות מימון לצדדים קשורים בחו"ל.
יצוין כי התיקים ששולבו בתכנית העבודה מתייחסים לדוחות לשנים 2013-2010 .
רשות המסים בישראל | 195 .
המיסוי הבין-לאומי לא .
לחו"ל במגעים לכריתת אמנות מס עם מדינות בחו"ל; לטפל בבקשות לחילופי מידע; לתת מענה למשרדי ממשלה אחרים; לטפל בעניינים הקשורים ל-BEPS38 ול- FATCA39 .
ועוד הועלה כי ליחידה נקבע תקן של 21 משרות, אולם רובן אינן מאוישות: 3 מ-4 המשרות שנקבעו למנהלי תחומים, 7 מ-10 המשרות שנקבעו לממונים, כל 6 המשרות שנקבעו לראשי הענפים, והמשרה שנקבעה לרכזת הלשכה.
כמו כן, באוגוסט 2015 טרםהוגדר תפקידם של 5 מ-10 עובדי היחידה.
יצוין כי תקנון המשרות ביחידה, כפי שמוצג, מעודכן לשנת 2011, וכי מאז נוספו ליחידה עוד מטלות.
להלן נתוני הרשות לגבי ביקורי הרפרנטים של היחידה למיסוי בין -לאומי במשרדי השומה בשנת 2014: ב-3 ;משרדים הם לא ביקרו אפילו פעם אחת ב-8 משרדים הם ביקרו בין פעם אחת ל-3 פעמים; ב-14 משרדים - בין 4 ל-12 ;פעמיםוב-6 משרדים- בין 13 ל-20 פעמים.
בהוראת הביצוע 5/2001 נכתב לגבי אישורי ניכוי במקור בגין העברות לחו"ל כי "כבר בשלב מתן האישור.
או כאשר מתעורר חשד ל'ניצול אמנות מס' ( Treaty Shopping ) ,'או מבנים הקשורים עם 'מקלטי מס יעשה הטיפול בקביעת סיווג ושיעור הניכוי במקור במשותף עם היחידה".
הועלה כי ליחידת המיסוי הבין-לאומי לא הוגדרה משימה לבצע בקרה יזומה על מתן אישורי ניכוי מס במקור בגין תשלומים לחו"ל.
עוד הועלה כי היחידה למיסוי בין-לאומי אינה מסתייעת בפעילותה במערכת מידע ממוחשבת, לשם ניהול בסיס הידע של עובדי היחידה ותמיכה בתהליכי העבודה השוטפים של היחידה.
במכתב ששלח מנהל החטיבה המקצועית ברשות למנהל שע"ם בנובמבר 420140 ,צוין כי "נדרש ליצור כלי משלים אשר יוכל לתעד את הליכי העבודה.
של הרפרנט בביקורו במשרד".
38 Base Erosion and Profit Shifting 39 במאי2014 חתמו משרד האוצר בישראל ומשרד האוצר האמריקאי על הסכם ליישום הוראות Foreign Accounts Tax Compliance Act (FATCA) , לשיפור אכיפת המס.
ההסכם מסדיר העברת מידע לרשויות המס בארצות הברית, באמצעות הרשות, אשר תקבל את המידע מהגופים הפיננסיים בישראל.
המידע יכלול פרטים לגבי חשבונות פיננסיים שמחזיקים בישראל אזרחים של ארצות הברית, תושבים של ארצות הברית או בעלי גרין קארד ולגבי חשבונות פיננסיים שמחזיקה ישות משפטית שיש בה לתושבי ארצות הברית החזקה מהותית.
40 :כותרת המכתב "צרכי החטיבה המקצועית מול שע"ם - תכנית העבודה לשנת 2015.
" 196 | דוח שנתי 67א .
כניסת סעיף 100א לתוקפו, בינואר 2003 , .
לא חייבו משרדי השומה במס יציאה את מי שהיגר מישראל והיו לו נכסים לדעת משרד מבקר המדינה, מן הראוי כי היחידה למיסוי בין-לאומי תבחן מדי פעם בפעם את דרך פעולתם של משרדי השומה בכל הנוגע למתן אישורי הניכוי במקור על העברות לחו"ל .
כמו כן, על הרשות לדרוש משע"ם להקים מערכת מידע ממוחשבת לשימוש עובדי היחידה, כדי שיוכלו לתעד את עיקר עבודת הייעוץ שלהם במשרדי השומה.
תיעוד ממוחשב כאמור ייצור מוקד ניהול ידע בתחום המיסוי הבין -לאומי ויתרום ליישום מדיניות הרשות בתחום מורכב זה בכלל משרדי השומה.
היעדר גבייה של "מס יציאה" .
סעיף 100א לפקודה קובע חבות ב"מס יציאה" - אירוע מס רעיוני41, על נכסיו של אדם שהיגר מישראל והפך לתושב חוץ.