נושאים מערכתיים/הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום 31.12.18

 מבוא , נקבע כי מדי שנה, ]נוסח משולב[ 1958- לחוק מבקר המדינה, התשי“ח 12 בסעיף במועד שיקבע המבקר, אולם לא יאוחר משישה חודשים לאחר תום שנת הכספים של המדינה, ימציא שר האוצר למבקר המדינה “דין וחשבון כולל על ההכנסות וההוצאות של המדינה באותה שנה“. עוד נקבע כי במועד שיקבע המבקר, אולם לא יאוחר מתשעה חודשים לאחר תום שנת הכספים של המדינה, ימציא שר האוצר למבקר המדינה את “מאזן זכויותיה והתחייבויותיה של המדינה למועד תום שנת הכספים“. (להלן 31.12.18 - הגיש שר האוצר למבקר המדינה את הדוחות הכספיים ל 30.6.19 -ב אינם מבוקרים, ויש 31.12.18 -). הדוחות הכספיים ל 31.12.18 -- הדוחות הכספיים ל בהם הסתייגויות רבות בדבר המידע המוצג בהם וכן בדבר מידע חסר. להלן תמצית הנתונים הכספיים העיקריים של מדינת ישראל (במיליארד ש“ח): 2018 - 2015 , נתוני הביצוע הכספי: 1 לוח מדינת ישראל, דוח מאוחד בדצמבר 31 לשנה שהסתיימה ביום 2015 2016 2017 2018 הביצוע הכספי הכנסות ממיסים ומאגרות 336 351 384 379 הכנסות מהעברות 15 16 13 13 הכנסות מעסקאות חליפין 83 83 89 91 הכנסות אחרות 4 5 9 12 סך הכול הכנסות 438 455 495 495 שכר עבודה והטבות לעובדים 113 129 145 92 תמיכות, הקצבות והעברות 225 293 283 248 40 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה מדינת ישראל, דוח מאוחד בדצמבר 31 לשנה שהסתיימה ביום 2015 2016 2017 2018 הוצאות תפעוליות 101 105 111 119 הוצאות הנהלה ואחרות 13 15 14 13 הוצאות מימון, נטו 20 26 25 39 סך הכול הוצאות 472 568 578 511 חלק בהפסדי ישויות מוחזקות- 1 - - - גירעון חשבונאי נטו- 35 -113 -83 -16 ., משרד האוצר 2018 המקור: המדריך לאזרח לדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת 2018 - 2015 ,המצב הכספי: 2 לוח מדינת ישראל, דוח מאוחד בדצמבר 31 לשנה שהסתיימה ביום 2015 2016 2017 2018 המצב הכספי נכסים שוטפים 113 125 135 133 השקעות פיננסיות והלוואות 54 59 58 58 רכוש קבוע 351 364 387 398 נכסים ואחרים 7 7 8 9 סך הכול נכסים 525 555 588 598 התחייבויות שוטפות 152 166 161 172 מלוות פנים וחוץ לזמן ארוך 716 724 744 780 התחייבויות בגין זכויות עובדים 678 695 717 682 עתודות בגין אירועי ביטוח 559 650 712 729 התחייבויות אחרות לזמן ארוך 182 188 192 196 סך הכול התחייבויות 2,287 2,423 2,526 2,559 התחייבויות נטו / גירעון בהון- 1,762 -1,868 -1,938 -1,961 ., משרד האוצר 2018 המקור: המדריך לאזרח לדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי41 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | הדוחות הכספיים של המדינה אמורים לספק תמונה רחבה של פעילותה, של נכסיה ושל התחייבויותיה, והם הכלי המרכזי המאפשר שקיפות וגילוי נאות בכל הנוגע לפעילות הכספית של משרדי הממשלה והישויות שהיא מחזיקה בהן. כן משמשים הדוחות הכספיים ככלי בידי מקבלי ההחלטות בנוגע להקצאת המשאבים. כדי להשיג את מטרות אלו, על הדוחות הכספיים של המדינה להיות מלאים, מהימנים קובע כי האחריות לעריכת דוחות 1 . תקן חשבונאות ממשלתי מספר 1ומבוקרים כספיים מאוחדים של הממשלה בכללותה, מוטלת במדינת ישראל על החשב הכללי. , מצוין: “הדוחות הכספיים מספקים 31.12.18 במבוא לדוחות הכספיים ליום לממשלה, לכנסת ולכלל הציבור, תמונת מצב מקיפה על האופן בו הרשות המבצעת מנהלת את כלל משאביה. פעילותה של ממשלת ישראל ממומנת בעיקר מכספי מסים, המשמשים למימוש מדיניותה בתחומי הפעילות הבאים: ממשל ומינהל, חברה ורווחה, תשתיות, ביטחון וביטחון פנים. מידע מפורט בדבר הכנסותיה והוצאותיה, נכסיה והתחייבויותיה יחד עם נושאים כספיים חשובים אחרים מוצג במסגרת הדוחות הכספיים ובביאורים הנלווים אליהם. מידע כאמור, עשוי לתרום להבנה טובה יותר של תהליכים כלכליים בממשלה בעלי השפעה על המדינה ואזרחיה, ומתוך כך, גם לשיפורם ולייעולם“. משרד מבקר המדינה בדק במבט חשבונאי כולל ובראייה רחבה את הרפורמה החשבונאית הממשלתית, את התקינה החשבונאית שעל פיה הדוחות הכספיים של המדינה ערוכים, את אמינות הנתונים שבדוחות, את שלמותם ואת הבקרה עליהם, וכן מגמות וסיכונים העולים מהם. הביקורת נעשתה בעיקרה באגף החשב הכללי במשרד האוצר. שלח משרד מבקר המדינה שאלונים בנושא זה לכל החשבונאים 2019 בדצמבר הראשיים במשרדי ממשלה, ביחידות סמך ובישויות ממשלתיות אחרות (להלן - ישויות ממשלתיות). השאלון נועד לספק מידע רלוונטי על התקינה החשבונאית הממשלתית ועל שיתוף צוות הביקורת בהיבטים השונים הנוגעים לנושא זה. עד חשבונאיים ראשיים מתוך 36- הגיעו למשרד מבקר המדינה תשובות מ 2020 ינואר (להלן - המידע שהתקבל מהחשבונאים הראשים במסגרת השאלון). 58 - השקעות בישויות 31.12.15 ), “מאזן המדינה ליום 2017( ב67 דוח שנתי ראו גם מבקר המדינה, 1 .228 'ותאגידים המוחזקים על ידי המדינה“, עמ 42 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה הרפורמה החשבונאית הממשלתית חשבונאות ממשלתית, אמורה לתת למקבלי ההחלטות בממשלה, לציבור הרחב, לאנשי המקצוע, ולכל בעל עניין תמונת מצב עדכנית על מצבם הכספי הגופיים הממשלתיים (משרדי ממשלה, רשויות המדינה ויחידות סמך, חברות ממשלתיות ) ועל תוצאות פעולותיהם. תקני החשבונאות הממשלתיים 2ותאגידים סטטוטוריים מנחים את עורכי הדוחות הכספיים בסיווג, בגילוי ובטיפול החשבונאי בפריטים מסוימים בדוחות הכספיים ויוצרים תבנית קבועה להצגת המידע הכספי. כך אפשר להשוות בין דוחות כספיים לדוחות מתקופות אחרות, לדוחות של ישויות אחרות. בסוף המאה העשרים החלו ממשלות של מדינות מובילות בעולם המערבי לבצע רפורמות בחשבונאות הממשלתית כדי לספק למשתמשים השונים בדיווח הכספי הממשלתי גילוי נאות על תוצאות פעילותן ומידע מלא, שלם ומועיל עליהן. עם הראשונות שבמדינות העולם שביצעו רפורמה בחשבונאות הממשלתית נמנות ארצות הברית, קנדה, ניו זילנד ואנגלייה. לפני כשני עשורים החלה גם ממשלת ישראל בתהליך של רפורמה מקיפה , שעיקרה אימוץ הדרגתי של התקינה החשבונאית הבין-3בחשבונאות הממשלתית לאומית למגזר הציבורי, ניהול חשבונאי של נכסי המדינה והתחייבויותיה תוך מעבר , והגברת אמינותו של הדיווח 4של הדיווח החשבונאי מבסיס מזומן לבסיס מצטבר הכספי באמצעות ביקורת חיצונית על הדוחות הכספיים. עם השלמת התהליך, יותאמו נורמות הדיווח והשקיפות במגזר הציבורי לאלה המקובלות במגזר העסקי. על הרפורמה האמורה אחראי החשבונאי הראשי, העומד בראש החטיבה לחשבונאות ודיווח באגף החשב הכללי שבמשרד האוצר. ודוח 5החטיבה לחשבונאות ודיווח אחראית על עריכת הדוחות הכספיים המאוחדים ביצוע התקציב של מדינת ישראל ועל ופרסומם; על ניהול הרפורמה בחשבונאות הממשלתית והטמעתה תוך אימוץ של התקינה החשבונאית הבין-לאומית למגזר הציבורי; על ניהול מערך הביקורת החיצונית על הדוחות הכספיים של משרדי תאגיד סטטוטורי הוא ישות בעלת אישיות משפטית נפרדת, שהוקמה מכוח חוק או חיקוק או צו 2 .הממלאת תפקיד בעל אופי ציבורי שלא למטרת השאת רווחים ראו פרק בנושא הליך התקנת התקינה החשבונאית הממשלתית בישראל. 3 ההכנסות מוכרות בעת התהוותן, ללא קשר למועד גבייתן, וההוצאות מוכרות בעת היווצרות 4 .המחויבות, ללא קשר למועד הפירעון דוחות כספיים המשקפים את מצב הנכסים וההתחייבויות שלהן יחד (מאזן מאוחד), את התוצאות 5 העסקיות ואת תזרימי המזומנים (או השינויים במצב הכספי) המשותפים (דוח רווח והפסד מאוחד ודוח מאוחד של תזרימי המזומנים). 44 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה בסיס הדיווח החשבונאי בדוחות הכספיים של מדינת ישראל דוחות כספיים הערוכים על בסיס דיווח מצטבר מספקים מידע על עסקאות עבר הכרוכות בתשלום ובקבלה של מזומנים בתקופת הדיווח, על מחויבויות לשלם בעתיד מזומנים או למסור משאבים אחרים של הישות, על משאבי הישות במועד הדיווח ועל שינויים באותם מחויבויות ומשאבים בתקופת הדיווח. לפיכך, מידע שהם מספקים על עסקאות עבר ועל אירועים אחרים מלמד את המשתמשים על ) ועל קבלת החלטות יותר מאשר מידע Accountability ( עמידה במחויבות ציבורית או על בסיסי חשבונאות או דיווח כספי אחרים.6המסופק על בסיס מזומן מממשלות 45% ,)7IFAC( על פי נתוני ארגון הפדרציה הבינלאומית של רואי חשבון העולם (צבועות במפה בצבע סגול כהה) מדווחות כי הן נמצאות בתהליך מעבר מהממשלות (צבועות במפה בצבע 25% ,מבסיס דיווח מזומן לבסיס דיווח מצטבר מהממשלות בעולם (צבועות במפה 30%-סגול בהיר) מדווחות על בסיס מצטבר, ו בצבע שחור) מדווחות על בסיס מזומן. להלן הנתונים: פילוח מדינות העולם בהתאם לבסיס הדיווח החשבונאי בדוחות הכספיים: 1 תמונה ), 28.2.19 ( על פי נתוני מאגר מידע של ארגון הפדרציה הבין-לאומית של רואי החשבון בעיבוד משרד מבקר המדינה דיווח על בסיס מזומן אינו חשבונאי. אין בו הפרדה מהותית בין הוצאות לנכסים ובין הכנסות 6 ,להתחייבויות. הנכסים וההתחייבויות נרשמים עם התשלום או עם קבלת המזומן/הנכס בפועל בדיוק כמו הוצאות והכנסות. International Federation of Accountants 7 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי45 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | הפדרציה הבינלאומית של רואי החשבון, צפוי שעד 2018 על פי סקר שערכה בשנת , מספר הממשלות שידווחו על בסיס דיווח מצטבר יוכפל יותר מפי שניים - 2023 מהמדינות הנבדקות). כלומר, מרבית ממשלות העולם עוברות לדווח 65%- (כ98-ל על בסיס מצטבר. להלן הנתונים: פילוח מדינות העולם בהתאם לבסיס הדיווח החשבונאי המדווח :2 תרשים 2023 הצפוי בשנת ), 28.02.19 ( על פי נתוני מאגר מידע של ארגון הפדרציה הבינלאומית של רואי החשבון בעיבוד משרד מבקר המדינה במדינות נבחרות 2023 פירוט בסיס הדיווח החשבונאי המדווח הצפוי בשנת: 3 לוח המדינה בסיס דיווח מזומןבסיס דיווח מצטבר אוסטרליה X אוסטרייה X בריטניה X ארצות הברית X גרמניה X דנמרק X הולנד X ניו זילנד X פינלנד X שוודיה X שוויץ X קנדה X ,)28.2.19 ( על פי נתוני מאגר מידע של ארגון הפדרציה הבין-לאומית של רואי החשבון בעיבוד משרד מבקר המדינה. 46 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה החלה מדינת ישראל לבצע רפורמה בחשבונאות 2000 בשנת 31.12.18 הממשלתית, שעיקרה מעבר מבסיס מזומן לבסיס מצטבר. עד עברו כל משרדי הממשלה לדווח על בסיס מצטבר. משרד מבקר המדינה מציין לחיוב את העבודה הרבה שנעשתה בנושא זה. בעקבות זאת, מדינת ישראל הצטרפה למדינות רבות בעולם המבססות את הדוחות הכספיים שלהן על דיווח מצטבר. הדוחות הכספיים של הרשויות המקומיות במדינת ישראל ערוכים על בסיס דיווח - ההכנסות נרשמות על בסיס מזומן, וההוצאות על בסיס מצטבר. 8“מזומן “מתואם המליצה ועדה ציבורית בראשותו של פרופ' אמיר 1998 יש לציין כי עוד בשנת 2015 שרשויות מקומיות יאמצו מתכונת דיווח כספי על בסיס מצטבר. בשנת9ברנע , בראשותו של ד“ר שוקי אמרני: “בהתחשב בהשלכות 10קבעה ועדה ציבורית אחרת המערכתיות הרבות שנובעות מהמעבר לשיטת הדיווח על בסיס מצטבר ומאחר ומדובר בצעד מהותי מבחינת ניהול הכספים ברשויות המקומיות, ראוי לבחון החלטה זו לאחר יישום והטמעת יתר המלצות הוועדה“. : “מידע מהימן 11משרד מבקר המדינה כבר ציין בדוח קודם בנוגע לשלטון המקומי ומקיף הוא תנאי לאסדרה יעילה ותכליתית. שיטת הדיווח הכספי של הרשויות המקומיות במתכונתה הנוכחית אינה מספקת תשתית עובדתית מהימנה לשם קבלת החלטות מושכלות, וכתוצאה מכך נפגעת יעילותן של פעולות הפיקוח והבקרה על מצבן הכספי של הרשויות המקומיות ועל נכסיהן. הדבר מקשה גם על נקיטת הפעולות הנדרשות לשם ניהול נאות של משאבי הרשויות המקומיות“. החשבונאי הראשי באגף החשב הכללי מסר בתשובתו למבקר המדינה מדצמבר (להלן - תשובת החשבונאי הראשי) כי בשנה האחרונה דנו אגף החשב הכללי 2019 ונציגי משרד הפנים במעבר לדיווח על בסיס מצטבר, ונציגי משרד הפנים התנגדו לו נחרצות. עוד ציין החשבונאי הראשי כי למיטב הבנתו, אף ששר הפנים אימץ ביוני את המלצות ועדת אמרני, הן נגנזו. 2015 בסיס דיווח המשלב בין בסיס דיווח מצטבר לבסיס דיווח מזומן. בשיטה זו אין רושמים את כל 8 הנכסים (קבועים ושוטפים), כולל נכסים מהותיים, ואין רושמים את כל ההתחייבויות, לרבות התחייבויות מהותיות. מינה שר הפנים, בהתאם להחלטת ממשלה, ועדה ציבורית לבחון את כללי הדיווח 1997 ביולי 9 .ברשויות מקומיות דוח הוועדה הציבורית לבחינת מערכת הדיווח הכספי בשלטון המקומי (מסקנות והמלצות), אפריל 10 .2015 ), בפרק “היבטים בתפקוד משרד הפנים כמאסדר של 2013( ג63 דוח שנתיראו מבקר המדינה, 11 .1272 ‘השלטון המקומי“ עמ 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי47 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | מנהלת אגף בכיר לביקורת פנימית במשרד הפנים מסרה בתשובתה למבקר המדינה כי המשרד מתנגד לשינוי שיטת הדיווח. לדבריה, מעבר לדיווח על 2020 מינואר בסיס מצטבר ייצור תמונה מעוותת על מצבה הכספי של הרשות המקומית, ואף פוגע בה קשות. משרד מבקר המדינה ממליץ כי משרד הפנים יבחן את המעבר של הרשויות המקומיות לדיווח על בסיס תקינה חשבונאית ממשלתית בראייה רב-שנתית ולחילופין יבצע בחינה להצגת הנתונים גם על בסיס מצטבר. שלמות הנתונים בדוחות, מהימנותם והבקרה עליהם הדוחות הכספיים של מדינת ישראל צריכים לשקף באופן נאות את מכלול נכסיה והתחייבויותיה, ודוחות הביצוע הכספי צריכים לשקף באופן נאות את מכלול תוצאות פעילותה. משרד מבקר המדינה בדק כמה היבטים הנוגעים לשלמות הדוחות הכספיים ולמהימנותם. בין היתר הוא בחן את הגופים ואת הישויות המאוחדים בדוחות, נתונים חשובים החסרים בהם ואת מערכות המידע שהנתונים המופיעים בדוחות מבוססים עליהן. הגופים המאוחדים בדוחות הכספיים של המדינה בדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה מוצגים פעילותן, מצבן וביצוען הכספי של : משרדי ממשלה, רשויות המדינה ויחידות סמך, חברות 12מגוון ישויות ממשלתיות ממשלתיות ותאגידים סטטוטוריים. להלן מובאים נתונים בדבר ישויות שנכללו בדוחות הכספיים המאוחדים 3 בתרשים .2018 - 2014 של המדינה בשנים היבטים המופיעים בדוחות בהקשר של ישויות אלו: ממשל, מינהל, פיננסים וביטוח, חינוך 12 ותרבות, בריאות, חברה ורווחה, אנרגייה ומים, תחבורה, בינוי מקרקעין ושיכון, תשתיות, ביטחון וביטחון פנים. 48 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה,מספר הישויות שנכללו בדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה: 3 תרשים 2018 - 2014 , בעיבוד משרד 2018 - 2014 על פי נתוני הנספחים לדוחות הכספיים של המדינה לשנים מבקר המדינה. עולה כי בשנים האחרונות גדל מספר הישויות שנכללו 3 מתרשים וכי מרביתן בוקרו על ידי רואי חשבון 13בדוחות הכספיים של המדינה חיצוניים. אף על פי כן, כשליש מהדוחות הכספיים של אותן ישויות מיליארד ש“ח וסך 74-עדיין אינם מבוקרים אף שסך נכסיהן הוא כ . 14 מיליארד ש“ח 49-התחייבויותיהן הוא כ , 2018 החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי נכון למועד הכנת הדוח השנתי לשנת 42%- מרשויות המדינה ו 83% , ממשרדי הממשלה 81% , מהחברות הממשלתיות 79% .מהתאגידים הסטטוטוריים הגישו דוחות מבוקרים תאגידים סטטוטוריים (שהיקף נכסיהם 20 נבע הגידול בעיקר מכך שלראשונה אוחדו 2015 בשנת 13 מיליארדי ש“ח), והגידול בשנת 6.7- מיליארדי ש“ח והיקף ההתחייבויות בגינם הוא כ 8.4-כ 1.8- תאגידים סטטוטוריים (שהיקף הנכסים שלהם כ 21 נבע בעיקר מכך שלראשונה אוחדו 2016 .) מיליארדי ש“ח 1.3-מיליארדי ש“ח והיקף ההתחייבויות בגינם הוא כ סכומים אלו אינם כוללים את הנכסים וההתחייבויות של מערכת הביטחון ואת ההתחייבויות של 14 . מיליארדי ש“ח 452-מינהלת הגמלאות - כ 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי49 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | משרד מבקר המדינה מציין כי על החשבונאי הראשי להמשיך במלאכת איחוד הדוחות של תאגידים אלו כמו גם יתר הישויות הממשלתיות. המידע שאינו מבוקר אך נכלל בדוחות הכספיים ושימש לאיחוד אותן ישויות מבוסס על דוחות כספיים לא מבוקרים לשנת הדוח או על דוחות כספיים לתקופות הקודמות לשנת הדוח (מבוקרים ולא מבוקרים). ייתכן כי יש בו סטיות בנוגע לתוצאות בפועל. המידע המבוקר של ישויות אלו, לכשיפורסם, עשוי להיות שונה באופן מהותי .15מהמידע שעל בסיסו נערכו הדוחות הכספיים המאוחדים של מדינת ישראל , לצורך עריכת הדוחות 31.12.18 - לדוחות הכספיים מ 2 כמו כן, כפי שצוין בביאור הכספיים, בכמה מהמקרים נלקחו נתוני הישויות המאוחדות כלשונם מהדוחות של המדינה. שימוש 16הכספיים שלהן ללא התאמות הנדרשות למדיניות החשבונאית במדיניות חשבונאית שאינה אחידה באיחוד הדוחות הכספיים של המדינה מקשה .17על היכולת לנתח דוחות כספיים ולהשוות בין הנתונים המופיעים בהם החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי האמור לעיל נכון בעיקר לתאגידים הסטטוטוריים המאוחדים כיום בדוחות הכספיים, אך לנתונים הכספיים שלהם השפעה מעטה על הדוח הכספי המאוחד. כמו כן, בשל הקושי ליישם תקינה אחידה, יש להשלים את היערכות התאגידים לביצוע השינויים המתבקשים. עוד ציין כי החטיבה לחשבונאות ודיווח פועלת ליישם מדיניות חשבונאית אחידה בדוחות היא החלה, בשיתוף משרד החקלאות, הליך 2018 התאגידים הסטטוטוריים. בשנת רשויות ניקוז (הנכללות בתאגידים 11 של רפורמה חשבונאית בדוחות הכספיים של הסטטוטוריים המאוחדים), והרשויות צפויות לאמץ את התקינה החשבונאית . 2019 הממשלתית החל בדוחות הכספיים לשנת משרד מבקר המדינה מציין לחיוב את הפעילות לקידום הרפורמה החשבונאית בתאגידים הסטטוטוריים וממליץ להשלימה בהקדם. יצוין בהקשר זה כי הדוחות הכספיים של החברות הממשלתיות מתקבלים באמצעות רשות החברות 15 הממשלתיות, והדוחות הכספיים של התאגידים הסטטוטוריים מתקבלים ישירות מהתאגידים הסטטוטוריים, שעליהם אין מפקח כל גורם מפקח או מאסדר. מדיניות חשבונאית היא מכלול העקרונות, הבסיסים, המוסכמות, הכללים והפרקטיקות שישות 16 .מיישמת בהכנת דוחות כספיים ובהצגתם בנושא חוסר האחידות במדיניות החשבונאית באיחוד הדוחות הכספיים ראו דוח מבקר המדינה, 17 - השקעות בישויות ותאגידים המוחזקים על 31.12.15 ), “מאזן המדינה ליום 2017( ב67 דוח שנתי .238 - 236 ‘ידי המדינה“, עמ 50 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה הגופים שאינם מאוחדים בדוחות הכספיים של המדינה המדינה אינה מציגה דוחות כספיים מאוחדים מלאים, הכוללים איחוד של כל , מאוחדים 31.12.18 -התאגידים הסטטוטוריים הנמצאים בשליטתה. נכון ליום ל התאגידים הסטטוטוריים . 65 מבין 47 בדוחות הכספיים נתוניהם של להלן מובאים נתונים על מספר התאגידים הסטטוטוריים שלא נכללו 4 בתרשים .2018 - 2014 בדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה בשנים מספר התאגידים הסטטוטוריים שלא נכללו בדוחות הכספיים :4 תרשים 2018 - 2014 ,המאוחדים של המדינה 2018 - 2014 על פי נתוני הנספחים לדוחות הכספיים של המדינה לשנים בעיבוד משרד מבקר המדינה. אפשר ללמוד כי בשנים האחרונות חלה התקדמות, ומספר התאגידים 4 מתרשים הסטטוטוריים שטרם אוחדו בדוחות הכספיים של המדינה הצטמצם מאוד. נתוני התאגידים הסטטוטוריים שאינם מאוחדים אינם מקבלים ביטוי בדוחות של 2018 הכספיים. משרד מבקר המדינה בדק ומצא כי תקציב ההוצאות לשנת , כלומר מדובר בתאגידים בעלי היקף 18 מיליארד ש“ח 14-אותם תאגידים הוא יותר מ פעילות משמעותי. בדיקת מבקר המדינה העלתה כי לחשבונאי הראשי אין מידע על ההיקף הכספי של תאגידים אלו. כמו כן, בגין תאגידים אלו טרם הושלמו מבחני הבדיקה נעשתה בהתאם לנתוני הדוחות שפורסמו לכלל הציבור במרשתת. 18 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי51 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | , והדבר עלול להשפיע על הצורך19השליטה של המדינה על פי התקינה החשבונאית לאחדם בדוחות הכספיים. תהליך האיחוד והבחינה יימשך בשנים הבאות. נותרו רק עשרה תאגידים 2018 החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי עד שנת סטטוטוריים לא מאוחדים (מהם ארבעה המסרבים להתאחד ושישה הנמצאים תאגידים. שמונה תאגידים אחרים נמצאים 65 בתהליכי בחינה לצורך איחוד), מבין בהליכי פירוק או שאין לממשלה שליטה בהם, ולכן אין הם רלוונטיים לצורך איחוד בדוחות הכספיים. משרד מבקר המדינה מציין כי על החשבונאי הראשי לשקף את הדברים בנספחים לדוחות הכספיים, לסיים לבחון את ששת התאגידים לצורך איחוד ולפעול עם החשב הכללי לאחד את דוחותיהם הכספיים של התאגידים הסטטוטוריים המסרבים להתאחד. , זאת 20בדוחות הכספיים של המדינה לא נכללות גם הרשויות המקומיות אף שייתכן שמבחני השליטה מתקיימים בנוגע להן. משרד מבקר המדינה בדק כיצד מוצגים דוחות כספיים מאוחדים במדינות נבחרות בעולם ואם הרשויות המקומיות נכללות בהם. להלן הנתונים: אופן איחוד רשויות מקומיות בדוחות הכספיים של מדינות נבחרות בעולם : 4 לוח המדינה האם יש דוחות כספיים מאוחדים לכל המדינה, כישות אחתפירוט בריטניה כןדוחות כספיים מאוחדים, ובהם כל משרדי הממשלה, הרשויות המקומיות והתאגידים הציבוריים. בדוחות הכספיים המאוחדים אין נכללים הנתונים הכספיים של הפרלמנט, של מבקר המדינה ושל בנקים לאומיים בחינת הליך יישום מבחני השליטה על התאגידים הסטטוטוריים בהתאם לתקן חשבונאות ממשלתי 19 ). בהקשר זה יצוין כי התקן 6 ) (להלן - תקן 2010 - דוחות מאוחדים ונפרדים (מעודכן 6 ‘מס עד שבוטל. ראו 6 , שעליו התבסס תקן IPSAS 6 החליף את התקן הבינלאומי IPSAS 35 הבינלאומי לעיל בפרק על התקינה החשבונאית הממשלתית. הרשויות המקומיות בישראל נחלקות לשלושה סוגים על פי מעמד מוניציפלי: עירייה, מועצה 20 מועצות 124 , עיריות 77( רשויות מקומיות 255 פעלו בישראל 2017 מקומית ומועצה אזורית. בשנת מועצות אזוריות). ראו באתר הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה 54-מקומיות ו https://www.cbs.gov.il/he/Pages/default.aspx 52 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה המדינההאם יש דוחות כספיים מאוחדים לכל המדינה, כישות אחתפירוט אוסטרליהלא שלושה דוחות כספיים מאוחדים נפרדים: משרדי הממשלה דוח נפרד לכל אחת משש המדינות ושתי הטריטוריות הרשויות המקומיות ניו זילנדלא שני דוחות כספיים מאוחדים נפרדים: הרשויות המקומיות משרדי הממשלה, החברות הממשלתיות והתאגידים הסטטוטוריים קנדהלא שלושה דוחות כספיים מאוחדים נפרדים: משרדי הממשלה הפרובינציות והטריטוריות הרשויות המקומיות שוודיהלא שני דוחות כספיים מאוחדים נפרדים: הרשויות המקומיות משרדי הממשלה על פי נתונים מדוחות כספיים של מדינות נבחרות בעולם, בעיבוד משרד מבקר המדינה. נמסר כי הוא לא ביצע מבחני שליטה 18.11.19 -בתשובתו של החשבונאי הראשי מ של המדינה ברשויות המקומיות (כמו גם בכל הנוגע לאוניברסיטאות). ריבוי המערכות הכספיות המשמשות בסיס לדוחות הכספיים 22“ בנושא “פיקוח ובקרה על מערכות מידע כספיות במשרדים 21בהוראת תכ“ם נקבע כי היות והדיווחים המועברים לאגף החשב הכללי והבקרות באגף נסמכים על המערכות הכספיות והתפעוליות הממשלתיות, יש לשמור על אמינות המערכות והבקרות המובנות ועל איכות המידע ואופן איסופו במערכות. עוד צוין כי במשרדי שהמידע הכספי (פיננסי או חשבונאי) הקיים בהן 23הממשלה יש מערכות כספיות תקנות כספים ומשק - הוראות התכ“ם כוללות הנחיות אופרטיביות, מקצועיות ועדכניות המחייבות 21 .את משרדי הממשלה ואת יחידות הסמך שלהם .25.12.17 , בתוקף מיום 5.3.0.2 הוראת תכ“ם מספר 22 מערכות מידע ייעודיות של משרדי הממשלה אשר נאגר בהן מידע פיננסי של המשרד הנדרש 23 .לדיווחים הכספיים 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי53 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | משליך על הנתונים הפיננסיים והחשבונאיים של המדינה. הוראת תכ“ם זו קובעת הנחיות לביצוע של החשב בבחינת מערכות כספיות במשרד וכן בדבר הפיקוח ובקרה עליהן. נתוני הביצוע הכספי של הממשלה מנוהלים במערכת החשבונות הראשית של . מערכת זו מושכת כמה מהנתונים ממערכות עזר כספיות, ואחרים 24מערכת מרכב“ה . נוסף על כך, נעשה בה שימוש בהערכות ובאומדנים. עם 25מוזנים אליה ידנית מערכות העזר נמנות, בין היתר, המערכות: (א) בכמה מבתי החולים הממשלתיים מותקנת מערכת “אביב פיננסית“; (ב) מערכת “אנפה“ מרכזת את המידע מהחברות .26הממשלתיות; (ג) מערכות עזר אחרות משמשות מגוון ישויות ממשלתיות בשנים האחרונות הדגיש החשב הכללי במבוא לדוחות הכספיים של : “המידע בדבר הנכסים וההתחייבויות של מדינת 31.12.18 המדינה ליום ישראל אינו מנוהל במלואו במערכת רישום ודיווח חשבונאית כוללת. המידע הכספי בחלקו בלתי מבוקר ומבוסס על מערכות עזר המנוהלות לצד מערכת החשבונות הראשית וכן מדיווחים המתקבלים מגופים שונים המנהלים נכסים והתחייבויות מסוימים עבור מדינת ישראל. בידי אגף החשב הכללי אין מידע מלא על איכות תהליכי הבקרה בחלק מהגופים האמורים“. החשב הכללי הוסיף והדגיש כי: “על כן, בשלב זה לא ניתן לבצע בדיקה אפקטיבית לשלמות הנתונים. בדיקה כזו הכרחית לצורך קביעה כי הדוחות על המצב הכספי משקפים באופן נאות את מכלול הנכסים וההתחייבויות של מדינת ישראל וכי הדוחות על הביצוע הכספי משקפים באופן נאות את תוצאות פעולותיה“. נמצא כי הנתונים המוצגים במערכת מרכב“ה מבוססים, בין היתר, על מערכות עזר כספיות שאינן מבוקרות ואינן מתממשקות למרכב“ה באופן מלא. מאחר שהנתונים חלקיים, אינם שלמים ואינם משקפים את מערכת ארגונית תשתיתית החובקת את המערכות המינהליות במרבית המערך הממשלתי כדי 24 ,לנהל ביעילות את הרישום והמעקב אחר נכסי המדינה ומשאביה. במרכב“ה מנוהלים, בין השאר הנושאים: מערך הניהול הפיננסי, ביצוע התשלומים, מצבת התחייבויות המדינה, נכסי המדינה, משאבי אנוש, העברות ותמיכות. לדוגמה, נתוני הדוחות הכספיים של התאגידים הסטטוטוריים אינם מתממשקים למערכת מרכב“ה, 25 .וצוות אגף החשכ“ל, העורך את הדוחות המאוחדים, מזין אותם באופן ידני למערכת מערכות עזר כאלו, 300-משיחה בין נציגי משרד מבקר המדינה לחשבונאי הראשי עולה כי יש כ 26 .וקשה לבצע פיקוח ובקרה על איכות הנתונים המופיעים בהן 54 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה מלוא הנכסים וההתחייבויות של המדינה, אי אפשר לבקר את הדוחות הכספיים של המדינה. להלן דוגמאות: 1 . פעמים רבות מערכות המידע של רשויות המס אינן עונות על מכלול הצרכים החשבונאיים לצורך ניהול נתוני חייבים על בסיס מצטבר בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים. הדבר בא לידי ביטוי בהיעדר קשר חשבונאי בין נתוני המערכות לניהול מצבת החובות ובין תנועות המזומן במערכות הדיווח; 2 . בכמה ממשרדי הממשלה, תהליך ניהול המלאי, רישומו וסיווגו באופן שוטף במערכות המידע לוקה בחסר ואינו מאפשר הצגה נאותה בדוחות הכספיים, בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים; 3 . מרבית הנכסים במערכת הביטחון מנוהלים במערכות עזר מבוזרות, שאינן חלק ממערכת הנהלת החשבונות המרכזית, והנתונים נאספים באופן ידני, ללא יכולת לבצע בקרת שלמות לעניין הרישום החשבונאי בגינם; 4 . בכמה מהישויות המדווחות אין מערכות לרישום מאפייניו החשבונאיים של הרכוש הקבוע. נתוני הרכוש הקבוע של מדינת ישראל אינם מוצגים אפוא בשלמותם; 5 . פרקליטות המדינה מנהלת תביעות משפטיות במערכת מידע שהטמעתה טרם הסתיימה לצורכי החישוב החשבונאי. כמו כן, בכמה מהישויות הממשלתיות אין תשתית נאותה לניהול התביעות ולמעקב אחריהן; 6 . 27טרם הושלם תהליך ניהול מובנה ושיטתי במערכות המידע של כתבי השיפוי שנתנו משרדי ממשלה. לפיכך, עלולים להיות כתבי שיפוי שמשרדי ממשלה נתנו, ותלויות בגינם התחייבויות אחרות, שאינן מתועדות; ) הוא מכשיר הגנה הדומה במהותו לכתב ביטוח Letter of Indemnity ( כתב שיפוי או מכתב שיפוי 27 ,לכיסוי חבות בנזיקין. הוא מעניק למקבלו שיפוי בגין נזקים שייתבע בגינם. המדינה רשאית במקרים חריגים ומיוחדים של פעילות חיונית בעבור הציבור, להעניק כתב שיפוי לגופים או ליחידים שאינם עובדי ציבור ומעניקים שירותים למדינה, זאת לשם כיסוי החבות העלולה לנבוע ממתן שירות למדינה. כתב השיפוי ניתן כשנותני שירות אינם יכולים לרכוש הגנה ביטוחית בעבור השירות הניתן למדינה, והם חשופים חשיפה גבוהה במיוחד, ובלעדי מתן כתב השיפוי, אין הוא יכול לבצע את הפעילות החיונית שהוא מבצע בשירות המדינה. במקרים אלה, הנפקת כתב שיפוי היא פתרון קצה - המדינה מקבלת על עצמה את החשיפה לסיכון בגובה גבולות האחריות שנקבעו בכתב השיפוי. 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי55 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 7 . מבוססות על נתונים ממערכות ייעודיות של הישויות ההכנסות ממיסים ומאגרות השונות. מערכות אלו אינן עונות בהכרח על מכלול הצרכים החשבונאיים לניהול נתוני ההכנסות על בסיס מצטבר; 8 . במרבית משרדי הממשלה, הוצאות בגין פרישת עובדים אינן מנוהלות במערכות כספיות כנדרש על פי כללי חשבונאות מקובלים. לפיכך, הוצאות אלה מבוססות על אומדנים והערכות שונים, וייתכן כי אינן מייצגות באופן נאות את מכלול ההוצאות שהתהוו על בסיס מצטבר; 9 . מערכות המידע הקיימות בתחום השכר אינן תומכות בסיווג הוצאות השכר לפי מהותן. לפיכך אי אפשר בשלב זה לבצע הפרדה נאותה בין הוצאות שכר הנהלה לשאר הוצאות השכר. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו: “החשב הכללי רואה חשיבות רבה בניהול תקין ובפיקוח ובקרה על המערכות הכספיות במשרדי הממשלה. לשם כך החשב הכללי פעל מדי שנה להעלאת המודעות במשרדי הממשלה לבחינת המערכות הכספיות“. משרד מבקר המדינה מציין כי לאור חשיבותן של המערכות הכספיות המשפיעות על נכונות הנתונים בדוחות הכספיים, על החשבונאי הראשי לפעול לכך שהן יבוקרו ויתממשקו באופן מלא למערכת המרכב“ה, כדי לאפשר לבקר את נתוני הדוחות הכספיים. הנתונים העיקריים החסרים בדוחות הכספיים 31.12.18 ליום דוחות כספיים מאוחדים החשב הכללי הדגיש בשנים האחרונות בדוחות הכספיים של המדינה ובדוח הכספי : “מצבת הנכסים המובאת בדוח אינה מייצגת את מכלול הנכסים 31.12.18 ליום המאוחדים... במסגרת מצבת הנכסים המוצגת בדוח לא כלולים עדיין נכסים רבים ששווים או עלותם מהותיים ביותר“. הוא הוסיף: “הגירעון בהון הינו מספר שיורי בביאורים לדוחות הכספיים הוסיף שאינו מייצג את הגירעון הממשלתי המצטבר“. החשב הכללי והדגיש כי גם מצבת ההתחייבויות המוצגת בדוחות הכספיים איננה שלמה ואיננה מייצגת את מלוא החבויות של הממשלה, בהן התחייבויות שעלותן מהותית ביותר. 56 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה להלן פירוט סעיפי הנכסים, ההתחייבויות, ההכנסות וההוצאות המופיעים בדוחות הכספיים, אך חסר בהם מידע, והנתונים המוצגים בהם חלקיים: רכוש קבוע בנושא רכוש קבוע מציין כי פריט רכוש קבוע 17 תקן חשבונאות ממשלתי מספר שהינו כשיר להכרה כנכס יימדד בעלותו. לאחר ההכרה, לגבי כל קבוצת רכוש קבוע שלמה, הישות תבחר ותיישם את מדיניותה החשבונאית במודל העלות או במודל נקבע כי “רכוש קבוע 29“. בהוראת תכ“ם בנושא “רישום רכוש קבוע28ההערכה מחדש הוא פריט בעל חשיבות רבה במצבת הנכסים של ישות ממשלתית ובעל השפעה ניכרת על כלל הדוחות הכספיים שלה. מן הראוי, אפוא, כי משרד ממשלתי בכלל וחשב המשרד בפרט, יפנו תשומת לב יתרה לנושא הרכוש הקבוע, החל ברישומו לראשונה, כמו בטיפול השוטף בו וכלה בגריעתו“. 366- היא כ 31.12.18 יתרת סעיף “רכוש קבוע“ בדוחות הכספיים ליום , ובשל כך סעיף זה הוא המהותי ביותר מבין הסעיפים 30מיליארד ש“ח שעניינם מצבת הנכסים של המדינה בדוחות הכספיים. החשב הכללי הדגיש בדוחות הכספיים שפורסמו בשנים האחרונות, וכן בדוח הכספי : “נתוני הרכוש הקבוע המוצגים אינם כוללים נכסי מדינה מהותיים, 31.12.18 ליום בעיקר את הקרקעות שבידי מדינת ישראל המנוהלות על ידי רשות מקרקעי ישראל“ (להלן - רמ“י). מבדיקת משרד מבקר המדינה עולה כי במדינות אחרות בעולם, כגון , הקרקעות מוצגות בדוחות הכספיים. בביאור בעניין זה (ראו 31בריטניה וניו-זילנד הוא 31.12.18 להלן) ציין החשב הכללי כי אומדן השווי ההוגן של קרקעות אלו ליום מסך הנכסים המוצגים בדוחות. 88%- מיליארד ש“ח - כ 523-כ שווי הוגן במועד הערכה מחדש, בניכוי פחת שנצבר לאחר מכן, ובניכוי הפסדים כלשהם מירידת 28 .ערך שנצברו לאחר מכן .27.2.09 , בתוקף מיום 2.2.0.8 ‘הוראת תכ“ם מס 29 הוצג סכום בסך של 2018 יש לציין כי במדריך לאזרח לדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת 30 . מיליארדי ש“ח 398-כ בהקשר זה יצוין כי בארצות הברית, מרבית הקרקעות מוצגות ללא ערך כספי. 31 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי57 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | משרד מבקר המדינה ממליץ לחשב הכללי כי לאור שוויון המהותי של הקרקעות בדוחות הכספיים יש לשקול להציג את הקרקעות בדוחות הכספיים. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי החשב הכללי יבחן את נושא הקרקעות. קרקעות (ב) לדוחות הכספיים מופיע פירוט של אומדן שווי הקרקעות שבידי 12 בביאור המדינה לצורך גילוי בלבד. עוד צוין בביאור כי כדי להגביר את איכותם של הדוחות הכספיים ואת אמינותם וכדי להקנות שקיפות לנכסים, בוצעה בשנים האחרונות עבודה מקיפה לפילוח שווי הקרקעות ולאומדן שלו. עיקרי המתודולוגיה לחישוב השווי ההוגן של הקרקעות מהביאור עולה כי השווי ההוגן של הקרקעות נאמד בהתאם למתודולוגיה שגיבשו יחד אגף החשכ“ל, אגף שומת מקרקעין של משרד המשפטים ורמ“י על בסיס מידע שהתקבל ממערכות מידע הקיימות בהם. הקרקעות שבידי המדינה פולחו לשתי 32קבוצות, על פי הזכות הקניינית: (א) קרקעות אשר עיקר הזכויות בהן הועבר מכלל הקרקעות שבידי המדינה; 9%-לגורמים אחרים (להלן - קרקעות תפוסות) - כ (ב) קרקעות אשר עיקר הזכויות בהן טרם הועבר לגורם אחר, והוא בידי מדינת מכלל הקרקעות שבידי המדינה. לצורך 91%-ישראל (להלן - קרקעות פנויות) - כ אומדן השווי וכדי לשקף את רמות המחירים השונות, פולחו הקרקעות לפי מחוזות, תתי-מחוזות וייעוד השימוש. אומדן השווי של זכויות המדינה בקרקעות התפוסות הוערך באמצעות היוון ההכנסות הצפויות מניהולן השוטף - גביית דמי חכירה שנתיים, דמי היתר בעת שינויי ייעוד וניצול ותמורה מהקניית בעלות לחוכרים. תקופת הנבת תזרים המזומנים נקבעה בהתאם לשימושי הקרקעות ולייעודן, ושיעורי ההיוון של תזרים המזומנים הם לשנה. 3.05% עד0.45% אומדן השווי של זכויות המדינה בקרקעות הפנויות הוערך לפי מחיר ממוצע בעסקאות דומות בתחום המיקום הגיאוגרפי הרלוונטי ולפי תוצאות מכרזים לשיווק קרקע, שומות שנערכו והניסיון שנצבר. המדינה העבירה את רוב הסיכונים והתשואות הכרוכים בבעלות לחוכרים. 32 58 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה החשב הכללי הדגיש בביאור: “אומדן שווי הקרקעות בידי המדינה נועד אך ורק לצורך מתן גילוי בדוחות הכספיים של המדינה ואינו בגדר שומת מקרקעין. הקרקעות אינן נאמדות באופן פרטני והאומדן מבוסס על קבוצות פילוח, ממוצע שווי של מספר שטחים באזור גיאוגרפי מסוים, אומדנים רבים אחרים ובכפוף למגבלות המידע הקיים במערכות המידע של מדינת ישראל“. בתשובה לשאלת מבקר המדינה כתב החשבונאי הראשי: “האומדן מבוסס על מידע ממערכת שפותחה ברשות מקרקעי ישראל. מערכת זו עוברת תהליכי שדרוג אשר יאפשר ביצוע שליפות טובות יותר ויעזור לשפר את אומדן שווי קרקעות המדינה. במטרה ליישם שיפור באומדנים עוד בטרם השדרוג המדובר אנו בוחנים מול רשות מקרקעי ישראל דרכים לחידוד האומדנים במסגרת המודל הנוכחי. בשלב זה אין אינדיקציה כיצד חידוד הנתונים באמצעות המודל הנוכחי או השימוש במערכת המשודרגת ישפיעו על אומדן ערך קרקעות המדינה לצורכי ההצגה בדוחות הכספיים“. סעיפי רכוש קבוע אחרים להלן פירוט על הנתונים החסרים בסעיפים שונים שעניינם רכוש קבוע: (א) אומדן שווי הכבישים המופיע בסעיף נכסי תשתית אזרחיים הוא נתון מקורב, והוא נועד אך ורק לרישום בדוחות הכספיים; (ב) מיפוי הנכסים במערכת הביטחון, מיפוי המופיע , חלקי בלבד, ובמקרים רבים מבוסס על הערכות 33בסעיף נכסי צבא וציוד בטחוני ואומדנים שונים. כמו כן, אי אפשר לקבוע מה רמת המהימנות של הנתונים ואם הם להערכת 34מתאימים למדיניות החשבונאית של מדינת ישראל; (ג) מודל שווי הוגן ושאין בנוגע להם נתונים על 35שווי הנכסים המופיעים בסעיף מבנים ונכסים בהקמה עלות היסטורית, כולל את נכסי הדיור הממשלתי אך אינו כולל את הנכסים האלה: מגוון נכסי נדל“ן ייעודיים שמגוון משרדי ממשלה מנהלים, בהם כמה מבתי הסוהר, תחנות לניטור זיהום אוויר, נכסים שמשרד הביטחון מנהל ונכסים הנמצאים בחוץ- ; (ד) בסעיף כלי רכב אין מידע חשבונאי על חלק מרכבי מערכות הביטחון 36לארץ ומרכבי משרד החוץ בחוץ-לארץ. בסעיף נכסי צבא וציוד ביטחוני מופיעים בעיקר: (א) כלי רכב, כלי טיס, כלי שיט וטנקים; (ב) 33 נכסי דיור - ללא מחנות צה“ל והמבנים שבשטחם; (ג) השקעות בנכסים בחוץ-לארץ; (ד) רכוש ספציפי הנמצא במפעלים. מודל שבאמצעותו אפשר לאמוד שווי של נכס על סמך מאפייניו, כגון מיקום, שטח, גיל המבנה, 34 סוג הבנייה וקומה. במודל הוגדרו מקדמים העונים על מגוון משתנים המשפיעים על שווי נכס, כגון הפחתה בגודל. המודל נבדק סטטיסטית והוגדר תקף. בסעיף מבנים ונכסים בהקמה נכללים בעיקר מבני משרדים, לרבות מרכיב הקרקע, אשר בניהול 35 .מינהל הדיור הממשלתי, נכסים בהקמה, כבישים בהקמה ושיפורים במושכר - הרישום החשבונאי 31.12.09 ), “מאזן המדינה ליום 2010( ב61 דוח שנתיראו גם מבקר המדינה, 36 .567 ‘של רכוש קבוע ומלאי“, עמ 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי59 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | על החשב הכללי להשלים את מיפוי ותיקוף המודלים והאומדנים של כל הרכוש הקבוע והנכסים שבידי המדינה לצורך רישומם החשבונאי והצגתם באופן נאות בדוחות הכספיים של המדינה. בפרט, עליו לבסס ולתקף את המתודולוגיה לרישום אומדן שווי הקרקעות שבידי המדינה, קרקעות ששווין מאות מיליארד ש“ח, כדי לאפשר לבחון אותם כחלק ממצבת הנכסים של המדינה, וכך להגביר את איכותם של הדוחות הכספיים ואת אמינותם. חייבים ויתרות חובה 61.3-, היא כ37יתרת סעיף “חייבים ויתרות חובה“, בניכוי הפרשה לחובות מסופקים מיליארד ש“ח. לממשלה יש חובות נוספים, בעיקר ברשות המיסים לישראל, שאינם באים לידי ביטוי בדוחות הכספיים. אותם חובות אינם עומדים בכללי ההכרה כנכס בדוחות הכספיים מאחר שכרגע אי אפשר לאמת אותם או מפני שהם מתייחסים לחובות בתיקים שאינם פעילים. כמו כן, הדוחות הכספיים של המדינה אינם מספקים מידע על היקף החובות שנמחקו, אף שלמידע זה נודעת חשיבות רבה לציבור. על החשב הכללי ורשות המיסים לפעול לשיפור מערכות המידע הקשורות לרישום החייבים והגבייה ברשות המיסים, כפי שצוין כבר .38בדוח קודם של מבקר המדינה מלאי מיליארד ש“ח, ויתרת סעיף “מלאי בלתי שוטף“ 6.9-יתרת סעיף “מלאי שוטף“ היא כ לדוחות הכספיים צוין כי ייתכן שמידע 7 מיליארד ש“ח. כמו כן, בביאור 3.5-היא כ בדבר עלות המלאי הנמצא במשרדי הממשלה לאחר ניפוקו מהמחסנים (מלאי במצבורים) אינו כלול בדוחות הכספיים אף ששוויו עשוי להיות מהותי. עוד צוין כי משרד הביטחון ויחידות הסמך שלו העבירו מידע חלקי על המלאי שלהם, שהערכת העלות שלו אינה אחידה, והיא מבוססת, בין היתר, על אומדני עלות ועל הערכת מחירי המכירה או הערכות אחרות שאינן בהכרח עקביות למדיניות החשבונאית של מדינת ישראל. מיליארדי ש“ח. 13.1-כ 37 ,“ - חייבים ויתרות חובה 31.12.16 ), “מאזן המדינה ליום 2018( ג68 דוח שנתיראו מבקר המדינה, 38 .204 ‘עמ 60 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינהחייבים בגין תמלוגים בנושא הפרשות, התחייבויות תלויות 19 על פי תקן חשבונאות ממשלתי מספר ), נכס תלוי הינו: “נכס אפשרי הנובע מאירועי העבר 19 ונכסים תלויים (להלן - תקן ואשר קיומו יאומת רק אם יתרחשו או לא יתרחשו אירוע או אירועים עתידיים בלתי ודאיים, אשר אינם בשליטת הישות“. נכסים תלויים מחייבים גילוי בלבד בדוחות הכספיים. אם מימוש ההכנסה הינו וודאי למעשה, אין מדובר בנכס תלוי ולכן נאות להכיר בנכס ובהכנסות הנובעות ממנו. מיליארד ש“ח. כמו כן, בביאור 10.2-יתרת הסעיף “חייבים בגין תמלוגים“ היא כ (א) לדוחות כספיים צוין כי טרם נבחנו כל נכסי התמלוגים העשויים לקבל ביטוי 9 בדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה, וייתכן שיש נכסים נוספים שיש להציגם בדוחות הכספיים בהתאם לתקינה הממשלתית. החשב הכללי ציין בדוחות הכספיים כי אומדן השווי של התמלוגים שהמדינה תהיה זכאית להם בעתיד ממשאבי טבע - תמלוגים שהם נכס תלוי, ובהתאם לתקינה מיליארד 28-, הוא כ39החשבונאית הממשלתית הם מופיעים בביאור כגילוי בלבד ש“ח. אומדן זה, כתב, כולל הסכמי תמלוגים מהותיים בלבד, והנתונים בפועל עשויים להיות שונים ממנו באופן מהותי. נכסים בלתי מוחשיים . נכס 40נכס בלתי מוחשי הוא נכס לא כספי הניתן לזיהוי אך חסר מהות פיזית נחשב ניתן לזיהוי אם אפשר להפרידו או אם הוא נובע מזכויות חוזיות או מזכויות משפטיות אחרות. עם הנכסים הבלתי מוחשיים המוצגים במאזן נמנים תוכנה ומיזמי מחשוב, נכסים בפיתוח, ידע, פטנטים ונכסים אחרים. לדוחות 13 מיליארדי ש“ח. בביאור 5.3-יתרת הסעיף “נכסים בלתי מוחשיים“ היא כ הכספיים צוין כי לא כל הנכסים הבלתי מוחשיים ממופים. במיפוי לא נכללים נכסים ששווים עשוי להיות מהותי, ובכמה ממשרדי הממשלה יש מידע חלקי בלבד על נכסים אלה. כמו כן, נכתב: “בשלב זה לא ניתן לאמוד באופן נאות את היקפם של כלל .41“הנכסים הבלתי מוחשיים בממשלה תיאור קצר של הנכסים התלויים ואומדן השפעתם הכספית, במידת האפשר. 39 .)2014 - נכסים בלתי מוחשיים (ינואר 31 ראו תקן חשבונאות ממשלתית מספר 40 - נכסים בלתי 31.12.14 ), “מאזן המדינה ליום 2016( ג66 דוח שנתיראו גם מבקר המדינה, 41 .7 ‘מוחשיים“, עמ 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי61 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | על החשב הכללי להסדיר את המיפוי של נכסים בלתי מוחשיים ואת הרישום שלהם בספרי המדינה כדי להציגם במלואם בדוחות הכספיים של המדינה. התחייבויות בגין זכויות עובדים , יתרת הסעיף 31.12.18 בדוחות הכספיים המאוחדים של מדינת ישראל ליום מיליארד ש“ח. בסעיף נכללות 681.7 -“התחייבויות בגין זכויות עובדים“ היא כ בגין פנסייה תקציבית, התחייבויות בגין סיום יחסי עובד-מעביד 42התחייבויות והתחייבויות בגין הטבות אחרות לזמן ארוך. מיליארד ש“ח - נובעת מהתחייבות בגין פנסייה 649.4 -מרבית החבות האמורה - כ תקציבית. בביאור הדגיש החשב הכללי כי החבות האמורה חלקית, ואינה כוללת את החבויות בגין פנסיית גישור בצה“ל, פנסיית גישור לעובדיהם של גופי ביטחון לשוטרים, סוהרים וגמלאי שירותי 43אחרים, תוספת בגין היעדר ביטחון תעסוקתי . 44הביטחון, והיוון העלול להתרחש בעתיד החבות המופיעה בסעיף “התחייבויות בגין הטבות אחרות לזמן ארוך“ ועניינה 19.8-הפרשות בגין חופשה, מחלה והתחייבויות אחרות לזמן ארוך, מסתכמת בכ מיליארד ש“ח. סכום זה מתבסס בעיקר על נתונים שמשרדי ממשלה מעבירים בנוגע להפרשה לפדיון ימי מחלה. החשב הכללי ציין בדוחות הכספיים כי בשלב זה אין מערך מידע אמין לניהול נתוני הטבות אחרות לזמן ארוך, ובכלל זה ימי חופשה ומחלה. עוד ציין החשב הכללי כי בכמה ממשרדי הממשלה אין נתונים זמינים, כנדרש על פי כללי חשבונאות מקובלים. לפיכך, המידע בנוגע לחבות .45של המדינה לעניין הטבות אחרות לזמן ארוך חלקי , “התחייבויות בגין זכויות עובדים“. 18 הסעיף מוצג בביאור 42 . החשב הכללי ציין כי סך ההפרשים בגין תוספת זו ליום 18.11.18 מיום 4280 ‘החלטת ממשלה מס 43 .) מיליארדי ש“ח 20- מיליארדי ש“ח (סך התוספת מוערך ביותר מ 8.2- נאמד בכ 31.12.18 .“ראו הרחבה להלן, בתת- הפרק “המגמות והסיכונים בדוחות הכספיים 44 עוד יצוין כי מאחר שטרם הושלמה הקמתה של מערכת מידע התומכת בחישוב ההתחייבות האמורה 45 ברמה הממשלתית, החבות של המדינה בגין זכאות עובדיה לימי חופשה ומחלה אינה נמדדת בהערכות אקטואריות. 62 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינההפרשה לתביעות משפטיות 46“בהוראת תכ“ם בנושא “התקשרויות, הפרשות, התחייבויות תלויות ונכסים תלויים נקבע כי היועץ המשפטי של המשרד הממשלתי יהיה אחראי לנהל פרטי תביעות שהמשרד הוא צד בהן ולעקוב אחריהן באופן שוטף. עליו לנהל את פרטי התביעות המשפטיות באופן שיטתי ונאות, כזה שיאפשר לעקוב אחריהן, לאחזר מידע ולתת .47ביטוי לכל פרטי התביעה מיליארד ש“ח. הנתונים 8.2-יתרת הסעיף “הפרשה לתביעות משפטיות“ היא כ והאומדנים התבססו, בין היתר, על מקורות מידע חסרים. כנגד ישויות ממשלתיות עומדות תביעות משפטיות רבות, שמקצתן אינן מתועדות כלל באותן ישויות .48ממשלתיות, ובאחרות אי אפשר להעריך את סכום החשיפה הערכה מהימנה על החשב הכללי להשלים את הבנייה של תשתית נאותה בישויות הממשלתיות לצורך ניהול של התביעות המשפטיות שהמדינה חשופה להן ומעקב אחריהן וכדי לשקף בדוחות הכספיים של המדינה את ההפרשה לתביעות משפטיות בכלל, ואת זו של התביעות המהותיות בפרט, שיקוף מלא ונאות. 28%-מהמידע שהתקבל מהחשבונאים הראשים בתשובה לשאלון עולה כי כ מהישויות הממשלתיות לא קיבלו מכתב המפרט את התביעות המשפטיות שאישרו היועצים המשפטיים. יצוין, לדוגמה, כי בחוות הדעת של רואי החשבון המבקרים שלפיה הם 49של מינהל הדיור הממשלתי באגף החשב הכללי מופיעה פסקת היקף .50מסתייגים מכך שלא קיבלו מידע על דבר התביעות המשפטיות .1.8.08 , בתוקף מיום 23.0.5 ‘הוראת תכ“ם מס 46 ניהול פרטי תביעות כולל, בין היתר, את הפרטים: נושא התביעה, סכום התביעה, עורך הדין 47 ,הממונה מטעם המשרד על התביעה, תאריך הגשת התביעה, בית המשפט שהתיק מתנהל בו תאריך פתיחת התיק בבית המשפט, מספר התיק בבית המשפט, מועד האירוע שאליו התביעה מתייחסת, ההוצאות המשפטיות הכרוכות בטיפול בתביעה, הערכה מנומקת בנוגע לסיכויי התביעה, מצב התיק מבחינת שלבי המשפט, תאריך העדכון האחרון של נתוני התביעה ותאריך משוער לסיום ההליך. בהקשר זה יצוין כי משיחות בין נציגי משרד מבקר המדינה לגורמים שונים בשוק עולה כי במקצת 48 מהמקרים, היועצים המשפטיים של המשרדים הממשלתיים אינם שולחים כלל מכתבי היעדר תביעות (שמפורטות בהם התביעות המשפטיות הידועות כנגד החברה והסיכויים שיתממשו). בפסקת היקף, רואה חשבון מפרט את תיאור התכלית של הביקורת שהוא מבצע ואת מהותה. 49 דוגמה לתביעה משפטית שהיוותה סיכון וגרמה הוצאה ניכרת מתקציב המדינה היא תוספת 50 22 בגין הביטחון התעסוקתי של שוטרים וסוהרים. בשנים הקרובות תגרום תוספת זו הוצאה של מיליארדי ש“ח. ראו בעניין זה דוח המבקר בנושא “תהליכי קבלת ההחלטות במשרד האוצר“. 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי63 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | משרד מבקר המדינה ממליץ לחשב הכללי לחדד מול כל הגופים הממשלתיים והחשבונאיים הראשיים במשרדי הממשלה את החשיבות שבהכללת מידע בדבר תביעות משפטיות בדוחות הכספיים כדי שרואי החשבון המבקרים לא יסתייגו בחוות דעתם בשל הצגה חלקית של ההפרשה. התחייבויות תלויות התחייבות תלויה היא אחת מהאפשרויות הבאות: (א) מחויבות 19 על פי תקן אפשרית הנובעת מאירועי העבר, אשר קיומה יאומת בקרות אירוע עתידי שאינו בשליטת הישות; (ב) מחויבות קיימת הנובעת מאירועי העבר, אשר צפוי שלא תגרום לתזרים של משאבים החוצה המגלם הטבות כלכליות או פוטנציאל שירות; (ג) מחויבות קיימת, הנובעת מאירועי העבר, אשר אינה ניתנת למדידה באופן מהימן. התחייבויות תלויות מחייבות גילוי בלבד. המדינה היא צד בתביעות אזרחיות רבות המוגשות נגדה, אשר לא ניתן להעריך את תוצאותיהן באופן מהימן או לבצע אומדן מהימן של סכום המחויבות הצפוי בגינן. מאחר שלא ניתן כאמור להעריך את סיכויי התממשותן או לאמוד באופן מהימן את הסכום שעשוי להיפסק בגינן, לא נרשמת בגינן התחייבות בדוחות הכספיים, וניתן גילוי בהתאם לתקינה החשבונאית הממשלתית לגבי התחייבויות תלויות. התחייבויות תלויות יכולות להיות, בין היתר, בגין תביעות משפטיות, כתבי שיפוי. התחייבויות תלויות בגין תביעות משפטיות מאחר ותשתית הנתונים ועריכת האומדנים לחשיפה, התבססו, בין היתר, על מקורות מידע חסרים עלולות להיות למדינה התחייבויות תלויות נוספות בגן תביעות משפטיות שאינן מתועדות או שתוצאותיהן אינן ניתנות להערכה מהימנה, ולא ניתן לבצע אומדן סביר של סכום המחויבות בגינן. התחייבויות תלויות בגין כתבי שיפוי בידי משרדי הממשלה יש בסיס חלקי בלבד של נתונים ותשתית לניהול כתבי שיפוי. אם כן, בידי המדינה אין מידע מלא על היקף החשיפה ועל הסבירות שההתחייבויות שהעניקה בכתבי שיפוי יתממשו, ואין באפשרותה להעריכן באופן סביר. לאור זאת, כתבי שיפוי שהנפיקה המדינה ובגינם היא עלולה להיחשף אינם מקבלים גילוי מלא בדוחות הכספיים אף שמימושם עלול להסיט כספים מתקציביהם לכיסוי ההתחייבויות, וכך להשפיע על מצבם הכספי או על פעולותיהם השוטפות. 64 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי משרדי הממשלה הם האחראים להציג בדוחות הכספיים הצגה מלאה, שלמה ונאותה של הנתונים בתחומים שהציף המבקר, ובהם רישום נכסים מוחשיים ובלתי מוחשיים וערכם, איכות המערכות הייעודיות / הכספיות במשרדים ומידע ומעקב אחר התביעות המשפטיות. משרד מבקר המדינה מציין כי על החשבונאי הראשי לפעול עם המשרדים לתיקון הליקויים שהועלו כדי שהדיווח הכספי הממשלתי יהיה שלם ויהפוך לכלי ניהול יעיל. דוחות מאוחדים על הביצוע הכספי הכנסות ממיסים ומאגרות מיליארד ש“ח, ומורכבת 379.3 -יתרת סעיף “הכנסות ממסים ואגרות“ מסתכמת בכ מהכנסות ממסים ישירים וממסים עקיפים. החשב הכללי מדגיש בביאור כי מאחר מבוססות על נתונים ממערכות ייעודיות של ונתוני ההכנסות ממסים ואגרות הישויות השונות שאינן עונות בהכרח על מכלול הצרכים החשבונאיים לניהול נתוני ההכנסות על בסיס מצטבר, תשתית הנתונים התבססה על אומדנים שונים. כמו כן, חלק מהותי מנתוני ההכנסות ממסים אינו מנוהל במתכונת המאפשרת את הצגתם באופן מהימן על בסיס מצטבר מסיבות שונות, לרבות חוסר עקביות בהגדרת יתרות החוב בתחילת השנה ובסופה, היעדר קשר חשבונאי בין מערך הגבייה במזומן למערך ניהול החייבים, חוסר יכולת טכנית להפריד את נתוני חייבים שאינם עומדים בכללי ההכרה כנכס בדוחות הכספיים וכיוצא בזה. הוצאות אחרות בגין פרישת עובדים 5.8- מיליארד ש“ח. כ 92-יתרת הסעיף “שכר עבודה והטבות לעובדים“ היא כ מיליארד ש“ח מהם מקורם בהוצאות אחרות בגין פרישת עובדים. החשב הכללי ציין כי מאחר שבמרבית משרדי הממשלה, הוצאות בגין פרישת עובדים אינן מנוהלות במערכות כספיות כנדרש על פי כללי חשבונאות מקובלים. הוצאות אלה מחושבות על בסיס אומדנים והערכות שונות, וייתכן כי אלה אינם מייצגים באופן נאות את מכלול ההוצאות שהתהוו על בסיס מצטבר. הגירעון החשבונאי הממשלתי מיליוני ש“ח. בסוף 15,548 - היה הגירעון החשבונאי השנתי בישראל כ 2018 בשנת מיליוני ש“ח. 1,961,242 - היה הגירעון החשבונאי המצטבר כ 2018 שנת 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי65 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | החשב הכללי חזר והדגיש בדוחות הכספיים של המדינה מדי שנה, זה שנים רבות: “הגירעון בהון הינו מספר שיורי שאינו מייצג את הגירעון הממשלתי המצטבר, מאחר ומצבת הנכסים כפי שמוצגת בדוחות הכספיים המאוחדים איננה שלמה“. משרד מבקר המדינה מציין כי יישום מלא של התקנים החשבונאיים הממשלתיים בדוחות הכספיים, בד בבד עם פעולה מערכתית מקיפה ויסודית לטיוב כלל הנתונים החסרים בדוחות ולהשלמתם, ובייחוד להשלמת מצבת הנכסים, כפי שמצוין גם בפרקים אחרים של דוח ביקורת זה, יגדילו את מהימנות החישוב של הגירעון החשבונאי השנתי ושל הגירעון החשבונאי המצטבר. של מבקר המדינה נכתב: “מן הראוי שמשרד האוצר יצרף לדוחות 51עוד בדוח קודם הכספיים תחזיות בדבר שיעור הגירעון החשבונאי הממשלתי המצטבר כאחוז מכלל התמ“ג, כפי שנהוג במדינות המתקדמות בעולם. כך יתאפשר למקבלי ההחלטות להשתמש בדוחות הכספיים ככלי ניהולי, וכך יינתן לממשלה זמן מספיק להיערך לשינויים הצפויים בעתיד על פי תחזיות אלו ולשפר כבר כיום את איכות קבלת ההחלטות“. . 264 ‘ - הגירעון החשבונאי הממשלתי“, עמ 31.12.12 -, “מאזן המדינה לג 64 דוח שנתי 51 66 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה להלן סיכום הסעיפים העיקריים בצד הנכסים ובצד ההתחייבויות שאינם מוצגים :31.12.18 -באופן שלם במאזן המדינה ל סיכום הסעיפים העיקריים בצד הנכסים ובצד ההתחייבויות שאינם : 5 תרשים 31.12.18 -מוצגים במלואם במאזן המדינה לסיכום הסעיפים העיקריים בצד הנכסים ובצד ההתחייבויות 31.12.18 -שאינם מוצגים במלואם במאזן המדינה ל , בעיבוד משרד מבקר המדינה.2018 על פי נתוני הדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 על פני נתוני הדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת בדיקת משרד מבקר המדינה העלתה כי אומנם תהליך יישום הרפורמה בחשבונאות הממשלתית שאגף החשב הכללי מוביל עשה כברת דרך מאז החל, בראשית שנות האלפיים, אך בשנים האחרונות לא חלה התקדמות ניכרת בתחום זה. הדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה עדיין אינם דוחות של משרדי הממשלה ויחידות 81 מבין 65-מבוקרים (הגם ש ), מצבת הנכסים 522018 הסמך כבר מבוססים על דוחות מבוקרים לשנת וההתחייבויות המוצגת בהם אינה שלמה, ויש בדוחות הסתייגויות רבות ומשמעותיות בדבר המידע המוצג בהם. על החשב הכללי להכין תכנית עבודה רב-שנתית לביקורת הדוחות הכספיים של המדינה המבוססת, בין היתר, על ההשלמות הנדרשות בסעיפי הנכסים וההתחייבויות השונים, שבעקבות יישומה ניתן יהיה ישויות בוקרו 65- משרדי ממשלה ויחידות סמך המאוחדים בדוחות הכספיים, כ 81 יצוין כי מבין 52 מיליוני ש“ח, וסך ההתחייבות בגינן הוא 1,268,597 -. סך נכסיהן של ישויות אלו הוא כ 2018 בשנת מיליוני ש“ח, לפני ביטול יתרות הדדיות ולא כולל המרכזים הרפואיים שתחת משרד 1,194,594 -כ הבריאות. 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי67 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | לבקר את הדוחות הכספיים של המדינה. דוחות מבוקרים אלו שיכללו מידע שלם ואמין על מצבה הכספי של המדינה יספקו את המידע השימושי הנדרש לקבלת החלטות בנוגע להקצאת המשאבים, ויראו ) בנוגע Accountability ( כיצד נושאת הממשלה במחויבות הציבורית למשאבים שהופקדו בידיה. לצורך כך מוצע כי החשב הכללי יבחן הסדרת קיומם של כלים מתאימים בכל משרד ממשלתי או יחידת סמך, 53בידי החשבונאים הראשיים ובכלל זה קיומה של תקינה חשבונאית ממשלתית איכותית והוראות תכ“ם מפורטות ליישומה, זאת לצד מתן מענה מקצועי ומהיר לנציגיו בכל משרדי הממשלה וניתוח פערים נוספים ככל שקיימים לצורך קידום ביקורת הדוחות הכספיים של המדינה. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי לאור הערת המבקר לגבי הביקורת על הדוחות הכספיים הכלליים, החשב הכללי יבחן בשנים הקרובות את אופן עריכת הביקורת על הדוחות הכספיים, למשל באמצעות יחידת הביקורת שלו, תוך הקמת אורגן שיהיה אחראי על ביקורת הדוחות הכספיים. עוד טען החשבונאי הראשי כי אין עליו חובה חוקית להגיש דוח כספי מבוקר של הממשלה, אך יחד עם זאת הוא שם לו זאת למטרה. קשיים שרואי החשבון המבקרים את הדוחות הכספיים של משרדי הממשלה נתקלים בהם הדוחות הכספיים של משרדי הממשלה מבוססים על פעילותם של שלושה גורמים: הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית - גוף הקובע את כללי החשבונאות והדיווח הכספי לממשלה; משרדי הממשלה - העורכים את הדוחות הכספיים בהתאם לכללים שקבע החשכ“ל; משרדי רואי חשבון חיצוניים - המבקרים את הדוחות הכספיים של משרדי הממשלה בהנחייתו של החשבונאי הראשי באגף החשכ“ל. בדיקת מבקר המדינה העלתה כי רואי החשבון המבקרים את הדוחות הכספיים של משרדי הממשלה נתקלים בכמה קשיים: החשבונאי הראשי בכל משרד ממשלתי משמש נציגו של החשבונאי הראשי של הממשלה, והוא 53 אמון על עריכת הדוחות הכספיים ועל דיווח על ביצוע התקציב של המשרד. חשבונאי זה כפוף לחשב של המשרד או של יחידת הסמך. 68 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה היעדר חתימה על מכתב התקשרות כי מבקר יתחיל בעבודת 5491 'לשכת רואי החשבון בישראל קבעה בגילוי דעת מס הביקורת רק לאחר שערך מכתב התקשרות לביצוע הביקורת על הדוחות הכספיים וחתם עליו, והמבוקר אישר בכתב את הסכמתו לאמור במכתב ההתקשרות. מכתב ההתקשרות מופנה אל יו“ר הדירקטוריון והמנכ“ל שלו (ובנוגע למבוקר שאינו חברה - באמצעות בעלי תפקידים המקבילים לאלה), והם מאשרים אותה בחתימותיהם. בפגישות בין צוות הביקורת למשרדי רואי חשבון נמצא כי מספר רב של בעלי תפקידים במשרדי הממשלה מסרבים לחתום על מכתב התקשרות לצורך עריכת ביקורת. מהמידע שהתקבל מהחשבונאים הראשיים מהישויות הממשלתיות לא חתמו על 25%-בתשובה לשאלון עולה כי כ מכתב התקשרות. כאמור, רואה החשבון המבקר אינו רשאי להתחיל את הליך הביקורת עד החתימה. הגבלת גישה למערכות מחשוב (להלן - תקנות 1973-תקנות רואי-חשבון (דרך פעולתו של רואה-חשבון), התשל“ג רואי חשבון), מתייחסות לחוות הדעת שעל רואה החשבון המבקר לתת בנוגע לנאותות הדוחות הכספיים. נקבע בהן כי אם יש בנתונים הכספיים המצויים בדוחות הכספיים ליקויים, רואה החשבון מחויב להסתייג מפריטים מסוימים או מהדוח הכספי כולו, להימנע ממתן חוות דעת על הדוח או לתת חוות דעת שלילית. בנספח א' לדוחות הכספיים של המדינה מפורטים רשימת הישויות הנכללות ומידע בדבר חוות הדעת של רואי החשבון החיצוניים על 2018 בדיווח הכספי בשנת דוחותיהן הכספיים (אם בוקרו) - חוות דעת חלקה או חוות דעת מסויגת. של לשכת רואי החשבון נקבע כי חוות דעת מסויגת תינתן אם 72 'בגילוי דעת מס קיימת סיבה מהותית המביאה את המבקר למסקנה שאינו יכול לחוות דעה בלתי מסויגת, אך ההשפעה של אותה סיבה אינה כה מהותית כדי לחייב חוות דעת שלילית או הימנעות מחוות דעת. עוד נקבע בגילוי הדעת כי המבקר יסתייג אם יש הגבלה בביקורת, כלומר אם המבקר לא נקט נוהלי ביקורת שראה בהם צורך בהתאם לנסיבות. כמו כן, בגילוי הדעת מצוין כי אם יש הגבלה על הביקורת, על רואה החשבון לפרט על כך בפסקת ההיקף. לתקן כתב התקשרות לביצוע ביקורת של דוחות כספיים. 4 סעיף 54 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי69 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | בפגישות שערך משרד מבקר המדינה עם רואי החשבון המבקרים הם טענו כי לעיתים משרדי הממשלה מאפשרים לרואי החשבון במערכת מרכב“ה, 55)FI גישה רק למערכת ה“מודול הפיננסי“ (מודול ולא למערכות אחרות הנדרשות לצורך עריכת הביקורת על הדוחות הכספיים. מהמידע שהתקבל מהחשבונאים הראשיים בתשובה לשאלון מהישויות הממשלתיות הטילו על רואי החשבון מגבלת 19%-עולה כי כ גישה למערכות המחשוב. כך, לדוגמה, מהמידע שעלה מהחשבונאים הראשים במסגרת השאלון, עולה כי ברשות האוכלוסין וההגירה פועלת מערכת מת“ש (מדור תשלומים) חיצונית הסתייגו 2018- ו2017 למערכת המרכב“ה, וקשה לבקר את הנתונים בה. לכן, בשנים רואי החשבון המבקרים בדוחות הכספיים של הרשות: “לא יכולנו לבקר את ההכנסות מיליון ש“ח ואת היתרות המנוהלות 327-מאגרות העסקת עובדים זרים בסך של כ באגף התשלומים“. בדיקה שעשה משרד מבקר המדינה העלתה כי גם רואה החשבון שביקר את הדוח קיימת חוות דעת מסויגת: “נתוני הפנסייה 2018 הכספי של משטרת ישראל לשנת התקציבית מוצגים בהתאם להנחיות החשבונאי הראשי של החשב הכללי במשרד . 56“האוצר ובהתאם למידע שהתקבל ממנהל הגמלאות ולא בוקר על ידנו מוצגים כך: 2018 הדוחות הכספיים של משטרת ישראל לשנת (באלפי ש“ח) 2018 ,נתונים כספיים תמציתיים של משטרת ישראל: 5 לוח 2017 2018 סה“כ נכסים 3,034,765 3,329,816 סה“כ התחייבויות) 93,726,018 ( )97,323,855 ( מתוכם התחייבויות בגין פנסייה תקציבית) 89,886,324 ( )90,742,560 ( גירעון בהון) 90,691,253 ( )93,994,039 ( .2018 המקור: הדוחות הכספיים של משטרת ישראל לשנת מודול במערכת מרכב“ה המשמש לניהול החשבונות והמידע החשבונאי, לרבות לקוחות, ספקים 55 .ונכסים, ולצורכי דיווח חיצוני דוח רואי החשבון המבקרים לחשב הכללי של מדינת ישראל על הדוחות הכספיים של משטרת 56 .2018 ישראל לשנת 70 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה מהנתונים המוצגים בלוח עולה כי הסכום שרואי החשבון המבקרים הסתייגו ממנו מהותי, והוא עיקר הגירעון בהון. עוד יצוין כי לא נמסרו לרואי החשבון נתוני התחייבות בגין פנסייה , ולפיכך, בהתאם להנחיית החשבונאי הראשי 31.12.18 תקציבית ליום כוללים את יתרת 31.12.18 של משרד האוצר, הדוחות הכספיים ליום . 31.12.17 ההתחייבויות אשר חושבה ליום החשבונאי הראשי כתב בתשובתו כי רואי החשבון המבקרים לא התלוננו שנמנעה מהם גישה לנתונים או למודולים במערכת מרכב“ה וכי הוא לא זיהה הסתייגויות בדוחות הכספיים של הישויות הממשלתיות עקב הגבלה כזאת. בשל הממצאים שעלו בפרק זה, משרד מבקר המדינה ממליץ כי החשבונאי הראשי יבדוק שוב אם בעת עריכת הביקורת הוטלו על רואי החשבון המבקרים מגבלות בעת עריכת הביקורת. האחדת הדוחות הכספיים - שימוש בנתונים מדוחות כספיים משנים קודמות אוחדו נתונים של 2018 כאמור, בדוח הכספי המאוחד של מדינת ישראל לשנת חברות ממשלתיות. בתקן חשבונאות 82 ונתונים של 57 תאגידים סטטוטוריים 47 נקבע כי הדוחות58)35 ' (בוטל והוחלף בתקן חשבונאות בינלאומי מס 6 'בינלאומי מס הכספיים של הישות השולטת ושל הישויות שהיא שולטת בהן, המשמשים בעריכת . עוד נקבע בתקן כי הפער 59הדוחות הכספיים המאוחדים, ייערכו לאותו מועד דיווח בין מועד הדיווח של הישות הנשלטת לזה של הישות השולטת לא יעלה על שלושה הוגבל הפער בין מועד הדיווח של 10 'חודשים. גם בתקן חשבונאות בינלאומי מס הישות הנשלטת לזה של הישות השולטת לשלושה חודשים, לכל היותר. , אוחדו דוחות כספיים 2018 נמצא כי כשאוחדו הדוחות הכספיים לשנת של תאגידים סטטוטוריים ושל חברות ממשלתיות שביקרו רואי חשבון , וטיוטות של דוחות כספיים. 2018 - 2015 לשנים ראו פרק בנושא הגופים המאוחדים בדוחות הכספיים של המדינה. 57 . לתקן 48 ראו סעיף 58 . לתקן 47 ראו סעיף 59 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי71 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | בתרשימים שלהלן מוצגים הנתונים בדבר הדוחות הכספיים של התאגידים . 2018 הסטטוטוריים ושל החברות הממשלתיות שאוחדו בדוח הכספי המאוחד לשנת שימוש בדוחות כספיים של תאגידים סטטוטוריים בדוח הכספי :6 תרשים 2018 המאוחד לשנת , בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018 על פי נתוני הנספחים לדוחות הכספיים של המדינה לשנת נתונים כספיים (היקף נכסים, התחייבויות ומחזור פעילות) של :7 תרשים (באלפי ש“ח) 2018 תאגידים סטטוטוריים שאוחדו בדוח הכספי המאוחד לשנת , בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018 על פי נתוני הנספחים לדוחות הכספיים של הממשלה לשנת 72 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה עולה כי מרבית הנתונים הכספיים של התאגידים הסטטוטוריים שאוחדו 7 מתרשים .2018 מבוססים על דוחות מבוקרים לשנת 2018 בדוח הכספי לשנת שימוש בדוחות הכספיים של חברות ממשלתיות: 8 תרשים 2018 בדוח הכספי המאוחד לשנת , בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018 המקור: נספחים לדוחות הכספיים של המדינה לשנת האחדת הדוחות הכספיים - שימוש בנתוני דוחות כספיים שחוות הדעת עליהם מסויגת , אוחדו דוחות כספיים 2018 נמצא כי כשאוחדו הדוחות הכספיים של המדינה לשנת של ישויות שחוות הדעת בנוגע להם הייתה מסויגת. להלן הנתונים: אף שחוות הדעת של 2018 ישויות שנכללו בדוחות הכספיים לשנת: 6 לוח רואי החשבון בגינם כללה הסתייגות (באלפי ש“ח) רשימת ישויות הנכללות בדיווח הכספי אף שרואי החשבון המבקרים סייגו את חוות דעתםהיקף נכסיםהיקף התחייבויות 1 משרד החוץ 716,512 252,260 2 משרד הפנים 171,116 151,044 3 רשות האוכלוסין, ההגירה ומעברי הגבול 339,399 297,746 4 מינהל הדיור הממשלתי 10,048,995 1,171,558 5 מטה החשכ“ל 1,090,481 1,082,349 6 המינהל לחינוך התיישבותי פנימייתי ועליית הנוער 91,610 77,272 7 -משרד העבודה, הרווחה והשירותים החברתיים זרוע הרווחה411,044 494,533 8 משרד הבינוי והשיכון 15,091,992 4,078,385 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי73 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | רשימת ישויות הנכללות בדיווח הכספי אף שרואי החשבון המבקרים סייגו את חוות דעתםהיקף נכסיםהיקף התחייבויות 9 הרשות הממשלתית להתחדשות עירוניתאין נתונים אין נתונים 10 משטרת ישראל 3,329,816 97,323,855 11 קנט -קרן לביטוח נזקי טבע בחקלאות בע“מ 849,636 840,651 12 הרשות הלאומית לתרבות הלאדינו בישראל 13 נתיבי ישראל- החברה הלאומית לתשתיות תחבורה בע“מ1,850,649 1,582,306 14 חברה לשיקום ולפיתוח הרובע היהודי בעיר העתיקה בירושלים בע“מ32,428 5,366 15 המכון הישראלי ליין בע“מ 601,260 482,230 16 רותם תעשיות בע“מ 104,718 24,830 ., בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 המקור: נספחים לדוחות הכספיים של המדינה לשנת מהאמור לעיל עולה כי החשבונאי הראשי מאחד בדוח הכספי המאוחד ישויות שבדוחות הכספיים שלהן מופיעה הסתייגות, ישויות שיש להן דוחות כספיים מבוקרים משנים קודמות ואף כאלו שהגישו טיוטות בלבד. בהמשך לאמור לעיל, משרד מבקר המדינה ממליץ לחשבונאי הראשי לבצע סקר מקיף אצל רואי החשבון המבקרים בנושא הקשיים והחסמים העומדים לפניהם בעת עריכת הביקורת - אלו המונעים מהם להכין ולהציג דוחות מבוקרים עדכניים, שאין עליהם הסתייגויות, למועד האיחוד הכספי. ניתוח מגמות וסיכונים העולים מהדוחות הכספיים המאוחדים ניתוח מגמות בדוחות הכספיים ישויות, בהן משרדי ממשלה 202 כאמור, בדוחות הכספיים המאוחדים כוללים ויחידות סמך, תאגידים סטטוטוריים וחברות ממשלתיות. להלן ניתוח של התפתחות 74 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה ,סעיפים נבחרים מהדוחות הכספיים של מדינת ישראל. יש לציין כי ניתוח זה חלקי .60שכן, כאמור, בדוחות הכספיים הללו חסרים נתונים רבים 2018 - 2014 פילוח הכנסות המדינה בשנים (במיליארד ש“ח) 2018 - 2014 פילוח הכנסות המדינה בשנים: 9 תרשים , בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 - 2014 על פי נתוני הדוחות הכספיים לשנים היו הכנסות המדינה ממיסים ומאגרות, על פי נתוני 2018 מהתרשים עולה כי בשנת . 2017 מיליארד ש“ח משנת 5- מיליארד ש“ח - קיטון של כ 379-הדוחות הכספיים, כ היא שנת שיא מבחינת היקף ההכנסות החד-פעמיות - המקור 2017 יצוין כי שנת לרוב המוחלט של העודף שנרשם בהכנסות המדינה ממיסים. הממונה על הכנסות המדינה ציין בדוח בנושא תחזית ההתפתחויות המקרו-כלכליות והכנסות המדינה ממיסים: “הכנסות בעלת אופי חד פעמי בהיקף כזה הינן חריגות בכל קנה מידה ואינן . 61“צפויות לחזור על עצמן בשנים הבאות ראו לעיל פרק בנושא הנתונים העיקריים החסרים בדוחות הכספיים. 60 ראו תחזית ההתפתחויות המקרו-כלכליות והכנסות המדינה ממיסים ומהכנסות אחרות לשנת 61 , אגף הכלכלן הראשי, משרד האוצר. ההכנסות נובעות ממס על משיכת דיבידנד בעקבות 2019 .הפחתה זמנית בשיעור המס וממס רווחי הון שנבע ממכירת חברות 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי75 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 2018 - 2015 פילוח מצבת הנכסים של מדינת ישראל בשנים (במיליארד ש“ח) 2018 - 2015 פילוח נכסי המדינה בשנים: 10 תרשים , בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 - 2014 על פי נתוני הדוחות הכספיים לשנים מיליארד ש“ח, ואילו 598- היה סך הנכסים כ 31.12.18 -מהתרשים עולה כי ב ). כאמור, התרשים 1.6%- מיליארד ש“ח (גידול של כ 588- הוא היה כ 31.12.17 -ב אינו כולל נכסים רבים ומהותיים, ובעיקר את קרקעות המדינה (נכסים שערכם מיליארד ש“ח) וערך זיכיונות ממשאבי טבע 523- היה כ 31.12.18 המוערך ליום . 62) מיליארד ש“ח 28- היה כ 31.12.18 (שערכם המוערך ליום ראו שם, סעיפי רכוש קבוע וקרקעות. 62 76 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה2018 - 2014 פילוח מצבת ההתחייבויות של מדינת ישראל בשנים (במיליארד ש“ח) 2018 - 2014 פילוח התחייבויות המדינה בשנים: 11 תרשים , בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 - 2014 על פי נתוני הדוחות הכספיים לשנים מיליארד ש“ח, 2,559 - היה כ 31.12.18 מהתרשים עולה כי סך ההתחייבויות ליום מיליארד ש“ח (גידול של 2,526 - היה כ 31.12.17 ואילו סך ההתחייבויות ליום . 63)1.3%-כ השוואה בין הגירעון התקציבי (תקבולים לעומת תשלומים) לגירעון 2018 - 2013 החשבונאי (הכנסות לעומת הוצאות) בשנים הגירעון החשבונאי המצטבר של הממשלה, כפי שהוא מצוין בדוחות המאוחדים על המצב הכספי, משקף את ההפרש שבין סך ההתחייבויות של המדינה ובין סך הנכסים שהיא החזיקה בהם במועד הכנת הדוח. כאמור, הגירעון החשבונאי המצטבר אינו משקף את הגירעון החשבונאי האמיתי, שכן בדוחות הכספיים חסרים רבים מהנכסים ומההתחייבויות. להבדיל, הגירעון התקציבי השנתי של הממשלה משקף את הפער שבין סך ההוצאות השנתיות של הממשלה לסך הכנסותיה. יצוין כי אין מדובר בכלל ההתחייבויות, שכן חלק מההתחייבויות עדיין אינן מוצגות במאזן 63 .המדינה. ראו פרק בנושא הנתונים העיקריים החסרים בדוחות הכספיים 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי77 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | - 2013 השוואה בין הגירעון התקציבי לגירעון החשבונאי בשנים: 12 תרשים (במיליארד ש“ח) 2018 ., בעיבוד משרד מבקר המדינה 2018 על פי נתוני הדוחות הכספיים לשנת מיליארד 68- מיליארד ש“ח, קיטון של כ 15.5- היה הגירעון החשבונאי כ 2018 בשנת מיליארד 38.7- כ2018 , ואילו הגירעון התקציבי היה בסוף 2017 ש“ח לעומת שנת ש“ח. השוני בין הגירעון החשבונאי לגירעון התקציבי נובע בעיקר משינויים בנכסים ובהתחייבויות שאינם מקבלים ביטוי בתקציב. המהווים את הפער שבין הגירעון החשבונאי 64להלן ניתוח הרכיבים המרכזיים :2018 לגירעון התקציבי בשנת סעיפים מרכזיים להסבר הפער שבין הגירעון התקציבי לגירעון החשבונאי: 7 לוח הוצאות אקטואריות וגידול בהפרשות בגין זכויות עובדים) 35,234 ( שינויים בישויות מוחזקות שאינם מקבלים ביטוי בתקציב) 5,336 ( הוצאות פחת בגין רכוש קבוע ובגין נכסים קבועים אחרים) 6,981 ( הוצאות מימון על בסיס מצטבר נטו בגין מלוות 11,712 שינוי בחייבים 5,414 מדובר ברכיבים שחושבו בהתאם לבסיס דיווח מצטבר, קרי לא הייתה זרימת מזומן בפועל, ועל כן 64 .הם נוטרלו במעבר מגירעון חשבונאי לגירעון תקציבי 78 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינההוצאות אקטואריות וגידול בהפרשות בגין זכויות עובדים) 35,234 ( שינוי בזכאים והפרשות לזמן קצר 7,229 מול יעד 2018 - 2013 הגירעון התקציבי כשיעור מהתמ“ג בשנים הגירעון המתוכנן 2018 – 2013 הגירעון התקציבי כשיעור מהתמ“ג בשנים: 13 תרשים מול יעד הגירעון המתוכנן , בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018 על פי נתוני הדוחות הכספיים של מדינת ישראל לשנת מהתוצר - גבוה בנקודת אחוז 2.9%- עלה הגירעון בתקציב הממשלה ל 2018 בשנת . נתון זה תאם את התקרה המתוכננת. 2017-מהנתון ב הסיכונים הבולטים העולים מהדוחות הכספיים 31.12.18 -ל בפרק זה נבדקו כמה מההתחייבויות של המדינה לטווח ארוך והסיכונים הרלוונטיים, הן סיכונים מוחלטים הן סיכונים יחסיים, הנובעים מהן: ההתחייבויות של המוסד לביטוח לאומי, כפי שהן מופיעות בעתודות הביטוח, הרכב החוב של המדינה ומשמעותו יחסית לתוצר המקומי הגולמי וכן שלמות ההתחייבות בגין הפנסייה התקציבית לעובדי המדינה ולכוחות הביטחון. כמו כן, נבדקו ניתוחי הרגישויות שביצעו עורכי הדוחות הכספיים. 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי79 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | החוב הממשלתי יחס החוב לתוצר יחס החוב לתוצר הוא מדד מקרו-כלכלי המבטא את איתנותה הפיננסית של המדינה ואת יכולתה לעמוד בהתחייבויותיה לאורך זמן. עלייה ביחס החוב-תוצר עלולה לפגוע באמון של המשקיעים במשק ובחוסנה הפיננסי של המדינה ולהגדיל את תשלומי הריבית מתקציב המדינה. 747.1 עלה מסכום של 2018 , החוב הממשלתי בשנת65על פי נתוני הדוחות הכספיים . גידול זה אירע, בין 5.5% מיליארד ש“ח, גידול של 788.3 מיליארד ש“ח לסכום של ובשל 2018 השאר, בעקבות פיחות ניכר בשער השקל אל מול הדולר והאירו בשנת עלייה בשיעור האינפלציה בשנה זו. 58.8% -העלייה בחוב הביאה, בין השאר, לעלייה בשיעור החוב הממשלתי לתוצר מ , וכן לעלייה של שיעור החוב 0.6% - עלייה של 2018 בשנת 59.4% - ל2017 בשנת .0.5% - עלייה של 61%- ל60.5% - מהתוצר, בהתאמה, מ66הציבורי :2018 - 2009 פירוט יחס החוב הממשלתי והציבורי מהתוצר בשנים 14 להלן בתרשים 2018 - 2009 יחס החוב הממשלתי והציבורי מהתוצר בשנים: 14 תרשים .353 'המקור: הדוחות הכספיים, עמ .348 ‘הדוחות הכספיים, עמ 65 .חוב הממשלה בתוספת חובות הרשויות המקומיות 66 80 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה ,כפי שעולה מהתרשים, בעשור האחרון הולך ופוחת שיעור החוב מהתוצר. כאמור חל שינוי במגמת הירידה. 2018 בשנת משרד מבקר המדינה מציין כי לנוכח התחזיות בדבר היקפו של הגירעון התקציבי של הממשלה בשנים הבאות, קיים חשש כי יימשך שינוי המגמה בהפחתת יחס החוב לתוצר, וכי הדבר ישפיע באופן שלילי על דירוג האשראי של המדינה ועל חוסנו הפיננסי של המשק. יצוין כי סיכון אחר נובע מקצב הצמיחה של המשק. בשנה האחרונה הואט הקצב . המשך מגמה כזה, 67במידה ניכרת, ועימו התחזיות לקצב הצמיחה בשנים הבאות שבה החוב הממשלתי גדל, ואילו קצב הצמיחה קטן, יש בו כדי להגדיל את יחס החוב-תוצר העתידי ולהשפיע באופן שלילי על התייחסותם של השווקים הפיננסיים למדינה ועל מצבו הכלכלי של המשק. עלייה ביחס החוב לתוצר נחזתה גם בבדיקות כלכליות מקיפות אחרות שבוצעו. תחזית כלכלית שעל פיה יחס 2018 במרץ68למשל, ארגון המדינות המפותחות פרסם .2020 בשנת 62.5% - ואף ל 2019- ב61.7% -החוב לתוצר של ישראל צפוי לעלות ל שפרסם הבנק נכתב: 69גם בנק ישראל ציין לשלילה את העלייה ביחס הנידון. בדוח “עליית הגירעון הביאה השנה לעצירת מגמה בת כמה שנים של הורדת החוב הציבורי ביחס לתוצר... גירעונות בסדר גודל זה לאורך זמן צפויים להגדיל את יחס החוב תרמה להעלאת דירוג האשראי של ישראל ולהפחתת 2018 לתוצר, שהקטנתו עד ההוצאות של תשלומי הריבית על החוב החיצוני. הגדלת החוב בשנים של תעסוקה מלאה וצמיחה בהתאם לשיעור הפוטנציאלי תקשה על הממשלה לעודד את הפעילות בתקופות של האטה“. , 2019 בהקשר זה יצוין כי על פי תחזית כלכלית שפרסם ארגון המדינות המפותחות בנובמבר 67 .2.9%- ירד קצב הצמיחה של המשק הישראלי ל 2021 - 2020 בשנים OECD Economic Outlook , 1 )2019(, Preliminary Version 68 .19 ‘, “פרק א‘: המשק והמדיניות הכלכלית“, עמ 2018 דין וחשבוןבנק ישראל, 69 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי81 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | ניתוח הרגישות של החוב הממשלתי התפלגות הרכב 15 מיליארד ש“ח. להלן בתרשים 788.3 כאמור, החוב הממשלתי הוא החוב (במיליארד ש“ח): (במיליארד ש“ח) 31.12.18 -הרכב החוב הממשלתי ב: 15 תרשים , אגף החשב הכללי משרד האוצר 2018 המקור: הדוח השנתי יחידת ניהול החוב הממשלתי לשנת מיליארד 443.7 מהתרשים עולה כי החוב מורכב מחוב מקומי סחיר בהיקף של 230.9 מהחוב); חוב מקומי לא סחיר בהיקף של 56%-ש“ח - שהוא מרבית החוב (כ מיליארד ש“ח (כ- 113.7 - מהחוב); חוב במט“ח בהיקף של כ 29%-מיליארד ש“ח (כ מהחוב). 14% : להלן מוצגת רגישות החוב הממשלתי לגורמי סיכון עיקריים 8 בלוח רגישות החוב הממשלתי לגורמי סיכון עיקריים (במיליוני ש“ח): 8 לוח 1% הפסד מגידול בשיעור במדד המחירים לצרכן )4,081 ( השווי במאזן 408,090 1% הפסד מגידול בשיעור בשער חליפיןשער הדולר) 862( השווי במאזן 86,207 שער היורו) 255( 25,468 349 'המקור: הדוחות הכספיים, עמ מהחוב - 52% - נובע כי החוב רגיש בעיקר לעלייה במדד המחירים לצרכן 8 מלוח במדד 1% מיליארד ש“ח, נמצא באפיק הצמוד למדד זה. כך, כל עלייה של 409-כ עלה מדד 2018 מיליארד ש“ח בהיקף החוב. יצוין כי בשנת 4.1-תביא עלייה של כ , ואילו בתשעת החודשים הראשונים של שנת 0.8% המחירים לצרכן בשיעור של . 0.6%- עלה מדד זה ב 2019 82 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה 14% עוד עולה מהלוח כי החוב רגיש לעלייה בשער המט“ח, אך פחות, שכן רק 0.86- בשער הדולר תביא עלייה של כ 1% מהחוב צמוד למט“ח. כך, כל עלייה של 0.25- בשער היורו תביא עלייה של כ 1% מיליארד ש“ח בהיקף החוב, וכל עלייה של מיליארד ש“ח בהיקף החוב. ניתוח של הוצאות המימון : 2018 להלן מוצג הרכב הסעיף הוצאות המימון בדוח על הביצוע הכספי לשנת 9 בלוח הרכב הוצאות מימון, נטו (במיליוני ש“ח): 9 לוח 2017 2018 הוצאות מימון נטו בגין מלוות פנים 21,628 25,782 הוצאות מימון נטו בגין מלוות חוץ) 2,192 ( 10,368 סך הוצאות מימון נטו בגין החוב הממשלתי 19,436 36,150 הוצאות מימון אחרות נטו 5,901 2,101 סה“כ הוצאות מימון אחרות נטו 25,337 38,251 .116 'המקור: הדוחות הכספיים, עמ 13- מיליארד ש“ח, הוא עלייה של כ 38.2-, בהיקף של כ 2018 סכום ההוצאה בשנת - 31.12.17 ) מהוצאות המימון שנרשמו בדוחות הכספיים ליום 52%( מיליארד ש“ח מיליארד ש“ח. 25.3 9,576 יצוין כי הסעיף “הוצאות המימון נטו בגין מלוות הפנים“ כולל סכום של על אגרות חוב לא סחירות שהונפקו 70מיליוני ש“ח בגין הוצאות ריבית והצמדה .2017 מיליוני ש“ח לעומת 2,041 -לקרנות הפנסייה - גידול של כ בהקשר זה ראויה לתשומת לב העובדה כי מנתוני הדוחות שיחידת ניהול החוב שבאגף החשכ“ל מפרסמת עולה כי סכום הסובסידיה שהמדינה נותנת לאגרות חוב מיליוני ש“ח 7,180 לסכום של 2017 מיליוני ש“ח בשנת 6,210 אלו גדל מסכום של מיליוני ש“ח. 970 - עלייה של 2018 בשנת כתב מבקר המדינה: “בהנפקת אג“ח מיועדות... יש גם 71יצוין כי עוד בדוח קודם השפעה שלילית על החוב הממשלתי. הנפקות אלה מקטינות את הגמישות בניהול אומנם בדוחות הכספים כתוב כי הסכום כולל הפחתת פרמיה/ניכיון, אך יוער כי מבירור שנעשה עם 70 .מטה החשכ“ל עולה כי אלו לא הופחתו בפועל ), “ניהול החוב הממשלתי והתחייבות הממשלה למוסד 2015( א66 דוח שנתימבקר המדינה, 71 .152 ‘לביטוח לאומי“, עמ 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי83 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | החוב, הן כוללות סובסידיה המייקרת את תשלומי הריבית, והן משפיעות לרעה על האופן שבו חברות הדירוג, ארגונים כלכליים ומשקיעים זרים מפרשים את יכולת החזר החוב“. ירידה בהכנסות המדינה ממיסים 2018 על פי נתוני הדוחות הכספיים, היקף ההכנסות ממיסים ומאגרות ירד בשנת .1.2% מיליארד ש“ח - קיטון של 379.3 מיליארד ש“ח לסכום של 383.8 מסכום של ניתוח מעמיק של הרכב הסעיף מלמד כי עיקר הירידה נובע מקיטון בגביית המיסים מיליארד ש“ח. 239.1 מיליארד ש“ח לסך של 251.2 הישירים והאגרות - מסך של נתון זה נתמך בנתוני החשב הכללי, כפי שפורסמו במבוא לדוחות הכספיים, ולפיהם הם היו 2017 מהתוצר, ואילו בשנת 25.5% - ירדו הכנסות המדינה לכ 2018 בשנת ממנו. 26.4% -כ הממונה על הכנסות המדינה 6.3.19 גם מהסקירה החודשית האחרונה, שפרסם ביום במשרד האוצר, מסתמן שמגמת הירידה בהכנסות ממיסים נמשכת. מסקירה זו 24.3 מיליארד ש“ח, לעומת 23.4 הסתכמו 2019 עולה כי ההכנסות בחודש פברואר - 2013 מיליארד ש“ח בתקופה המקבילה אשתקד. עוד עולה מהסקירה כי בשנים לשנה, ואילו מתחילת 6% נרשם גידול בגביית המיסים בשיעור ממוצע של 2017 . גידול זה נעצר, ונרשם קיפאון בגבייה נטו 2018 שנת 72בהקשר זה יצוין כי על פי תחזית כלכלית שפרסם ארגון המדינות המפותחות . 2.9%- ל2021 - 2020 , קצב הצמיחה של המשק הישראלי ירד בשנים 2019 בנובמבר אם תמשיך מגמה זו, יש בכך כדי להעלות חשש שתמשיך מגמת הקיפאון בהכנסות המדינה ממיסים, ואף תחול בהן ירידה. לדעת משרד מבקר המדינה, המשך מגמת הירידה בגביית המיסים הישירים, ובייחוד התחזיות הכלכליות לירידה עתידית בקצב הצמיחה של המשק, מחייבים שמקבלי ההחלטות יפנו לכך את תשומת לבם. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי נתוני גביית המס נידונים בממשלה ובהנהלת האוצר מדי תקופה ומוצגים למקבלי ההחלטות. OECD Economic Outlook, 2 )2019(: Preliminary Version 72 84 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינההתחייבויות סוציאליות התחייבויות המוסד לביטוח לאומי בסעיף “התחייבויות שאינן שוטפות“, בתת-הסעיף “עתודות בגין אירועי ביטוח“ מיליארד ש“ח. הסעיף מבטא את 728.7 שבדוחות הכספיים, נכלל סכום של התחייבויותיו של המוסד לביטוח לאומי כלפי מבוטחים שיש להם עילה לזכאות 57%- מיליארד ש“ח, שהם כ 414-לגמלה. המרכיב העיקרי של התחייבות זו (כ מהעתודות), נובע מהתחייבות בגין גמלאות זקנה ושארים. יתר הסכום מורכב מהתחייבויות בגין נכות כללית, נפגעי עבודה, סיעוד ואחרות. פרסמה הוועדה הבינלאומית לתקינה חשבונאית למגזר הציבורי של 2019 בינואר הפדרציה הבינלאומית של רואי החשבון תקן המפרט את הטיפול החשבונאי של התחייבויות בגין קרנות הביטוח בגופים של ביטוח סוציאלי. תקן זה ייכנס לתוקף . החשבונאי הראשי ציין בדוחות הכספיים כי הוא יבחן בהמשך את 732022 בשנת השלכותיו של יישום התקן. 16.5- בכ 2018 יצוין כי העתודות בגין אירועי הביטוח גדלו בשנת .2017 מיליארד ש“ח משנת , שפרסם המוסד לביטוח לאומי בינואר 74“31.12.13 “הדוח האקטוארי המלא ליום , קובע: “צפויה בעיה במצבו הפיננסי של המוסד אשר נובעת בעיקר מהזדקנות 2017 אוכלוסיית מדינת ישראל, כלומר הגידול המהיר של האוכלוסייה המבוגרת ביחס לאוכלוסייה הצעירה. מגמה זו נוצרה משילוב של עלייה בתוחלת החיים מצד אחד וירידה בשיעורי הילודה מצד שני“. על פי תחזית התקבולים והתשלומים של התקבולים צפויים להיות גבוהים מהתשלומים, ומשנה זו 2026 המוסד, עד שנת המצב צפוי להתהפך, והתשלומים צפויים להיות גבוהים מהתקבולים. המוסד יצטרך אפוא להשלים את התחייבויותיו מיתרת הקרן שברשותו, וכך לגרום צמצום של צפויה הקרן להתרוקן, וללא מימון ממשלתי נוסף, 2045 הקרן. מהדוח עולה כי בשנת המוסד לביטוח לאומי לא יהיה מסוגל לשלם את מלוא התחייבויותיו על פי החוק. בהקשר זה יצוין כי גורמים מקצועיים רבים הצביעו על הצורך להעלות את גיל הפרישה לנשים כדי לחזק את הקיימות הפיסקאלית. כך, לדוגמה, צוטטו בדוח . הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בישראל טרם אימצה את התקן, Social Benefits - IPSAS -42 73 .והוא אף לא תורגם , מאפשר למוסד לביטוח לאומי לפרסם את 1995-, תשנ“ה]נוסח משולב[ חוק הביטוח הלאומי 74 .הדוח האקטוארי מדי שלוש שנים 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי85 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | , של מבקר המדינה עבודות שבוצעו באגף הכלכלן הראשי שבמשרד האוצר75קודם ולפיהן אם גיל הפרישה לנשים לא יעלה, צפויה הרעה ניכרת ביחס החוב-תוצר בטווח הארוך. אי-העלאת גיל הפרישה לנשים אינה בת-קיימא בטווח הארוך. תחזית התקבולים והתשלומים בקרן המוסד לביטוח לאומי לשנים 16 להלן בתרשים : 2044 - 2014 תחזית התקבולים, התשלומים והקרן של המוסד לביטוח לאומי: 16 תרשים 2044 - 2014 לשנים .9 , עמוד 31.12.2013 המקור: המוסד לביטוח לאומי – דין וחשבון אקטוארי מלא ליום צפויה הקרן של המוסד לביטוח לאומי להתרוקן. 2045 מהתרשים עולה כי בשנת לנתונים הכספיים, כפי שפורסמו על ידי המוסד לביטוח לאומי וכפי שהם מופיעים בדוחות הכספיים, השלכה שלילית ניכרת, ומהווים סיכון .131 ‘), “הסדרי הפנסייה במדינה“, עמ 2016( דוח ביקורת מיוחדמבקר המדינה, 75 86 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה ליכולתה של המדינה לספק ביטחון סוציאלי לאוכלוסיית הקשישים והנזקקים במדינה בעתיד. קודם של מבקר המדינה נכתב כי על הממשלה לשקול מתן פתרון יסודי 76עוד בדוח לבעיית האיתנות הפיננסית של הביטוח הלאומי כדי להבטיח את הביטחון הסוציאלי של אזרחי המדינה ולמנוע סיכון לקיימות הפיסקאלית של תקציב המדינה. לנוכח חשיבותו הרבה של קיום ביטחון סוציאלי בסיסי לתושבי המדינה ולנוכח הנתונים בדבר הרעת מצבו הפיננסי של המוסד לביטוח לאומי בטווח הארוך, על הממשלה לבחון כבר היום דרכים מושכלות אפשריות להתמודד עם מצב זה. הדבר מקבל משנה תוקף מכך שהניזוקים הפוטנציאליים העיקריים ממצב זה משתייכים לאוכלוסיות החלשות ביותר בחברה. ומפני שהנתונים 77יתרה מכך, לנוכח העובדה שתוחלת החיים צפויה להמשיך לעלות , 31.12.13 -המופיעים בדוח האקטוארי של המוסד לביטוח לאומי מעודכנים רק ל ראוי היה לבצע ניתוח רגישות של התחייבות זו בדוחות הכספיים של המדינה לשנת בהתאם לשינויים הפוטנציאליים בתוחלת החיים, כמקובל בדוחות הכספיים 2018 של חברות הביטוח. כך, לדוגמה, בחוזר של רשות שוק ההון, ביטוח וחיסכון משנת בדבר מבנה הגילוי הנדרש בדוחות הכספיים של חברות הביטוח נקבעו 782011 הבהרות לניתוחי הרגישות עבור כלל העתודות ונקבע שיש לבחון את הגדלת העתודה בעקבות התרחיש הנבדק. בחינה כזו תתרום לניהול סיכונים מיטבי ותאפשר למדינה לשפר את היערכותה לסיכונים אלו מראש ולשמור על היציבות של המערכת . 79הפיסקאלית לטווח הארוך חבות הפנסייה התקציבית ), “ניהול החוב הממשלתי והתחייבות הממשלה למוסד 2015( א66 דוח שנתימבקר המדינה, 76 ,. בהקשר זה יצוין כי אפשרויות פיסקאליות שונות להתמודדות עם המצב 133 ‘לביטוח לאומי“, עמ . 128 , עמוד 75 אף הופיעו בדוח האקטוארי של הביטוח הלאומי. ראו גם הערת שוליים מספר 1.7- לפי נתוני הלמ“ס בעשור האחרון עלתה תוחלת החיים בקרב הגברים בשנתיים ובקרב הנשים ב 77 7.4- שנים ובקרב נשים ב 7.5- השנים האחרונות עלתה תוחלת החיים בקרב הגברים ב 30-שנים. ב שנים. .2011-1-4 חוזר ביטוח 78 .128 ‘), “הסדרי הפנסייה במדינה“, עמ 2016( דוח ביקורת מיוחדראו מבקר המדינה, 79 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי87 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | כאמור, בסעיף “התחייבויות בגין זכויות עובדים“ בדוחות הכספיים נכלל סכום של מיליארד ש“ח בגין התחייבויותיה של המדינה 649.5 מיליארד ש“ח, מהם 681.7 .לפנסייה תקציבית משרד מבקר המדינה מציין כי אף שהחבות האקטוארית בגין הפנסייה התקציבית מוצגת בדוחות הכספיים בהתאם לתקני החשבונאות, הרי שבפועל היא מוטה כלפי מטה בהיקפים גדולים מאוד, ואיננה כוללת סכומים משמעותיים ומהותיים ביותר הנאמדים בעשרות מיליארד ש“ח. להלן פירוט: החבות המוצגת אינה כוללת את החבות לפנסייה תקציבית בגין עובדי הרשויות המקומיות והמועצות הדתיות, יישויות שדוחותיהן הכספיים אינם מאוחדים בדוחות הכספיים של מדינת ישראל. יתרת ההתחייבויות גם אינה כוללת את החבות העתידית שתיווצר בגין עובדים פעילים במהלך שנות עבודתם הצפויות. החשכ“ל ציין בדוחות כספיים כי בהתחשב מיליארד 708- ש“ח לכ 649.5 -בחבות עתידית זו, תעלה החבות המלאה של המדינה מ ש“ח. בתשובתו הסביר החשבונאי הראשי: “החבות העתידית בגין עובדים פעילים אינה מהווה התחייבות חשבונאית כהגדרתה בתקינה החשבונאית ולכן מוצגת במסגרת המידע המילולי הנלווה לדוחות הכספיים“. כאמור, וכפי שציין החשב הכללי בדוחות הכספיים, חבות הפנסייה התקציבית עם 2018 המוצגת בדוחות איננה כוללת הפרשה בגין ההסכם שנחתם בנובמבר השוטרים, הסוהרים וגמלאי גופי הביטחון האחרים, ואינה כוללת הפרשה בהיקף של מיליארד ש“ח בגין פנסיית הגישור של פורשי הקבע מצה“ל ומגופי ביטחון אחרים. הסיבה לכך היא שטרם הותקנו תקנות לחישוב פנסיית הגישור של משרתי הקבע ושל עובדי כוחות הביטחון המבוטחים בפנסייה צוברת. החשבונאי הראשי השיב: “נכון למועד עריכת הדוח המאוחד לא ניתן היה לבצע אומדן מהימן של החבות ליום המאזן ולפיכך להכיר בה בהתאם לדרישות התקינה החשבונאית. הדוחות הכספיים כללו ביאור מילולי בנושא. חבות הפנסייה לשנת תביא בחשבון את ההסכם“. 2019 88 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה עולה אפוא כי היקף ההתחייבות של המדינה בגין תשלומי הפנסייה התקציבית המוצג בדוחות הכספיים הוא חלקי, ואינו משקף באופן מלא את היקף החבות האמיתית של המדינה בגין הפנסייה התקציבית. מן הראוי כי הממשלה, באמצעות משרד האוצר, תדון באופן עיתי בסיכונים הנובעים מההתחייבויות לזמן ארוך העולים מהדוחות הכספיים מדי שנה ותבחן מבעוד מועד דרכים להתמודד עימם. התקינה החשבונאית הממשלתית ויישומה בדוחות הכספיים של מדינת ישראל ) (להלן - הוועדה IPSASB ( הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי הבינלאומית לתקינה ממשלתית) של ארגון הפדרציה הבינלאומית של רואי החשבון מפרסמת למגזר הציבורי את תקני החשבונאות הבינלאומיים האלה: 1 . שיש ליישמם בעת הכנה) 80IPSAS ( תקני חשבונאות בינלאומיים למגזר הציבורי של דוחות כספיים למטרות כלליות של ישויות המגזר הציבורי; 2 . ) - הנחיות בדבר פרקטיקה טובה, שיש RPG( קווים מנחים לפרקטיקה מומלצת לעודד בישויות המגזר הציבורי; 3 . ומחקרים אחרים שהמידע שהם מציעים תורם לגוף הממשלתי ידע עלפרסומים סוגיות והתפתחויות בנושא דיווח כספי במגזר הציבורי. פרסמה הוועדה הבין-לאומית לתקינה 2019 עד לסוף שנת תקני חשבונאות בינלאומיים ושלושה קווים מנחים 42 ממשלתית לפרקטיקה מקצועית. ממשלות העולם משתמשות בתקני החשבונאות הבינלאומיים למגזר הציבורי ) בשלוש דרכים עיקריות: אימוץ מלא של התקינה החשבונאית הממשלתית IPSAS ( הבין-לאומית; אימוץ בעקיפין - התאמה של תקני החשבונאות הבינלאומיים בהתאם למאפייני המדינה המאמצת; שימוש בתקני החשבונאות הבינלאומיים כנקודת מוצא ליצירת תקני חשבונאות מקומיים. להלן מצב יישום תקני החשבונאות בממשלות העולם: International Public Sector Accounting Standards 80 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי89 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | יישום תקני חשבונאות בעריכת הדוחות הכספיים במדינות העולם: 2 תמונה ), 28.2.19 ( על פי נתוני מאגר המידע של ארגון הפדרציה הבין-לאומית של רואי החשבון בעיבוד משרד מבקר המדינה. מדינות משתמשות בתקינה החשבונאית הממשלתית 33 :מנתונים אלו עולה הבינלאומית כנקודת מוצא לתקני חשבונאות מקומיים (צבועות במפה בצבע צהוב); מדינות מאמצות את תקני החשבונאות הממשלתית הבינלאומית באופן מלא 30 מדינות משתמשות בתקני חשבונאות ממשלתיים 70 ;)(צבועות במפה בצבע שחור מדינות מאמצות את תקני החשבונאות 15 ;)מקומיים (צבועות במפה בצבע כתום הממשלתיים הבינלאומיים באופן עקיף (צבועות במפה צבע טורקיז), שתי מדינות (צבועות במפה בצבע אדום). 81IFRS משתמשות בתקני חשבונאות מדינת ישראל משתמשת בתקינה החשבונאית הממשלתית הבינלאומית כנקודת מוצא לתקני חשבונאות מקומיים (צבועה במפה בצבע צהוב). החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי לדעתו, רוב המדינות שאימצו את תקני החשבונאות הבינלאומיים באופן ישיר שונות באופן מהותי ממדינת ישראל. לדעת משרד מבקר המדינה, המוסד לתקינה חשבונאית ממשלתית צריך לשים לב בין היתר גם להבדלים בין המדינות בבואו לקבוע כיצד ישראל תאמץ תקינה חשבונאית ממשלתית(ראו להלן). תקני חשבונאות בינלאומיים החלים על חברות ציבוריות. 81 90 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה תקני החשבונאות העומדים בבסיס עריכת הדוחות הכספיים של מדינת ישראל הליך התקנת התקינה החשבונאית הממשלתית בישראל הליך היישום, הכתיבה וההטמעה של הרפורמה החשבונאית הממשלתית בישראל תיאור התפתחות התקינה 17 ונמשך עד היום. להלן בתרשים 1993 החל בשנת החשבונאית הממשלתית: התפתחות התקינה החשבונאית הממשלתית בישראל: 17 תרשים 82במשך השנים ), “משרד האוצר - תקינה חשבונאית ממשלתית“. בדוח המליץ 2002( ב53 דוח מבקר המדינה 82 .משרד מבקר לקדם את נושא התקינה החשבונאית הממשלתית ולפעול בהקדם להסדירה 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי91 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | בדבר אימוץ התקינה החשבונאית 2375 ' התקבלה החלטת ממשלה מס 2004 באוגוסט הבינלאומית למגזר הציבורי (ככל הניתן) ויישומה במשרדי הממשלה ובתאגידים סטטוטוריים שאופי פעילותם אינו עסקי. לצורך כך הוקם המוסד לתקינה חשבונאית . בהחלטה 83ממשלתית, שבמסגרתו פועלת הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית הממשלה הוחלט מה יהיה הרכב הוועדה: נציג החשכ“ל ישמש יו“ר הוועדה, ולצידו יכהנו שני נציגים מטעם החשכ“ל, נציג לשכת רואי חשבון, נציג המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ונציג הרשות לניירות ערך. בהתאם להחלטת הממשלה תפקידי הוועדה הם: (א) הכנת תקנים חשבונאים ממשלתיים למשרדי ממשלה ככל הניתן בהתאם לתקינה הממשלתית הבין-לאומית; (ב) מתן פתרונות במקום שבו אין מענה בתקינה החשבונאית הממשלתית. הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בחרה שלא לאמץ את תקני החשבונאות ), כפי שההליך AS IS( הבינלאומיים הממשלתיים הבינלאומיים באופן אוטומטי מתבצע באימוץ תקני החשבונאות הבינלאומיים למגזר העסקי (תקנים החלים על ), 84חברות ציבוריות ותאגידים נוספים שחוק ניירות ערך ותקנותיו חלות עליהן אלא לפרסם תקני חשבונאות ממשלתיים למגזר המבוססים בעיקרם על תקני החשבונאות הבינלאומיים למגזר הציבורי (הוועדה בודקת את השלכות של כל תקן טרם אימוצו בישראל). . יצוין כי בפועל, המוסד לתקינה 2001 , שהוקמה ביולי 3 ‘באותה מתכונת כפי שפעלה ועדה מס 83 .חשבונאית ממשלתית פועל באמצעות הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית ) מפרסמת את התקינה הבינלאומית, ובכלל זה את IASB( הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים 84 .)IFRS( )IAS( תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים ואת תקני החשבונאות הבינלאומיים 92 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה מפורטים ההבדלים שבין התקינה החשבונאית הממשלתית למגזר 10 להלן בלוח הציבורי לתקינה החשבונאית הבינלאומית החלה על חברות ציבוריות בישראל: תקינה חשבונאית בינלאומית מול תקינה חשבונאית ממשלתית בישראל: 10 לוח תקינה חשבונאית בין-לאומית לחברות ציבוריות תקינה חשבונאית ממשלתית למגזר הציבורי אופן האימוץ התקינה85אימוץ גורףשימוש בתקני חשבונאות מקומיים המתבססים על התקינה החשבונאית הבין-לאומית כנקודת מוצא גוף אחראי המוסד לתקינה בחשבונאות המוסד לתקינה חשבונאית ממשלתית חברי הוועדה המקצועית ועדה מקצועית שבה שבעה חברים: אחד מהם מכהן כיו“ר הוועדה בשכר, ויש בה שישה חברים נוספים - שלושה מטעם לשכת רואי חשבון ושלושה 86מטעם הרשות לניירות ערךועדה מקצועית שבה שבעה חברים: אחד מהם מכהן כיו“ר (נציג החשכ“ל), שני נציגי החשכ“ל, נציג לשכת רואי החשבון, נציג המוסד לתקינה בחשבונאות ונציג הרשות 87לניירות ערך תפקידפרסום כללי חשבונאות ודיווח חדשים, עדכון, תיקון או ביטול כלי חשבונאות ודיווח קיימים וכן קביעת תקנים חשבונאיים זמניים והבהרות מקצועיות בתחום החשבונאותהכנת תקנים חשבונאיים ממשלתיים למשרדי ממשלה המותאמים ככל האפשר לתקינה הבינלאומית ופתרון בעיות שאין להן מענה בתקינה הגופים שהתקינה חלה עליהם חברות ציבוריות ותאגידים אחרים שחוק ניירות ערך ותקנותיו חלות עליהםמשרדי ממשלה הבסיס הנורמטיבי לפעולההסכם מסגרת בין הרשות לניירות ערך ללשכת רואי החשבון בישראלהחלטת ממשלה 2007 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות, משנת 29 ' עם החלתו של תקן חשבונאות מס 85 .ואילך, אומצו בדרך של "אימוץ גורף" תקני החשבונאות הבינלאומיים סף על חברי הוועדה, מוזמנים להשתתף בישיבות הוועדה באורח קבע, ללא זכות הצבעה, שבעה נו86 .משתתפים קבועים שהרשות לניירות ערך ולשכת רואי החשבון בוחרות בהסכמה ביניהן לוועדה הזכות למנות משקיפים נוספים ליועצים מקצועיים למטרה אחרת העשויה לתרום 87 .לעבודתה 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי93 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | אופן תפקוד הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית הליך העבודה של הוועדה מפורט בתרשים להלן: הליך העבודה לאימוץ תקינה חשבונאית ממשלתית :18 תרשים המקור: המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ממשלתית, ספר תקני החשבונאות ), בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2015( הממשלתיים חברי הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית אמורים להתכנס מדי רבעון לדון בנושאים העולים לסדר היום. יו“ר המוסד לתקינה חשבונאית ממשלתית אמור להכין תוכנית עבודה שנתית ולהציגה לאישור חברי הוועדה. (להלן - מועד סיום הביקורת), 2019 נכון למועד סיום הביקורת, בדצמבר נמצא כי הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לא התכנסה זה כארבע שנים. לפיכך, היא לא בחנה תקני חשבונאות בינלאומיים שנכנסו לתוקף בעולם ולא אימצה אותם, ותקני חשבונאות בינלאומיים שבוטלו (ובמקומם הותקנו תקני חשבונאות בינלאומיים חדשים) טרם 88בעולם בוטלו בישראל. כמו כן, הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית התעכבה רבות באימוץ כמה מתקני החשבונאות הבינלאומיים. החשבונאי הראשי מסר בתשובתו כי בשל נסיבות אישיות לא כונסה הוועדה בשנים האחרונות, אך אין במידע זה כדי לפגוע באימוץ התקינה ובעבודה לפי הכללים הנדרשים. במקרים רבים נכנסו לתוקף תקני חשבונאות בינלאומיים חדשים אחרים. 88 94 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה.משרד מבקר המדינה מציין כי על החשבונאי הראשי לפעול לכינוס הוועדה משרד מבקר המדינה בדק את ההשלכות של אי-תפקוד הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בשנים האחרונות: תקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים אשר בוטלו בתקינה הבין-לאומית הממשלתית (והוחלפו בתקנים חדשים) ממשיכים לחול בתקינה החשבונאית הממשלתית בישראל תקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים שבוטלו בתקינה הבין-: 19 תרשים לאומית הממשלתית (והוחלפו בתקנים חדשים) אך ממשיכים לחול בתקינה החשבונאית הממשלתית בישראל המקור: הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי, ספר תקני החשבונאות ), בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018( הבינלאומיים נקבעו הדרישות לעריכה ולהצגה של דוחות כספיים 6 'בתקן חשבונאות מס מאוחדים של ישות כלכלית, והחובה להשתמש בחשבונאות על בסיס מצטבר. כמו כן, בתקן נקבעו הנחיות לטיפול בהשקעות בישויות נשלטות, ישויות שליטה משותפת וישויות הכלולות בדוחות הכספיים הנפרדים. ארגון הפדרציה הבינלאומית , ובכך ביטל את תקן 35 ', את תקן חשבונאות מס 1.1.17 לחשבונאות התקין, מיום . ואולם, הוועדה לתקינה בחשבונאות ממשלתית טרם אימצה את 6 'חשבונאות מס התקן החדש. 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי95 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | למעשה, הדוחות הכספיים המאוחדים של מדינת ישראל נערכים על בסיס הליך יישום מבחני השליטה על ישויות נשלטות בהתאם לתקן (שכאמור בוטל בתקינה הבינלאומית 6 'חשבונאות בינלאומי מס , זה 35 'הממשלתית), ולא בהתאם לתקן חשבונאות בינלאומי מס שאומץ לפני כארבע שנים. גם הוראות התכ“ם בנושא עריכת דוחות מנחות את חשבי המשרדים הממשלתיים לטפל 89כספיים מאוחדים בישויות נשלטות ובדבר עריכת דוחות כספיים מאוחדים בהתאם לתקן , שכאמור בוטל. 6 'מס החשבונאי הראשי מסר בתשובתו כי בחינת השליטה על ישויות נשלטות בוצעה . את מבחני השליטה 35 'ממועד כניסתו לתוקף של תקן חשבונאות בינלאומי מס עורכת החטיבה לחשבונאות ודיווח באגף החשב הכללי. משרד מבקר המדינה מציין כי החשב הכללי והחשבונאי הראשי פירטו כי השליטה בחברות 2018 לדוחות הכספיים לשנת 1 'בביאור מס . ככל שהבחינה נעשית 6 'הממשלתיות נבחנה לאור תקן חשבונאות מס , יש לעדכן את האמור 35 על ידי החשבונאי הראשי בהתאם לתקן לדו“חות הכספיים בהתאם. 1 'בביאור מס תקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים חדשים שהוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לא פרסמה משרד מבקר המדינה השווה בין התקנים החשבונאיים הממשלתיים שפרסמה הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לתקנים החשבונאיים הממשלתיים שפרסמה הוועדה הבין-לאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי. תקני חשבונאות ממשלתית בינלאומיים פורסמו ואומצו 15 נמצא כי בעולם, אולם הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בישראל טרם פרסמה אותם. להלן פירוט: - עריכת דוחות כספיים. 2.3.0.2 ‘ראו הנחיית תכ“ם מס 89 96 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה90תקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים שטרם פורסמו בישראל: 20 תרשים המקור: הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי, ספר תקני החשבונאות ), בעיבוד משרד מבקר המדינה. 2018( הבינלאומיים בנושא “מדיניות חשבונאית, שינויים 3 'יצוין כי בתקן חשבונאות ממשלתי מס באומדנים חשבונאיים וטעויות“ קובע כי בהיעדר תקן חשבונאות ממשלתי החל על עסקה, אירוע או מצב אחרים, ההנהלה תפעיל שיקול דעתה ביישום מדיניות חשבונאית. עוד קובע התקן כי בהפעלת שיקול הדעת ההנהלה רשאית גם להביא בחשבון את הפרסומים העדכניים ביותר של גופי תקינה אחרים (כגון הוועדה לתקני ).91 וכיוצא באלו] IFRS[ חשבונאות בינלאומיים, תקני דיווח כספי בינלאומיים תקני 15 כיוון שהוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לא אימצה את החשבונאות הממשלתיים הבינלאומיים נוצר מצב שבו עורכי הדוחות הכספיים של הגופים הממשלתיים ומבקריהם נאלצו להפעיל שיקול דעת, במקום להסתמך על תקינה אחידה. הדבר עלול לגרום חוסר אחידות בטיפול החשבונאי בדוחות הכספיים של הגופים הממשלתיים. בנושא דיווח כספי בכלכלות היפר אינפלציוניות 10 ‘בתרשים האמור לא נכלל תקן חשבונאות מס 90 .מפני שהוא רלוונטי רק למדינות שהכלכלה שלהן היפר אינפלציונית לתקן. 15- ו12 ראו סעיפים 91 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי97 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | תקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים שלא אומצו בישראל ובינתיים הוחלפו בתקנים חדשים, וגם הם טרם אומצו בישראל במהלך תקופת עבודתה של הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית היא לא אימצה כמה תקנים חשבונאיים מפני שגרסה שהטיפול החשבונאי על פי אותם תקנים צפוי להשתנות ושצפוי להיקבע תקן חדש. בפועל, גם לאחר ששונו תקנים אלו והותקנו תקני חשבונאות בינלאומים חדשים, והסיבה לאי-האימוץ פגה, התקנים החדשים טרם אומצו בישראל. להלן פירוט התקנים: בנושא הטבות עובד 25 ›תקן חשבונאות בינלאומי מס הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי הכניסה את התקן לתוקף היא ביטלה אותו, כשנכנס לתוקף תקן חדש - תקן 2018 , ובינואר 2011 בינואר . הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בישראל לא אימצה אף אחד משני 39 'מס התקנים האמורים. יצויין כי מדובר בתקן חשבונאי מהותי, הקובע את הטיפול החשבונאי והגילוי הנדרש בנושא הטבות עובד, כולל הטבות עובד לטווח קצר (שכר עבודה, חופשה שנתית, חופשת מחלה), פנסיות, הטבות בגין פיטורים והטבות עובד אחרות לטווח ארוך. להתחייבויות בגין סיום יחסי עובד-מעביד 31.12.18 היתרה בדוחות הכספיים ליום 32-ובגין הטבות אחרות לזמן ארוך, כגון ימי חופשה ומחלה שטרם נוצלו, הייתה כ מיליארד ש“ח. בדוחות הכספיים צוין, בין היתר: “בשלב זה לא קיים מידע אמין לניהול הטבות אחרות לזמן ארוך, בחלק ממשרדי הממשלה לא קיימים נתונים זמינים, כנדרש על פי כללי חשבונאות מקובלים“. נכון למועד סיום הביקורת, התחייבות המדינה בגין זכאות עובדיה לימי חופשה ומחלה המוצגת בדוחות הכספיים אינה מלאה ואינה נמדדת על ידי הערכות אקטואריות, וזאת מאחר שטרם הושלמה הקמתה של מערכת מידע, התומכת בחישוב התחייבות ברמה הממשלתית. דוגמה לחשיבות שביישום התקינה החשבונאית הממשלתית אפשר למצוא בדוחות הכספיים המאוחדים של המשרד לשירותי דת והמועצות הדתיות. עד הדוחות ועד בכלל, לא נכללו בדוחות הכספיים של המועצות הדתיות 2015 הכספיים לשנת 98 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה הפרשות אקטואריות בגין חבות לפנסייה תקציבית, וממילא החבות לא נכללה הדוחות הכספיים של המשרד לשירותי 2016 בדוחות הכספיים של המדינה. משנת דת והמועצות הדתיות נערכו על פי התקינה החשבונאית הממשלתית הבינלאומית. לאחר שיושמה התקינה החשבונאית הממשלתית, בוצעה הערכה אקטוארית 3-להתחייבות בגין הטבות עובדים לאחר סיום העסקה, והתברר כי סכום של כ מיליארד ש“ח הינו בשל התחייבות לפנסייה תקציבית של המועצות הדתיות. החשבונאי הראשי מסר בתשובתו כי עד היום לא נכללו הדוחות הכספיים של המועצות הדתיות בדוחות המשרד לשירותי דת, שכן המועצות טרם עברו לדווח במועד התואם את פרסום הדוחות הכספיים של המדינה, ובשלב זה אי אפשר לאחד אותן בדוחות של המדינה. בנושא מכשירים פיננסיים 15 ›תקן חשבונאות בינלאומי מס הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי הכניסה את התקן לתוקף , ולאחר מכן ביטלה אותו, כשנכנסו לתוקף שלושה תקנים חדשים - 2001 בדצמבר . משרד מבקר המדינה כבר ציין 92 בנושא מכשירים פיננסיים 30 - 28 תקנים מספר . 93בדוח קודם שתקנים אלו לא אומצו התקנים הבינלאומיים שטרם אומצו עלולים לפגוע, בין השאר, ביכולת להשוות בין נתוני הדוחות הכספיים של מדינת ישראל לדוחות כספיים של מדינות אחרות בעולם, ובכך לפגוע ביכולת להשוות את הנתונים ולבחון אותם. אי-פרסום של המסגרת המושגית לדיווח הכספי למטרות כלליות של ישויות ממשלתיות על ידי הוועדה ) היא מעין “חוקה חשבונאית“. מטרותיה הן: סיוע Framework ( מסגרת מושגית בפיתוח תקנים חדשים; סיוע לישויות המדווחות ליישם תקנים חשבונאיים קיימים; סיוע לישויות מדווחות בנושאים שהפרסומים המקצועיים אינם מטפלים בהם; סיוע לרואי החשבון המבקרים לחוות דעה על הדוחות הכספיים; סיוע למשתמשים 2008 בדוחות הכספיים להבין את המידע הכלול בהם ואת מגבלותיו. בספטמבר IPSAS 28 Financial Instruments : Presentation 92 IPSAS 29 Financial Instruments : Recognition and Measurement IPSAS 30 Financial Instruments: Disclosures ), בפרק “אגף החשב הכללי - מאזן המדינה ליום 2015( ג65 דוח שנתיראו מבקר המדינה 93 .338 - 336 ‘- דוחות כספיים של משרדי ממשלה“ עמ 31.12.13 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי99 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | פרסמה הוועדה לתקני חשבונאות ממשלתיים בינלאומיים את המסגרת המושגית . המסגרת המושגית חלה על הדוחות הכספיים בלבד, 94)(להלן - המסגרת המושגית ונקבעו בה התפיסות העומדות בבסיסו של דיווח כספי למטרות כלליות שעורכות ישויות ממשלתיות המדווחות על בסיס מצטבר. הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית בישראל לא פרסמה את המסגרת האמורה. הראשי מסר בתשובתו כי הוועדה כבר דנה בחלק הראשון של המסגרת החשבונאי המושגית, וכי לצערו הרב התהליך טרם הסתיים. פרסום עמדות מקצועיות והבהרות לתקינה החשבונאית הממשלתית הוועדה הבינלאומית לתקינה בחשבונאות למגזר הציבורי פרסמה שלושה קווים ). קווים אלו נועדו Recommend Practice Guideline ( מנחים לפרקטיקה מומלצת לספק הנחיות בדבר פרקטיקה טובה לעידוד בישויות המגזר הציבורי. להלן פירוט דיווח בדבר יציבות פיננסית ארוכת טווח של ישות; -1 'קו מנחה מסהפרסומים: קו מנחה מס' דיון וניתוח הדוחות הכספיים (דוח דירקטוריון); -2 'קו מנחה מס דיווח של מידע על ביצועי השירות. -3 הוועדה לתקינה החשבונאית הממשלתית בישראל לא פרסמה למשרדי הממשלה ניירות עמדה או הנחיות רוחביות כלשהן בדבר יישום תקני חשבונאות. הקווים המנחים האמורים יכולים לאפשר למשתמשי הדוחות לקבל מידע נוסף, מלבד מידע חשבונאי (כמותי ומילולי), כגון - תחשיב על קיימות פיסקאלית ארוכת טווח (מידע המאפשר למקבלי ההחלטות להעריך את היקף הסיכונים הפיננסיים שהמדינה תעמוד לפניהם בעתיד), שיפור השירות לציבור לאורך השנים, עמידה במדדי הביצוע וקביעת דרך פעולתם של הגופים הציבוריים להשגת יעדים, וכיוצא באלו. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי ניירות עמדה אלו חשובים ביותר, אך נראה שהם מיושמים בעולם במידה מצומצמת בלבד. בארצות הברית ובבריטניה, גורמים מקצועיים בתחום עורכים דוח מיוחד. The Conceptual Framework for General Purpose Financial Reporting by Public Sector Entities 94 100 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה מיומנות מקצועית בעריכה ובביקורת של דוחות כספיים על פי התקינה החשבונאית הממשלתית לפי הרפורמה החשבונאית שהנהיג החשכ“ל, משרדי הממשלה נדרשים לערוך את הדוחות הכספיים בהתאם לתקינה החשבונאית הממשלתית. בבדיקה שעשה מכלל העובדים המועסקים בחשבויות של משרדי 70%-החשכ“ל התברר שבממוצע, כ מהם השכלה 11%-הממשלה וביחידות הסמך אינם בעלי השכלה אקדמית, ורק לכ אקדמית בתחום הפיננסי. כמו כן, כמה מבעלי התפקידים ברמות ניהול הביניים, אלו המופקדים על פעולות תקציביות בהיקף גדול, אינם בעלי השכלה אקדמית, ורק קבעו החשב 2009 . לפיכך, בשנת95 מהם השכלה אקדמית בתחום הפיננסי 34%-ל הכללי ונציבות שירות המדינה כי על משרדי הממשלה להגדיר תפקיד חדש בתחום החשבונאות והדיווח - חשבונאי ראשי - להכפיף אותו לחשב המשרד, ולמנות אותו לערוך את הדוחות הכספיים ולדווח על ביצוע התקציב של המשרד. שימור ועדכון הידע המקצועי של עורכי הדוחות הכספיים חיוני לשמירה על איכות הדוחות הכספיים ועל טיבם. משרד מבקר המדינה בדק אילו פעולות החשכ“ל מבצע לצורך שימור המיומנות המקצועית והכשרת כוח האדם הקיים במשרדי הממשלה השונים: השתלמויות מקצועיות בתחום התקינה החשבונאית הממשלתית נמצא כי בשנים האחרונות ערך החשכ“ל השתלמויות מקצועיות בודדות עד היום נערכה לעורכי הדוחות הכספיים 2014 בלבד וכי מאז שנת בחשבויות של משרדי הממשלה וביחידות הסמך רק השתלמות אחת בתחום התקינה החשבונאית הממשלתית. כדי להנחיל את כללי החשבונאות הממשלתיים לאלו העוסקים בעריכת הדוחות הכספיים במשרדי הממשלה, מוצע כי החשכ“ל יבצע באופן תדיר הדרכות שעניינן נושאים חשבונאיים ותקני חשבונאות ממשלתיים חדשים. יש להקצות לכך משאבים מתאימים וליצור הכשרות ייעודיות המתאימות לעובדי החשבויות. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי הוא עורך השתלמויות דרך פורום החשבונאים וכי אם החשבונאי הראשי של ישות ממשלתית נתקל בסוגיה מקצועית, הוא יכול לפנות לחשבונאי הראשי לקבלת סיוע מקצועי. ).10.2.11 ( ראו חוזר נש“ם בנושא תפקוד מערך החשבויות במשרדי הממשלה וביחידות הסמך 95 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי101 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | משרד מבקר המדינה מציין כי מהמידע שהתקבל מהחשבונאים הראשיים בתשובה לשאלון עולה כי זה כמה שנים לא נערכו השתלמויות עדכניות עיתיות בתחום התקינה החשבונאית הממשלתית. ועדה מקצועית לליבון סוגיות חשבונאיות בתקינה החשבונאית הממשלתית עורכי הדוחות, מבקריהם, והמעיינים בדוחות כאחד עלולים להיתקל בשאלות ובדילמות. נמצא כי נכון למועד סיום הביקורת, מפני שהוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לא התכנסה זה כמה שנים, לא ניתן מענה לסוגיות בתקינה החשבונאית הממשלתית, וכל משרד ממשלתי או יחידת סמך עלולים לגבש מדיניות חשבונאית בהתאם לחוות דעתם של רואי החשבון המבקרים את דוחותיהם. ראוי שהחשכ“ל יפעל לכך שהוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית תתכנס באופן תדיר ושוטף ותשמש כתובת מקצועית לעוסקים במלאכת עריכת הדוחות ובביקורת עליהם במשרדי הממשלה. לשם כך, עליה ללמוד את הסוגייה המופנית אליה, לבחון את אופן הפתרון הנדרש ולהמליץ על חלופות ליישומו במשרדי הממשלה הרלוונטיים. הוועדה תוכל לפרסם הנחיות לכלל רואי החשבון המבקרים את הדוחות הכספיים של משרדי מממשלה ולאלה המעיינים בהם. הדבר נחוץ במקומות שאין מענה בתקינה החשבונאית הממשלתית, ויש צורך במדיניות כוללת כדי להאחיד את הדיווח החשבונאי. מבדיקה שערך משרד מבקר המדינה עלה כי המשרד לשירותי דת יצא בשנת למכרז פומבי בנושא: “מתן שירותי ייעוץ בתקינה חשבונאית ועיון על 2018 הדוחות הכספיים של המועצות הדתיות“. הזוכים במכרז אמורים להקים פורום תקינה חשבונאית, ועדה מייעצת למשרד לשירותי דת לבחינת סוגיות חשבונאיות ולמתן המלצות יישומיות. משרד מבקר המדינה מציין לחיוב את משרד לשירותי דת על יוזמה זו. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי אף הוא שותף להקמת פורום תקינה חשבונאית במשרד לשירותי דת. 102 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה ייצוג של מדינת ישראל בפורומים מקצועיים בינלאומיים הוועדה הבינלאומית לתקינה חשבונאית למגזר הציבורי בארגון הפדרציה הבינלאומית של רואי החשבון מקיימת פורומים מקצועיים בנושאי חשבונאות ממשלתית. בפורומים אלה הנציגות הממשלתית יכולה לתרום מניסיונה ומידיעותיה כדי להפיק לקחים וללמוד ממדינות אחרות בארגון, לתת את נקודת מבטה בהתקנת תקני חשבונאות בינלאומיים וליצור קשרי עבודה בינלאומיים מתאימים. כמו כן, הנציגות יכולה לשמש מוקד ידע וסיוע לחשבונאי הראשי, לכלל משרדי הממשלה ולגופים ציבוריים אחרים, ולסייע מבחינה מקצועית בפניות של גופים רלוונטיים. בעבר, נציגים מישראל היו שותפים בפורומים בנושאי חשבונאות ממשלתית. לדברי המשתתפים, הדבר סייע רבות באימוץ התקינה החשבונאית הממשלתית וביישומה. נכון למועד סיום הביקורת, למדינת ישראל אין נציגות בוועדה הבינלאומית לתקינה חשבונאית למגזר הציבורי כבר זה כמה שנים. נציגות זו יכולה לאפשר קבלת מידע זמין ומהיר בדבר התקינה החשבונאית הממשלתית. כמו כן, היא מזמנת יצירה של קשרי עבודה עם עמיתים ממדינות אחרות כדי להגביר את המקצועיות בתחום ולקדם את התקינה בישראל. הכשרה בנושא חשבונאות ממשלתית במסגרת לימודי ראיית חשבון במוסדות להשכלה גבוהה “. תפקידיה 1955-מועצת רואי החשבון הוקמה מכוח “חוק רואי חשבון, התשט“ו העיקריים של המועצה הם: בחינת מועמדים לקבלת רישיון רואה חשבון, פיקוח 31,000 -על התמחות וטיפול בתלונות בגין התנהגות שאינה הולמת. היום רשומים כ . מדי שנה מצטרפים למקצוע 23,000 -בעלי רישיון לראיית חשבון, מהם פעילים כ . כדי לקבל רישיון בראיית חשבון, על המועמד לעמוד 96 רואי חשבון חדשים 1,700 -כ בבחינות המועצה בהתאם לתקנות רואי חשבון. אדם אשר למד במוסד אקדמי מוכר מקבל פטור ממרבית הבחינות, ועליו להיבחן רק בשתי הבחינות הסופיות, אלו הנעשות רק דרך המועצה. מועצת רואי החשבון נסמכת על המועצה להשכלה גבוהה בכל הנוגע להכרה בתוכניות לימודים אקדמיות לצורך קבלת פטור מבחינות המועצה. התוכנית ללימודי חשבונאות במוסדות להשכלה גבוהה, כמו גם בחינות הרישוי של מועצת רואי החשבון בחשבונאות פיננסית, אינן מתייחסות לתקינה החשבונאית .1.2.17 על פי נתוני מועצת רואי חשבון נכון ליום 96 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי103 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | הממשלתית אלא רק לתקינה הבינלאומית למגזר העסקי. במצב זה, רואי החשבון אינם מקבלים הכשרה מתאימה לבקר דוחות כספיים של משרדי ממשלה ושל תאגידים סטטוטוריים, אלו הערוכים לפי כללי התקינה החשבונאית הממשלתית. מוצע כי החשבונאי הראשי ישקול לבחון עם המוסדות להשכלה גבוהה ועם מועצת רואי החשבון בצורה מעמיקה אם יש צורך להוסיף את נושא לימוד זה ללימודי התואר בחשבונאות במוסדות שונים כדי להעניק לסטודנטים הכשרה מיטבית למקצוע ראיית חשבון. כללי חשבונאות מקובלים נוצרים ומתפתחים כמענה לצורך. בעידן המודרני מתרחשים שינויים מהירים ביותר במציאות הכלכלית ובשווקי הכספים וההון, ולפיכך חשוב לעדכן את התקינה במהירות וביעילות. מפני שהוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית לא פעלה בשנים האחרונות ומפני שחל פיגור ביישום התקינה החשבונאית הממשלתית בישראל, פעולות שבאחריות החשב הכללי, קשה להפוך את הדיווח הכספי של המדינה לכלי ניהולי יעיל, כפי שהוגדר בחזון אגף החשכ“ל. מומלץ כי החשב הכללי ישלים בהקדם את מלאכת הבחינה והאימוץ של התקינה כדי להקיף את כל התקינה הבינלאומית ולהחילה בישראל, כולל הבהרות והדרכות לכוח האדם האמור להוציאן לפועל. כן מומלץ כי החשב הכללי והחשבונאי הראשי, החותמים על הדוחות הכספיים המאוחדים של המדינה, יפעלו להציג דוחות כספיים מאוחדים של מדינת ישראל, מבוקרים וערוכים על פי תקינה חשבונאית בינלאומית עדכנית. מדובר בצעד לאומי שצריכים להיות שותפים בו כל משרדי הממשלה והגופים הממשלתיים. אשר על כן, מוצע כי החשב הכללי יבחן כיצד יש לאמץ את התקינה החשבונאית הממשלתית הבין-לאומית ואם יש מקום לאמצה כלשונה לחברות ציבוריות. עוד מוצע כי IFRS ), בדומה לאימוץ תקני As Is( הממשלה תשקול כי החלטה בדבר דחיית תקן מסוים, או עיכוב זמן כניסתו לתוקף תתקבל באמצעות המוסד לתקינה בחשבונאות כאשר לוועדה המקצועית יתווסף נציג החשב הכללי. החשב הכללי בתשובתו דחה את המלצת המבקר בנוגע להסתייעות במוסד לתקינה בחשבונאות בטענה שהחשב הכללי מחזיק בידע וביועצים המתאימים לטיפול בסוגיות חשבונאיות. 104 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה לאור העיכוב המתמשך באימוץ התקנים על ידי הוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית, משרד מבקר המדינה ממליץ כי החשב הכללי יפעל כאמור, להשלמת בחינה ואימוץ של כלל התקינה הרלוונטית. שקיפות והרחבת המידע הנמסר לציבור בעלי העניין בדוחות הכספיים הדוחות הכספיים הערוכים לפי כללי חשבונאות מקובלים כוללים מידע רב ועשיר, החשב הכללי מפרסם לציבור 2016 וצריך ידע מקצועי כדי להבין אותם. החל משנת הרחב באתר של משרד האוצר מדריך לאזרח בנושא הדוחות הכספיים של המדינה ותקציר ובו נתונים כספיים מהותיים של מדינת ישראל. תקנות שוויון זכויות לאנשים עם מוגבלות (התאמות נגישות לשירות), , מחייבות רשות ציבורית או אחראי להספקת שירות להנגיש את 2013-התשע“ג אתרי האינטרנט ואת המידע המוצג בהם לכל אדם עם מוגבלות בישראל. משנת . 97 החשב הכללי מעלה את הדוחות הכספים לאתר במסמך מונגש 2017 משרד מבקר המדינה מציין לחיוב את פעילות החשכ“ל בנושא לצורך שקיפות והנגשת המידע גם לאזרחים בעלי צרכים מיוחדים. ניהול כספי ציבור מחייב שקיפות ונשיאה באחריות. שקיפות מאפשרת בקרה טובה יותר ומאפשרת לשאת באחריות. משרד מבקר המדינה בדק כמה היבטים בפעילות החשבונאי הראשי לצורך שקיפות ונשיאה באחריות ציבורית: פרסום דוחות כספיים של משרדי ממשלה דוחות כספיים של ישויות ממשלתיות נערכים בראש ובראשונה כדי לתת מענה לצורכי המידע של מקבלי השירותים וספקי המשאבים, שאין להם סמכות לחייב ישות ממשלתית לתת גילוי למידע הדרוש להם לעמידה במחויבותם הציבורית ובקבלת החלטות. מקבלי החלטות וחברי הכנסת הם המשתמשים העיקריים בדוחות כספיים למטרות כלליות, והם אמורים לעשות בדוחות אלה שימוש נרחב ומתמשך בעת פועלם כנציגי האינטרסים של מקבלי שירותים וספקי משאבים. מסמך המוגדר בתבנית המאפשרת לאנשים עם מוגבלות לקבל את המידע באמצעות תוכנות הנגשה 97 .ייעודיות 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי105 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | נמצא כי משרדי ממשלה רבים אינם מפרסמים את הדוחות הכספיים . לדוגמה, כנראה 98שלהם לציבור הרחב ושהחשכ“ל אינו מנחה לפרסמם , הדוחות הכספיים השנתיים המפורסמים באתר של משרד 3 בתמונה :2019 המשפטים נכון לדצמבר אתר משרד המשפטים : 3 תמונה המקור: אתר משרד המשפטים. כפי שעולה מהתמונה, נכון למועד סיום הביקורת, הדוח הכספי האחרון שפרסם . 2015 משרד המשפטים הוא הדוח הכספי לשנת משרד מבקר המדינה כבר המליץ בעבר לחשב הכללי כי לנוכח חשיבות המידע הכלול בדוחות הכספיים הנפרדים של משרדי הממשלה ותרומתו להבנת פעולתם של המשרדים מצד מקבלי ההחלטות ומצד הציבור, הוא . 99יבחן את האפשרות לפרסם אותם לציבור הרחב בדיקה שערך משרד מבקר המדינה העלתה כי המשרד לשירותי דת הקים מערכת ממוחשבת המנגישה לציבור הרחב את כל הדיווחים הכספיים של המועצות באתר משרד האוצר אפשר למצוא את הדוחות הכספיים המאוחדים של מדינת ישראל אך לא את 98 .)דוחות ה“סולו“ (דוחות נפרדים של משרדי הממשלה 31.12.14 -), “הדוחות הכספיים של הממשלה ל 2016( ג66 דוח שנתיבענין זה ראו מבקר המדינה, 99 - 31.12.11 ), “מאזן המדינה ליום 2013( ג63 דוח שנתי, ו 10 - 9 ‘- נכסים בלתי מוחשיים“, עמ .410 - 385 ‘הלוואות לזמן ארוך, עמ 106 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה . משרד מבקר המדינה מציין לחיוב את פעילות המשרד לשירותי דת 100הדתיות להנגשת המידע לציבור. פרסום הדוחות הנלווים לדוחות הכספיים מדינות העולם המאמצות את תקני החשבונאות הבינלאומיים למגזר הציבורי מפרסמות במסגרת הדוחות הכספיים שלהן נושאים נוספים היכולים לספק מידע חשוב על הישגי הגופים הציבוריים ועל תפקודם בנושאים כגון- שיפור השירות לציבור לאורך השנים, מדדי ביצוע ועמידה בהם, עמידה בהתחייבויות לזמן ארוך לקבוע תקן 101 המליץ מבקר המדינה 2003 וסיכונים פיסקאליים. יצוין כי עוד בשנת חשבונאי מחייב בנוגע לנושאים שיש לפרט (כמותית ומילולית) בדוח מנהלים, נוסף על המידע החשבונאי שבהם. להלן כמה דוגמאות לדוחות נלווים לדוחות הכספיים שמדינות המאמצות את התקינה החשבונאית הממשלתית הבין-לאומית מפורסמות (ואינם מפורסמים בדוחות הכספיים של מדינת ישראל): תחשיב בדבר קיימות פיסקאלית לטווח ארוך פרסמה הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים למגזר הציבורי קו 2013 בחודש יולי בנושא: “דיווח בדבר היציבות הפיננסית ארוכת 1 'מנחה לפרקטיקה מומלצת מס . ההנחיה מספקת מידע על ההשפעה של פרסום 102“טווח של ישות במגזר הציבורי המדיניות השוטפת של ישות ושל החלטותיה במועד הדיווח בנוגע לתזרימי המזומנים העתידיים של הישות ומידע נלווה בדוחות הכספיים. יש להדגיש כי ההנחיה אינה מחייבת את מדינות העולם המיישמות את התקינה החשבונאית הבינלאומית הממשלתית. חישובים אלו יכולים לסייע למשתמשי הדוחות הכספיים להעריך היבטים שונים של היציבות הפיסקאלית ארוכת הטווח, לרבות היקף הסיכונים הפיננסיים העומדים מולן ומהותם. גם ממשלת ארצות הברית מפרסמת דוח נלווה לדוח הכספי, ובו היא עורכת תחשיב קיימות פיסקאלית בדבר הכנסות הממשלה והוצאותיה בעתיד והגירעון העתידי (בתחזית נכללים מגוון היבטים, בהם שינויים דמוגרפיים, שינויים בשערי ריבית . 103ושיעורי צמיחה), וזאת בהתאם לתקן חשבונאות ממשלתי אמריקני מערכת אורי - מערכת אזכור ודיווח ראשוני ייעודי. 100 .334 - 317 ‘), בפרק “תקינה חשבונאית ממשלתית, עמ 2003( ב53 דוח שנתי ראו מבקר המדינה, 101 RPG 1- Reporting on The Long Term Sustainability of an Entity 's Finances 102 Reporting Comprehensive Long Term Fiscal )SFFAS36 ( 103 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי107 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | מסר החשבונאי הראשי לנציגי הביקורת כי הוא מכיר בכך שיש 2019 בספטמבר חשיבות רבה לביאור מסוג זה, אך מחסור בכוח אדם ובמשאבים מונע ממנו בינתיים להציג ביאור כזה. משרד מבקר המדינה ממליץ לחשב הכללי לכלול בפרסום נלווה לדוחות הכספיים דיווח בדבר היציבות הפיננסית ארוכת טווח של מדינת ישראל. דיווח על עמידה במדדי שירות פרסמה הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים למגזר הציבורי קו מנחה 2015 במרץ בנושא: “דיווח של מידע על ביצועי השירות“. פרסום 3 'לפרקטיקה מומלצת מס זה מספק הנחיות בנושא דיווח מידע על ביצועי השירות בדיווחים כספיים. מדובר במידע שישות מספקת בנוגע ליעדי הביצועים של השירות שלה ושל המידה שהיא השיגה אותם. מידע על ביצועי השירות מסייע למשתמשים בדיווחים כספיים להעריך את היעילות והאפקטיביות של השירות שהישות הציבורית מעניקה. ניתוח ודיון במגמות העולות מהדוחות הכספיים פרסמה הוועדה לתקינה חשבונאות בינלאומיים למגזר הציבורי 2013 ביולי בנושא “ניתוח ודיון בדוחות הכספיים“. דיון 2 'קו מנחה לפרקטיקה מומלצת מס וניתוח הדוחות כספיים יסייעו למשתמשים להבין את המצב הכספי, את הביצועים הכספיים ואת תזרימי המזומנים המוצגים בדוחות הכספיים למטרות כלליות. משרד מבקר המדינה ממליץ כי החשבונאי הראשי והוועדה לתקינה חשבונאית ממשלתית יבחנו את האפשרות להכין ולאמץ תקן חשבונאי ממשלתי מחייב ויכללו בו רשימת נושאים שיש לפרט בנוגע להם כדי לספק מידע נוסף לקוראי הדוחות הכספיים ולמשתמשים בהם, מעבר לנתונים המספריים. עוד ממליץ משרד מבקר המדינה לחשבונאי הראשי, בפרט, לבחון את האפשרות להציג בדוחות הכספיים של המדינה תחשיב בדבר קיימות פיסקאלית לטווח ארוך ומידע על עמידה במדדי שירות. החשבונאי הראשי מסר בתשובתו כי החשב הכללי ילמד את הנושא. 108 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינהדיון בדוחות הכספיים של המדינה ושל משרדי הממשלה זה שנים שהדוחות הכספיים המאוחדים של מדינת ישראל אינם מוצגים ואינם . זאת בשונה 104נידונים לפני מקבלי ההחלטות, קובעי המדינות, או הכנסת וועדותיה מדוחות כספיים של חברה מסחרית, שהדירקטוריון מאשר אותו, והוא מובא לפני . 105האסיפה הכללית של בעלי המניות כמו כן, אין נוהל או הוראה המחייבים את השרים ואת המנכ“לים של משרדיהם לדון בדוחות הכספיים של משרדיהם. מהמידע שהתקבל מהחשבונאים הראשיים מהישויות אינן עורכות דיון מוסדר בדוחות 19%-בתשובה לשאלון עולה כי כ הכספיים בנוכחות השר, ולעיתים אף לא בנוכחות מנכ“ל המשרד. משרד מבקר המדינה ממליץ כי החשכ“ל ושר האוצר ישקלו להציג לממשלה ולכנסת מדי שנה את הדוחות הכספיים של המדינה, עם פרסומם, כדי שהמידע המופיע בהם יובא לפני מקבלי ההחלטות וקובעי המדיניות בצורה מקיפה ומסודרת. מהלך זה עשוי לתרום גם להגברת של הממשלה ולשפר את השימוש שלה (Accountability ) האחריותיות במשאבים הציבוריים שהועמדו לרשותה ככלי נוסף לקבלת החלטות. כמו כן, מוצע לשקול לעגן בנוהל או בהחלטה מחייבת אחרת את החובה של השרים ושל המנכ“לים של משרדי הממשלה לדון בדוחות הכספיים של משרדיהם. החשבונאי הראשי ציין בתשובתו כי הדוחות הכספיים מוגשים לשר האוצר וליו“ר הכנסת, ובמידה ותתקבל פנייה מהם הם ייענו בהתאם. החשב הכללי לא הציג את הדוחות הכספיים של המדינה לפני ועדת הכספים של הכנסת מאז שנת 104 .2012 .1999- לחוק החברות, התשנ“ט 171 ראו סעיף 105 2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי2020 - התש"ף | ב70 דוח שנתי109 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | 31.12.18 הדוחות הכספיים של מדינת ישראל ליום | סיכום קידום והשלמה של תהליך הכנת הדוחות הכספיים המבוקרים של המדינה כאמור, הדוחות הכספיים הם אחד הערוצים העיקריים להעברת מידע על המדינה אל הציבור ולאיתור מגמות וסיכונים פיננסיים וכספיים, והם כלי ניהולי ראשון במעלה לצורך מימוש מדיניות וקבלת החלטות. מכאן נובעת החשיבות המכרעת שיש לכללי החשבונאות בעיצוב המידע המועבר. מקבלי ההחלטות צריכים לשאוף לקבל דיווח חשבונאי ממשלתי שלם ואמין כדי להגביר את השקיפות, לאפשר בקרה ולהגביר את הנשיאה של בעלי התפקידים הרלוונטיים באחריות. לשם יישום האמור, יש ליישם כמה אבני דרך מהותיות שיביאו ליצירת דוחות כספיים שלמים, מבוקרים וערוכים על פי התקינה החשבונאית הממשלתית העדכנית: אבני דרך להצגת דוחות כספיים שלמים, מבוקרים וערוכים על פי :21 תרשים התקינה החשבונאית הממשלתית 110 נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה נושאים מערכתייםפרק ראשון: | מבקר המדינה אחד מתפקידיו העיקריים של החשב הכללי הוא להציג דוחות כספיים שלמים ומבוקרים של המדינה, ערוכים על פי התקינה החשבונאית הממשלתית. על החשב הכללי להכין תוכנית רב-שנתית, שבה אבני דרך ברורות, כדי שבסופו של דבר, הדוחות הכספיים של המדינה יהיו אמינים, שלמים ומבוקרים, וייערכו בהתאם לתקינה החשבונאית הבין- לאומית העדכנית. החשבונאי הראשי כתב בתשובתו כי אף שהחוק אינו מחייב את החשב הכללי להציג דו“ח מבוקר, החשב הכללי שם לו למטרה להגיש דוחות כספיים מבוקרים. היום הדו“ח הכספי של המדינה לא נדון בממשלה, זאת בשונה מדו“ח כספי של חברה מסחרית או של כל תאגיד אחר שהדו“ח שלהם צריך להיות מאושר על ידי הדירקטוריון ויש להציגו באסיפה הכללית של הגוף. על החשכ“ל לשקול, בשיתוף שר האוצר, את האפשרות להציג לממשלה ולכנסת מדי שנה את הדוחות הכספיים, עם פרסומם, כדי שהמידע המופיע בהם יובא לפני מקבלי ההחלטות בצורה מקיפה ומסודרת. מהלך זה עשוי לתרום גם להגברת האחריותיות של הממשלה, לשפר את השימוש שהיא עושה (Accountability ) במשאבים הציבוריים שהועמדו לרשותה ולשמש מצע לדיון בנושא הנכסים וההתחייבויות (ובפרט ארוכי הטווח שבהם) ולבחינה של האתגרים הכלכליים של המדינה לטווח הקצר ולטווח הארוך.