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user: 3. 房地产企业增值税筹划具体思路 3.1. 进项税额的筹划 3.1.1. 强化采购发票审核管理 房地产公司是以房地产开发经营业务为主，涉及的业务量大且范围广，其合作上游单位不乏一些不能或不能及时开具增值税专用发票的小企业，后期索取发票也十分困难，导致企业面临当期无法按时抵扣部分进项税的风险。另外企业自身经营过程中由内部员工提供的劳务也无法取得可抵扣的进项税，种种原因导致企业可抵扣进项税额少，需缴增值税款数额大，耗用企业周转资金，降低企业经营能力。为突破纳税困境，房地产企业需加强内部发票管理和外部资质审核。同时，利用税负转嫁原理努力降低采购价格，将税负转嫁给上游原料供应商 [ 2 ] 。物资采购环节尽可能选择信誉好、经营规模大、能按时开具增值税专用发票(以下简称“增值税专票”)的建材供应商合作，并要求供应方承担装运费；在货款结算中，尽量采取赊购、分期付款采购等结算方式，减轻资金周转压力，严格按照合同约定支付工程进度款并与采购部门沟通好最大限度延迟采购。 对于承诺开具专票的上游企业应当在合同拟定中添加对方未按时开具专票的违约赔偿，保证公司合法权益。对于已经取得的增值税专票，需要第一时间查验其合规性、合法性，避免公司面临发票不合规导致日后无法抵扣的风险。提高发票管理人员专业素养，减少发票报废毁损情况。 3.1.2. 灵活选择采购合作方 房地产公司在物料采购时除考虑原材料价格以外还要区分对方公司是否是一般纳税人，以便确定可以获得进项税额抵扣资格的法定凭证，即增值税专票。除非不能提供专票的小规模纳税人，给予的供货价格明显低于一般纳税人抵扣进项税后的价格，才可以放弃选择一般纳税人。也就是说，房地产公司向不能开具也不能代开增值税专票的小规模纳税人采购同质量物料支付价格，应低于向一般纳税人采购支付价格与可抵扣进项税额的差，才能做到支付节约，有利可图；如果两者相等，则税负均衡 [ 3 ] 。下面通过公式分别计算小规模纳税人和一般纳税人作为供应商时的税费总额和税后净利润，寻找二者的纳税平衡点，找出何时可选择小规模纳税人作为供应商，能够补偿因未取得增值税专票而多支出的增值税款。 设某房产公司建造一商品房项目，其向小规模纳税人供应商采购物资需支付价格W 1 ，向一般纳税人供应商采购需支付价格W 2 ，且W 1 < W 2 ；预计销售收入A，税费总额分别为T 1 、T 2 。 1) 小规模纳税人作为供应商 应 缴 增 值 税 = A × 1 0 % = 0. 1A 应 缴 纳 所 得 税 = ( A − W 1 − 0.0 1A ) × 25 % = 0. 2475A − 0. 25W 1 税 后 净 利 润 = ( A − W 1 − 0.0 1A ) × ( 1 − 25 % ) = 0. 7425A − 0. 75W 1 T 1 = 0. 1A − + 0.0 1A + 0. 2475A − 0. 25W 1 = 0. 3575A − 0. 25W 1 2) 一般纳税人作为供应商 应 缴 增 值 税 = A × 1 0 % − W 2 × 16 % = 0. 1A − 0. 16W 2 应 纳 城 建 税 和 教 育 费 附 加 = ( 0. 1A − 0. 16W 2 ) × ( 7 % + 3 % ) = 0.0 1A − 0.0 16W 2 应 缴 纳 所 得 税 = [ A − W 2 − ( 0.0 1A − 0.0 16W 2 ) ] × 25 % = 0. 2475A − 0. 246W 2 税 后 净 利 润 = [ A − W 2 − ( 0.0 1A − 0.0 16W 2 ) ] × ( 1 − 25 % ) = 0. 7425A − 0. 738W 2 T 2 = 0. 1A − 0. 16W 2 + 0.0 1A − 0.0 16W 2 + 0. 2475A − 0. 246W 2         = 0. 3575A − 0. 422W 2 3) 税负影响下物资采购价格平衡点 假设T 2 =T 1 ，则 0. 3575A − 0. 25W 1 = 0. 3575A − 0. 422W 2 ，解得：W 1 = 1.688W 2 或W 2 = 0.5924W 1 。可见， W 1 ≠ W 2 。也就是说，在不同税负的作用下，两种纳税人身份的采购支付价格不会也不可能均等。实践中，企业要灵活选择采购合作方，充分考虑增值税及其附加、企业所得税等税费总额对价格的影响，在 W 2 ≤ 0. 5924W 1 条件下，小规模纳税人供应价格比一般纳税人低59.24%，两者税费支付相当，企业才可考虑选小规模纳税人作为供应商；反之，在 W 1 ≥ 1 . 688W 2 条件下，向小规模纳税人询价信息为W 1 ，向一般纳税人采购价格至多高出1.688倍或168.8%，两者税费支付相当，如果低于这个平衡点界值，选择向一般纳税人采购将更划算。 3.1.3. 劳务用工费抵扣的筹划 依照财税[ 2016 ] 36号文件规定，房地产开发区业和施工单位向雇工支付的工资费用不得计算抵扣进项税额依据 [ 4 ] 。但通过劳服公司招募工人并对劳服公司统一结算并取得增值税专票的，可凭专票注明税额予以抵扣。据此，建议企业集中向劳务公司雇佣工人，或在用工结束后付出低于可扣除进项税金额的价款给劳务公司由其代为开具劳务用工费的增值税专票。劳务公司对于增值税一般纳税人6%，和小规模纳税人劳务费发票税率分别是6%和3%。这样，既可以使雇工费用支付能够符合进项税额抵扣条件，依法依规获得抵扣；同时，还能够减轻零散雇工带来的延时误工和岗位素养不一致等风险。 3.2. 进项税额转出的筹划 根据《增值税暂行条例》第十条：一般纳税人购进货物专门用于非增值税应税项目、免税项目、集体福利、个人消费的，其进项税额不得抵扣，而是直接计入工程的成本或其他科目。房产公司购进的用于自建项目建筑安装材料，并不能保证实际用料和预估料完全匹配，常出现余料情况。对于这部分原材料日后可以用作其他经营性建筑安装项目或出售，并可做进项税抵扣处理从而降低当期增值税额。然而，有些自建项目从购料到完成项目用时已超过进项税额360天的认证期导致无法做抵扣处理。为了避免余料无法抵扣销项税给企业带来的损失，企业可在购进物料准备用于增值税非应税项目时，首先进行认证予以抵扣并核算进项税额，实际将物料用于增值税非应税项目时再做进项税额转出处理。 例如：永嘉房产公司于2016年8月购进一批板材，价款700万元(不含税)，准备于当月开始建造一个仓库。此仓库于2017年3月竣工结算时，仍有200万元(不含税)的板材未使用，并准备投入到当月某商品房建筑工程中。因构建自用仓库不属于应税项目，所以消耗外购板材不能抵扣进项税额。这样，该公司外购自用板材500万元所包含的进项税额可有两种会计处理办法： 1) 直接计入仓库施工项目的工程成本 借：在建工程 5，000，000.00 贷：银行存款等 5，000，000.00 这样，可抵扣的进项税额为0。 2) 先抵扣后转出 即取得增值税专用发票列明的板材进项税额，当月全部认证抵扣增值税额，待实际改变用途时再转出该进项税额。则购入板材当期可抵扣进项税 = 700/(1 + 16%) × 16% = 96.55万元，会计作 借：原材料——板材 6，034，500.00 应交税费——应交增值税(进项税额) 965，500.00 贷：银行存款等 7，000，000.00 在仓库施工期，陆续转出进项税 = 500/(1 + 16%) × 16% = 68.97 (万元) 借：在建工程 689，700.00 贷：应交税费——应交进项税(进项转出) 689，700.00 从中看出，虽然永嘉房地产公司自建仓库的外购板材最终并没有获得扣除，但板材购进当期实际全部进项税额96.55万元均获得了抵扣。这样，公司就少支付税款68.97万元，从而为公司节约了资金消耗，等于财务为公司筹集了仓库建设期内的68.97万元资金，大大增强了公司资金周转能力。 3.3. 销项税额的筹划 根据简易计算公式“应交增值税 = 销项税额 − (进项税额 − 进项税额转出)”，销项税从另一个角度决定应交增值税额的大小。本着最大限度降低销项税的角度从以下几方面给出建议： 3.3.1. 合理选择销售模式 房地产企业大多采用预售和现售两种销售模式，两种模式在财税处理上也不尽相同。预售购房是指购房者通过交付定金或预付款取得未来某指定期间获得现房的一种交易，其实质是对购房合约的一种期货买卖。优势在于以预定优惠的方式吸引更多的潜在客户，提高经营业绩，同时为企业带来一定资金流入，可缓解一定的筹资压力。预售模式下，收到预售款当日即要办理预售许可，按照3%预征率预缴增值税。相比于现售房收到全款时发生增值税纳税义务，预售方式提前了纳税义务发生时间，然而从货币时间价值角度考虑，增值税前期少后期多是经济的 [ 5 ] 。 因此，对于资金雄厚的企业，保证资金充足前提下综合考虑预售房带来的提前纳税义务、预售房优惠条款减少的资金流入后可提高现售房的比例，同时尽可能项目完工后实行分期收款，实现延期纳税的目的，获取货币的时间价值；对于资金压力大且融资困难的企业，建议尽可能选择预售房销售模式，作为另一种融资渠道。 3.3.2. 适当分解租金收入 房地产公司开发的产品中不乏有不直接对外出售，以租赁形式收取一定的租金和物业管理等费用的业务活动。 某地产公司用于出租的商业用房年获取租金1500万元(增值税税率10%)，其中包含每年的物业费35万元(增值税税率6%)、水费20万元(增值税税率10%)、电费65万元(增值税税率16%)。 分解前： 应 缴 增 值 税 = 1500 × 10 % − 35 × 6 % − 20 × 10 % − 65 × 16 % = 135 . 5 万 元 ； 应 缴 纳 城 市 维 护 建 设 税 和 教 育 费 附 加 = 135.5 × ( 3 % + 7 % ) = 13.55 万 元 应 缴 房 产 税 = 15 00 × 12 % = 18 0 万 元 应 缴 所 得 税 = ( 15 00 − 2 0 − 65 − 13 . 55 − 18 0 ) × 25 % = 3 0 5 . 36 万 元 税 后 净 利 润 = ( 15 00 − 2 0 − 65 − 13 . 55 − 18 0 ) × ( 1 − 25 % ) = 916 .0 9 万 元 假如对租赁业收入进行分解，单独签订租赁合同和物业合同，同时由承租人承担水电费用，此时合同约定租赁价款1380万元(增值税税率10%)，物业管理收入35万元(增值税税率6%)。 分解后： 应 缴 增 值 税 = 1380 × 10 % + 35 × 6 % = 140.1 万 元 应 缴 纳 城 市 维 护 建 设 税 和 教 育 费 附 加 = 14 0. 1 × ( 3 % + 7 % ) = 14 .0 1 万 元 应 缴 房 产 税 = 138 0 × 12 % = 165 . 6 万 元 应 缴 所 得 税 = ( 138 0 + 35 − 14 .0 1 − 165 . 6 ) × 25 % = 3 0 8 . 85 万 元 税 后 净 利 润 = ( 138 0 + 35 − 14 .0 1 − 165 . 6 ) × ( 1 − 25 % ) = 926 . 54 万 元 合理的拆分租金部分与其他部分能够达到良好的节税效果，其本质在于，房产税是对于房屋租金进行课税，能够将水电等费用从整体中剥离出来看似减少了增值税可抵扣金额，多缴纳增值税，实质上总税负却降低。 3.3.3. 买房送车销售业务的筹划 随着地产业整体经营趋势滑坡，产品销售成为地产业攻坚战中一个举足轻重的环节，不少地产公司着手开展多样化的销售模式。“买房送车”的售房宣传已然不是什么新鲜事物。然而业务达成后具体到会计处理上，合同拟定需要注意： 根据《增值税暂行条例实施细则》，其中第四条规定“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”的行为将视同销售处理。然而就该笔“捆绑销售”业务究竟是有偿赠与还是无偿赠与上，部分地区税务机关与企业间存在争议。对于类似交易，官方有类似解答。参照河北省国家税务局关于全面推开营改增有关政策问题的解答(之七)其中第四条：“银行在提供金融服务时，赠送给客户的礼品不做视同销售处理。其他企业同类行为照此办理。” 因此购房者在进行“买房送车”购买行为时虽未直接支付汽车价款，但其成本已然包含于支付的总价款之中。然而实际生活中购买者需要汽车的《机动车销售统一发票》才能上牌照，因此地产公司必须要提供给购房者购车发票。此时最好的处理是在合同拟定时将全部价款拆分成购房款与购车款，即将全部价款剔除购车款后金额作为合同中的购房款。这样不仅减少与税务局的争议，也能保证车辆的正常上牌照 [ 6 ] 。 总之，房地产企业在增值税上具有一定的筹划空间，企业要通过合理的在事前对企业的进项税业务、进项税额转出业务、以及销项税业务进行分别筹划，为企业降低税负同时提高效益，获得更多经济利益。