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user: 4. 作业成本法的体系构建 作业成本法结合过程中，首先是给出产品生产中每个阶段的单位标准成本，其次是分析成本变动范围，进行实际发生成本的核算，然后结合规定进行标准成本的核算，对比两者差异，分析差异根源所在，再次进行成本控制管理 [ 9 ]。 4.1. 作业成本法的核算程序 作业在作业成本法的核算和管理处于核心地位，确认作业是实现作业成本法的第一步，生产的过程是由一系列的作业构成，所以作业是对生产工艺的抽象的归类。 图2. 电缆生产工艺流程 对于杭州电缆，我们按照其电缆的工艺流程(图2)对电缆的生产根据工艺流程划分以下作业。列出作业清单(表4)。 Table 4 Operation lis 序号 作业 作业的简述 1 拉丝 使铜丝面减小、长度增加、强度提高 2 退火 符合电线电缆对导电线芯的要求 3 绞线 为生产做准备，模具的准备和设备的调试 4 绝缘挤出 使用挤塑机把电缆需要的绝缘材料挤包在到导体上 5 成缆 若干根绝缘过的导体按一定的顺序规则绞成的形状 6 铠装 外绝缘层的外面在加上一层金属 7 护套 按照要求用挤塑机把护套材料挤包在缆芯上 8 检验 检验工序包括工序检验和成品检验 表4. 作业清单 一般来说，作业数量越多，成本核算越准确 [ 10 ]。根据会计核算的重要性原则，做了进一步的简化。列出上述作业清单，一共可划分为8个作业。企业在计划生产产品之前，要提前审查可能会对产品成本造成影响的所有环节，提前制定生产计划。在调查市场和行业的基础上，确定控制成本的多方面标准，比如分配制造费用标准、直接人工和直接材料标准成本，还要对成本管理所要实现的目标和方向进行界定。在应用实践中企业要以事先设置的成本标准作为依据严格限制和监督各项费用的支出情况，合理安排生产活动，保证生产节奏有条不紊地进行，同时严格执行预先制定的标准，从而提高企业的经济效益。 确定作业相对应的成本动因，分析其资源的消耗，如表5： Table 5 Table of cost drive 序号 作业 成本动因 消耗资源 1 拉丝 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 2 退火 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 3 绞线 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 4 绝缘挤出 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 5 成缆 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 6 铠装 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 7 护套 机器时间(小时) 人工、动力、机物料消耗、设备折旧 8 检验 人工小时(小时) 人工、物料消耗 9 车间管理 人工小时(小时) 人工、水电费、折旧 表5. 成本动因表 4.2. 作业成本法的核算 经过前面的作业分析，作业确认等为作业法的计算提供了数据上的支持。 材料上的消耗是直观的，可以直接表示出来，例如：原材料的消耗可以直接从领用多少，结余多少中直接得出，其余辅助材料也是如此。 部分资源的消耗不能直接的得出，需要经过计算得出。例如：电力的消耗，人工工时的消耗，都是通过单位计算得出，并不是单纯的定额。 对于人工费、维修费、动力费、折旧费、检验费等支出，归集到不同的作业中。作业资源总消耗如表6所示： Table 6 Activity cost poo 维修费 动力费 折旧费 检验费 薪酬 成本 拉丝 6333.589 25，334.41 12，667.21 0 19，000.79 63，336 退火 7917 31，668 15，834 0 23751 79，170 绞线 8708.705 34，834.79 17，417.38 0 26，126.09 87，086.97 绝缘挤出 9500.384 38，001.59 19，000.79 0 28，501.18 95，003.95 成缆 7125.295 28，501.18 14，250.59 0 21，375.88 71，252.95 铠装 11，875.5 47，502 23，751 0 35，626.5 118，755 护套 9500.384 38，001.62 19，000.79 0 28，501.18 95，003.97 检验 5146.031 20，584.2 10，305.48 41，167.71 25，728.82 10，2932.2 车间管理 3958.259 23，751 7917 0 43，543.5 79，169.76 表6. 各成本库成本 成本动因分配率也称为成本动因率，是一个比率指标，指的是单位成本动因量应分担的作业成本库的成本。要计算成本分配率，就要得到作业成本库所汇集的总成本，用作业成本库的成本除以总的成本动因量就得到成本动因分配率。具体计算公式如公式如下：成本库的成本动因 = 成本库的成本/成本库的成本动因量。 根据上述表格计算成本动因率如表7： Table 7 The calculation table of cost-driver rat 作业量 序号 作业 作业成本 VV22 YJV 8.7/15kv NHVV YJV 0.6/1kv 合计 成本动因率 1 拉丝 63，336 112.5 62.5 37 38 250 253.34 2 退火 79，170 45 39 18 18 120 659.75 3 绞线 87，086.97 57 38 28 27 150 580.58 4 绝缘挤出 95，003.95 60 40 30 30 160 593.77 5 成缆 71，252.95 60 65 40 35 200 356.26 6 铠装 118，755 80 0 0 0 80 1484.44 7 护套 95，003.97 30 22 20 18 90 1055.60 8 检验 102，932.2 17 15 15 13 60 1715.54 9 车间管理 79，169.76 48 32 30 20 130 609.00 表7. 成本动因率计算表 对应产品的作业成本：作业成本 = 成本动因分配率 * 成本动因量 计算结果如表8： Table 8 Activity cost about the four product 作业 成本动因率 VV22 成本 YJV 8.7/15kv 成本 NHVV 成本 YJV 0.6/1kv 成本 拉丝 253.34 112.5 28，501.20 62.5 15，834.00 37 9373.73 38 9627.07 退火 659.75 45 29，688.75 39 25，730.25 18 11，875.50 18 11，875.50 绞线 580.58 57 33，093.05 38 22，062.03 28 16，256.24 27 15，675.66 绝缘挤出 593.77 60 35，626.48 40 23，750.99 30 17，813.24 30 17，813.24 成缆 356.26 60 21，375.88 65 23，157.21 40 14，250.59 35 12，469.27 铠装 1484.44 80 118，755.00 0 0.00 0 0 0 0 护套 1055.60 30 31，667.99 22 23，223.19 20 21，111.99 18 19，000.79 检验 1715.54 17 29，164.13 15 25，733.06 15 25，733.06 13 22，301.99 车间管理 609.00 48 29，231.91 32 19，487.94 30 18，269.94 20 12，179.96 合计 357，104.4 178，978.67 134，684.29 120，943.48 表8. 四种产品的作业成本 现在我们得到的是某种电缆产品的制造成本，最终要算的是电缆产品的完整成本，加上直接人工和直接材料成本即可。 总成本 = 作业成本 + 直接材料 + 直接人工 单位成本 = 总成本/产量 Table 9 Unit cost about the four products in Activity-based costin 电缆编号 VV22 YJV 8.7/15kv NHVV YJV 0.6/1kv 直接材料(元) 705，600 959，700 133，000 70，000 直接人工(元) 3000 2500 2000 1500 制造费用(元) 357，104.4 178，978.67 134，684.29 120，943.48 总成本(元) 1，065，704.4 1，141，178.67 269，684.29 192，443.48 产量(米) 2000 3000 5000 5000 单位成本(元) 532.85 380.39 53.94 38.49 表9. 四种产品在作业成本法下的单位成本 4.3. 两种成本核算差异分析 通过对上表3和表9的数据分析对比之后(参见表10)，可以得出现行成本法对产品制造成本的扭曲程度和产品本身的技术含量，工艺复杂度以及产品批量是相关的。在用现行成本法核算时，批量少、工艺较复杂的产品的制造成本出现了的低估；而一些批量较大，工艺成熟的制造成本被高估。导致成本的核算不科学，为接下来的决策提供了错误的信息，造成决策失误，影响企业的发展，四种产品在两种成本核算下的成本差异： Table 1 0 Cost variance of four products in two cost accounting method 规格 现行成本法 作业成本法 差额 差异率 VV22 502.74 532.85 30.11 5.99% YJV 8.7/15kv 386.71 380.39 −6.32 −1.63% NHVV 62.63 53.94 −8.69 −13.88% YJV 0.6/1kv 38.08 38.49 0.41 1.08% 表10. 四种产品在2种成本核算下的成本差异 这个结果符合现实情况，同时也符合我们的正常逻辑思维。因为，目前制造企业的制造费用的提高主要依靠科学技术的进步以及自动化水平的提高 [ 11 ]。技术简单、工艺成熟、生产量大的早期产品和提高的这部分制造费用没有实际的联系。但是，由于按照产量相关的人工消耗费划分制造费用的方法没有改变，这些新增的制造费用也被强行分配到了早期产品中，这种制造成本划分造成了技术简单，工艺成熟但生产量大的产品分配了大量应由技术复杂，工艺难度大、产量较小的新产品的负担的制造成本，导致成本的不科学，扭曲产品的成本。所以采用作业成本法核算成本更加的准确和科学。