system: [SYSTEM]

user: 3. 小城镇建设税务风险成因与化解策略 3.1. 小城镇建设税务风险成因 3.1.1. 内部原因 1) 项目决策与财务缺乏必要沟通。工程立项规划、土地获取等申请审批后，没有及时与财务沟通协商有关项目建设中的税收问题，造成农场搭钱建设还要蒙受巨额纳税损失。实际上，基建会计的核算还是符合项目申请和获批性质的，确实遵守了会计基础工作规程和基建会计核算规范，只是由于缺乏必要的部门间横向沟通协调，导致后续很多涉税才问题暴露出来。项目申请和获批的均是危房改造和整体搬迁或撤队并区，均应符合国家和省有关税收优惠政策，但项目建设实质却是与立项属性背道而驰的别墅，且选址定在众目睽睽之下难于掩饰的农场机关身边；同时，没有做好相关协调和要求，在建筑勘察合同中明晃晃地书立了“别墅”、施工合同含混不清。而忙于核算业务工作的基建会计无法鉴别和准确判断项目特征性质，只能凭直觉认定购房户交款购房，出现财务收费单据一部分“交房款”一部分“交别墅款”现象，给人直觉就是交款卖方而非交款“建房”，这也不得不令税务检查人员坚信此项目与危房改造和整体搬迁无关。 2) 财务核算压力过大。本次调查发现，29X农场财务科仅有8人编制，而且年龄结构偏大(平均年龄45岁左右)，人员不足造成多数岗位身兼多职，分身乏术；文化水平不高，仅有会计从业资格证书，专业基础知识薄弱；年龄偏大尤其女性偏多，以有限的时间精力和体力来面对巨大工作量压力，根本无法做到精打细算，出现差错在所难免，谋划税收问题简直就是天方夜谭。就H农垦红兴隆管理局“鸿博小镇”税务问题而言，由于财务处没有设置专门的纳税会计，所有小城镇建设项目涉税业务统由基建会计负责，而基建会计是专职核算基建投资、建设成本费用等具体业务核算和不动产管理监督等工作，不可能细致考虑项目资金流入的税收牵连问题，以至于自始至终没有核算提取应纳税款，也从来没有申报纳税。 危房改造资金一部分是危改户的自筹资金，另外一部分是中央补助和地方扶持资金。H垦区农场对小城镇建设实施的危房改造过程，发放的国家补助资金严格遵守国家相关的法律规定，同时在项目实施以及资金使用过程中进行严密的使用程序，垦区小城镇有序进行。但在会计核算方面普遍存在的严重问题是，财务人员没能领会国家政策文件规定，没有深入学习对危改资金的特殊核算方式，更没有做到“分账核算”。而是将危房改造资金同农场运营资金和基建业务放在一起核算，导致税务机关检查时，将这部分资金认定确认为农场收入，但却未按要求计提缴纳税款，做出农场违反企业所得税法规定的决定 [ 1 ] 。 3) 纳税筹划观念缺乏。农场领导注重农场经营和项目建设固然重要，但如果忽略了税收利益牵涉，终将功过相抵，难于实现振兴农场的大业梦。一个项目投入了资金，没有经济效益在没有社会效益，将功败垂成。鸿博小镇属于“特殊时代背景”下建设的产物，但也算是造福农场社会的“民生工程”，取得良好社会效益是最大追求。然而抛开目前相关产权矛盾的“负效应”问题，仅仅针对该项目的税务检查就多达六次，已经产生的严重“负效益”着实令人头痛，前五次检查补税加罚金已经远超过100万，直到目前又面临26.8万余元才引起高度重视。在29X地税分局于2013年3月25日首次做出检查处理499，991.07元(查补税款373，695.70元、税收罚金和滞纳金126，295.37元)后，农场及财务科无动于衷。倘若此时农场高度重视，可能至少避免之后连续四次处罚496，388.89元。这就充分反映了农场税收利益观念相对比较淡漠现象，当然这也是垦区各个农场普遍存在的诟病。 在小城镇建设过程中，农场没有进行税务筹划，没有通过合理有效的针对小城镇建设的纳税筹划来减轻税负。国家大力支持农场小城镇建设，推行了一系列优惠政策，农场会计没有及时进行学习，深入了解政策，就会对政策出现理解不到位，甚至曲解政策。财务部门对农场小城镇建设项目的也只是完成基本纳税工作流程，财务压力大，更谈不上去合理的进行税收筹划。正是对纳税筹划的忽视导致农场无法在税务风险恶化前将其扼杀在摇篮里。 4) 融资方式选择受限。由于小城镇建设发展迅速，对于资金需求也逐渐加大，融资方式的选择也存在着潜在风险问题。H省对于农场小城镇建设给予了一定的资金支持，但随着小城镇建设规模的不断扩大，其资金支持力度是远远不够的。期初，有些农户不愿自主迁到农场居住，农场给予一定的货币补偿和产权置换，以拆迁补偿名义将贫困层农户引入农场，但贫困层其自身经济状况就不是很好，更不可能有大量资金预付房款。这样想要全部通过预收款建设农场小城镇并不能实现，因此，要采取其他融资渠道和方式。据了解，主要采取向银行贷款和向场内职工集资方式。 正规的银行金融机构由于其资金较为雄厚，因此能够提供较大的贷款数额。但也存在着向银行融资困难的间题，表现在可供抵押的资产无法满足贷款抵押条件需求、贷款手续复杂、周期长等，只有农村信用社、中国农业银行等少数涉农金融机构为之提供贷款。农场在农村信用社的贷款年利率为11.86%，在中国农业银行的贷款年利率为11.7%，而全省农村信用社、中国农业银行的短期商业贷款平均年利率分别为：6.56%、5.35%。但是，只要属于金融机构借款，无论利率高低，其利息均允许税前扣除(资本化利息除外)。因此，涉税风险极低。另一部分建设资金主要来自于向农场内部职工集资的方式，向职工支付相对较低的利息费用。虽然依规支付的借款利息允许在计算企业所得税前扣除，但是并未注明是否需要提供发票。向职工支付利息很难提供发票，但我国实行以票控税，在实际执行过程中若农场不能提供发票，集资利息税前很难全部扣除，不排除税务机关要求农场纳税调整的风险，可见，融资方式和渠道选择隐含着税务风险。 5) 建设主体责任缺位。由于农场小城镇建设主体模糊或主体要件不健全所导致的税务风险。通常是农场与开发商或由房地产开发资质建筑商书立合同，即农场“内部合同”规定的建设主体是开发商或建筑商，社会民众以为农场是开发商，而且实际履行向房东收款等活动也确实是农场。虽然建设主体含混模糊，但税务机关认定纳税主体只能有一个。本着“实质重于形式”原则，必然裁量“核算主体”为纳税主体。 3.1.2. 外部原因 1) 地方政府有失公平的税收待遇。在H省域内，政府及相关部门都误以为农垦是富得流油的“肥肉”，殊不知农场多是严重负债经营。多年以来，税务机关一向对农垦地区的税收征管严于地方，从农业税时期灾年减产难减税绝产不免税，到非农领域增值税、所得税频繁检查令农场应接不暇。此外，一些农垦企业所在地方政府也始终紧盯农垦“钱袋子”，在有关“两种土地税”的土地等级、单位税额确定等方面，对农垦往往另眼看待“税加一等”。但在H省，垦区各农场耕地都几倍、几十倍于地方城镇，但当地政府划定耕地占用税等级和单位税额却远高于地方标准。这种政策不公现象在H垦区普遍存在。 2) 税收自由裁量权过大。一方面，自由裁量权所具有的权利尚未制定严格明确的执行标准，H垦区税务主管部门针对当前小城镇建设过程中出现的涉税问题，存在一些税务机关随意执法现象。由于税务机关的相关人员在自由裁量权下具有相对自由的裁量空间，对农场的处罚力度造成了不确定性的影响。在实际的征纳过程中，为了保证自身利益，税务机关难免会出现不合理甚至违法征收税款，导致小城镇建设项目相关涉税问题存在一定的风险性 [ 2 ] ；另一方面，税务机关并没有针对农场财务做出相对合理清晰的税法解释。而当前垦区农场的税务机关的工作人员专业水平方面存在一定的局限性。通常在进行税法法规的宣传过程中，照本宣科，难以对相关法律中提及的专业以及特定的法律术语进行详细解释，因此即便严格按照税法进行纳税人问题的解答，其通常也仅仅能够简单答复，对农场小城镇建设的具体情况以及纳税情况进行指导时，存在一定的盲目以及不合理性。通常税务机关进行税收执法的过程中，通常会通过主观判断对农场的涉税事项进行税务处理，在形式裁量权的过程中缺乏深入考量以及相对认真的实际调查。例如，2017年3月，黑龙江省某市属县地税局对YY农场华瑞园2013年以来房产销售营业税检查中，认定农场应缴纳营业税额5，684，698.21元，扣除已申报缴纳税款3，274，979.88元，要求农场补缴2，409，718.33元并自 2013 年 1 月 16 日 计算至要求补缴日共1124天的滞纳金1，354，261.70元(2，409，718.33 × 0.5‰ × 1124)。农场坚持认为应按实际欠缴日期分段计算，但税务检查组拒不认同，坚持税务裁量，农场被迫接受 [ 3 ] 。 3.2. 积极化解小城镇建设项目税务风险的策略 1) 场级领导高度重视。项目争取免征税款有良好基础，立项批件均是危房改造和整体搬迁，可由农场主管领导和财务负责人出面，主动邀请税务机关友好协商(谈判)，出示相关批件，力争获得营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加费的免税待遇；同时，要求建设局提供鸿博小镇建设选址属于农场规划建设用地证明文件资料、恳请国土科和负责土地承包相关部门制作鸿博小镇建设新增土地哪一部分不是“农田地”哪一部分是“农田地”的证明文件，并同时出示给税务机关领导查验，以便获得税务对土地用途的认可。 2) 上级公司财务机构积极支持。小城镇建设是历史遗留给北大荒集团和地方政府的共同问题。理论上讲，对于划分给北大荒集团管理的农场小城镇，其过去的税收问题将由北大荒集团直属分公司的农场继续承担和处理；划分给地方政府接管的农场小城镇，其纳税责任也应转给地方承担。但由于政府是税收利益主导者，在农垦改制“分账”过程中，对认定出小城镇建设中的潜在税收责任，一律交给其核算主体——北大荒及其直属分公司或子公司旗下的农场承担。所以，农场小城镇建设中潜存的税务风险，仍留在农场。农场作为基层核算单位，其法人责任和财会力量都十分有限，小城镇建设遗留的小额纳税问题在农场可以承受力之内的，他们会直接解决；如果税务风险较大，涉及到补缴或被追缴税额过重的事项，农场将无力承担，就需要请求上级公司分担解决 [ 3 ] 。上级公司通过集中举办税务相关知识培训，加强财务骨干人员专业知识辅导，或者派驻有税收政策驾驭能力和查账实力的专家型会计进驻农场，并统一聘请专家学者深入农场调研咨询，携手开展针对小城镇建设各环节潜存的税收问题，揭示并评估其风险类型和水平，才可以避免农场小城镇风险损失给农场带来的打击和灾难。 3) 财务力量和会计专业素质过硬。农场没有设置独立的税务部门，由会计单独执行会计与税务申报的职能，农场财务人员虽然对农业会计相对精通，但是其工作的主要内容依然停留在农业会计处理以及基础的数据核算上，并且在进行纳税申报时存在一定的错纳税以及少纳税的情况。目前农场小城镇建设过程中依然存在一定的涉税问题，出现这一情况，主要是由于与相关税务机关缺乏合理有效咨询，并且农场的税务意识淡薄，缺乏科学有效的防范措施以及较高的防范能力。针对这些问题，农场开始重视对财务人员的培训，提升专业知识素养，使得税务风险自查补救具有技术条件支持。 小城镇建设的农场危房改造项目是惠及民生的工程，不要因为个人业务不精不熟练，导致农场经济利益受损，这样的风险是任何人都承担不起的。财务人员应自觉维护会计职业声望，树立良好的工作形象，多注意平时的日常学习，及时了解掌握最新的税收改革以及税收优惠政策。农场也要多组织专业培训，制定长远的培训计划，对财务人员的业务能力进行定期的考核 [ 4 ] 。同时，各农场党委应征询财务科领导和主管会计等意见，研究财务科扩编和职能划定事宜，尽量释放财会人员工作压力。 4) 审计部门认真协助。北大荒集团及其直属子公司、分公司等各级审计机构应充分发挥内部审计服务功能，主动将审计工作前移，积极变时候查账为事前检查、事中审计，努力协助财务部门开展税务风险自查补救，抽调具有税收业务专长的审计员，委派到管局财务处或农场财务科，开展农垦小城镇建设项目业务遗留的税收问题，以及在建项目、新建房产预售和库存增量房销售等业务发生的营业税、增值税、土地增值税、印花税和企业所得税等检查，积极为农场财会人员提供正确的账项调整、税款补提等相关专业指导意见，为农场决策层出具忠恳和权威的税务风险防控建议，确保财务、审计两部门业务融为一体。 5) 成立风险管理领导组织和安排检查力量。为降低小城镇建设中的税务风险，农场应成立税务风险管理领导小组，由农场场长担任组长，财务部长为副组长，基建会计、资产会计等为组员，并邀请CPA或高校学者为顾问指导，明确每个人的职责；同时，设立专职的纳税会计岗位，农场可以到高校招聘精通税法的会计、财务管理、审计专业的大学生担任纳税会计岗位工作，并编入自查小组。检查力量确定后，即可安排足够的时间，对多年来小城镇建设的账目开展一次全面、系统、细致的税务专项检查，确定查实的各税种应纳税款后，扣除已经缴纳的税款，得出农场应补缴的税款；最后，责成农场会计补提补记“应交税费”账目，并添置《纳税申报表》，履行补缴税款手续。