prop · H90393 · 2022-02-01 00:00:00 — Dessa undantag gäller också avseende den särskilda begränsningsregeln i den nu aktuella paragrafen. I 15 a och 16 §§ anges vidare att kapitaltillskott som erhållits före en ägarförändring, eller som medför en ägarförändring, i vissa fall ska reducera utgiften enligt 15 § eller att utgiften ska beräknas med hänsyn till det verkliga och särskilda värde som erhållits genom kapitaltillskottet. Inte heller dessa reglers tillämplighet påverkas av den särskilda begränsningsregeln i den nu aktuella paragrafen. Övervägandena finns i avsnitt 6 och 7. 2021/22:93 Bilaga 1 I promemorian föreslås en särskild begränsningsregel som innebär att möjligheten att utnyttja tidigare års underskott efter en ägarförändring upphör om underskotten med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet till att ägarförändringen har skett. Det ska särskilt beaktas om förvärvaren genom ägarförändringen har erhållit andra tillgångar eller rättigheter än kontanter och fordringar på företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget före ägarförändringen, eller något företag som bedriver rörelse. Syftet med bestämmelsen är att motverka handel med underskottsföretag och att beloppsspärren kringgås. De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft och tillämpas vid ägarförändringar som sker efter . Regeringen har i en skrivelse till aviserat förslaget (skr. 2020/21:212) och förklarat att det enligt regeringens mening finns särskilda skäl för att med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen tillämpa de föreslagna bestämmelserna från och med dagen efter det att skrivelsen har överlämnats till , dvs. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)1 att det ska införas en ny paragraf, 40 kap. 16 a § av följande lydelse. Oavsett vad som sägs i 15 § upphör rätten att utnyttja tidigare års underskott vid ägarförändringar enligt 10–12 §§, om underskotten med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen. Vid bedömningen ska det särskilt beaktas om förvärvaren genom ägarförändringen har erhållit 1. andra tillgångar eller rättigheter än kontanter och fordringar på företag som ingick i underskottsföretagetföre ägarförändringen, eller 2. något företag som bedriver rörelse enligt 2 kap. 24 §. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Lagen tillämpas vid ägarförändringar som sker efter . Lagen omtryckt 2008:803. 16 a § upphävd genom 2016:1055. Efter remiss har yttranden inkommit från , , , , , Fastighetsägarna , , Föreningen , Företagarna, i , Förvaltningsrätten i , Justitiekanslern, i , , , , Näringslivets skattedelegation, , , , Srf konsulterna, (juridiska fakulteten), , Svensk Försäkring, (), och (juridiska fakulteten). Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att yttra sig: (), ombudsmän () och . Därutöver har yttranden inkommit från skatteprocess, och en privatperson. 2021/22:93 Bilaga 3 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs att det i inkomstskattelagen (1999:1229)1 ska införas en ny paragraf, 40 kap. 17 a §, och närmast före 40 kap. 17 a § en ny rubrik av följande lydelse. Oavsett vad som föreskrivs i 15 § upphör rätten att dra av tidigare beskattningsår vid ägarförändringar enligt 10–12 §§, om underskotten med hänsyn till omständigheterna har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen. Vid bedömningen ska det särskilt beaktas om förvärvaren genom ägarförändringen har erhållit 1. andra tillgångar eller rättigheter än kontanter och fordringar på företag som ingick i underskottsföretagetföre ägarförändringen, eller 2. ett företag som bedriver rörelse enligt 2 kap. 24 §. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Lagen ska dock tillämpas vid ägarförändringar som sker efter . 1 Lagen omtryckt 2008:803. Utdrag ur protokoll vid sammanträde Närvarande: F.d. justitieråden och samt justitierådet Begränsning av avdragsrätten för underskott Enligt en lagrådsremiss har regeringen () beslutat att inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Förslaget har inför Lagrådet föredragits av departementssekreterarna . Förslaget föranleder följande yttrande. Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen 40 kap. 17 a § I lagrådsremissen föreslås en särskild begränsningsregel som innebär att ett underskottsföretags rätt att dra av tidigare års underskott upphör efter en ägarförändring, om underskotten med hänsyn till omständigheterna har utgjort det övervägande skälet till att ägarförändringen har skett. Syftet med ändringen är att motverka handel med underskottsföretag och att beloppsspärren kringgås. Bestämmelsen har placerats under en särskild underrubrik ”Särskild avdragsbegränsning” mellan rubrikerna Beloppsspärren och Koncernbidragsspärren. Men om detta ska vara en egen spärr krävs det följdändringar i andra bestämmelser i kapitlet. Kapitlet är uppbyggt så att det i 2 § finns en generell rätt till avdrag för kvarstående underskott, om det inte finns några begränsningar i kapitlet eller i vissa angivna paragrafer i andra kapitel. I 9 § får man veta att det finns två spärrar, beloppsspärr och koncernbidragsspärr, som inträder vid ägarförändringar. I 10–14 §§ finns bestämmelser om ägarförändringar och i 15–19 §§ finns bestämmelser om vad spärrarna innebär. I 15 respektive 18 § regleras begränsningarna i avdragsrätten, vilka innebär att underskottsföretaget inte fullt ut får dra av underskott som har uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder. Att då placera in en avdragsspärr med ett eget namn utan att det finns en inledning där det redogörs för när spärren inträder och vad den innebär passar inte in i systemet. Detta kan lösas t.ex. på något av följande två sätt. I 9 § anges att det finns tre spärrar, beloppsspärr, särskild avdrags-spärr och koncernbidragsspärr. I inledningen till 10 § andra stycket, 11 § första 2021/22:93 Bilaga 5 2021/22:93 Bilaga 5 stycket och 12 § första stycket infogas ”och en särskild avdragsspärr” efter ordet beloppsspärr. Efter 17 § förs det in en ny rubrik som förslagsvis kan ges lydelsen Särskild avdragsspärr. I lagrådsremissen föreslås att rubriken ska lyda Särskild avdragsbegränsning. Lagrådet föreslår alltså att lydelsen ändras till Särskild avdragsspärr. De båda andra spärrarna innebär begränsningar i avdragsrätten, medan denna nya bestämmelse innebär att avdrags-rätten i sin helhet faller bort. Det blir då ologiskt att kalla just denna spärr för begränsning. När det gäller lydelsen av paragrafen bör första stycket inledas på ett i förhållande till de båda andra spärreglerna i 15 och 18 §§ likartat sätt. I första stycket anges att avdragsrätten upphör vid vissa ägarförändringar ”om underskotten med hänsyn till omständigheterna har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen”. Lagtexten är logiskt osammanhängande såtillvida att något med hänsyn till omständigheterna ska ha varit på visst sätt. Om något har varit på visst sätt så är det så, alldeles oavsett omständigheterna. Vad man kan eller måste anta, om något kan eller måste bedömas ha varit på visst sätt etc. kan emellertid bero på omständigheterna. Lokutionen ”med hänsyn till omständigheterna” är med andra ord en anvisning om hur bedömningen ska göras. Att uttrycket varit avsedd att utgöra en sådan anvisning framgår också tydligt av lagrådsremissen (jfr bl.a. s. 16). I lagtexten i första stycket finns emellertid inte något som indikerar att fråga är om en bedömning (jfr emellertid förslaget i promemorian: ”kan antas”). Lagrådet kan förstå att man vill undvika att ha med ord som skulle kunna uppfattas som en angivelse av ett beviskrav men då måste problemet med första styckets utformning lösas på annat sätt. Lagrådet förordar för sin del att orden ”med hänsyn till omständigheterna” stryks i första stycket och i stället läggs till i andra stycket (men också andra lösningar är tänkbara). Enligt andra stycket ska det beaktas om förvärvaren genom ägarförändringen har erhållit vissa typer av tillgångar. Spärreglerna utgår ifrån att genom ägarförändringen förvärvas det bestämmande inflytandet i ett underskottsföretag av ett företag, en eller flera fysiska personer eller handelsbolag m.fl. Detta kan ske genom förvärv av andelar i underskottsföretaget eller i ett företag ”högre upp” i en koncern. Det blir därför – såsom vid har framhållit – missvisande att uttrycka det så att förvärvaren har erhållit de aktuella tillgångarna. För att justera detta föreslås en ny lydelse. Bestämmelsen är dessutom lite svårläst eftersom de omständigheter som anges leder till att spärren inte slår till. Lagrådet förordar därför en något annorlunda inledning samt att ordet inte läggs till, dvs. det som ska beaktas är att vissa tillgångar inte ingick i förvärvet. Lagrådet föreslår, mot bakgrund av det ovanstående, att paragrafen (jfr dock även alternativ 2 strax nedan) ges följande lydelse. 17 a § Den särskilda avdragsspärren innebär att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, om underskotten har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen. Bedömningen av om underskotten har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen ska göras med hänsyn till omständigheterna kring ägarförändringen. Det ska särskilt beaktas om det i de företag som ingick i förvärvet inte fanns 1.andra tillgångar eller rättigheter än kontanter och fordringar på företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget före ägarförändringen, eller 2.företag som bedriver rörelse enligt 2 kap. 24 §. Man kan i stället se det så att eftersom bestämmelsen har införts för att hindra att beloppsspärren ska kringgås så är den en del av beloppsspärren. Då kan paragrafen läggas sist under . som en ny 17 a § eller möjligen före 17 § som en ny 16 a §. I första stycket i lagrådsremissens förslag till 17 a § anges att spärren gäller vid ägarförändringar enligt 10–12 §§. Den inskränkning som finns i 13 § bör dock också beaktas. Om paragrafen blir en del av beloppsspärren behövs det dock inte någon hänvisning till att det sker en ägarförändring. Stycket kan därför kortas ned. Liksom i alternativ 1 föreslås att uttrycket ”med hänsyn till omständigheterna” flyttas från första till andra stycket. När det gäller utformningen av andra stycket, se alternativ 1 ovan. Lagrådet föreslår därför att paragrafen ska utformas på följande sätt. 17 a § Om underskotten har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen, upphör dock underskottsföretagets rätt att dra av underskott från tidigare beskattningsår i sin helhet. Bedömningen av om underskotten har utgjort det övervägande skälet till ägarförändringen ska göras med hänsyn till omständigheterna kring ägarförändringen. Det ska särskilt beaktas om det i de företag som ingick i förvärvet inte fanns 1.andra tillgångar eller rättigheter än kontanter och fordringar på företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget före ägarförändringen, eller 2.företag som bedriver rörelse enligt 2 kap. 24 §. Bakgrunden till det remitterade förslaget är en dom från , HFD 2021 ref. 33, där domstolen fann att ett förvärv av ett underskottsföretag varken medförde att rätten till 2021/22:93 Bilaga 5 2021/22:93 Bilaga 5 underskottsavdrag föll bort eller att skatteflyktslagen blev tillämplig. Regeringen ansåg att om åtgärder inte vidtogs fanns det en stor risk för ett betydande skattebortfall eftersom det enligt regeringen var sannolikt att handel med underskottsföretag på liknande sätt som i rättsfallet skulle komma att öka. Regeringen överlämnade därför med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen en skrivelse till (skr. 2020/21:212) med förslag som innebär att de kommande regel-ändringarna ska tillämpas vid ägarförändringar som sker från och med dagen efter dagen för överlämnandet av skrivelsen till , dvs. remitterades en promemoria med ett förslag som i huvudsak överensstämmer med förslaget i lagrådsremissen. Bestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen innehåller ett förbud mot retroaktiv skattelag. Men den innehåller också en möjlighet att –om det finns särskilda skäl – ta ut skatt trots att lagen inte hade trätt i kraft när den omständighet som utlöste skattskyldigheten (eller, som i denna situation, bortfallet av rätten till avdrag) inträffade, om regeringen då hade lämnat ett förslag om det till . Regeringen har i lagrådsremissen redogjort närmare för sin bedömning av risken för skattebortfall. Lagrådet, som särskilt ska granska hur förslaget förhåller sig till grundlagarna, har inte anledning att invända mot förslaget och därmed inte heller mot att lagändringen ska tillämpas vid ägarförändringar som sker efter . Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde Närvarande: statsminister , ordförande, och statsråden , , , , Shekarabi, Ygeman, , , , , , , , , , , , , Karkiainen Regeringen beslutar proposition Begränsning av avdragsrätten för underskott