sou · H9B367 · 2021-07-30 00:00:00 — Enligt utredningens uppfattning kan den progressivitet som finns i det norska systemet mycket väl be- aktas även vid utformandet av det svenska systemet med jordbruks- avdrag. För aktiebolag gäller att de beskattas endast med en bolagsskatt om . Med ett jordbruksavdrag på blir kom- pensationseffekten med andra ord . idkare som får ett jordbruksavdrag får en effekt om om alternativet till beskattning är räntefördelning. Då underlaget för räntefördelning inte ska påverkas av införandet av jordbruksavdraget kommer effekterna för jordbrukaren att till den del den frivilliga räntefördelningen ersätts av jordbruksavdrag endast att ge en perio- diseringseffekt till den tidpunkt då detta underlag används. Effekt för inkomst av aktiv näringsverksamhet utgörs av sänkt kom- munal inkomstskatt, sänkt statlig inkomstskatt vid högre inkomster samt sänkta sociala avgifter genom slopande av allmän löneskatt. De flesta jordbrukare har inkomst under brytpunkten vilket ger en effekt enbart på kommunalskatt och allmän löneskatt. Med ett exempel ges effekten av ett 100 procentigt jordbruks- avdrag för en jordbrukare vid olika inkomstnivåer och åldrar, beräk- ningarna baseras på en bosättning i (Allhelgonaförsamlingen). Exemplet visar tre olika grundläggande kategorier och effekterna inom respektive. Under som bedriver aktiv Källa: Egen beräkningar. Utredningen vill här att det noteras att ett jordbruksavdrag ger en effekt för samtliga inkomstskatter och sociala avgifter som tas ut, detta eftersom det sänker den skattepliktiga inkomsten. Även om in- komsten är så hög att statlig inkomstskatt tas ut så ger konstruk- tionen med avdrag en sänkning av den totala inkomsten vilket också minskar beskattningsmöjligheten ”på toppen”. Det är samma effekt som avdrag för avsättning till skogskonto respektive skogsavdrag och andra avdrag ger. Den tid utredningen haft till förfogande för att konstruera en skatte- mässig kompensation har inte räckt till för att utredningen ska ha verk- ställt en egen inhämtning av data utan resonemangen och bedöm- ningarna har fått ske genom bearbetning av befintlig statistik. Då denna tillkommit för andra syften än den nu aktuella är detta givetvis en brist. Detta får beaktas i den kommande beredningen. När jordbruksavdraget ska dimensioneras kan följande inkomst- nivåer för det svenska jordbruket användas (Källa: sektorkalkyl som är baserad på EU:s beräkningsnormer) för jord- bruket. Omsättningen uppgår till följande nivåer (miljarder kronor): Nötkött, får/lamm Övriga animalier + veg. Källa: sektorkalkyl vilken baseras på EU:s beräkningsnormer för jordbruket. I siffrorna finns hela jordbrukssektorns omsättning, dvs. inklusive aktiebolagens och uppgår den till . Det är i sammanhanget rimligt att basera jordbruksavdraget även på intäkt i form av s.k. EU-stöd för undvikande av eventuella snedvrid- ningar mellan olika verksamhetsinriktningar för jordbruket. Dessa siffror bör prövas mot tidigare års nivåer. Hänsyn tas inte till intäkter från jordbrukstjänster eller intäkter från sekundära icke- jordbruksaktiviteter. Jordbrukets omsättning 2008–2019 19 979–6 696 18 723–7 042 22 067–7 783 23 130–7 928 25 794–8 279 23 554–8 039 25 200–9 378 25 958–9 783 24 722–9 155 27 643–10 585 26 616–10 838 29 690–10 949 Källa: (Ekonomisk kalkyl för jordbrukssektorn siffor 2008–2019) och egen beräkning. 1Minskad med uppskattat värde på egen foderproduktion som inte är en verklig beskattningsbar inkomst. 2Med hjälp av SCB:s årstal för KPI, egen beräkning. Den genomsnittliga uppräknade bruttointäkten –2019 upp- går till med en trend som är i uppåtgående. En lämplig nivå att utgå ifrån vid dimensioneringen är 55–56 miljar- der kronor. Vid en dimensionering av jordbruksinkomsten är det lämpligt att utgå ifrån siffror. Med en genomsnittlig årlig före- tagsinkomst om justerat för intäkter från jord- brukstjänster och intäkter från sekundära icke-jordbruksaktiviteter hamnar företagsinkomsten från jordbruk i snitt på . Vid skatteberäkningen måste hänsyn tas till att jordbrukare ofta har löneinkomster och också har inkomst av näringsverksamhet från andra verksamhetsgrenar inom inkomstslaget näringsverksamhet. En förenklad skatteberäkning för jordbrukare bör baseras på ovanstå- ende siffror från sektorkalkylen och siffror från SCB:s statistik om jordbrukarhushållens inkomster (JO 42 ). Av per hushåll i nettoinkomst av näringsverksamhet ränte- fördelas , en nivå på . Av jordbrukets genomsnittliga årliga överskott på kan erfarenhetsmässigt hänföras till aktie- bolag som beskattas med strax i bolagsskatt.1 Vid en avstämning med statistik för aktiebolagens och de en- skilda näringsidkarnas inkomster uppdelade på SNI-kod2 visar Skatte- statistisk årsbok –2015 på en nivå om även om relationen varierar mellan åren. Det ger ett skatteuttag i bolagen på 2,52 × 0,206 = . Av jordbruksinkomsten räntefördelas 3,78 × 0,1811 = 0,68 miljarder vilket ger ett skatteuttag på . Resterande beskattas i genomsnitt med , vilket ger ett skatte- och avgiftsuttag på . Total beskattning uppgår således till . Uppgifter i skogsstatistisk årsbok som gavs ut utgör en naturlig start på beräkningarna. För inkomstår 2012 var bruttovärdet för den totala skogsavverkningen i det året 28,3 miljarder kro- nor. Avverkningskostnaderna var och rotnetto- värdet . Kostnaderna för återväxtåtgärder, skogs- gödsling och underhåll samt nyinvesteringar i vägar och diken var Nettoinkomsten för det svenska jordbruket upp- går därmed till . I samma skogsstatistiska årsbok finns genomsnittssiffrorna –2012. Det genomsnittliga årliga bruttovärdet var 27,63 miljar- der kronor och rotnettovärdet . Med andra ord uppgick de genomsnittliga avverkningskostnaderna till 8,78 mil- jarder kronor. De genomsnittliga kostnaderna för återväxtåtgärder, 1Det bör påpekas att jordbrukaren, tillika bolagsägaren, kan förväntas ta ut del av sin jord- bruksintäkt/inkomst i form av lön eller utdelning. Genom att koppla jordbruksavdraget till jordbruksintäkten erhåller även aktiebolagen kompensation vilket är viktigt med tanke på aktie- bolagens andel av jordbruksproduktionen. Vid dimensioneringen har det inte varit möjligt att beakta dessa uttag och beskattningen av dem eftersom statistiken baseras på den inkomst som aktiebolaget deklarerar. 2SNI, avdelning A, Jord-, skogsbruk och fiske. röjning, skogsgödsling och underhåll samt nyinvesteringar i vägar och diken var . Den genomsnittliga nettoinkomsten för det svenska skogsbruket uppgick därmed till . har även publicerat siffror –2016 och en- ligt dem var det genomsnittliga årliga bruttovärdet , det genomsnittliga rotnettovärdet uppgick till 17,32 miljar- der kronor och den genomsnittliga nettoinkomsten till . Dessa siffror som gäller för hela det totala skogsbruket måste sedan fördelas på det enskilda skogsbruket. Statistik finns på hur av- verkningsvolymen och likviden fördelar sig på enskilda skogsägare och övriga skogsägare. Den blir utgångspunkten för fördelningen. –2016 varierar den årliga avverkningsvolymen för de en- skilda skogsbrukarna . Vidare uppgår den genomsnittliga avverkningen för enskilda näringsidkare för avverkningssäsongerna 2006/2007– 2015/2016. Detta talar för att beräkningen ska baseras på en genom- snittlig årlig avverkning för de enskilda skogsbrukarna som uppgår till 50 miljoner kubikmeter.3 Med /kubikmeter som ett av utredningen utifrån erfa- renhet uppskattat genomsnittligt pris vid upplåtelse av avverknings- rätt till skog för enskilda skogsbrukare ger detta en årlig bruttoinkomst från avverkningar för gruppen som uppgår till . Detta kan jämföras med de som är genomsnittet av bruttoavverkningar för det totala skogsbruket enligt statistik ovan. Med dessa utgångspunkter ger det en värderelation där de enskilda skogsbrukarnas del av den totala avverkningslikviden uppgår till . Från SLU:s statistik kan noteras att för avverkningssäsongerna 2006/2007–2015/2016 uppgår den totala avverkningen för enskilda skogsägare vilket kan jämfö- ras med totalt . Detta ger en nivå för de enskilda skogsbrukarna som uppgår till av den totala. Siffror från visar en årlig avverkning som uppgår och då de enskilda skogsbrukarna stod för av avverkningen ger detta en avverkningsnivå om . Det har skett små 3SLU Skogsdata 2017. förändringar av bruttoavverkningens fördelning på ägarklasser för de senaste åren.4 Mot bakgrund av att avverkningskostnader är direkt avdragsgilla (eller vid en upplåtelse av avverkningsrätt till skog minskar priset) och då även återväxtåtgärder, röjning, skogsgödsling och underhåll är direkt avdragsgilla är det rimligt att utgå ifrån sta- tistik för dessa kostnader även vid beräkningen av underlaget för beskattningen. har ingen sådan förfinad statistik fram- tagen för skogsbruket. I statistik ingår dock också årliga kostnader på som vid inkomstbeskattningen dras av genom årliga värdeminskningsavdrag, å andra sidan kommer även andra års anskaffningars värdeminskningsavdrag att belasta ett visst år. Vidare kan förmodas att det småskaliga skogsbruket som ut- märker det enskilda skogsbruket har något dyrare genomsnittliga kostnader än det storskaliga eftersom de oftast anlitar entreprenör. Detta bör beaktas vid beräkningen. Dessa överväganden leder utredningen till att använda en nivå för det enskilda skogsbrukets andel av det totala skogsbrukets netto- inkomst för beskattning som uppgår till . De elva årens genomsnittliga nettoinkomst är enligt statistik 14,35 miljarder kronor.5 En rimlig inkomstnivå att beräkna skatte- uttaget på uppgår därmed till . Hänsyn måste dock också tas till skogsavdragen. Enligt statistik som inhämtats från för åren 2012–2018 uppgår skogs- avdragen för enskilda skogsbrukare till . Det är rimligt att låta denna post påverka beräkningen eftersom den latenta beskattningen genom återföringen aktualiseras först vid en avyttring. Skogsfastigheter är vidare en form av fastighet med mycket långa innehavstider och en ganska stor del av överlåtelserna sker genom benefika fång inom släkten. Av deklarationsstatistiken från inkomstår 2000 framgår att de en- skilda näringsidkarnas totala återföringsbelopp6 detta år uppgick till . Någon statistik finns inte publicerade varför siffran får utgöra grund för bedömningen. 4Skogsstyrelsen 4/9 2018. 6Återföringsreglerna omfattar förutom skogsavdrag värdeminskningsavdrag på byggnader och markanläggningar, substansminskningsavdrag och förbättrande reparationer och underhåll från en 5–6 årsperiod före avyttring. detta belopp ställs i relation till det årets beviljade värdeminsknings- avdrag för skogsavdrag/samtliga värdeminskningsavdrag ger det en kvot om 1,4/4,94 = . Hänsyn bör sedan tas till att viss del av återföringen avser förbättrande reparationsavdrag. Med 20–25 pro- cent av återföringsbeloppet hänförligt till skogsavdrag ger detta en faktisk nivå om 182–227,. Utredningens erfarenhet av dessa frågor leder till slutsatsen att resonemangen är rimliga och ger en representativ bild av återföringen och dess fördelning på skogs- avdrag.7 Slutsatsen av detta är att det är rimligt att minska de 8,6 mil- jarderna i inkomst med . Detta ger en årlig genom- snittlig beskattningsbar inkomst av enskilt bedrivet skogsbruk som uppgår till 7,6 miljarder kronor.8 För det enskilda skogsbrukets del kan således följande omsättnings- siffror m.m. utgöra grund för dimensioneringen. Tabell 4 Genomsnittlig årlig omsättning m.m. i skogsbruket Skogsavdrag (netto) Källa: Egna beräkningar. Enligt statistik för fysiska personer som bedriver närings- verksamhet i form av enskild näringsverksamhet eller handelsbolag för åren 2010–2017 sätter dessa företagare genomsnittligt av strax av sin bruttoinkomst till räntefördelning.9 För skogsbrukarna torde dock andelen räntefördelning vara mycket större eftersom en ganska stor del av den samlade möjligheten till ränte- fördelning hänför sig till innehav av näringsfastighet.10 I avsaknad av statistik från är det motiverat att utgå ifrån skogsägarens rimliga planeringstankar. 7Rydins avhandling ”Beskattning av ägare till näringsfastighet”, 2003. 8Vid beräkningarna tas inte hänsyn till de olika formerna av företagssparande som skogs- konto, skogsskadekonto, periodiseringsfond och expansionsfond eftersom det i stort sett är fråga om tidsbegränsade periodiseringar av inkomsten som över åren tar ut varandra eftersom de när periodiseringsmöjligheten ”tar slut” återförs som inkomst av näringsverksamhet. 9Statistik från samt egna bearbetningar för åren 2010–2017. 10SOU 2014:68 s. 131. idkarna består del av skogsägare och statistik föranle- der bedömning att bortåt en tredjedel av skogsägarna utgör passiva näringsidkare som ur ett planeringsperspektiv ska räntefördela sin in- komst. Resterande två tredjedelar av skogsbrukarna är aktiva närings- idkare. Antalsmässigt är ganska många pensionärer och de ska vid planeringen normalt inte räntefördela eftersom beskattning som in- komst av näringsverksamhet är lägre. För den andra gruppen torde räntefördelning vara vanligare. Statistiken för räntefördelning och utredningens erfarenhet av planeringsdiskussioner inom det enskilda skogsbruket leder till upp- fattningen att det är rimligt att vid skatteberäkningen utgå ifrån att hälften av inkomsten räntefördelas vilket ger ett skatteuttag på 1,14 på de i inkomst. Möjligen är nivån i högsta laget men balanserar också den omständigheten att pensionärers beskatt- ning av inkomst av näringsverksamhet är lägre än de i skatte- och avgiftsuttag för inkomst av näringsverksamhet som är rimligt att använda för skogsbrukare som inte är pensionärer. Sedan återstår beskattning av resterande 3,8 miljarder som inkomst av näringsverksamhet. En lämplig beräkningsnivå är , vil- ket ger ett skatteuttag på i denna del. Totalt ger det en skattebelastning om strax . Den totala beskattningen för jord- och skogsbruket uppgår till och underlaget för beskattningen till 13,9 mil- jarder kronor i enlighet med beräkningarna ovan.11 För att uppnå en skattesänkning på 1,5 till behöver denna nivå sättas i relation till omsättningen. Omsättningen uppgår till 72,5–73,som skatte- belastas med 5,32 miljarderna kronor. Relationen mellan omsättning och skatteuttag blir således 5,32/73. Om skattesänkningen ska bli 11Jordbruk aktiebolag: inkomst – skatteuttag ; jord- bruk räntefördelning inkomst – skatteuttag ; jordbruk näringsinkomst – skatteuttag ; skogsbruk räntefördel- ning inkomst – skatteuttag ; skogsbruk närings- inkomst – skatteuttag . Summa inkomst: – skatteuttag – . Genomsnittligt skatteuttag: . 1,5–och om skattesänkningen helt ska knytas till jordbruksintäkt leder siffrorna ovan till följande resonemang: En skattesänkning på 1,5 till innebär att skatte- basen (den skattepliktiga inkomsten) om (6,3 + ) måste sänkas med . För att åstadkomma det måste jordbruksavdraget utgöra av omsättningen (jordbruksintäkten). Ett jordbruks- avdrag på av en jordbruksintäkt om blir i kronor räknat . Detta ger följande kalkyl vid ett jordbruksavdrag om : Inkomst minus jordbruksavdrag: –5,11 mil- jarder kronor = . Skatteuttag: × 0,3827 = vilket innebär en sänkning om (5,32–3,364). Jordbruksavdraget och den inkomstskatterättsliga systematiken Vid inkomstbeskattning av småföretag finns två parallella system. Det ena gäller för aktiebolag och det andra för enskild näringsverk- samhet. De har utformats med beaktande av de övergripande målen om neutralitet och likformighet men den faktiska utformningen styrs givetvis av de grundläggande omständigheterna som präglar de olika företagsformerna. Den tredje vanligaste företagsformen för småföretagare är handelsbolag (inklusive kommanditbolag) och huvuddragen i beskattningen är då baserad på vem som är ägare, en eller flera fysiska personer eller en eller flera aktiebolag. Detta avgör till vilket av de två systemen beskattningen knyts. Enskild näringsverksamhet bedrivs via endera av företagsformerna enskild firma och enkelt bolag. En enskild firma uppkommer när en person bedriver näringsverksamhet och ett enkelt bolag föreligger när två eller flera fysiska (eller juridiska personer) har avtalat om att utöva verksamhet i ett bolag utan att ett handelsbolag föreligger. Systematiskt kan inkomsten efter det att direktavdrag och värde- minskningsavdrag gjorts hanteras utifrån tre olika system, företags- sparande, slutbeskattning som kapitalinkomst och slutbeskattning som arbetsinkomst. I ett första led bestäms inkomsten efter det att intäkterna mins- kats genom avdrag i näringsverksamheten i form av direktavdrag eller värdeminskningsavdrag. Därefter har företaget en möjlighet att företagsspara genom insättningar på skogskonto, skogsskadekonto eller upphovsmannakonto. Företagssparande kan också ske genom avsättningar till periodiseringsfond och expansionsfond, detta görs dock för inkomsten efter räntefördelning. Företagssparande är de möjligheter som Inkomstskattelagen ger att till låg eller ingen beskatt- ning behålla vinstmedlen i företaget för att vinstmedlen ska kunna verka i näringsverksamheten. Avsikten är att vinst som företagsspa- ras när företagssparandet upphör ska slutbeskattas hos ägaren. Därefter sker således systematiskt slutbeskattning hos ägaren. Det är nettot efter slutbeskattning som ger den inkomstnivå som företagaren kan ta ut ur företaget för egen konsumtion. Eftersom det svenska skattesystemet är tudelat och indelar inkomster i arbets- inkomster och kapitalinkomster speglar även skattesystemet för en- skilda näringsidkare detta. Således identifierar den positiva räntefördelningen den maximala möjliga kapitalinkomsten genom en beräkning baserad på företagets beskattade egna kapital multiplicerad med en ränta (statslåneräntan ökad ). Utnyttjande av möjligheten till kapital- beskattning är frivillig mot bakgrund av behovet av sociala förmåner som ju minskar vid utnyttjande av möjligheten (prop. 1993/94:234 s. 95–96). Rent tekniskt minskar den positiva räntefördelningen inkomsten av näringsverksamhet genom avdrag och motsvarande belopp är en inkomst i inkomstslaget kapital. Den maximala möjligheten till ränte- fördelning baseras på en beräkning utifrån företagets beskattade kapi- tal. Jordbruksavdraget medför att inkomst motsvarande avdraget blir slutbeskattad. Denna avsedda effekt medför att kapitalunderlaget för räntefördelning inte bör minskas med jordbruksavdraget. Den positiv räntefördelningen är således en metod som ger möj- lighet för enskilda näringsidkare att få avkastning på kapital beskat- tat på ett sätt som är likvärdigt med vad som gäller för ägare till en- mansaktiebolag. I ett aktiebolag kan en delägare få del av en löpande kapitalavkastning antingen som ränta på inlånat kapital eller genom utdelning av vinstmedel. Räntefördelningen motsvarar båda dessa komponenter. Här bör också nämnas den negativa räntefördelningen vars syfte är att förhindra att privata skulder dras av i näringsverksamheten. Den är därför tvingande och beräknas utifrån samma princip, dock med en lägre ränta, statslåneräntan plus en procentenhet. Beskattningen som arbetsinkomst sker för den inkomst som de- klareras som inkomst av näringsverksamhet. Sådan inkomst föranle- der uttag av inkomstskatt och vid inkomst över den s.k. brytpunkten uttag av statlig inkomstskatt. Vidare föran- leder inkomsten uttag av sociala avgifter i form av egenavgifter eller särskild löneskatt och ger också enligt särskilda regler rätt till sociala förmåner. Systematiken framgår av nedanstående bild. I ett första led sker företagssparande i form av insättningar på de tre former av konton som finns ”ovanför kranen” respektive som fondavsättningar i enlig- het med bildens ordning. Slutbeskattning i form av räntefördelning sker mellan dessa två former av företagssparande och slutbeskatt- ning i form av arbetsinkomst sker för restposten inkomst av närings- verksamhet. Figur 1 Ordningsföljd inkomst av näringsverksamhet alt I +/- justeringar enligt nedan Källa: Antonson på skog 4:e upplagan s. 522. Kritik har riktats mot nuvarande systematik eftersom slutbeskattningen som kapitalinkomst kommer före delar av företagssparandet vilket är systematiskt tveksamt. För att förenkla reglerna och öka neutra- liteten med motsvarande regler för aktiebolag har ”Utredningen om förenklade skatteregler för att underlätta och främja egenföretagande” föreslagit en ändrad ordning. Förslaget bereds nu i men bör beaktas i diskussionen om jordbruksavdraget. Figur 2 Ordningsföljd inkomst av näringsverksamhet alt II +/- justeringar enligt nedan Källa: Antonson på skog, ny bearbetning. När det gäller systematiken för enmansaktiebolag kan konstateras att resultatet av företagets verksamhet inklusive företagssparande redovisas och beskattas i aktiebolaget med uttag av en bolagsskatt om som snart sänks till . Slutbeskattningen innebär att vinstmedlen lämnar företaget. Detta kan ske genom att bolagsägaren tar ut en lön och får arbetsinkomst- beskattning i form av inkomstskatt, statlig inkomstskatt och sociala avgifter. Sociala förmåner baseras på lönen. Den alternativa slutbeskattningen sker i form av beskattning av ränta på inlånat kapital eller i form av beskattning på utdelning. Ränta på inlånat kapital dras av i aktiebolaget och ränteintäkten ut- gör inkomst av kapital för ägaren och beskattas därmed med 30 pro- cent skatt. Fråga är om enkelbeskattning. För aktieutdelningar gäller att de vinstmedel som delas ut i ett första led beskattas med bo- lagsskatt (21,) och i ett andra led hos bolagsägaren som inkomst av kapital. Det ger en total beskattning om (100 × + 79,4 × ). flesta aktiebolag är bolagsägaren aktiv och det innebär att beskatt- ning på denna nivå är begränsad till ett utrymme som bestäms utifrån särskilda regler, de s.k. 3:12-reglerna. Jordbruksavdraget är en del i en grön skatteväxling vars ena led ger en ökning av jordbrukarens disponibla inkomst genom att minska uttaget av inkomstskatt. Den utgör därför inte en form av företagssparande som ju är den sammanfattande beteckningen på de konton och fonder som ger möj- lighet att behålla vinstmedel i företaget till låg eller ingen beskattning för att därefter slutbeskattas hos ägaren när de lämnar företaget. Av- sikten är med andra ord att företagssparande ska slut- beskattas i någon av de två former av slutbeskattning som sker. Det kan här också konstateras att dagens regler för företagsspa- rande för enskilda näringsidkare görs såväl före som efter ränteför- delningen. Det gör att systematiken skiljer sig från vad som gäller för enmansaktiebolaget. Förslaget i SOU 2020:50 om flyttande av ränte- fördelningen medför dock ökad neutralitet mellan företagsformerna. Inkomst slutbeskattas i form av räntefördelning (kapitalinkomst) och inkomst av näringsverksamhet (arbetsinkomst). Det är varken systematiskt motiverat att komplicera valet av slutbeskattningen med ännu ett moment att ta hänsyn till. Jordbruksavdraget ska därför ske tidigare. Den inkomst som undantagits från beskattning genom jordbruks- avdraget har stora likheter med inkomst som undantags från beskatt- ning genom grundavdrag men det är inte lämpligt att samordna det med grundavdraget som ju förutsätter val av beskattning som arbets- inkomst. Principiellt finns också stora likheter med skogsavdraget vars syfte är att undanta kapitaluttag från beskattning eftersom så- dana inte utgör beskattningsbar inkomst. Det innebär att jordbruksavdraget bör läggas före företagssparande i form av såväl kontoavsättning som fondavsättning och slutbeskatt- ning. En jämförelse med det norska systemet stödjer denna tanke. Som framgår av nästa avsnitt kommer att föreslås en särskild ord- ning för att hantera frågan om sociala förmåner. Det förslag som läm- nas i denna del och övergripande förenklingsskäl medför också att jordbruksavdraget bör göras innan räntefördelning och företagsspa- rande i form av skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmanna- konto samt periodiseringsfond respektive expansionsfond. Systematiskt placeras det därför in på samma ställe som skogs- avdrag.