sou · H9B375 · 2021-09-23 00:00:00 — fullmäktige har beslutat. Revisorernas skriftliga bedömning ska läm- nas till fullmäktige inför behandlingen av delårsrapporten. Vidare ska kommuner och regioner enligt 11 kap. 8 § LKBR i årsredovisningens förvaltningsberättelse redovisa en utvärdering av de mål och riktlinjer för god ekonomisk hushållning som finns i budgeten. Kravet på utvärdering av mål och riktlinjer för god eko- nomisk hushållning omfattar enligt 11 kap. 12 § LKBR även kom- munkoncernen (vilken definieras i 2 kap. 5–6 §§ LKBR). I övrigt uppställs inga krav på löpande intern uppföljning av verk- samhet och ekonomi, eller krav på att åtgärder vidtas vid avvikelser. Formerna för den interna redovisningen, uppföljningen och kon- trollen har av lagstiftaren överlämnats till kommuner och regioner att besluta om själva. 5.6.3Hur fungerar det i praktiken? Hur tas mål och budget fram? Utredningen har försökt skapa sig en bild av om budget- och upp- följningsprocesserna i kommuner och regioner bidrar till en ända- målsenlig ekonomistyrning. Utredningen har i enkäten ställt frågor om hur budgeten och de finansiella målen tas fram och om det görs en analys av verksamhet och finansiella förutsättningar för den egna organisationen. En majoritet svarar ja, men så många som en fjärdedel svarar nej på den frågan. Enkätsvaren visar också att flera olika faktorer vägs in när de finansiella målen fastställs. En majoritet tittar på lokala förutsätt- ningar, demografi, investeringar, finansieringsbehov, låneskuld och soliditet. Mindre än hälften tittar på skatteuttag, kostnadsläge, effek- tiviseringspotential eller pensioner även om dessa faktorer också får relativt hög svarsandel. En tredjedel har anlitat någon extern aktör för bedömning av det ekonomiska läget som underlag inför beslut om finansiella mål eller riktlinjer. Utredningens analyser och överväganden Budgeten innehåller i regel ett par finansiella mål. Utredningen har gjort en kartläggning av de finansiella målen i sektorn utifrån SCB:s insamlade statistik och har gjort en del observationer. av olika nyckeltal är stor och spretig. Närmare hundra olika nyckeltal används i kommuner och regioner, varav mer än hälf- ten är helt unika för den organisation som använder nyckeltalet. Som illustration hittades 33 olika resultatmått och 25 olika investerings- mått. Nyckeltalen kan grupperas i ett antal mer eller mindre vanliga kategorier: resultat, soliditet, investeringar, låneskuld, likviditet, skatte- sats etc. De allra flesta kommuner och regioner, , använder sig av mål och nyckeltal för resultatet. Det mest använda måttet är årets resultat som andel av skatteintäkter, generella statsbidrag och kommunalekonomisk utjämning. Mer än hälften av kommunerna och regionerna använder detta mått. Mål och nyckeltal inom kategorierna investeringar och soliditet används vardera av cirka hälften av kommunerna och regionerna. Soliditeten används både inklusive och exklusive ansvarsförbindelsen för pensionsförpliktelser, med jämn fördelning. Inget tydligt mönster kan skönjas vilka som väljer det ena eller andra måttet. Självfinan- sieringsgraden av investeringar är det vanligaste investeringsmåttet. Trots att sektorn har haft en ökad lånefinansiering p.g.a. höga in- vesteringsnivåer är användningen av skuldrelaterade mål och nyckeltal relativt liten, men det är den fjärde vanligaste kategorin och används av drygt var sjätte kommun eller region. Genomsnittligt antal finansiella nyckeltal med angivna målnivåer är 2,8 per kommun eller region. Det högsta antalet i en kommun eller region är åtta. Som mest täcker en kommun eller region in fem av de ovanstående kategorierna men det är vanligast med två eller tre. Det är oklart om det finns ett samband mellan antalet finansiella nyckel- tal och effektiviteten i ekonomistyrningen; kartläggningen har inte omfattat detta. Ett komplett styrkort av nyckeltal kan också vara resultatet av en mer heltäckande analys. Utredningens analyser och överväganden Hänger kortsiktiga och långsiktiga mål ihop? Utredningen har på olika sätt studerat hur målen i budgeten sam- spelar med riktlinjerna för god ekonomisk hushållning samt om dessa har gett tillräckligt stöd för att uppnå god ekonomisk hushållning på lång sikt. En av tio respondenter anger i enkäten att de finansiella målen inte har uppnåtts och drygt en av åtta svarar att budget 2020 och treårsplan inte är i linje med de finansiella målen. En av fyra anser att målen inte är tillräckliga för att uppnå god eko- nomisk hushållning på lång sikt. En liten andel svarande uppger att målen inte är tillräckligt styrande eller ett de sätts för lågt i det kor- tare perspektivet. Ungefär hälften uppger att målen har ändrats medan tre av tio anger att målen har skärpts och två av tio att de har lättats upp. Utredningen hittar inget samband mellan att målen justeras ner och graden av måluppfyllelse. Det är vanligt förekommande att sätta målnivåer i budgeten som skiljer sig från de långsiktiga målnivåerna i organisationens egna rikt- linjer för god ekonomisk hushållning. Avvikelserna är oftast nega- tiva, dvs. de kortsiktiga målen är lägre, men det förekommer att de är positiva. Mål för verksamheten respektive ekonomin De allra flesta kommuner och regioner uppger att de har både finan- siella mål och verksamhetsmål. Förhållandet mellan finansiella mål och verksamhetsmål samt att målen kan förenas, upplevs inte alltid som självklart. I enkäten framkommer att tre av fyra anser att målen för verksamhet respektive ekonomi ”delvis hänger ihop” medan lika många svarar oreserverat ”ja, de hänger ihop” som ”nej, de hänger inte ihop”, en av åtta svarande vardera. En tredjedel anger att det ena eller det andra perspektivet dominerar. I intervjustudien med politi- ker anger de flesta att bägge perspektiven hänger ihop men att det ligger mycket arbete bakom och bygger på en tät dialog med verk- samheterna. Några svarande lyfter att det är svårt att förena de eko- nomiska målen med annan nationell lagstiftning. Verksamhet som be- drivs enligt skollagen (2010:800), socialtjänstlagen (2001:937) eller hälso- och sjukvårdslagen (2017:30) ställs ofta inför målkonflikter Utredningens analyser och överväganden där kommunala eller regionala mål för ekonomin inte är möjliga att uppnå utifrån kraven på verksamheten. Eftersom det finns få formella krav på budgetens uppställning och innehåll varierar det mellan kommuner respektive regioner. Det är vanligt att balanskravsutredningen inte redovisas i budgeten, 32 pro- cent enligt enkätsvaren. Det är också relativt vanligt, av svaren på enkäten, att inte budgetera för vissa betydande poster, särskilt exploateringsintäkter. En koncernsammanställning redovisas sällan i budgeten. Utredningen har särskilt tittat på förekomsten av koncernper- spektivet i finansiella mål och nyckeltal i budgeten och i årsredovis- ningens utvärdering av god ekonomisk hushållning. Utifrån studien av finansiella nyckeltal samt den kartläggning som genomförts av Ekonomihögskolan vid ()50 gjort på utred- ningens uppdrag, dras slutsatsen att koncernperspektivet endast beak- tas hos en liten minoritet av kommuner och regioner. Kopplat till uppföljningen av budgeten har utredningen frågat i en- käten om agerandet vid negativa budgetavvikelser. Vanligast är att en åtgärdsplan tas fram för att sedan beslutas politiskt eller att åtgärder vidtas utan dröjsmål. Endast en minoritet uppger att åtgärderna är till- räckliga för att komma till rätta med avvikelserna är slut, en knapp majoritet uppger att åtgärderna ger effekt . Att låta det långsiktiga ekonomiska perspektivet vara styrande i budgetarbetet är viktigt. Flera studier pekar på detta. En hållbar eko- nomi gynnas av att ha en budgetprocess som bygger på principen ”top-down” där de finansiella målen och ramarna sätts först. Nämnder och andra ”särintressen” tillåts komma in i processen i ett senare skede och under bestämda restriktioner, vilket gör att verksamhets- målen anpassas efter de ekonomiska ramarna.51 De kommuner som 50Bilaga 5 – KEFU:s kartläggning av koncernmål för god ekonomisk hushållning. 51Dietrichson och (2014) U. Utredningens analyser och överväganden ger flerårsprognoser en styrande funktion, kan väntas uppvisa ett bättre ekonomiskt resultat än de som inte gör det.52 Det finns ett starkt och statistiskt signifikant samband mellan att få behålla ett över- eller underskott både med nivån på en nämnds resultat och med sannolikheten att uppvisa överskott.53 Möjlighet att ta med sig över- eller underskott mellan år finns hos en av fyra kommuner eller regioner, som av dem som har möjligheten uppger att det har en positiv effekt. Ingen uppger dock att det har en negativ effekt. 5.6.4Identifierade problem och utredningens slutsatser Långsiktig analys för målen saknas I många kommuner och regioner saknas det en genomgripande analys som utgör underlag för de finansiella målen. Det gäller i ännu högre grad i de kommuner och regioner som har en sämre ekonomisk ställning. Frånvaron av en grundlig analys riskerar att leda till att inte tillräckligt höga mål uppställs för att styra kommunen eller regionen mot god ekonomisk hushållning. Målens utformning och innehåll varierar stort Den stora av finansiella mål och verksamhetsmål försvårar in- syn, uppföljning och jämförelser. Skillnaderna i konstruktionen av olika kommuners och regioners finansiella mål är för stora. I många fall täcker inte de finansiella målen mer än en eller ett par enstaka aspekter av ekonomin. Skillnaderna skapar bl.a. problem i kommunikationen kring målen och begränsar förståelsen för dem när udda och svårtillgängliga definitioner an- vänds. Det försvårar också jämförelser med andra kommuner eller regioner och gör det svårt för medborgarna att avgöra vilka de reella skillnaderna är i ambitionsnivå mellan olika kommuner respektive regioner, vilket i slutändan blir en demokratiförlust. 52Dahlberg, och (2005). 53Dietrichson och (2014). Utredningens analyser och överväganden Mål för verksamhet respektive ekonomi hänger inte ihop Förhållandet mellan verksamhetsmålen och de finansiella målen är inte heller tydligt, ofta finns det inte någon tydlig tågordning, de två perspektiven är svåra att förena och målkonflikter uppstår. Det finns därmed en risk att de finansiella målen prioriteras ned. Riktlinjerna får inte genomslag och budgetprocessen främjar inte långsiktighet Det finns en problematik med att innehållet i budgeten inte alltid understödjer den långsiktiga målsättningen om en god ekonomisk hushållning. Kopplingen mellan kravet på en god ekonomisk hus- hållning och innehållet i budgeten är på många håll svag, i vissa fall förekommer det att mål och ställningstaganden i olika styrdokument står i direkt motsats till varandra. Det kan innebära en kortsiktighet i den ekonomiska styrningen vilket riskerar en urgröpning av ekonomin. Utredningen har även noterat att skillnaden mellan rikt- linjerna för god ekonomisk hushållning och budgetens innehåll upp- fattas som otydligt och att regelverket därför är svårtillämpat. För att komma tillrätta med dessa problem anser utredningen att förhållandet mellan budgetens innehåll, där krav på kortsiktiga mål uppställs, och de långsiktiga ställningstaganden som krävs i anslut- ning till regelverket om god ekonomisk hushållning behöver tydlig- göras. Utredningen anser att förtydliganden och preciseringar av- seende innehåll i första hand bör göras i anslutning till de långsiktiga och mer strategiska målen inom ekonomistyrningen, eftersom det där sannolikt finns större möjlighet till politiska överenskommelser som håller . När det gäller budgeten bör krav uppställas på en tydlig koppling mellan det kortsiktiga perspektivet på ett respektive , som finns i budgeten, och det långsiktiga perspektivet som ska anläggas utifrån kravet på god ekonomisk hushållning. På så sätt förtydligas att de mål och planer som anges i budgeten också ska understödja och utgå från de långsiktiga målen inom ramen för god ekonomisk hushållning. Detta innebär också att de krav på innehåll som uppställs i anslutning till det långsiktiga perspektivet konkre- tiseras i budgeten och utgör underlag för de mål och planer som upp- ställs på kort sikt. Utredningens analyser och överväganden För att säkerställa att innehållet i budgeten överensstämmer med de långsiktiga målen och riktlinjerna krävs att detta perspektiv också anläggs när uppföljning och analys av de kortsiktiga målen görs. Budgetprocessen kan starta i en ram Utredningen har kunnat identifiera vissa problem kopplat till pro- cessen som omgärdar beslut om budget och den ekonomiska upp- följningen. Ett problem är att det på en del håll inte finns en fastställd ordning som säkerställer att budgeten fastställs utifrån tillgängliga ekonomiska ramar och inte tvärtom, dvs. att verksamhetens behov blir styrande och att det långsiktiga ekonomiska perspektivet där- med får stå tillbaka. Det kan innebära att olika särintressen får ett stort utrymme vid utformningen av budgeten, utan att tillräcklig hänsyn tas till de ekonomiska målen. Det finns mot denna bakgrund anledning att överväga om det första steget i den kommunala budgetprocessen, precis som i den statliga budgetprocessen, borde vara att fastställa en ekonomisk ram som utgör en utgångspunkt för det fortsatta budgetarbetet. Kraven på budgetens innehåll behöver stödja en effektiv ekonomistyrning Det uppställs få lagkrav avseende budgetens innehåll och utform- ning. Det har resulterat i att budgeten i vissa fall inte innehåller alla delar som är viktiga för en effektiv ekonomistyrning. Ett par exempel på vanliga delar i budgeten som saknas är balanskravsutredningen, exploateringsposter, kassaflödesanalys samt uppgifter om koncernens ekonomi. Detta är delar som är obligatoriska att redovisa i årsredovisningen men det finns inget krav på att budgeten ska utformas på motsvarande sätt. Det kan innebära att viktiga ställningstaganden saknas i budgeten och att uppföljning av budgeten försvåras, vilket i sin tur ger sämre möjligheter till en aktiv ekonomistyrning där avvikelser upptäcks och snabba åtgärder kan vidtas. Det finns mot denna bakgrund anledning att överväga ytterligare krav på budgetens innehåll, i viss mån mot- svarande de krav som uppställs inom den kommunala redovisningen. Utredningens analyser och överväganden Utgiftsbeslut under löpande år får inte försvaga ekonomin Utredningen anser även att det bör tydliggöras vad konsekvensen är av att fatta utgiftsbeslut löpande under budgetåret, som inte ryms inom den ekonomiska ram som budgeten utgör. Om budgeten inte innefattar alla betydande poster, t.ex. att exploateringens intäkts- och kostnadsposter utelämnas p.g.a. hög osäkerhet eller att nya sats- ningar och beslut tillkommer under budgetåret, innebär det att bud- getens styrverkan sätts ur spel. Detta kan i sin tur leda till en icke transparant och svårstyrd process för den ekonomiska förvaltningen som riskerar leda till en försvagning av ekonomin både . Utredningen anser mot den bakgrunden att det även vid utgiftsbeslut är viktigt med en allsidig genomlysning. Rättvisande räkenskaper är en förutsättning för en effektiv ekonomistyrning Rättvisande räkenskaper en grundförutsättning för att skötseln av ekonomin fungerar väl och att den ekonomiska styrningen är effek- tiv. En av de viktigaste källorna till information är kommuners och regioners årsredovisning som utgör underlag till många av de ställ- ningstaganden som görs av beslutsfattare och tjänstemän i de kom- munala organisationerna. Det finns vidare ett samband mellan kom- munernas och regionernas externredovisning och den ekonomiska styrningen, bl.a. avseende budget, balanskrav och balanskravsresultat. Årsredovisningen är också viktig för att tillförsäkra allmänheten in- syn i kommuners och regioners verksamhet och ekonomi. De kommunala revisorerna har i uppdrag att granska om räken- skaperna är rättvisande, t.ex. om resultat- och balansräkningen är upprättade i enlighet med de krav som uppställs i LKBR, och full- mäktige har att godkänna årsredovisningen innan beslut om ansvars- frihet fattas. Mot bakgrund av årsredovisningens centrala roll inom de kommunala organisationerna anser utredningen att det finns an- ledning att överväga åtgärder för att skapa ytterligare garantier för att de årsredovisningar som godkänns av fullmäktige ger en rätt- visande bild. Utredningen kan också konstatera att det finns en mot- stridig underrättspraxis gällande möjligheten att inom ramen för en domstolsprövning pröva fullmäktiges beslut om godkännande av en årsredovisning. Utredningens analyser och överväganden Tidig uppföljning är en förutsättning för snabba åtgärder. Den enda obligatoriska uppföljningen under löpande verksamhetsår, del- årsrapporten, kommer fullmäktige till handa . Därmed finns risk att avvikelser inte upptäckas och att åtgärder vid avvikelser riskerar att sättas in för sent för att få effekt . I praktiken har ett stort antal kommuner och regioner både tät uppföljning och goda rutiner för avvikelsehantering och åtgärdsplaner, både med och utan involvering av den politiska nivån. Men risken kvarstår att de kommuner och regioner som har störst behov av en tidig uppfölj- ning, inte prioriterar detta. Ett genomförande av åtgärdsplaner för att komma till rätta med avvikelser riskerar komma sent och effekter fördröjs. Utredningen anser mot denna bakgrund att det bör övervägas om ytterligare krav ska ställas på uppföljning tidigare och som syftar till att synliggöra eventuella avvikelser inför fullmäktige. Med den politiska förankringen som rapporteringen till fullmäktige inne- bär kan genomförandet av åtgärder också bli kraftfullare. Det skulle därmed ge ökad möjlighet att vidta tidiga åtgärder som kan ge effekt under pågående budgetår. Utredningen har i uppdrag att bedöma om regelverket för ekono- misk förvaltning i kommunallagen utgör en bra grund för en effektiv ekonomistyrning i kommuner och regioner. Enligt utredningens direktiv finns det ett stort utrymme för kommunalt självstyre inom den ekonomiska styrningen vilket innebär en stor frihet att anpassa ekonomistyrningen till lokala behov och förutsättningar. innebär detta att inga tydliga ramar ges i detta avseende. I syfte att skapa ett tydligt och stabilt ramverk för ekonomiska förvaltningen, vilket är en viktig förutsättning för att kommuner och regioner ska bedriva en effektiv ekonomistyrning, har utredningen bl.a. i uppdrag att se över kravet på god ekonomisk hushållning och balanskravet. Utredningen får därutöver ta upp andra frågor än de som nämns i direktivet, om det behövs för att utredaren ska kunna fullgöra sitt uppdrag på ett tillfredsställande sätt, och lämna nöd- vändiga författningsförslag. Utredningens analyser och överväganden Utredningen anser att frågor kopplade till tillämpning av regel- verket och kontroll av regelefterlevnad är exempel på sådana andra frågor som behöver adresseras för att förslagen i övrigt ska ges tillräck- ligt stort genomslag för att skapa en mer effektiv ekonomistyrning. 5.7.2Bakgrund och gällande rätt Internt inom kommuner och regioner är det i första hand respektive beredningsorgan, t.ex. nämnderna, styrelsen och fullmäktige, som ansvarar för att bedöma lagligheten av de beslut som fattas eller som föreslås. Om fullmäktiges ordförande anser att ett förslag skulle leda till ett beslut som strider mot lag eller annan författning kan denne enligt 5 kap. 57 § kommunallagen t.ex. vägra att lägga fram förslaget till beslut. I förarbetena har dock förutsatts att bestämmelsen endast ska användas i uppenbara fall. Prövningen av beslutens laglighet bör främst ankomma på förvaltningsdomstolarna.54 Nämnderna och styrelsen ansvarar för sin verksamhet inför full- mäktige. Enligt 6 kap. 5 § första stycket kommunallagen ska nämn- derna redovisa till fullmäktige hur de fullgjort sådana uppdrag som fullmäktige lämnat till dem med stöd av 5 kap. 2 och 4 §§ kom- munallagen, dvs. hur de fullgjort de uppdrag som fullmäktige dele- gerat till dem. Vidare regleras nämndernas ansvar för den egna verk- samheten i 6 kap. 6 § kommunallagen. I detta ansvar ingår bl.a. att se till att verksamheten bedrivs i överensstämmelse med de övergri- pande mål som fullmäktige har ställt upp och i enlighet med de föreskrifter som kan finnas för verksamheten. Nämnderna ska även se till att den interna kontrollen är tillräcklig. Med intern kontroll avses exempelvis nämndens bestämmelser om bl.a. fördelning av an- svar och befogenheter, systematiskt ordnade interna kontroller av organisation, redovisningssystem och administrativa rutiner. Syftet med den interna kontrollen är att säkra en effektiv förvaltning och att undvika att det begås allvarliga fel. En god intern kontroll ska således bidra till att ändamålsenligheten i verksamheten stärks och att den bedrivs effektivt och säkert.55 1990/91:117, s. 189 och prop. 2016/17:171, s. 352. 2016/17:171, s. 362. Utredningens analyser och överväganden De kommunala revisorerna utses av fullmäktige inför varje mandat- period, då minst fem revisorer ska utses (12 kap. 4 och 5 §§ kom- munallagen). Revisorerna ska granska den verksamhet som bedrivs inom nämndernas eller fullmäktigeberedningarnas verksam- hetsområden. Revisorernas granskningsuppgift omfattar all den verk- samhet, undantaget i princip myndighetsutövning mot enskild, som bedrivs inom nämndernas verksamhetsområden i den omfattning som följer av god revisionssed (12 kap. 1 och 3 §§ kommunallagen). Revisionen av verksamheten omfattar både förvaltningsrevision och redovisningsrevision. Inom ramen för förvaltningsrevisionen ska revisorerna pröva om verksamheten bedrivits på ett ändamålsenligt och från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt och om den interna kontrollen inom nämnderna är tillräcklig. Redovisningsrevisionen avser en prövning av om de årliga räkenskaperna är rättvisande och om den förmögen- hetsskyddande kontrollen som utövas inom en nämnd är tillräcklig. Redovisningsrevisionen omfattar både tillförlitlighets- och säkerhets- aspekter.56 Om revisorerna i sin granskning upptäcker att det finns miss- tanke om att brott av förmögenhetsrättslig karaktär har begåtts eller att allmän förvaltningsdomstols avgörande har åsidosatts ska de an- mäla detta till berörd nämnd. Om nämnden inte vidtar åtgärder är revisorerna skyldiga att rapportera det till fullmäktige. Revisorerna får dock avstå från att anmäla misstanke om brott till fullmäktige om nämnden funnit att det inte föreligger en sådan misstanke (12 kap. 1 § tredje stycket kommunallagen). Revisorerna ska vidare enligt 12 kap. 2 § kommunallagen bedöma om resultaten i den delårsrapport som enligt 11 kap. 6 § kommunal- lagen ska behandlas av fullmäktige och årsredovisningen är förenliga med de mål fullmäktige har beslutat. Revisorernas skriftliga bedöm- ning ska lämnas till fullmäktige inför behandlingen av delårsrapporten och årsredovisningen. Revisorerna ska lämna en revisionsberättelse till fullmäk- tige med en redogörelse för resultatet av den revision som avser verksamheten under föregående budgetår. De sakkunnigas rapporter ska bifogas revisionsberättelsen (12 kap. 12 § första stycket kom- 2016/17:171, s. 432. Utredningens analyser och överväganden Vid fullmäktiges behandling av revisionsberättelsen ska revisorerna och deras sakkunniga alltid ges tillfälle att yttra sig (5 kap. 32 § andra stycket kommunallagen). Även granskningsrapporter från lekmannarevisorerna i kommunala bolag ska bifogas revisions- berättelsen. Vidare ska revisionsberättelsen som upprättats för kom- munalförbund som kommunen eller regionen ingår i samt för aktie- bolag, handelsbolag, ekonomisk förening och stiftelse till vilken kommunen eller regionen lämnat över skötseln av en an- gelägenhet enligt 10 kap. 2–6 §§ kommunallagen bifogas revisions- berättelsen (12 kap. 12 § andra och tredje stycket kommunallagen).