sou · H9B367 · 2021-07-30 00:00:00 — Hus- hållens inkomstskatter har dock minskat något som andel av BNP, främst till följd av sänkt direkt skatt på arbete. Det framträder inga markanta skillnader när svenska skatter jämförs med länder i nord- . har dock jämförelsevis höga skatter på arbete och utmärker sig genom att arbetsgivare åläggs en relativt omfattande skatt, den allmänna löneavgiften som tas ut med arbetsgivaravgiften. har ett jämförelsevis lågt uttag av skatt på egendom.1 1Konjunkturinstitutets rapport skatter i internationell jämförelse . Figur 4.1 Totala skatteintäkter som andel av BNP 2000 och 2019 Källa: , Revenue statistics 2020. I jämförelse ligger högst vad gäller skattekvot, se figur 4.1 ovan. Men vid jämförelse har flera län- der gått om vad gäller skattekvoten, däribland och . Även och har ett högre skattetryck än genomsnittet. De ligger dock lägre än . låg under OECD-genomsnittet men ligger nu strax över. har legat kvar på ungefär samma nivå medan Neder- länderna höjt skatterna något. som låg under OECD-genomsnittet har minskat skattetrycket ytterligare, . Det är viktigt att titta närmare på hur skattepengarna används när skatter jämförs mellan länder. Satsningar på välfärd och exempelvis infrastruktur kan stärka ett lands konkurrenskraft jämfört med län- der där motsvarande kostnader hanteras enskilt. Skattekvoten är ett mått på ett lands totala skatter i förhållande till samhällsekonomin och beräknas genom att skatter inklusive sociala avgifter sätts i för- hållande till BNP. 4.1.2Sverige har historiskt utmärkt sig med höga skatter skedde flera stora förändringar av det svenska skattesystemet vilka ledde till en ökad skattekvot. betalas inkomstskatten (genom preliminärskatten) direkt av arbetsgivaren i stället för den anställde. infördes arbetsgivaravgifterna som lades på inkomsten och höjdes efterhand. var skattekvoten i , genomsnittet i var då . Skatte- kvoten steg och 1978 var den i , medan OECD-genomsnittet var . utmärkte sig alltså med höga skatter och systemet tappade i legitimitet och ifrågasattes. En större skattereform genomfördes –1991 och syftet var att göra systemet enklare och mer transpa- rent. Detta följdes av företagsskattereform. Reformen innebar att sex inkomstslag blev tre (tjänst, kapital och näringsverksamhet). Inkomstslagen utgjordes före reformen av tjänst, jordbruksfastighet, rörelse, annan fastighet, tillfällig förvärvsverk- samhet och kapital. Inkomst av jordbruksfastighet var alltså ett eget inkomstslag liksom det är i många andra länder, bland annat (se även rubrik ””). Skattereformen före- gicks av flera utredningar som publicerade flera betänkanden; Refor- merad inkomstbeskattning (SOU 1989:33), Reformerad företagsbeskatt- ning (SOU 1989:34), Reformerad mervärdeskatt m.m. (SOU 1989:35) samt Inflationskorrigerad inkomstbeskattning SOU 1989:36. Efter reformerna ökade skatteuttaget på arbete men har därefter sjunkit dels genom kompensation bl.a. genom införande av jobbskatte- avdrag. Figur 4.2 Inkomstskattens andel av arbetskraftskostnader (Ensamstående, utan barn, medelinkomst) Förhållandet redovisas i procent Källa: , Taxing Wages 2020. 4.1.3Miljöskatter har lett till förändrat beteende Miljörelateringen av skattesystemet har ökat liksom inslaget av diffe- rentiering bl.a. för att stimulera den varaktiga sysselsättningen. Energi- skatt på ett antal bränslen och elektrisk kraft infördes i för bensin och motoralkoholer. Dieselolja för fordonsdrift började beskattas 1937 och konsumtionsskatt på el började beskattas 1951. Energibeskattningen omstrukturerades i samband med reformen 1990–91 bland annat genom införande av en skatt på koldioxid och svavel i bränslen. Energiskatterna var från början motiverade av fi- skala skäl men har sedan gått mot att syfta till en miljöstyrande effekt. Energiskatten förändrades 1993 då tillverkningsindustrin befriades från energiskatt på el och bränslen och även koldioxidskatten redu- cerades för dessa företag. Skatteintäkterna från miljö- och energiskatterna har minskat som andel av BNP . Detta beror inte på sänkta ambitio- ner utan beror på att effekterna varit lyckade och miljöskadligt bete- ende har minskat. Detta är också en utmaning vid grön skatteväxling eftersom lyckade miljöskatter krymper sin egen skattebas och därför är problematiskt utifrån ett statsfinansiellt perspektiv. 4.1.4Jordbruket undantas från viss beskattning för att stärka konkurrenskraften har jordbruket verkat under omfattande statliga regleringar i form av lagar, regler, ekonomiska stöd och särskild be- skattning. Den svenska jordbrukspolitiken hade länge fokus på lan- dets livsmedelsförsörjning och bestod av såväl ett gränsskydd (tullar/ avgifter) som prisregleringar. togs prisregleringarna bort. I och med medlemskap i 1995 blev jordbrukspolitiken gemensam med övriga medlemsländer. Efter EU-inträdet konstaterades att beskattningen av diesel, eld- ningsolja, el och handelsgödsel riskerade branschens lönsamhet i och med den ökande konkurrens som öppnandet av den inhemska mark- naden ledde till. Utredningen om livsmedelssektorns omställning och expansion förslog i sitt betänkande En livsmedelsstrategi för (SOU 1997:167) att skatten på handelsgödsel skulle anpassas till beskattningsnivån i konkurrentländerna. Skatten avskaffades 2010 och beslutet har varit omdiskuterat. Utredningen föreslog även att jordbruket skulle ges samma villkor som tillverkningsindustrin i fråga om skatt på el och eldningsolja. befriades jord- och skogsbruket från energiskatt och större delen av koldioxidskatten på eldningsolja, samma upplägg som övrig industri. Det dröjde till innan jord- och skogsbruket fick en nedsättning av koldioxidskatten på diesel. Dessa nedsättningar har ifrågasatts och för gruvnäringen avskaffa- des 2019 alla skattenedsättningar. För jord-, skogs- och vattenbruket har nedsättningarna också diskuterats och storleken har varierat sedan införandet. Från kommer den skattenedsättning som finns för eldningsolja att helt avskaffas för flera branscher inklusive jord-, skogs- och vattenbruk. 4.1.5Jordbruket styrs med nationell beskattning och europeiska stödsystem Avvikelser från en enhetlig beskattning definieras i statsbudgeten som skatteutgifter. En skatteutgift uppstår om skatteuttaget för en viss grupp eller en viss kategori av skattebetalare är lägre än vad som är förenligt med inom ett visst skatteslag. I betänkande Attraktiv, innovativ och hållbar – strategi för en konkurrenskraftig jordbruks- och trädgårds- näring (SOU 2015:15), som utgjorde underlag till livsmedelsstrategin, konstaterades att kostnader för arbetskraft, skatter på produktions- medel, djurskydds- och växtskyddslagstiftning, tillståndsprövning en- ligt samt tillämpning av regelverk har stor påverkan på jordbruks- och trädgårdsnäringens konkurrenskraft. Utredningen kom även fram till att staten bör skapa förutsättningar för det svenska jord- bruket att konkurrera på villkor som ligger i paritet med konkurrent- länderna. Skatt på diesel ansågs i utredningen vara den mest betungande produktionsmedelsskatten för sektorn i . Exempel på svenska särregler inom inkomstbeskattning I finns i 17 kap. 5 § IL särskilda regler med innebörd att djur i jordbruk och renskötsel alltid anses som lagertillgångar. Bakgrun- den till detta är att djur i jordbruk systematiskt kan vara såväl en lager- tillgång som en kapitaltillgång (anläggningstillgång) i form av in- ventarier. Den inkomstskatterättsliga definitionen av lagertillgångar finns i 17 kap. 3 § IL. Tillgångar som är avsedda för omsättning eller förbruk- ning betecknas som lagertillgångar enligt IL. Den inkomstskatterättsliga definitionen av kapitaltillgångar i inkomstslaget näringsverksamhet finns i 25 kap. 3 § 2 st. IL. Tillgångar som inte utgör lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar, inventarier och immateriella rättig- heter är kapitaltillgångar enligt IL. Gränsdragningen mellan lagertillgångar och kapitaltillgångar är viktig då det vid inkomstbeskattningen föreligger betydande skillna- der i beskattning av tillgångar som klassificeras som lager- respektive kapitaltillgångar. Den särskilda klassificeringsregeln för djur i jord- bruk och renskötsel har sin grund i att man ville undvika klassificer- ingsproblem och ska därför ses som en förenklingsregel. sin tur medfört ett behov av särskilda värderingsregler. För djur i jordbruk och renskötsel finns således en särskild värderingsregel (85-procentsregeln) som innebär att djuren inte får tas upp till ett lägre belopp än av den genomsnittliga produktionsutgif- ten för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än vad som motsvarar djurens sammanlagda nettoförsäljnings- värde (17 kap. 5 § första stycket IL). Det finns också i det svenska systemet två särskilda regleringar inom skogsbruket som bör kommenteras i detta sammanhang, näm- ligen reglerna om skogsavdrag och skogskonto. Reglerna om skogsavdrag är en avdragsmöjlighet som tillkommit för att säkerställa en principiellt korrekt beskattning. Till skillnad från i princip all annan näringsverksamhet präglas skogsbruk av en verksamhetscykel som är mycket lång, från 70–från plantering till slutavverkning. Beskattningen ska endast ske för inkomster och inte kapitaluttag. Inkomster från skogsbruk uppkommer endast genom tillväxten i skogen och prisförändringar, vilket således ska skiljas från kapitaluttag. finns därför skogsavdraget som schablonmässigt identifierar hur stor del av en avverkningsinkomst som utgör kapitaluttag. Ett annat för skogsbrukaren viktigt instrument är skogskontot, ett bankkonto som tillhandahålls via banksystemet. Detta ger möjlig- het att genom kontoinsättning i praktiken periodisera skogsinkoms- ter . Insättningar ger avdrag och uttagen inkomstbeskat- tas. Reglerna medför att skogsägaren kan periodisera inkomsten då skogsbrukets kostnader uppkommer. Den ger också möjlighet för skogsägaren att räntefördela skogsinkomster, något som i enlig- het med resonemangen nedan möjliggör en korrekt beskattning. Ut- över avsättning till skogskonto kan man i vissa fall vid t.ex. storm- och brandskador göra avsättning till skogsskadekonto. Då är motsvarande periodiseringstid . Sammanfattningsvis har flera olika inkomstskatteregler som tillkommit för de särskilda omständigheter som präglar jord- och skogsbruk. Jämförelse med andra länder När 2020 jämförde beskattning med fokus på jordbruk kon- staterades att det är uppenbart att alla undersökta länder har särskilda inslag i sina inkomstskattesystem för jordbruksföretag.2 OECD- studien beskriver en stor variation när det gäller skattebestämmelser för jordbruket. konstaterar också en utbredd användning av skattelättnader specifikt för jordbruket, även om deras betydelse och metoder varierar. Det är vanligt med undantag för jordbruk upp till en viss storlek i form av förenklade krav på redovisning och bokför- ing. Det är också vanlig med särskilda regler kopplade till fastigheter, särskilt när det gäller beskattning i samband med generationsskifte och andra överlåtelser. Det förkommer också särskilda momsregler för jordbrukare i flera länder, även skattelättnader för bränsle är van- ligt. Ofta kom undantagen till för längesedan och har inte setts över. I en sammanfattning konstateras bl.a. följande skillnader i olika länder: •Förmånligare behandling vid beskattning av inkomster, vinster och kapitalvinster: –möjlighet att använda kontantprincip i stället för belöpande- princip, –förenklade bokföringsregler där den beskattningsbara inkoms- ten fastställs utifrån schablonberäknade eller fiktiva intäkter och utgifter, –skatter tas ut från inkomst av fastighet i stället för faktiska jordbruksaktiviteter, –skatteundantag i form av särskilda avdrag, –skatteundantag för mindre jordbruksföretag eller jordbruks- företag med låga inkomster, –skatteundantag för subventioner, –skatteundantag för inkomst från särskilda produkter, –skatteundantag för inkomst från särskilda geografiska regioner, –skatteundantag för inkomst från yngre jordbrukares jordbruks- verksamhet, 2OECD 2020, Taxation in agriculture. –skatteundantag genom genomsnittsberäkningar av inkomst, –skatteundantag genom inkomstutjämning, –skatteundantag genom uppskjuten beskattning, –skatteundantag genom inkomstkompenseringssystem, –särskild lagervärdering för djur för skatteändamål, –särskild behandling av jordbrukstillgångars förbrukning (av- skrivning) när inkomst beräknas. Särskilt genom (för) höga avskrivningsprocent eller direktavskrivningar, –undantag vid kapitalvinstbeskattning. •Förmånligare behandling vid beskattning av fastighetsinnehav, –undantag från uttag av jordskatter (land taxes), –särskild värdering för skatteändamål som är lägre än marknads- värde, –fördelaktiga (lägre) skattesatser för fastighetsskatt, –lägre jordskatter (land taxes) för att motverka upphörande av jordbruk och uppmuntra till jordbruksverksamheter, –undantag från betalning av lokala respektive regionala företags- skatter, –eftergifter av skatter vid överlåtelse och/eller förvärv av gårdar, –eftergift av stämpelskatter, –eftergifter av arvs- och gåvoskatt. Trots att skattereglerna för jordbruket har varit relativt noterar några förändringar. Till exempel genom- förde en förändring av skatter i syfte att möjliggöra bättre nytt- jande av mark, underlätta generationsskiften, öka investeringar och förmå fler unga att träda in i sektorn. och har tagit bort sina skatterabatter på bränsle för jordbruket 2013, dock har kvar en lägre energiskattesats för gas som används för uppvärmning av växthus. har och genomför förändringar som syftar till att minska volatiliteten i jord- bruksinkomsterna. ersatte två program, avdrag för oförut- sedda omständigheter (la déduction pour aléas) (DPA) och skatte- avdrag för investeringar (DPI), med ett årligt skatteavdrag för försik- tighetsbesparingar (déduction pour épargne de précaution) (DEP). Många av dessa specialregler motiveras av de särskilda omständig- heter som präglar jordbruksverksamhet och är ett utflöde av en vilja att premiera den egna livsmedelsförsörjningen och en miljövänligare livsmedelsproduktion. Det är härefter motiverat med vissa nedslag i olika länder för att beskriva beskattning av jordbruksinkomster. Dessa nedslag utgör givet- vis inte en fullständig genomgång av olika länders särskilda regler för beskattning av jordbruk utan utgör just nedslag för att visa på före- teelsen. har som konstaterats en lång historia av särskilda regler för jord- och skogsbruket och även dagens system innehåller sådana in- slag. Att inte bara har sådana inslag framgår av vårt grannland där det också finns sådana inslag. Ett viktigt sådant regelsystem är reglerna om jordbruksfradrag. Bakgrunden till detta ”fradrag” som med- ges mot jordbruksinkomst är de norska jordbruksförhandlingarna (se vidare under rubrik 4.2.6 En svensk version av det norska jord- bruksfradraget). I separeras för beskattningsändamål jordbruk och skogs- bruk. Till de särregler som finns för skogsbeskattningen i hör genomsnittstaxeringen. Som huvudregel ska intäkter av skogsbruk som drivs som enskild näringsverksamhet fastställas till det belopp som varit den genomsnittliga avkastningen . Genomsnittstaxering ska vidtas när skogsägaren har bedrivit skogs- näring . Reglerna medför att intäkterna från skogsbruket kan utjämnas mellan åren. De gör att skogsägaren inte beskattas för hela inkomsten utan får en skattekredit som kan beskrivas som ett räntefritt lån. Avverkningsåret beskattas 1/5 av intäkten och därefter beskattas 1/5 . Det ger också möjlig- heter att minska såväl marginalbeskattningen som det genomsnitt- liga skatteuttaget. Andra särregler som specifikt avser skogsbeskattning är de om skogsfond samt skattelättnader för skogsvårdande insatser. Avsätt- ning till skogsfond är obligatoriskt och syftar till att förbättra skogs- ägarnas möjligheter att bedriva ett hållbart skogsbruk. Skogsfonden ska därmed säkra investeringar i ny skogsproduktion och skogsvår- dande insatser. Som skogsvårdande insatser inbegrips bl.a. grävning av diken, plantering och beredning av mark, röjning av kalhyggen, in- hängning av skogsvårdsmark samt nyplantering. För skogsvårdande insatser är alla kostnader avdragsgilla. Skogsägaren kan med det nuvarande systemet välja att avsätta en återbetalningsbar summa som motsvarar mellan av bruttovärdet av den skog som avyttras. Medlen som sätts av till skogs- fonden deponeras på ett individuellt skogskonto. Den summa som deponeras för skogsvård dras av från det kalkylerade överskottet från intäkterna av gjorda virkesförsäljningar. tas den summa som sätts av som huvudregel upp som inkomst som den sedan betalas ut. Dock är av den avsatta summan som är beskattningsbar medan resten är skattefri. Ett villkor för denna skatte- lättnad är att de medel som frigjorts används för skogsvårdande in- satser. Medel kan även tas i anspråk för underhåll och upprustning av skogsbilvägar. I tillägg till denna användning av skogsfond med skattelättnad kan vissa typer av investeringar i skogsbruket, som t.ex. plantering, utgiftsföras direkt. I några kommuner och län ges det också direkta bidrag till vissa aktiviteter. Den samlade skatteeffekten av dessa åtgärder kan därför bli betydande. I finns liksom i särskilda regler för jordbruks- och skogsbruksbeskattning som skiljer sig från andra näringar. I finns två inkomstslag i Inkomstskattelagen nämligen kapi- talinkomst och förvärvsinkomst. Jordbruksverksamhet beskattas inte enligt denna allmänna lag utan enligt Inkomstskattelagen för gårds- bruk. Denna beskattning grundas på kontantprincipen medan belö- pandeprincipen gäller för övrig näringsverksamhet. Däremot beskattas skogsbruk enligt den allmänna Inkomstskatte- lagen vilket leder till ett krav på uppdelning. När det gäller skogs- bruket finns det en hel del undantag som endast gäller skogsbruket och grunden för skogsbrukets beskattning är att inkomsterna räknas som kapitalinkomst, inte som förvärvsinkomst, vilket betyder att skogsägaren betalar skatt enligt kapitalskatteprocenten (). När det gäller virkesförsäljning finns det en viss procent av inkoms- terna som räknas som skattefri inkomst när fråga är om s.k. leverans- arbete. Värdet av leveransarbete är skattefritt upp till virke. Och därutöver finns möjlighet att använda en schablonvärdering efter- som inkomsten till viss del är en förvärvsinkomst (det egna arbetet). Vid rotförsäljning är inkomsten av virkesförsäljningen alltid till hela beloppet kapitalinkomst inom skogsbruket. Med rotförsäljning avses virkesförsäljning där köparen tar hand om avverkningen av det virke som överenskommits i avverkningsavtalet och transporterar virket till användningsstället. Köpesumman inkluderar enbart rot- priset på virket. En viktig del i den finska skogsbeskattningen är skogsavdraget. Det är ett avdrag som får göras på skog som har anskaffats och skogsägaren får vid virkesförsäljning göra avdrag av anskaffningsutgiften för skog. Avdraget får utgöra högst av jordbrukets sammanlagda kapitalinkomster under be- skattningsåret. Om fastighetsköpet, utöver skog, har omfattat även andra egendomsposter uppskattas skogens andel av den totala anskaff- ningsutgiften. Skogsavdrag som görs under ett beskattningsår ska upp- gå till . Skogsavdrag får göras tills hela skogs- avdragsgrunden för den aktuella skogen har utnyttjats. Genom en utgiftsreservering kan skogsägare överföra en del av skogsbrukets kapitalinkomster, som har uppkommit under beskatt- ningsåret, som intäkt under påföljande år för att täcka de utgifter som då uppkommer i skogsbruket. Utgiftsreserveringen får uppgå till högst av skogsbrukets kapitalinkomst under beskatt- ningsåret, med avdrag för eventuellt skogsavdrag. En skadereserver- ing får också göras av försäkrings- eller skadeersättning som har ut- gått för en skogsskada. För en sådan skadereservering finns ingen övre beloppsgräns, utan avdraget får motsvara den beräknade kostnaden för att återställa den skadade skogen. I finns liksom i särskilda regler för jordbruks- och skogsbruksbeskattning som skiljer sig från andra näringar. Ett viktigt jordbruksland i är . Det tyska inkomst- skattesystemet består av sju inkomstslag varav ett är jordbruk och skogsbruk. av jordbrukarna i detta land beskat- tas dock enligt ett frivilligt system för schablonbeskattning som riktar sig till mindre jordbruksföretag. Det är fördelaktigt för vissa men inte för alla vilket givetvis styr valet av system. Schablonbeskattningen bestäms av olika delar: a) schabloninkomst per hektar baserad på en låg värdering av jordbruksmarken, b) sär- skilt bestämda inkomster i form av skogsbruk, avyttring av mark, ut- tag från fond för återinvesteringar, överlåtelse av företaget och service till inte jordbruksföretag. Detta endast till den del de överstiger ett belopp om på /år och c) erhållna ränteintäkter minus be- talade räntekostnader och övriga finansieringskostnader och bestå- ende åtaganden. För jordbruksinkomst finns ett särskilt högt ”grund- avdrag” vid beskattning av jordbrukaren och dennes familj. I är familjen skattesubjektet och inte individen. Ett annat viktigt jordbruksland i är . Fram till en reform 2017 beskattades av jordbrukarna i detta land enligt ett schablonsystem. Detta system var bara tillgängligt för mindre jordbruksföretag. Även i styrdes valet av vilket system som var mest fördelaktigt för den individuelle jordbrukaren. Den schablonmässiga beskattningen bestäms av vilken typ av gård det är, storleken på denna och andelen av arrenderad mark. Systemet anges av ge en ”underestimation of the fiscal income”. Detta schablonbeskattningssystem har ersatts av ett nytt med namn Micro-BA. Det kan användas om omsättningen genomsnitt- ligt understiger /år. Den beskatt- ningsbara inkomsten uppgår till den genomsnittliga treårsinkomsten minskad med ett avdrag om för kostnader. Detta avdrag ges automatiskt och behöver inte styrkas. Övriga jordbruksföretag beskattas i ett generellt gällande system kallat ”réel normal” baserat på belöpandeprincipen respektive i ett system ”réel simplifié”, som är ett förenklat system av det system som gäller för större företag baserat på kontantmetoden. möjlighet att på yrkande få beskattning utifrån inkomstnivån för inkomståret och de två föregående åren delat med tre. För yngre jordbrukare finns en möjlighet att minska inkomsten med mellan cirka 44 000–. I finns också en möjlighet till avdrag för jordbruks- företag för oförutsedda händelser. Detta gäller för företag med ”rik- tig” bokföring under förutsättning att av det av- dragna beloppet sätts in på ett bankkonto. Beloppet kan sedan an- vändas för klimatkostnader och under särskilda omstän- digheter stormskador, torkskador, köp av extra foder p.g.a. sådana oförutsedda händelser etc. samt för försäkringspremier för sådana ändamål. Beskattning sker vid utbetalning och kan då möta dessa extra- ordinära kostnader. Även beskattningen av jordbruksföretag i sker genom ett schablonbeskattningssystem, detta är baserat på genomsnittssiffror och inte verkliga inkomster. Ungefär 70–av jordbrukarna väljer detta system. Även här utifrån om det ger fördelar jämfört med det system som gäller för andra företagare inklusive jordbrukare som väljer det. Det höga antalet jordbruksföretag i detta system visar att systemet i regel är fördelaktigt och därför kan förmodas ge en lind- rigare beskattning. Här finns också en möjlighet för jordbruksföretag med väsent- ligen högre inkomst att få skattemyndigheterna att basera beskatt- ningen på genomsnittsbeskattningen för tre jämförbara jordbruks- företag. Det kan också noteras att EU-stöden beskattas i genom en särskild låg skattesats om som dock inte all- tid är fördelaktig eftersom jordbruksföretag i schablonbeskattnings- systemet i många fall får en låg och till och med negativ inkomst. I finns skattelättnader för skogsbruksinkomster genom en särskild ”forestry allowance”.