sou · H9B355 · 2021-07-01 00:00:00 — Slutsatsen av denna korta beskrivning av hur mikroföretagarkontot kan kompletteras med bestämmelser om schabloniserad mervärdes- skatt är att den största förenklingen skulle komma av att ett netto- belopp avseende schabloniserad mervärdesskatt dras av och betalas in till av kontoförande institut. Detta kräver ett stort antal uppskattningar och antaganden om kontoinnehava- rens status som beskattningsbar person, vilka skattesatser som skulle vara tillämpliga, förekomsten av undantagen verksamhet och stor- leken på eventuell avdragsgill ingående skatt. Detta medför i sin tur att den enklaste modellen kommer att avvika mest från det faktiska utfallet när det gäller storleken på skatten, såväl uppåt som nedåt. Modellen där kontoinnehavaren redovisar mervärdesskatt årsvis i efterhand bedöms därför som den mest realistiska. Det medför emel- lertid att utgående skatt ska betalas in i efterhand, vilket i sin tur innebär att behållningen på kontot inte blir ”skattad och klar”. Jag har också undersökt om principerna för omvänd skattskyldig- het skulle kunna användas i samband med ett schablonbeskattat konto- system. Omvänd skattskyldighet innebär i korthet att det är köparen som ska betala och redovisa mervärdesskatt på transaktionen. Där- igenom skulle administrationen för mervärdesskatten kunna läggas på köparen och inte på kontoinnehavaren. Av mervärdesskattedirek- tivet art. 194–199 b framgår emellertid att omvänd skattskyldighet enbart får användas vid vissa gränsöverskridande transaktioner samt vid leverans eller tillhandahållande av vissa särskilt utpekade varor och tjänster. Det finns inte stöd för att omvänd skattskyldighet kan vara vid transaktioner med en viss företagsform eller skatte- subjekt. Det bör i sammanhanget också nämnas att omvänd skatt- skyldighet bara kan användas när köparen är registrerad för mervärdes- skatt. Privatpersoner är normalt inte registrerade till mervärdesskatt, varför försäljning till sådana kunder inte skulle kunna omfattas av omvänd skattskyldighet. Det är således inte möjligt att genom om- vänd skattskyldighet flytta den administrativa bördan av mervärdes- skatten från kontoinnehavaren till köparen. Bedömning: Det är varken praktiskt eller rättsligt möjligt att införa schabloniserad mervärdesbeskattning av sådan verksamhet som inkomstbeskattas genom ett mikroföretagarkonto. Som har nämnts är det och mervärdesskatte- direktivet som anger ramarna för den svenska mervärdesskatten. För att det ska vara möjligt att införa en schabloniserad mervärdesbeskatt- ning av sådan verksamhet som inkomstbeskattas genom ett mikro- företagarkonto krävs att det finns stöd i direktivet för detta. Mer- värdesskattedirektivet innehåller ett kapitel med särskilda regler för små företag. Artikel 281 lyder som följer: Medlemsstater som kan tänkas stöta på svårigheter vid tillämpningen av de normala mervärdesskattereglerna på små företag, på grund av dessas verksamhet eller struktur, får, på de villkor och inom de gränser som de fastställer och efter samråd med mervärdesskattekommittén, tillämpa för- enklade regler, såsom schablonregler, för påförande och uppbörd av skat- ten, förutsatt att dessa regler inte leder till någon minskning av skatten. Av artikeln framgår att två kriterier är avgörande för om förenklade regler kan införas. För det första gäller att de administrativa svårig- heter som ska minskas måste vara föranledda av de små företagens verksamhet och struktur. För det andra gäller att de förenklade reg- lerna inte får leda till ett lägre skatteuttag. Den första frågan blir således om behovet av schabloniserad mer- värdesskatt för de som har ett mikroföretagarkonto har uppstått på grund av verksamheternas särdrag. De verksamheter som beskattas genom mikroföretagarkonto är desamma efter införandet av kontot som före införandet. Samma typ av verksamheter som kan beskattas genom kontot kan också bedrivas i konventionellt beskattad form. Mikroföretagarkontot har i huvudsak uppstått ur en önskan att för- enkla uppstarten av verksamheter och att befria fysiska personer från de relativt svåra gränsdragningarna mellan olika inkomstslag, att av- göra om bokföringsskyldighet har inträtt, etc. Det går därmed att hävda att behovet av schabloniserad mervärdesskatt främst är sprun- get ur förändrade inkomstskatteregler, och inte på grund av särdrag i de små företagens verksamhet eller struktur. Åandra sidan framgår av avsnitt 4.2 och 4.5 att de administrativa kostnaderna för att hantera inkomst- och mervärdesskatt relativt sett är högre för små företag eftersom de till stor del består av fasta kostnader. Dessa kostnader får därmed störst betydelse för verksam- heter av mindre omfattning, där de utgör en större del. Det kan där- med hävdas att det finns en generell anledning att minska de admini- strativa kostnaderna för små företag, just på grund av att företagen är små. Bedömningen i denna del är därmed att det borde gå att moti- vera att det finns ett behov av schabloniserade mervärdesskatteregler som grundar sig i de små företagens verksamhet och struktur. Den andra frågeställningen som måste besvaras är om det går att garantera att schabloniserad mervärdesskatt inte leder till en minsk- ning av skatten. Här blir den frivillighet som fastslås i utredningens direktiv ett problem. Eftersom mikroföretagarkontot ska vara ett frivilligt system vid sidan av konventionell beskattning är det rimligt att anta att de näringsidkare som tjänar på att beskatta verksamheten konventionellt inte kommer att välja att omfattas av schablonbeskatt- ningen. Sannolikt kommer valfriheten att innebära att de som förvän- tar sig att ha kostnader i verksamheten som överstiger schablonavdraget kommer att välja konventionell beskattning, där dessa kostnader får dras av. Om mikroföretagarkontot också innebär schabloniserad mer- värdesskatt blir mervärdesskatten ytterligare en parameter som den enskilde kommer att väga in vid bedömningen av vilket system som blir mest fördelaktigt. När kostnader som överstiger schablon- kostnadsavdraget också innefattar ingående mervärdesskatt som inte får dras av är det en faktor som talar för att välja konventionell be- skattning. De som väljer mikroföretagarkontot kan således antas ha faktiska kostnader som understiger schablonavdraget, och sannolikt även ha en faktisk ingående mervärdesskatt som understiger ett schablonavdrag för mervärdesskatt på samma nivå som det schablon- mässiga kostnadsavdraget. De kommer därmed ges rätt till ett större schabloniserat avdrag för ingående skatt än vad de skulle ha rätt till enligt de nuvarande mervärdesskattereglerna, vilket i sin tur får effek- ten att den totala mervärdesskatt som ska betalas blir lägre. Det finns därmed en uppenbar risk att det totala skatteuttaget från företag som väljer att beskattas genom mikroföretagarkontot blir lägre än om verksamheten hade varit konventionellt beskattad. Det lägre skatteuttaget kan undvikas till exempel genom att scha- blonbeskattningen blir tvingande i ett visst omsättningsintervall. Schablonens brist på exakthet skulle då kunna slå åt båda håll, och de med faktisk ingående skatt som överstiger schablonen skulle be- tala en högre skatt. En sådan tvingande modell överensstämmer dock inte med direktiven och skulle få negativa effekter för verksamheter med stora initiala kostnader. Ett annat sätt att undvika ett lägre mervärdesskatteuttag kan vara att inte alls medge något schabloniserat avdrag för ingående skatt för de som väljer schablonsystemet. Utgående mervärdesskatt skulle då betalas på omsättningen utan hänsyn till ingående mervärdesskatt på vare sig schabloniserade eller faktiska kostnader. Att helt slopa av- draget för ingående skatt kan ses som ytterligare en förenkling, men skulle sannolikt påverka användandet av mikroföretagarkonton nega- tivt. Det är troligen få näringsidkare som skulle välja ett enklare system om skatten blir betydligt högre än i det konventionella systemet. Ett sådant avdragsförbud skulle också sannolikt strida mot mervärdes- skattedirektivets artikel 176, där det anges att regler om vilka utgifter som inte ska föranleda avdrag för ingående mervärdesskatt ska be- stämmas på EU-nivå. Motsvarande problematik med för lågt mervärdesskatteuttag kan uppstå om den schabloniserade mervärdesskatten skulle tas ut med en lägre skattesats än . Om skattesatsen bestäms till 25 pro- cent för att undvika en för låg skatt ökar incitamenten för att de som bedriver verksamhet där mervärdesskatt tas ut väljer konventionell beskattning i stället för mikroföretagarkontot. Sammanfattningsvis är bedömningen att mikroföretagarkontot kommer att användas av de fysiska personer som förväntar sig en skattekostnad på samma nivå eller lägre än vid konventionell beskatt- ning. Det ligger därmed i frivillighetens natur att reglerna medför en minskning av mervärdesskatten. En modell för schabloniserad mer- värdesskatt som fungerar tillsammans med den schabloniserade in- komstskatten bedöms därmed inte kunna utformas så att den blir förenlig med bestämmelserna i mervärdesskattedirektivets artikel 281. En annan omständighet som bör beaktas i sammanhanget är att mervärdesskattedirektivet inte innehåller någon generell möjlighet att göra skillnad på beskattningsbara personer beroende på företags- form. Förenklade regler kan erbjudas företag med en viss omsätt- ning. Ett system med schabloniserad mervärdesskatt synes således inte kunna begränsas endast till de som bedriver verksamhet som beskattas genom ett mikroföretagarkonto. En sådan begränsning skulle innebära att en verksamhet som bedrivs av en fysisk person kan mervärdesbeskattas med schablon, som en identisk verksamhet som bedrivs av ett aktiebolag måste mervärdesbeskattas enligt konventionella regler. Möjligen skulle ett system med scha- bloniserad mervärdesskatt behöva erbjudas alla företag med en om- sättning under det tänkta gränsvärdet. Eftersom bedömningen ändå är att det inte är möjligt att införa schabloniserad mervärdesbeskatt- ning har denna frågeställning inte utretts ytterligare, men den kan vara värt att lyfta fram för att belysa svårigheterna vid utformningen av ett schablonsystem för mervärdesbeskattningen. 9.3Betydelsen av att mikroföretagarkontot inte omfattas av särskilda mervärdesskatteregler En fråga som direkt uppkommer är vad det innebär att mikroföre- tagarkontot inte kan kompletteras med regler om schabloniserat uttag av mervärdesskatt. Kontoinnehavare som är beskattningsbara perso- ner och som bedriver ekonomisk verksamhet i mervärdesskattelagens mening ska betala mervärdesskatt på skattepliktig omsättning, im- port och unionsinternt förvärv. De kan dock dra nytta av de särskilda regler som finns för verksamheter av mindre omfattning. Kontoinnehavaren kan enligt 9 d kap. ML bli befriad från mer- värdesskatt om omsättningen inte överstiger exklusive mervärdesskatt. Eftersom omsättningsgränsen för mikroföretagar- kontot understiger kommer också beskattnings- underlaget för mervärdesskatt att understiga denna nivå. Det innebär att mervärdesskatt får redovisas på årsbasis, 26 kap. 11 § skatteför- farandelagen (2011:1244). Vidare får kontantredovisning tillämpas eftersom omsättningen understiger , 13 kap. 8 § ML. Kontoinnehavaren måste också följa bestämmelserna i 11 kap. ML om när och hur en faktura ska utfärdas. I 11 kap. 9 § ML finns det dock bestämmelser om faktura i förenklad form som bland annat får tillämpas om fakturans totalbelopp understiger . Den som har ett mikroföretagarkonto med en omsättning som inte överstiger är således befriad från mervärdesskatt såvida denne inte frivilligt väljer att redovisa och betala mervärdes- skatt. Den som har en omsättning omfattas inte av denna befrielse från mervärdesskatt, men omfattas av förenk- lingarna för mindre verksamheter avseende redovisning på årsbasis och kontantredovisning. Reglerna om förenklad faktura baseras dock inte på total omsättning utan endast på fakturans belopp. Även om mervärdesskatt således kan redovisas en gång och utan beaktande av god redovisningssed, innebär skyldigheten att redovisa och betala mervärdesskatt att en stor del av förenklings- tanken bakom mikroföretagarkontot går förlorad. Det kommer att innebära att mervärdesskattepliktiga kontoinnehavare, dvs. har en omsättning , måste hålla ordning på de ut- gifter som föranleder rätt till avdrag för ingående skatt. Den admini- strativa fördelen med ett schabloniserat avdrag vid inkomstbeskatt- ningen minskar därmed betydligt. Det går även att hävda att den administrativa vinsten av att inte behöva lämna inkomstdeklaration blir mindre när kontoinnehavaren ändå måste lämna mervärdesskatte- deklaration . En naturlig följd av detta hade varit att föreslå att omsättnings- gränsen för befrielse från mervärdesskatt höjs till samma nivå som föreslås gälla för mikroföretagarkontot. (2021) har ut- värderat den nuvarande omsättningsgränsen och diskuterar även en höjning av gränsen. nämner att de flesta andra länder inom har en betydligt högre omsättningsgräns än och pekar också på att det finns vetenskapligt stöd för en höjning. Enligt en metod presenterad av och (2004) ligger den samhällsekonomiskt optimala omsättningsgränsen i kring , alltså betydligt högre än den nuvarande nivån. Skatte- verket lyfter också fram att en höjd omsättningsgräns måste vägas mot risker för skatteundandragande eller oönskat beteende från före- tagen i syfte att dra nytta av en sådan gräns. Jag är dock enligt mina direktiv förhindrad från att lämna ett så- dant förslag. Min bedömning är att bibehållna regler för betalning och redovisning av mervärdesskatt riskerar att förta mycket av den förenklingseffekt som mikroföretagarkontot kan innebära och där- med göra kontolösningen mindre attraktiv. som påverkas av förslaget Det nu presenterade förslaget om mikroföretagarkonto påverkar även andra regelsystem än de som belysts i de tidigare kapitlen. Över- väganden och förslag som rör följdändringar i andra regelverk är samlade i detta kapitel. I avsnitt 10.1 finns förslag om ändringar i reglerna om skatte- reduktion för hushållsarbete m.m. för utförare som har ett mikro- företagarkonto. Reglerna om bokföring och redovisning påverkar vilka förenk- lingar som mikroföretagarkontot kan medföra. Mitt uppdrag omfat- tar dock inte att lämna förslag på förändringar av bokföringslagen. Avsnitt 10.2 innehåller en beskrivning av de bokförings- och redo- visningsregler som gäller för de minsta företagen samt en bedöm- ning av vilka eventuella ändringar som bör göras i dessa regler med anledning av mikroföretagarkontot. Källskatten på inbetalningar till mikroföretagarkonto tas ut som ett alternativ till och vid sidan om inkomstskatt enligt inkomstskatte- lagen (1999:1229), förkortad IL. Det får till följd att inkomstbegrepp i andra lagar som anknyter till beskattningen enligt inkomstskatte- lagen inte utan ändring kommer att omfatta inkomster som beskat- tas genom kontot. Förslag på följdändringar som är nödvändiga för att inkomsten ska beaktas är samlade i avsnitt 10.3. I avsnitt 10.4 behandlas frågor om dataskydd och sekretess. Slutligen behandlas ikraftträdande- och övergångsregler för samt- liga förslag till lagändring i avsnitt 10.5. Där finns också utredningens förslag till finansiering. Övriga regelverk som påverkas av förslaget 10.1Skattereduktion för hushållsarbete m.m. när utföraren har ett mikroföretagarkonto Förslag: Skattereduktion för hushållsarbete och för installation av grön teknik kan medges den som köper tjänsten av en person som bedriver verksamhet som beskattas genom ett mikroföre- tagarkonto. Om en sådan utförare vill ge sina kunder skatte- reduktionen direkt i fakturan och därefter begära utbetalning från måste utföraren vara godkänd för detta av Skatte- verket. För att få ett sådant godkännande måste utföraren upp- fylla motsvarande villkor som uppställs på den som ansöker om att bli godkänd för F-skatt. Mikroföretagarkontot bör som utgångspunkt kunna förenas med det väl inarbetade system för skattereduktion som finns avseende hushållsarbete och byggtjänster, s.k. RUT- och ROT-avdrag. Dessa välkända förkortningar används i det följande, trots att de inte på ett korrekt sätt beskriver reglerna. Målgruppen för mikroföretagarkontot kan tänkas vara särskilt in- tresserade av att erbjuda kunderna . Många av de tjänster som omfattas av RUT-avdraget kan passa den verksam- hetsprofil som kontot riktar sig till, dvs. en verksamhet av mindre omfattning med små eller inga utgifter där företagaren i första hand säljer sin egen tid eller kunskap. Så kan även vara fallet för ROT- avdraget, om den som utför tjänsten gör det med material som kunden har anskaffat. För att inte de företagare som tillhandahåller sådana tjänster ska uteslutas från mikroföretagarkontot är det viktigt att en verksamhet som beskattas genom ett konto också kan erbjuda sina kunder samma förmåner som de som är konventionellt beskattade. De nuvarande bestämmelserna om RUT- och ROT-avdrag finns i IL och i lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete, förkortad förfarandelagen. I korthet är regelverket utformat enligt följande. Den som köper en tjänst som omfattas av RUT- eller ROT-avdrag av en utförare som är godkänd för F-skatt, får en faktura från utföraren på ett belopp som motsvarar priset för tjänsten med avdrag för preliminär skattereduktion. Utföraren begär därefter utbetalning av mellanskillnaden från . Den som köper tjänsten får därmed sin skattereduktion , och den Övriga regelverk som påverkas av förslaget som utför tjänsten får betalt för tjänsten både från kunden och från . Den skattereduktion som medges på detta sätt är preliminär och stäms av slutligt i kundens inkomstdeklaration. För rätt till skattereduktion krävs att utföraren är godkänd för F- skatt eller att arbetsgivaravgifter har redovisats i en förenklad arbets- givardeklaration (om utföraren inte är godkänd för F-skatt), 67 kap. 16 § IL. Om arbetet har utförts utomlands och utföraren inte är verk- sam i krävs att utföraren uppvisar intyg eller motsvarande om att denne i fråga om skatter och avgifter i sitt hemland genomgår motsvarande kontroll som den som är godkänd för F-skatt, 67 kap. 17 § IL. Om utföraren är godkänd för F-skatt eller inte är verksam i finns det dessutom ett krav på elektronisk betalning, 67 kap. 15 a § IL. Observera att om kunden redovisar arbetsgivaravgifter i en förenklad arbetsgivardeklaration (dvs. utföraren är en fysisk person utan godkännande för F-skatt) saknas möjlighet att få skattereduk- tionen direkt på fakturan, 6 § förfarandelagen. För denna kategori finns enbart möjligheten att begära skattereduktion i inkomstdeklara- tionen enligt 67 kap. 12 § 3 IL. Som tidigare angivits är det viktigt att kontoinnehavare också kan utföra sådant arbete som berättigar till RUT- och ROT-avdrag. Den som bedriver verksamhet som beskattas genom ett mikroföretagar- konto bör också kunna uppfylla de villkor som ställs på en utförare i 67 kap. 16 § IL. Så är dock inte fallet enligt reglernas nuvarande lydelse eftersom det antingen krävs att utföraren är godkänd för F- skatt eller att kunden lämnar förenklad arbetsgivardeklaration. Den som har ett mikroföretagarkonto kan enligt förslaget inte vara god- känd för F-skatt. Den som innehar ett mikroföretagarkonto bör därför tas in i uppräkningen av möjliga utförare. En fråga som uppkommer är dock om kontoinnehavaren också bör kunna begära utbetalning av skattebeloppet från eller om kunden ska vara hänvisad till att begära skattereduktion i inkomstdeklarationen. I denna del blir det ytterst fråga om konto- innehavaren ska anses motsvara en företagare som är godkänd för F- skatt eller en fysisk person som bedriver verksamhet utan sådant godkännande. I avsnitt 8.4 avvisar jag tanken på en direkt koppling mellan F-skattereglerna och mikroföretagarkontot. Någon exakt motsvarighet är det alltså inte fråga om. Å andra sidan är mikroföre- tagarkontot också tänkt att underlätta för kunden, som inte ska behöva fundera på om denne är skyldig att betala arbetsgivaravgift Övriga regelverk som påverkas av förslaget Signalvärdet av att utföraren har ett mikroföretagarkonto ska i princip motsvara F-skatten, dvs. det ska vara tydligt för kunden att denne inte behöver göra något mer än att betala till kontot. I för- hållande till kunden är tanken således att kontoinnehavaren ska mot- svara en företagare som är godkänd för F-skatt och inte en fysisk person utan sådant godkännande. Jag anser vidare att det är nödvändigt att kontoinnehavarna ges möjligheten att använda den s.k. fakturamodellen för att RUT- och ROT-avdrag för kunderna ska vara mer än bara en teoretisk möjlighet. Om kontoinnehavaren inte kan erbjuda sina kunder skattereduk- tionen direkt i fakturan kommer sannolikt konkurrensnackdelen bli så stor att den som bedriver verksamhet som omfattas av RUT- eller ROT-avdrag inte kommer att använda mikroföretagarkontot. Det är därför viktigt att en sådan möjlighet införs. Utgångspunkten är därmed att utförare som bedriver verksamhet som beskattas genom mikroföretagarkonto ska kunna tillämpa faktura- modellen. Kunden betalar ett belopp motsvarande värdet av tjänsten efter avdrag för preliminär skattereduktion och kontoinnehavaren begär utbetalning av det belopp som skattereduktionen utgör från . Såväl betalningen från kunden som utbetalningen från ska göras till mikroföretagarkontot, vilket innebär att hela fakturabeloppet blir schablonbeskattat. Utförare som tillämpar fakturamodellen enligt dagens regler måste vara godkänd för F-skatt eller, om utföraren är baserad i ett annat land, uppvisa intyg om att denne i sitt hemland genomgår motsva- rande kontroll. Den som bedriver verksamhet som beskattas genom ett mikroföretagarkonto är dock inte godkänd för F-skatt. Tvärtom är det en förutsättning för att kunna öppna kontot att kontoinne- havaren inte har ett sådant godkännande. Det är inte lämpligt att ställa lägre krav på kontoinnehavarna än vad som ställs på övriga ut- förare som tillämpar fakturamodellen. Inte minst av konkurrensskäl är det viktigt att alla uppfyller samma krav. Att uppställa villkor för den som ska ansöka om utbetalning av skattemedel är även rimligt för att motverka skatteundandragande. Av nämnda skäl bör en konto- innehavare som vill tillämpa fakturamodellen ansöka om godkän- nande hos . För att bli godkänd bör krävas att konto- innehavaren uppfyller motsvarande kriterier som gäller för den som ansöker om F-skatt, se 9 kap. 1 § SFL. Övriga regelverk som påverkas av förslaget Vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 kap. SFL i dessa fall av- ses med näringsverksamhet i stället den verksamhet som kontoinne- havaren bedriver. De villkor som anges för näringsverksamhet i 3 kap. 14 § SFL behöver således inte vara uppfyllda. Eftersom det inte finns några kriterier för den verksamhet som beskattas genom ett mikro- företagarkonto innebär det att den verksamhet som bedrivs inte be- höver bedömas. förutsätts inte heller göra någon bedöm- ning av om framtida inkomster kommer att beskattas genom kontot eller om de kommer att ge rätt till skattereduktion för utbetalaren. Bestämmelsen i 9 kap. 1 § andra stycket 1 SFL innebär dock i detta sammanhang att kontoinnehavaren inte kan godkännas om det finns skälig anledning att anta att verksamheten som ska beskattas genom kontot överhuvudtaget inte kommer att startas. För en köpare av ROT- eller RUT-tjänster kan det vara svårt att kontrollera att en utförare som innehar ett mikroföretagarkonto är godkänd för att använda fakturamodellen. F-skatt är mer etablerat och enklare att kontrollera. I syfte att säkerställa att köparen är trygg med att betala ett lägre belopp för tjänsten och inte riskera krav på ytterligare betalning från utföraren föreslås en bestämmelse som an- ger att köparen har rätt att begära att utförarens godkännande för att tillämpa fakturamodellen uppvisas innan betalning sker. Som nämnts kommer en utbetalning från att scha- blonbeskattas när den betalas till mikroföretagarkontot.