prop · H90325 · 2021-10-19 00:00:00 — mest ändamålsenligt att behandla alla anställda på samma sätt och att begränsa de lägre kraven avseende arbetstid och skattepliktig ersättning till att bara gälla för optionsinnehavare som är styrelsemedlemmar utan att också vara anställda. Detta bedömdes vara lämpligt oavsett om optionsinnehavaren har varit anställd i företaget under hela intjänande- tiden eller bara under en del av . Flertalet remissinstanser har invänt mot denna bedömning och påpekat att den föreslagna regleringen innebära en negativ särbehandling av företag som anställer personer som har suttit i företagets styrelse. Näringslivets skattedelegation, Företagarna och SVCA föreslår att ersättningskravet i stället ska proportioneras utifrån den tid personen varit styrelseledamot respektive anställd. Om man till exempel är styrelseledamot för att därefter övergå i anställning under två års tid så skulle intjäningskravet bli en tredjedel av 1,5 inkomstbasbelopp och två tredjedelar av 13 inkomstbasbelopp. Regeringen delar bedömningen att förslaget bör justeras i vissa delar. Regeringen menar att det bör vara möjligt för en personaloptions- innehavare att uppfylla kravet på intjänandetid genom att vara antingen anställd, styrelsemedlem eller genom att växla mellan dessa två roller. Kraven avseende lägsta arbetstid och ersättning som gäller för anställda ska då gälla som personaloptionsinnehavaren är anställd och de lägre ställda kraven avseende ersättning som gäller för styrelse- medlemmar ska gälla personaloptionsinnehavaren endast är För den som är både anställd och styrelse- medlem ska kraven för anställda gälla. Det innebär förvisso ett hinder för en styrelsemedlem att för ett personaloptions- program inom ramen för styrelseuppdraget ta en kortare anställning som omfattar mindre tid än , vilket innebär att vissa av de problem som remissinstanserna påpekar kvarstår. kraven på en lägsta arbetstid och en lägsta ersättning för anställda utgör bör dock inte urvattnas. Näringslivets skattedelegation och Företagarna anför att de undantag från kravet på en viss lägsta ersättning som för anställda gäller vid sjukdom, föräldraledighet etc. också bör omfatta styrelseledamöter. Regeringen delar bedömningen att även styrelsemedlemmar bör omfattas av möjligheten att få kravet på ersättning från företaget nedsatt i fall av sjukdom, föräldraledighet m.m. Ett uppdrag som styrelseledamot eller styrelsesuppleant är som angetts ovan ofta en deltidssysselsättning som till skillnad från en anställning saknar bestämda arbetstider och uppföljning av nedlagd tid. Det innebär en ökad flexibilitet i förhållande till anställda. För rätt till föräldrapenning krävs att föräldern vårdar barnet och avstår förvärvsarbete , men föräldrapenningen kan användas med stor flexibilitet. En styrelseledamot skulle därför t.ex. kunna vara föräldraledig på heltid från en anställning och vara fortsatt aktiv som styrelseledamot. Den nuvarande regleringen som gäller undantag från ersättningskravet för anställda innehåller inte något uttryckligt krav på att ersättningen inom socialförsäkringssystemet ska motsvaras av en minskad ersättning från företaget även om det i och för sig kan anses vara underförstått. På grund av styrelseuppdragens större flexibilitet menar regeringen att det för styrelsemedlemmar bör uppställas ett uttryckligt krav på att styrelsemedlemmen på grund av föräldra- Prop. 2021/22:25 ledigheten, sjukdomen etc. både förlorat ersättning från företaget och erhållit ersättning från socialförsäkringssystemet. Är både dessa förutsättningar uppfyllda bör kravet på ersättning från företaget minskas i proportion till tiden med sådan ersättning. SVCA, Företagarna och SwedenBIO föreslår att 11 a kap. 15 § IL ska utökas så att bestämmelsen utöver sjukdom, föräldraledighet eller andra liknande förhållanden på samma sätt tar hänsyn till omständigheter såsom pensionering och dödsfall. Regeringen menar att krav på att optionsinnehavaren ska arbeta i företaget efter det att optionsavtalet har ingåtts och att optionsinnehavaren får utnyttja optionen först efter denna tids slut är viktigt för att reglernas syfte ska uppnås, dvs. att underlätta för små, unga företag att rekrytera och behålla nyckelpersoner. Ytterligare undantag från kravet på arbete utöver de som redan gäller bör därför inte införas. I 11 a kap. 5 § andra stycket IL anges att 14 § första stycket andra meningen och 15 § i samma kapitel ska gälla sammantaget för alla företag i koncernen. Innebörden av detta är att kravet på anställning , viss lägsta arbetstid och ersättning , kan uppfyllas i olika företag inom samma koncern då arbete i och ersättning från samtliga företag inom en koncern ska räknas samman. Det är alltså möjligt att uppfylla arbetskravet genom att vara anställd och arbeta i t.ex. ett moderföretag och att i stället vara anställd och arbeta i ett dotterföretag, eller att arbeta halvtid i moderföretaget och halvtid i dotterföretaget. När nu reglerna utvidgas till att omfatta också styrelsemedlemmar bör även dessa kunna uppfylla kravet på intjänandetid och en lägsta mottagen ersättning som tas upp i inkomstslaget tjänst, i valfritt och i olika företag inom en koncern. Infogandet av en tredje mening i 11 a kap. 14 § första stycket leder till en följdändring i 5 § andra stycket i samma kapitel. Bestämmelser om krav på en lägsta ersättning från företaget var tidigare samlade i 15 § men har delats upp på fem paragrafer, 15–15 d §§. Även detta föranleder en följdändring i 5 §. Förslaget medför ändringar i 11 a kap. 5, 14 och 15 §§ IL och att fyra nya paragrafer, 15 a–d §§, införs. 4.4Reglerna om lättnader i beskattningen av personaloptioner i vissa fall bör gälla vid förvärv av teckningsoption Regeringens förslag: Förmån av personaloption ska inte tas upp till beskattning om optionsinnehavaren utnyttjar optionen för förvärv av teckningsoption som ger rätt att förvärva andel i företaget. Värdet på en personaloption som ger rätt att förvärva en teckningsoption ska anses motsvara värdet på den andel eller de andelar som teckningsoptionen ger rätt att förvärva. 2021/22:25 Vid en fusion eller fission ska personaloptionen kunna nyttjas för ett förtida förvärv av teckningsoption på samma villkor som gäller för förvärv av andel. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. FAR anger att det är viktigt att regler som är en fördelslagstiftning för den skattskyldige är klara och inte kan missuppfattas och ser ett behov av förtydligande så att det klart framgår att såväl förvärvet som utnyttjandet av teckningsoptionen, vilket är ett värdepapper, inte medför någon förmånsbeskattning. Skälen för regeringens förslag Förvärv av teckningsoptioner bör omfattas av reglerna Enligt 11 a kap. 5 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, måste optionsinnehavaren utnyttja sin personaloption för förvärv av andel i företaget som har gett ut optionen, för att reglerna om lättnad i beskattningen ska vara tillämpliga. prövade i en dom frågan om kravet avseende förvärv av andel var uppfyllt när andelsförvärvet sker via teckningsoptioner på visst angivet sätt (HFD 2020 ref. 39). Domstolen konstaterade att syftet med bestämmelsen är att säkerställa att det som förvärvas genom nyttjandet av personaloptionen är en andel i bolaget. I det aktuella ärendet framgick att villkoren för personaloptionerna var utformade så att ett nyttjande av en option ovillkorligen skulle leda till att optionsinnehavaren blev delägare i bolaget. Aktieförvärvet skulle genomföras med användande av ett i aktiebolagslagen anvisat och reglerat förfarande för förvärv av nya aktier. Den omständigheten att förvärvet skulle innefatta att optionsinnehavaren först erhöll teckningsoptioner vilka därefter skulle utnyttjas för förvärv av aktier, innebär enligt domstolens mening inte att den anställde skulle nyttja personaloptionen för att förvärva något annat än andelar i bolaget. Domstolen fann därmed att kravet i 11 a kap. 5 § första stycket IL skulle anses uppfyllt i det aktuella fallet. Domen pekar på att det i vissa fall kan finnas svårigheter för de företag som omfattas av reglerna om lättnader i beskattningen av personaloptioner att praktiskt hantera personaloptioner som bara kan utnyttjas genom ett direkt förvärv av andelar i företaget som har gett ut optionerna. Dessa praktiska svårigheter är kopplade till det förhållande att aktiebolag enligt 19 kap. 1 och 4 §§ ABL inte får teckna eller förvärva egna aktier. 13 § ABL föreligger i vissa situationer undantag från ovan nämnda förbud mot förvärv av egna aktier. Detta undantag gäller dock bara för publika aktiebolag vars aktier är upptagna till handel på en reglerad marknad eller en motsvarande marknad utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Ett företag som omfattas av reglerna om lättnader i beskattningen av personaloptioner kan enligt 11 a kap. 7 § andra stycket IL inte vara ett företag som uppfyller kraven i 19 kap. 13 § ABL. Ett företag kan därmed inte, i samband med att personaloptioner ges ut, självt förvärva de andelar som personaloptionerna ger rätt att förvärva. Beslut om att ingå avtal om personaloptioner med anställda kan principiellt fattas av styrelsen för ett aktiebolag. Det krävs däremot ett beslut av bolagsstämman om att emittera den eller de aktier som kan förvärvas när en personaloption ska utnyttjas. Detta beslut om att emittera aktier måste, med hänsyn till kravet på intjänandetid, ske tidigast efter det att personaloptionen utfärdats. finns därmed en osäkerhet om en framtida bolagsstämma kommer att rösta för emittering av andelar i enlighet med vad som utlovats i personaloptionerna. Denna osäkerhet gör sig särskilt gällande om ägarkretsen är spridd och kollektivet av aktieägare inte är detsamma vid utfärdandet av personaloptioner som vid den senare emitteringen av andelar. För att komma till rätta med detta problem föreslås att det uttryckligen regleras att förmån av personaloption inte ska tas upp till beskattning om optionsinnehavaren utnyttjar optionen till förvärv av antingen andel eller teckningsoption som ger rätt att förvärva andel. Ett företag kan på en bolagsstämma fatta beslut om att emittera teckningsoptioner som beslutet om att utge personaloptionerna fattas. Dessa teckningsoptioner kan tecknas av företaget och kan ägas av företaget . har alltså bedömt att nuvarande regler medger att personaloptionen används för förvärv av en teckningsoption som enligt ett visst förfarande genast används för att förvärva en andel. Förslaget att utvidga reglerna till att också omfatta förvärv av teckningsoptioner är således till viss del en kodifiering av redan gällande rätt. Syftet med personaloptioner är i regel att den anställde ska bli en långsiktig delägare i företaget och därmed kunna få del av vinsterna i detta. Nuvarande regler ställer dock inte upp något krav på en viss innehavstid av de andelar som förvärvas genom utnyttjande av en personaloption. I stället gäller kravet på innehavstid för personaloptionen, innan det att förvärvet av andelar sker. När personaloptionen enligt nuvarande regler har utnyttjats för förvärv av andel kan alltså andelen avyttras , utan att skattefriheten enligt de särskilda reglerna påverkas. Syftet med att tillåta att personaloptioner används för förvärv av teckningsoptioner är att förenkla det praktiska utgivandet av personaloptioner. Eftersom en andel som förvärvas efter utnyttjande av en personaloption när som helst kan avyttras finns det inte skäl att kräva att en teckningsoption som förvärvats genom utnyttjande av en personaloption används till förvärv av andel. FAR har efterfrågat ett förtydligande av att såväl förvärv som utnyttjande av en teckningsoption inte medför någon förmånsbeskattning. Enligt 10 kap. 11 § IL första stycket ska förmånsbeskattning ske det beskattningsår då en skattskyldig på grund av sin tjänst förvärvar värdepapper på förmånliga villkor. Om ett sådant förvärv sker genom nyttjande av en personaloption följer av andra stycket att förmånen ska tas upp det beskattningsår då personaloptionen utnyttjas eller överlåts. När förmånsbeskattning har skett enligt första eller andra stycket tar sedan inkomstskattelagens övriga regler vid och bestämmer beskattningen av det aktuella värdepappret och vid en framtida avyttring. Reglerna i 11 a kap. IL undanröjer i förekommande fall den förmånsbeskattningen som annars skulle ske när en personaloption utnyttjas för förvärv av ett värdepapper. Liksom vad gäller förmånsbeskattade förvärv av värdepapper avgörs sedan den fortsatta beskattningen under innehavstid och vid en framtida avyttring av inkomstskattelagens övriga regler. Av 44 kap. 10 § IL framgår att om bl.a. en option utnyttjas för att förvärva aktier eller andra tillgångar anses detta inte som en avyttring av det utnyttjade värdepappret. I 44 kap. 20 § IL anges vidare att i anskaffningsutgiften för en tillgång som den skattskyldige förvärvar genom att utnyttja bl.a. en option, ska det omkostnadsbelopp räknas in som skulle ha använts om det utnyttjade värdepappret hade avyttrats för utnyttjandet. Innebörden av dessa regler är att nyttjandet av en teckningsoption för att teckna andelar inte i sig utgör en beskattningsbar transaktion. Dessa regler är tillämpliga vid utnyttjandet av en teckningsoption för förvärv av andel oavsett om förvärvet av teckningsoptionen har beskattats enligt 11 a kap. IL eller inte. Nuvarande regler om lättnader i beskattningen av personaloptioner i vissa fall innebär att värdet på en personaloption ska anses motsvara värdet på den andel eller de andelar som personaloptionen ger rätt att förvärva. För värderingen av andelar gäller vidare vissa förenklade regler. I propositionen föreslås att reglerna ska utvidgas så att en personaloption som omfattas av reglerna om lättnad i beskattningen kan ge rätt till antingen förvärv av andel eller av teckningsoption som ger rätt till förvärv av andel. Värdet av en personaloption som ger rätt att förvärva en sådan teckningsoption bör anses motsvara värdet av den eller de andelar som teckningsoptionen ger rätt att förvärva. På så sätt värderas personaloptionen lika oavsett om den ger rätt att direkt förvärva andel eller om denna rätt måste utövas genom en teckningsoption. Följdändring avseende fusion eller fission Enligt 11 a kap. 17 § IL kan innehavaren av personaloptionen i samband med en fusion eller fission under vissa förutsättningar utnyttja personaloptionen före intjänandetidens utgång, utan att någon förmån av personaloption ska tas upp till beskattning. Detta gäller under förutsättning att personaloptionen utnyttjas för förvärv av andel i det överlåtande företaget tidigast från tidpunkten då optionen förvärvades, att villkoren i 6– 16 §§ är uppfyllda, att fusionen eller fissionen genomförs på marknadsmässiga villkor och att det övertagande företaget huvudsakligen bedriver annan rörelse än sådan rörelse som anges i 8 § 1–6. Vad gäller villkoren i 6–16 §§ ska dessa i vissa fall vara uppfyllda från tidpunkten då personaloptionen förvärvades till tidpunkten då personaloptionsinnehavaren utnyttjar personaloptionen, i stället för som annars gäller . Kravet på ersättning från företaget i 15 § ska minskas i proportion till den resterande tiden av intjänandetiden. Förslaget att utvidga reglerna till att även omfatta förvärv av teckningsoption föranleder en följdändring i 11 a kap. 17 § IL, eftersom även förvärv av teckningsoption bör omfattas av reglerna om förtida utnyttjande vid fusion eller fission. Om personaloptionen ger rätt att förvärva en teckningsoption ska, vid fusion eller fission, personaloptionen kunna nyttjas för ett förtida förvärv av teckningsoption på samma villkor som Prop. 2021/22:25 gäller för förvärv av andel. Förslaget medför ändringar i 11 a kap. 5, 11–13 och 17 §§ IL. 4.5I koncerner bör personaloptionen kunna omfatta ett annat företag än det som ställt ut optionen Regeringens förslag: Förmån av personaloption ska inte tas upp till beskattning om optionsinnehavaren utnyttjar optionen för förvärv av andel eller teckningsoption i ett annat företag än det som har gett ut optionen, förutsatt att företagen ingår i samma koncern när personaloptionen ges ut. Vid tillämpning av reglerna om villkor för företaget, personaloptionen och optionsinnehavaren ska det som sägs om företaget gälla det företag i vilket personaloptionen ger rätt att förvärva andelar eller teckningsoptioner. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget, däribland Näringslivets skattedelegation, (), och Förvaltningsrätten i . är positivt till utvidgningen men saknar både en konsekvensändring av definitionen av företag i 11 a kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, och närmare överväganden beträffande hur förslaget förhåller sig till principen om etableringsfrihet i artikel 49 i EUF-fördraget. menar att förslaget missgynnar företag med utländska koncernbolag utan fast driftställe i . Enligt skulle förslaget kunna innebära att inkomster som omfattas av bestämmelserna i 57 kap. IL används för att finansiera ett personaloptionsprogram som syftar till att utge ersättning i ett annat företag i en situation där koncernkopplingen har upphört och det senare företaget inte omfattas av bestämmelserna i 57 kap. IL. Enligt är det inte möjligt att överblicka konsekvenserna av förslaget. Om det ändå genomförs är det uppfattning att kravet på att de två företagen ingår i samma koncern bör gälla . Skälen för regeringens förslag: Reglerna om lättnad i beskattningen av personaloptioner i vissa fall är anpassade för att tillämpas både av fristående företag och av koncerner. Kriterierna avseende exempelvis optionsinnehavarens anställning och lön kan uppfyllas i valfritt koncernbolag. De gränser för företagets storlek vad gäller antal anställda, nettoomsättning och balansomslutning som finns gäller för hela koncernen. Kraven som gäller verksamhetens inriktning, ekonomiska ställning m.m. gäller för samtliga företag som ingår i koncernen. 2021/22:25 som ger ut personaloptionen måste dock enligt 11 a kap. 5 § första stycket 1 IL också vara det bolag som den anställde förvärvar andelar i. I promemorian gjordes bedömningen att det är lämpligt att utvidga reglerna om personaloptioner genom att göra det möjligt för exempelvis ett moderbolag att ge ut en personaloption som ger rätt att förvärva andelar i det dotterbolag där den anställde arbetar. Det medför, i koncerner, att överlåtelse av andelar i enlighet med vad som utlovas i personaloptionen kan ske även utan emittering av andelar eller teckningsoptioner när den part som ställer ut personaloptionen (moderbolaget) då också äger de tillgångar som ska överlåtas (andelar i dotterbolaget). Regeringen instämmer i denna bedömning. avstyrker att förslaget genomförs på grund av risken för skatteundandragande. Regeringen är medveten om att den här typen av riktade skatteincitament riskerar att medföra incitament även för dem som inte är i behov av stimulanser att utnyttja skattelättnaden. I någon mening kan denna risk sägas öka om reglerna utvidgas till att omfatta fler situationer. Den risk som pekar på är dock generellt formulerad och någon situation där det skulle finnas en konkret risk för skatteundandragande har inte närmare preciserats. Det har enligt regeringens bedömning därför inte framkommit tillräckliga skäl att, med hänsyn till den eventuella risk för skatteundandraganden som anser kan föreligga, inte genomföra förslaget. Regeringen prövar och utvärderar löpande skattesystemet. Om det i detta sammanhang upptäcks att systemet utnyttjas på ett sätt som inte är avsett, kommer regeringen att vidta åtgärder. Enligt 11 a kap. 2 § IL avses med företag ett svenskt aktiebolag eller ett utländskt bolag som motsvarar ett svenskt aktiebolag och som har fast driftställe i , om det hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller i en stat med vilken har ingått ett skatteavtal som innehåller en artikel om informationsutbyte. tar i sitt remissvar upp frågan om att definitionen skulle kunna missgynna utländska bolag som inte har fast driftställe i på ett sätt som inte är förenligt med etableringsfriheten. Den frågan behandlades även vid införandet av den aktuella paragrafen (prop. 2017/18:1 Förslag till statens budget, finansplan m.m. avsnitt 6.6.5). Regeringen noterade då att den brittiska motsvarigheten till den nu föreslagna skattelättnaden för personaloptioner, de s.k. EMI-reglerna, innehåller ett krav på fast driftställe. De brittiska reglerna, som också utgör ett statligt stöd, hade då prövats och godkänts av Europeiska kommissionen. Kommissionens stadsstödsprövning innebär att kommissionen prövar om åtgärden kan anses förenlig med den gemensamma marknaden. har kommissionen, , också godkänt den svenska stödordningen (prop. 2017/81:1 Förslag till statens budget, finansplan m.m. avsnitt 6.6.1). Den omständigheten att kommissionen accepterat kravet på fast driftställe i såväl det svenska som det brittiska förslaget utgör stöd för att kommissionen i vart fall vid beslutstillfällena funnit att ett krav på fast driftställe är förenligt med reglerna om den gemensamma marknaden. Mot denna bakgrund gör regeringen samma bedömning som tidigare när det gäller kravet på fast driftställe i , nämligen att det är förenligt med etableringsfriheten. Sammanfattningsvis anser regeringen, i likhet med majoriteten av Prop. 2021/22:25 remissinstanserna, att möjligheten till lättnader i beskattning bör utvidgas genom att förmån av personaloption inte ska tas upp till beskattning om optionsinnehavaren utnyttjar optionen för förvärv av andel eller teckningsoption i ett annat företag än det som har gett ut optionen, förutsatt att företagen ingår i samma koncern när personaloptionen ges ut. Enligt 11 a kap. 5 § andra stycket IL avses i 6–16 §§ med företag det företag från vilket personaloptionen förvärvas. I den nu gällande lagstiftningen råder det identitet mellan det företag från vilket personaloptionen förvärvas och det företag i vilket företag personaloptionen ger rätt att förvärva andelar. Förslaget att låta personaloptionen ges ut av ett företag och ge rätt att förvärva andelar eller teckningsoptioner i ett annat företag inom samma koncern innebär att det inte längre alltid råder identitet mellan dessa företag. De kriterier som framgår av 11 a kap. 6– 16 §§ IL bör då i stället gälla för det företag i vilket personaloptionen ger rätt att förvärva andelar eller teckningsoptioner. Förslaget medför ändringar i 11 a kap. 5 § IL. 4.6Följdändringar avseende skyldigheter att lämna uppgift i arbetsgivardeklaration eller kontrolluppgift Regeringens förslag: Arbetsgivarens skyldighet att lämna uppgift i arbetsgivardeklaration eller kontrolluppgift ska vid utnyttjande av personaloption för förvärv av teckningsoption gälla på samma sätt som vid utnyttjande för förvärv av andel. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har yttrat sig särskilt i frågan. Skälen för regeringens förslag: En förmån i form av andelar eller personaloptioner i det bolag eller den koncern där en anställd arbetar är i ekonomisk mening en förmån som kan sägas utges av aktieägarna snarare än av det berörda företaget. I 2 kap. 1 § socialavgiftslagen (2000:980) regleras särskilt att förmån av personaloption som avses i 10 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, ska anses utgiven av den i vars tjänst personaloptionen förvärvades. Även av 11 kap. 5 § skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, framgår att en förmån som utgörs av en personaloption ska anses utgiven av den i vars tjänst personaloptionen har förvärvats. Enligt 15 kap. 5 § SFL ska också, om förmånen utgörs av en personaloption, kontrolluppgift lämnas av den i vars tjänst personaloptionen har förvärvats.