prop · H90316 · 2021-10-05 00:00:00 — Beloppen används normalt för beräkning av avdraget för ökade utgifter för måltider och småutgifter (och i praktiken beräkning av den ”skattefria” traktamentsersättningen vid tjänsteresor), men kan även användas för beräkning av avdraget för logi. Avdragen beräknas per påbörjad förrättning, dvs. en anställd som har flera olika tjänsteresor kan få ersättning för varje enskild tjänsteresa. På motsvarande sätt kan en person yrka avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfälligt arbete för flera olika uppdrag och anställningar . Vid beräkningen av avdrag för tjänsteresa används för tjänsteresa i ett maximibelopp och för tjänsteresa utomlands ett normalbelopp. Avdraget beräknas för hel eller halv dag (12 kap. 10 § första stycket IL). Maximibeloppet för avdrag vid tjänsteresa i är av prisbasbeloppet, avrundat till närmaste tiotal kronor (12 kap. 11 § första stycket IL). Maximibeloppet för en hel dag är därför för . Normalbeloppet för avdrag vid tjänsteresa i utlandet motsvarar för varje land den normala ökningen av levnadskostnaderna under en hel dag för frukost, lunch och middag på en restaurang av normal standard samt för småutgifter. Om det finns särskilda skäl, får normalbeloppet avse ökade utgifter för måltider på en restaurang av bättre standard (12 kap. 11 § andra stycket IL). Vid beräkningen av avdrag för tillfälligt arbete på annan ort eller dubbel bosättning kan avdrag i vissa fall medges med belopp som beräknas enligt schablon (12 kap. 21 § IL), nedan kallat schablonbelopp. Begreppet schablonbelopp används i vissa sammanhang även om maximibelopp, normalbelopp eller fastställda andelar av maximibeloppet, t.ex. . Utgifter för resor i tjänsten med allmänna kommunikationer och taxi dras av med faktisk kostnad. Utgifter för tjänsteresor med egen bil ska dras av med och för varje kilometer. Om en skattskyldig använder sin förmånsbil för tjänsteresor och betalar samtliga utgifter för drivmedel som är förenade med resorna, ska utgifter för diesel dras av med för varje kilometer och utgifter för annat drivmedel med för varje kilometer (12 kap. 5§ IL). När en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där den skattskyldige själv eller familjen bor, ska utgifter för hemresor dras av om avståndet mellan hemorten och arbetsorten är längre än . Avdrag får göras för högst en hemresa och bara för utgifter för resor mellan två platser inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, EES (12 kap. 24 § första stycket IL). Av Högsta förvaltningsdomstolens avgörande HFD 2014 ref. 29 följer att utgifter för hemresor till också får dras av trots att landet inte tillhör EES. Avdraget för hemresor ska beräknas efter utgiften för det billigaste färdsättet. Skäliga utgifter för flygresa och utgifter för tågresa ska dock dras av (12 kap. 24 § andra stycket IL). Om det saknas godtagbara allmänna kommunikationer ska utgifter för resa med egen bil eller med den skattskyldiges förmånsbil dras av med det belopp som gäller för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (arbetsresor). Avdrag för utgifter för resor med egen bil ska beräknas enligt 12 kap. 27 § IL och avdraget för utgifter för resor med förmånsbil ska beräknas enligt 12 kap. 29 § IL. Detta gäller också den som använt en förmånsbil som en närstående eller en sambo men inte han eller hon själv är skattskyldig för (12 kap. 24 § tredje stycket IL). Bestämmelserna om beräkningen av avdragen för logi finns i 12 kap. 13 § IL avseende tjänsteresor och i 12 kap. 21 § första stycket IL avseende tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning. Huvudregeln är att ökade utgifter för logi ska dras av med ett belopp som motsvarar den faktiska utgiften. Om en skattskyldig som är på tjänsteresa eller som tillfälligt arbetar på annan ort inte kan visa vilken utgift han eller hon har haft för logikostnaden, ska ett halvt maximibelopp per natt dras av vid tjänsteresa i och ett halvt normalbelopp vid tjänsteresa utomlands. En skattskyldig som yrkar avdrag för dubbel bosättning kan endast göra avdrag med den faktiska utgiften. Bestämmelser om beräkning av avdrag för ökade utgifter för måltider och småutgifter finns i 12 kap. 14–16 §§ IL avseende tjänsteresor och i 12 kap. 21 § andra stycket IL avseende tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning. Bestämmelser om minskat avdrag på grund av kostförmåner finns i 12 kap. 17 § respektive 12 kap. 22 § IL. Tjänsteresa i och utomlands Om den skattskyldige fått ersättning för ökade utgifter för måltider och småutgifter (dagtraktamente) för en tjänsteresa i , ska avdrag göras för varje hel dag som tagits i anspråk för resan med ett maximibelopp och för varje halv dag med ett halvt maximibelopp (12 kap. 14 § första stycket IL). Om den skattskyldige fått dagtraktamente för en tjänsteresa utomlands, ska avdrag göras för varje hel dag som tagits i anspråk för resan med ett normalbelopp och för varje halv dag med ett halvt normalbelopp (12 kap. 15 § första stycket IL). Om den skattskyldige inte fått dagtraktamente men gör sannolikt att han eller hon haft ökade utgifter för måltider och småutgifter, ska avdrag göras för varje hel dag med ett maximibelopp vid tjänsteresa i och med ett normalbelopp vid tjänsteresa utomlands. För varje halv dag ska avdrag göras med ett halvt maximibelopp vid tjänsteresa i och med ett halvt normalbelopp vid tjänsteresa utomlands (12 kap. 16 § första stycket IL). Om den skattskyldige fått dagtraktamente men visar att den sammanlagda utgiftsökningen under samtliga tjänsteresor under beskattningsåret i en och samma tjänst varit större än det sammanlagda avdraget beräknat enligt schablonbeloppen, ska i stället ett belopp som motsvarar den faktiska utgiftsökningen dras av (12 kap. 14 § andra stycket samt 15 § andra stycket IL). Om den skattskyldige inte fått dagtraktamente men visar att den sammanlagda utgiftsökningen under samtliga tjänsteresor i under beskattningsåret i en och samma tjänst varit större än det sammanlagda avdraget beräknat enligt schablonbeloppen, ska i stället ett belopp som motsvarar den faktiska utgiftsökningen dras av (12 kap. 16 § andra stycket IL). Visar den skattskyldige att utgiftsökningen under en tjänsteresa utomlands varit större än avdraget beräknat enligt schablonbeloppen, ska i stället ett belopp som motsvarar den faktiska utgiftsökningen dras av (12 kap. 16 § tredje stycket IL). Tillfälligt arbete på annan ort och dubbel bosättning Ökade utgifter för måltider och småutgifter på arbetsorten ska dras av antingen med den faktiska utgiftsökningen eller med ett belopp som beräknas enligt schablon (12 kap. 20 § andra stycket och 21 § andra stycket IL). Avdrag får bara göras för av vistelsen på arbetsorten. För skattskyldiga som gör avdrag enligt reglerna om tillfälligt arbete på annan ort beräknas avdraget till av maximibeloppet per hel dag om arbetsorten ligger i och till av normalbeloppet per hel dag om arbetsorten ligger utomlands (12 kap. 21 § andra stycket 3 IL). Schablonavdraget för ökade utgifter vid tillfälligt arbete på annan ort i uppgår till (x ) för . För skattskyldiga som gör avdrag enligt reglerna om dubbel bosättning beräknas avdraget till av maximibeloppet per hel dag om arbetsorten ligger i och till av normalbeloppet per hel dag om arbetsorten ligger utomlands (12 kap. 21 § andra stycket 4 IL). 2021/22:16 Schablonavdraget för ökade utgifter vid dubbel bosättning i uppgår till (x ) för . Minskat avdrag på grund av kostförmåner Avdrag för ökade levnadskostnader enligt 12 kap. 6 och 7–16 §§ samt 18– 21 §§ IL ska minskas med värdet av kostförmåner som den skattskyldige fått. Detta gäller dock inte sådana kostförmåner på allmänna transportmedel som enligt 11 kap. 2 § IL inte ska tas upp (12 kap. 17 § och 12 kap. 22 § IL). 4.6 Skatteavdrag och arbetsgivaravgifter Avgiftspliktig ersättning och skatteavdrag Den som utger avgiftspliktig ersättning ska betala arbetsgivaravgifter enligt 2 kap. 1 § socialavgiftslagen (2000:980), förkortad . Om ersättningen är skattefri enligt inkomstskattelagen (eller undantas från skatteplikt enligt lagar som reglerar särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och utomlands bosatta artister m.fl.) är den också avgiftsfri (2 kap. 12 § ). Enligt 10 kap. 3 § skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, ska skatteavdrag göras från kontant ersättning för arbete. Som ersättning för arbete räknas även ersättning för ökade levnadskostnader, kostnad för logi, samt andra ersättningar för kostnader i tjänsten till den del ersättningen avser kostnader som det är uppenbart att mottagaren inte får dra av vid beskattningen, dvs. ersättningar som överstiger schablonbeloppet eller sådana ersättningar som inte är avdragsgilla för mottagaren (10 kap. 3 § andra stycket 8 och 9 SFL). Vid beskattning och redovisning av kostnadsersättningar tillämpas en metod som kallas för tyst kvittning. Tyst kvittning innebär att utbetalaren (arbetsgivaren) inte ska göra skatteavdrag eller betala arbetsgivaravgifter på sådan ersättning för kostnader i tjänsten som mottagaren (arbetstagaren) får dra av vid beskattningen. Det innebär vidare att ersättningen inte ska redovisas på individuppgiften (tidigare kontrolluppgiften). från arbetsgivarens uppgiftsskyldighet för vissa kostnadsersättningar gäller under förutsättning att arbetsgivaren har angett med ett kryss i arbetsgivardeklarationen att ersättning har betalats ut (15 kap. 10 § SFL). Lagstiftningen utgår från att arbetsgivaren kan göra en korrekt bedömning av om utgiven ersättning för resor, logi och traktamente är avdragsgill kostnad i tjänsten för arbetstagaren. I praktiken fungerar det så att traktamentsersättning och kostnadsersättning som högst uppgår till avdragsgillt belopp vid den anställdes inkomstbeskattning undantas från underlaget för beräkning av skatteavdrag och arbetsgivaravgifter medan eventuell överskjutande del ingår i underlaget för skatteavdrag. Arbetstagaren eller uppdragstagaren som tar emot ersättningen behöver inte ta upp kostnadsersättning eller traktamentsersättning som högst uppgår till avdragsgillt belopp i inkomstdeklarationen, och ska inte heller göra avdrag för den kostnad som motsvaras av sådant traktamente. 2021/22:16 arbetstagarens eller uppdragstagarens kostnader överstiger den mottagna ersättningen har denne som regel rätt att göra avdrag för den överskjutande delen av kostnaderna enligt reglerna för tjänsteresa, tillfälligt arbete eller dubbel bosättning. 4.7Särskilt om begränsat skattskyldiga arbetstagare Begränsat skattskyldiga personer beskattas enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, förkortad SINK. Lön eller därmed jämförlig förmån på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region är skattepliktig inkomst oavsett var arbetet har utförts (5 § första stycket 1 SINK). Om sådan inkomst har utgått på grund av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region är inkomsten skattepliktig i den utsträckning inkomsten har förvärvats genom verksamhet i (5 § första stycket 2 SINK). Enligt den s.k. 183-dagarsregeln kan inkomst under vissa förutsättningar undantas från skatteplikt även om den förvärvats genom verksamhet i . Det gäller vid annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region när ersättningen betalas av en arbetsgivare som inte har hemvist i , eller belastar ett fast driftställe här, och mottagaren av ersättningen vistas i under en eller flera tidsperioder som sammanlagt inte överstiger (6 a § första stycket SINK). har ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp införts vid beskattning av utomlands bosatta personer som arbetar tillfälligt i (prop. 2019/20:190, bet. 2020/21:SkU5, SFS 2020:951). Det ekonomiska arbetsgivarbegreppet innebär att den som arbetar tillfälligt i i vissa fall ska beskattas här även om arbetstagarens formella arbetsgivare saknar hemvist eller fast driftställe i . Det gäller om arbetstagaren av arbetsgivaren eller med dennes medverkan hyrs ut eller ställs till förfogande för att utföra arbete i en verksamhet i som bedrivs av en annan person (uppdragsgivaren) och arbetet utförs under dennes kontroll och ledning (6 a § andra stycket SINK). Innebörden är således att den s.k. 183-dagarsregeln inte kan tillämpas när det är fråga om uthyrning av arbetskraft. Vissa kortare arbetstillfällen anses inte utgöra uthyrning av arbetskraft i detta avseende. Det gäller arbete i som utförs under i följd till den del arbetet i inte överstiger sammanlagt under ett kalenderår (6 b § SINK). Tillämpningen av det ekonomiska arbetsgivarbegreppet förväntas leda till en ökning av antalet arbetstagare som beskattas enligt SINK (prop. 2019/20:190 s. 130). Lön eller därmed jämförliga förmåner på grund av anställning eller uppdrag är normalt skattepliktig inkomst enligt SINK (5 § första stycket 1 och 2 SINK). Endast sådan inkomst som skulle ha beskattats hos en obegränsat skattskyldig person enligt inkomstskattelagen kan dock vara skattepliktig inkomst (5 § fjärde stycket SINK). Av RÅ 2010 ref. 122 följer 2021/22:16 att kostnadsersättningar är skattepliktiga enligt SINK, även om reglerna om tyst kvittning medför att ersättningarna hos en obegränsat skattskyldig inte skulle ha blivit föremål för någon faktisk beskattning. Det innebär att kostnadsersättningar är skattepliktiga, såvida de inte är undantagna enligt särskilda bestämmelser i lagen. Ersättning som vid tillfällig anställning i betalats av arbetsgivare för kostnad för resa till respektive från vid anställningens början respektive slut och för logi för den tid under vilken arbetet utförts i är undantagen från skatteplikt (6 § 1 SINK). 5Skattefri ersättning vid tillfälliga anställningar och uppdrag på annan ort i högst en månad 5.1Avdrag vid tillfällig anställning eller uppdrag på annan ort i högst en månad ska medges på samma sätt som för tjänsteresa Regeringens förslag: Avdrag för ökade kostnader för logi, resor, måltider och småutgifter vid tillfällig anställning eller uppdrag på annan plats än bostaden ska göras på samma sätt som för tjänsteresa, om anställningen eller uppdraget är avsett att pågå i högst en månad, och avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen är längre än . Huvudpromemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker eller har inga invändningar mot att förslaget genomförs. Bland dessa kan nämnas , Myndigheten för samhällsskydd och beredskap (MSB), Region , och . Kommuner och Regioner (SKR) och (Småföretagarna) ställer sig positiva till att lagstiftningen ses över, men anser att den föreslagna tidsperioden bör vara längre än en månad. () avråder från att införa den mindre justering som föreslås och anser att en utredning ska tillsättas inom kommittéväsendet med ett uppdrag att göra en grundlig översyn för att anpassa reglerna till den förändrade arbetsmarknaden och förenkla dem. Även Näringslivets Skattedelegation (NSD), till vilka Företagarna och ansluter sig, anser att en statlig utredning i stället bör tillsättas för att se över reglerna om avdrag för ökande levnadskostnader och närliggande lagregleringar i ett större perspektiv. För det fall förslaget genomförs anser NSD att den föreslagna tidsperioden bör förlängas, alternativt att reglerna utformas så att avdrag alltid medges såsom för tjänsteresa som omfattas av förslaget. anser att det är bra att regelverket ses över och att förenklingar och förbättringar genomförs i syfte att underlätta och minska Förbundet anser att förslaget underlättar för flertalet Prop. 2021/22:16 idrottsföreningar och ställer sig därför positiva till det. Skälen för regeringens förslag Förenklade regler vid tillfälliga anställningar och uppdrag Nuvarande bestämmelser om tjänsteställe innebär att arbetstagare med olika anställningsformer men samma arbetsmönster behandlas olika vid utbetalning av kostnadsersättning. För två arbetstagare som tillfälligt arbetar på samma ort men med olika anställningsformer kan reglerna innebära att en tillfälligt anställd arbetstagare anses ha sitt tjänsteställe på den tillfälliga arbetsorten, medan den tillsvidareanställda arbetstagaren anses vara på tjänsteresa. Effekten blir att tillfälligt anställda arbetstagare och uppdragstagare missgynnas eftersom de inte genom tillämpning av tyst kvittning kan få ”skattefri” kostnadsersättning i samma utsträckning som tillsvidareanställda arbetstagare. Bestämmelserna uppfattas vidare som svåra att tillämpa, särskilt i situationer där arbetet utförs på flera olika platser eller delvis i den anställdes bostad. I många fall medför reglerna också extra administration för både arbetsgivare och arbetstagare. En arbetsgivare ska redan när kostnadsersättning betalas ut kunna slå fast var tjänstestället är eftersom detta är en avgörande faktor för bedömningen av om ersättningen är underlag för skatteavdrag och arbetsgivaravgifter. En arbetstagare som får kostnadsersättning som lön får yrka avdrag för resor, logi och ökade levnadskostnader i inkomstdeklarationen. Det kan också konstateras att får många frågor om tillämpning av reglerna om tjänsteställe och att myndigheten lägger stora resurser på informations- och kontrollinsatser. Enligt regeringens mening finns det skäl att förenkla reglerna vid tillfälliga anställningar och uppdrag. Tillfälligt arbete vid anställning eller uppdrag på annan plats än bostaden bör jämställas med tjänsteresa när de faktiska omständigheterna är likartade och kravet på avstånd är uppfyllt. Förutom skattemässig neutralitet skulle detta medföra förenklad administration både för arbetsgivare och uppdragsgivare som tillfälligt anställer eller anlitar personal och för den person som tillfälligt anställs eller anlitas som uppdragstagare. Vad bör anses som tillfällig anställning eller tillfälligt uppdrag? Syftet med att jämställa tillfälliga anställningar och uppdrag med tjänsteresor är bl.a. att förenkla administrationen för arbetsgivare och arbetstagare men också att uppnå skattemässig neutralitet vid utbetalning av kostnadsersättning när de faktiska omständigheterna vid en tillfällig anställning eller tillfälligt uppdrag är likartade med en tjänsteresa. En inledande fråga är därför hur sådana tillfälliga anställningar eller uppdrag får pågå för att omfattas av de förenklade reglerna. Idrottsdomare och tolkar har normalt korta uppdrag på en viss plats eller del av dag. Av uppgifter som har inhämtat från Egenanställningsföretagens avseende s.k. egenanställda framgår att av uppdragen är kortare än (se huvudpromemorian, avsnitt 2). Ett rimligt antagande är att andra tillfälliga anställningar och uppdrag pågår längre än så. Med utgångspunkt i att anställningen eller uppdraget på annan ort ska kunna liknas vid en tjänsteresa bedömer regeringen dock att en bortre tidsgräns på en månad än så kan, vilket också lyfts fram i promemorian, ge upphov till beteendeförändringar och öppna för större möjligheter till missbruk av reglerna, bl.a. att risken ökar att lön byts ut mot skattefria ersättningar. Regeringen instämmer således i förslag, att med tillfällig anställning eller uppdrag bör avses sådant arbete som är avsett att pågå under högst en månad. Merparten av de tillfälliga anställningarna och uppdragen kommer därmed att omfattas av det Enligt regeringens bedömning torde en sådan bestämmelse bli lätt att tillämpa för arbetsgivare och uppdragsgivare eftersom de kan betala ut traktamentsersättning enligt samma regler som för tillsvidareanställda vid anställningar och uppdrag som är avsedda att pågå i högst en månad. NSD anser att den föreslagna tidsperioden på en månad bör förlängas och påpekar att uppdragets längd i många fall överstiger en månad, vilket innebär att förslaget varken medför någon förbättring eller förenkling. Enligt NSD medför den korta tidsperioden även, i de fall uppdragen förlängs, att utbetalda kostnadsersättningar skattemässigt behandlas olika beroende på när beslut om förlängning fattas. För att uppnå en verklig förenkling och dessutom i större utsträckning uppnå neutralitet mellan olika anställningsformer bör man enligt NSD överväga att tidsperioden förlängs till åtminstone . Det bör även övervägas att reglerna utformas så att avdrag alltid medges såsom för tjänsteresa under den första månaden (alternativt ). Detta för att öka förutsebarheten och enkelheten i systemet och minska risken för framtida rättsprocesser. instämmer i promemorians bedömning att kan ge upphov till beteendeförändringar och öppnar för större möjligheter till missbruk av reglerna. SKR ser en viss sådan risk, men anser att fördelarna med överväger nackdelarna. Bland annat skulle det innebära avlastning administrativt för samtliga parter och troligtvis färre korrigeringar i arbetsgivardeklarationen på individnivå. leda till en något ökad bemanningsmöjlighet inom viktiga samhälls- Småföretagarna påpekar att den befintliga tidsgränsen innan traktamente reduceras är och framför att denna tidsgräns, för enkelhet och tydlighets skull, även borde användas vid detta förslag. ifrågasätter att förslaget begränsas till högst en månad och påpekar att majoriteten av de tillfälliga anställningar och uppdrag som Scen & Films medlemmar innehar är längre. påtalar också att det i promemorian anförs att sannolikheten ökar vid en för att ordinarie lön ska omvandlas till kostnads- Det framgår dock inte varför denna problematik skulle uppstå i högre grad vid en tidsperiod än vid högst en månad. Regeringen kan konstatera, vilket flera remissinstanser också framför, att en förlängning av den föreslagna tidsperioden skulle medföra att ännu fler tillfälliga anställningar och uppdrag omfattas. verket bli tydligare och mer konsekvent i förhållande till den bortre gränsen för att reducera traktamente. Som anges i promemorian riskerar dock i högre utsträckning att leda till beteende- förändringar, exempelvis genom att arbetsgivare flyttar anställningar mellan olika företag i samma intressegemenskap. skulle även arbetsrättsliga frågor få större betydelse, t.ex. om arbetsgivare Prop. 2021/22:16 väljer att betala ut skattefria traktamenten och betala boendet under hela Sannolikt kommer ordinarie lön i sådana fall att i högre grad omvandlas till kostnadsersättningar, som varken är underlag för beskattning eller socialavgifter. Kostnadsersättning som undantas vid beräkning av skatteavdrag är inte pensionsgrundande och utgör heller inte sjukpenninggrundande inkomst för mottagaren (se avsnitt 5.4). kan således få konsekvenser som inte är helt lätta att överblicka. Den kan också antas ha en större budgetpåverkan. Eftersom effekterna av att förlänga den föreslagna tidsperioden är svårbedömda anser regeringen i likhet med att en tidsperiod på en månad får anses väl avvägd. Det kan dock finnas anledning att följa upp i vilken utsträckning de föreslagna bestämmelserna leder till förändrade beteenden och att utvärdera om tidsperioden bör förlängas. NSD har även föreslagit att det bör övervägas att utforma reglerna så att avdrag alltid ska medges såsom för tjänsteresa under . Enligt regeringens bedömning uppnås dock med promemorians förslag en förenkling för många arbetsgivare och arbetstagare med kortare anställningar och uppdrag. Det är mot den bakgrunden inte motiverat att införa en bestämmelse som träffar samtliga anställningar där avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen är längre än . Om det redan från början är klart att arbetet är avsett att pågå än en månad bör det inte anses som tillfälligt. I de fall en arbetstagare eller uppdragstagare anställs eller anlitas på tidsbegränsade uppdrag som är längre än en månad får den vanliga verksamhetsorten och tjänstestället avgöras enligt bestämmelserna i 12 kap. 7 och 8 §§ IL. Bedömningen av om kostnadsersättningar och traktamente är skattefria eller skattepliktiga i dessa fall får därför göras enligt tillämpliga bestämmelser i 12 kap. inkomstskattelagen. Hur långt ska avståndet från bostaden till den tillfälliga arbetsplatsen vara?