prop · H90326 · 2021-10-28 00:00:00 — framhåller, i likhet med , och , att beskattningsunderlaget bör baseras på ett genomsnitt av flera mätpunkter för att bl.a. undvika mark- Prop. 2021/22:26 nadsstörningar. Av förenklingsskäl bör det dock vara kreditinstitutets skulder vid beskattningsårets ingång som ska beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget. Genom att beakta skulderna vid beskattningsårets ingång bör normalt – som framgår nedan – de förhållanden som redovisas i kreditinstitutets balansräkning i årsredovisningen för föregående beskattningsår kunna läggas till grund för bedömningen. I de fall då det inte föreligger krav på att upprätta en årsredovisning kan uppgifterna i stället hämtas från upprättat årsbokslut. Uppgifter i årsredovisning eller årsbokslut bör normalt kunna läggas till grund för beskattningen Vid fastställandet av beskattningsunderlaget bör i normala fall – i likhet med vad som normalt bör gälla vid fastställandet av skattskyldigheten – förhållanden som redovisats i kreditinstitutets balansräkning i årsredovisningen för föregående beskattningsår kunna läggas till grund för bedömningen. I de fall då det inte föreligger krav på att upprätta en årsredovisning kan uppgifterna i stället hämtas från upprättat årsbokslut. I avsnitt 5.2 finns en redogörelse för hur posterna avsättningar och obeskattade reserver förhåller sig till övriga skulder i balansräkningen. Med hänsyn till syftet med riskskatten bör varken avsättningar eller obeskattade reserver beaktas vid fastställandet av beskattningsunderlaget. För tydlighets skull bör detta komma till klart uttryck i lagtexten. Vid bedömningen av vad som utgör skulder, avsättningar och obeskattade reserver bör utgångspunkten vara hur sådana poster ska redovisas i kreditinstitutets räkenskaper enligt god redovisningssed. efterfrågar ett förtydligande att samtliga poster på balansräkningens passivsida (förutom eget kapital, obeskattade reserver och avsättningar) ska inkluderas vid beräkningen av beskattningsunderlaget. Vissa typer av skulder, t.ex. periodiseringar i form av upplupna kostnader eller förutbetalda intäkter, saknar typiskt samband med den risk som förslaget bygger på men bör enligt behandlas som skulder. Huruvida en skuld typiskt sett saknar samband med kreditinstitutets risk saknar dock betydelse för om den ska beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget eller inte. En post på balansräkningens passivsida som inte utgör eget kapital, avsättning eller obeskattade reserver och som enligt god redovisningssed ska redovisas som en skuld ska beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget. anser även att det tydligare bör framgå till vilket värde skulder ska tas upp vid beräkningen av beskattningsunderlaget, eftersom det värde som en skuld ska tas upp till i årsredovisningen kan skilja sig från skuldens nominella värde. Som framgår ovan bör det värde som ska användas vid bedömningen vara det värde en skuld har tagits upp till i årsredovisningen eller årsbokslutet enligt god redovisningssed, dvs. inte skuldens nominella belopp. Enligt bör det vara möjligt att avvika från huvudregeln om att klassificera skulder enligt god redovisningssed om god redovisningssed skulle medge att vad som egentligen klassificeras som skuld ändå kan redovisas som eget kapital. Av förenklingsskäl bör dock något sådant undantag inte införas. Skulder som inte bör beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget I beskattningsunderlaget bör inte skulder till ett annat kreditinstitut som ingår i samma koncern som det skattskyldiga kreditinstitutet ingå. Anledningen till det är att koncerninterna skulder inte ska räknas dubbelt. Om denna typ av skulder skulle beaktas drabbas t.ex. en koncern med centraliserad upplåning på ett omotiverat sätt eftersom skulderna såväl i det upplånande kreditinstitutet som i de kreditinstitut som lånar av det upplånande kreditinstitutet skulle beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget. När det gäller skulder till ett utländskt kreditinstitut som ingår i samma koncern som kreditinstitutet så bör de inte beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget till den del de fordringar som motsvarar skulderna är hänförliga till verksamhet som det utländska kreditinstitutet bedriver från filial i . anför att i en stor internationell koncern kan det vara svårt att avgöra vilka skulder som motsvarar fordringar som är hänförliga till verksamhet som kreditinstitutet bedriver från filial i . Även i dessa fall bör dock i normala fall de förhållanden som redovisas i filialens årsredovisning (eller i förekommande fall årsbokslut) kunna läggas till grund för bedömningen. omfattas av särskilda regler avseende kapitaltäckning och krishantering vilka har sitt ursprung i unionsrätten, se avsnitt 4.5 och 4.6. I dessa finns särskilda bestämmelser rörande vissa skuldinstrument utgivna av kreditinstitut. I tillsynsförordningen regleras vilka skuldinstrument som får räknas in i kapitalbasen och därigenom räknas in i uppfyllandet av kreditinstitutets kapitaltäckningskrav. Konkret handlar det om efterställda skulder i form av primärkapitaltillskott och supplementärkapitalinstrument. I lagen (2015:1016) om resolution ställs krav på att banker ska ge ut andra efterställda skulder än kapitalbasinstrument. Dessa efterställda skuldinstrument ska kunna vara föremål för effektiv nedskrivning eller konvertering till aktier i händelse av att ett kreditinstitut försätts i resolution. Resolution är ett alternativ till avveckling genom vanliga insolvensförfaranden och syftet är att kreditinstitut ska kunna rekonstrueras eller avvecklas på ett ordnat sätt som värnar den finansiella stabiliteten som skattebetalarnas medel skyddas. En högre andel efterställd skuld innebär att förutsättningarna för en effektiv resolution ökar och kan därmed bidra till att minska riskerna för den finansiella stabiliteten. Det finns därför, som anför, skäl att ge kreditinstituten incitament att emittera efterställda skulder även utöver de krav som resolutionsmyndighet och tillsynsmyndighet ställer. Mot denna bakgrund är det ändamålsenligt att inte heller beakta efterställda skulder som kreditinstitut emitterar och som avses i 21 kap. 15 § 2 a, 2 b, 3 a och 3 b lagen om resolution vid beräkningen av beskattningsunderlaget. Det avser relevanta kapitalinstrument, vilket i 2 kap. 1 § lagen om resolution definieras som övriga primärkapitalinstrument och supplementärkapitalinstrument, andra efterställda skulder än de relevanta kapitalinstrumenten och skuldinstrument som inte är derivat eller innefattar derivat och vars ursprungliga löptid är , om borgenärens rätt till betalning enligt 18 § första stycket andra meningen förmånsrättslagen (1970:979) för en fordran som är hänförlig till ett sådant instrument framgår av det fordringsavtal och, i förekommande fall, prospekt som avser emissionen av instrumentet. anser att beskattningsunderlaget även ska minskas med skulder som upptagits för att finansiera krediter för vilka risken transfererats till statliga organ via kreditskydd (t.ex. statsstödda CIRR- krediter). Mot bakgrund av skuldernas betydelse för ett kreditinstituts stabilitet och kapacitet att understödja realekonomin med krediter så får storleken på deras skulder anses utgöra ett lämpligt mått på dels kreditinstitutets betydelse och storlek, dels det bidrag ett kreditinstitut utgör för risken för indirekta kostnader i händelse av en finansiell kris (se avsnitt 5.2). Beskattningsunderlaget för riskskatten bör därför utgöras av summan av kreditinstitutets skulder. För att undvika gränsdragningsproblem bör regelverket vara generellt och innehålla så få undantag som möjligt. Vad anför utgör inte tillräckliga skäl för att undanta skulder som upptagits för att finansiera krediter med kreditskydd från beskattningsunderlaget. Om beskattningsåret har omfattat en längre eller än , bör beskattningsunderlaget justeras proportionellt i förhållande till beskattningsårets längd. Skattesats med vilken riskskatten bör tas ut I promemorian föreslås att för beskattningsår som påbörjas ska riskskatt betalas av beskattningsunderlaget. För beskattningsår som påbörjas och senare år föreslås att riskskatt ska betalas av beskattningsunderlaget. Flera remissinstanser, däribland ESV, , , och , efterfrågar en utförligare motivering till skattesatsens storlek. Enligt NNR är det högst relevant att även beakta de nyttor som berörda företag och branschen skapar. Även Lagrådet efterfrågar förklaringar till skattesatsens storlek och i vilken utsträckning som skatteintäkterna rent faktiskt kan tänkas bidra till att täcka framtida indirekta kostnader. Beskattningsunderlaget för riskskatten har ändrats jämfört med i promemorian till följd av förslaget att även beakta sådana skulder i ett svenskt kreditinstitut som är hänförliga till verksamhet i en utländsk filial vid fastställandet av beskattningsunderlaget. Sammantaget bidrar detta till att beskattningsunderlaget är större än i promemorian. Därtill har det gjorts en ny offentligfinansiell bedömning utifrån ett mer aktuellt underlag för kreditinstitutens skulder som gör att skattebasen bedöms vara större än i promemorian. Som anges i avsnitt 5.1 är syftet med riskskatten att stärka de offentliga finanserna. En förstärkning med från kreditinstitut som vid en finansiell kris riskerar att orsaka väsentliga indirekta kostnader för samhället får anses väl avvägd. Med hänsyn till nämnda förändring av beskattningsunderlaget bör skattesatsen sänkas något jämfört med förslaget i promemorian. Med en skattesats på bedöms den offentligfinansiella effekten uppnås. I motsats till vad bl.a. anför bör skattesatsen vara något lägre . För beskattningsår som påbörjas bör därför riskskatt betalas av beskattningsunderlaget. För beskattningsår som påbörjas och senare år bör riskskatt betalas av beskattningsunderlaget. Förslaget medför 6–9 §§ i den nya lagen om riskskatt för kreditinstitut samt en ändring i 9 § samma lag. 5.4 Avräkning av utländsk skatt Regeringens förslag: Ett kreditinstitut som är skattskyldigt för riskskatt och som har skulder till ett utländskt kreditinstitut i samma koncern, har genom avräkning av utländsk skatt som har betalats av det utländska kreditinstitutet rätt till nedsättning av riskskatten. Avräkning av utländsk skatt förutsätter att underlaget för den utländska skatten motsvarar underlaget för riskskatten och att skatten betalats till en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Vidare krävs att det utländska kreditinstitutet antingen är skattskyldigt för riskskatt, men utan att de fordringar som motsvarar skulderna är hänförliga till verksamhet som detta kreditinstitut bedriver från filial i , eller hade varit skattskyldigt för riskskatt om det hade bedrivit verksamhet från filial i . Avräkning får ske av utländsk skatt som hänför sig till ett underlag som motsvarar storleken av de skulder som inte skulle ha beaktats vid beräkningen av den skattskyldiges beskattningsunderlag för riskskatten, om de fordringar som motsvarar skulderna hade varit hänförliga till verksamhet som det utländska kreditinstitutet bedriver från filial i . Om det utländska kreditinstitutets inkomstskatt sänkts genom att den utländska skatten har dragits av, ska den utländska skatt som får avräknas minskas med skatteeffekten av ett sådant avdrag. Avräkning får dock ske högst med den del av den utländska skatten som motsvarar den riskskatt som, beräknad utan sådan avräkning, hänför sig till de skulder som den skattskyldige vid beskattningsårets ingång har till det utländska kreditinstitutet. Promemorians förslag överensstämmer delvis med regeringens. I promemorian föreslogs, i enlighet med promemorians förslag om skattskyldighetens omfattning, att även ett svenskt kreditinstitut som är skattskyldigt för riskskatt och som har skulder till ett annat kreditinstitut i samma koncern, utan att de fordringar som motsvarar skulderna är hänförliga till verksamhet som det andra kreditinstitutet bedriver i , har rätt till nedsättning av riskskatten genom avräkning av utländsk skatt som har betalats av det andra kreditinstitutet. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation (NSD), till vars yttrande ansluter sig, ifrågasätter om avräkningsmöjligheten kan utnyttjas med hänsyn till att skatt motsvarande den i promemorian föreslagna inte införts i något annat land. anser att avräkningsmöjligheten är komplicerad och endast teoretisk då det förefaller otroligt att en motsvarande bankskatt skulle införas ens i ett fåtal länder och att förslaget därför leder till snedvridningar och risk för dubbelbeskattning om den utländska skatten inte motsvarar den föreslagna svenska. anser att möjligheten till avräkning närmast framstår som en illusion när någon motsvarande skatt inte förefaller existera utomlands samt saknar närmare utredning om hur förslaget förhåller sig till principerna om fri rörlighet av kapital i artikel 63–66 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, förkortat EUF- fördraget, och etableringsfrihet i artikel 49 EUF-fördraget. anser att om riskskatten dels kan dras av vid beräkningen av statlig inkomstskatt, dels kan sättas ned genom avräkning så uppkommer en överkompensation jämfört med om skulden till det utländska kreditinstitutet hade minskat underlaget för riskskatt och föreslår att avräkningsbeloppet ska minskas med skatteeffekten av avdraget. Vidare efterfrågar ett förtydligande avseende bestämmelsen i det föreslagna 5 kap. 2 § andra stycket. Utkastets förslag överensstämmer i sak med regeringens. Remissinstanserna: föreslår att uttrycket ”verksamhet som kreditinstitutet bedriver från filial i ” i lagen om riskskatt för kreditinstitut även används i det nya kapitlet i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt för att undvika missförstånd. , , till vars yttrande ansluter sig, och anser att de föreslagna bestämmelserna är svåra att förstå. anser att promemorians förslag avseende avräkning av utländsk skatt har inskränkts och anför att om riskskatten utformas enligt förslaget i utkastet till lagrådsremiss måste möjlighet att eliminera dubbelbeskattning ges för att undvika att förslaget strider mot etableringsfriheten. anser vidare att avräkningsmekanismens begränsning till EES-området väcker frågan om den fria rörligheten för kapital mot tredjeland samt anför i fråga om gränsöverskridande koncerninterna lån att förslaget verkar behandla inhemska koncerninterna lån mer fördelaktigt än gränsöverskridande sådana genom att i förstnämnda fall undanta skuld till svenskt kreditinstitut i samma koncern, i syfte att undvika dubbelbeskattning. Om ett svenskt kreditinstitut i stället finansieras från ett utländskt koncernbolag som erlägger särskild bankskatt, uppkommer dubbelbeskattning som är mycket svår att lösa genom avräkning, vilket kan strida mot den fria rörligheten. anser vidare att det bör undersökas om förslaget är EU-stridigt om avräkning för utländsk skatt inte medges när en utländsk verksamhet genom gränsöverskridande fusion blir filial till en svensk bank. , och invänder mot att utländsk motsvarighet till riskskatt ska vara baserad på ett underlag motsvarande underlaget för riskskatten för att avräkning ska vara möjlig, pekar på risk för dubbelbeskattning och anser att avräkning ska ges i flera fall. hänvisar till etableringsfriheten och anför att en filialetablering utomlands blir synnerligen kostsam för ett svenskt kreditinstitut jämfört med dotterbolagsetablering utomlands respektive inhemsk expansion. NSD, som erfar att skatt på finansiell verksamhet förekommer i flera andra länder, anför att om ett annat land, t.ex. i , skulle införa en skatt motsvarande riskskatten finns stor risk för dubbelbeskattning, i synnerhet vid filialverksamhet, varvid avräkning av utländsk skatt är av avgörande betydelse. anför att även om det är tänkbart med identisk utformning kan motsvarande specialbeskattning av kreditinstitut i andra länder komma att baseras på faktiska skillnader i risk i stället för att rent mekaniskt basera beskatt- ningen på institutets skulder och avräkningsregeln bör ges en utformning som tar sikte på att det är fråga om en specialskatt som träffar samma skattesubjekt för att detta är ett kreditinstitut. Huruvida den utländska skatten i stället motiveras av skillnader i riskhänseende och t.ex. baseras på riskviktade tillgångar och inte rent mekaniskt på skulder, kan inte vara avgörande för om dubbelbeskattning av gränsöverskridande kreditinstitut ska kunna undvikas. Skälen för regeringens förslag Avräkning bör tillåtas av utländsk motsvarighet till riskskatt som har betalats av ett utländskt kreditinstitut i samma koncern För att den i avsnitt 5.3 föreslagna regleringen avseende skulder till kreditinstitut i samma koncern som inte ska beaktas vid beräkningen av beskattningsunderlaget inte ska komma i konflikt med etableringsfriheten iEUF-fördraget, bör hänsyn tas även till kreditinstituts skulder till utländska kreditinstitut i samma koncern som betalar utländsk skatt på ett underlag som motsvarar underlaget för riskskatten. Detta bör rent tekniskt ske genom att kreditinstitutet är berättigat till avräkning av sådan utländsk skatt som motsvarar riskskatten och som har betalats till en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). För att den utländska skatten ska vara avräkningsbar ska den motsvara riskskatten. Den ska således tas ut av ett kreditinstitut och skattebasen ska vara skuldsättningen. Det ska också verkligen vara fråga om en skatt och inte en avgift. Skillnaden mellan dessa pålagor får avgöras av vad vi i lägger i begreppen skatt respektive avgift. För att det ska vara en skatt krävs att den ograverat tillförs statsbudgeten och att medlen inte på något sätt är öronmärkta för att återföras till de utländska kreditinstituten eller på annat sätt innebär en motprestation från det allmännas sida. Ett kreditinstitut som ska betala riskskatt och som har skulder till ett utländskt kreditinstitut i samma koncern bör alltså ha rätt att genom avräkning av den utländska skatt som det utländska kreditinstitutet har betalat till en stat inom EES, få nedsättning av riskskatten. När det gäller vad anför om att möjligheten till avräkning har inskränkts i förhållande till promemorian vill regeringen klargöra att förslaget om ändrade avräkningsbestämmelser endast justerats för att det ska överensstämma med den föreslagna utvidgningen av beskattningsunderlaget i lagen om riskskatt för kreditinstitut. Bestämmelserna om avräkning syftar som nämns ovan till att bestämmelserna om beräkning av beskattningsunderlag i lagen om riskskatt för kreditinstitut inte ska komma ikonflikt med etableringsfriheten i EUF-fördraget. Den utvidgning av beskattningsunderlaget som föreslås i denna proposition innebär att möjligheten till avräkning ska minskas i motsvarande mån för att regleringarna ska överensstämma med varandra. Regeringen anser därför inte att det måste ges möjlighet att eliminera dubbelbeskattning härutöver, utan att förslaget tvärtom är tillräckligt för att uppfylla syftet. Vad därefter gäller frågan om fri rörlighet för kapital och tredjeland framgår det av EU- domstolens praxis att en nationell lagstiftning som endast ska tillämpas på andelsinnehav som ger bestämmande inflytande över ett bolags beslut och verksamhet omfattas av etableringsfriheten (se t.ex. Test Claimants in the Litigation, C-35/11, punkt 91 och där angiven praxis). ringen konstaterar att de föreslagna bestämmelserna i 7 § lagen om riskskatt för kreditinstitut endast omfattar skulder till kreditinstitut i samma koncern. Med hänsyn till detta är etableringsfriheten tillämplig i aktuellt fall. Rätt till avräkning bör föreligga om det utländska kreditinstitutet antingen är skattskyldigt för riskskatt, men de fordringar som motsvarar skulderna inte är hänförliga till verksamhet som detta kreditinstitut bedriver från filial i , eller hade varit skattskyldigt för riskskatt om det hade bedrivit verksamhet från filial i . Såsom föreslår bör samma uttryck som i lagen om riskskatt för kreditinstitut användas i de nya bestämmelserna i lagen om avräkning av utländsk skatt. Det utländska kreditinstitutets verksamhet ska utgöra bank- eller finansieringsrörelse enligt svensk rätt eller skulle ha utgjort sådan verksamhet, om företaget hade varit ett svenskt aktiebolag. Anledningen till detta villkor är att rätten till avräkning bör återspegla regleringen när det gäller behandlingen av koncerninterna skulder i lagen om riskskatt för kreditinstitut. Som föreslås i avsnitt 5.3 är det enbart skulder till koncernföretag som är kreditinstitut som inte ska beaktas vid beräkning av beskattningsunderlaget. Den skatt som får avräknas är den skatt som belöper på det utländska kreditinstitutets skuldsättning som närmast motsvarar ingången av den skattskyldiges beskattningsår. Det bör, i likhet med vad som i övrigt gäller vid avräkning av utländsk skatt, krävas att den utländska skatten är betald. Det kan enligt Lagrådet inte uteslutas att en riskskatt införs i andra länder och att skattebasen då kan vara en annan, t.ex. bolagets tillgångar. I en sådan situation, anför Lagrådet, kan frågan uppkomma om inte den svenska lagstiftningen kommer i konflikt med etableringsfriheten och kan komma att leda till orättvisa resultat. NSD, och anför att möjligheten till avräkning får begränsat värde. Regeringen vill med anledning av detta framhålla att det inte kan sägas vara fråga om dubbelbeskattning om den utländska skatten inte motsvarar den föreslagna skatten. Bestämmelserna om rätt till avräkning av utländsk skatt bör mot den bakgrunden inte utvidgas till sådan skatt som beräknas på underlag som inte motsvarar underlaget för riskskatt. anför om förslagets förenlighet med motiverar ingen annan bedömning. Förslaget syftar till att motsvara effekten på beskattningsunderlaget för svensk riskskatt om skulden i stället inte hade beaktats vid beräkning av detta underlag. Anledningen till att skulden inte ska beaktas vid beräkning av underlaget är att skulder inte ska dubbelräknas och belastas med riskskatt hos två skattskyldiga. Ett motsvarande synsätt bör gälla i fråga om möjligheten till avräkning och avräkning bör därför bara komma i fråga för sådana skatter som motsvarar riskskatten. Nämnda situation då två koncernföretag är skattskyldiga för riskskatt är inte jämförbar med en situation då svensk riskskatt tas ut av ett koncernföretag medan skatt av annat slag tas ut hos ett koncernföretag som inte är skattskyldigt för riskskatt. Regeringen vidhåller därför bedömningen att förslaget är förenligt med . För att rätten till avräkning ska återspegla bestämmelserna om hur koncerninterna skulder ska beaktas vid beräkning av beskattningsunderlaget bör det även införas regler om vilket högsta belopp som får avräknas. 2021/22:26 första förutsättning bör gälla att avräkning får göras med ett belopp som motsvarar den utländska skatt som hänför sig till ett underlag som motsvarar storleken av de skulder som inte skulle ha beaktats vid beräkning av den skattskyldiges underlag till riskskatt om de fordringar som motsvarar skulderna hade varit hänförliga till verksamhet som det utländska kreditinstitutet bedriver från filial i . Det innebär att avräkning inte kan ske med ett högre belopp än den utländska skatten på ett underlag som motsvarar den skattskyldiges skulder till det utländska kreditinstitutet. Om det utländska kreditinstitutet gjort avdrag för den utländska skatten vid inkomstbeskattningen bör avräkningsbeloppet minskas med skatteeffekten på inkomstskatten av detta avdrag. Något behov av det förtydligande som efterfrågat avseende bestämmelsen finns inte med propositionens avgränsning av skattskyldigheten. Därutöver bör gälla att avräkning högst får ske med den del av den utländska skatten som motsvarar den riskskatt som, beräknad utan avräkning, hänför sig till de skulder som den skattskyldige vid beskattningsårets ingång har till det utländska kreditinstitutet, det s.k. spärrbeloppet.