sou · H8B360 · 2020-11-03 00:00:00 — Den nya bestämmelsen, 12 kap. 6 § SBL, ersatte bestämmelserna i uppbördslagen, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare och de aktuella bestämmelserna om företrädaransvar i mervärdes- skattelagen och fick följande lydelse: 6 § Om någon i egenskap av företrädare för en juridisk person inte i rätt tid har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en företrädare för en juridisk person i övrigt har underlåtit att betala skatt enligt denna lag, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. 2 st. Första stycket gäller inte, om det innan skatten skulle ha betalats har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. 3 st. Om företrädaren har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen tillgodoräknats överskjutande ingående mer- värdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala beloppet och räntan på detta. 4 st. Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis be- frias från betalningsskyldighet enligt denna paragraf. 1996/97:100 Del 1 s. 443. 16SOU 1996:100 Del A s. 337 ff. Det nytillkomna andra stycket anknöt till de subjektiva förutsätt- ningarna. Med den valda utformningen ansågs att kärnan i dom- stolarnas prövning vid tillämpningen av de subjektiva rekvisiten tyd- ligt kom till uttryck som innebörden i sak var densamma som tidigare.17 Vissa omständigheter som tidigare beaktades vid be- dömningen av de subjektiva rekvisiten var tänkta att beaktas vid be- dömningen av om det finns skäl att medge befrielse från betalnings- skyldigheten, såsom när en styrelseledamot inte haft anledning att misstänka att bolagets förpliktelser mot det allmänna inte skulle komma fullgöras. Sammantaget framgår det av förarbetena att avsik- ten inte var att åstadkomma någon förändring – än mindre någon skärpning – av förutsättningarna för betalningsskyldighet.18 Iremissyttranden över slutbetän- kande hade ett flertal remissinstanser avstyrkt borttagandet av de subjektiva rekvisiten och några remissinstanser ansåg att ändringen i den delen innebar en skärpning av betalningsansvaret.19 I HD:s mål NJA 2000 s. 132, prövades frågan om en företrädare, med hänsyn till retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen, kunde åläggas betalningsansvar för skatter och av- gifter som förfallit till betalning då SBL ännu inte trätt Om en tillämpning av den nya lydelsen i SBL skulle leda till ett mer oförmånligt resultat än de tidigare bestämmelserna i kunde bestämmelsen i SBL inte tillämpas med retroaktiv verkan så som övergångsbestämmelsen till den nya bestämmelsen förordade. HD fann att den nya formuleringen i 12 kap. 6 § SBL innebar att en företrädare som huvudregel var betalningsansvarig men gick fri från betalningsansvar ifall tillräckliga åtgärder för en samlad avveck- ling av skulderna hade vidtagits med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Befrielsen i andra stycket hade fått karaktären av ett undan- tag från företrädarens principiella betalningsansvar, och undantaget ansågs endast omfatta en del av de situationer i vilka en företrädare enligt UBL kunde anses ha handlat utan uppsåt eller grov oaktsam- het. Den hänvisning som för andra sådana situationer hade gjorts i förarbetena till den allmänna bestämmelse som medgav befrielse från betalningsskyldighet när särskilda skäl förelåg kunde enligt HD inte anses tillräcklig för att säkerställa att rättsläget var detsamma som 1996/97:100 Del 1 s. 443. 1996/97:100 Del 1 s. 440 ff. och s. 592. 1996/97:100 Del 1 s. 440 ff. Tvärtom tydde formuleringen på en viss skärpning av betal- ningsansvaret och att det väl kunde tänkas att regleringen i praktiken kunde medföra att företrädare blev betalningsskyldiga i större ut- sträckning . Trots att någon saklig ändring inte var åsyftad fann alltså HD att den nya regleringen i praktiken kunde komma att i vissa fall medföra ett utvidgat ansvar. 9.4.3Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer, SOU 2002:8 HD:s avgörande i NJA 2000 s. 132 ledde till att det tillsattes en ut- redning (Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juri- diska personer) med uppdrag att bl.a. undersöka om reglerna be- hövde formuleras om för att säkerställa att företrädare för juridiska personer inte blev betalningsskyldiga i högre utsträckning än vad som hade gällt enligt de tidigare reglerna. I direktiven anfördes att SBL:s regel om företrädaransvar var överlägsen de äldre reglerna i fråga om tydlighet, förutsebarhet och tillämplighet och att det därför inte borde komma i fråga att återgå till den gamla ordningen med subjektiva rekvisit som ansågs kunna leda till oklarheter.20 Vid sin analys av den rättspraxis som utvecklats kring tillämpningen av 77 a § UBL sammanfattade utredningen rättsläget på följande sätt: Om företrädaren för en juridisk person haft insikt på sådant sätt att han i vart fall haft anledning att räkna med att den juridiska personens be- talning av skatten inte skulle kunna ske i rätt tid har företrädaren haft att vidta sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveck- ling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borge- närers intressen för att undgå betalningsskyldighet. Enligt utredningen innefattade den nya ordalydelsen i 12 kap. 6 § SBL inte något sådant krav på insikt som rekvisiten uppsåt eller grov oaktsamhet förutsätter. Om en företrädare saknade denna insikt innebar därför reglerna att i stället för att företrädaren inte blev be- talningsskyldig på grund av att han inte kunde anses ansvarig för den underlåtna betalningen, befriades företrädaren från ansvar med hän- syn till s.k. särskilda skäl. Det krävdes därmed inte längre, fortsatte utredningen, av att visa att en underlåten betalning hade skett uppsåtligen eller berodde på grov oaktsamhet hos företrädaren. 20Se SOU 2002:8 s. 166. För att undgå ansvar hade i stället företrädaren ett ansvar att visa att det fanns särskilda skäl för jämkning.21 Bevisbördan för insikten hade flyttats från det allmänna till företrädaren. Mot bl.a. den här bakgrunden konstaterade utredningen att en omformulering av 12 kap. 6 § SBL var nödvändig för att säkerställa att rättsläget förblev oförändrat, så som det ursprungligen var tänkt. Insikten om att det i vart fall funnits anledning att räkna med att betalning av skatten inte skulle kunna ske i rätt tid utgjorde enligt utredningen en så grundläggande förutsättning för att betalnings- ansvar ska kunna åläggas att den uttryckligen borde framgå av lag- texten. Detta innebar också att utredningen ansåg att det inte var möjligt att säkerställa att företrädare för juridiska personer inte blev betalningsskyldiga i större utsträckning än tidigare utan att återinföra någon form av subjektiva rekvisit. För att så långt som möjligt ändå efterleva direktivet valde utredningen att omformulera rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet till att i stället ange att ett krav för be- talningsskyldighet var att företrädaren skulle ha insett eller skäligen bort ha insett att skatten inte skulle kunna betalas . En insikt formulerad på det sättet ansågs omfatta såväl det tidigare subjektiva rekvisitet uppsåt som rekvisitet grov oaktsamhet om fråga var om en företrädare som haft ett bestämmande inflytande i den juridiska per- sonen. Med den formuleringen ansåg utredningen att den i vart fall undvek rekvisit med straffrättslig karaktär.22 Författningsförslaget, som också innebar att bestämmelsen i 12 kap. 6 § SBL delades upp, utformades enligt följande. 6 § Om någon i egenskap av företrädare för en juridisk person inte i rätt tid har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en företrädare för en annan juridisk person än ett dödsbo i övrigt har underlåtit att i rätt tid betala skatt enligt denna lag […] är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. Betalningsskyldighet enligt detta stycke föreligger endast om förutsättningarna i andra stycket är uppfyllda. 2 st. Om företrädaren insett eller skäligen bort inse att betalning inte skulle kunna ske i rätt tid och det, innan skatten skulle ha betalats, inte har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen är företrädaren betalningsskyldig. Om företräda- rens underlåtenhet varit ursäktlig föreligger dock inte betalningsskyldighet. 21Se SOU 2002:8 s. 78 f. 22Se SOU 2002:8 s. 80. 6 a § Om en företrädare för en juridisk person insett eller skäligen bort inse att han har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska per- sonen tillgodoräknats överskjutande ingående mervärdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyl- dig att betala beloppet och räntan på detta. Om företrädarens handlande varit ursäktlig föreligger dock inte betalningsskyldighet. 6 b § Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis befrias från betalningsskyldighet enligt 6 eller 6 a §. 6 c § Med företrädare för en juridisk person avses i 6 och 6 a §§ någon som haft ett bestämmande inflytande i den juridiska personen. Undantaget från betalningsskyldigheten i 6 § andra stycket sista meningen för fall då underlåtenheten varit ursäktlig var också en nyhet. Av författningskommentarerna framgår att den avsåg att fånga in speciella situationer där företrädaren trots att han insett eller bort inse att betalning inte skulle kunna ske i rätt tid haft fog för att under- låta skatteinbetalningen. Som exempel gavs det fallet att företrädaren av myndigheter uppmanats att fortsätta verksamheten. Ursäktlighets- rekvisitet var också tänkt att täcka rena förbiseenden och misstag.23 Möjligheten att jämka betalningsskyldigheten vid särskilda skäl ansågs kunna kvarstå oförändrad. Utredningen ansåg också att det fanns skäl att införa en definition av begreppet företrädare och att ansvaret endast skulle omfatta den företrädare som hade det bestämmande inflytandet i den juridiska personen. 9.4.4Lagrådets kritik och återinförandet av de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet Lagrådet var mycket kritiskt till förslaget att använda andra subjek- tiva rekvisit än uppsåt och grov oaktsamhet. Om avsikten endast var att återställa tidigare rättsläge borde lagen enligt Lagrådets mening också utformas i närmare anslutning till tidigare gällande rätt. Mest kritik riktade dock Lagrådet mot att det enligt äldre rätt krävdes grov oaktsamhet för att betalningsansvar skulle kunna komma i fråga, medan förslaget innebar att det räckte med vanlig oaktsamhet (”skäligen borde ha insett”). Enligt Lagrådet talade den skillnaden för 23Se SOU 2002:8 s. 142 f. att också den föreslagna regleringen innebar ett vidare betalnings- ansvar än som förelåg enligt äldre rätt. När det gällde införandet av föreskriften om att betalningsskyldig- het inte skulle föreligga om underlåtenheten att betala varit ursäktlig påtalade Lagrådet att enbart den omständigheten att en oaktsamhet inte varit grov inte innebär att den varit ursäktlig. Lagrådet invände också mot att det av betänkandet inte framgick på vilket sätt eller på vilka grunder sådana omständigheter som kunde komma att beaktas som särskilda skäl vid tillämpningen, t.ex. ålder och sjukdom, borde tillmätas relevans om de inte påverkade ursäktlig- heten. Sammanfattningsvis ansåg Lagrådet att det föreslagna systemet framstod som oklart och svåröverskådligt.24 efterföljande propositionen uttryckte regeringen trots Lag- rådets kritik ett visst stöd för utredningens förslag men fann ändå att övervägande skäl talade för att de tidigare subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet skulle återinföras.25 Återinförandet av de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oakt- samhet ledde i sin tur till att författningsförslaget om ursäktlighet inte infördes och att det med ”särskilda skäl” återigen avsågs vad som gällt . Genom återförandet av rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet återfördes också bevisbördan till . I 12 kap. 6, 6 a och 6 b §§ SBL gavs nu följande utformning. 6 § Om någon i egenskap av företrädare för en juridisk person uppsåt- ligen eller av grov oaktsamhet inte har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en före- trädare för en annan juridisk person än ett dödsbo i övrigt uppsåtligen eller av grov oaktsamhet har underlåtit att betala skatt enligt denna lag […]är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. 2 st. Betalningsskyldighet är, om inte annat följer av tredje stycket, knuten till den tidpunkt vid vilken skatten ursprungligen skulle ha betalats enligt vad som anges i 10 och 16 kap. 3 st. Vid ändring av ett beskattningsbeslut som avser mer än en redovis- ningsperiod avses med förfallodag enligt andra stycket den förfallodag som beslutats med tillämpning av 11 kap. 2 § andra stycket. Beträffande slutlig skatt tillämpas den förfallodag som gäller för det grundläggande beslutet om slutlig skatt enligt 16 kap. 6 § första stycket. 2002/03:128 s. 95 ff. 2002/03:128 s. 26. 6 a § Om en företrädare för en juridisk person uppsåtligen eller av grov oaktsamhet har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen tillgodoräknats överskjutande ingående mervärdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyl- dig att betala beloppet och räntan på detta. 6 b § Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis befrias från betalningsskyldighet enligt 6 eller 6 a §. Avslutningsvis ska nämnas att inte heller utredningens föreslagna definition av företrädare infördes men att dess betänkande i stället ledde till flera andra viktiga förändringar vad gäller förfarandet, se avsnitt 4.7. Här ska endast nämnas att som de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet återinfördes flyttades före- trädaransvarsmålen från allmän domstol till förvaltningsdomstol. försök att med bibehållande av ansvarets omfattning om- formulera bestämmelserna utan de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet har misslyckats. Gränserna för ett personligt ansvar som bestämts av subjektiva rekvisit tycks vara svåra att fånga med endast objektiva förutsättningar eller med rekvisit uttryckta i andra ord än de ursprungligt använda. Det får antas ha sin förklaring i att ansvaret bestämts och därmed formats utifrån omständigheterna i varje enskilt fall. När de faktorer som styrt ansvaret utgörs av högst individuella omständigheter är det uppenbarligen svårt att med gene- rella termer förenkla lagtexten utan att gränserna för ansvaret förändras. Efter försöken att förenkla och tydliggöra utformningen av det personliga ansvaret återinfördes de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet. Rekvisiten har alltsedan dess fortsatt att utgöra ett grundläggande krav för att en företrädare ska påföras betalnings- skyldighet för en juridisk persons obetalda skatter eller avgifter. De gränser för ansvaret som bestämts i rättsfallen från HD är där- för fortfarande vägledande vid rättstillämpningen. HD:s praxis har härefter kompletterats med vägledande domar från Högsta förvalt- ningsdomstolen (HFD). 9.5Högsta förvaltningsdomstolens bedömning av uppsåt och grov oaktsamhet Trots att HD:s praxis kompletterats med vägledande prejudikat från HFD får den kritik som riktats mot tillämpningen anses visa på en allmän uppfattning att oförutsebarheten i tillämpningen har ökat. Av kritiken som riktas mot tillämpningen står det också klart att det anses att gränserna för ansvaret ändrats och att tillämpningen upp- levs som onyanserad. Det hävdas bl.a. annat att en företrädare, trots det fortsatta kravet på grov oaktsamhet, endast kan undgå ansvar i det fallet att han avvecklar samtliga skulder innan skulden ska betalas och att tillämpningen på så sätt blivit alltmer mekanisk och utan hän- syn till de enskilda omständigheterna i målen. Den omständigheten att domstolarna inte företar någon allsidig och nyanserad bedömning av samtliga omständigheter så som rekvisiten förutsätter har i sin tur medfört att ansvaret kommit att träffa bredare och slå hårdare än vad som kan anses skäligt och motiverat med hänsyn till reglernas ut- formning och syfte.26 Detta sägs ha lett till att ekonomiskt ansvar för juridiska personers obetalda skatter avkrävs inte bara de grovt culpösa bolagsföreträdarna som regelverket enligt sitt ursprungliga syftemål avsett att träffa, utan också sådana bolagsföreträdare som kan beskri- vas såsom seriösa näringsidkare, men vilkas bolag har hamnat i tillfällig illikviditet.27 Den nu beskrivna utvecklingen har ansetts delvis ha sin grund i att tillämpningen flyttat från allmän domstol till allmän förvaltnings- domstol och att tillämpningen där visar på en skärpning i praxis vad gäller tolkningen av innebörden i rekvisitet grov oaktsamhet.28 En möjlig förklaring till en sådan skärpning skulle enligt kritikerna kunna vara just den omständigheten att de subjektiva rekvisiten omarbetades till objektiva motsvarigheter i samband med införandet av skattebetal- ningslagen 1997. Som nämnts innebar de att den bolagsföreträdare som inte i rätt tid gjorde föreskrivna skatteavdrag och skatteinbetal- 26Se t.ex. och , Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet, 2013 s. 5 och 74, , Företrädaransvaret, SvSkT 2009 s. 95, Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 106 ff. och 228 ff. och , företrädar- ansvar – kan det avskaffas, Näringspolitiskt forum, rapport s. 13 f. 27Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 106. 28Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 227. ningar, som huvudregel blev betalningsansvarig, om han inte innan skatten skulle ha betalats vidtog sådana åtgärder som krävdes för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Trots att företrädar- ansvaret vid reform åter konstruerades med subjektiva rek- visit skulle denna huvudregel ha kommit att permanentats i praxis. Härigenom skulle då kunna hävdas att betalningsansvaret, i likhet med det associationsrättsliga betalningsansvaret, kommit att ges karaktär av ett presumtionsansvar.29 Kritiken om att tillämpningen av bestämmelserna är alltför restrik- tiv och onyanserad har främst riktats mot underinstanserna. I dokt- rin och artiklar om det skatterättsliga företrädaransvaret nämns dock RÅ 2007 ref. 48 som ett rättsfall som kan ha gett underinstanserna stöd för en skärpt tillämpning. Rättsfallet har särskilt kritiserats för brister i den subjektiva bedömningen.30 Den kritik som framförts får förmodas ha bidragit till de prövnings- tillstånd som HFD meddelat i mål om företrädar- ansvar i syfte att klargöra de rättsfrågor som företrädaransvaret gett upphov till, däribland just tillämpningen av de subjektiva rekvisiten. Rättsfall från senare tid, HFD 2016 ref. 60 och HFD 2018 ref. 4, har också lyfts fram som en rättstillämpning som nyanserat vad som uppfattats som en mer restriktiv hållning och som ett möjligt tecken på ytterligare en trendförskjutning i praxis.31 9.5.2Bedömningen av grov oaktsamhet i RÅ 2007 ref. 48 I NJA 1977 s. 711 och NJA 1979 s. 229, ansåg HD att det inte fanns grund för att göra företrädaren betalningsskyldig trots att någon samlad avveckling av skulderna inte hade skett innan skatten förföll till betalning. Bedömningen i dessa mål har därför uppfattats som en viss uppmjukning av oaktsamhetsbedömningen i NJA 1969 s. 326 och NJA 1971 s. 296 I–III, där HD uttalade att en företrädare som insåg 29Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 22 30Se och , 2013 s. 35 och , SvSkT 2009 s. 92. 31Se , 2017 s. 25 och Simon-Almendal, Företrädaransvar, plötsligt händer det! – Eller, proportionalitet och begreppsutfyllnad i HFD, Skattenytt 2017 s. 634 och 653 ff. att skatt inte skulle komma att betalas , för att undgå ansvar för den underlåtna skatteinbetalningen, var tvungen att vidta åtgärder för att få till stånd en samlad avveckling av bolagets skulder under hänsynstagande till samtliga borgenärers intressen.32 Efter att HFD, i RÅ 2007 ref. 48, bedömde en företrädare vara solidariskt betalningsskyldig för bolagets skatt och vid bedömningen särskilt framhöll att företrädaren inte vidtagit några ansvarsbefriande avvecklingsåtgärder innan skatten skulle ha varit betald, ifrågasattes om HFD:s bedömning var att betrakta som en återgång till en mer sträng oaktsamhetsbedömning.33 I det följande avsnittet görs en analys av RÅ 2007 ref. 48 för att ta ställning till om och i så fall i vilket avseende HFD:s bedömning kan sägas utgöra ett avsteg från hur praxis utvecklats i HD. Omständigheterna i RÅ 2007 ref. 48 och HFD:s bedömning beslutade genom omprövning att bolaget skulle betala tillkommande mervärdesskatt i en utsträckning som medförde att bolaget kom på obestånd. Skatten, som skulle ha betalats in senast , rest- fördes , tillsammans med skatt, avgifter och mervärdes- skatt för redovisningsperioder som hade infallit . Trots skulderna drevs verksamheten vidare fram till dess att bolaget försattes i konkurs . Det förhållandet att företrädaren valt att inte avveckla verksam- heten och dess skulder berodde på att före- trädaren, i samband med skattebesluten , hade träffat en överenskommelse med sin bank om att successivt avveckla bolaget. Skulden till banken blev slutbetald först . Under avvecklings- perioden hade löpande driftfordringar betalats och verksamheten hade genererat en blygsam vinst som företrädaren tog ut i lön. Företräda- ren försvarade den fortsatta driften med att den inneburit att han kunnat undvika att de största och prioriterade fordringsägarna blev lidande vilket hade blivit fallet vid en omedelbar konkurs. Ingen be- talning hade skett till oprioriterade borgenärer. Företrädaren åbero- pade också att han för när målet prövades var tre 32Se Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 227 och , SvSkT 2009 s. 91 f. En redogörelse för avgörandena återfinns i avsnitt 9.3.2 och 9.3.3. 33Se , SvSkT 2009 s. 92. fjärdedels sjukpensionär samt ägde en fastighet som var belånad till sitt värde. HFD ansåg att företrädaren var solidariskt betalningsskyldig för bolagets skatteskuld och motiverade det på följande sätt. Det är ostridigt att K.S. drivit bolaget vidare i syfte att avveckla verksamheten, att banken som prioriterad borgenär haft intresse av en sådan fortsatt drift, att oprioriterade borgenärer inte fått betalt samt att rörelsen inte gått med förlust . Även om den fortsatta driften av bolaget inte har lett till att statens möjligheter att få betalt för den aktuella fordringen försämrats kan konstateras att K.S. inte har vidtagit åtgärder av sådant slag som gör att han kan undgå betalnings- skyldighet. anfört om sina ekonomiska och personliga förhållanden ut- gör inte särskilda skäl för att helt eller delvis befria honom från betalnings- skyldigheten. Någon annan grund för befrielse har inte framkommit. Tillämpningen av de subjektiva rekvisiten i RÅ 2007 ref. 48 har av kritikerna ansetts visa på en återgång till slutsatsen att det i allmänhet anses vara åtminstone grovt oaktsamt att inte inleda avvecklings- åtgärder eller rekonstruktion senast på skattens förfallodag, om skatten på grund av likviditetsbrist inte kan betalas i rätt tid. HFD har kritiserats för att ha underlåtit att pröva sakomständigheterna mot den mer nyanserade praxis med ett uppmjukat ansvar som an- setts prägla bedömningen i HD, bl.a. i NJA 1977 s. 711, NJA 1979