sou · H8B360 · 2020-11-03 00:00:00 — Syftet är att ge en beskrivning av handläggningen från att en juridisk persons skatteskuld leder till att med stöd av bestämmelserna om företrädaransvar ansöker om att företrädaren ska bli solidariskt betalningsskyldig för skulden och fram till domstolens dom i målet. Syftet är också att klargöra vilken information som en företrädare får i samband med att ansvaret aktualiseras samt att ge en bild av i vilken omfattning ärenden om företrädaransvar inleds respektive leder till en ansökan som prövas i domstol. Beträffande det senare syftet kan redan inledningsvis nämnas att jämförelser med tidigare års ärendehantering har försvårats av att successivt har ändrat arbetsmodell. Detta har bl.a. påverkat regi- streringen av ärenden om företrädaransvar vilket återspeglas i den statistik som utredningen fått av . 6.2Den juridiska personens skuld förfaller När en juridisk person inte har betalat skatt eller avgift leder det i normalfallet till ett underskott på den juridiska personens skatte- konto. Underskottet uppkommer när skatten eller avgiften enligt 61 kap. 1 och 2 §§ skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL på förfallodagen registreras på skattekontot, se mer om skattekontot i avsnitt 5.4. Första helgen gör en automatisk avstäm- ning av skattekontot. Om kontot då har ett underskott, kanske med Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar anledning av att den juridiska personen inte betalat in preliminärskatt eller arbetsgivaravgifter, sänder ut en betalningsuppma- ning eller ett betalningskrav. Detta meddelande sänds per automatik. Om underskottet uppgår till mellan och 9 999 kro- nor sänds endast en betalningsuppmaning i form av ett kontoutdrag. Om underskottet däremot överstiger sänds ett betal- ningskrav. Ett betalningskrav innebär att kräver in be- talningen genom att meddela att fortsatt underlåten betalning kan leda till att beloppet lämnas över till för indrivning, se mer om indrivning i avsnitt 5.3. Kravet sänds till den skattskyldiga juridiska personen.1 I ett informationsbrev lämnas information till den eller de som är legala företrädare om att det finns ett underskott på den juridiska personens skattekonto, om risken att företrädaren personligen blir betalningsskyldig för skulden enligt bestämmelserna om företrädar- ansvar, samt om att för det fall skulden inte betalas kan komma att öppna ett ärende om företrädaransvar. Enligt uppgift från sänds ett sådant informations- brev inte automatiskt till företrädaren. Inte heller är ett eventuellt utskick tidsmässigt kopplat till det faktum att ett underskott har uppkommit eller att en skuld blivit restförd. Utskicket förutsätter i stället att öppnat en borgenärsutredning avseende den juridiska personen och att den utredningen visar på obetalda skatte- skulder. Vilka skuldsatta juridiska personer som blir föremål för en sådan borgenärsutredning avgörs i sin tur utifrån ett s.k. riskurval. Med det menas att efter en riskbedömning gör ett urval av de skattskyldiga där det t.ex. bedöms att risken för fortsatt skuld- uppbyggnad framstår som beaktansvärd. Att inte varje underskott eller restförd skuld läggs till grund för en borgenärsutredning och för ett informationsbrev till den juridiska personens företrädare ska ses mot bakgrund av att det är en betydande andel skattskyldiga juridiska per- soner som har underskott på sitt skattekonto . 1Informationen framgår av och myndighetens information för företag gällande skattekontot. Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar Det finns skäl att framhålla att en borgenärsutredning i sig inte förutsätter ett eventuellt framtida företrädaransvar. Borgenärsutred- ningar företas av i dess roll som borgenär för det all- männa. Det är som bevakar det allmännas fordringar och som för det allmännas räkning ansöker om t.ex. likvidation och konkurs, se avsnitt 5.5.1. En borgenärsutredning är därför ett led i bevakningen av många olika slags fordringar, av vilka skattefordringar endast utgör ett slags fordringar. Utredningen är den inledande åt- gärden för att avgöra om och i så fall hur bäst ska agera i rollen som borgenär och vilken insats som eventuellt bör vidtas. Om borgenärsutredningen visar att den juridiska personens har skatte- skulder är möjligheten att ansöka om företrädaransvar för att driva in skulden endast en av flera åtgärder som kan välja. Vid handläggningen av en borgenärsutredning som visar att den juridiska personen har skatteskulder kan det på handläggarens initia- tiv öppnas ett så kallat företrädarinformationsärende. Det är under handläggningen av ett sådant ärende som ett informationsbrev sänds till den juridiska personens samtliga legala företrädare. Av tidigare framtagen statistik samt av uppgifter från har antalet informationsutskick till de legala företrädarna ökat. Unge- fär 700 informationsutskick skedde , vilket ska jämföras med att det öppnades cirka 2 150 företrädarinformations- ärenden innebärande lika många utsända informationsbrev. Antalet har legat på i stort sett samma nivå –2019.2 Förutom att företrädaren i brevet informeras om att han eller hon kan komma att bli personligt betalningsansvarig för den juridiska personens skatteskuld framgår också skatteskuldens storlek. Av de mallar till informationsbrev som utredningen tagit del av informeras företrädaren också om att ansvaret förutsätter att företrädaren agerat uppsåtligt eller grovt oaktsamt och att företrädaren, för att undvika ansvar, senast den dag då skatten ursprungligen ska vara betald ska ha vidtagit åtgärder för att avveckla den juridiska personens skulder. Därefter anges att exempel på sådana åtgärder är konkursansökan, ansökan om företagsrekonstruktion eller en betalningsinställelse som följs av en ansökan om ackord eller konkurs. 2Uppgiften om antal informationsutskick är hämtad från Statskontorets rapport 2018:14, s. 22. Övriga uppgifter har inhämtats från . Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar Innan brevet sänds ut har ingen fullständig utredning av skatte- skulden skett och har inte heller tagit ställning till om det finns grund för företrädaransvar med anledning av skulderna. Sammanfattningsvis lämnas i brevet information till företrädaren om att den juridiska personens skatteskulder bör betalas om före- trädaren vill undvika risken att inleder ett ärende om företrädaransvar och utreder förutsättningarna för att ansöka om att företrädaren ska göras personligt betalningsskyldig för skatteskulderna. 6.4Skatteverket inleder ett företrädaransvarsärende Ovan har beskrivits hur görs uppmärksam på eventuella företrädaransvarsärenden genom en riskurvalsprocess. Den processen avser normalt sett juridiska personer som har en pågående verksamhet. Ofta följer dock ett företrädaransvarsärende av att ett företag har försatts i konkurs. I de fallen är en borgenärsutredning obligatorisk. Om borgenärsutredningen visar på obetalda skatteskulder blir det också i dessa fall aktuellt att öppna ett företrädaransvarsärende. Enligt uppgift från har myndighetens arbete med företrädaransvarsärenden förändrats . Det har bl.a. inneburit att rutinerna för när ett ärende ska registreras som ett före- trädaransvarsärende har förändrats. Av statistik från avseende registrerade ärenden om företrädaransvar framgår att antalet ärenden om företrädaransvar uppgått till 1 2016, 1 2017, 2018 för att slutligen sjunka till 622 ärenden . Som förklaring till det låga antalet registrerade ärenden lämnar det förändrade arbetssättet, inte att antalet utredningar blivit färre. Enligt är det inte längre möjligt att med någon statistisk säkerhet få fram hur många utredningar som görs totalt sett, eftersom en del utredningar endast dokumenteras i en borgenärsutredning och inte längre registreras och dokumenteras i ett företrädaransvarsärende. En rimlig uppskattning av antal ären- den där det bedöms att frågan om företrädaransvar bör utredas mer grundligt uppges vara cirka 1 500–2 000 ärenden. Den uppgiften kan jämföras med vad Statskontoret uppger i sin rapport om att Skatte- Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar verket –2016 inleder cirka 2 000 ärenden om företrädar- ansvar per år.3 Mot bakgrund av vad som angetts förefaller det rimligt att anta att även om statistiken talar för att antalet företrädaransvarsärenden minskat är antalet utredningar där ansvaret aktua- liseras relativt oförändrat. En reservation får dock göras när det kommer till där statistik från visar på att också antalet ansökningar till förvaltningsrätten minskat, se avsnitt 7.5.2. En stickprovsanalys utförd av 2018 avseende ären- den –2016 visar, liksom den av utredningen före- tagna urvalsundersökningen , att ansökningar om företrädaransvar i genomsnitt omfattar , se avsnitt 7.5.2, figur 7.2. Det innebär att ett företag i normalfallet har låtit bli att betala skatterna eller avgifterna när frågan om företrädaransvar aktualiseras. Vid en given förfallodag förfaller normalt flera skatter och avgifter. Den undersökning som utredningen låtit utföra visar att tidsåtgången mellan att första förfallodagen passerats och att inleder ett ärende varierar i betydande utsträckning. Att så är fallet får delvis antas ha sin grund i vad som ovan beskrivits om att borgenärsutredningar inte inleds med anledning av varje enskilt underskott på ett skattekonto utan först efter att ha fångats in av systemets ”riskurvalsprocess” som beskrivits ovan. Ett företrädaransvarsärende inleds därför först efter att en relativt passerats sedan skulden först uppkommit. Den inledande utredningen i ett ärende om företrädaransvar syftar till att klarlägga förekomsten av de objektiva förutsättningarna för företrädaransvaret, dvs. att skatten är förfallen till betalning, skatten skulle ha betalats och vilka som varit företrä- dare för den juridiska personen när skulden uppkom. Utredningen måste också visa om och i så fall när verksamma avvecklingsåtgärder vidtagits. Omständigheter som redan vid detta inledande skede talar emot fortsatt utredning är att den processbara skulden bedöms vara 3Se Statskontorets rapport 2018:14 s. 24 och 28. Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar alltför låg eller att det är känt eller framkommer att företrädaren helt saknar betalningsförmåga. Fortsatt utredning under sådana omstän- digheter skulle motverka reglernas syfte att på ett effektivt sätt driva in juridiska personers obetalda skatter och avgifter och leder därför vanligtvis till att ärendet avskrivs i ett tidigt skede. Att låta en even- tuell betalningsskyldighet begränsas av liknande handläggnings- eller processekonomiska skäl har stöd i förarbetena till bestämmelserna.4 framtagen statistik och utredningens egen undersökning visar också på att ärenden avskrivs i en inte obetydlig utsträckning av processekonomiska skäl, se avsnitt 7.4.2. Om det däremot inte framkommer något som talar emot företrädar- ansvar, sänder normalt en förfrågan till den företrädare som anser skulle kunna komma i fråga för företrädar- ansvar. Genom att besvara förfrågan ges företrädaren möjlighet att redogöra för sådana omständigheter som inte är kända för . Av det exempel på förfrågan som utredningen tagit del av framgår bl.a. följande. Den enskilde får i samband med förfrågan besked om det skattebelopp som anser att företrädaren kan göras betal- ningsskyldig för och på vilken grund som den enskilde anses vara legal eller faktisk företrädare. Efter en upplysning om att företrädarens svar kan komma att bifogas en eventuell ansökan till förvaltningsrätten ges företrädaren möjlighet att svara på ett flertal frågor om personliga för- hållanden, den juridiska personen, skatteskuldens uppkomst m.m. Där ställs slutligen också frågan om det finns några omständigheter som gör att företrädaren anser att han eller hon inte borde bedömas vara personligt betalningsansvarig för den juridiska personens obetalda skatter och avgifter. I förfrågan lämnas också en upplysning om att företrädaren under vissa förutsättningar har möjlighet att träffa en överenskommelse med om betalningsskyldigheten. Om och i så fall när företrädaren har svarat på förfrågan har att ta ställning till hur handläggningen av ärendet ska avslutas. kan avsluta handläggningen av ett företrädaransvars- ärende på tre olika sätt. Om omständigheterna anses vara sådana att väljer att inte gå vidare med någon ansökan avskrivs ärendet. Som tidigare beskrivits kan det redan i ett inledande skede stå klart att det saknas skäl att ansöka om företrädaransvar. En bedöm- ning att ärendet ska avskrivas kan också grunda sig på omständig- 2002/03:128 s. 35. Se också Riktlinjer för skattebetalning, , dnr 131 475441-16/111. Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar heter som får kännedom om först genom att företräda- ren svarar på utsänd förfrågan eller genom en på annat sätt förd dialog med . I dessa fall, och i de fall skulden faktiskt regleras av den juridiska personen, avskrivs ärendet från vidare handläggning. Företrädaransvarsärendet kan också som ett andra alternativ av- slutas genom att det träffas en överenskommelse mellan företräda- ren och om betalningsskyldigheten. En sådan överens- kommelse innebär i normalfallet att betalningsskyldigheten sätts ned i förhållande till den juridiska personens skuld. Mer om överens- kommelser finns att läsa i avsnitt 4.8 och i kapitel 11. Enligt uppgifter från träffades –2019 totalt (56+57+109=) 222 överenskommelser om betalningsskyldig- het med företrädare. Dessa omfattade överenskomna belopp uppgå- ende till totalt . De överenskomna beloppen i de 222 ärendena kan jämföras med det belopp om som skulderna enligt utredningar uppgick till. redo- visade uppgifter om ingångna överenskommelser är inte uppdelade mellan överenskommelser som träffats under handlägg- ning respektive under en eventuell ansökans handläggning i domstol. Slutligen kan ärendet avslutas genom att lämnar in en ansökan om betalningsskyldighet till behörig förvaltningsrätt som då har att pröva om förutsättningarna för betalningsskyldighet är uppfyllda. Utifrån uppgifter om registrerade företrädaransvarsärenden inled- des –2019 totalt 2 593 ärenden. Under registre- rades i förvaltningsrätterna totalt 1 279 avgöranden med anledning av en ansökan från om företrädaransvar. Det betyder att cirka hälften av de registrerade företrädaransvarsärendena leder till en ansökan om företrädaransvar. Som redogjorts för under avsnitt 6.4 gäller att de ärenden som registrerats som företrädaransvarsärenden inte motsvarar alla ären- den i vilka gör en utredning om det finns grund för att ansöka om företrädaransvar. utreder den frågan i betyd- ligt fler ärenden utan att det formellt leder till ett öppnat företrädar- ansvarsärende. Utifrån antagandet att gör en mer grund- lig utredning om företrädaransvar i cirka 2 000 fall , medräknat de fall som formellt inte leder till ett öppnat företrädaransvarsärende, ger samma beräkning att dessa utredningar leder till en ansökan i av fallen. Med hänsyn särskilt till vad som beskrivits Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar om ändrade arbetssätt vad gäller företrädaransvars- ärendena och dess betydelse för statistiken måste man dock iaktta viss försiktighet vid bedömningen av denna uppskattning. och avgörande i mål om företrädaransvar registrerades totalt 351 avgjorda mål om företrädaransvar i förvaltningsrätterna. En ansökan om företrädaransvar som inkom- mer till förvaltningsrätt registreras som ett mål som ska handläggas med förtur. Det innebär vanligtvis en målsättning att målet ska av- göras . ansökan kommuniceras med företrädaren som ges möjlighet att yttra sig i målet. Företrädaren informeras också om att han eller hon har rätt att begära muntlig förhandling i domstolen. Efter att företrädaren yttrat sig över ansökan, efter en eventuell muntlig förhandling och efter att ärendet utretts färdigt av domstolen meddelar förvaltningsrätten dom. Domstolens bedömning i sak resulterar i att an- sökan bifalls helt eller delvis eller att ansökan inte bifalls. ledde 310 av totalt 351 målen till att ansökan bifölls helt eller delvis. Två av målen ledde fram till att domstolen inte ansåg att det fanns grund för att ålägga företrädaren företrädaransvar. En redogörelse för utfallet finns i avsnitten 7.5.2 och 7.7.3. Möjligheten som parterna har att träffa överenskommelse om betalningsskyldigheten kvarstår även medan målet handläggs i för- valtningsrätten. I de fall parterna träffar en sådan överenskommelse återkallar sin ansökan till domstolen vilket leder till att domstolen inte prövar denna. I stället avslutas målet genom att för- valtningsrätten beslutar att avskriva målet från vidare handläggning. 2019 fattade förvaltningsrätterna beslut i stället för att meddela dom i 39 av totalt 351 mål. Huvuddelen av de besluten kan förmodas vara beslut om att avskriva målet från vidare handläggning som en följd av att företrädaren och träffat överenskommelse om betalningsskyldigheten, se vad som angetts om överenskommelser ovan i avsnitt 6.5. Eftersom inte varje enskilt beslut varit föremål för granskning finns dock en osäkerhetsfaktor. Besluten kan förutom av- skrivningsbeslut också innehålla beslut om avvisning. Handläggningen av ärenden och mål om företrädaransvar 6.7Möjligheten till överprövning i kammarrätterna och i Förvaltningsrättens avgörande kan överklagas till kammarrätten. Målen kräver inte att kammarrätten först meddelat prövningstillstånd utan i samtliga mål har den som klagar rätt att få en överprövning av förvaltningsrättens dom. 2019 överklagades 141 av förvaltnings- rätternas avgöranden om företrädaransvar till kammarrätt. Handläggningen i kammarrätten liknar den i förvaltningsrätten. Även i kammarrätten handläggs ärendena skyndsamt, parterna ges rätt att yttra sig och företrädaren har rätt till muntlig förhandling. Kammarrättens bedömning i sak resulterar i att förvaltningsrättens dom helt eller delvis ändras eller i att överklagandet avslås. Med hän- syn till att talan vanligtvis har bifallits i förvaltningsrätten är det normalt sett den enskilde som är klagande i kammarrätten. 2019 blev utfallet av kammarrättens prövning att överklagandena av- slogs i 107 mål och att förvaltningsrättens avgörande ändrades i 26 mål. Ändringarna förefaller dock vanligtvis vara en följd av att det skett viss skuldavräkning för den juridiska personen som minskat företrä- darens accessoriska betalningsskyldighet för skulden och inte en följd av att kammarrätten i sin prövning hörsammat företrädarens argu- ment mot att påföras betalningsskyldighet eller för att medges be- frielse från densamma, jfr utredningens undersökning i avsnitt 7.6.2.5 Även under processen i kammarrätten gäller att parterna i målet, och företrädaren, kan träffa överenskommelse om be- talningsskyldigheten. I sådant fall återkallar sin ansökan vilket leder till att kammarrätten i ett beslut undanröjer förvaltnings- rättens dom och beslutar om att avskriva målet från vidare handlägg- ning. 2019 fattade kammarrätterna beslut om en sådan avskrivning i åtta mål. En dom från kammarrätten kan överklagas till Högsta förvalt- ningsdomstolen (HFD). För att få ett mål prövat i HFD krävs dock prövningstillstånd vilket normalt sett endast ges om målen innehåller rättsfrågor där rättstillämpningen är i behov av vägledning. Utrymmet för att medges prövningstillstånd i HFD är mycket begränsat. 5Jfr Svernlöv Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legiti- mitet? Rapport från , s. 53. 7Skatteverkets och domstolarnas rättstillämpning Såväl bestämmelserna om företrädaransvar som domstolarnas tillämp- ning av bestämmelserna har utsatts för hård kritik. Till stöd har åbe- ropats studier av rättstillämpningen som anses visa på att tillämpningen av reglerna är alltför hård och onyanserad. Kritiken får antas ha bi- dragit till att () valt att pröva mål om företrädaransvaret.1 Genom prejudikat har dom- stolen lämnat vägledning till underinstanserna om hur bestämmel- serna bör tillämpas. I ett av de senaste rättsfallen, HFD 2018 ref. 4, visar domstolen på hur flera olika aspekter kan och ska vägas in vid bedömningen av om en företrädare av uppsåt eller av grov oaktsam- het orsakat att den juridiska personen underlåtit att betala skatt eller avgift. Först efter en sådan allsidig prövning kan företrädaren utkrävas ett ansvar i form av en solidarisk betalningsskyldighet för skulden. Utredningen har getts uppgiften att ta fram ett beslutsunderlag för eventuella regeländringar och andra åtgärder beträffande företrädar- ansvaret. Den ska särskilt överväga om det finns behov av att ändra bestämmelserna om de subjektiva rekvisiten, om befrielse från betal- ningsskyldighet samt om överenskommelse om betalningsskyldighet. Mot bakgrund av senare års rättsutveckling har utredningen be- dömt att tidigare års studier av förvaltningsrätters och kammarrätters rättstillämpning bör kompletteras med en undersökning inriktad mot senare års domstolsavgöranden från underrätterna. Den omständigheten att målen om företrädaransvar har sin grund i ett ansökningsförfarande innebär att tillämpning är av central betydelse. Det är verkets rättstillämpning som avgör vilka 1Se t.ex. HFD 2015 ref. 58, HFD 2016 ref. 60, HFD 2017 ref. 12 och HFD 2018 ref. 4. ärenden om företrädaransvar som förs vidare till domstolarna. Till detta kommer förhållandet att företrädaransvaret är ett sekundärt och solidariskt ansvar samt att och den enskilde har möjlighet att träffa överenskommelser om betalningsskyldigheten. Ärendena om företrädaransvar har därmed dispositiva inslag som andra beskattningsärenden hos saknar. Lagstiftningen ger fler alternativa handlingsvägar än normalt. Utred- ningens undersökning har därför haft som ett mål att också ge en bild av rättstillämpning. Ett viktigt syfte med undersökningen har varit att studera hur de olika instanserna förhåller sig till det faktum att utkrävandet av före- trädaransvar förutsätter uppsåt och grov oaktsamhet. Därutöver har följsamheten till HFD:s vägledande avgöranden och eventuella ut- vecklingstendenser studerats. I detta kapitel lämnas först en kortfattad redogörelse för den kritik som riktats mot rättstillämpningen och för de utrednings- insatser som gjorts för att möta kritiken. Därefter redogörs för resultaten av den undersökning om rättstillämpningen som ut- redningen låtit utföra för att få ytterligare underlag inför ställnings- tagandet om behovet av eventuella regeländringar. 7.2Kritiken och tidigare gjorda studier Bestämmelserna om företrädaransvar har kritiserats i flera olika sammanhang.2 En del av kritiken har riktats mot domstolarnas rätts- tillämpning som ansetts vara mekanisk och schablonmässig. Kriti- kerna menar att det har lett till att det har utvecklats ett i det när- maste strikt ansvar eller i alla fall ett presumtionsansvar. Det har bl.a. hävdats att en företrädare regelmässigt blir personligen betalnings- ansvarig om inte avvecklingsåtgärder vidtagits före den dag skatten förfallit till betalning. Regelsystemet har därmed ansetts konkurs- drivande och hämma företagandet på ett samhällsekonomiskt inte önskvärt sätt. 2Se bl.a. Simon-Almendal, Företrädaransvar, s. 17, 84 och 228 f, Simon-Almendal, Företrädar- ansvar, plötsligt händer det! – eller, proportionalitet och begreppsutfyllnad i HFD, Skattenytt 2017 s. 656, Svernlöv, Skatterättsligt företrädaransvar – fiskal gräddfil utan legitimitet?, Rapport från , , s. 71 ff., , Företrädaransvar – kan det avskaffas?, Näringspolitiskt forum, Rapport 20 2017, s. 31, , Skatteförfarandet några kommentarer, SvSkT 2009 s. 1066, Rättvis skatteprocess och Företagar- nas , sex reformer för ökad rättssäkerhet på skatteområdet, 2018 s. 37. Det är således en utbredd uppfattning att domstolsprövningen inte grundas på en självständig och individualiserad prövning i varje enskilt fall och att det därför finns skäl att ifrågasätta lagstiftningen ur rättssäkerhetsperspektiv.