prop · H80319 · 2020-10-13 00:00:00 — Med hänsyn till att skattemedel kan komma att användas för åtgärder som enbart kan genomföras för kreditinstitut och värdepappersföretag anser regeringen att det kan vara fråga om en selektiv åtgärd som kan utgöra statligt stöd i EU-rättslig mening. Enligt 12 § lagen (2013:388) om tillämpning av Europeiska unionens statsstödsregler ska den som avser att vidta eller ändra stödåtgärder som Europeiska kommissionen enligt artikel 108.3 i EUF-fördraget underrättas om, lämna upplysningar om åtgärderna till regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer. I avsnitt 5.2.2 föreslår regeringen att det för företag i resolution ska införas undantag från beloppsspärren i 40 kap. inkomstskattelagen, vilket innebär att tidigare års underskott inte ska begränsas. Regeringen föreslår vidare i avsnitt 5.2.4. att om ett företag som är försatt i resolution är det överlåtande företaget i en kvalificerad fusion eller fission, ska kvarstående underskott inte begränsas av beloppsspärren i 37 kap. samma lag. Ett undantag från beloppsspärren kan innefattas som en del av de åtgärder som resolutionsmyndigheten vidtar om institutet försätts i resolution. , bör därför lämna upplysningar om den aktuella åtgärden till regeringen för vidare hantering med kommissionen. I det fall kommissionen slutgiltigt godkänner stödåtgärden ska tidigare års underskott inte begränsas av beloppsspärren inom ramen för det aktuella resolutionsförfarandet. kommer således att ske en bedömning i varje enskilt fall om åtgärden anses vara en godkänd stödåtgärd eller inte. Något generellt undantag från beloppsspärren bör enligt regeringen därför inte införas. Regeringen anser att det i stället bör införas en bestämmelse som anger att beloppsspärren inte ska inträda om underskottsföretaget före ägarförändringen var försatt i resolution enligt lagen om resolution och om har använt sig av försäljningsverktyget, broinstitutsverktyget eller skuldnedskrivningsverktyget (12 kap. 1 § första stycket 2 a, b eller d lagen om resolution) och som innebär att en ägarförändring sker eller att det överlåtande företaget upplöses genom fusion eller fission. Vidare ska resolutionsåtgärden innebära att beloppsspärren inte ska tillämpas. Som framgår av avsnitt 4 får avskiljandeverktyget bara tillämpas i kombination med något annat verktyg. Som ytterligare förutsättning bör gälla att kommissionen har funnit åtgärden är förenlig med reglerna om statligt stöd i artikel 107 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt. Detta ska gälla för ägarförändringen respektive för fusionen eller fissionen. Avdrag för kvarstående negativt räntenetto I 24 kap. 27 § IL anges att vid ägarförändringar som innebär att ett företag får ett bestämmande inflytande över ett annat företag upphör rätten att utnyttja det företagets kvarstående negativa räntenetton. Av tredje stycket framgår dock att detta inte gäller om det avyttrade företaget har försatts i resolution enligt lagen om resolution. För att inte försvåra en framgångsrik utgång av ett resolutionsförfarande bedömdes det således vid införandet av bestämmelsen vara lämpligt att de föreslagna begränsningarna vid ägarförändringar inte ska gälla om företaget har försatts i resolution enligt lagen om resolution (prop. 2017/18:245 s. 136). Regeringen ansåg vidare att det inte fanns sakliga skäl att behandla en kvalificerad fusion där det överlåtande företaget har kvarstående negativa räntenetton på ett annat sätt jämfört med ett förvärv av ett företag med kvarstående negativa räntenetton (37 kap. 26 a § IL). På motsvarande sätt som för ägarförändringar föreslogs därför att rätten att använda kvarstående negativa räntenetton i det överlåtande företaget som huvudregel ska upphöra vid kvalificerade fusioner och fissioner, men att undantag ska göras om det överlåtande företaget är försatt i resolution enligt lagen om resolution (prop. 2017/18:245 s. 136). Eftersom möjligheten att kunna utnyttja ett företags kvarstående negativa räntenetton är kopplad till en ägarförändring kan den på ett motsvarande sätt som gäller för ett undantag från beloppsspärren innefattas som en del av de åtgärder som resolutionsmyndigheten vidtar om institutet försätts i resolution. Som framgår av avsnitt 5.2.2 är det t.ex. aktuellt vid tillämpning av försäljningsverktyget. Regeringen anser att resolutionsmyndigheten därför även avseende en åtgärd som rör kvarstående negativa räntenetton bör lämna upplysningar om den aktuella åtgärden till regeringen för vidare hantering med kommissionen. I likhet med vad som sägs ovan anser regeringen att det bör införas en bestämmelse som anger att rätten att utnyttja ett företags kvarstående negativa räntenetto inte ska begränsas om kommissionen har funnit att åtgärden är förenlig med reglerna om statligt stöd i artikel 107 i fördraget 2020/21:19 om Europeiska unionens funktionssätt. Detta gäller således i det fall det sker en ägarförändring som innebär att ett företag får ett bestämmande inflytande över ett annat företag. Motsvarande ska gälla om det överlåtande företaget före en fusion eller fission var försatt i resolution. Kommissionen ska ha funnit att åtgärden är förenlig med reglerna om statligt stöd för ägarförändringen respektive för fusionen eller fissionen. En resolutionsåtgärd ska ha vidtagits enligt vilken försäljningsverktyget, broinstitutsverktyget eller skuldnedskrivningsverktyget tillämpas och som innebär att en ägarförändring sker eller att det överlåtande företaget upplöses genom fusion eller fission. Resolutionsåtgärden ska innefatta rätten att utnyttja kvarstående negativa räntenetton. Uppgift om kommissionens godkännande ska lämnas till Det är som fastställer att avdrag får göras för underskott som kvarstår från det föregående beskattningsåret samt tillämpar bestämmelsen om begränsningar av möjligheten att utnyttja kvarstående negativt räntenetto. Av 31 kap. 3 § skatteförfarandelagen (2011:1244) följer att den deklarationsskyldige ska lämna de övriga uppgifter som behöver för att kunna fatta riktiga beslut om slutlig skatt och beslut om pensionsgrundande inkomst. Detta inbegriper bl.a. information om att kommissionen har funnit att åtgärden, som innefattar undantag från beloppsspärren respektive rätten att utnyttja negativa räntenetton, är förenlig med reglerna om statligt stöd. En skillnad mellan behandlingen av underskott och kvarstående negativa räntenetton är att de förra fastställs medan de senare fastställs först när de nyttjas. I förhållande till en ägarförändring för ett företag som är försatt i resolution innebär det att uppgift om kommissionens godkännande normalt ska lämnas vid olika tillfällen. Ett företag som ska undantas från tillämpningen av beloppsspärren ska därmed lämna uppgift om kommissionens godkännande med den deklaration som avser det beskattningsår då ägarförändringen skett. Ett företag som ska få behålla kvarstående negativa räntenetton trots att det genomgått en ägarförändring, ska däremot lämna uppgift om godkännandet först i samband med den deklaration där företaget yrkar avdrag för kvarstående negativt räntenetto som annars skulle ha bortfallit i samband med ägarförändringen. Förslaget föranleder ändringar i 24 kap. 27 §, 37 kap. 22 och 26 a §§ och 40 kap. 10 § IL. 5.4.1Nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution Regeringens förslag: En nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution ska likställas med ackord och medföra att befintligt underskott minskas i motsvarande utsträckning. I en sådan situation ska det belopp som motsvarar summan av de nedskrivningarna av kapitalinstrumenten inte tas upp som intäkt. Promemorians förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Förslaget att intäkt till följd av en nedskriven skuld inte ska tas upp till beskattning om den skattskyldige får nedskrivning utanför resolution fanns dock inte med i promemorian. Remissinstanserna: Majoriteten av de remissinstanser som har yttrat sig tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. anser att det tydligare bör anges vilka instrument som begreppet ”relevanta kapitalinstrument” ska omfatta. Enligt bör den i promemorian föreslagna regeln i 40 kap. 21 a § IL snävas in och endast omfatta nedskrivning av sådana skuldinstrument som inte får ingå i kapitalbasen enligt kapitaltäckningsregelverket och som därför fortfarande föranleder rätt till ränteavdrag för bankerna. Utkastets förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har haft något att invända mot förslaget. Skälen för regeringens förslag Nedskrivning av relevanta kapitalinstrument bör likställas med ackord I 40 kap. 20 och 21 §§ IL finns bestämmelser om begränsningar av avdragsrätten underskott vid konkurs och ackord. När ett företag försätts i konkurs får underskott som uppkommit före konkursen inte dras av. Om konkursen avslutas genom att samtliga borgenärer har fått full betalning för sina fordringar får dock de underskott som uppkommit före konkursen dras av. För en skattskyldig som får ackord utan att försättas i konkurs, eller som får skuldsanering eller F-skuldsanering, ska underskottet sättas ned med ett belopp som motsvarar de skulder som fallit bort i samband med ackordet eller skuldsaneringen. Regeln är schablonmässig och ska gälla utan krav på att ackordet avser skulder av visst slag eller med visst ursprung eller att det finns ett samband mellan de efterskänkta skulderna och underskottet (RÅ 2007 ref. 87 och prop. 1999/00:2 s. 478). Utanför resolution kan , som en krisavvärjande åtgärd, besluta om nedskrivning och konvertering av relevanta kapitalinstrument. Huvudsyftet med en nedskrivning utanför resolution är att avhjälpa att företaget fallerar eller förhindra att det sannolikt kommer att fallera och därmed också att undvika resolution. Metoden för att uppnå syftet är att genom nedskrivning absorbera eventuella förluster och genom konvertering stärka företagets kapitalbas genom att kapitalbasinstrument av lägre kvalitet (de relevanta kapitalinstrumenten) omvandlas till kärn- primärkapital som är av högst kvalitet (prop. 2015/16:5 s. 328). I promemorian föreslås att en nedskrivning av relevanta kapital- instrument utanför resolution enligt 6 kap. lagen om resolution ska likställas med ackord och således medföra att befintligt underskott minskas i motsvarande utsträckning. Ackord är en uppgörelse mellan gäldenären och en eller flera borgenärer om nedskrivning av skulder. sådan uppgörelse kan utom konkurs komma till stånd frivilligt eller som offentligt ackord inom ramen för en företagsrekonstruktion enligt lagen (1996:764) om företagsrekonstruktion. Rättsverkan av ackord uppvisar stora likheter med vad som följer vid nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution. Det är i båda fallen fråga om en hel eller delvis nedskrivning av skulder som utan krav på motprestation förbättrar gäldenärens finansiella ställning. Regeringen gör bedömningen att en nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution enligt 6 kap. lagen om resolution bör likställas med ackord och således medföra att befintligt underskott minskas i motsvarande utsträckning. På så sätt uppnås även enhetliga regler då skuldnedskrivningar utanför resolution kommer att behandlas på samma sätt som skuldnedskrivningar enligt andra regelverk (ackord, skuldsanering och F-skuldsanering). En bestämmelse bör således införas som anger att om den skattskyldige får nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution enligt 6 kap. lagen om resolution, ska avdrag för underskott minskas med ett belopp som motsvarar summan av nedskrivningarna av kapitalinstrumenten. efterfrågar ett förtydligande vad gäller vilka instrument som omfattas av begreppet ”relevanta kapitalinstrument” vid fråga om nedskrivning av skulder utanför resolution. Inom gruppen kapitalinstrument finns för ett aktiebolag tre övergripande kategorier: aktier, övriga primärkapitalinstrument samt supplementär- De två sistnämnda utgör de relevanta kapital- instrumenten och är i själva verket skulder, men får räknas in i ett instituts kapitalbas (prop. 2015/16:5 s. 473). bör i detta sammanhang ha samma innebörd som i 2 kap. 1 § lagen om resolution, dvs. Vidare menar att tillämpningsområdet för den i promemorian föreslagna bestämmelsen i 40 kap. 21 a § IL bör snävas in och endast omfatta sådana skuldinstrument som inte får ingå i kapitalbasen enligt kapitaltäckningsregelverket och som därför fortfarande föranleder rätt till ränteavdrag för bankerna. regeringen i ett annat sammanhang har bedömt att dessa instrument kan likställas med eget kapital och att någon avdragsrätt för ränta på dessa instrument därför inte föreligger (prop. 2016/17:1). föreningen har även gett in en begäran om ett klargörande avseende bankers efterställda skulder (Fi2017/00864). om särskilda ränteavdragsbegränsningar för efterställda skulder innebär att bankernas efterställda skulder får samma skattemässiga behandling som eget kapital bör nedskrivning av en sådan skuld utanför resolution enligt underskottsavdrag, på samma sätt som nedsättning av täckande av förlust inte påverkar storleken av kvarvarande underskottsavdrag. infördes ett avdragsförbud för ränta på efterställda skulder som får ingå i kapitalbasen vid tillämpning av regelverket om kapitaltäckning (prop. 2016/17:1 s. 231). Av 24 kap. 9 § IL framgår att ett företag som omfattas av och rådets förordning (EU) nr 575/2013 av om tillsynskrav för kreditinstitut och värdepappersföretag och om ändring av förordning (EU) nr 648/2012 (tillsynsförordningen) inte får dra av ränteutgifter på efterställda skulder som får ingå i kapitalbasen vid tillämpning av den förordningen. Ett efterställt lån innebär att långivaren vid låntagarens likvidation eller konkurs kan göra anspråk på betalning av kapitalbelopp och ränta först sedan alla andra fordringsägare har fått betalt (prop. 2016/17:1 s. 231). Som ovan anges föreslås att avdrag för underskott ska begränsas i det fall den skattskyldige får nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution enligt 6 kap. lagen om resolution. Det rör sig således om nedskrivning av kapitalinstrument som uppfyller villkoren i artikel 52 och 63 i tillsynsförordningen. Även avdragsförbudet i inkomstskattelagen träffar de skulder som får ingå i kapitalbasen enligt dessa artiklar i tillsynsförordningen. Nedskrivning av relevanta kapitalinstrument bör därför påverka storleken av kvarvarande underskottsavdrag. Detta gäller dock bara när det är fråga om nedskrivning. Om det sker en konvertering av skulder till aktier har borgenärerna fått viss ersättning för att avstå sin fordran, varför det inte bör likställas med ackord. Vidare anser regeringen att situationen inte heller bör jämföras med nedsättning av aktiekapital till täckande av förlust och att en sådan nedsättning inte påverkar storleken av kvarvarande underskottsavdrag, som har anfört. En minskning av aktiekapital, utan att antalet aktier minskar, innebär att aktiernas kvotvärde minskar. Den inbördes relationen mellan aktieägare påverkas dock inte till skillnad från en skuldnedskrivning, där gäldenärens skuld till borgenären helt eller delvis faller bort. En intäkt till följd av en nedskriven skuld bör inte tas upp till beskattning om den skattskyldige får nedskrivning utanför resolution En skuld som efterskänks på grund av ackord med en eller flera fordringsägare har inte ansetts utgöra en skattepliktig intäkt hos gäldenären (RÅ 1963 ref. 48). Det följer av att det inte kan hävdas en ökad skatteförmåga genom den avskrivna skulden (SOU 1989:33 s. 168). Ackordvinsten är således inte skattepliktig. I stället för att göra ackordvinsten skattepliktig har lagstiftaren valt att begränsa rätten till avdrag för underskott i de fall ackord har medgetts. Med hänsyn till att nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution bör behandlas på samma sätt som när en skuld sätts ned på grund av ackord anser regeringen att det bör införas en bestämmelse som reglerar att en intäkt till följd av en nedskriven skuld inte ska tas upp till beskattning om den skattskyldige får nedskrivning utanför resolution. Utan en sådan bestämmelse kan den nedskrivna skulden i vissa fall anses utgöra en sådan intäkt som ska tas upp till beskattning enligt 15 kap. 1 § 2020/21:19 IL. Den nedskrivna skulden ska då tas upp till beskattning av gäldenären som rätten till avdrag underskott minskas med ett lika stort belopp som summan av de skulder som faller bort enligt den föreslagna bestämmelsen om begränsning av avdragsrätten. Skillnaden mot vad som gäller för ackord bedöms inte vara motiverad. Förslaget föranleder ändringar i 40 kap. 1 och 21 §§ IL samt att en ny paragraf, 15 kap. 11 § införs. Vidare ändras lydelsen av rubriken närmast före 40 kap. 20 § IL. Regeringens bedömning: Nedskrivning av skulder i resolution bör inte leda till att befintligt underskott minskas. Promemorians bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Majoriteten av de remissinstanser som har yttrat sig tillstyrker eller har inget att invända mot bedömningen. Utkastets bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har kommenterat utkastets Skälen för regeringens bedömning: I konsekvens med förslaget om beloppsspärrens tillämpning (avsnitt 5.2.2) är det lämpligt att nedskrivning av skulder behandlas på motsvarande vis, dvs. att avdragsrätten för underskott inte begränsas när åtgärden sker i resolution. För att skuldnedskrivningsverktyget ska vara så effektivt som möjligt är regeringens bedömning att nedskrivning med stöd av verktyget inte bör föranleda att befintliga underskott minskas. Regeringens bedömning: Värderingsreglerna i resolutionsregelverket bedöms inte medföra att bestämmelserna om uttagsbeskattning i inkomstskattelagen blir tillämpliga vid överlåtelser från ett företag i Promemorians förslag överensstämmer inte med regeringens I promemorian föreslogs att det införs ett undantag som innebär att överlåtelser från företag i resolution inte ska föranleda Remissinstanserna: har inget att invända mot förslaget men anser att det kan innebära att ägarnas ekonomiska skada minskar på bekostnad av kollektivet skattebetalare. Utkastets bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har kommenterat utkastets Skälen för regeringens bedömning: Regler om uttag ur närings- verksamhet finns i 22 kap. IL. Av 22 kap. 3 § IL framgår att med uttag avses att den skattskyldige överlåter en tillgång utan ersättning eller mot Prop. 2020/21:19 ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt Enligt 22 kap. 7 § IL ska uttag av en tillgång behandlas som om tillgången har avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (uttagsbeskattning). En av de bärande principerna bakom resolutionsregelverket är att kostnaderna för resolution i första hand ska bäras av ägarna till det fallerande företaget och i andra hand av dess borgenärer. Staten och skattebetalarna ska så långt som möjligt hållas skadeslösa. I remissvar till betänkandet Resolution – En ny metod för att hantera banker i kris (SOU 2014:52) har anfört att det inte kan uteslutas att uttagsbeskattning kan bli aktuellt under vissa förutsättningar. Bedömningen i promemorian är att det bör införas ett generellt undantag från uttagsbeskattning till följd av överlåtelser när företag är försatt i resolution, men inte från övriga bestämmelser om uttagsbeskattning. I promemorian görs bedömningen att värderingsreglerna i resolutionsregelverket kan innebära en ökad risk för att bestämmelserna om uttagsbeskattning i inkomstskattelagen blir tillämpliga. Den värdering som ska göras av företaget innan det försätts i resolution eller resolutionsåtgärder vidtas ska vara rättvis, väl avvägd och realistisk (7 kap. 1 § lagen om resolution). Det motsvarar i huvudsak redovisningens krav på rättvisande bild. ska värderingen ske efter försiktiga antaganden, det vill säga med beaktande av försiktighetsprincipen. I förarbetena till lagen om resolution anges att när det handlar om en användning av försäljningsverktyget förutses att en försäljning till marknadsmässiga villkor (och inte bara en överföring) kommer att ske. Krishanteringsdirektivet innehåller också ett antal bestämmelser för att säkerställa att försäljningen sker på affärsmässiga grunder. Eftersom det kommer att finnas ett pris i denna situation som fastställs i en marknadstransaktion, är värderingen av mindre betydelse och tjänar i huvudsak som ytterligare underlag för resolutionsmyndighetens bedömning av att det pris som köparen erbjuder är rimligt (prop. 2015/16:5 s. 420). Mot denna bakgrund gör regeringen bedömningen att värderingsreglerna i resolutionsregelverket inte bör anses innebära en ökad risk för att uttagsbeskattning blir aktuellt. Vidare bör det med hänsyn till att en försäljning ska ske på marknadsmässiga villkor inte föreligga risk för att tillgångar överlåts mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat. Sammantaget är regeringens bedömning att överlåtelser från ett företag i resolution inte bör föranleda uttagsbeskattning. Det finns därför inte något behov av att införa ett undantag från bestämmelserna om uttagsbeskattning i inkomstskattelagen. Regeringens bedömning: Det bör inte införas något undantag från korrigeringsregeln med anledning av resolutionsregelverket. Promemorians bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Riksbank anser att det finns anledning att överväga om ett uttryckligt undantag från korrigeringsregeln skulle motverka att genomförandet av resolutionsförfarandet försvåras av skatte- anser att frågan bör belysas ytterligare, då det är angeläget att skattereglerna inte försvårar resolution av en gränsöverskridande koncern. Utkastets bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har kommenterat utkastets Skälen för regeringens bedömning: En grundläggande princip i internationell skatterätt är att prissättning vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska ske enligt den s.k. armlängdsprincipen. innebär att kommersiella och finansiella transaktioner ska vara baserade på samma villkor som skulle ha tillämpats om företagen inte varit i intressegemenskap, dvs. på marknadsmässiga villkor. vidkommande är armlängdsprincipen reglerad i den s.k. korrigerings- regeln i 14 kap. 19 § inkomstskattelagen. om resultatet av en näringsverksamhet blir lägre till följd av att villkor avtalats som avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende näringsidkare, ska resultatet beräknas till det belopp som det skulle ha uppgått till om sådana villkor inte funnits. Detta gäller dock bara under förutsättning att den som får ett högre resultat på grund av villkoren inte ska beskattas för detta i , att det är sannolikt att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan parterna samt att villkoren inte tillkommit av andra skäl än denna intressegemenskap. I 14 kap. 20 § IL anges när en ekonomisk intressegemenskap ska anses föreligga. Ett beslut om resolution kan avse en internationell koncern och åtgärder som genomförs kan få effekter för moderföretag eller dotterföretag i andra I promemorian görs bedömningen att gränsöverskridande transak- tioner i resolution får antas genomföras till samma villkor som mellan oberoende näringsidkare i en motsvarande situation samt att något undantag från korrigeringsregeln inte behövs. anger att korrigeringsregeln bör belysas ytterligare i förhållande till resolution med endast en ingångspunkt som kan aktualiseras i en gränsöverskridande koncern. Innebörden är att det endast är moderbolaget som försätts i resolution medan resterande företag hanteras genom moderbolaget. En sådan resolutionsåtgärd kan innebära att bolagets fordringar mot ett krisande dotterbolag skrivs ned och medför att skulder och tillgångar överförs mellan företagen inom koncernen.