prop · H70374 · 2020-02-04 00:00:00 — Det föreslagna regelverket bedöms också vara förenligt med fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (FEUF). Regeringens bedömning är att uppgiftsskyldigheten för gränsöver- skridande arrangemang kommer att medföra positiva i effekter i flera avseenden, varav vissa inte är möjliga att uttrycka i monetära termer. Effekterna av åtgärder som har en direkt verkan på omfattningen av skatte- planering kan i princip uttryckas i monetära termer. Utöver sådana direkta effekter tillkommer indirekta effekter såsom ökat förtroende för skattesystemet hos skattebetalarkollektivet som helhet och ökad 2019/20:74 konkurrensneutralitet mellan företag som ger incitament att i högre grad lägga resurser på produktiv verksamhet i stället för skatteplanering. Sådan indirekt påverkan är av mer strukturell natur och uppvisar inte någon effekt som är möjlig att mäta. Inte desto mindre utgör de viktiga bidrag till det kontinuerliga arbetet med att skapa långsiktigt stabila skattebaser. Den information som finns om omfattningen på de skatteintäkter som går förlorade till följd av gränsöverskridande aggressiv skatteplanering är som nämns i avsnitt 11.2 den uppskattning som gjorts av /G20, som anger att den globalt ligger i spannet av bolagsskatten. Med antagandet att ligger vid den undre gränsen i spannet så motsvarar det (0,04 x 126,1 ≈ 5). Hur stor minskning av denna skatteplanering som uppgiftsskyldigheten leder till är mycket svårt att bedöma. Ett försiktigt antagande att den minskar som en direkt effekt innebär en ökning av skatteintäkterna med . Till detta ska sedan läggas de indirekta effekterna som inte är möjliga att mäta men som också är mycket viktiga för skattesystemets långsiktiga stabilitet. Det samlade värdet av ett införande av en uppgiftsskyldighet måste sedan jämföras med de totala kostnaderna. De löpande kostnaderna för rådgivare och uppgiftsskyldiga användare uppskattas i avsnitt 11.3 till sammanlagt (82 + 48 = 130). De löpande kostnaderna utgör således av den uppskattade direkta effekten ovan (130 / 500 = 0,26), eller uttryckt på ett annat sätt: en krona som läggs på uppgiftsskyldighet ger nästan i ökade skatteintäkter (500 / 130 ≈ 4). Även om de ökade skatteintäkterna skulle vara överskattade är marginalen stor till att de ökade löpande kostnaderna inte motsvaras av ökade skatteintäkter. Ökade kostnader och skatteintäkter är lika stora även om uppgiftsskyldigheten endast skulle medföra en minskning av skattebortfallet (130 / 5 000 = 0,026). När det gäller de initiala kostnaderna saknas underlag för att inkludera dem i kalkylen. bör dock beaktas att uppgiftsskyldigheten medför ytterligare positiva aspekter som inte heller kan inkluderas i kalkylen. Hit hör indirekta effekter i form av ökad konkurrensneutralitet, långsiktigt stabila skattebaser som i mindre grad riskerar att urholkas och ett ökat förtroende för skattesystemet. De initiala kostnaderna och de indirekta effekterna skiljer sig dessutom åt när det gäller tidsaspekten. De initiala kostnaderna avtar betydligt , när regel- tillämpningen blivit tydligare och system och strukturer för uppgifts- lämning finns på plats, medan de positiva aspekterna har en mer bestående karaktär. De positiva indirekta effekterna bedömer regeringen har ett stort bestående värde, även om de inte kan kvantifieras. Detta gör att de initiala kostnaderna kan betraktas som en investering med ett högt långsiktigt värde och därför är motiverade. Tillkommande kostnader för och domstolarna hanteras inom befintliga ekonomiska ramar. Sammanfattningsvis anser regeringen att det samlade värdet av en uppgiftsskyldighet för gränsöverskridande arrangemang kan bedömas som så stort att det med marginal överväger de kostnader som den medför, och att de osäkerheter som finns i bedömningen inte är så stora att det finns anledning att ifrågasätta att marginalen är betryggande. Regeringen avser att följa frågan och se vilka effekter det nya regelverket Prop. 2019/20:74 kommer att ha. Det får i det sammanhanget bedömas om justeringar eller andra åtgärder behövs. 12.1Förslaget till lag om rapporteringspliktiga arrangemang Paragrafen anger lagens innehåll. Av paragrafen framgår att lagen innehåller bestämmelser om vad som utgör ett rapporteringspliktigt arrangemang. Paragrafen innehåller också en hänvisning till 33 b kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, där uppgiftsskyldigheten avseende sådana arrangemang regleras. Lagen innebär att rådets direktiv (EU) 2018/822 av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang (förkortat DAC 6) genomförs i svensk rätt. Övervägandena finns i avsnitt 5.1. Paragrafen anger lagens tillämpningsområde. I första stycket anges att lagen gäller för gränsöverskridande arrangemang som avser de skatter som omfattas av tillämpningsområdet för lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Det innebär att tillämpningsområdet överensstämmer med tillämpningsområdet för rådets direktiv /16/EU av om administrativt samarbete i fråga om beskattning och om upphävande av direktiv /799/EEG (förkortat DAC). I andra stycket anges att lagen därutöver gäller för gränsöverskridande arrangemang som skulle kunna påverka rapporteringsskyldigheten enligt rådets direktiv /107/EU av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning (förkortat DAC 2), det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton som undertecknades (förkortat CRS MCAA), eller motsvarande avtal om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, eller skulle kunna försvåra identifieringen av verkligt huvudmannaskap. Andra stycket avser sådana rapporteringspliktiga arrangemang som avses i 21 och 22 §§ och som snarare syftar till att försvåra skattekontroll än att kringgå skatteregler. Övervägandena finns i avsnitt 5.2. I paragrafen anges vilka olika typer av bestämmelser som finns i lagen och i vilka paragrafer de förekommer. I lagen finns definitioner och förklaringar (4–11 §§), bestämmelser om vilka arrangemang som är rapporteringspliktiga (12 §) och bestämmelser om kännetecken (13–25 §§). I paragrafen definieras begreppet hemvist. Av bestämmelsen framgår att med hemvist i en stat eller jurisdiktion avses att en person har sin skatterättsliga hemvist i den staten eller jurisdiktionen i enlighet med den statens eller jurisdiktionens lagstiftning. Det spelar inte någon roll om personen också har sin hemvist i den staten eller jurisdiktionen enligt ett skatteavtal. För svenskt vidkommande har en person skatterättslig hemvist i om personen är obegränsat skattskyldig. Övervägandena finns i avsnitt 5.3.1. I paragrafen definieras begreppet gränsöverskridande arrangemang. Paragrafen genomför artikel 3.18 i DAC. Med gränsöverskridande arrangemang avses ett arrangemang som berör mer än en medlemsstat i Europeiska unionen, eller en medlemsstat och ett tredjeland, och som uppfyller minst ett av sex villkor, vilka anges i paragrafens punkt 1–6. Av punkt 1 framgår att ett av dessa villkor är att inte samtliga deltagare i arrangemanget har hemvist i samma stat eller jurisdiktion. En användare är en deltagare i direktivets mening men en deltagare kan även vara en person som har en roll i arrangemanget men som inte behöver uppfylla definitionen av användare (jfr 33 b kap. 9 § SFL). En rådgivare är vanligtvis inte en deltagare i direktivets mening. DAC 6 är avsett att träffa gränsöverskridande situationer som rör flera medlemsstater eller en medlemsstat och ett tredjeland där det kan finnas risk för påverkan av de nationella skattebaserna. Vad som avses med att en person har hemvist i en viss stat eller jurisdiktion framgår av 4 §. I fråga om handelsbolag och andra delägarbeskattade subjekt får delägarens skatterättsliga hemvist avgöra även handelsbolagets hemvist. Svenska handelsbolag är juridiska personer som inte själva är skattskyldiga för sina inkomster utan inkomsterna beskattas i stället hos delägarna, detsamma gäller för europeiska ekonomiska intressegrupperingar (se 5 kap. 1 och 2 §§ inkomstskattelagen [1999:1229], förkortad IL). Att obegränsat skatt- skyldiga delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person är skattskyldiga för personens inkomster framgår vidare av 5 kap. 2 a § IL. Eftersom ett handelsbolag eller en i utlandet delägarbeskattad juridisk person inte kan ha någon skatterättslig hemvist ska i stället delägaren till den delägarbeskattade juridiska personens hemvist styra. Om t.ex. ett handelsbolag som ingår i ett arrangemang har delägare med olika skatterättslig hemvist är arrangemanget således gränsöverskridande. Punkt 2 avser fall då en eller flera av deltagarna i arrangemanget har hemvist i mer än en stat eller jurisdiktion. I punkt 3 anges att en eller flera av deltagarna i arrangemanget ska bedriva näringsverksamhet i en annan stat eller jurisdiktion än den stat eller jurisdiktion där de har hemvist från ett fast driftställe i den andra staten eller jurisdiktionen och att arrangemanget utgör en del av eller hela verksamheten vid det fasta driftstället. Punkt 4 är uppfylld om en eller flera av deltagarna i arrangemanget bedriver verksamhet i en annan stat eller jurisdiktion än där de har hemvist eller där de har ett fast driftställe. Uttrycket bedriver verksamhet omfattar all form av affärsverksamhet, utan krav på att verksamheten ska medföra skattskyldighet i den aktuella staten eller jurisdiktionen. Det kan t.ex. röra sig om fall då den verksamhet som bedrivs i den andra staten eller jurisdiktionen endast omfattar och således inte innebär att något fast driftställe uppkommer i staten eller jurisdiktionen. Ett exempel kan vara en plats för byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet som utgör fast driftställe endast om verksamheten pågår mer än (artikel 5.3 i modellavtal). Punkt 5 omfattar fall där arrangemanget skulle kunna påverka rapporteringsskyldigheten avseende finansiella konton enligt rådets direktiv /107/EU av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning, det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton som undertecknades eller motsvarande avtal. Punkt 6 avser fall då arrangemanget skulle kunna försvåra identifieringen av verkligt huvudmannaskap. Övervägandena finns i avsnitt 5.4.2. Av paragrafen framgår att verklig huvudman har samma betydelse som i lagen (2017:631) om registrering av verkliga huvudmän. Paragrafen genomför, tillsammans med 22 §, kännetecknet som finns i kategori D.2 i del II i bilaga IV till DAC. Med verklig huvudman avses enligt 3 § nämnda lag en fysisk person som, ensam eller tillsammans med någon annan, ytterst äger eller kontrollerar en juridisk person, eller en fysisk person till vars förmån någon annan handlar. Presumtioner för när en fysisk person ska antas utöva den yttersta kontrollen över en juridisk person finns i 4 och 5 §§ nämnda lag. Presumtioner avseende det verkliga huvudmannaskapet i stiftelser och truster eller liknande juridiska konstruktioner finns i 6 § respektive 7 § nämnda lag. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.8. Av första stycket framgår att person har samma betydelse som i 7 § lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Definitionen motsvarar definitionen av person i artikel Med person avses fysisk person, juridisk person, eller om gällande lag medger det, en sammanslutning av personer som har befogenhet att utföra rättshandlingar men som inte har en juridisk persons rättsliga ställning, eller varje annan juridisk konstruktion, oavsett slag eller form, och oberoende av om den har status som juridisk person, som äger eller förvaltar tillgångar, inklusive inkomster som härrör därifrån, som omfattas av en skatt som lagen gäller för. Av andra stycket framgår vad som avses med företag. avses en annan person än en fysisk person. Övervägandena finns i avsnitt 5.4.3. I paragrafen definieras anknutna personer. Paragrafen motsvarar i huvudsak definitionen av anknutet företag i artikel 3.23 första–tredje stycket i DAC. Av första stycket framgår att med anknutna personer avses två personer som är anknutna till varandra på något av de sätt som framgår av punkterna 1–4 nedan. I och med att begreppet person används i paragrafen medför detta att även fysiska personer kan omfattas av begreppet anknutna personer. Första stycket motsvarar artikel 3.23 första stycket i DAC. Av första stycket punkt 1 följer att personer ska anses utgöra anknutna personer om en person deltar i ledningen av en annan person genom att utöva ett väsentligt inflytande över denna andra person. Uttrycket väsentligt inflytande är ett vedertaget uttryck inom skattelagstiftningen för att definiera vilka företag som ska anses ingå i en intressegemenskap med varandra. Det kan dock inte anses att direktivet uppställer något krav på att innehavet ska vara av en viss procentuell storlek. Vid bedömningen av om ett väsentligt inflytande föreligger är vanligtvis även andra faktorer än storleken på ägarandelen av betydelse. Av första stycket punkt 2 framgår att personer ska anses vara anknutna till varandra om en av personerna innehar av rösterna i den andra personen. Av första stycket punkt 3 framgår att personer ska anses anknutna till varandra om en person äger, direkt eller indirekt, av kapitalet i den andra personen. Av första stycket punkt 4 framgår att personer ska anses anknutna till varandra om personen har rätt till eller mer av vinsten i den andra personen. Villkoret i punkten 4 avser s.k. ekonomisk kontroll. Villkoret syftar till att hantera kringgående av ägarkrav som avser kapitalandel och tar sikte på om en person kan kontrollera ett bolag genom att ha rätt till det underliggande värdet i bolaget trots att personen inte äger av andelarna i bolaget. Av andra stycket framgår att om fler än en person uppfyller ett villkor som anges i första stycket när det gäller en och samma person, eller om en och samma person uppfyller ett sådant villkor när det gäller flera personer, ska samtliga personer anses vara anknutna personer. Andra stycket motsvarar artikel 3.23 andra och tredje stycket i DAC. Övervägandena finns i avsnitt 5.4.3. I paragrafen finns anvisningar avseende tillämpningen av 8 §. Paragrafen genomför artikel 3.23 fjärde–sjätte stycket i DAC. I första stycket anges vad som ska gälla vid bedömningen enligt 8 § om flera personer agerar tillsammans i fråga om innehav av kapital eller röster i ett företag. Agerar flera personer tillsammans ska dessa personer behandlas som en enda person, dvs. deras andel av kapital- eller röstandelarna i företaget ska läggas samman. Detta för att förhindra att innehav sprids ut på flera personer. Personer kan exempelvis anses agera tillsammans om en person överlåter andelar i ett företag till en annan person som fortsätter agera i enlighet med överlåtarens intressen och önskningar. Första stycket motsvarar artikel 3.23 fjärde stycket i DAC. I andra stycket anges att vid ett indirekt innehav ska bedömningen av om villkoret i 8 § första stycket 3 är uppfyllt göras genom att andelarna på respektive nivå multipliceras med varandra. En person som innehar av rösterna på en nivå ska anses inneha av rösterna på den nivån. Andra stycket motsvarar artikel 3.23 femte stycket i DAC. Vid tillämpningen av 8 § ska enligt tredje stycket en fysisk person och dennes släktingar i rätt upp- och nedstigande led och dennes make eller maka räknas som en enda person. Detta innebär att innehavet och ägandet hos vissa närstående ska läggas samman. I och med denna utformning utesluts sambor från tillämpningsområdet. Inte heller omfattas makes eller makas släktingar. Tredje stycket motsvarar artikel 3.23 sjätte stycket i DAC. Övervägandena finns i avsnitt 5.4.3. Av paragrafen framgår att begreppet rådgivare har samma betydelse som i 33 b kap. 6 och 7 §§ SFL. Övervägandena finns i avsnitt 5.3.1. Av paragrafen framgår att begreppet användare har samma betydelse som i 33 b kap. 9 § SFL. Övervägandena finns i avsnitt 5.3.1. Av paragrafen framgår under vilka förutsättningar ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt. Paragrafen genomför artikel 3.19 och del I i bilaga IV till DAC. I första stycket anges att ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om det uppvisar något av de kännetecken som anges i 13–25 §§. Ett gränsöverskridande arrangemang ska innehålla minst ett av de fastställda kännetecknen för att arrangemanget ska vara rapporterings- pliktigt. Som framgår av paragrafens andra stycke krävs dock avseende vissa kännetecken att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen eller en av de huvudsakliga fördelarna med arrangemanget. Av andra stycket följer att för att ett arrangemang som avses i 13–18 §§ eller 19 § 2 a, 3 eller 4 ska vara rapporteringspliktigt krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (jfr första och andra stycket i del I i bilaga IV till DAC). Arrangemangen som avses är de som innehåller minst ett av kännetecknen i kategori A, kategori B samt kategori C punkt 1b (i), 1c och 1d. När det gäller kännetecknen i 19 § 2 a, 3 eller 4 (kategori C punkt 1b [i], 1c och 1d) kan förekomsten av de förhållanden som anges i kategorin inte på egen hand utgöra ett skäl för att fastslå att ett arrangemang uppfyller kriteriet om den huvudsakliga I dessa punkter behandlas situationer där en avdragsgill gräns- överskridande betalning mellan anknutna personer inte beskattas i den stat där mottagaren har hemvist, beskattas mycket lågt eller omfattas av en förmånlig skatteåtgärd. Begreppet skattefördel i direktivet ska motsvara det i svensk rätt använda begreppet skatteförmån. Med begreppet avses även en skatteförmån i utlandet. Ett arrangemang kan ha flera huvudsakliga fördelar vilket medför att skatteförmånen inte behöver vara den enda eller den övervägande fördelen med arrangemanget. Kravet på att en skatteförmån ska föreligga kan med andra ord vara uppfyllt även om det finns flera betydelsefulla fördelar med arrangemanget, förutsatt att skatteförmånen är en av dessa. Om det endast finns en eller två framträdande fördelar med arrangemanget bör det dock krävas att i vart fall minst övervägande del av arrangemanget är skattedriven. Det är inte något krav på att skatteförmånen ska avse innevarande beskattningsår. Det kan således även röra sig om en framtida skatteförmån, t.ex. underskott som kan utnyttjas vid senare beskattningsår. Begreppet skatteförmån omfattar med andra ord såväl en minskad skatt som uppskjuten beskattning. Skatteförmånen måste dock givetvis avse en skatt som omfattas av det aktuella regelverket (jfr 2 § första stycket). Vidare är syftet med arrangemanget inte avgörande för om kriteriet om den huvudsakliga fördelen ska vara uppfyllt, utan en objektiv bedömning ska göras utifrån omständigheterna i det enskilda fallet. Om arrangemanget avser ett marknadsförbart arrangemang som (för uppgiftsskyldighetens inträde) saknar användare får bedömningen göras utifrån om en skatteförmån typiskt sett är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget. Det väsentliga är vad en person rimligen kan förvänta sig. Kravet kan således vara uppfyllt även om det senare visar sig att den avsedda skatteförmånen inte uppnås genom arrangemanget. Övervägandena finns i avsnitt 5.4.4. I paragrafen finns en bestämmelse om arrangemang vars verkan är att omvandla inkomst. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori B.2 i del II i bilaga IV till DAC. Ett arrangemang är enligt paragrafen rapporteringspliktigt enligt 12 § om det innebär att en inkomst omvandlas till en tillgång, gåva eller annan kategori av inkomst som beskattas lägre eller undantas från beskattning. En ytterligare förutsättning för att arrangemanget ska vara rapporterings- pliktigt är att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Bestämmelsen kan bli tillämplig på arrangemang som syftar till att t.ex. undvika tjänstebeskattning av utdelningar och kapitalvinster på andelar i fåmansföretag. Med uttrycket ”annan kategori av inkomst” avses dock inte bara omvandling av inkomster från ett inkomstslag till ett annat. Även inom ett och samma inkomstslag kan det finnas olika kategorier av inkomster, som beskattas olika. En försäljning av aktier som utgör lagertillgångar beskattas t.ex. annorlunda än en försäljning av aktier som Ett annat exempel är om ett moderbolag lämnar ett tillskott i form av en fordran till sitt dotterbolag i en annan stat eller jurisdiktion. Moderbolaget skulle genom ett sådant arrangemang kunna omvandla en skattepliktig ränteinkomst till en skattefri utdelning från dotterbolaget. Ett exempel på en situation som inte omfattas av paragrafen är att en avdragsgill betalning görs från ett bolag i en stat med högre skattesats till ett bolag i en stat med lägre skattesats. Detta utgör således inte en sådan inkomstomvandling som avses i bestämmelsen. Däremot kan en sådan transaktion under vissa förutsättningar omfattas av något av de känne- tecken som anges i 19 §. En renodlad gåva torde inte heller kunna innebära att paragrafen blir tillämplig. Däremot omfattar bestämmelsen fall där viss ersättning betalas, men där transaktionen i sin helhet betraktas som en gåva vid inkomstbeskattningen. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.1. I paragrafen finns bestämmelser om användning av ett förvärvat företags underskott. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori B.1 i del II i bilaga IV till DAC. I paragrafen anges att ett arrangemang är rapporteringspliktigt enligt 12 § om 1. arrangemanget innefattar förvärv av andelar i ett företag, 2. den huvudsakliga verksamheten i företaget upphör i samband med förvärvet och 3. förvärvaren använder företagets underskott hänförliga till tid före förvärvet för att minska sin skattepliktiga inkomst. Samtliga punkter måste vara uppfyllda för att bestämmelsen ska vara tillämplig. En ytterligare förutsättning för att bestämmelsen ska vara tillämplig, och arrangemanget rapporteringspliktigt, är att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). I punkt 1 anges att arrangemanget ska omfatta förvärv av andelar i ett företag. Det förvärvade företaget behöver inte vara ett underskottsföretag enligt bestämmelserna i 40 kap. inkomstskattelagen. Det kan även röra sig om ett företag som inte har några kvarstående underskott från tidigare beskattningsår men som går med förlust under det år förvärvet sker. Av punkt 2 framgår att den huvudsakliga verksamheten i företaget ska upphöra i samband med förvärvet. Villkoret att den huvudsakliga verksamheten ska upphöra i samband med förvärvet omfattar såväl fall där verksamheten upphör inför en förestående andelsöverlåtelse som fall där verksamheten upphör eller inom efter förvärvet. Om förvärvaren driver verksamheten i företaget vidare är villkoret inte uppfyllt. I punkt 3 anges att det är förvärvaren av företaget som ska använda företagets underskott hänförligt till tid före förvärvet för att minska sin skattepliktiga inkomst. Kravet att det förvärvade företagets underskott ska användas för att minska förvärvarens skattepliktiga inkomst omfattar även fall där denna minskning sker ett senare beskattningsår. Övriga villkor måste dock vara uppfyllda för att arrangemanget ska vara rapporterings- pliktigt. Det innebär t.ex. att skatteförmånen då