prop · H70374 · 2020-02-04 00:00:00 — skatteprodukter (eng. Standardised tax products). tillämpningen av det kännetecken avseende standardiserade arrangemang som finns i regelverk avseende informations- skyldighet, DOTAS, som endast är tillämpligt om det finns en professionell rådgivare avseende arrangemanget (se HM Revenue & Customs, Disclosure of tax avoidance schemes: guidance, uppdaterad den , s. 48). I finns liknande standardiserade arrangemang som är inriktade på finansiella produkter. massmarknadsförda produkter där ett flertal användare ingår i huvudsak samma avtalsliknande arrangemang. Sådana produkter är huvudsakligen skattedrivna och det är högst osannolikt att de skulle säljas utan att en skatteförmån uppnås (se , åtgärd 12, punkt 105). Förvaltningsrätten i anför att bestämmelsen bör förtydligas. Det finns en risk att begreppet tolkas på så sätt att det kommer att innefatta skatteplanering på en mycket grundläggande nivå, det vill säga sådan skatteplanering som är vanligt förekommande och accepterat av Förvaltningsrätten i anför att förslaget och direktivet inte överensstämmer med den begränsade tillämpning som utredningen ger uttryck för. Utredningen anför bl.a. att ”skatteupplägg som används av ett stort antal skattskyldiga och som utformas på ett liknande sätt, såsom var fallet med de s.k. kattrumporna” inte kan anses vara Förvaltningsrätten ifrågasätter om inte ett sådant förfarande som benämns kattrumpa (se prop. 2016/17:99 s. 27–37) är ett typexempel på ett sådant arrangemang som omfattas av lagtextens Om bestämmelsen ska begränsas till sådana arrangemang som utredningen ger uttryck för måste detta framgå av lagtexten och kommentaren till lagtexten bör utvecklas. Med anledning av vad förvaltningsrätterna anför vill regeringen I likhet med utredningen gör regeringen bedömningen att kännetecknet endast är avsett att omfatta arrangemang som rör färdiga paketlösningar och är tillgängligt för en större krets användare, s.k. plug and play-arrangemang som redogörs för ovan. standardiserat arrangemang ska inte behöva företa komplicerade procedurer för att arrangemanget ska genomföras. arrangemang kan däremot innebära att en användare behöver ingå eller genomföra vissa på förhand bestämda avtal, transaktioner, rättshandlingar I exemplet från (som nämns ovan) förutsätter arrangemanget att användaren ingår ett standardiserat avtal. tar upp de s.k. kattrumporna som ett exempel på arrangemang som inte ska anses vara standardiserat i direktivets mening. Förfarandet med de s.k. kattrumporna omöjliggjordes genom en s.k. stoppskrivelse till Prop. 2019/20:74 2016 (skr. 2016/17:38, prop. 2016/17:99). Förfarandet med de s.k. kattrumporna innebär att överlåtaren, som utgörs av en fysisk person, överlåter en fastighet till ett bolag som direkt eller indirekt ägs av överlåtaren och närstående till denna. Överlåtelsen sker mot en ersättning som understiger fastighetens taxeringsvärde men överstiger det skattemässiga värdet. Härefter kan andelarna i det bolag till vilket fastigheten har överlåtits avyttras för marknadsvärdet till den slutliga förvärvaren (se prop. 2016/17:99 s. 30). Av beskrivningen framgår att inte oväsentliga delar i förfarandet är skräddarsydda och att förfarandet till sin struktur inte kan anses som väsentligen standardiserat eller innehålla väsentligen standardiserad dokumentation, i enlighet med direktivets mening. I inkomstskattelagen förekommer ett antal värderande uttryck, däribland väsentligen. Uttrycket väsentlig förekommer på flera ställen i inkomstskattelagen och avser ibland kvalitativa och ibland kvantitativa begrepp. De värderande uttryck som används i svensk rätt behöver dock inte ha samma betydelse som begrepp som används i ett direktiv (jfr avsnitt 5.4.4avseende uttrycket huvudsakliga fördelarna). I beskrivningen av standardiserade arrangemang ovan framgår att uttrycket väsentligen bör tolkas som att endast mycket små justeringar ska behöva utföras för att anpassas till olika användare. Detsamma gäller dokumentationen eller strukturen som väsentligen ska vara standardiserad, dvs. om några avvikelser ska förekomma ska dessa vara små. Regeringen gör bedömningen att förslaget bör överensstämma med direktivets ordalydelse och att några ytterligare förtydliganden inte behövs. Ett kännetecken avseende standardiserade arrangemang tas in 15 § lagen om rapporteringspliktiga arrangemang. Regeringens förslag: Ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om användaren eller en deltagare i arrangemanget har förbundit sig att inte röja för andra rådgivare eller för eller en utländsk skattemyndighet hur en skatteförmån kan uppnås genom arrangemanget. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i anför att bestämmelsen är oklar och att den behöver förtydligas. Skälen för regeringens förslag: Ett av de kännetecken som omfattas av DAC 6 är kännetecknet avseende konfidentialitetsvillkor. Av DAC 6 framgår (under kategori A.1 i del II i bilaga IV till DAC) följande. arrangemang där den berörda skattebetalaren eller deltagaren i ett arrangemang åtar sig att uppfylla ett konfidentialitetsvillkor som kan ålägga dem att inte röja, till andra förmedlare eller skattemyndigheter, hur arrangemanget kan säkerställa en skattefördel. Kännetecknet är ett av de kännetecken där kriteriet om den huvudsakliga fördelen, eller en av de 2019/20:74 huvudsakliga fördelarna, (se avsnitt 5.4.4) måste vara uppfyllt för att beaktas. Kännetecknet tar främst sikte på utformningen av avtalet mellan rådgivare och användare där användaren har åtagit sig att inte föra information om arrangemanget vidare till någon annan rådgivare eller till någon skattemyndighet. Om en rådgivare har utvecklat ett arrangemang med tillräckligt nya och innovativa element är det troligt att rådgivaren inte vill avslöja för konkurrenterna hur arrangemanget är utformat och ett tillhandahållande av arrangemanget kan därför villkoras av rådgivaren. Ett sådant arrangemang är i sin tur troligtvis av stort intresse för skattemyndigheterna då det är nydanande och antagligen innehåller nya skatteplaneringsstrukturer. Genom konfidentialitetsvillkoret kan råd- givaren bibehålla en konkurrensfördel gentemot sina konkurrenter och fortsätta sälja och förmedla arrangemanget till ytterligare klienter. När det gäller begreppet deltagare, se avsnitt 5.4.2. Förvaltningsrätten i anför att innebörden av uttrycket andra rådgivare är oklar. Vidare konstaterar förvaltningsrätten att uttrycket en utländsk skattemyndighet föreslås i detta sammanhang men att uttrycket behörig myndighet föreslås i övriga bestämmelser, med tillsynes samma innebörd. Med anledning av vad förvaltningsrätten anför vill regeringen förtydliga följande. Av direktivet framgår att information om tillvägagångssättet hur en skatteförmån säkerställs genom arrangemanget inte ska lämnas till andra förmedlare eller skattemyndigheterna (eng. other intermediaries or the tax authorities). Regeringen anser inte att det krävs ytterligare tydliggörande av uttrycket andra rådgivare (förmedlare enligt direktivet). Det följer av regleringen och dess syfte att de rådgivare som inte får informeras om tillvägagångssättet att uppnå en skatteförmån är andra rådgivare än den rådgivare som exempelvis har utformat eller tillgängliggjort arrangemanget och som även villkorar arrangemanget. När det kommer till uttrycket utländsk skattemyndighet är det viktigt att tydliggöra att en behörig myndighet i direktivets mening inte är detsamma som skattemyndighet i samtliga medlemsstater. I vissa medlemsstater är exempelvis den behöriga myndigheten landets motsvarighet till (se Förteckning över behöriga myndigheter enligt artikel 4.1 i rådets direktiv /16/EU [2013/C 382/05]). Med andra ord har behörig myndighet och skattemyndigheter olika innebörd i direktivets mening. I detta fall är det skattemyndigheterna som rådgivaren inte önskar att informationen ska nå. Ett kännetecken avseende konfidentialitetsvillkor tas in i 16 § lagen om rapporteringspliktiga arrangemang. 5.5.5Ersättning kopplad till skatteförmånen Regeringens förslag: Ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om rådgivarens ersättning 1.fastställs med hänsyn till storleken av den skatteförmån som arrangemanget medför, eller 2. är beroende av om arrangemanget medför en skatteförmån. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I utredningens förslag framgår att arrangemanget är rapporterings- pliktigt om rådgivarens ersättning är beroende av om arrangemanget verkligen medför en skatteförmån. Remissinstanserna: FAR (med instämmande av ) anför att denna typ av arrangemang torde förekomma i begränsad utsträckning i då det är generellt sett tveksamt från yrkesetisk synpunkt och får inte förekomma vid rådgivning till revisionskunder. anför att förslagets utformning inte överensstämmer med direktivets lydelse. Skälen för regeringens förslag: Ett av de kännetecken som omfattas av DAC 6 avser arrangemang där rådgivaren tar ut en avgift beroende på eventuell positiv utgång som rådgivningen genererar (s.k. contingency fee eller conditional fee). Av DAC 6 framgår (under kategori A.2 i del II i bilaga IV till DAC) följande. Ett arrangemang där förmedlaren har rätt att ta ut en avgift (eller ränta, ersättning för kostnader för finansiering och andra avgifter) för arrangemanget och den avgiften har fastställts med hänsyn till a) beloppet för den skattefördel som härrör från arrangemanget, eller b) huruvida skattefördelen verkligen härrör från arrangemanget; detta skulle inbegripa en skyldighet för förmedlaren att helt eller delvis återbetala avgifterna om den avsedda skattefördelen från arrangemanget helt eller delvis inte har uppnåtts. Kännetecknet är ett av de kännetecken där kriteriet om den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, (se avsnitt 5.4.4) måste vara uppfyllt för att beaktas. Som FAR m.fl. anför och vad som även framgår av betänkandet (SOU 2018:91, kapitel 4) torde ersättningsvillkor som de som framgår av kännetecknet inte tillämpas i någon större utsträckning i samband med skatterådgivning i . De yrkesetiska regler som bl.a. advokater och revisorer har att följa begränsar möjligheterna för dessa yrkesgrupper att ta ut resultatbaserade arvoden. anför att förslagets utformning inte överensstämmer med direktivets lydelse. Förslagsvis bör av bestämmelsen framgå att ”oberoende av om en skatteförmån uppnås till följd av arrangemanget eller inte så omfattar det en skyldighet för förmedlaren att helt eller delvis återbetala ersättning för arrangemanget om avsedd skatteförmån helt eller delvis inte uppnåtts”. Med anledning av vad anför vill regeringen förtydliga följande. I utredningens förslag framgår att ersättningen är beroende av om arrangemanget verkligen medför en skatteförmån. Med andra ord är ersättningen beroende av om skatteförmånen de facto uppkommer med anledning av arrangemanget eller om skatteförmånen uppkommer av annan anledning. Som framgår av direktivet innefattas avtalsvillkor som exempelvis innebär att rådgivaren är skyldig att helt eller delvis reducera eller återbetala ersättningen om den avsedda skatteförmånen helt eller delvis inte uppnås. Regeringen anser inte att någon närmare beskrivning av hur ersättningen ska regleras behöver framgå av lag. Regeringen gör bedömningen att det av bestämmelsen bör framgå att rådgivarens ersättning ska vara beroende av om arrangemanget medför en skatteförmån. Det är inte nödvändigt att i författningstexten föra in det värderande uttrycket verkligen. Ett kännetecken avseende ersättning kopplad till skatteförmånen tas in i 17 § lagen om rapporteringspliktiga arrangemang. Regeringens förslag: Ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om arrangemanget innefattar cirkulära transaktioner som resulterar i att medel förs ut ur och sedan tillbaka in i en stat eller jurisdiktion, genom 1. mellanliggande företag utan annan kommersiell huvudfunktion, eller 2. transaktioner som neutraliserar eller upphäver varandra eller som har andra liknande egenskaper. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i anser att cirkulära transaktioner bör definieras i lagtexten. Näringslivets Skattedelegation (med instämmande av Fastighetsägarna , , , , , , Svensk Försäkring, och Byggindustrier) och AB anför att koncerninterna transaktioner som prissätts i enlighet med principerna i Transfer Pricing Guidelines som huvudregel borde vara undantagna från anför att kännetecknet potentiellt kan medföra att en stor mängd transaktioner kan anses vara cirkulära, exempelvis tillhandahållande av tjänster inom koncernen. Skälen för regeringens förslag: Ett av de kännetecken som omfattas av DAC 6 avser arrangemang som inbegriper cirkulära transaktioner. DAC 6 framgår (under kategori B.3 i del II i bilaga IV till DAC) följande. Ett arrangemang som inbegriper cirkulära transaktioner som resulterar i handel med sig själv, genom att involvera mellanliggande enheter utan annan kommersiell huvudfunktion eller transaktioner som neutraliserar eller upphäver varandra eller som har andra liknande egenskaper (eng. an arrangement which includes circular transactions resulting in the round- tripping of funds, namely through involving interposed entities without other primary commercial function or transactions that offset or cancel each other or that have other similar features). Kännetecknet är ett av de kännetecken där kriteriet om den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, (se avsnitt 5.4.4) måste vara uppfyllt för att Exempel på situationer som kan omfattas av kännetecknet kan nämnas när vissa stater eller jurisdiktioner försöker attrahera utländska direktinvesteringar (eng. foreign direct investment) på olika sätt, bl.a. genom förmånliga skatteregler. Det kan då finnas en risk att lokala företag försöker omvandla kapital till sådant utländskt kapital som omfattas av Detta skulle kunna ske t.ex. genom att medel förs från bolag A i stat 1 till koncernbolaget B i stat 2, för att därifrån föras tillbaka till stat 1 i form av en investering i koncernbolaget C, se Meeting document from the Commission services to the Working Party on Tax Questions (Direct Taxation – DAC) (WK 9981/2017/ INIT). engelska språkversionen används begreppet round-tripping of funds. Liknande begrepp används i flera andra språkversioner. I den danska versionen används begreppet round-tripping af midler, i den tyska versionen begreppet Round tripping och i den franska versionen un ”carrousel” de fonds. Regeringen anser, i likhet med utredningen, att begreppet handel med sig själv som förekommer i den svenska språkversionen, vilken förefaller ha en något annorlunda innebörd, inte bör införas. Regeringen gör bedömningen att kännetecknet genom hänvisningen till begreppet round-tripping of funds enbart omfattar situationer då medel förs ut ur och därefter tillbaka in i en stat eller jurisdiktion. Om ett företag har en kommersiell huvudfunktion eller inte beror på omständigheterna i det enskilda fallet. För att inte omfattas av kännetecknet måste den kommersiella funktionen vara en huvudsaklig sådan, det vill säga att även om det finns ett subsidiärt kommersiellt syfte skulle arrangemanget fortfarande vara rapporteringspliktigt. Förvaltningsrätten i anför att cirkulära transaktioner bör definieras i lagtexten. Den föreslagna bestämmelsen är dock närmast en beskrivning av vad som ska anses utgöra en cirkulär transaktion. Regeringen gör därför bedömningen att någon särskild definition av vad som ska anses utgöra en cirkulär transaktion inte behövs. Näringslivets skattedelegation (med instämmande av Fastighetsägarna , , , , , , Svensk Försäkring, och Byggindustrier) och AB anför att koncerninterna transaktioner som prissätts i enlighet med principerna i Transfer Pricing Guidelines som huvudregel bör undantas från rapporteringsplikten. Om dessa transaktioner inte undantas från rapporteringsplikten riskerar en stor mängd transaktioner inom en (internationell) koncern att träffas av kännetecknet, exempelvis koncerner med verksamhet i flera länder och som förlägger it-funktioner och redovisningsfunktioner i separata servicebolag som sedan tillhandahåller dessa funktioner till övriga bolag i koncernen. Underlaget för fakturering av redovisningsföretaget kan innehålla kostnader för it-tjänster från it- företaget och tvärtom. anför att det inom koncernen görs en stor mängd gränsöverskridande transaktioner som kan anses vara cirkulära och som genomförs för att efterleva reglerna om internprissättning. Kännetecknet kan därför potentiellt innebära att en stor mängd transaktioner blir rapporteringspliktiga, exempelvis tillhandahållande av tjänster inom koncernen. För att cirkulära transaktioner ska vara rapporteringspliktiga krävs att arrangemanget uppfyller kriteriet om den huvudsakliga fördelen (se avsnitt 5.4.4). Med andra ord krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget. Avsikten med förslaget om rapporteringspliktiga cirkulära transaktioner är således inte att ordinära koncerninterna transaktioner, för vilka skatteförmån inte är en huvudsaklig fördel, ska omfattas av rapporteringsplikten. Ett kännetecken avseende cirkulära transaktioner tas in i 18 § lagen om 5.5.7 Gränsöverskridande betalningar m.m. Regeringens förslag: Ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om arrangemanget innefattar avdragsgilla gränsöverskridande betalningar mellan två eller flera anknutna personer, och 1. mottagaren inte har hemvist i någon stat eller jurisdiktion, 2. mottagaren har hemvist i en stat eller jurisdiktion som a) inte beskattar inkomster från företag eller där skattesatsen för sådana inkomster är noll eller i det närmaste noll procent, eller b) är upptagen i en förteckning över stater eller jurisdiktioner utanför Europeiska unionen som av medlemsstaterna gemensamt eller inom ramen för och utveckling () har bedömts vara icke samarbetsvilliga, 3. betalningen är undantagen från beskattning i den stat eller jurisdiktion där mottagaren har hemvist, eller 4. betalningen är föremål för en förmånlig skatteåtgärd i den stat eller jurisdiktion där mottagaren har hemvist. Ett gränsöverskridande arrangemang är även rapporteringspliktigt om arrangemanget innefattar att 1. avdrag för samma värdeminskning på en tillgång begärs i fler än en stat eller jurisdiktion, 2. undanröjande av dubbelbeskattning begärs för samma inkomst eller förmögenhet i fler än en stat eller jurisdiktion, eller 3. tillgångar överförs och det belopp som ska anses utgöra betalning för tillgångarna skiljer sig åt betydligt i de berörda staterna eller jurisdiktionerna. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I utredningens förslag används begreppet hemmahörande. I utredningens förslag anges att någon inkomstskatt för juridiska personer inte tas ut eller att skattesatsen för sådan skatt uppgår till noll, eller i det närmaste noll, procent. Vidare framgår av utredningens förslag att betalningen är helt undantagen från beskattning. Utredningen använder begreppet förmånlig ”skatteregim”. I utredningens förslag framgår att befrielse från dubbelbeskattning begärs och utredningen använder begreppet tillgång i stället för begreppet förmögenhet. Remissinstanserna: FAR (med instämmande av ) anför att kännetecknet endast bör tillämpas vid direkta betalningar till en mottagare som uppfyller kriterierna i bestämmelsen. Förvaltningsrätten i anför att uttrycket skatteregim bör definieras om uttrycket används i lagtexten och att begreppet ”manufactured payment” bör förklaras närmare i det fortsatta lagstiftningsarbetet. Vidare uppmärksammar förvaltningsrätten att fysiska personer exkluderas i en av punkterna (punkt 1 a i DAC 6) och fråga är om detta är avsikten. anför att frågeställningen om Prop. 2019/20:74 delägarbeskattade subjekts hemvist bör utvecklas. Skälen för regeringens förslag Några av de kännetecken som omfattas av DAC 6 avser olika gränsöverskridande transaktioner. Dessa kännetecken finns under kategori C.1–4 i del II i bilaga IV till DAC. Vissa av de gränsöverskridande transaktionerna i kategori C.1 måste även uppfylla kriteriet om den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, (se avsnitt 5.4.4) för att vara tillämpliga. Övriga kännetecken är inte kopplade till kriteriet om den huvudsakliga fördelen. Avdragsgilla gränsöverskridande betalningar mellan två eller flera anknutna personer Av DAC 6 framgår (under kategori C.1 i del II i bilaga IV till DAC) följande. Ett arrangemang är rapporteringspliktigt om det inbegriper avdragsgilla gränsöverskridande betalningar mellan två eller flera anknutna företag, om minst ett av följande förhållanden föreligger: a.Mottagaren har inte skatterättslig hemvist i någon skattejurisdiktion. b.Mottagaren har sin skatterättsliga hemvist i en jurisdiktion som antingen i.inte tar ut någon bolagsskatt eller som tar ut bolagsskatt med en skattesats på noll eller nära noll eller ii.är upptagen i en förteckning över jurisdiktioner utanför unionen som av medlemsstaterna gemensamt eller inom ramen för har bedömts vara icke samarbetsvillig. c.Betalningen undantas fullständigt från beskattning i den jurisdiktion där mottagaren har sin skatterättsliga hemvist. d.Betalningen omfattas av en förmånlig skatteåtgärd i den jurisdiktion där mottagaren har sin skatterättsliga hemvist. För att kännetecknet i under kategori C.1 ska vara uppfyllt krävs att minst ett av villkoren i a–d är uppfyllda. För att punkt b (i), c och d ska anses uppfyllda krävs även att kriteriet om den huvudsakliga fördelen är uppfyllt, dvs. att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se avsnitt 5.4.4). Av tredje stycket i del I i bilaga IV till DAC anges vidare att endast förekomsten av de förhållanden som anges i punkt b (i), c eller d inte på egen hand kan fastslå att ett arrangemang uppfyller kriteriet om den huvudsakliga fördelen. I punkt 1 a regleras fall där mottagaren inte har skatterättslig hemvist i någon stat eller jurisdiktion. Ett sådant fall kan uppstå i och med skillnader i regleringen mellan stater eller jurisdiktioner när det gäller vad som krävs för att anses ha hemvist i en stat eller jurisdiktion. Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. Punkt 1 b (i) avser fall där mottagaren har sin skatterättsliga hemvist i en stat eller jurisdiktion som antingen inte tar ut någon bolagsskatt eller som tar ut bolagsskatt med en skattesats på noll eller nära noll. regeringens bedömning bör det vara den nominella skattesatsen som avses. Det är vidare endast den skattesats som generellt gäller för denna typ av inkomster som avses och inte de fall där exempelvis vissa typer av bolag beskattas med en nollskattesats. I utredningens förslag anges att någon inkomstskatt för juridiska personer inte tas ut. bedömningen att lagtexten bättre överensstämmer med direktivet om hänvisning i stället sker till inkomster från företag. avser person som inte är en fysisk person (se avsnitt 5.4.3 och 7 § lagen om rapporteringspliktiga arrangemang). DAC 6 ger ingen ledning när det gäller vad som avses med en skattesats på […] nära noll. Ett liknande kriterium används som en del i bedömningen av vilka stater eller jurisdiktioner som ska föras upp på EU:s förteckning över icke samarbetsvilliga stater eller jurisdiktioner på skatteområdet (se Europeiska unionens råd, Rådets slutsatser om EU:s förteckning över icke samarbetsvilliga jurisdiktioner på skatteområdet [2017/C 438/04], bilaga 1). I vissa sammanhang används även uttrycket ”no or only Nominal Tax” vilket torde ha motsvarande innebörd. (Resumption of Application of Substantial