prop · H703190 · 2020-06-23 00:00:00 — Anledningen till det är att det skulle skapa ett mer komplext skattesystem och en snedvridning av konkurrensen i näringslivet. Sådana undantag riskerar även att stå i strid med . Vad som framförs av vissa remissinstanser om effekterna för t.ex. bärbranschen behandlas i avsnitt 14.5. Det föreslås inget motsvarande undantag för företag med filialstruktur kritiserar att det inte föreslås något motsvarande eller liknande undantag för företag med filialstruktur som för uthyrning av arbetskraft vid koncerninterna situationer och hänvisar till sin hemställan till (Fi2016/04416/S1). ifrågasätter om det kan vara förenligt med den fria rörligheten inom EU att negativt särbehandla företag med filialstruktur i förhållande till bolagsstrukturer med utländska dotterföretag. Denna särbehandling uppstår enligt bankföreningen i och med att en anställd i ett utländskt dotterföretag kan komma till och arbeta utan att beskattas, som en anställd med placering vid ett svenskt företags fasta driftställe utomlands blir beskattad när arbete utförs i . Regeringen finner inget stöd för bankföreningens påstående om att det skulle finnas någon EU-rättslig skyldighet att i beskattningshänseende och i nu aktuella situationer behandla utländska filialer som självständiga subjekt, dvs. som självständiga i förhållande till företaget i övrigt. Regeringen finner inte heller något stöd för påståendet att etablerings- friheten eller den fria rörligheten för personer skulle förhindra en lagstiftning som innebär att anställda vid utländska dotterföretag under vissa omständigheter inte blir beskattade vid arbete i staten där moder- företaget har hemvist som anställda vid fasta driftställen utomlands blir beskattade vid arbete i det land där företaget har hemvist. Fasta driftställen som är belägna i en annan medlemsstat och dotterföretag med hemvist i annan medlemsstat än befinner sig nämligen inte i jämförbara situationer när det gäller fördelningen av beskattningsrätten, sådan den framgår av ett skatteavtal, eftersom utländska dotterföretag, som utgör självständiga juridiska personer, är obegränsat skattskyldiga i den skatteavtalsslutande medlemsstat där de har hemvist, medan ett fast driftställe som är beläget i en annan medlemsstat i princip och till viss del omfattas av beskattningsrätt (jfr avgörande C-337/08 X mot ). Eftersom utländska fasta driftställen inte är att betrakta som självständiga subjekt i förhållande till företaget i övrigt kan det inte betraktas som någon uthyrning av arbetskraft när en anställd vid ett utländskt fast driftställe Prop. 2019/20:190 arbetar tillfälligt i för samma arbetsgivare. därför att inte kräver, och att det inte heller i övrigt är motiverat, att det nu föreslagna undantaget utvidgas till att omfatta även företag med filialstruktur. Förslaget föranleder att en ny paragraf, 6 b §, införs i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. 6.4.1Förtydliganden kring vissa situationer Vid bedömningen av om uthyrningsregeln ska tillämpas ska en rad faktorer vägas samman för att bland annat avgöra om arbetet utförs för den egna arbetsgivaren eller för en uppdragsgivare. Nedan redogörs för bedömningar som kan aktualiseras i olika fall. Uppdragsgivaren är den som arbetstagaren utför arbetet för, om arbetet inte utförs för arbetsgivaren. Eftersom uthyrningsregeln även ska gälla vid entreprenörskedjor, är det inte nödvändigt att det finns ett avtals- förhållande mellan uppdragsgivaren och arbetstagarens arbetsgivare. Verksamheten som förfogar över arbetstagaren ska anses som uppdrags- givare, och som den ekonomiska arbetsgivaren, oavsett om verksamheten hyr arbetstagaren direkt från dennes arbetsgivare eller från ett bemanningsföretag, om fråga är om utsändning eller utlåning inom koncern, eller om något annat uppdragsförhållande. Verksamheten som förfogar över arbetstagaren ska även anses som uppdragsgivare om denne förfogar över arbetstagaren indirekt via en annan part än arbetstagarens arbetsgivare, t.ex. när en underentreprenör i sin tur anlitar en annan underentreprenör för att utföra arbetet hos uppdragsgivaren, eller när underentreprenören hyr in arbetstagare via ett bemanningsföretag. Precis som påpekas ovan i avsnitt 6.2 bör den formella arbetsgivaren, dvs. utbetalaren av ersättning, anses medverka till att en arbetstagare hyrs ut eller ställs till förfogande för att utföra arbete i en annan verksamhet även när detta sker vid en entreprenörskedja. Om den utländska arbetsgivaren hyr ut arbetstagaren till ett företag, som i sin tur hyr ut arbetstagaren till t.ex. en svensk region hos vilken arbetstagaren utför arbetet, ska regionen anses som uppdragsgivare. Regionen ska anses som uppdragsgivare även om arbetstagaren utför arbetet hos en fysisk person, på uppdrag av regionen. Det är regionen, och inte den fysiska personen, som förfogar över arbetstagaren för att denne ska utföra arbetet i regionens verksamhet. I fråga om underentreprenörer måste det alltså i första hand göras en bedömning av vem som är uppdragsgivaren. Bedömningen av om arbetet utförs för den egna arbetsgivaren eller för en uppdragsgivare beskrivs ingående nedan, bland annat med exempel. Ytterst kan det i varje enskilt fall krävas en bedömning genom en sammanvägning av samtliga omständigheter. Kortare möten m.m. i För att en uppdragsgivare i ska ses som den ekonomiska arbetsgivaren till en arbetstagare krävs alltså att en rad omständigheter vägs samman och att resultatet av en sådan prövning innebär att arbetet i fråga får anses utföras under uppdragsgivarens kontroll och ledning. Många vanliga situationer, såsom tillfälliga och kortare möten mellan deltagare från koncernföretag i flera länder eller kortare utbildningar, omfattas därför i princip inte av bestämmelserna om uthyrning av arbetskraft, eftersom en anställds deltagande i sådana möten eller utbildningar, vid en sammanvägd bedömning enligt ovan, sällan innebär att det företag inom koncernen som ansvarar för mötet eller utbildningen blir att betrakta som ekonomisk arbetsgivare. Om arbetet utförs under i följd, till den del arbetet i inte överstiger sammanlagt under ett kalenderår, är arbetet per definition inte att betrakta som uthyrning av arbetskraft (se avsnitt 6.3). Särskilt om kravet på skattskyldighet enligt inkomstskattelagen Kravet på skattskyldighet enligt inkomstskattelagen innebär att en begränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person som bedriver näringsverksamhet i , men som inte är skattskyldig för verksamheten i på grund av att fast driftställe saknas här enligt 2 kap. 29 § IL, inte kan anses vara en sådan uppdragsgivare som medför att uthyrningsregeln kan bli gällande. Motsatsvis kan en begränsat skattskyldig juridisk eller fysisk person som bedriver näringsverksamhet och som har fast driftställe här enligt 2 kap. 29 § IL, och som därmed är skattskyldig för näringsverksamheten, vara en sådan uppdragsgivare som gör att uthyrningsregeln kan bli tillämplig. Kravet på skattskyldighet enligt inkomstskattelagen bör vidare vara uppfyllt för ett utländskt företag som anses bedriva verksamhet från fast driftställe i enligt intern rätt, men där beskattning förhindras av skatteavtalet då fast driftställe inte anses uppkomma enligt detta. Det utländska företaget bör således, enligt regeringens mening, i ett sådant fall kunna ses som uppdragsgivare eftersom skattskyldighet föreligger enligt inkomstskattelagen. En fysisk person som inte bedriver näringsverksamhet kan däremot inte vara en sådan uppdragsgivare som medför att uthyrningsregeln kan bli gällande. En verksamhet inom ideell sektor, som inte är skattskyldig för den bedrivna verksamheten enligt 7 kap. inkomstskattelagen, kan inte heller vara en sådan uppdragsgivare. En verksamhet inom ideell sektor, som är skattskyldig för viss del av den bedrivna verksamheten, bör dock kunna vara en sådan uppdragsgivare när den hyrda personalen arbetar inom den del av verksamheten som omfattas av skattskyldigheten. Om en arbetstagare är anställd av ett utländskt företag som saknar fast driftställe i och hyrs ut till ett annat utländskt företag som också saknar fast driftställe här, finns det ingen uppdragsgivare som är skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet i . Därmed kan uthyrningsregeln inte bli gällande. En arbetstagare som anställs direkt av den som arbetet ska utföras för anses inte som uthyrd i detta sammanhang. En arbetsgivare anses därför inte som uppdragsgivare i förhållande till egna arbetstagare. Arbetstagare som hyrs ut till den som är skattskyldig för näringsverksamhet Begränsat skattskyldiga arbetstagare som är anställda av ett svenskt företag eller ett utländskt företag som har ett fast driftställe i ska beskattas enligt bestämmelsen i 5 § första stycket 2 SINK. Om arbets- tagaren i stället är anställd av ett utländskt företag och hyrs ut till en sådan verksamhet, ska uthyrning av arbetskraft anses föreligga. Uppdrags- givaren som arbetstagaren utför arbetet för ska i det fallet anses vara arbetstagarens ekonomiska arbetsgivare. Arbetstagaren kan därmed inte utnyttja undantaget från beskattning i 6 a § första stycket SINK (183- dagarsregeln) och ska beskattas enligt 5 § första stycket 2 SINK . Arbetstagare som hyrs ut till svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region Av 5 § första stycket 1 SINK framgår att lön eller därmed jämförlig förmån på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region är skattepliktig inkomst enligt SINK. Begränsat skattskyldiga arbetstagare som är anställda av en sådan verksamhet ska därför beskattas i oavsett var arbetet utförs. Om arbetstagaren i stället är anställd av ett utländskt företag och hyrs ut till en sådan verksamhet i , föreligger uthyrning av arbetskraft enligt 6 a § andra stycket SINK. Uppdragsgivaren som arbetstagaren utför arbetet för anses i det fallet vara arbetstagarens ekonomiska arbetsgivare. Arbetstagaren kan därmed inte utnyttja undantaget från beskattning i 6 a § första stycket SINK (183-dagarsregeln) och ska beskattas enligt 5 § SINK. Den som är anställd av en verksamhet i omfattas inte av uthyrningsregeln Begränsat skattskyldiga arbetstagare som är anställda av ett svenskt företag, ett utländskt företag som har ett fast driftställe i eller av svenska staten, en svensk region eller en svensk kommun omfattas inte av uthyrningsregeln. Den begränsat skattskyldiga arbetstagaren ska beskattas enligt bestämmelserna i 5 § första stycket 1 respektive 2 SINK. Den som utför arbetet för sin egen arbetsgivare omfattas inte av uthyrningsregeln Uthyrning av arbetskraft ska inte anses föreligga när arbetstagaren utför arbetet direkt för sin egen arbetsgivare. Det avgörande för om arbets- tagaren ska beskattas i är, liksom , om arbetsgivaren har ett fast driftställe i enligt definitionen i 2 kap. 29 § IL. 183-dagars- regeln ska därför fortsatt tillämpas när utländska arbetstagare, som är anställda av ett utländskt företag som saknar fast driftställe i , tillfälligt arbetar i och arbetet utförs för den utländska arbetsgivarens räkning. Bestämmelsen omfattar dels situationen när arbetstagaren utför arbetet för sin egen arbetsgivare som del av en varuförsäljning, dels när 2019/20:190 arbetstagaren utför arbete som ett led i en tjänsteförsäljning eller tjänste- produktion som arbetstagarens arbetsgivare utför i , t.ex. egen byggverksamhet som bedrivs av ett utländskt företag som saknar fast driftställe i . Detta innebär t.ex. att en montör eller installations- tekniker, som för sin utländska arbetsgivares räkning tillfälligt arbetar i med installation av en såld maskin inte omfattas av uthyrnings- regeln. Detsamma gäller om ett utländskt installations- eller markföretag självständigt ansvarar för el- och VVS-installationer eller schaktarbeten på en svensk byggarbetsplats och i syfte att färdigställa dessa arbeten sänder sina anställda till . Den som är uthyrd till ett annat utländskt företag som saknar fast driftställe i kan fortsatt tillämpa 183-dagarsregeln Ett utländskt företag som saknar fast driftställe i enligt definitionen i 2 kap. 29 § IL kan hyra ut en arbetstagare till ett annat utländskt företag som saknar fast driftställe i enligt definitionen i 2 kap. 29 § IL. Eftersom ett utländskt företag som saknar fast driftställe i inte kan vara en sådan uppdragsgivare som gör att uthyrnings- regeln kan bli gällande, kan denna regel i 6 a § andra stycket SINK inte bli gällande. Arbetstagaren kan fortsatt tillämpa 183-dagarsregeln i 6 a § första stycket SINK om alla förutsättningar är uppfyllda. Fysisk person som bedriver näringsverksamhet En begränsat skattskyldig fysisk person som bedriver näringsverksamhet i ska beskattas här om verksamheten bedrivs från ett fast driftställe i , avsnitt 4.1. Ett införande av en uthyrningsregel och synsättet ekonomisk arbetsgivare innebär inte någon förändring för begränsat skattskyldiga fysiska personer som bedriver näringsverksamhet. Det avgörande kommer liksom vara att verksamheten bedrivs inom ramen för ett avtal om utförande av tjänster som har slutits mellan två företag och inte inom ramen för en anställning. När en verksamhet i hyr in personal från ett företag till den egna verksamheten, eller ger ett företag i uppdrag att utföra ett uppdrag som är en integrerad del av den egna verksamheten, kan det företag som anlitas i sin tur anlita ett annat företag för att utföra hela eller del av uppdraget. Prövningen av vem som anses som den ekonomiska arbetsgivaren för den personal som arbetar hos verksamheten i följer punkt 8.14 i kommentaren till artikel 15 i modellavtal och sker genom en sammanvägning av samtliga omständigheter (se avsnitt 4.3.2). Nedan följer exempel på ett antal olika situationer och hur prövningen av det ekonomiska arbetsgivarbegreppet bör göras i sådana fall. I kommentaren till artikel 15 i modellavtal finns ytterligare exempel till stöd för tillämpning av uthyrningsregeln. En svensk region avtalar med det utländska bemanningsföretaget A att A ska hyra ut sjuksköterskor till regionen. A har inte tillräckligt många sjuksköterskor att hyra ut, utan får i sin tur hyra sjuksköterskor från ett annat utländskt bemanningsföretag, bemanningsföretaget B. Det arbete som sjuksköterskorna utför är en del av den verksamhet som regionen bedriver och sker under regionens kontroll och ledning. Det är regionen som ansvarar för den övergripande arbetsledningen, som disponerar, kontrollerar och ansvarar för platsen, som ställer arbetsmaterial och redskap till förfogande och som får nyttan av det utförda arbetet. Regionen anses därför som uppdragsgivare och den ekonomiska arbetsgivaren för de sjuksköterskor som utför arbetet. Det spelar inte någon roll i samman- hanget om sjuksköterskorna är anställda av bemanningsföretaget A eller bemanningsföretaget B. Eftersom A:s verksamhet är att hyra ut personal anses inte A som ekonomisk arbetsgivare för personal som hyrs in för att hyras ut till A:s kunder. Ett utländskt moderföretag C beslutar att två av C:s anställda ska utstationeras till det svenska dotterföretaget D för att tillfälligt arbeta där som VD respektive ekonomichef . Det arbete som VD:n och ekonomichefen utför är en del av den verksamhet som D bedriver och sker under D:s kontroll och ledning. Det är D som disponerar, kontrollerar och ansvarar för platsen, som ställer arbetsmaterial och redskap till förfogande och som får nyttan av det utförda arbetet. D anses därför som uppdrags- givaren och den ekonomiska arbetsgivaren. Att VD:n och ekonomichefen helt eller delvis får sina instruktioner från moderföretaget C, och att C ansvarar för den övergripande arbetsledningen, ändrar inte denna bedömning. Ett svenskt tillverkningsföretag E avtalar med byggföretaget F att F ska utföra renoverings- och reparationsarbete av E:s fabrik. F utför uppdraget med egen byggpersonal och hyr in viss personal från det utländska bemanningsföretaget G. G anlitar i sin tur den utländska under- entreprenören H för ett visst delprojekt. H levererar inte något material utan ställer bara sin personal till förfogande. Renovering och reparation av egna lokaler är normalt sett inte en del av tillverkningsföretaget verksamhet. Renovering och reparationer är däremot en sådan verksamhet som byggföretaget F bedriver. Det är F som disponerar, kontrollerar och ansvarar för platsen byggarbetet utförs, som ansvarar för den övergripande arbetsledningen och som ställer arbetsmaterial och redskap till förfogande. Det är således byggföretaget F, och inte tillverkningsföretaget E, som är den ekonomiska arbetsgivaren för bygg- arbetarna som är anställda av bemanningsföretaget G eller under- entreprenören H. Vad som avgör om uthyrningsregeln är gällande är därför om F är skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet enligt inkomst- skattelagen. Ett företag i land I är moderföretag till en grupp med företag som omfattar ett dotterföretag i land J. För att säkerställa att dotterföretaget i land J är införstått med och följer koncernens marknadsföringsstrategi sänder moderföretaget i land I ut en anställd som ska arbeta hos företaget i land J för att hjälpa till med marknadsföringsarbetet etc. Företaget i land J anses inte vara ekonomisk arbetsgivare för företaget i land personal eftersom det utförda arbetet utförs på uppdrag av företaget i land I och ingår i det företagets verksamhet som moderföretag. Ett företag i land K och ett företag i land L ingår i samma multinationella koncern. En stor del av koncernens verksamhet kräver att anställda i olika funktioner i olika företag arbetar under ledning av chefer som kan vara anställda i andra länder och är anställda av andra företag inom koncernen. En anställd vid företaget i land K ansvarar för ledning och kontroll av koncernens HR-funktion, som är en central funktion för koncernen, och reser därmed regelbundet till de andra företagen inom koncernen, t.ex. till företaget i land L. Företaget i land K fakturerar ut kostnaderna till de andra företagen inom koncernen utifrån en beräkning som tar hänsyn till flera olika faktorer, t.ex. antalet anställda. Arbetet som den anställde utför i land L är en del av en central koncernfunktion och utförs för koncernen och inte specifikt på uppdrag av företaget i land L. Företaget i land K anses som den anställdes arbetsgivare han eller hon utför arbetet i land L. 6.5Det ändrade synsättet är förenligt med skatteavtalen Regeringens bedömning: Tillämpningen av den föreslagna uthyrningsregeln i 6 a § begränsas inte av skatteavtal som följer artikel 15 i modellavtal. Någon ändring behöver inte göras av sådana skatteavtal. Promemorians bedömning: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: () efterlyser en översyn av skatteavtal i syfte att minska den tid under vilken utländska byggföretag ska ha varit etablerade i för att skattskyldighet ska inträda. Skälen för regeringens bedömning: Bestämmelser i skatteavtal som är utformade enligt modellavtalets artikel 15 punkt 2 begränsar inte rätt att utifrån synsättet ekonomisk arbetsgivare beskatta utländska arbetstagare som tillfälligt arbetar som uthyrd arbetskraft i en verksamhet i . Enligt kommentaren till modellavtalet är det förenligt med artikel 15 punkt 2 att tillämpa synsättet ekonomisk arbetsgivare i fråga om uthyrd personal. Om genom den föreslagna uthyrningsregeln i 6 a § SINK övergår till synsättet ekonomisk arbetsgivare, kan detta synsätt även överföras till tillämp- Prop. 2019/20:190 ningen av ingångna skatteavtal som följer artikel 15 punkt 2 i En översyn av skatteavtal vad gäller de framförhandlade reglerna om fast driftställe i de olika avtalen ligger inte inom ramen för detta lagstiftningsärende. 6.6Besked om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta Regeringens förslag: ska efter beskattningsårets utgång skicka ett besked om särskild inkomstskatt till den som är skattskyldig enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Byggindustrier tillstyrker förslaget. I övrigt har ingen remissinstans yttrat sig särskilt över förslaget. Skälen för regeringens förslag: I propositionen föreslås att en begränsat skattskyldig person som arbetar tillfälligt i och som ingår som personal i en verksamhet här bör beskattas i (avsnitt 6.1). Om personen beskattas i sitt hemland, kan han eller hon normalt ansöka om att dubbelbeskattningen undanröjs i det landet. Oavsett om detta sker med stöd av skatteavtal eller enligt intern rätt kan personen behöva visa upp ett underlag som visar att inkomsten har beskattats i och att skatten är betald. Skatt som tas ut enligt SINK är en definitiv källskatt. Om skatt enligt SINK ska redovisas av den skattskyldige, ska beslut om skatten fattas för varje skattepliktig ersättning för sig (54 kap. 1 § SFL). Begränsat skattskyldiga fysiska personer som beskattas enligt SINK omfattas inte av de bestämmelser som finns om slutskatteberäkning och besked om slutlig skatt som gäller för obegränsat skattskyldiga personer, eftersom den som beskattas enligt SINK inte ska lämna en inkomstdeklaration (29 kap. 1 §, 30 kap. 1 § och 56 kap. 9 och 10 §§ SFL). De får inte heller något annat underlag som visar vilken inkomst som har beskattats och vilken skatt som har betalats. En begränsat skattskyldig fysisk person som behöver ett underlag som visar den beskattade inkomsten och den betalda skatten kan kontakta för att få ett sådant underlag. En sådan hantering innebär omfattande administration för personen och för som måste hantera varje enskild begäran. En ordning som bygger på att en person själv måste kontakta för att få ett underlag som visar vilken inkomst som har beskattats och vilken skatt som har betalats är enligt regeringens mening inte lämplig om antalet begränsat skattskyldiga fysiska personer som beskattas i ökar. Regeringen anser också att ett besked om särskild inkomstskatt kan underlätta rutinen för undanröjande av dubbelbeskattning i hemlandet. Därför föreslår regeringen att efter beskattningsårets utgång ska skicka ett besked om särskild inkomstskatt 2019/20:190 till den som är skattskyldig enligt SINK. Därigenom ska ett besked om särskild inkomstskatt skickas senast som gäller även för besked om den slutliga skatten och om resultatet av slutskatteberäkningen till fysiska personer och dödsbon (56 kap. 10 § SFL). Beskedet bör innehålla ackumulerad information för ett helt beskattningsår. Om personen är begränsat skattskyldig under del av året, och obegränsat skattskyldig under del av året, bör skatt hänförlig till inkomster som omfattas av beslut om särskild inkomstskatt redovisas i beskedet om särskild inkomstskatt medan skatt hänförlig till inkomster som omfattas av beslut om slutlig skatt och slutskatteberäkning bör redovisas i beskedet om slutlig skatt. Vilka uppgifter som i övrigt bör finnas i beskedet kan lämpligen regleras i skatteförfarandeförordningen. Förslaget föranleder att en ny paragraf, 54 kap. 5 §, införs i SFL samt en ändring av rubriken på detta kapitel. 7Utländska utbetalares redovisning och betalning av skatt 7.1Skyldighet att göra skatteavdrag Regeringens förslag: En utbetalare som hör hemma i en annan stat och inte bedriver verksamhet från ett fast driftställe i ska bara göra skatteavdrag från ersättning för arbete som mottagaren utför i . Arbetet ska anses utfört i även om mottagaren arbetar utomlands inom ramen för utbetalarens verksamhet i . Skatteavdrag ska inte göras från pension, livränta, sjukpenning eller liknande ersättningar. Skatteavdrag ska inte heller göras från ersättning som undantas från skatteplikt enligt 183-dagarsregeln i lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Bestämmelsen om att en utbetalare som är hemmahörande i utlandet inte ska göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt för utomlands bosatta ska upphöra att gälla.