prop · H70374 · 2020-02-04 00:00:00 — DAC genomfördes i svensk rätt i huvudsak genom lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning, nedan lagen om administrativt samarbete (se prop. 2012/13:4, bet. 2012/13:SkU8, rskr. 2012/13:76). I DAC föreskrivs förutom utbyte av upplysningar på begäran även automatiskt utbyte av upplysningar mellan medlemsstaterna i fem specifika fall och med vissa angivna tidsfrister. Vidare regleras utbyte av upplysningar utan föregående begäran i vissa fall då bland annat den behöriga myndigheten i en medlemsstat har skäl att anta att det kan uppstå skattebortfall i en annan medlemsstat. DAC har ändrats vid ett flertal tillfällen för att utöka det automatiska utbytet av upplysningar mellan medlemsstaterna. Ändringar har skett genom direktiv /107/EU (även kallat DAC 2) för att möjliggöra automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton i enlighet med den globala standarden (se prop. 2015/16:29, bet. 2015/16:SkU9, rskr. 2015/16:66). antogs vidare rådets direktiv (EU) 2015/2376 (även kallat DAC 3) som möjliggör utbyte av upplysningar om förhandsbesked i gränsöverskridande skattefrågor och förhandsbesked om prissättning (se prop. 2016/17:19, bet. 2016/17:SkU10, rskr. 2016/17:87). Direktivet har även ändrats genom rådets direktiv (EU) 2016/881 (även kallat DAC 4) för att möjliggöra utbyte av land-för-land-rapporter från multinationella koncerner mellan medlemsstaternas behöriga myndigheter (se prop. 2016/17:47, bet. 2016/17:SkU14, rskr. 2016/17:160). Vidare ändrades direktivet genom rådets direktiv (EU) 2016/2258 (även kallat DAC 5). Ändringen innebär att det föreskrevs att skattemyndigheterna ska ha tillgång till vissa uppgifter som syftar till att motverka penningtvätt och finansiering av terrorism. I propositionen Ytterligare åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism (prop. 2016/17:173, bet. 2016/17:FiU32, rskr. 2016/17:341) bedömdes DAC 5 inte föranleda några åtgärder i svensk lag. En av de politiska prioriteringarna i EU är att bekämpa skatteflykt och skatteundandragande. 2019/20:74 åtgärder mot förmedlare som bistår med system för skatteundandragande1. Inom ramen för /G20:s projekt mot skattebaserosion och vinst- flyttning, det s.k. , har det pågått ett omfattande arbete mot gränsöverskridande aggressiv skatteplanering, dvs. förfaranden som innebär att skillnader mellan olika länders skattesystem utnyttjas. Detta projekt genomfördes utifrån en handlingsplan med 15 åtgärder. Inom ramen för åtgärd 12 tog /G20 fram rekommendationer om ”Mandatory Disclosure Rules”, vilket kan översättas som regler om informationsskyldighet. Innebörden är att skatterådgivare eller skattskyldiga (användarna av skatteupplägg) eller både skatterådgivare och skattskyldiga, ska lämna information till skattemyndigheten om skatteupplägg som erbjuds eller används. Rekommendationerna är framtagna för att utgöra ett stöd för de länder som vill införa regler om informationsskyldighet. Rekommendationerna finns samlade i en av slutrapporter som offentliggjordes , Mandatory Disclosure Rules, Action 12 – 2015 Final Report (nedan ). Vid det informella Ekofin-mötet uppmanade flera medlemsstater Europeiska kommissionen att överväga ett direktivförslag om informationsskyldighet för förmedlare av skatteupplägg inspirerat av . Rådet lade fram slutsatser om en extern skattestrategi och åtgärder mot missbruk av skatteavtal2. Av dessa slutsatser framgår det att rådet vill att kommissionen ska överväga lagstiftningsinitiativ avseende tvingande regler om utlämnande av uppgifter inspirerade av åtgärd 12 i BEPS-projekt i syfte att införa mer verkningsfulla avskräckande åtgärder för mellanhänder som bistår med system för skatteundandragande och skatteflykt. Kommissionen lade fram ett förslag om informations- skyldighet för främst förmedlare av gränsöverskridande skatteupplägg och om automatiskt utbyte av upplysningar om skatteupplägg mellan behöriga myndigheter i medlemsstaterna. Vid möte ingicks en politisk överenskommelse om ett reviderat förslag. Rådets direktiv (EU) 2018/822 om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang (förkortat DAC 6) antogs vid . 4.2.2DAC 6:s syfte och övergripande innehåll Syftet med DAC 6 är att möjliggöra ett automatiskt utbyte av upplysningar avseende vissa gränsöverskridande arrangemang på skatteområdet som skulle kunna utgöra aggressiv skatteplanering. Upplysningarna som utbyts enligt DAC 6 ska bl.a. ge skattemyndigheterna tidig information om nya former av aggressiv skatteplanering och i vilken utsträckning de används. resolution av om skattebeslut och andra åtgärder av liknande karaktär eller med liknande effekt. Europeiska unionens råd (2016), rådets slutsatser om kommissionens meddelande om en extern strategi för effektiv beskattning och kommissionens rekommendationer om genomförandet av åtgärder mot missbruk av skatteavtal – rådets slutsatser 25.5.2016. Uppgifterna ska kunna användas av skattemyndigheterna för kontroll i Prop. 2019/20:74 fråga om skatt, t.ex. för att göra riskbaserade urval för skatterevisioner eller andra utredningsåtgärder för kontroll i enskilda fall eller för att kontrollera att andra uppgifter som ska lämnas till ledning för beskattningen faktiskt lämnas och är korrekta, men också för mer allmänna analyser av skattesystemet som kan leda t.ex. till rättsliga ställnings- taganden från myndigheten eller att myndigheten uppmärksammar lagstiftaren på att det kan behöva göras en viss ändring. DAC 6 innebär en skyldighet för medlemsstaterna att utbyta upplysningar med varandra avseende vissa gränsöverskridande arrangemang på skatteområdet, s.k. rapporteringspliktiga gränsöver- skridande arrangemang, genom automatiskt utbyte av upplysningar. Vissa upplysningar ska även Europeiska kommissionen få tillgång till. För att utbytet av upplysningar ska kunna fungera innebär direktivet även en skyldighet för medlemsstaterna att införa regler om informations- skyldighet avseende sådana arrangemang. Informationen ska normalt lämnas av en skatterådgivare, en s.k. förmedlare. För att ett arrangemang ska vara rapporteringspliktigt krävs att arrangemanget är gränsöver- skridande och att det uppvisar åtminstone ett av de s.k. kännetecknen, som indikerar att det kan finnas en risk för skatteflykt. Vissa regler tar även sikte på arrangemang för att undvika automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och arrangemang för att skapa icke-transparenta utländska ägarstrukturer. De sistnämnda reglerna motsvarar i stor utsträckning de modellregler som tog fram för informationsskyldighet avseende vissa arrangemang som kan försvåra skattekontrollen. Det rör sig om arrangemang för att undvika automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och arrangemang för att skapa icke-transparenta utländska ägarstrukturer. Modellreglerna antogs av skatteutskott () . DAC 6 uppställer även krav på medlemsstaterna att fastställa regler om sanktioner för överträdelse av nationella bestämmelser om uppgifts- skyldighet som har antagits i enlighet med direktivet. Sanktionerna ska vara verkningsfulla, proportionella och avskräckande. 5Ett nytt regelverk om rapporteringspliktiga arrangemang 5.1Allmänna utgångspunkter för genomförandet av EU:s direktiv om automatiskt utbyte av upplysningar som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang Regeringens förslag: En lag om rapporteringspliktiga arrangemang och ett nytt kapitel i skatteförfarandelagen ska införas för att genomföra EU:s direktiv om automatiskt utbyte av upplysningar som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang. Bestämmelser om skyldighet att automatiskt utbyta upplysningar om rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrange- mang ska tas in i lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i , och tillstyrker förslaget att rådets direktiv (EU) 2018/822 av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning som rör rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang (förkortat DAC 6) ska införas i svensk rätt. De flesta remissinstanserna accepterar att direktivet genomförs på en miniminivå i svensk rätt. AB , , FAR (med instämmande av ), Föreningen , , , , Byggindustrier, Srf konsulterna och anför att vid införandet av rapporteringsplikt för gränsöverskridande arrangemang i enlighet med DAC 6 bör utgångspunkten vara att inte gå utöver det som krävs av direktivet. Förvaltningsrätten i avstyrker de delar som går utöver vad som krävs enligt DAC 6. Flera av remissinstanserna hänvisar till beslut (rskr. 2018/19:166) där bifaller näringsutskottets betänkande (bet. 2018/19:NU7). Av betänkandet framgår bl.a. att EU-direktiv som utgångspunkt ska införas på miniminivå i nationell lagstiftning för att skydda de svenska företagens konkurrenskraft. FAR m.fl. anför att regelverket om rapporteringspliktiga arrangemang i sin helhet bör införas i skatteförfarandelagen. Utredningens förslag att reglera de rapporteringspliktiga arrangemangen i en särskild lag och ha förfaranderegler och sanktioner i skatteförfarandelagen anser FAR komplicerar tillämpningen. Skälen för regeringens förslag: Av artikel 2.1 i DAC 6 framgår att ska anta och offentliggöra de bestämmelser i lagar och andra författningar som är nödvändiga för att följa direktivet. När bestämmelserna är antagna ska Europeiska kommissionen genast underrättas. Med anledning av när bestämmelserna som genomför DAC 6 i svensk rätt ska vara antagna och rapporteras till kommissionen bedömer regeringen att detta lagstiftningsärende endast bör innefatta gränsöverskridande arrangemang. Utredningens förslag om rapporteringsplikt för rent inhemska arrangemang bereds vidare inom . För att DAC 6 ska bli tillämpligt i svensk rätt krävs att det införs en skyldighet för s.k. förmedlare eller berörda skattebetalare att lämna upplysningar till om vissa gränsöverskridande rapporterings- pliktiga arrangemang. Det krävs även att det införs en skyldighet för att automatiskt utbyta uppgifter om dessa gränsöverskridande rapporteringspliktiga arrangemang med de behöriga myndigheterna i alla de andra medlemsstaterna. Vissa av dessa uppgifter ska även Europeiska kommissionen ha tillgång till. Regeringen föreslår därför att ett nytt regelverk om rapporteringspliktiga gränsöverskridande arrangemang och skyldighet att lämna uppgifter om sådana arrangemang ska införas i svensk rätt. Vad som avses med rapporteringspliktiga arrangemang behandlas i avsnitt 5.4. Som framgår av det avsnittet ska bl.a. en avgränsning göras genom en prövning av om arrangemanget uppvisar något av ett antal fastställda kännetecken. I vissa fall är det också en förutsättning för att ett arrangemang ska vara rapporteringspliktigt att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, med arrangemanget. För att arrangemanget ska vara rapporteringspliktigt krävs även att det är gräns- överskridande. Med anledning av det FAR (med instämmande av ) anför om att samtliga delar av regelverket bör införas i skatteförfarandelagen, kan följande nämnas. Bilagan till DAC 6 (bilaga IV till rådets direktiv /16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning och om upphävande av direktiv /799/EEG, förkortat DAC) innehåller en detaljerad redogörelse för de kännetecken som varje gränsöverskridande arrangemang måste innehålla minst ett av, för att vara rapporteringspliktigt. Utöver redogörelsen av kännetecknen är även definitionen av vilka arrangemang som ska ses som gränsöverskridande relativt omfattande. Bestämmelser om vad som utgör ett rapporteringspliktigt gränsöverskridande arrange- mang blir därför med nödvändighet relativt omfattande. För att inte tynga skatteförfarandelagen med detaljerad lagstiftning som inte har en bred koppling till förfaranderegleringen i övrigt anser regeringen att dessa bestämmelser bör tas in i en ny lag. De uppgiftsskyldigheter som finns regleras i skatteförfarandelagen. Det talar enligt regeringens mening för att de nya bestämmelserna om uppgiftsskyldighet bör placeras i den lagen. En jämförelse kan göras med skyldigheten att lämna s.k. land-för-land-rapporter. Även denna skyldighet regleras i skatteförfarandelagen, trots att innehållet i dessa rapporter inte direkt ska användas för beskattningsbeslut (se 33 a kap. 13 § SFL, 7 § lagen [2017:182] om automatiskt utbyte av land-för-land- rapporter på skatteområdet). En fördel med att placera de nya bestämmelserna i skatteförfarandelagen är också att denna lags förfaranderegler blir tillämpliga. De nya bestämmelserna om uppgifts- skyldighet bör därför tas in i skatteförfarandelagen. Eftersom det rör sig om ett helt nytt och relativt omfattande regelverk bör bestämmelserna tas in i ett nytt kapitel. Eftersom DAC 6 avser en ändring av DAC, som infördes i svensk rätt genom lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning (nedan lagen om administrativt samarbete), bör bestämmelserna som reglerar skyldighet att utbyta uppgifter enligt DAC 6 införas i samma lag (se avsnitt 7). Flera remissinstanser hänvisar till tillkännagivande (rskr. 2018/19:166) om att utgångspunkten vid implementering av EU-direktiv bör vara att införa direktiven på miniminivå i nationell lagstiftning. Av näringsutskottets betänkande (bet. 2018/19:NU7 punkt 7) framgår att tillkännager att regeringen bör verka för att EU-direktiv genomförs i nationell rätt på ett sätt som inte missgynnar företagens konkurrenskraft och att utgångspunkten bör vara att införa EU-direktiv på en miniminivå. Av betänkandet framgår även att om det finns skäl att överskrida miniminivån ska effekterna för företagen tydligt redovisas. 2019/20:74 några avseenden innebär utredningens förslag, även i den del det endast syftar till att genomföra DAC 6, ett genomförande som går utöver den miniminivå som föreskrivs i direktivet, se t.ex. avsnitt 11.6.7, om användning av förvärvat företags underskott, i utredningens förslag. I fråga om tystnadsplikten för advokater bedömer regeringen, liksom utredningen, att den primära uppgiftsskyldigheten för rådgivare ska omfatta även advokater, se avsnitt 5.3.2. Utredningen synes dock ha utgått från att direktivet tillåter att en medlemsstat helt undantar vissa rådgivare från uppgiftsskyldighet på grund av deras yrkesmässiga privilegier, oavsett om dessa privilegier i det enskilda fallet förhindrar att uppgifter lämnas eller inte (se avsnitt 11.5.1 i utredningens förslag). Regeringen gör en annan bedömning i denna del. I artikel 8ab.5 i DAC anges att en medlemsstat får vidta nödvändiga åtgärder för att ge rådgivare (förmedlare i DAC) rätten att avstå från att lämna uppgifter om ett rapporteringspliktigt gränsöverskridande arrangemang där uppgiftsskyldigheten skulle strida mot de yrkesmässiga privilegierna enligt medlemsstatens nationella lagstiftning. Enligt regeringens mening bör detta tolkas som att en rådgivare får ges möjligheten att i ett visst fall avstå från att lämna uppgifter, men bara när det strider mot de yrkesmässiga privilegierna att lämna uppgifterna. Det undantag som föreslås innebär att en rådgivare inte behöver lämna några uppgifter som denne är förhindrad att lämna på grund av tystnadsplikten för advokater (se avsnitt 5.3.2 och 5.7). Mot denna bakgrund gör regeringen bedömningen att de förslag som omfattas av propositionen inte överskrider miniminivån för direktivet. Förslagen innebär att det införs en ny lag om rapporteringspliktiga arrangemang, en ändring i 1 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL och att ett nytt kapitel, 33 b kap., införs i den lagen (se avsnitt 5). Förslaget föranleder även ändringar i befintliga bestämmelser och tillägg av nya bestämmelser i lagen om administrativt samarbete (se avsnitt 7). Tillämpningsområde för lagen om Regeringens förslag: Den nya lagen ska gälla för gränsöverskridande arrangemang som avser de skatter som omfattas av tillämpningsområdet för lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga Lagen ska därutöver gälla för gränsöverskridande 1. skulle kunna påverka rapporteringsskyldigheten enligt a) rådets direktiv /107/EU av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning, b) det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton som undertecknades den c)motsvarande avtal om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, eller 2. skulle kunna påverka identifieringen av verkligt huvudmannaskap. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Enligt utredningens förslag ska lagen tillämpas på gränsöverskridande arrangemang som avser skatter som omfattas av lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i ifrågasätter om 3 § i den föreslagna lagen om rapporteringspliktiga arrangemang behövs. Förvaltningsrätten anser inte att bestämmelsen motsvarar de tydlighetsskäl som utredningen motiverar den med. anför att det bör tydliggöras att det inte enbart är kopplingen till skatterna som omfattas av lagen om administrativt samarbete som har relevans utan att lagen bör ha ett vidare tillämpningsområde. Skälen för regeringens förslag: Eftersom DAC 6 är ett ändrings- direktiv är dess tillämpningsområde detsamma som tillämpningsområdet för DAC, om inte annat uttryckligt anges. Enligt artikel 1.1 i DAC anges att direktivet fastställer de regler och förfaranden enligt vilka medlemsstaterna ska samarbeta med varandra för att utbyta sådana upplysningar som kan antas vara relevanta för administration och verkställighet av medlemsstaternas nationella lagstiftning i fråga om de skatter som avses i artikel 2. Enligt artikel 2 ska direktivet tillämpas på alla skatter som medlemsstaterna tar ut förutom mervärdesskatt, tullar, punktskatter som omfattas av annan unionslagstiftning om administrativt samarbete och obligatoriska sociala avgifter. DAC har i stort genomförts i svensk rätt genom lagen om administrativt samarbete. När det gäller rådets direktiv /107/EU av om ändring av direktiv /16/EU vad gäller obligatoriskt automatiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning (förkortat DAC 2) har detta direktiv genomförts i svensk rätt bl.a. genom en ny lag, lagen (2015:912) om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. Tillämpningsområdena för dessa lagar framgår av 1–3 §§ lagen om administrativt samarbete och 1 § lagen om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. Utredningen föreslår att lagens tillämpningsområde ska motsvara tillämpningsområdet för DAC och att en hänvisning ska ske till lagen om administrativt samarbete och de skatter som omfattas av den lagen. Av tydlighetsskäl föreslår utredningen att det även ska framgå av lagtexten att tillämpningsområdet även omfattar arrangemang som skulle kunna påverka skyldigheten att rapportera in uppgifter om finansiella konton eller försvåra identifieringen av verkligt huvudmannaskap. Utredningen hänvisar till kännetecken D (i del II i bilaga IV till DAC) som avser arrangemang för att undvika automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och arrangemang för att skapa icke-transparanta utländska ägarstrukturer. Utredningen anger att dessa arrangemang bör anges uttryckligen även om också sådana arrangemang torde avse skatter som omfattas av lagen om administrativt samarbete. Med anledning av vad Förvaltningsrätten i anför om att den föreslagna bestämmelsen i 3 § lagen om rapporteringspliktiga arrange- mang borde kunna utgå, kan följande anföras. Kännetecken D (i del II i 2019/20:74 bilaga IV till DAC) avser att träffa arrangemang som kan ha verkan av att undergräva rapporteringsskyldigheten enligt lagstiftningen om genom- förande av unionens lagstiftning eller eventuella motsvarande avtal om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, inklusive avtal med tredjeland, eller som drar fördel av avsaknaden av sådan lagstiftning eller sådana avtal. De arrangemang som är avsedda att träffas av detta kännetecken är de som kan ha verkan av att undergräva DAC 2, det multilaterala avtalet mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton som undertecknades (nedan MCAA) eller motsvarande avtal om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. Eftersom DAC 2 och MCAA inte implementerades genom lagen om administrativt samarbete utan genom bl.a. lagen om automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton anser regeringen att en hänvisning till DAC 2 och MCAA samt motsvarande avtal om automatiskt utbyte av upplysningar är nödvändig. Att det automatiska utbytet om finansiella konton avser de skatter som omfattas av tillämpningsområdet för lagen om administrativt samarbete förändrar inte detta. anför att det finns en risk för missförstånd om lagtexten endast talar om tillämpningsområdet i form av vilka skatter som omfattas av lagen om administrativt samarbete. Enligt regeringen bör därför bestämmelserna som anger den nya lagens tillämpningsområde omfatta gränsöverskridande arrangemang som träffas av tillämpningsområdet för lagen om administrativt samarbete, vilket omfattar vissa skatter och vissa slag av samarbeten inom Europeiska unionen (se 1–3 §§ lagen om administrativt samarbete), men även arrange- mang som kan ha verkan av att undergräva olika överenskommelser om automatiska utbyten av upplysningar om finansiella konton eller skulle kunna påverka identifieringen av verkligt huvudmannaskap. Bestämmelser om lagens tillämpningsområde tas in i 2 § lagen om rapporteringspliktiga arrangemang. Vilka ska lämna uppgifter om Definitioner av rådgivare, uppgiftsskyldig rådgivare, användare, hemvist och behörig Regeringens förslag: Med rådgivare avses en person som utformar, marknadsför, organiserar eller tillhandahåller ett rapporteringspliktigt arrangemang för genomförande, eller som har hand om genomförandet. Med rådgivare avses även en person som vet eller skäligen kan förväntas veta att denne har åtagit sig att, direkt eller genom andra personer, bidra till att utforma, marknadsföra, organisera eller tillhandahålla ett rapporteringspliktigt arrangemang för genomförande, eller ha hand om ett genomförande. En person ska anses som rådgivare bara om denne 1.har hemvist i en medlemsstat, 2.tillhandahåller tjänster avseende arrangemanget från ett fast driftställe i en medlemsstat, 3.är registrerad i eller lyder under lagstiftningen i en medlemsstat, 4.tillhör en bransch- eller yrkesorganisation för juridiska rådgivare, skatterådgivare eller konsulter i en medlemsstat. Med uppgiftsskyldig rådgivare avses en rådgivare som har en sådan anknytning till som avses ovan. Anknytningens styrka, som avgörs av ordningen som följer av punkterna ovan, får dock inte vara starkare till någon annan medlemsstat. Med användare avses en person som tillhandahålls ett rapporterings- pliktigt arrangemang, har ett rapporteringspliktigt arrangemang som är klart för genomförande eller har påbörjat genomförandet av ett rapport- eringspliktigt arrangemang. Med behörig myndighet avses detsamma som i lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Med hemvist i en stat eller jurisdiktion avses att en person har sin skatterättsliga hemvist i den staten eller jurisdiktionen i enlighet med den statens eller jurisdiktionens lagstiftning. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.