prop · H80323 · 2020-10-13 00:00:00 — Det som återstår betraktat ur ett långt tidsperspektiv är därmed den förskjutning av betalda skatter som redovisningsförskjutningen medför. Effekten av detta uttrycks som en räntekostnad. De ovan beskrivna effekterna kan redovisas ur två olika perspektiv. I det första perspektivet är utgångspunkten redovisade skatter. I det andra perspektivet är utgångspunkten de finansieringskostnader som förslaget medför. Eftersom skatterna fastställs är effekterna i det första perspektivet bundna . De årliga effekterna kompletteras sedan med den varaktiga effekt som återstår om det årliga perspektivet byts ut mot ett längre tidsperspektiv. Det andra perspektivet är det omvända. I det perspektivet bortses från att förslaget påverkar de fastställda skatterna enstaka år. Utgångspunkten är i stället ett längre tidsperspektiv än det årliga, som tar fasta på att de fastställda skatterna summerar till noll sett i långt tidsperspektiv. I detta perspektiv är de offentligfinansiella effekterna begränsade till den årliga räntekostnaden för att finansiera de uppbördsförskjutningar som följer på redovisningsförskjutningarna. Nedan redovisas effekterna ur båda perspektiven. Det första perspektivet benämns effekter på det finansiella sparandet. Det andra perspektivet benämns finansieringskostnader. 6.2.1Effekter på det finansiella sparandet Införandeåret motsvarar effekten på det finansiella sparandet skatteeffekten av den ökning av underskottsavdraget som de ändrade reglerna medför. Denna ökning motsvarar i princip det skattemässiga värdet av nekat avdrag för negativt räntenetto för de företag som har koncernbidragsspärrade underskott. En beräkning utifrån SCB:s Företags och individdatabas () visar att företag som redovisar spärrade underskott står för cirka en fjärdedel av ett beräknat nekat räntenetto. Enligt beräkningarna i prop. 2017/18:245 uppgår skatteeffekten av det totala nekade räntenettot till . En fjärdedel av detta belopp motsvarar , vilket bedöms vara effekten på finansiellt sparande införandeåret. Den föreslagna regeländringen medför en förskjutning av underskottsavdragen i tiden. De underskottsavdrag som får göras som en följd av regeländringen skulle ändå få göras, men först efter . Den tid det skulle ta innan underskottet ändå skulle få dras av skiljer sig åt mellan olika företag. Koncernbidragsspärren gäller efter en ägarförändring. Spärrade underskott kan dock dras av till den del som det uppstår t.ex. egengenererade överskott efter ägarförändringen. Företag som ingår i koncerner där det kontinuerligt sker företagsförvärv kan dock ha koncernbidragsspärrade underskott . Således kan en del av de samlade underskotten vara spärrade än , medan en annan del kan vara spärrade . Vid beräkningen av hur de föreslagna reglerna påverkar de offentliga finanserna åren efter införandeåret antas dessa avvikelser ta ut varandra. Därmed antas att de spärrade underskotten successivt skulle få dras av , om inte de föreslagna reglerna hade genomförts. Vid beräkningen av effekten åren efter genomförandeåret antas att de samlade underskotten som spärras på grund av förvärv av koncernbolag motsvarar en bolagsskatt om . uppstår dock en motverkande effekt genom att underskottsavdragen har tidigarelagts, dvs. åren efter införandeåret medför regeländringen att det inte kommer att göras några underskottsavdrag för de underskott som tidigareläggs på grund av regeländringen. Om det antas att de underskott som spärras byggts upp successivt kan (2,4 / 6 = 0,4) hänföras till respektive år. Sammantaget betyder detta följande. uppgår effekten på det finansiella sparandet till -2,. Året efter att reglerna har trätt i kraft () uppstår nya koncernbidragsspärrade underskott om sammanlagt , som får dras av på grund av de föreslagna reglerna. uppstår en motverkande effekt genom att den del av underskottsavdraget som tidigarelades och som är inte kommer att dras av på grund av de föreslagna reglerna. Den motverkande effekten uppgår till , vilket innebär att den sammantagna effekten uppgår till -2,(-2,4 + 0,4 = -2,0), vilket är bolagsskatteeffekten. uppstår återigen en effekt om -2,4 miljarder. Den motverkande effekten består dock av både det underskott som tidigarelades och det som tidigarelades . uppgår därmed till -1,(-2,4 + 0,4 + 0,4 = -1,6). På detta Prop. 2020/21:23 sätt ökar den motverkande effekten för varje efterföljande år med 0,4 per år, vilket betyder att effekten uppgår till noll (-2,4 + 0,4 + 0,4 + 0,4 + 0,4 + 0,4 + 0,4 = 0,0). Utöver den årliga effekten finns en varaktig effekt av förslaget. Den varaktiga effekten motsvarar en årlig räntekostnad för de tidigarelagda underskottsavdragen. Det femte året efter införandeåret är som underskottsavdrag som tidigareläggs genom förslaget ändå skulle ha dragits av. Det betyder att ränteeffekten beräknas på nuvärdet av en betalningsström . Enligt beräkningskonventioner beräknas nuvärdet med en räntesats motsvarande den femåriga statsobligationsräntan. I denna proposition görs en justerad beräkning av nuvärdet i jämförelse med vad som remitterats. Detta med anledning av den senaste prognosen över räntan på den femåriga statsobligationen, som i budgetpropositionen (prop. 2020/21:1) prognosticerats till -0,. Den varaktiga effekten beräknas till +0,01 miljarder kronor1. Tabell 1 Effekt på den offentliga sektorns finansiella sparande -2,40 -2,00 -1,60 -1,20 -0,80 -0,40 Källa: SCB, databasen , egna beräkningar Storleken på effekten införandeåret bör betraktas som en övre gräns, dvs. den maximalt möjliga effekten. Det finns en mängd faktorer som medför att effekten i verkligheten troligen är mindre. En viktig faktor är att beräkningen är statisk medan de nya reglerna under vissa förutsättningar medger möjligheter att fördela intäkter och kostnader inom koncerner (dvs. kvittning mellan positiva och negativa räntenetton inom en koncern), vilket i sin tur innebär att effekterna av spärrade underskott blir lägre. Det saknas dock underlag för att bedöma hur stora dessa möjligheter är. En annan osäkerhetsfaktor gäller tidsaspekten. Antagandet att underskotten med dagens regler i genomsnitt hade utnyttjats är osäkert. Beräkningen av finansieringskostnaderna följer beskrivningen i beräkningskonventioner över hur de offentligfinansiella effekterna beräknas vid förändrade regler för uppbörd, betalningsförskjutningar eller uppskov med inbetalning av skatt.2 Den offentligfinansiella bruttoeffekten, vid förändrade regler för uppbörd, beräknas som skillnaden mellan nuvärdet av betalningsströmmen av intäkterna för ett visst inkomstår om betalningarna sker i enlighet med de föreslagna Å������ �������⁄0,99��)��0,001 2020/21:23 reglerna och nuvärdet om betalningarna sker i enlighet med de befintliga reglerna. Den periodvisa diskonteringsränta som används vid nuvärdesberäkningarna ska på årsbasis motsvara statens diskonteringsränta. Den offentligfinansiella nettoeffekten utgörs av hur statens förändrade lånebehov och därmed lånekostnader påverkar de offentliga finanserna. Vid förändrade regler för uppbörd, betalningsförskjutningar eller uppskov med inbetalning av skatt är den offentligfinansiella effekten ofta liten i förhållande till den intäkt som berörs av förändringen. Exempelvis skatter, som med befintliga regler skulle betalas in , i stället kommer att betalas in senare minskar den offentliga sektorns finansiella sparande på kort sikt. Effekten på det finansiella sparandet och den offentligfinansiella effekten uttryckt som finansieringskostnad skiljer sig åt. bedöms staten behöva låna för att kompensera de skatteintäkter som senareläggs till följd av förslaget. Eftersom räntan på femåriga statsobligationer är negativ blir effekten för staten av upplåningen positiv. Effekten av upplåningen införandeåret bedöms uppgå till +0,(finansieringsbehov x ränta 5- årig statsobligation = 2,4 x 0,001 = 0,002). uppgår finansieringsbehovet till den skatt som senareläggs både , dvs. Finansieringseffekten beräknas till (nuvärdet av finansieringskostnaden x ränta 5-årig statsobligation =4,4 x 0,001 / 0,991 = 0,004). På motsvarande sätt beräknas finansieringskostnaden . Den varaktiga effekten uppgår till +0,. Tabell 2 Offentliga sektorns finansieringskostnader Källa: SCB, databasen , egna beräkningar De justerande bestämmelserna kommer enbart att gälla för företag som på samma gång har koncernbidragsspärrade underskott och negativa ränte- netton som inte får dras av i sin helhet. Eftersom den s.k. förenklingsregeln alltid tillåter avdrag för negativt räntenetto , är det företag vars negativa räntenetto överstiger detta belopp som berörs av de nya bestämmelserna. Även företag vars negativa räntenetto understiger samma belopp kan beröras av de nya bestämmelserna, om företaget ingår i intressegemenskap med andra företag och det samlade negativa räntenettot inom intressegemenskapen överstiger . Antalet företag som redovisade ett koncernbidragsspärrat underskott uppgick till 4 845. Av dessa hade 364 företag inte fått fullt avdrag för negativt räntenetto, om nuvarande regler hade gällt. Antalet företag som direkt berörs av förslaget kan därmed uppskattas till Prop. 364.Företag som har ett koncernbidragsspärrat underskott men inte får ränteavdraget begränsat behöver inte vidta några särskilda åtgärder på grund av de föreslagna reglerna. Därmed kan konstateras dels att reglerna är träffsäkra, dels att det är ett relativt litet antal företag som direkt berörs. Av de företag som direkt berörs omfattas 166 av förenklingsregeln, dvs. företagets ränteavdragsutrymme bestäms inte utifrån företagets EBITDA. Dessa företag står för av det totala nekade räntenettot hos berörda företag. Tabell 3 med spärrat underskott och nekat räntenetto Källa: SCB, databasen De flesta företag som direkt berörs bedriver fastighetsverksamhet, där antalet uppgår till 181. De näst största grupperna utgörs av företag som bedriver verksamhet inom juridik, ekonomi, vetenskap och teknik samt företag som bedriver finans- och försäkringsverksamhet, där antalet uppgår till 72 respektive 44 företag. Resterande 67 företag är fördelade över övriga branscher. Tabell 4 Antal berörda företag per bransch Källa: SCB, databasen Samtliga berörda företag ingår i en koncern. Det totala antalet berörda koncerner uppgår till 190. Av dessa koncerner har 45 en omsättning understigande , 71 har en omsättning på mellan och en miljard medan 74 koncerner har en omsättning överstigande . Tabell 5 Berörda koncerner efter omsättning Källa: SCB, databasen När det gäller storleken på berörda verksamheter finns det enskilda företag som redovisar en omsättning som skulle klassificera dem som små. Samtliga företag ingår dock i koncerner. Bedömningen av om särskild hänsyn behöver tas till små företag bör därför göras på koncernnivå. Det är endast undantagsvis som de berörda koncernerna har en omsättning understigande . Bedömningen är därför att förslaget uteslutande berör företag som tillhör stora eller medelstora koncerner och att särskild hänsyn inte behöver tas till små företag vid reglernas utformning. Förslaget kommer att medföra administrativa kostnader för företagen. Kostnaderna består dels av initiala kostnader i samband med införandet av reglerna, dels löpande kostnader som uppstår vid tillämpningen av reglerna. De initiala kostnaderna består av kostnader för att sätta sig in i regelverket och göra bedömningar av i vilken grad de berör företaget samt skapa rutiner och system i de fall reglerna bedöms beröra företaget. De initiala kostnaderna minskar i takt med att företagen lär sig tillämpa reglerna, och betraktas därför som engångskostnader. De löpande kostnaderna är i princip konstanta sett över tiden. När det gäller de initiala kostnaderna har de flesta stora koncerner, även med befintliga regler, en komplicerad situation att hantera när det gäller beskattningen. Det är därför troligt att situationen inte blir särskilt mycket mer komplicerad med de föreslagna reglerna. Bedömningen är dessutom att det finns en kompetens och beredskap att hantera dessa regler hos de allra flesta koncerner som berörs. Storleken på de initiala kostnaderna varierar dock troligen stort mellan olika företag. Det är därför inte meningsfullt att göra en uppskattning av den initiala kostnaden för ett genomsnittsföretag, men den bör inte uppgå till stora summor. När det gäller löpande kostnader bedöms den tid det tar för själva beräkningen, som reglerna medför, och redovisningen av resultatet som beräkningen resulterar i, som högst begränsad. Tiden för detta bör kunna räknas . Det är dock troligt att själva beräkningen föregås av en analys som omfattar flera alternativa sätt att sammanväga en mängd olika sätt att hantera intäkter och kostnader i koncernen. Sådana sammanvägningar måste dock göras även med dagens regler. Det är därför mycket svårt att bedöma hur mycket tid som tillkommer på grund av de föreslagna reglerna. En mycket grov uppskattning är att den löpande tiden som tillkommer varierar mellan och för berörda företag. Den genomsnittliga löpande timkostnaden beräknas i enlighet med rekommendationer3. Bedömningen är att en jurist eller kvalificerad ekonom utför de uppgifter som resulterar i de löpande kostnaderna. Den genomsnittliga månadslönen för en affärs- och företagsjurist uppgår enligt SCB:s statistik över genomsnittlig månadslön 2017 till . Enligt ska den genomsnittliga månadslönen multipliceras med schablonvärdet 1,84 som inkluderar 3 , Ekonomiska effekter av nya regler-Så beräknar du företagens kostnader. semesterersättning, arbetsgivaravgifter och en overheadkostnad. Om det Prop. 2020/21:23 antas att tiden för den löpande hanteringen varierar mellan och 10 timmar för alla företag, motsvarar kostnaden mellan 1/160 och 1/16 månadslön. De löpande kostnaderna kan därmed beräknas till mellan (56 100 x 1,84 / 160 ≈ 600) och (56 100 x 1,84 / 16 ≈ 6 500. Det totala antalet berörda koncerner beräknas uppgå till 190. Om de löpande kostnaderna fördelar sig jämnt mellan dessa koncerner kan totalkostnaden uppskattas till ([600 + 6 500] / 2 x 190 ≈ 0,7) . 6.3.3Övrig påverkan på företag Förslaget medför en förbättring för företagen i den meningen att underskottsavdrag kan utnyttjas tidigare än vad som är möjligt med dagens regler. Förslaget medför också att det inte längre finns en olikformighet mellan företag som ingår i en koncern som förvärvat ett koncernbolag och andra företag. Förslaget bidrar därför till ökad konkurrensneutralitet. Det övergripande målet för regeringens jämställdhetspolitik är att kvinnor och män ska ha samma makt att forma samhället och sitt eget liv. Utifrån det övergripande målet arbetar regeringen efter sex delmål. Det andra jämställdhetspolitiska delmålet är ekonomisk jämställdhet. Kvinnor och män ska ha samma möjligheter och villkor i fråga om betalt arbete som ger ekonomisk jämställdhet livet ut. De som ur ett tillämpningsperspektiv direkt berörs av förslaget är företag i koncerner. Det betyder att regeltillämpningen inte direkt berör fysiska personer. Fysiska personer kan däremot beröras indirekt i egenskap av delägare i bolag i sådana företag. Bedömningen är dock att förslagets påverkan på andelarnas värde inte är märkbar. Därmed är också eventuell påverkan på kvinnors respektive mäns ekonomiska förutsättningar inte märkbar. Samma slutsats kan dras gällande effekter för inkomstfördelningen. 6.5Effekter för och de allmänna förvaltningsdomstolarna Förslaget medför att behöver utforma tydlig information och exempel samt svara på frågor i enskilda fall. Det kan också leda till att utredningar avseende tidigare års underskott och avdragsbegränsning för negativt räntenetto blir mer komplicerade och därmed också tar . kostnader för uppdatering av blanketter och intern information beräknas till en engångskostnad på . Kostnad för extern information, bl.a. i form av svar på skriftliga frågor, och utökad utredningstid vid tillämpningen av de justerande bestämmelserna beräknas till en årlig kostnad om . 2020/21:23 bedömer att de ökade kostnaderna ryms inom befintliga ekonomiska ramar. Förslaget bedöms inte medföra utökade kostnader för de allmänna förvaltningsdomstolarna. Förslaget bedöms inte påverka antalet mål i de allmänna förvaltningsdomstolarna. Förvaltningsrätten i instämmer med bedömningen att förslagen inte påverkar antalet mål i de allmänna förvaltningsdomstolarna, men kan se att komplexiteten i aktuella mål kommer att öka ytterligare. Regeringen delar förvaltningsrättens uppfattning att förslaget medför att regelverket blir mer omfattande och komplicerat och att vissa mål därmed också kan bli mer komplexa. medför de föreslagna reglerna en ökad tydlighet ifråga om vissa situationer, vilket gör beskattningssituationen mindre komplex för en del företag. Att reglerna fungerar enligt sina angivna syften kan i sin tur medföra att det också kan förekomma mål som blir mindre komplexa än annars. Av artikel 4 i rådets direktiv (EU) 2016/1164 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion4 (direktivet mot skatteundandraganden) framgår att medlemsstaterna ska införa en generell begränsning av avdrag för nettoränteutgifter baserad på måttet EBITDA. Förslaget om justerande bestämmelser tar hänsyn både till syftet med koncernbidragsspärren och till syftet med EBITDA-regeln. Förslaget bedöms därför vara förenligt med artikel 4 i direktivet mot skatteundandraganden. Även i övrigt bedöms förslaget vara förenligt med EU- rätten. Förslaget bedöms inte medföra några effekter för enskilda personer, offentlig sektor, miljön, sysselsättningen eller inkomstfördelningen. 4 Rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion, EUT L 193, 1–14. 7.1Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Ändringarna i paragrafens andra stycke är språkliga och redaktionella och innebär ingen ändring i sak. Genom den ändrade ordalydelsen används samma uttryckssätt som i första stycket. Paragrafen är ny och innebär att en justering i vissa fall ska göras av avdrag för negativt räntenetto i förhållande till ökade avdrag för koncernbidragsspärrade underskott som dras av enligt de nya bestämmelserna om justering av avdrag för koncernbidragsspärrade underskott (40 kap. 19 a– 19 d §§). Ett negativt räntenetto som enligt den s.k. EBITDA-regeln i 24 § första stycket får dras av, kan alltså enligt denna paragraf i vissa situationer nekas. Detta gäller i den utsträckning det enligt den nya 25 b § ska göras en minskning av avdraget för negativt räntenetto. Paragrafen anger därför en viss turordning, på så sätt att 24 § ska tillämpas först. Den praktiska innebörden är att det först bestäms i vilken utsträckning ett negativt räntenetto får dras av enligt EBITDA-regeln i 24 § första stycket. Därefter ska företaget i vissa fall minska detta beräknade avdrag. En sådan minskning ska enbart göras om företaget enligt den nya 40 kap. 19 a § ska öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott och även uppfyller de förutsättningar som anges i denna paragraf. Av första stycket första meningen framgår att ett företag som ska öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott enligt den nya 40 kap. 19 a §, även ska minska det enligt 24 § första stycket beräknade avdraget för negativt räntenetto. Paragrafen anger därför en viss turordning, på så sätt att 40 kap. 19 a § ska tillämpas först. Vidare innebär detta att paragrafen enbart tillämpas om villkoren som anges i 40 kap. 19 a § är uppfyllda. För att ett företag ska omfattas av 40 kap. 19 a § krävs att företaget helt eller delvis inte får dra av tidigare års underskott på grund av den s.k. koncernbidragsspärren i 40 kap. 18 §. Som ytterligare förutsättning gäller att företaget helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto enligt EBITDA-regeln eller förenklingsregeln i 24 §. Om dessa förutsättningar är uppfyllda ska företaget enligt 40 kap. 19 a § öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott. Se kommentaren till 40 kap. 19 a §. Av första stycket andra meningen framgår vidare att minskningen ska göras i förhållande till de ökade avdragen för koncernbidragsspärrade underskott enligt vad som anges i den nya 25 b §. Se kommentaren till den paragrafen. 2020/21:23 Av andra stycket framgår att ytterligare två förutsättningar ska vara uppfyllda för att ett företag ska minska avdraget för negativt räntenetto enligt första stycket. Den första förutsättningen är att företaget endast delvis får dra av negativt räntenetto enligt 24 kap. 24 § första stycket (första strecksatsen). Hänvisningen till 24 kap. 24 § första stycket innebär att det enbart är företag som tillämpar den s.k. EBITDA-regeln som kan omfattas av denna paragraf. Till skillnad från 40 kap. 19 a § omfattas alltså inte företag som tillämpar den s.k. förenklingsregeln i 24 kap. 24 § andra stycket av denna paragrafs tillämpningsområde. Ett företag som tillämpar förenklingsregeln ska alltså, om de villkor som anges i 40 kap. 19 a § är uppfyllda, öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott utan att minska avdraget för negativt räntenetto enligt denna paragraf. Företag som inte alls får dra av negativt räntenetto enligt EBITDA- regeln kan inte minska avdraget, och omfattas inte av denna paragraf. Ett företag som helt nekas avdrag för negativt räntenetto enligt EBITDA- regeln kan dock omfattas av 40 kap. 19 a §. Den andra förutsättningen som ska vara uppfylld är att företaget tar emot koncernbidrag som inte ska räknas med i ett överskott beräknat enligt 40 kap. 18 och 19 §§ (andra strecksatsen). Av 40 kap. 18 och 19 §§ framgår den s.k. koncernbidragsspärren. Den innebär att underskottsföretag inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder med högre belopp än ett på visst sätt beräknat överskott. Av 18 § första stycket framgår bland annat att i det på visst sätt beräknade överskottet ska inte mottagna koncernbidrag som ska tas upp enligt 35 kap. ingå. Vidare framgår det av 19 § första meningen att koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen ska räknas med i överskottet vid tillämpning av 18 §. I 19 § anges två undantag till detta koncernundantag. Det första undantaget innebär att koncernbidraget inte ska räknas med i överskottet om ett företag som inte tillhörde samma koncern före ägarförändringen genom fusion har gått upp i det företag som lämnar bidraget. Koncernbidraget ska inte heller räknas med till den del det motsvaras av koncernbidrag från något annat företag som inte ingick i samma koncern före ägarförändringen. Ett företag som inte är mottagare av koncernbidrag eller som enbart tar emot koncernbidrag som ska räknas med i ett överskott som beräknas enligt koncernbidragsspärren ska alltså, om de villkor som anges i 40 kap. 19 a § är uppfyllda, öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott utan att minska avdraget för negativt räntenetto enligt denna paragraf. definieras i 21 §. En förutsättning för att tillämpa bestämmelsen är dock att företaget även omfattas av de villkor som anges i 40 kap. 19 a §. Detta innebär att paragrafen enbart tillämpas av de företag som både omfattas av företagsdefinitionen i 21 § och av företagsdefinitionen i 40 kap. 3 §. Exempelvis omfattas svenska handelsbolag av företagsdefinitionen i 21 §, men inte av motsvarande definition i 40 kap. 3 §. Därför omfattas svenska handelsbolag och andra juridiska personer som inte omfattas av företagsdefinitionen i 40 kap. 3 §, inte av paragrafen. Bestämmelsen behandlas i avsnitt 4.3.4. Paragrafen är ny och anger i vilken utsträckning som avdraget för negativt räntenetto ska minska i förhållande till de ökade underskottsavdragen. Paragrafen är tillämplig i de fall då det enligt den nya 25 a § ska ske en justering av avdrag för negativt räntenetto i förhållande till ökade avdrag för koncernbidragsspärrade underskott.