prop · H70374 · 2020-02-04 00:00:00 — uppgiftsskyldigheten ska fullgöras måste framstå som den huvudsakliga fördelen eller en av de huvudsakliga fördelarna med arrangemanget. Med användning av underskott avses i paragrafen att underskottet dras av i eller används på motsvarande sätt i en annan stat eller jurisdiktion. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.2. I paragrafen finns bestämmelser om det kännetecken som avser standardiserade arrangemang. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori A.3 i del II i bilaga IV till DAC. Ett arrangemang är enligt paragrafen rapporteringspliktigt om det väsentligen är standardiserat till dokumentation eller struktur (punkt 1), och det är tillgängligt för fler än en användare utan att i väsentlig utsträckning behöva anpassas för att kunna genomföras (punkt 2). Villkoren i båda punkterna ska vara uppfyllda för att kännetecknet ska vara tillämpligt. För att arrangemanget ska vara rapporteringspliktigt krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). I punkt 1 anges att arrangemanget väsentligen ska vara standardiserat till dokumentation eller struktur. Kännetecknets utmärkande drag är att arrangemanget är lätt att mångfaldiga och brukar beskrivas som ett ”plug and play-arrangemang”. Med standardiserad dokumentation avses att arrangemanget förutsätter att användaren använder viss, på förhand bestämd, dokumentation, t.ex. avtal, och att denna dokumentation inte behöver anpassas i högre grad till varje enskild användare. Med att arrangemanget är standardiserat till sin struktur avses att användaren måste genomföra en viss eller vissa specifika transaktioner som tillsammans utgör arrangemanget, t.ex. genom att köpa ett särskilt finansiellt instrument eller bilda en viss typ av bolag. I punkt 2 anges att arrangemanget ska vara tillgängligt för fler än en användare utan att i väsentlig utsträckning behöva anpassas för att kunna genomföras. Arrangemanget ska därmed vara tillgängligt för flera olika personer. Någon nämnvärd justering av arrangemanget ska inte behöva ske beroende av användare. Anpassas arrangemanget i någon vidare utsträckning till den enskilde användaren uppfyller arrangemanget inte villkoret. Med andra ord omfattas arrangemang som innebär färdiga paketlösningar eller produkter som marknadsförs till en större krets, s.k. plug and play-arrangemang. Bestämmelsen omfattar i princip endast s.k. marknadsförbara arrangemang (se artikel 3.24 i DAC). Kännetecknet är endast tillämpligt då arrangemanget har tillhandahållits av en rådgivare. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.3. I paragrafen finns bestämmelser om användning av konfidentialitets- villkor. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori A.1 i del II i bilaga IV till DAC. I paragrafen anges att ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om användaren eller en deltagare i arrangemanget har förbundit sig att inte röja för andra rådgivare, eller för eller en utländsk skattemyndighet, hur en skatteförmån kan uppnås genom arrangemanget. En ytterligare förutsättning för att bestämmelsen ska vara tillämplig, och arrangemanget rapporteringspliktigt, är att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Avseende begreppet deltagare, se författningskommentaren till 5 §. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.4. I paragrafen finns bestämmelser om rapporteringsplikt när rådgivares ersättning för arrangemanget är beroende av skatteförmånens storlek eller om arrangemanget medför en skatteförmån eller inte. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori A.2 i del II i bilaga IV till DAC. Av paragrafen framgår att ett arrangemang är rapporteringspliktigt om rådgivarens ersättning fastställs med hänsyn till storleken av den skatteförmån som arrangemanget medför (punkt 1), eller är beroende av om arrangemanget medför en skatteförmån (punkt 2). Av punkt 2 följer att ersättningen är beroende av om skatteförmånen de facto uppkommer med anledning av arrangemanget eller om skatteförmånen uppkommer av annan anledning. Punkten omfattar exempelvis avtalsvillkor som innebär att rådgivaren är skyldig att helt eller delvis reducera eller återbetala ersättningen om den avsedda skatteförmånen helt eller delvis inte uppnås. En ytterligare förutsättning för att bestämmelsen ska vara tillämplig, och arrangemanget rapporteringspliktigt, är att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Övervägandena finns i avsnitt 5.5.5. I paragrafen finns bestämmelser om arrangemang som innefattar cirkulära transaktioner som resulterar i att medel förs ut ur och sedan tillbaka in i en stat eller jurisdiktion. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori B.3 i del II i bilaga IV till DAC. Av paragrafen framgår att ett gränsöverskridande arrangemang är rapporteringspliktigt om det innefattar cirkulära transaktioner som resulterar i att medel förs ut ur och sedan tillbaka in i en stat eller jurisdiktion, genom mellanliggande företag utan annan kommersiell huvudfunktion (punkt 1), eller transaktioner som neutraliserar eller upphäver varandra eller som har andra liknande egenskaper (punkt 2). Kännetecknet blir tillämpligt exempelvis i fall då medel förs runt mellan olika stater eller jurisdiktioner i syfte att omvandla inhemskt kapital till utländskt kapital. Exempel på situationer som kan omfattas av kännetecknet kan vara när vissa stater eller jurisdiktioner försöker attrahera utländska direktinvesteringar (eng. foreign direct investment) på olika sätt, bl.a. genom förmånliga skatteregler. Det kan då finnas en risk att lokala företag försöker omvandla kapital till sådant utländskt kapital som omfattas av reglerna. Detta skulle kunna ske t.ex. genom att medel förs från bolag A i stat 1 till koncernbolaget B i stat 2, för att därifrån föras tillbaka till stat 1 i form av en investering i koncernbolaget C. En ytterligare förutsättning för att bestämmelsen ska vara tillämplig, och arrangemanget rapporteringspliktigt, är att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Övervägandena finns i avsnitt 5.5.6. I paragrafen finns bestämmelser om arrangemang som innefattar avdragsgilla gränsöverskridande betalningar mellan två eller flera anknutna personer. Minst ett av de uppräknade villkoren i punkt 1–4 ska vara uppfyllda. När det gäller punkterna 2 a, 3 eller 4 krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori C.1 i del II i bilaga IV till DAC. I punkt 1 regleras fall där mottagaren inte har hemvist i någon stat eller jurisdiktion. Ett sådant fall kan uppstå i och med skillnader i regleringen mellan stater eller jurisdiktioner när det gäller vad som krävs för att anses ha hemvist i en stat eller jurisdiktion. Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen (se avsnitt 5.4.4) ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. Punkt 2 avser fall där mottagaren har hemvist i en stat eller jurisdiktion som a) inte beskattar inkomst från företag eller där skattesatsen för sådana inkomster är noll eller i det närmaste noll procent eller b) är upptagen i en förteckning över stater eller jurisdiktioner utanför Europeiska unionen som av medlemsstaterna gemensamt eller inom ramen för har bedömts vara icke samarbetsvilliga. I punkt 2 a är det den nominella skattesatsen som avses. Det är vidare endast den skattesats som generellt gäller för denna typ av inkomster som avses och inte de fall där exempelvis vissa typer av bolag beskattas med en nollskattesats. Kännetecknet kan exempelvis träffa den situationen att ett svenskt företag genomför ett arrangemang som innefattar en avdragsgill gränsöverskridande betalning till ett koncernföretag på , där bolagsskatten som regel är noll procent. För att ett arrangemang som avses i punkt 2 a ska bli rapporteringspliktigt krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Punkt 2 b avser enbart sådana förteckningar som har antagits av medlemsstaterna gemensamt eller inom ramen för . En sådan förteckning är den förteckning över icke samarbetsvilliga stater eller jurisdiktioner på skatteområdet som antagits av Rådet . Denna förteckning uppdateras kontinuerligt och publiceras i Europeiska unionens officiella tidning. Inom finns /G20:s förteckning över icke-samarbetsvilliga jurisdiktioner såvitt avser transparens dvs. de stater eller jurisdiktioner som inte uppnår den implementeringsnivå som krävs när det gäller de överenskomna internationella standarderna avseende utbyte av uppgifter på begäran och automatiskt utbyte av uppgifter. Även denna förteckning uppdateras kontinuerligt. Arrangemang som innefattar avdragsgilla gränsöver- skridande betalningar som görs till mottagare i någon av dessa stater eller jurisdiktioner omfattas således av detta kännetecken. Bedömningen av om ett arrangemang är rapporteringspliktigt för uppgifts- skyldighetens inträde får göras utifrån den förteckning som är aktuell och offentliggjord då en uppgiftsskyldig senast ska lämna uppgifter om arrangemanget till alternativt då uppgiftslämningen faktiskt genomfördes, om den tidpunkten ligger före den alternativa tidpunkten. Hänvisning till EU:s och /G20:s förteckning över icke samarbetsvilliga stater eller jurisdiktioner på skatte- området avser, som framgår ovan, förteckningarna i deras gällande lydelse, en s.k. dynamisk hänvisning. Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen (avsnitt 5.4.4) ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. I punkt 3 regleras fall där betalningen är undantagen från beskattning i den stat eller jurisdiktion där mottagaren har hemvist. Kännetecknet kan omfatta arrangemang där deltagarna utnyttjar olikheter i nationell lagstiftning vad gäller den skattemässiga behandlingen av exempelvis finansiella instrument, s.k. hybrida missmatchningar. Exempelvis kan ett finansiellt instrument behandlas som ett skuldinstrument i den betalande staten eller jurisdiktionen och därmed medges avdrag för betalningen eftersom den klassificeras som en ränteutgift medan den mottagande staten eller jurisdiktionen klassificerar instrumentet som eget kapital och samma betalning som en utdelning som är skattefri. För att ett arrangemang ska bli rapporteringspliktigt krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). Punkt 4 omfattar arrangemang där betalningen är föremål för en förmånlig skatteåtgärd i den stat eller jurisdiktion där mottagaren har hemvist. Med begreppet förmånlig skatteåtgärd avses detsamma som följer av (åtgärd 5), nämligen en regim som erbjuder någon form av skattemässigt förmånligare behandling jämfört med de generella beskattningsprinciperna i den aktuella staten eller jurisdiktionen. Det kan röra sig om t.ex. en reducerad skattesats, att beskattningsunderlaget jämkas eller schablonbeskattning av vissa typer av verksamheter. Det krävs inte att skatteåtgärden är skadlig för att omfattas av detta kännetecken. Under förutsättning att åtgärden är förmånlig i förhållande till de generella beskattningsprinciperna i det aktuella landet räcker det att förmånen är ringa för att åtgärden ska anses som förmånlig. Exempel på sådana förmånliga skatteåtgärder som omfattas av kännetecknet är den nederländska innovation box-regimen och patent box-regim. För att arrangemanget ska vara rapporteringspliktigt krävs även att en skatteförmån är den huvudsakliga fördelen, eller en av de huvudsakliga fördelarna, som en person rimligen kan förvänta sig av arrangemanget (se 12 §). En grundläggande fråga vid tillämpningen av punkterna 2–4 är i vilken stat betalningsmottagaren har hemvist. Vad som avses med hemvist framgår av 4 §. I fråga om delägarbeskattade subjekt ska delägarens hemvist styra (se avsnitt 5.4.2). 2019/20:74 arrangemang där avdragsgilla betalningar exempelvis inte beskattas där mottagaren av betalningen har sin skatterättsliga hemvist. Kännetecknet syftar till att fånga upp avdragsgilla gränsöverskridande betalningar som inte beskattas, eller beskattas mycket lågt, hos den person som mottar betalningen. Betalningen ska i dessa fall anses gå till delägaren och den stat eller jurisdiktion där delägaren har sin skatterättsliga hemvist. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.7. I paragrafen finns bestämmelser om arrangemang som innefattar att avdrag för samma värdeminskning på en tillgång begärs i fler än en stat eller jurisdiktion, undanröjande av dubbelbeskattning begärs för samma inkomst eller förmögenhet i fler än en stat eller jurisdiktion, eller tillgångar överförs och det belopp som ska anses utgöra betalning för tillgångarna skiljer sig åt betydligt i de berörda staterna eller jurisdiktionerna. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori C.2–4 i del II i bilaga IV till DAC. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Av punkt 1 framgår att arrangemanget är rapporteringspliktigt om det innefattar att avdrag för samma värdeminskning på en tillgång begärs i mer än en stat eller jurisdiktion. Kännetecknet avser att träffa bl.a. fall där avskrivningar på en leasad tillgång görs i två olika stater eller jurisdiktioner på grund av att det i den ena staten eller jurisdiktionen är leasegivaren som har rätt att göra avskrivningar och i den andra staten eller jurisdiktionen leasetagaren. Situationer som inte omfattas av kännetecknet är exempelvis om båda staterna eller jurisdiktionerna, förutom att samma utgift dras av i båda staterna eller jurisdiktionerna, även beskattar samma intäkter. Detta kan exempelvis vara fallet om ett svenskt företag med ett utländskt fast driftställe förvärvar ett inventarium och avdrag för utgiften görs både i och i den andra staten eller jurisdiktionen där det fasta driftstället är beläget. Enligt inkomstskattelagen är en i obegränsat skattskyldig juridisk person skattskyldig här för alla sina inkomster i och från utlandet. Vidare gäller att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad. Såväl inkomster som utgifter hänförliga till det utländska fasta driftstället beaktas således vid den svenska beskattningen. Eventuell dubbelbeskattning undviks enligt bestämmelserna i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Det kan i sammanhanget nämnas att vissa av de skatteavtal som har ingått med andra stater innebär en annan behandling av inkomster och utgifter än den beskrivna. När det gäller t.ex. leasingavtal, som det som omnämns ovan, är det slutandet av leasingavtalet som utgör det rapporteringspliktiga arrangemanget eller del därav. Den omständigheten att avskrivningar på tillgången görs löpande innebär således inte att det rör sig om flera separata rapporteringspliktiga arrangemang. Med avdrag för värdeminskning avses även utgifter för anskaffning av tillgångar som får dras av . Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen (se avsnitt 5.4.4) ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. Av punkt 2 framgår att arrangemanget är rapporteringspliktigt om det innefattar att undanröjande av dubbelbeskattning begärs för samma inkomst eller förmögenhet i mer än en stat eller jurisdiktion. Kännetecknet omfattar bl.a. hybridöverföringar. En hybridöverföring av finansiella instrument innebär att två jurisdiktioner har olika synsätt i fråga om vilken part i ett avtal om överföring av finansiella instrument som i skattehänseende anses uppbära eventuell avkastning på de överförda instrumenten. Båda parterna i avtalet kan då, var och en i den stat eller jurisdiktion där denne är hemmahörande, komma att begära avräkning för utländsk källskatt som tagits ut på en intäkt från de överförda finansiella instrumenten. Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen (se avsnitt 5.4.4) ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. Av punkt 3 framgår att arrangemanget är rapporteringspliktigt om det innefattar överföring av tillgångar och det belopp som ska anses utgöra betalning för tillgångarna skiljer sig åt betydligt i de berörda staterna eller jurisdiktionerna. Kännetecknet avser att träffa fall där två eller flera stater eller jurisdiktioner värderar en tillgång olika, vilket kan leda till dubbelbeskattning eller dubbel icke-beskattning. Det kan röra sig om t.ex. situationer där tillgångar överförs från ett företag till ett annat och där anskaffningsvärdet för förvärvaren inte motsvarar det belopp som överlåtaren tar upp till beskattning. Även överföringar inom företag kan omfattas, t.ex. när ett företag för över tillgångar mellan företagets fasta driftställen i olika stater eller jurisdiktioner. Något krav på att kriteriet om den huvudsakliga fördelen (se avsnitt 5.4.4) ska vara uppfyllt uppställs inte avseende detta kännetecken. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.7. I paragrafen finns bestämmelser om arrangemang som kan antas leda till eller syftar till att kringgå kontrolluppgiftsskyldigheten enligt 22 b kap. SFL eller motsvarande skyldighet i en utländsk stat eller jurisdiktion, eller om det utnyttjar avsaknaden av en sådan skyldighet. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori D.1 i del II i bilaga IV till DAC. I direktivet räknas sex olika exempel på arrangemang upp som omfattas av kännetecknet. Uppräkningen är inte uttömmande utan endast exemplifierande. Kännetecknet motsvarar huvudsakligen de modellregler för informationsskyldighet som har tagit fram när det gäller arrangemang för att undvika automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och arrangemang för att skapa icke-transparenta utländska ägarstrukturer (se 2018 – Model Mandatory Disclosure Rules for CRS Avoidance Arrangements and Opaque Offshore Structures). Som framgår av skäl 13 i DAC 6 får dessa modellregler samt kommentaren till dessa användas som en källa till illustration eller tolkning. Kännetecknet träffar arrangemang som är utformade för att kringgå rapportering av upplysningar om finansiella konton enligt globala standard för automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton (inklusive Common Reporting Standard, CRS). Denna globala standard har tagits in i DAC genom DAC 2. Vid sidan om CRS MCAA finns det även avtal mellan och , , , respektive om utbyte av upplysningar som motsvarar den globala standarden. Därutöver har vissa medlemsstater bilaterala avtal med vissa tredjeländer om utbyte av upplysningar som motsvarar den globala standarden. Avgörande för om ett avtal ska anses motsvara CRS MCAA är om det i allt väsentligt bygger på den modell för bilaterala avtal som ingår i den globala standarden och avser tillämpning av CRS, som också ingår i den globala standarden (se publikation Standard for Account Information in Tax Matters). Samtliga medlemsstater har ingått s.k. med . Dessa avtal tar också sikte på automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton, men lever inte upp till de krav som ställs i den globala standarden. Kringgående av omfattas därför inte av detta kännetecken. FATCA-avtalen kan dock i vissa fall ha betydelse vid bedömningen av om ett arrangemang ska anses innebära att DAC 2, CRS MCAA eller motsvarande avtal undergrävs eller kringgås. Om ett arrangemang får till följd att samtliga uppgifter som annars skulle ha utbytts med stöd av DAC 2, CRS MCAA eller motsvarande avtal i stället i det enskilda fallet kommer att utbytas med relevanta stater och jurisdiktioner med stöd av , kan arrangemanget inte anses undergräva eller kringgå direktivet eller avtalet. I såväl DAC 6 som ges exempel på arrangemang som omfattas av det aktuella kännetecknet. Det kan handla om bl.a. arrangemang som inbegriper användning av ett konto, en produkt eller en investering som inte är, eller som utger sig för att inte vara, ett finansiellt konto men vars egenskaper väsentligen liknar ett finansiellt konto. Ett annat exempel är arrangemang som undergräver eller utnyttjar svagheter i de förfaranden för kundkännedom som används av finansiella av deras skyldigheter att rapportera upplysningar om finansiella konton, inklusive användning av stater eller jurisdiktioner med otillräckliga eller bristfälliga system för verkställande av lagstiftningen mot penningtvätt eller med svaga krav på transparens för juridiska personer eller juridiska konstruktioner. Ett exempel som ges i med kommentarer (s. 25) där arrangemanget inte ska anses träffas av kännetecknet är om pengar tas ut från ett konto i syfte att kontohavaren ska kunna köpa en lägenhet, även om resultatet blir att uppgifter inte kommer att lämnas om de uttagna medlen. Övervägandena finns i avsnitt 5.5.8. I paragrafen finns bestämmelser om arrangemang som innefattar användning av personer, juridiska konstruktioner eller strukturer som inte bedriver verklig ekonomisk verksamhet med stöd av lämplig personal, utrustning, tillgångar och anläggningar (punkt 1), som är registrerade i, leds från, har hemvist i, kontrolleras från eller är etablerade i en stat eller jurisdiktion där de verkliga huvudmännen inte har hemvist (punkt 2), och vars verkliga huvudmän görs icke identifierbara (punkt 3). Paragrafen genomför, tillsammans med 7 §, kännetecknet som finns i kategori D.2 i del II i bilaga IV till DAC. Punkt 3 har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Villkoren i samtliga tre punkter ska vara uppfyllda för att kännetecknet ska vara tillämpligt. Kännetecknet motsvarar huvudsakligen de modellregler för informationsskyldighet som har tagit fram när det gäller arrangemang för att undvika automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och arrangemang för att skapa icke-transparenta utländska ägarstrukturer (se 2018 – Model Mandatory Disclosure Rules for CRS Avoidance Arrangements and Opaque Offshore Structures). Som framgår av skäl 13 i DAC 6 får dessa modellregler samt kommentaren till dessa användas som en källa till illustration eller tolkning. Kännetecknet träffar arrangemang som syftar till att tillhandahålla verkliga huvudmän skydd genom en icke-transparent kedja av personer (t.ex. juridiska personer eller andra juridiska konstruktioner) eller strukturer. Att det ska föreligga en kedja för att dölja de verkliga huvudmännen ligger i bestämmelsens utformning. Detta eftersom det krävs att minst en person, juridisk konstruktion eller struktur finns mellan exempelvis en betalning och de verkliga huvudmännen för att möjliggöra att de verkliga huvudmännen görs icke identifierbara. Med verklig huvudman avses detsamma som i 1 kap. 3–7 §§ lagen (2017:631) om registrering av verkliga huvudmän (se 6 §). Övervägandena finns i avsnitt 5.5.8. I paragrafen regleras ett av de kännetecken avseende internprissättning som kan göra ett gränsöverskridande arrangemang rapporteringspliktigt. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Paragrafen genomför kännetecknet som finns i kategori E.1 i del II i bilaga IV till DAC. Bestämmelsen reglerar arrangemang som innefattar användningen av ensidiga regler om en schabloniserad beräkning av resultat eller vinstmarginaler, s.k. unilaterala safe harbour-regler. Begreppet safe harbour används i samma betydelse som i riktlinjer för internprissättning (se Transfer Pricing and 2017). Prissättningsbesked som ingås mellan två eller flera stater eller jurisdiktioner, dvs.