prop · H703190 · 2020-06-23 00:00:00 — Ett av huvudskälen till att införa uthyrnings- regeln är att uppnå konkurrensneutral beskattning mellan arbetstagare som är anställda av en verksamhet i och arbetstagare som är anställda i utlandet men arbetar i en verksamhet i . Valet att antingen anställa eller hyra in personal ska alltså inte styras av skattereglerna. Regeringen anser mot denna bakgrund att en rimlig avgränsning är, för att uthyrningsregeln ska gälla, att arbetet ska utföras antingen för ett företag som bedriver verksamhet i eller i en verksamhet inom offentlig sektor här. Uthyrningsregeln bör därför gälla om arbetet utförs för en uppdragsgivare som är skattskyldig för inkomst av närings- verksamhet enligt inkomstskattelagen, oavsett om uppdragsgivaren är en fysisk eller juridisk person och oavsett om uppdragsgivaren är begränsat eller obegränsat skattskyldig. Uthyrningsregeln ska dock inte gälla om arbetet utförs för en fysisk person som inte bedriver näringsverksamhet. Lagrådet har föreslagit en delvis annan utformning av lagtexten i denna del. Med Lagrådets förslag framgår dock inte avgränsningen i förhållande till fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet. Regeringen har därför inte följt Lagrådets förslag i denna del, utan föreslår alltjämt att uthyrningsregeln ska gälla om uppdragsgivare är skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet enligt inkomstskattelagen. Regeringen anser vidare att även svenska handelsbolag och i utlandet delägarbeskattade juridiska personer som inte själva är skattskyldiga i , ska kunna vara sådana uppdragsgivare som gör att uthyrnings- regeln kan bli gällande. Eftersom svenska handelsbolag inte är skatt- skyldiga för sina inkomster enligt inkomstskattelagen, utan inkomsterna beskattas i stället hos delägarna (5 kap. 1 § IL), måste svenska handels- bolag omnämnas särskilt i lagtexten. Även i utlandet delägarbeskattade juridiska personer som inte själva är skattskyldiga i måste omnämnas särskilt. I utlandet delägarbeskattade juridiska personer är nämligen inte skattskyldiga för den del av inkomsterna som delägarna är skattskyldiga för (6 kap. 12 § IL). Obegränsat skattskyldiga delägare är skattskyldiga för sin andel av den juridiska personens inkomster (5 kap. 2 a och 3 §§ IL). Som Lagrådet har påpekat bör det av lagtexten framgå att det räcker om en av delägarna i handelsbolaget eller den juridiska personen är obegränsat skattskyldig för inkomster enligt inkomstskatte- lagen (1999:1229) eller, i annat fall, skattskyldig för inkomst från ett fast driftställe i . Regeringen följer denna synpunkt. Lagtexten justeras dock i förhållande till Lagrådets förslag för att bättre stämma överens med utformningen av bestämmelsen i övrigt. Avslutningsvis anser regeringen att även svenska staten, en svensk kommun eller en svensk region ska kunna ses som sådana uppdragsgivare som medför att uthyrningsregeln kan bli gällande. och , samt personer som hanterar skattefrågor vid ett antal storföretag, bl.a. , och AB SKF förordar ytterligare ändringar i SINK. De förespråkar bl.a. att ett införs en tidsgräns på 30 eller 60 eller för när skatt- och uppgiftsskyldighet överhuvudtaget ska inträda i . Dessa syn- punkter behandlas i avsnitt 6.3. Även Svenska Bankföreningens syn- punkter och förslag om särskilda regler för anställda i utländska filialer behandlas i samma avsnitt. Beträffande möjligheten för ett svenskt koncernföretag att hantera uppgiftsskyldigheten för utländska företag inom samma koncern, finns möjligheten att utse deklarationsombud. Detta behandlas i avsnitt 7.1. Några remissinstanser påpekar att ett införande av ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp kommer att innebära relativt stora förändringar för företag, inte minst i fråga om skatteadministration och uppgiftslämnande. Regeringen kan konstatera att en del av dessa förändringar är oundvikliga följder av förslaget. Regeringen avser dock att följa utvecklingen när det nya synsättet och de nya reglerna har etablerats och de administrativa effekterna av förslaget närmare kan bedömas. Som framgår ovan föreslås att 183-dagarsregeln och undantaget från denna (uthyrningsregeln) ska framgå av samma paragraf. Den nuvarande 183-dagarsregeln i 6 § första stycket 1 SINK föreslås därför flyttas till en ny 6 a § första stycket och uthyrningsregeln införs i andra stycket. När det gäller utformningen av 183-dagarsregeln föreslår regeringen också redaktionella ändringar av vissa uttryck i syfte att språkligt modernisera och förenkla dessa. Ingen ändring i sak är avsedd. Lagrådet anser utöver de ändringar som föreslås i lagrådsremissen att även uttrycket ”inte har hemvist i ” bör ersättas med ”är hemmahörande i utlandet”. Regeringen delar emellertid inte denna uppfattning eftersom en sådan justering inte enbart skulle vara en språklig ändring, utan skulle även innebära materiella ändringar. Av 2 § SINK följer att med hemmahörande i utlandet avses om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket och inte heller har fast driftställe här. En utländsk arbetsgivare som inte har hemvist i skulle dock kunna ha ett fast driftställe här i landet. För sådana fall gäller enligt den nuvarande lydelsen av 183-dagarsregeln att ersättning som betalas ut kan undantas från skatteplikt enligt SINK förutsatt att ersättningen inte belastar det fasta driftställe som arbetsgivaren har i . Regeringen anser mot denna bakgrund att uttrycket ”inte har hemvist i ” bör kvarstå. Förslaget föranleder ändringar i 6 § SINK och att en ny paragraf, 6 a §, införs i samma lag. 2019/20:190 6.3 Undantag från uthyrningsregeln för mycket Regeringens förslag: Med uthyrning av arbetskraft avses inte arbete i som utförs under i följd, till den del arbetet i inte överstiger sammanlagt under ett kalenderår. Den kompletterande promemorians förslag: Överensstämmer delvis med regeringens förslag. I promemorian föreslogs att undantaget från uthyrningsregeln skulle gälla om arbete utförs under i följd och sammanlagt under ett kalenderår, om uppdragsgivaren och arbetsgivaren ingår i en koncern av sådant slag som anges i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen. Remissinstanserna: Flera remissinstanser anser att förslaget är positivt eller ett steg i rätt riktning, men att de i den kompletterande promemorian föreslagna tidsgränserna om är för snävt tilltagna. Till dessa hör t.ex. . Ett antal remissinstanser anser att det är oklart hur tidsgränserna ska beräknas och lyfter fram att med månatlig rapportering kan tidigare perioder behöva rättas om den längre tidsgränsen överskrids. anser att en motsvarande lättnadsregel för företag med filialstruktur bör införas. Ett antal aktiebolag inom livsmedelsindustrin, som gemensamt benämner sig företrädare för svensk bärnäring, anser att det i första hand bör införas ett undantag för bärnäringen och i andra hand en generell 60-dagarsgräns. anser att det finns behov av undantag för särskilda yrkesgrupper. avstyrker förslaget och anser att det inte lämnats en tydlig förklaring till varför en sådan principiell förändring som införandet av begreppet ekonomisk arbetsgivare ska införas. Företagarna kritiserar konsekvensanalysen av förslagen i stort. , och i (LO) tillstyrker förslaget i den kompletterande promemorian. Arbetsdomstolen, , Datainspektionen, Domstols- verket, , Förvaltningsrätten i , Kammar- rätten i , , , Kronofogde- myndigheten, , , , , och har inga synpunkter på förslaget. Skälen för regeringens förslag Regler om internprissättning ger upphov till möjliga men icke avsedda konsekvenser av uthyrningsregeln Införandet av synsättet ekonomisk arbetsgivare föreslås genomföras genom ett undantag till 183-dagarsregeln (se avsnitt 6.2), på så sätt att regeln inte ska tillämpas vid uthyrningssituationer. Det föreslagna undantaget från 183-dagarsregeln benämns därför även som en uthyrningsregel. I en koncern blir reglerna om internprissättning tillämpliga vid gräns- överskridande koncerninterna transaktioner. Prissättningen ska ske i enlighet med den s.k. armlängdsprincipen vilket i svensk rätt kommer till uttryck genom korrigeringsregeln (14 kap. 19 § IL). har tagit fram riktlinjer som fungerar som vägledning vid tillämpning av armlängds- principen, ”Transfer Pricing and ”. I korthet innebär dessa regler att priser och andra villkor vid gräns- överskridande koncerninterna transaktioner ska överensstämma med de priser och villkor som skulle ha avtalats i motsvarande situation mellan oberoende företag. Enligt dessa regler kan kostnader för koncerninterna tjänster, dvs. tjänster som skapar ett ekonomiskt eller kommersiellt värde även för andra företag i koncernen, och som utförs av ett av koncern- företagen debiteras ut till de övriga berörda företagen i koncernen. Det kan exempelvis röra sig om kostnader som debiteras ut bl.a. till ett moderföretag i för arbetskraft som utför koncerninterna tjänster och som formellt är anställd och får sin lön av ett utländskt dotterföretag. I vissa koncerninterna fall där arbetskraftkostnaden debiterats ut till ett annat koncernföretag än det företag som formellt anställer arbetstagaren, har det framförts att en sådan utdebitering tillsammans med övriga omständigheter kan ge upphov till frågan om det företag till vilket kostnaden debiterats ut är att betrakta som ekonomisk arbetsgivare eller uppdragsgivare till arbetstagaren i fråga. De ekonomiska villkoren mellan de inblandade aktörerna är visserligen enbart en av de faktorer som kan vara relevant vid en sådan bedömning, men i internationella koncerner kan de koncernövergripande organisationerna ha sådan struktur och uppbyggnad att det finns sådana tillkommande omständigheter som gör att frågeställningar av detta slag kan uppkomma. Det kan alltså bli fråga om fall där en arbetstagare formellt är anställd hos ett koncernföretag i ett annat land än , där han eller hon arbetar och också är bosatt, men som kan sägas stå under ledning och kontroll av ett svenskt koncernföretag. Det svenska koncernföretaget skulle därför fortlöpande kunna anses vara uppdragsgivare enligt den föreslagna uthyrningsregeln. Så länge som arbetet utförs i bosättningslandet beskattas inkomsten endast där, men så fort personen arbetar i skulle förslaget, enligt vissa remissinstanser, kunna förstås på ett sådant sätt att det innebär en skattskyldighet här, även om det bara är fråga om ett kortare möte. Om t.ex. en utländsk arbetstagare som är anställd i ett utländskt koncernföretag kommer till för att närvara vid ett möte hos moderföretaget och moderföretaget på grund av vad som anges ovan fortlöpande skulle kunna vara att betrakta som ekonomisk arbetsgivare till arbetstagaren skulle uthyrningsregeln följaktligen kunna bli tillämplig även om mötet bara varar . Till exempel och personer som hanterar skattefrågor vid ett antal storföretag, bl.a. , och AB SKF framför synpunkter av detta slag. Även framför önskemål om förtydliganden angående t.ex. anställda i en koncern med kontor i flera länder som besöker det svenska kontoret. () avstyrker visserligen förslaget i den kompletterande promemorian, men kritiken från NNR avser snarare förslaget om att införa ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp. Flera remiss- instanser välkomnar att ett undantag införs som anger att vissa situationer per definition inte ska anses utgöra uthyrning av arbetskraft, men har synpunkter på utformningen. LO, och tillstyrker förslaget i den kompletterande promemorian. Motivet till uthyrningsregeln är att uppnå konkurrensneutrala regler. Valet att antingen anställa eller hyra in personal ska alltså inte bero på skattereglerna utan ska ske på affärsmässiga grunder. Det finns dock inget som tyder på att dagens skatteregler om personbeskattning har betydelse för hur organisationsstrukturerna i svenska företag som ingår i internationella koncerner ser ut. Det har dessutom aldrig varit avsikten att beskattning ska ske i sådana situationer som beskrivits ovan. Regeringen anser mot ovanstående bakgrund att ett undantag behövs från förslaget om ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp. Undantaget ska förtydliga att arbete i i vissa fall per definition inte ska ses som uthyrning av arbetskraft. Med ett sådant undantag förtydligas och säker- ställs att uthyrningsregeln inte kommer att omfatta vissa icke avsedda situationer. Avsikten är alltså att säkerställa att tillämpningen av de föreslagna reglerna är i linje med den avsikt och de effekter som redovisades i lagrådsremissen. Vad remissinstanserna framför om undantagets närmare utformning behandlas nedan. Undantaget ska avse arbete i under i följd I promemorian gjordes bedömningen att undantaget från uthyrningsregeln skulle omfatta arbete i om i följd. Ett antal remissinstanser, bl.a. , Företagarna, , , AB SKF och , och byggindustrier anser dock att denna tidsgräns är alltför snävt tilltagen eller att den kan tas bort. anser att tidsgränsen inte är i nivå med vad som gäller i flera andra jämförbara europeiska länder. framför även att en längre tidsgräns borde införas av effektivitets-, kostnads- och miljöskäl, eftersom med en kort tidsgräns så kan flera resor behöva företas i stället för en resa. Bland andra Teknikföretagen framför att det förekommer att svenska koncernföretag samlar ledningspersoner från olika delar av världen och att det då är vanligt att tiden utnyttjas även för andra möten och övrigt arbete. Detta gäller särskilt när resor görs från länder med stort geografiskt avstånd till . Några remissinstanser, t.ex. Företagarna och , anser att det finns osäkerhet kring hur tidsgränsen ska beräknas och byggindustrier önskar också vissa förtydliganden. Regeringen anser att tidsgränsen lämpligen kan sättas till arbete i följd, utan att denna – i förhållande till promemorians förslag – längre tidsgräns riskerar att i någon större utsträckning omfatta arbete i av annan karaktär än t.ex. kortare möten och utbildningar. Med denna längre tidsgräns tillgodoses t.ex. den kritik som lämnas av och Teknikföretagen. Mot bakgrund av vad vissa remiss- instanser framför finns det skäl att förtydliga hur den kortare tidsgränsen ska tillämpas. Det föreslagna undantaget tar sikte på arbetsdagar, och inte vistelse- dagar. En mellankommande helg eller annan ledig tid påverkar därför inte bedömningen, vilket kan åskådliggöras med följande exempel. En utomlands bosatt person är anställd i ett utländskt företag utan fast driftställe i och kommer till för en längre utbildning vid det svenska moderföretaget. Utbildningen pågår –vecka 1–3. och är lediga dagar. De som utbildningen pågår, men inte och , är att anse som arbetsdagar. Eftersom och inte påverkar bedömningen ska arbetet i anses pågå i följd. Eftersom undantaget inte tar sikte på vistelsedagar i så påverkar ett avbrott i vistelsen bedömningen endast om arbete också utförs i utlandet under den avbrutna vistelsen. Detta markeras av att undantaget tar sikte på arbete i som utförs i följd. Detta kan åskådliggöras med följande exempel. En utomlands bosatt person är anställd i ett utländskt företag utan fast driftställe i och kommer till för en längre utbildning om totalt vid det svenska moderföretaget. Utbildningen pågår –vecka 1–3. När utbildningen tagit slut deltar den utomlands bosatta personen även i möten och annat arbete vid moderföretaget i . Detta arbete bedrivs måndag–fredag vecka 4.Under lördagen och söndagen mellan har den anställde ledig tid och lämnar för att sedan komma tillbaka måndag vecka 4.Eftersom inget arbete utförs under avbrottet i vistelsen påverkar dagarna utanför inte bedömningen, och arbetet i anses pågå i följd. En bedömning måste därför göras om det är att anse som en uthyrningssituation. Om det nämnda exemplet ändras på så sätt att arbete utförs i utlandet under avbrottet i Sverigevistelsen ska det i stället anses som två olika arbeten i om vardera. Arbete i som utförs i ska anses överskrida 15-dagarsgränsen även om arbetet förläggs över ett årsskifte. Det innebär att om en utomlands bosatt person kommer till för ett samman- hängande arbete som påbörjas det ena året och avslutas , kan undantaget inte tillämpas och en bedömning måste göras om det är att anse som en uthyrningssituation. NNR, Teknikföretagen och anser att det är oklart hur långt ett uppehåll mellan arbeten i ska vara för att det ska anses som separata arbetstillfällen. Det finns dock inget krav på att arbetet i utlandet ska uppgå till viss omfattning för att ett avbrott i arbetet i ska anses ha gjorts. Det ligger dock på den som använder sig av undantaget att kunna visa att förutsättningarna för detta är uppfyllda. Om ett avbrott i vistelsen är mycket kortvarigt bör det rimligen inte vara tillräckligt med enbart ett påstående om att arbete utförts i utlandet under detta avbrott, utan påståendet bör i så fall förenas med skriftlig dokumentation. Vad denna dokumentation kan bestå av måste naturligtvis bedömas utifrån branschtillhörighet och omständigheterna i det enskilda fallet. Även upprepade korta arbeten i ska omfattas av undantaget I promemorian föreslogs att undantaget enbart skulle gälla om arbetet i under ett kalenderår sammanlagt utförs under . Även denna tidsgräns kritiseras för att vara för snävt tilltagen. 2019/20:190 lämnas t.ex. av , Teknikföretagen, Företagarna, , AB SKF och , lämnar exempel på motsvarande tidsgränser i andra länder, och anser att förslaget bör motsvara dessa. Regeringen kan konstatera att ur ett internationellt perspektiv framstår det visserligen som vanligast i de länder som tillämpar ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp att inte alls ha något undantag. omnämns av vissa remissinstanser har emellertid administrativ praxis eller vägledningar som kan sägas likna det undantag som föreslås. framstår vidare som att dessa internationella exempel på liknande undan- tag framför allt baseras på antalet vistelsedagar i landet. skäl att poängtera att det förslag som behandlas i stället tar sikte på arbetsdagar, och inte vistelsedagar. Det kan framstå som mer generöst med ett längre undantag som är baserat på vistelsedagar än ett kortare undantag som är baserat på arbetsdagar, om jämförelsen begränsas till att enbart jämföra antalet dagar. Vid ett undantag baserat på vistelse måste inrese- och utresedagar, semesterdagar eller andra lediga dagar, t.ex. under veckoslut och högtider, räknas med. Det i promemorian föreslagna undantaget motsvarar därför, omräknat utifrån en normal arbetsvecka där den anställde arbetar måndag–fredag och är ledig under veckoslutet, eller . Om arbete utförs en helgdag ska det dock ses som en arbetsdag för arbetstagaren. Regeringen anser dock att även denna tidsgräns i viss utsträckning kan förlängas utan att det medför risker för att uthyrningsregeln kringgås. Regeringen föreslår därför att den längre tidsgränsen kan sättas till 45 Om denna tidsgräns på samma sätt räknas om utifrån en normal arbetsvecka, motsvarar den i stort sett de av remissinstanserna omnämnda internationella exemplen på liknande undantag. och Teknikföretagen lyfter – i likhet med Väst- , , AB SKF och – fram de tröskeleffekter som kan uppstå med förslaget i och med att det inte alltid står klart vid årets början om arbetet kommer att överstiga den längre Mot bakgrund av denna remisskritik om s.k. tröskeleffekter och att det kan vara svårt att vid årets början veta om arbetet i kommer överstiga den längre tidsgränsen, vilket riskerar att innebära att tidigare perioder behöver korrigeras om gränsen överskrids under slutet av året, finner regeringen skäl att justera bestämmelsen. tydligare att det inte finns krav på att bedöma om arbeten i som ryms inom 15-dagarsgränsen är att betrakta som uthyrning av arbetskraft till den del sådant arbete inte överstiger under ett kalenderår. innebär att om 45-dagarsgränsen överskrids, ska ställning tas till om det rör sig om en uthyrningssituation enbart för de dagar som överstiger Med denna justering undviks den risk som bl.a. Svenskt Näringsliv lyfter fram om att korrigeringar i t.ex. lämnade arbetsgivar- deklarationer kan behöva göras bakåt i tiden. Den föreslagna 45-dagarsgränsen innebär därför att om t.ex. en utomlands bosatt person som arbetar för ett utländskt företag utan fast driftställe i besöker det svenska moderföretaget med en viss regelbundenhet, på så sätt att besöken sker i en omfattning vardera vid sex olika tillfällen under ett kalenderår, så kommer de fem första arbetena i i sin helhet att omfattas av undantaget eftersom varje arbete inte överskrider 15-dagarsgränsen och dessa arbeten sammanlagt inte överstiger . Vid det sjätte och sista besöket överskrids dock gränsen, men en bedömning av om det rör sig om en uthyrningssituation behöver enbart göras för detta arbete. Arbete i som överstiger 15-dagarsgränsen räknas inte med vid bedömningen av 45-dagarsgränsen. Om exemplet ovan ändras på så sätt att den anställde besöker för arbete , men de övriga fem efterföljande besöken vid moderföretaget uppgår fortfarande vardera, ska ställning tas till om det första besöket är att betrakta som en uthyrningssituation. De övriga fem besöken omfattas dock av undantaget eftersom varje sådant arbete inte överstiger och tillsammans ryms de inom 45-dagarsgränsen. Undantaget behöver inte begränsas till koncerninterna situationer Regeringen bedömde i den tidigare lagrådsremissen att det inte är lämpligt att införa någon generell tidsgräns på t.ex. 30, 60 eller innan någon skattskyldighet överhuvudtaget ska inträda i . Ett av skälen till denna bedömning angavs vara att en sådan tidsgräns, i kombination med ett ekonomiskt arbetsgivarbegrepp, i många fall skulle kunna innebära att inkomster från arbete som utförts i inte kommer att beskattas alls. Ett antal remissinstanser, t.ex. och de remissinstanser som gemensamt benämner sig som företrädare för svensk bärnäring (, , , , , , , , , , , Hälsingeprodukter i och Skogsmat i ), kritiserar denna bedömning. anser att de argument som anförts mot en generell tidsgräns inte är övertygande. Som framgår ovan anser regeringen att det beskrivna problemet att uthyrningsregeln kan få vissa icke avsedda konsekvenser vid koncern- interna situationer bör lösas genom ett undantag från uthyrningsregeln. Frågan är nu om det föreslagna undantaget enbart ska tillämpas för koncerninterna situationer. Enligt promemorians förslag skulle undantaget enbart gälla om uppdragsgivaren och arbetsgivaren ingår i en koncern av sådant slag som anges i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554), förkortad ÅRL. Regeringen anser att undantaget inte behöver begränsas till koncern- interna situationer. Det är nämligen inte särskilt sannolikt vid situationer där de berörda verksamheterna – dvs. den formella arbetsgivaren i utlandet och den eventuella uppdragsgivaren i – inte är i ett koncern- förhållande, att en utländsk arbetstagare som arbetar i i kommer att anses vara en integrerad del av verksamheten i på ett sådant sätt att det kan anses finnas en uppdragsgivare i . Flera av de omständigheter som ska ligga till grund för en bedömning som leder till ett bortseende av det formella anställnings- förhållandet är sådana att de sällan kan bli aktuella vid så korta arbetsperioder. Även utan ett undantag kommer arbetstagare som arbetar under så korta perioder normalt sett därför inte omfattas av den föreslagna uthyrningsregeln. Fördelen med ett undantag som inte enbart omfattar de koncerninterna situationerna är i stället att det blir tydligt att någon sådan bedömning inte behöver göras för så korta arbetsperioder, vilket minskar den administrativa bördan. Värdet av att kunna minska den administrativa bördan till följd av uthyrningsregeln får anses överväga intresset att beskatta de få situationer där uthyrningsregeln vid så begränsad arbetstid i ändå skulle kunna bli tillämplig. Regeringen föreslår därför att undantaget ska vara generellt, i den meningen att undantaget inte begränsas till att avse enbart koncerninterna situationer. Regeringen anser att det inte är lämpligt med ytterligare undantag från uthyrningsregeln, t.ex. undantag för vissa branscher.