bet · H801SkU9 · 2020-11-20 00:00:00 — Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto Utskottet ställer sig bakom regeringens förslag till justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Förslaget innebär att företag som enligt den s.k. koncernbidragsspärren helt eller delvis inte får dra av koncernbidragsspärrade underskott och som enligt avdragsbegränsningen för negativa räntenetton helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto, ska öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott. I förhållande till koncernbidragsspärren och avdragsbegränsningen för negativa räntenetton innebär förslaget om justerande bestämmelser ett efterföljande steg. För vissa situationer föreslås att en samtidig justering ska göras av avdragen för koncernbidragsspärrade underskott och av avdraget för negativt räntenetto. Detta gäller i de fall när det ytterligare avdraget för koncernbidragsspärrade underskott hade lett till ett minskat avdragsunderlag för negativt räntenetto och i sin tur ett lägre avdrag för negativt räntenetto, om det ökade underskottsavdraget skulle ha fått dras av före avdragsbegränsningen för negativa räntenetton. Förslaget medför ändringar i inkomstskattelagen. Ändringarna föreslås träda i kraft . I betänkandet finns två särskilda yttranden (M, V). Proposition 2020/21:23 Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Utskottets förslag till riksdagsbeslut Ärendet och dess beredning Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto 1.Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto (M) 2.Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto (V) Bilaga 1 Förteckning över behandlade förslag Bilaga 2 Regeringens lagförslag Utskottets förslag till riksdagsbeslut Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), 2. lag om ändring i lagen (2020:000) om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Därmed bifaller proposition 2020/21:23 punkterna 1 och 2. Följande ledamöter har deltagit i beslutet: (S), Per Åsling (C), (M), (S), (M), (SD), (S), (V), Boriana (M), (SD), (S), (KD), (S), Gulan Avci (L), (MP), (M) och (SD). Ärendet och dess beredning I betänkandet behandlar utskottet regeringens proposition 2020/21:23 Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Regeringens förslag till riksdagsbeslut finns i bilaga 1. Regeringens lagförslag återges i bilaga 2. Det har inte väckts några motioner i ärendet. I budgetpropositionen (prop. 2020/21:1 Förslag till statens budget , finansplan och skattefrågor avsnitt 13.17) aviserade regeringen att den avser att återkomma med ett förslag om justerande bestämmelser som möjliggör ytterligare avdrag för koncernbidragsspärrade underskott om ett underskottsföretag på grund av nekat avdrag för negativt räntenetto annars redovisar överskott. Nuvarande regler kan leda till att företag som enligt koncernbidragsspärren i 40 kap. 18 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, helt eller delvis inte får dra av underskott som kvarstår och som enligt avdragsbegränsningen för negativa räntenetton i 24 kap. 21–29 §§ IL helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto, kan redovisa överskott i näringsverksamheten. Detta trots att företaget har ett återstående underskott och trots att överskottet inte motsvaras av mottagna koncernbidrag. har uppmärksammat detta i en hemställan till (Fi2019/01603). anför att denna konsekvens inte är motiverad med hänsyn till syftet med koncernbidragsspärren. FAR har i en hemställan till (Fi2019/03289) framställt att en lagändring bör göras utifrån vad anfört. I propositionen föreslår regeringen att det införs justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Förslaget innebär att företag som enligt den s.k. koncernbidragsspärren helt eller delvis inte får dra av koncernbidragsspärrade underskott och som enligt avdragsbegränsningen för negativa räntenetton helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto, ska öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott. I förhållande till koncernbidragsspärren och avdragsbegränsningen för negativa räntenetton innebär förslaget om justerande bestämmelser ett efterföljande steg. För vissa situationer föreslås att en samtidig justering ska göras av avdragen för koncernbidragsspärrade underskott och av avdraget för negativt räntenetto. Detta gäller i de fall när det ytterligare avdraget för koncernbidragsspärrade underskott hade lett till ett minskat avdragsunderlag för negativt räntenetto och i sin tur ett lägre avdrag för negativt räntenetto, om det ökade underskottsavdraget skulle ha fått dras av före avdragsbegränsningen för negativa räntenetton. Förslaget medför ändringar i inkomstskattelagen (1999:1229). Ändringarna föreslås träda i kraft . Justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto Utskottets förslag i korthet antar regeringens förslag till justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Jämför särskilt yttrande 1 (M) och 2 (V). Gällande rätt och bakgrund trädde nya skatteregler för företagssektorn i kraft (prop. 2017/18:245, bet. 2017/18:SkU25, rskr. 2017/18:398). De nya reglerna innebär bl.a. att det infördes en generell begränsning av ränteavdrag i bolagssektorn i form av en EBITDA-regel. Med det avses en regel som är baserad på resultatmåttet EBITDA (Earnings Before Interest, Taxation, Depreciation and Amortization), som visar resultatet före finansiella poster, skatter samt avskrivningar. Enligt EBITDA-regeln får ett företag dra av ett s.k. negativt räntenetto högst med ett belopp som motsvarar av ett avdragsunderlag (dvs. Den generella ränteavdragsbegränsningsregeln består förutom av EBITDA-regeln av en förenklingsregel och av vissa andra bestämmelser om negativa räntenetton. Nedan benämns dessa bestämmelser ”avdragsbegränsningen för negativa räntenetton”. Bestämmelserna finns i 24 kap. 21–29 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Med anledning av avdragsbegränsningen genomfördes även en ändring av den s.k. koncernbidragsspärren. Koncernbidragsspärren finns i 40 kap. 18 och 19 §§ IL. Förenklingsregeln framgår av 24 kap. 24 § andra stycket IL. Regeln anger att ett negativt räntenetto får dras av . Detta gäller i stället för vad som sägs i EBITDA-regeln. Avdrag enligt förenklingsregeln kan därmed göras utan att ett avdragsunderlag beräknas. Om företaget ingår i en intressegemenskap med andra företag och förenklingsregeln används av företaget, får de sammanlagda avdragen för negativa räntenetton inom intressegemenskapen inte överstiga . Beloppsspärren och koncernbidragsspärren inträder vid ägarförändringar. Beloppsspärren inträder även vid vissa fusioner och fissioner (37 kap. 21–23 §§ IL). Av 40 kap. 10–14 §§ IL framgår vid vilka ägarförändringar som beloppsspärren respektive koncernbidragsspärren inträder. Beloppsspärren inträder vid ägarförändringar enligt 10–13 §§. Koncern-bidragsspärren inträder vid ägarförändringar enligt 10 och 14 §§. Det betyder att koncernbidragsspärren inträder vid ägarförändringar som innebär att ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag eller när ett underskottsföretag, eller ett moderföretag till ett underskottsföretag, får det bestämmande inflytandet över ett annat företag. Spärren inträder dock inte om ägarförändringen bara berör företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern (10 § tredje stycket och 14 § andra stycket). Av 40 kap. 15–19 §§ IL framgår innebörden av dessa spärrar. Innebörden av beloppsspärren är att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder till den del underskotten överstiger av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet eller andelarna. Innebörden av koncernbidragsspärren behandlas närmare nedan. Hur beloppsspärren och koncernbidragsspärren förhåller sig till varandra framgår av 40 kap. 18 § andra stycket IL. Om en del av underskotten inte får dras av på grund av beloppsspärren, gäller koncernbidragsspärren för den återstående delen. har i en hemställan (Fi2019/01603) uppmärksammat att ändringen som genomfördes av koncernbidragsspärren kan leda till negativa skattekonsekvenser för företag som inte kan få fullt avdrag för sitt negativa räntenetto om företaget har koncernbidragsspärrade underskott . Reglerna medför i en sådan situation att företaget inte kan utnyttja sitt koncernbidragsspärrade underskott mot den inte avdragsgilla delen av det negativa räntenettot. Dessa företag kan därmed tvingas betala skatt trots att de har underskott . anför vidare följande. Enbart det förhållandet att det sker en sådan ägarförändring som avses i 40 kap. 10 eller 14 §§ IL medför att koncernbidragsspärren inträder. Det innebär att den särskilda beräkningen enligt kapitlets 18 § ska göras, vilken kan begränsa företagets rätt att utnyttja spärrade underskott. Detta gäller oavsett om underskottsföretaget tar emot koncernbidrag eller inte. Det räcker således med att ett underskottsföretag, eller ett moderföretag till underskottsföretaget, får det bestämmande inflytandet över ett annat företag, t.ex. genom att ett nytt dotterföretag bildas, för att koncernbidragsspärren ska inträda. Om det då finns ett eller flera underskottsföretag i koncernen, vilket torde vara det normala, aktualiseras de negativa effekterna som beskrivs här. anger att spärrens syfte inte är att förhindra att under-skottsföretagets egengenererade överskott ska kunna utnyttjas mot ett spärrat underskott, men att den effekten ändå kan uppstå till följd av dess nya lydelse. Det kan således konstateras att koncernbidragsspärren har fått en alltför restriktiv utformning och att en sådan utformning inte är motiverad med hänsyn till spärrens syfte. Det kan i sammanhanget noteras att vid den ändring av koncernbidragsspärren som gjordes vid inkomstskattelagens införande påtalades särskilt att spärren påverkar skatten bara om underskottsföretaget har fått koncernbidrag från ett nytt företag i koncernen. I hemställan lämnas ett förslag om ändring av 40 kap. 18 och 19 §§ IL. menar att förslaget inte undanröjer problemet, men att det utgör en relativt enkel lösning som åtgärdar de mest akuta problemen. Innebörden är att koncernbidragsspärren enbart tillämpas om underskotts-företaget faktiskt tar emot koncernbidrag från ett företag som före en ägar-förändring inte ingick i samma koncern som underskottsföretaget. FAR har i en hemställan (Fi2019/03289) anhållit om att regeringen ska ta fram ett lagförslag utifrån den hemställan som lämnade in. FAR anger att det inte finns hinder mot att förslaget ges retroaktiv effekt. Behovet av ändrade regler Regeringen gör bedömningen att en förändring bör genomföras så att koncernbidragsspärren ska fungera enligt sitt syfte när den tillämpas av företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto. trädde nya regler i kraft som bl.a. avser underskotts-företag med koncernbidragsspärrade underskott. Enligt 40 kap. 18 och 19 §§ IL, ska ett underskottsföretag med koncernbidragsspärrade underskott beräkna ett på visst sätt beräknat överskott. Detta överskott utgör en beloppsgräns för avdrag för koncernbidragsspärrade underskott. ska beräkningen göras utifrån beskattningsårets överskott ”före avdrag för negativt räntenetto enligt 24 kap. 24 § och kvarstående negativt räntenetto enligt 24 kap. 26 §”. I övrigt ska överskottet beräknas på samma sätt som innan lagändringen, dvs. utan hänsyn till avdragen för de spärrade underskotten och till vissa mottagna koncernbidrag. I förarbetena anges att en nackdel med ändringen är att företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto och som har ett överskott i verksamheten inte fullt ut kan använda tidigare års underskott mot sådant överskott (prop. 2017/18:245 s. 116). Som och tar upp i respektive hemställan kan ändringen av koncernbidragsspärren således leda till negativa skattekonsekvenser för företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto om företaget har koncernbidragsspärrade underskott. Avsikten med koncernbidragsspärren är inte att förhindra att underskotts-företag drar av tidigare års underskott mot eget överskott eller att förhindra att underskott kvittas mot koncernbidrag från företag som redan innan ägarförändringen ingick i samma koncern (prop. 1993/94:50 s. 267). Den ändrade lydelsen av koncernbidragsspärren kan dock enligt regeringen leda till situationer där spärren inte fungerar enligt sitt syfte. Detta beror på att den kan förhindra att underskottsföretag får dra av koncernbidragsspärrade underskott i förhållande till egengenererade överskott. Mot ovanstående bakgrund anser regeringen att det är motiverat att ändra reglerna. Avsikten med ändringen bör vara att koncernbidragsspärren, när den tillämpas av företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto, ska fungera enligt sitt syfte. Hur bör ändringen genomföras? Regeringen gör vidare bedömningen att justerande regler bör införas som möjliggör ytterligare avdrag för koncernbidragsspärrade underskott om ett underskottsföretag på grund av nekat avdrag för negativt räntenetto redovisar överskott. Det finns enligt regeringen olika tänkbara sätt att ändra reglerna i avsikt att koncernbidragsspärren, när den tillämpas av företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto, ska fungera enligt sitt syfte. Sammantaget bedömer regeringen det som lämpligast att införa justerande regler i form av ett utökat underskottsavdrag, för att åstadkomma att koncernbidragsspärren – när den tillämpas av företag som inte får fullt avdrag för sitt negativa räntenetto – ska fungera enligt sitt syfte. När ska de justerande bestämmelserna tillämpas? Ett företag som enligt koncernbidragsspärren helt eller delvis inte får dra av tidigare års underskott kan ändå redovisa ett överskott av näringsverksamheten som inte motsvaras av mottagna koncernbidrag från nya företag i koncernen. Den nya regleringen av koncernbidragsspärren kan därmed enligt regeringen leda till situationer där spärren inte fungerar enligt sitt syfte. Detta problem kan uppstå när företaget inte får dra av ett negativt räntenetto (helt eller delvis). Mot den bakgrunden ska det enligt regeringen införas justerande bestämmelser om avdrag för koncernbidragsspärrade underskott och avdrag för negativt räntenetto. Enligt avdragsbegränsningen för negativa räntenetton kan avdrag för negativt räntenetto dock göras på tre olika sätt. För det första kan ett företag med positivt räntenetto dra av ett annat företags negativa räntenetto. För det andra och tredje kan ett företag med negativt räntenetto dra av detta enligt EBITDA-regeln eller förenklingsregeln. När behövs det en samtidig justering av avdraget för negativt räntenetto och avdragen för koncernbidragsspärrade underskott? Regeringen gör bedömningen att de justerande bestämmelserna i vissa fall bör innebära en samtidig justering av avdragen för koncernbidragsspärrade underskott i form av ett utökat underskottsavdrag och av avdraget för negativt räntenetto. Justeringen av avdraget för negativt räntenetto bör göras i förhållande till hur det utökade underskottsavdraget skulle ha påverkat avdragsutrymmet, om detta underskottsavdrag skulle ha fått dras av före avdragsbegränsningen för negativt räntenetto. Regeringen gör vidare bedömningen att det inte krävs någon justering av avdraget för negativt räntenetto om ett utökat underskottsavdrag görs av ett underskottsföretag som drar av ett negativt räntenetto enligt förenklingsregeln. Det krävs inte heller någon justering av avdraget för negativt räntenetto när ett utökat underskottsavdrag görs av ett underskottsföretag som drar av ett negativt räntenetto enligt EBITDA-regeln och underskottsföretaget inte tar emot något koncernbidrag från företag som inte ingick i samma koncern före den ägarförändring som gjorde att spärren inträdde. Innebörden av de justerande reglerna som föreslås är att möjliggöra för underskottsföretag att göra utökat underskottsavdrag, dvs. att öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott i förhållande till avdrag för spärrade underskott som får göras enligt koncernbidragsspärren. Detta gäller underskottsföretag som enligt koncernbidragsspärren helt eller delvis inte får dra av koncernbidragsspärrade underskott och som helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto enligt förenklingsregeln eller EBITDA-regeln. Med hänsyn till att avdrag underskott som utgångspunkt minskar avdragsunderlaget för negativt räntenetto behöver det dock även övervägas hur ett utökat underskottsavdrag förhåller sig till avdrags-begränsningen. Sammanfattningsvis gör regeringen bedömningen att det enbart är i en situation som ett utökat underskottsavdrag kräver en justering av avdraget för negativt räntenetto om avdraget görs enligt EBITDA-regeln. Den situationen är när underskottsföretaget tar emot ett koncernbidrag från ett företag som inte ingick i samma koncern innan den ägarförändring som gjorde att koncernbidragsspärren inträdde. Det är således aktuellt när ett underskottsföretag tar emot ett koncernbidrag som inte får räknas med i ett överskott beräknat enligt 40 kap. 18 och 19 §§ IL. För övriga situationer krävs inte någon justering av avdraget för negativt räntenetto i förhållande till det utökade underskottsavdraget. Justering av avdragen för koncernbidragsspärrade underskott Regeringen föreslår att om det inte krävs någon justering av avdraget för negativt räntenetto får det utökade underskottsavdraget inte uppgå till ett högre belopp än ett särskilt beräknat överskott. Enligt 40 kap. 18 och 19 §§ IL, får s.k. koncernbidragsspärrade underskott inte dras av med högre belopp än ett särskilt beräknat överskott. Det framgår vidare av samma bestämmelser att ett sådant överskott bl.a. ska beräknas som om underskottsföretaget får dra av ett negativt räntenetto i sin helhet och som om företaget inte får dra av kvarstående negativt räntenetto. Av 24 kap. 24 § IL framgår EBITDA-regeln och förenklingsregeln. EBITDA-regeln anger att avdrag för ett negativt räntenetto bara får göras med högst av ett avdragsunderlag. Utgångspunkten för beräkningen av ett avdragsunderlag utgörs av resultatet av näringsverksamheten (24 kap. 25 § IL). Förenklingsregeln anger att ett negativt räntenetto i stället får dras av . Om underskottsföretaget helt eller delvis inte får dra av koncernbidrags-spärrade underskott och helt eller delvis inte får dra av ett negativt räntenetto, kan företaget – trots de återstående underskotten – redovisa ett överskott av näringsverksamheten som inte motsvaras av mottagna koncernbidrag. Som tidigare framgått anser regeringen att det därför finns ett behov av ändrade regler. Regeringen gör vidare bedömningen att justerande regler bör införas som möjliggör ytterligare avdrag för koncernbidragsspärrade underskott (utökat underskottsavdrag) om ett underskottsföretag på grund av nekat avdrag för ett negativt räntenetto redovisar överskott. Det utökade underskottsavdraget ska göras efter tillämpning av koncernbidragsspärren och efter tillämpning av avdragsbegränsningen för negativt räntenetto (se avsnitt Hur bör ändringen genomföras? Vidare föreslår regeringen att de justerande bestämmelserna ska gälla för företag som för det första har koncernbidragsspärrade underskott som helt eller delvis inte får dras av enligt koncernbidragsspärren. För det andra ska företaget helt eller delvis inte få dra av ett negativt räntenetto. Utökat underskottsavdrag ska få göras oavsett om det sker efter tillämpning av förenklingsregeln eller EBITDA-regeln (se avsnitt När ska de justerande bestämmelserna tillämpas? Regeringen gör även bedömningen att någon justering av avdraget för negativt räntenetto inte krävs när ett utökat underskottsavdrag görs av ett underskottsföretag som inte tar emot något koncernbidrag från företag som inte ingick i samma koncern före den ägarförändring som gjorde att spärren inträdde. Det krävs inte heller någon justering av avdraget för negativt räntenetto när ett utökat underskottsavdrag görs av ett underskottsföretag som drar av ett negativt räntenetto enligt förenklingsregeln Mot denna bakgrund föreslår regeringen att det införs en justerande bestämmelse som innebär att utökat underskottsavdrag ska få göras i situationer där det utökade underskottsavdraget inte skulle ha påverkat avdraget för negativt räntenetto. Regeringen föreslår slutligen att det utökade underskottsavdraget ska göras med ett belopp som inte är högre än beskattningsårets överskott beräknat på ett visst sätt. Regeringen konstaterar att den föreslagna bestämmelsen utgår från samma teknik och grundtanke som koncernbidragsspärren, vilket underlättar förståelsen och tillämpningen av bestämmelsen. Samtidig justering av avdraget för negativt räntenetto och avdragen för koncernbidragsspärrade underskott Regeringen föreslår att ett företag som ska öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott även ska minska det beräknade avdraget för negativt räntenetto enligt EBITDA-regeln. Det gäller dock bara om företaget – endast delvis får dra av ett negativt räntenetto enligt EBITDA-regeln, och – tar emot koncernbidrag som inte ska räknas med i ett överskott som beräknas enligt koncernbidragsspärren. Om det krävs en justering av både avdragen för koncernbidragsspärrade underskott och avdraget för negativt räntenetto, får enligt förslaget skillnaden mellan de ökade underskottsavdragen och det minskade avdraget för negativt räntenetto inte uppgå till ett högre belopp än det särskilt beräknade överskottet. Vidare ska avdraget för negativt räntenetto minska med tre tiondelar av de ökade underskottsavdragen. Det gäller dock enbart till den del som de ökade underskottsavdragen inte skulle ha lett till ett ökat avdragsunderlag enligt bestämmelsen om att avdragsunderlaget i vissa fall ska öka med avdrag underskott, beräknat som om underskottsavdragen skulle ha fått dras av före avdragsbegränsningen för negativt räntenetto och före avdrag för kvarstående negativt räntenetto. Ett företag ska enligt förslaget inte minska avdraget för negativt räntenetto, till den del avdraget begränsas i förhållande till företagets avdragsutrymme enligt EBITDA-regeln på grund av att ett annat företag inom samma intressegemenskap använder förenklingsregeln. Det utökade underskottsavdraget ska dras av i förhållande till ett särskilt beräknat överskott Regeringen föreslår vidare att beskattningsårets överskott vid tillämpning av de justerande bestämmelserna ska beräknas utan hänsyn till de justeringar som ska göras enligt de justerande bestämmelserna samt utan hänsyn till mottagna koncernbidrag. I överskottet ska dock koncernbidrag räknas med i samma utsträckning som följer av koncernbidragsspärren. Regeringen föreslår att lagändringen ska träda i kraft och tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter . När det gäller retroaktivitetsförbudet (2 kap. 10 § regeringsformen) konstaterar regeringen att det enbart tar sikte på retroaktivitet till den skattskyldiges nackdel. De justerande bestämmelserna kräver i vissa situationer att ett företag, förutom att öka avdragen för koncernbidragsspärrade underskott, även ska minska avdraget för negativt räntenetto. Underskott får utan tidsbegränsning rullas vidare och dras av senare år. Kvarstående negativa räntenetton får däremot enbart dras av .