sou · H7B331 · 2019-06-03 00:00:00 — I översynen har utredningen även identifierat ett behov av författningsändringar i 9 kap. SFL i syfte att göra regelver- ket tydligare och mer överskådligt. Utredningens överväganden och förslag I avsnitt 8.2 redogör utredningen för några allmänna övervägan- den som rör begreppet godkännande och några frågor av mer lagtek- nisk karaktär. Förslag som syftar till att möjliggöra ett mer flexibelt förfarande vid ansökan om att bli godkänd för F-skatt redovisas i avsnitt 8.3. I avsnitt 8.4 redogör utredningen för de förslag som syf- tar till att förbättra beslutsunderlag vid såväl ansök- ningstillfället som vid uppföljning av dem som är godkända. Utred- ningens förslag vad gäller hinder vid ansökan och på vilka grunder som kan återkalla ett godkännande redovisas i av- snitt 8.5 och 8.6. Utredningen har också identifierat ett behov av att överväga andra åtgärder för att motverka skattefusk och skatte- undandragande som kan följa av ett missbruk av F-skattesystemet. Detta redogörs för i avsnitt 8.7. F-skattesystemet har en stor inverkan på ett flertal olika rättsområden vilket också framgår av uppdragets omfattning och komplexitet. Det är därför viktigt vid utformningen av F-skattesystemet, vars syfte är att klargöra vem som ska göra skatteavdrag och betala avgifter, att hålla isär F-skattens direkta rättsverkningar på skatteområdet från den indirekta inverkan som ett godkännande för F-skatt kan få inom andra rättsområden (se avsnitt 5.9.1, 5.9.2 och 6.6.1). Behovet av att tydliggöra F-skattesystemets egentliga syfte och faktiska rättsverkningar har föranlett frågan om vilken betydelse som begreppet godkänd för F-skatt har för tolkningen av dess inne- börd. Begreppet kan användas med delvis olika innebörd vilket inne- bär att det finns en risk att begreppet ges en vidare betydelse än vad som faktiskt är åsyftat. En tolkning utifrån ett mer allmänt språkbruk kan ge uppfattningen att kontroll av näringsidkaren omfattar mer än vad som faktiskt är fallet. Det har förts fram till utredningen att det därför kan finnas skäl att byta ut begreppet och ersätta det med innehav, tilldelning, registrering eller ett annat mer neutralt begrepp. Utifrån vad som framkommit i utredningens ana- lys kan också konstateras att begreppet i praktiken ges en vidare betydelse än vad som avsetts. Utredningens överväganden och förslag Som framgår av kapitel 4 infördes begreppet godkännande i sam- band med att skatteförfarandelagen trädde i kraft . Bestämmelserna om F-skatt i den tidigare skattebetalningslagen (1997:483), förkortad SBL, var uppbyggda kring F-skattsedeln och F-skattebevis. Begreppet skattsedel ansågs föra tankarna till en hand- ling i fysisk form, ett papper. Detsamma gällde begreppet bevis. Även om begreppen F-skattsedel och F-skattebevis inte i sig hindrade ett teknikneutralt förfarande ansåg regeringen att det fanns skäl att ersätta uttrycket att ”utfärda F-skattsedel” med ett uttryck som inte på samma sätt associerades till ett pappersanknutet förfarande. Regeringen, som såg fördelar med att ersätta de pappersanknutna F-skattsedlarna och F-skattebevisen med ett neutralt godkännande för F-skatt, föreslog därför att ett godkännande för F-skatt skulle ersätta F-skattsedeln.1 Utredningen ifrågasätter om en ändring av ett numer väl etablerat och inarbetat begrepp är motiverad enbart för att balansera den utvidgade betydelse som ett godkännande för F-skatt ibland ges. De föreslagna alternativen som diskuterats för också med sig vissa pro- blem i andra avseenden. Som exempel kan nämnas att begreppet registrering redan används i 7 kap. SFL och omfattar registrering för mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter. Utredningen anser därför att begreppet godkänd för F-skatt även fortsättningsvis bör använ- das. Några av de ändringar som utredningen föreslår kommer också bidra till att ett godkännande bättre kommer att spegla den betydelse som begreppet ges i praktiken. 8.2.2Ett enklare och mer överskådligt regelverk När skatteförfarandelagen infördes gjordes en grundlig omarbetning av bestämmelserna i syfte att göra regelverket, som upplevdes som komplicerat, enklare. Främst rörde det förändringar av lagteknisk karaktär.2 Trots den omarbetning som då gjordes anser utredningen att det finns ett behov av ytterligare ändringar eftersom regelverket och bestämmelserna fortfarande kan uppfattas som svårtillgängliga. 2010/11:165 s. 325. s. 328 och betänkandet Skatteförfarandet (SOU 2009:58) s. 413–415. Utredningens överväganden och förslag Innan skatteförfarandelagen trädde i kraft framgick hindren för att utfärda F-skattsedel indirekt genom en uppsättning olika hänvis- ningar till återkallelsegrunderna i den då gällande 4 kap. 13 § SBL. Detta innebar att en hypotetisk prövning av om en F-skattsedel skulle återkallats behövde göras vid ansökan. Enligt de nuvarande bestämmelserna i 9 kap. 1, 2 och 4 §§ SFL finns i stället uttryckliga bestämmelser om förutsättningarna för att besluta om ett godkän- nande för F-skatt och att ett godkännande ska återkallas om den god- kände begär det eller om förutsättningarna för godkännande är uppfyllda. Någon hypotetisk prövning av om ett godkän- nande skulle ha återkallats ska alltså inte göras vid ansökan. I stället ska, vid återkallelse, en prövning göras mot de bestämmelser som hindrar ett godkännande av en ansökan. Det är viktigt att förutsätt- ningarna för att bli godkänd för F-skatt tydligt framgår av lagen. Motsvarande gäller givetvis för i vilka situationer som ska kunna återkalla ett godkännande. Utredningen anser att regel- verkets nuvarande utformning kan göras mer lättillgänglig och före- slår därför en strukturell omarbetning av bestämmelserna. Utredningen föreslår att förutsättningarna för att vara godkänd delas upp i två olika paragrafer. En där det framgår vilka omständig- heter som utgör hinder för att bli godkänd och en av vilken det framgår på vilka grunder kan återkalla ett godkännande. Utredningen anser att detta ökar tydligheten och förutsebarheten för såväl den som ansöker som för den som redan är godkänd. Genom detta kommer också utflöde och inflöde till F-skattesyste- met att regleras separat, vilket är bättre anpassat till systemets upp- byggnad och gör det möjligt för att utforma sina kon- troller på ett effektivare sätt. Vissa ändringar som utredningen före- slår i sak innebär att hindren för att bli godkänd för F-skatt kommer att skilja sig åt mot grunderna för att återkalla ett godkännande (se avsnitt 8.5.1, 8.5.2 och 8.5.3). Även detta talar för en uppdelning av bestämmelsen. Utredningen förslår vidare ändrade rubriker och i vissa avseenden annan ordningsföljd på paragraferna. Samtliga dessa förslag syftar till att skapa ett tydligare och mer lättillgängligt system. Utöver ovanstående lagtekniska ändringar anser utredningen att det finns skäl att överväga ändringar i syfte att utforma systemet ut- ifrån en mer automatiserad och standardiserad handläggning. Ofta krävs omfattande manuellt arbete hos för att bedöma om det föreligger hinder för att godkänna en ansökan eller för att Utredningens överväganden och förslag bedöma om det finns grund för återkallelse. En viss hand- läggning är nödvändig för att kunna beakta omständigheter i det enskilda fallet. En ökad automatisering och standardiserad handlägg- ning kan emellertid få positiva effekter på handläggningstider och en ökad förutsebarhet för företagen vilket talar för att anpassa systemet utifrån mer objektiva kriterier som möjliggör en mer maskinell han- tering. Utredningens överväganden i det avseendet och de föreslagna ändringarna redovisas i förekommande fall under respektive förslag. 8.3Ett flexiblare förfarande vid ansökan om godkännande Ett antal skattskyldiga, också begränsat skattskyldiga, bedriver närings- verksamhet i endast . I de fall dessa har ansökt om och blivit godkända för F-skatt kommer de flesta att vara godkända, ofta även när de inte längre bedriver näringsverksamhet i , tills dess att de anmäler att de inte längre vill vara det. Med hänsyn till den betydelse ett godkännande för F-skatt kan ha för att få uppdrag är det nödvändigt med en möjlighet att godkännas redan innan en verksamhet faktiskt kommit i gång. Vid ansöknings- tillfället är det dock svårt såväl för som för den sökande att avgöra hur verksamheten kommer att utveckla sig. Utredningen anser att det nuvarande systemet i ovanstående avseenden kan göras flexiblare och mer effektivt. 8.3.1Ett godkännande får tidsbegränsas i vissa fall Utredningens förslag: En ny bestämmelse införs som innebär att ett godkännande för F-skatt kan tidsbegränsas. Giltighetstiden av beslut enligt första stycket ska begränsas om den sökande 1.begär det, eller 2.ännu inte bedriver men har för avsikt att bedriva närings- verksamhet. Om en sökande begär ett godkännande för en begränsad tid ska giltigheten upphöra senast sökanden har angett. Utredningens överväganden och förslag För en sökande som ännu inte bedriver, men har för avsikt att bedriva näringsverksamhet i ska giltigheten upphöra senast vid beslut om slutlig skatt efter det beskatt- ningsår under vilket godkännandet har medgetts. Om det vid tid- punkten för giltighetens upphörande framgår att näringsverk- samhet bedrivs ska godkännandet i stället förlängas tills vidare utan ny ansökan. Skälen för utredningens förslag Om beslutat att godkänna en ansökan för F-skatt gäller beslutet tills vidare. Det innebär att godkännandet gäller till dess att det återkallas av . En återkallelse kan ske om den god- kände begär det eller om det framkommer att förutsättningarna för att vara godkänd är uppfyllda (9 kap. 4 § första stycket SFL). Någon möjlighet att godkännas för F-skatt under en begrän- sad tid finns inte . Frågan om att införa en möjlighet till tidsbegränsad F-skatt har utretts tidigare. lämnade ett förslag som inne- bar en tidsbegränsad giltighet av den då gällande F-skattsedeln.3 Bak- grunden till förslaget var att hade uppmärksammat pro- blem i uppföljningen av de dåvarande F-skattsedlarna. Det fanns bl.a. problem att kontrollera dem som fått F-skattsedel men som var begränsat skattskyldiga i och saknade fast driftställe här. föreslog i promemorian att en tidsbegränsad F-skatt- sedel skulle tilldelas en fysisk person som i sin ansökan lämnat sådana uppgifter att preliminär skatt inte skulle debiteras eller att den preliminära skatten för inkomståret skulle uppgå till högst . förslag remitterades men ledde inte till någon lagändring.4 3Skatteverkets promemoria (dnr 130 224 875-04/121) med anledning av uppdrag i regerings- beslut , Regleringsbrev för avseende och exekutions- väsendet, Fi2003/6152 (slutligt). 4Regeringskansliet, dnr Fi2004/1607. Utredningens överväganden och förslag Frågan om tidsbegränsning har också varit uppe i andra sam- manhang.5 I en rapport som skrevs på uppdrag av , F-skattsedelns rättsverkningar angavs möjlig- heten att tidsbegränsa giltigheten av en F-skattsedel som en möjlig åtgärd för att förbättra kontrollen hos och att det kunde finnas skäl att bygga vidare på tidigare lämnade förslag. En möjlighet som fördes fram i rapporten var att inte bara tidsbegränsa giltigheten av en F-skattsedel i de fall då sökanden är en fysisk person med låg omsättning, utan i alla de fall då det inte är klarlagt att en seriös näringsverksamhet redan bedrivs. Genom en tidsbegränsning i dessa fall ansågs man minska möjligheterna att använda F-skattsedeln i skatteundandragande syfte. En sådan åtgärd ansågs dock inte vara tillräcklig för mer utstuderad brottslighet, där företag endast är verk- samma under en mycket begränsad tidsperiod för att sedan låta verk- samheten återuppstå inom ramen för ett annat bolag. För denna typ av brottslighet lyftes i stället åtgärder som riktas mot dem som sitter i bolagens styrelser fram.6 Utredningen har övervägt olika utformningar av tidsbegränsade godkännanden för F-skatt. Utgångspunkten har varit att hitta den utformning som bäst säkerställer att de som är godkända verkligen bedriver näringsverksamhet enligt näringskriterierna i 13 kap. 1 § IL. tidigare förslag utgick ifrån uppgift om preliminär skatt vid ansökan om F-skatt. En företagare ska vid ansökan om god- kännande för F-skatt uppskatta sitt överskott av näringsverksamhet. Denna ligger sedan till grund för beräkningen av debiterad prelimi- när skatt. Utredningen anser att ett uppskattat överskott som är lågt i och för sig kan vara en indikation på att näringsverksamhet inte kommer bedrivas. Av naturliga skäl kan det emellertid vara mycket svårt att beräkna sin omsättning om inte verksamheten har kommit i gång ordentligt. Därtill finns det ofta naturliga orsaker till att en nystartad verksamhet inte har så hög debitering. En reglering som utgår från storleken på beräknad debiterad preliminär skatt skulle därför kunna försvåra för nystartade företag. Med hänsyn till ovan- stående anser inte utredningen att det är motiverat att tidsbegränsa ett 5Se t.ex. motionerna Tidsbegränsad F-skattsedel (2006/07:Sk254) och Skattefusk och ekonomisk brottslighet (2010/11:Sk380) samt skatteutskottets betänkande, Skatteförfarande och folkbok- föring (2015/16:SkU20). 6Silfverberg, C. och , R., (2010), F-skattsedelns rättsverkningar, del III Slut- satser, s. 3–4. Utredningens överväganden och förslag godkännande för F-skatt enbart av det skälet att den debiterade skat- ten uppskattas bli låg. En sådan reglering skulle dessutom leda till en ökad osäkerhet för företag som startar i liten skala. En annan alternativ utformning skulle kunna utgå ifrån att samtliga ansökningar godkänns . Utredningen bedömer emellertid att utgångspunkten bör vara att ett godkännande ska gälla tills vidare och att giltighetstiden endast ska begränsas när det finns skäl för det. En möjlighet att ansöka om att godkännandet tidsbegränsas Av utredningens underlag framgår att det finns personer som är god- kända för F-skatt endast . Det kan handla om såväl fysiska som juridiska personer vars verksamhet inte visar sig tillräckligt lönsam för att fortsätta drivas. Det kan också handla om personer som har ett kortare uppdrag i eller personer som av andra anledningar redan vid ansökan vet att de inte ska bedriva näringsverksamhet till exempel på grund av säsongsbetonad verksamhet eller i samband med ett specifikt arbete eller projekt. godkändes totalt 92 240 personer för F-skatt. Av dessa återkallades 15 183 godkännanden . åter- kallades ytterligare 8 689 av dessa godkännanden. Uppgifterna visar således att av de personer som godkändes inte var godkända för F-skatt (se avsnitt 5.6.2). Det framgår inte av underlaget på vilka grunder återkallelserna skett. Inte heller framgår det hur många som redan vid ansökningstillfället av- såg att bedriva verksamhet endast . Det finns också ett stort antal företag, spridda över olika företagsformer, som är godkända för F-skatt men visar få tecken på aktivitet. Bland dessa finns cirka 30 000 fysiska personer (se avsnitt 7.3.1).7 Här kan finnas de som väljer att fortsätta att vara godkända för det fall att man åter- igen skulle vilja komma i gång med näringsverksamheten i fram- tiden. Det kan också handla om personer som till exempel finns utomlands och som inte lyckats få kontakt med och avregistrera. Att vara godkänd fast ingen näringsverksamhet bedrivs kan leda till omfattande konsekvenser för den enskilde. Det kan till exempel leda till att personer som inte bedriver näringsverksamhet i 7Se också utredningens bedömning i avsnitt 7.6.3 angående de cirka 60 000 juridiska personer som inte visar några tecken på aktivitet. Utredningens överväganden och förslag blir skönsbeskattade eller påförs förseningsavgifter för skatte- deklarationer helt i onödan då personerna inte heller borde varit registrerade för moms- och arbetsgivaravgifter (se avsnitt 7.5.1). Mot bakgrund av vad som anförts ovan bedömer utredningen att det finns ett behov av ett mer flexibelt förfarande i samband med beslut om godkännande. Det är utifrån underlaget svårt att bedöma hur många som kommer att ansöka om en tidsbegränsning på eget initiativ. Underlaget visar emellertid att det finns ett stort antal per- soner som på olika grunder avregistreras och att det finns ett stort antal personer som är godkända för F-skatt utan att de synes bedriva någon näringsverksamhet. kan på eget initiativ återkalla ett godkännande om det kan konstateras att den godkände inte längre bedriver eller har för avsikt att bedriva närings- verksamhet. Det är emellertid ofta resurskrävande och förenat med betydande utredningssvårigheter att genomföra den typen av utred- ningar. Ofta krävs i stället en aktiv åtgärd från den som själv är god- känd för att godkännandet ska återkallas. Någon möjlighet att få ett godkännande även om den som ansöker vill det finns som sagt inte. Ett sätt att underlätta förfarandet för dem som redan vid ansökan vet med sig att behovet av att vara godkänd för F-skatt är tillfälligt, är att ges rättsliga förutsättningar att besluta om att god- kännandet ska gälla när sökanden begär det. På så sätt minskar risken för att den som inte längre bedriver näringsverksamhet likväl är godkänd och finns kvar i systemet. Ett godkännande som tidsbegränsas efter egen begäran förenklar och effektiviserar också förfarandet för vid uppföljning av dem som är godkända. Varken eller den godkände behöver med ett sådant system aktivt vidta åtgärder för att godkännandet ska återkallas. Vid tidens utgång kan i stället en avregistrering ske automatiskt. Sammanfattningsvis anser utredningen att det bör införas en möjlighet för den som ansöker om godkännande att få detta tids- begränsat. Om förutsättningarna för att bli godkänd är uppfyllda ska besluta om en sådan tidsbegränsning. Giltighetstiden när ett godkännande tidsbegränsas på begäran av den sökande ska beslutas i enlighet med den sökandes begäran och någon automatisk förlängning ska inte ske i dessa fall. För den som önskar förlänga sitt godkännande när giltighetstiden passerat finns det givetvis ingenting som hindrar att denne inkommer med en ny ansökan. Utredningens överväganden och förslag noteras att en ansökan om en tidsbegränsning på begäran av den som ansöker inte hindrar att , om den som ansöker ännu inte kommit i gång med sin verksamhet, beslutar om en tidsbegränsning enligt nedan. En möjlighet för att på eget initiativ besluta om ett tidsbegränsat godkännande när ansökan sker på avsikt Det är nödvändigt att ha ett godkännande redan innan verksamheten kommit i gång. Regelverket är därför ut- format så att den som har för avsikt att bedriva näringsverksamhet kan ansöka om att bli godkänd innan verksamheten har startat. I dessa fall ska ansökan godkännas om avsikten är att verksamheten kan beräknas starta från ansökningstillfället.8 gör en bedömning utifrån vad som anges i ansökan om den verksamhet som sökanden har för avsikt att bedriva, för att bedöma om den är att betrakta som näringsverksamhet eller inte. för en sådan ansökan kan det av naturliga skäl vara svårt att närmare avgöra om verksamheten kommer uppfylla kraven på näringsverksamhet. Den bedömningen kan göras först i efterhand då det avgörande är hur verksamheten faktiskt har bedrivits. Det är således först och ofta inte förrän i samband med inkomstbeskattningen som det går att konstatera om verksamheten har bedrivits under sådana former att den är att betrakta som näringsverksamhet. Med det nuvarande systemet ska manuellt följa upp den som ansökt på avsikt för att se om verksamheten kommit i gång. Att en sådan uppföljning är viktig har tidigare betonats av regeringen.9 I samband med att tilldelningen gjordes generösare lyfte regeringen fram att utformningen av reglerna innebar att det blev än viktigare att sökanden informerades om att bedömningen är preliminär och att en annan bedömning kan göras senare, till exempel vid inkomst- beskattningen. Vidare betonades behovet av att de dåvarande skatte- myndigheterna följde upp dem som fått F-skattsedel i syfte att kontrollera att den bedrivna verksamheten var näringsverk- samhet. Mot bakgrund av ovanstående kan det anföras att det nuvarande systemet där F-skatt beviljas på en avsikt att bedriva näringsverksamhet redan är ett slags godkännande som beviljats ”på 8SKV A 2012:6. 1997/98:33, s. 41. Utredningens överväganden och förslag Det ska nämligen stå klart att bedömningen är preliminär och att ska följa upp huruvida näringsverksamheten kom- mit i gång. Det skulle av detta skäl kunna framhållas att det saknas ett behov av att ändra regelverket. Mot detta kan bl.a. följande fram- föras. Utredningen har efterfrågat underlag för att få bättre kunskap om vilken uppföljning som görs av de som är godkända för F-skatt. Enligt uppgift från finns inte något dokumenterat under- lag om uppföljningar. Det är därför inte möjligt för utredningen att bedöma i vilken omfattning uppföljning sker av dem som ansöker om att bli godkända innan en näringsverksamhet har kommit i gång och huruvida uppföljningen i sådana fall är effektiv. Det nuvarande regel- verket innebär dock att även om uppföljning sker och verksamheten ändå inte kommit i gång för uppföljningen, så är det tillräckligt att den godkände uppger att verksamheten kom- mer att starta varför det då kan anses omotiverat att inte låta god- kännandet fortsätta gälla ytterligare . Vidare kräver det nuva- rande regelverket med ett godkännande som gäller tills vidare också i samtliga fall en aktiv åtgärd av för att ett godkännande ska kunna återkallas. Uppföljnings- och kontrollmöjligheterna för Skatte- verket är med nuvarande ordning således begränsade och resurs- krävande. Ett system med tidsbegränsad F-skatt för sökande som inte bedriver men har för avsikt att bedriva näringsverksamhet är enligt utredningens mening ett sätt att bättre säkerställa möj- lighet till kontroll av att en näringsverksamhet verkligen har kommit i gång. Enligt uppgift från uppskattas drygt 1 000 personer ha godkänts för F-skatt på avsikt att bedriva näringsverksamhet . Samtliga dessa var fysiska personer, då juridiska per- soner presumerades bedriva näringsverksamhet. Enligt utredningens mening finns det dock anledning att behandla denna siffra med stor försiktighet. I dagens ansökningsförfarande finns oklarheter om på vilket sätt det framgår för att den som ansöker ännu inte kommit i gång med sin verksamhet. Bedömningen av när man kan anse att näringsverksamheten faktiskt bedrivs eller att avsikt förelig- ger kan även till viss del sägas vara subjektiv. Exakt hur stor andel av de som ansöker om att bli godkända som gör det med avsikt att bedriva näringsverksamhet får därför lämnas obesvarad. Det kan också ifrågasättas om det inte bland det stora antal personer som är Utredningens överväganden och förslag godkända för F-skatt men inte visar några tecken att bedriva närings- verksamhet kan finnas de som efter ett beslut om godkännande aldrig kommit i gång med sin näringsverksamhet. Utredningen bedömer, även om det får anses oklart hur många personer som kommer omfattas av förslaget, att det finns skäl att få en tydligare uppdelning mellan dem som redan vid ansökningstill- fället bedriver näringsverksamhet och dem som har för avsikt att bedriva näringsverksamhet. En sådan uppdelning förutsätter givetvis att ansökningsförfarandet och vilka uppgifter som ska lämnas i det fastställda formuläret utformas i enlighet med detta. Det kan i sam- manhanget också påpekas att inte bör vara bunden till vad sökanden angett i sin ansökan angående sin avsikt eller om att verksamheten redan bedrivs. En sökande kan ju ha angett att han eller hon har kommit i gång med sin verksamhet men vid utredning uppmärksammar att så inte är fallet. Sammanfattningsvis anser utredningen att det finns flera skäl att införa en bestämmelse som innebär att på eget initiativ ska besluta att ett godkännande tidsbegränsas.