sou · H6B391 · 2019-01-01 00:00:00 — Proposition 1997/98:65 Reformerat förhandsbesked i skattefrågor, m.m. Proposition 1999/2000:2 Inkomstskattelagen. Proposition 2000/01:33 Behandling av personuppgifter inom skatt, tull och exekution. Proposition 2000/01:146 Oberoende, ägande och tillsyn i revisions- verksamhet. Proposition 2001/02:25 En ny lag om självdeklarationer och kontroll- uppgifter. Proposition 2001/02:140 Begränsning av rätten till avdrag för kapital- förluster i inkomstslaget näringsverksamhet på delägarrätter och på andelar i svenska och utländska handelsbolag m.m. Proposition 2002/03:106 Administrativa avgifter på skatte- och tull- området, m.m. Proposition 2003/04:156 Skärpta regler mot penningtvätt. Proposition 2004/05:85 Ny aktiebolagslag. Proposition 2009/10:17 Prissättningsbesked vid internationella trans- aktioner. Proposition 2009/10:204 En frivillig revision. Proposition 2010/11:165 Skatteförfarandet. Proposition 2012/13:1 Budgetpropositionen . Proposition 2012/13:4 Genomförande av det nya EU-direktivet om administrativt samarbete i fråga om beskattning. Proposition 2014/15:100 ekonomiska vårproposition. Proposition 2014/15:131 Skattetillägg: Dubbelprövningsförbudet och andra rättssäkerhetsfrågor. Proposition 2015/16:14 Begränsad skattefrihet för utdelning och nya bestämmelser mot skatteflykt i fråga om kupongskatt. Proposition 2015/16:29 En global standard för automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton. Proposition 2015/16:127 Ett svenskt tonnagebeskattningssystem. Proposition 2015/16:162 Nya regler om marknader för finansiella instrument (MiFID II och MiFIR). Proposition 2016/17:19 Utbyte av upplysningar om förhandsbesked i gränsöverskridande skattefrågor och förhandsbesked om prissättning. Proposition 2016/17:47 Dokumentation vid internprissättning och land-för-land-rapportering på skatteområdet. Proposition 2016/17:58 Uppgifter på individnivå i arbetsgivar- deklarationen. Proposition 2016/17:99 Vårändringsbudget . Proposition 2016/17:173 Ytterligare åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism. Proposition 2016/17:180 En modern och rättssäker förvaltning – ny förvaltningslag. Proposition 2017/18:95 Anpassningar av vissa författningar inom skatt, tull och exekution till EU:s dataskyddsförordning. Proposition 2017/18:144 Skattetillägg vid rättelse på eget initiativ. Proposition 2017/18:245 Nya skatteregler för företagssektorn. Proposition 2017/18:296 Genomförande av CFC-regler i EU:s direk- tiv mot skatteundandraganden. Proposition 2018/19:9 Ytterligare ändringar vad gäller automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och några andra skatte- frågor. NJA II 1943. SOU 1975:77 Allmän skatteflyktsklausul. SOU 1983:41 Kontroll av rådgivare. SOU 2008:32 Avskaffande av revisionsplikten för små företag. SOU 2013:38 Vad bör straffas? SOU 2014:83 Sanktionsväxling – effektivare sanktioner på export- kontrollområdet. SOU 2015:49 Nya regler för revisorer och revision. SOU 2015:62 UCITS V En uppdaterad fondlagstiftning. SOU 2016:8 Ytterligare åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism, Fjärde penningtvättsdirektivet – samordning – ny penning- tvättslag – m.m. SOU 2017:94 Beräkning av skattetillägg – en översyn av reglerna. JuU 1981/82:53 om ekonomiska sanktioner vid brott i närings- verksamhet (prop. 1981/82:142 jämte motion). 2016/17:SkU21 Uppgifter på individnivå i arbetsgivardeklarationen. 2018/19:SkU5 Ytterligare ändringar vad gäller automatiskt utbyte av upplysningar om finansiella konton och några andra skattefrågor. 2018/19:SkU4 Genomförande av CFC-regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden. 2016/17:38 Meddelande om kommande förslag om ändringar i bestämmelserna om beskattning av fastigheter som överlåts till juridiska personer. Dir. 2017:38 Informationsskyldighet för skatterådgivare. Dir. 2018:34 Tilläggsdirektiv till Utredningen om informationsskyldighet för skatterådgivare. RÅ 1997 ref. 1. RÅ 1998 ref. 19. RÅ 1999 not. RÅ 2000 ref. 54. RÅ 2001 ref. 27. RÅ 2001 ref. 23. RÅ 2001 ref. 44. RÅ 2001 ref. 67. RÅ 2001 not. RÅ 2003 ref. 92. RÅ 2004 ref. 11. RÅ 2004 ref. 17. RÅ 2004 ref. 27. RÅ 2007 ref. 23. RÅ 2008 not. RÅ 2010 ref. 51. HFD 2012 ref. 12. HFD 2013 ref. 48. HFD 2013 ref. 71. HFD 2013 ref. 85. HFD 2017 ref. 68. NJA 1977 s. 225. NJA 1990 s. 537. NJA 2003 s. 403. NJA 2010 s. 122. NJA 2013 s. 502. C-155/79 AM & S mot kommissionen, , ECLI:EU:C:1982:157. C-55/94 , , ECLI:EU:C:1995:411. C-250/95 Futura Participations, , ECLI:EU: C:1997:239. C-55/98 , , ECLI:EU:C:1999:533. C-166/98 Socridis, , ECLI:EU:C:1999:316. C-136/00 , , ECLI:EU:C:2002:558. C-446/03 , , ECLI:EU: C:2005:763. C-196/04 Cadbury , , ECLI:EU: C:2006:544. C-231/05 Oy AA, , ECLI:EU:C:2007:439. C-550/07 P och mot kommissionen, , ECLI:EU:C:2010:512. Förenade målen C-155/08 och C-157/08 X och Passenheim-van Schoot, , ECLI:EU:C:2009:368. C-337/08 X Holding, , ECLI:EU:C:2010:89. m.fl. mot , nr 5100/71, 5101/71, 5102, 5354/72 och 5370/72, . Öztürk mot , nr 8544/79, . Demicoli mot , nr 13057/87, . Niemietz mot , nr 13710/88, . mot , nr 10828/84, . mot , nr 19187/91, . mot , nr 31827/96, . Ferazzini mot , nr 44759/98, . mot , nr 34619/97, . och Vulic mot , nr 36985/97, . mot , nr 58188/00, . Porter mot , nr 15814/02, . O’Halloran och mot , nr 15809/02 och nr 25624/02, . m.fl. mot , nr 18603/03, . Zolotukhin mot , nr 14939/03, . mot , nr 5242/04, . Grande m.fl. mot , nr 18640/10, . beslut 145/1992. beslut 146/1992. beslut 79/1993. beslut 134/2003. Referat D 12/07. FAR:s webbplats: /medlemskategorier/skatteradgivare/auktoriserad- skatteradgivare-far/ regerings webbplats: /LifeEvents/MovingToJersey/pages/tax.aspx#anchor-3 Internal revenue services webbplats: /businesses/corporations/listed-transactions /businesses/corporations/transactions-of-interest webbplats: /tax/forum-on-tax-administration/jitsic/ Webbplatsen för det nordiska samarbetet: /sv/aktuellt/nyheter/nordiska- skatteparadisprojektet-framgaangsrikt-slutfoert Norska regeringens webbplats: /no/dep/fin/org/styrer-rad-og-utvalg- oppnevnt-av-finansdepartementet2/utvalg-som-skal-utrede- skatteradgiveres-opplysningsplikt-og-taushetsplikt/id2577195/ Beslut vid regeringssammanträde . En särskild utredare ska se över möjligheterna att införa en skyldighet för bl.a. skatterådgivare att informera om skatteupplägg. Syftet med en sådan informationsskyldighet är att bekämpa skatte- flykt, skattefusk och skatteundandragande. •analysera och redogöra för om en informationsskyldighet för skatterådgivare skulle kunna utgöra ett komplement till de uppgifts- skyldigheter som redan finns i skatteförfarandelagen (2011:1244), •analysera och redogöra för om en informationsskyldighet skulle kunna förbättra kontrollverksamhet i syfte att säkra ett korrekt uttag av skatter och avgifter, •analysera och redogöra för olika alternativ men lämna ett förslag, inklusive författningsreglering, på hur regler om informations- skyldighet skulle kunna utformas, •överväga om även företag eller koncerner som tar fram skatte- upplägg för egen användning bör omfattas av informationsskyl- digheten, •utforma reglerna om informationsskyldighet så att även gräns- överskridande skatteupplägg träffas, och •analysera och bedöma hur den information som ska lämnas ska kunna användas av för att nå avsedda effekter samt vid behov lämna förslag på författningsändringar. Behov av åtgärder för att bekämpa skattefusk och skatteundandragande Skattepolitikens främsta syfte är att finansiera den gemensamma väl- färden, olika samhällsfunktioner och andra offentliga utgifter. Skat- terna ska tas ut på ett sätt som är förenligt med de övergripande målen för regeringens ekonomiska politik. Skattepolitiken ska vid sidan om att säkra goda och stabila skatteintäkter även skapa förutsättningar för en hållbar tillväxt och hög sysselsättning, ett rättvist fördelat välstånd samt bidra till ett miljömässigt och socialt hållbart samhälle. För att skattepolitiken på ett effektivt sätt ska kunna stödja den ekonomiska politiken bör den utformas enligt ett antal vägledande principer, bl.a. ska medborgarna och företagen ha ett högt förtro- ende för skattesystemet. Skatter ska tas ut på ett rättssäkert sätt. Ett högt förtroende är nödvändigt för att skatterna långsiktigt ska kunna finansiera den gemensamma välfärden, olika samhällsfunktioner och andra offentliga utgifter. För att stärka legitimiteten ska regelverket vara möjligt att förstå och inte leda till onödigt stora administrativa kostnader för dem som tillämpar reglerna. Detta ska särskilt beaktas vid utformningen av nya skatteregler. Nyttan av förenklingar ska dock alltid vägas mot behovet av att värna skatteintäkterna, åstadkomma rättvisa mellan skattskyldiga samt motverka skattefusk och skatte- undandragande. Ett högt förtroende för skattesystemet kräver också åtgärder för att bekämpa skattebrott, skattefusk och skatteundandraganden. En minskning av det s.k. skattefelet, dvs. skillnaden mellan de fastställda och de teoretiskt riktiga skattebeloppen, kan bl.a. bredda skatte- baserna. En minskning av skattefelet kan i första hand uppfattas som en uppgift för . Men det är också en central uppgift för lagstiftaren, då det är de materiella reglernas utformning som bestäm- mer utrymmet för bl.a. skatteplanering. Även det internationella arbetet för att motverka skattefusk och skatteundandragande är För att stärka legitimiteten ska reglerna bl.a. vara generella och tydliga (prop. 2014/15:100 s. 104 f.). Regelverket måste vidare vara för- enligt med och den europeiska konventionen av om skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna. Den ökande globaliseringen och internationella rörligheten har bl.a. skapat goda investerings- och expansionsmöjligheter för svenska företag i utlandet och för utländska företag i . har det uppstått allt fler möjligheter att använda aggressiv skatteplaner- ing för att flytta vinster från till länder med låg skatt. Sådana upplägg snedvrider konkurrensen och missgynnar den stora majori- teten av svenska företag som vill göra rätt för sig. Därför behövs effektiva och ändamålsenliga regler mot skattefusk och skatteundan- dragande, men också kontrollverktyg och informationsutbyte mellan myndigheter på internationell nivå. Det är viktigt att fullt ut använder alla möjligheter för att skärpa arbetet mot internationell skatteflykt och skatteundandragande (prop. 2015/16:100 s. 45). presenterades regeringens 10-punktsprogram mot skatteflykt, skatteundandragande och penningtvätt. /G20:s regler om informationsskyldighet (Mandatory Disclosure Rules) Ett viktigt internationellt arbete har bedrivits genom /G20:s projekt mot skattebaserosion och vinstflyttning, det s.k. BEPS- projektet (Base Erosion and Profit Shifting). Detta projekt ge- nomfördes utifrån en handlingsplan med 15 åtgärder med målet att vinster ska beskattas där den ekonomiska aktiviteten äger rum och mervärdet uppstår. Inom ramen för åtgärd 12 tog /G20 fram rekommendationer om ”Mandatory Disclosure Rules”, vilket kan beskrivas som regler om informationsskyldighet. Innebörden är att skatterådgivare eller skattskyldiga (användarna av skatteupplägg) eller både skatterådgivare och skattskyldiga, ska lämna information till skattemyndigheten om skatteupplägg som erbjuds eller används. Rekommendationerna är framtagna för att utgöra ett stöd för de länder som vill införa regler om informationsskyldighet. I det följande används förenklat begreppet ”informationsskyldighet för skatteråd- givare” men en informationsskyldighet kan även komma att träffa skattskyldiga. /G20:s rekommendationer om nationella regler om in- formationsskyldighet för skatterådgivare finns samlade i en av slutrapporter som offentliggjordes , ”Mandatory Disclosure Rules ACTION 12: 2015 Final Report”, härefter kallad . I rapporten finns även rekommen- dationer om hur man utformar regler om informationsskyldighet för skatterådgivare för att träffa gränsöverskridande skatteupplägg. I rapporten redogörs bl.a. för hur olika länder har valt att utforma sina nationella regler om informationsskyldighet för skatterådgivare samt för vissa av dessa länders erfarenheter av hur reglerna har fungerat. Bland OECD-och G20-länderna hade, , åtta länder infört regler om informationsskyldighet för skatterådgivare. var först ut , sedan följde 1989 och därefter har även Syd- , , , , och infört sådana regler. I beskrivs syftena med regler om informa- tionsskyldighet för skatterådgivare enligt följande. Det huvudsakliga syftet är att aggressiv skatteplanering på ett tidigt stadium ska komma till skattemyndighetens kännedom samt att skattemyndig- heten ska få information om vilka som tillhandahåller denna typ av skatteupplägg och vilka användarna är. Dessutom kan sådan tidig information möjliggöra för skattemyndigheten att snabbare svara på förändrade beteenden hos skattskyldiga, t.ex. genom ställnings- taganden. Informationen kan även innebära att skattemyndigheten tidigare kan uppmärksamma behov av författningsändringar. Lag- stiftaren har då också möjlighet att besluta om författningsändringar i ett tidigare skede, innan ett visst beteende har vunnit stor spridning. Ett annat syfte med att införa informationsskyldighet för skatteråd- givare är den avskräckande effekt som reglerna har. Användandet av upplägg för aggressiv skatteplanering kan minska om skattskyldiga vet att information om upplägget lämnas till skattemyndigheten. Myndigheten kan göra en annan bedömning av skattekonsekvenserna än vad rådgivaren har gjort och med anledning av det vidta lämpliga kontrollåtgärder. Regler om informationsskyldighet för skatterådgivare kan även medföra att skatterådgivare som tillhandahåller skatteupplägg för aggressiv skatteplanering hamnar under press. Detta förutsätter dock att skattemyndigheten eller lagstiftaren vidtar snabba mot- åtgärder när nya sätt att undandra skatt uppmärksammas. Även inom EU har ett arbete om informationsskyldighet för skatterådgivare inletts. Europeiska kommissionen har haft en offentlig konsultation om mer transparens i skatterådgivarnas verksamhet och möjligen kommer kommissionen att komma med beslut om hur arbetet med informationsskyldighet för skatteråd- givare ska fortskrida. Behovet av att utreda frågan om informationsskyldighet för skatterådgivare Ett högt förtroende för skattesystemet kräver åtgärder för att be- kämpa skatteflykt, skattefusk och skatteundandragande. Använd- ningen av aggressiv skatteplanering snedvrider konkurrensen och missgynnar dem som vill göra rätt för sig. Informationsskyldighet för skatterådgivare är ett kontrollverk- tyg som finns i ett antal OECD- och G20-länder och som, med rätt utformning, sannolikt kan bli ett effektivt kontrollverktyg även i . Information från skatterådgivare om skatteupplägg skulle bl.a. kunna utgöra underlag för att reagera snabbt mot skatteflykt och skatteundandragande. Regeringen anser därför att det finns anledning att se över möjligheterna att införa en skyldighet för bl.a. skatterådgivare att informera om skatte- upplägg. ekonomiska vårproposition aviserade regeringen att rekommendation om att skatterådgivare ska vara skyldiga att informera skattemyndigheten om skatteupplägg ska utredas (prop. 2015/16:100 s. 45). Se även punkt 3 i 10-punktsprogrammet mot bl.a. skatteflykt och prop. 2016/17:1 Förslag till statens budget, finansplan m.m. s. 424. Skulle regler om informationsskyldighet för skatterådgivare vara till nytta för att bekämpa skatteflykt, skattefusk och skatteundandragande? I beskrivs vad som kan uppnås med regler om informationsskyldighet för skatterådgivare. Det är emellertid en generell beskrivning utan hänsyn tagen till olika länders skatte- system. För att kunna avgöra om sådana regler skulle vara till nytta för att bekämpa skatteflykt, skattefusk och skatteundandragande i behöver en analys göras med utgångspunkt i svenska för- hållanden och det svenska skatteförfarandet. Vissa länder har infört regler om informationsskyldighet för skatterådgivare. Det är vid genomförandet av detta uppdrag lämpligt att studera andra länders erfarenheter av hur informationsskyldigheten har fungerat. I skatteförfarandelagen (2011:1244) finns flera skyldigheter om att lämna uppgifter till , t.ex. skyldighet att lämna olika sorters deklarationer, kontrolluppgifter, särskilda uppgifter och informations- uppgifter. Syftet med de olika uppgiftsskyldigheterna skiljer sig åt. Uppgiftsskyldigheten är en central beståndsdel i skattesystemet. Vårt beskattningssystem bygger till stor del på uppgifter som de enskilda ska lämna. En skyldighet för skatterådgivare att lämna information till skulle också innebära en form av uppgiftsskyldighet. Utredaren ska därför analysera och redogöra för om en informa- tionsskyldighet för skatterådgivare skulle kunna utgöra ett kom- plement till de uppgiftsskyldigheter som redan finns i skatteför- farandelagen. Utredaren ska även analysera och redogöra för om informationsskyldigheten skulle kunna förbättra kon- trollverksamhet i syfte att säkra ett korrekt uttag av skatter och avgif- ter. Det kan tänkas att informationsskyldigheten skulle kunna utgöra ett komplement till gällande kontrollverktyg, t.ex. revision. Ett av syftena med en informationsskyldighet är att möjliggöra för skattemyndigheten att snabbare svara på förändrade beteenden hos skattskyldiga, t.ex. genom ställningstaganden. Genom förhands- beskedsinstitutet och rättsliga svar på enskildas frågor får en viss inblick i olika skatteupplägg. Lagstiftaren skulle också kunna besluta om författningsändringar i ett tidigare skede, innan ett visst beteende har vunnit stor spridning. Utredaren ska analysera och redogöra för om informationsskyldig- heten skulle kunna bidra till en ökad rättssäkerhet för skattskyldiga. Ett antal aktörer skulle komma att påverkas av regler om infor- mationsskyldighet, särskilt skatterådgivarna och deras kunder, dvs. användarna av skatteuppläggen, samt . Utredaren ska därför analysera och redogöra för hur dessa aktörer skulle påverkas av sådana regler. Det kan t.ex. tänkas att användandet av skatte- upplägg och av s.k. öppna yrkanden i deklarationer kan komma att förändras med regler om informationsskyldighet. Vid genomförandet av uppdraget ska den internationella ut- vecklingen på området, inom EU och , tas i beaktande. •analysera och redogöra för om en informationsskyldighet för skatterådgivare skulle kunna utgöra ett komplement till de upp- giftsskyldigheter som redan finns i skatteförfarandelagen, •analysera och redogöra för om en informationsskyldighet skulle kunna förbättra kontrollverksamhet i syfte att säkra ett korrekt uttag av skatter och avgifter, •analysera och redogöra för om en informationsskyldighet skulle kunna bidra till en ökad rättssäkerhet för skattskyldiga, och •analysera och redogöra för hur bl.a. skatterådgivare, skattskyldiga och skulle påverkas av regler om informationsskyl- dighet för skatterådgivare. Hur bör regler om informationsskyldighet utformas? Oavsett om utredaren anser att regler om informationsskyldighet för skatterådgivare skulle vara till nytta för att bekämpa skatteflykt, skattefusk och skatteundandragande eller inte, ska utredaren ana- lysera och redogöra för olika alternativ på hur regler om informa- tionsskyldighet skulle kunna utformas. Efter en prövning av alter- nativens fördelar och nackdelar ska utredaren lämna ett förslag inklusive författningsreglering. Reglerna ska vara så enkla, tydliga och lätthanterliga som möjligt, både för uppgiftsskyldiga och till- lämpande myndigheter. I skatteförfarandelagen finns flera skyldigheter om att lämna uppgifter till , t.ex. skyldighet att lämna kontrollupp- gifter, olika slags deklarationer, särskilda uppgifter och informations- uppgifter. Syftet med de olika uppgiftsskyldigheterna skiljer sig åt. Utredaren bör även överväga om en informationsskyldighet för skatterådgivare (uppgiftsskyldighet) bör kombineras med någon annan uppgiftsskyldighet, t.ex. informationsuppgifter. Det arbete som har utförts av /G20 inom ramen för och de rekommendationer som har lämnats på om- rådet för Mandatory Disclosure Rules får anses utgöra en god grund för ett arbete med att utforma nationella regler om informations- skyldighet för skatterådgivare. måste reglerna utformas utifrån svenska förhållanden och det svenska skatteförfarandet. I finns beskrivet att för att syftena med informa- tionsskyldighet för skatterådgivare ska uppnås bör reglerna utformas så att det bl.a. tydliggörs –vilka som ska lämna information till skattemyndigheten, –vilken information som ska lämnas, –informationen ska lämnas, –om det finns skyldigheter för skatterådgivare eller skattskyldiga att lämna vissa uppgifter så att informationen avseende ett visst upplägg kan knytas till en viss skattskyldig, –vad konsekvenserna av att lämna informationen kan bli, och –vilka konsekvenserna blir om man inte följer reglerna. Dessa frågeställningar får betraktas som grundläggande utgångs- punkter vid utformningen av ett regelsystem om informationsskyl- dighet för skatterådgivare. Utredaren måste därför ta ställning till punkterna ovan och utforma reglerna så att de tydligt besvarar varje frågeställning. Vissa länder har infört regler om informationsskyldighet för skatterådgivare. Bland de OECD- och G20-länder som har ett regel- verk på plats finns det olika lösningar för varje punkt ovan. I har t.ex. såväl skatterådgivaren som skattskyldiga en skyldighet att lämna information till skattemyndigheten medan det endast är råd- givaren som har den primära skyldigheten i bl.a. och Med en primär skyldighet hos rådgivaren menas att in- formationsskyldigheten går över till den skattskyldige enbart om rådgivaren inte fullgör sin skyldighet. I nämns fall när informationsskyldigheten kan gå över till den skattskyldige, t.ex. när skatterådgivaren finns i ett annat land, när det inte finns någon skatterådgivare och när skatterådgivaren hävdar att information inte kan lämnas på grund av tystnadsplikt eller advokatsekretess. Utre- daren ska i detta sammanhang särskilt överväga om även företag eller koncerner som tar fram skatteupplägg för egen användning bör omfattas av informationsskyldigheten. Om informationsskyldighe- ten endast omfattar fristående rådgivare, skulle företag som har egna skatteavdelningar kunna komma i ett mer förmånligt läge än företag som inte har egna skatteavdelningar. Regler om informationsskyl- dighet bör inte bidra till att snedvrida konkurrensen eller betraktas som orättvisa utifrån ett likabehandlingsperspektiv. I samband med analysen av vem som bör lämna information till , ska utredaren även beakta hur olika alternativ påverkar kontrollmöjligheter. En annan punkt där utformningen av reglerna skiljer sig mycket åt mellan de olika länderna är frågan om vilken information som ska lämnas, t.ex. vilka upplägg som ska omfattas av informationsskyldig- heten och vilken information om uppläggen som ska lämnas. I omfattar informationsskyldigheten t.ex. flera olika inkomstslag såsom inkomstskatt och mervärdesskatt, medan i omfattar informa- tionsskyldigheten endast ett inkomstslag (inkomstskatt). Utform- ningen av dessa bestämmelser blir avgörande för hur mycket infor- mation som ska lämnas till . En övergripande svårighet vid utformningen av reglerna ligger i den avvägning som måste göras mellan önskan att få information om skatteupplägg och risken för att ska få så mycket information att det blir ohanterligt. En noggrann avvägning måste därför göras mellan nyttan och de administrativa kostnaderna som uppkommer för såväl de uppgifts- skyldiga som . Av framgår att informationen gärna ska lämnas till skattemyndigheten i ett så tidigt skede som möjligt. Vilken som är den lämpligaste tidpunkten beror dock på vem som ska lämna informationen, om det är en skatterådgivare eller om det är en skatt- skyldig. Även frågan om hur regleringen bör se ut avseende hur ett visst upplägg ska kunna knytas till en viss skattskyldig är beroende av vem som åläggs att lämna informationen.