sou · H6B391 · 2019-01-01 00:00:00 — Bestämmelserna i 7 § SkBrL är avsedda att användas i de fall bestämmelsen om skattebrott i 2 § SkBrL inte är tillämplig. För att 7 § SkBrL ska kunna tillämpas krävs inte – till skillnad från vad som gäller enligt 2 § SkBrL – att förfarandet innebär fara för skatteundan- dragande. Det räcker med att uppgiften rör förhållande som har bety- delse för skyldigheten för uppgiftslämnaren eller annan att betala skatt eller för fullgörandet av skyldighet att lämna kontrolluppgifter etc. Vidare ska uppsåtet i 2 § SkBrL omfatta såväl skatteundandragandet som lämnandet av den oriktiga uppgiften respektive underlåtenheten att lämna föreskriven handling, medan uppsåtet i 7 § SkBrL omfattar endast det senare ledet. Bestämmelserna i 7 § SkBrL kan dessutom – till skillnad från bestämmelsen i 2 § SkBrL – bli tillämpliga i det fall skyldigheten rör utländsk skatt (prop. 1995/96:170 s. 165–166). I 8 § SkBrL finns bestämmelser om vårdslös skatteredovisning, som reglerar grovt oaktsamma fall av skatteredovisningsbrott. Av 12 § SkBrL framgår att den som på eget initiativ vidtar åtgärd som leder till att skatten kan påföras, tillgodoräknas eller återbetalas med rätt belopp inte ska dömas till ansvar enligt de bestämmelser som redogjorts för ovan. En åtgärd anses inte vara på eget initiativ om 1. har informerat om att verket ska genomföra en generell kontroll, 2. åtgärden har en koppling till den generella kon- trollen och 3. åtgärden vidtas först efter utgången av den månad då informerade om den generella kontrollen. Liksom i skatteförfarandelagen finns det i skattebrottslagen spärr- regler som ska förhindra en dubbelprövning när det gäller sanktioner på skatteområdet. Av 13 b § första stycket SkBrL framgår t.ex. att om har beslutat att ta ut skattetillägg av en fysisk person, Konsekvenser av att lämna oriktiga uppgifter får åklagaren inte väcka åtal, utfärda strafföreläggande eller besluta om åtalsunderlåtelse för samma person i fråga om den felaktighet eller passivitet som ligger till grund för beslutet om skattetillägg. I skattebrottslagen finns inga bestämmelser om ansvar för den som medverkar till brott utan att vara gärningsman. Sådana bestäm- melser finns däremot i 23 kap. 4 § . Dessa bestämmelser innebär att den som medverkar till en gärning som är straffbelagd enligt SkBrL kan dömas för anstiftan eller medhjälp, om det rör sig om ett brott som har fängelse i straffskalan. 8Andra möjligheter att få information om skatteupplägg Regler om informationsskyldighet avseende skatteupplägg har till huvudsakligt syfte att på ett tidigt stadium ge skattemyndigheterna information om potentiellt aggressiva skatteupplägg och vilka som marknadsför, förmedlar och använder dem. kan få information om skatteupplägg genom de omfattande uppgifts- skyldigheter som åvilar de skattskyldiga (dessa redogörs för i kapi- tel 6), och då främst skyldigheten att i inkomstdeklarationen lämna samtliga uppgifter som behöver för att kunna fatta riktiga beslut om slutlig skatt och beslut om pensionsgrundande inkomst (31 kap. 3 § skatteförfarandelagen [2011:1244], förkortad SFL). Där- utöver finns det andra möjligheter för myndigheten att få inblick i olika skatteupplägg och då i ett tidigare skede än vid deklarations- tidpunkten, nämligen genom förhandsbeskedsinstitutet och genom sitt arbete med att besvara frågor från skattskyldiga. har informationsutbyte och internationellt samarbete också till- kommit som nya informationsvägar. En annan viktig informations- källa har varit de olika s.k. läckor avseende skatteplanering och skatte- fusk som förekommit det senaste årtiondet. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg Det har varit möjligt att få förhandsbesked i taxerings- frågor.1 regleras numera i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor, förkortad förhandsbeskedslagen. Förhandsbeskedsprocessen är ett tvåpartsförhållande där Skatte- verket vanligtvis är den enskildes motpart. Syftet med förhands- beskeden är dels att skattskyldiga ska kunna få klarhet i skattekon- sekvenserna av att företa en handling i en viss situation innan den genomförs, dels att prejudikatbildningen på skatteområdet ska kunna utvecklas snabbare än via den ordinarie processen. Förhandsbeskeden lämnas av som är en fri- stående myndighet. Ärendena i nämnden bereds och föredras av per- sonal vid nämndens kansli (4 § förordningen [2007:785] med in- struktion för ), som organisatoriskt är en del av (3 § samma förordning, jfr 9 § förordningen [2007:780] med instruktion för ). består av högst fjorton ledamöter och högst tio ersättare. Ledamöter och ersättare förordnas av regeringen. De rekryteras från vitt skilda verksamhetsområden men har det gemen- samt att de har en hög skatterättslig kompetens. hämtas ledamöterna från bl.a. näringslivet, myndigheter, akademiska institutioner och domstolar. sammanträder på två avdelningar, en för direkt skatt och en för indirekt skatt. Regeringen bestämmer ledamöternas och ersättarnas fördelning på avdelningarna och utser bland leda- möterna en ordförande och en vice ordförande på varje avdelning (2 § förhandsbeskedslagen). Förhandsbeskedslagen gäller förhandsbesked om bl.a. skatt eller avgift som avses i inkomstskattelagen (1999:1229), punktskatt som avses i 13 kap. 15 § SFL, skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) och taxering enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152) (1 § förhands- beskedslagen). är det även möjligt att ansöka 1Lagen (1951:442) om förhandsbesked i taxeringsfrågor. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg om förhandsbesked om skatt enligt kupongskattelagen (1970:624), se prop. 2015/16:14 s. 52. Förhandsbesked kan således lämnas av- seende stora delar av skattelagstiftningen, men ännu är det inte möj- ligt att ansöka om förhandsbesked i exempelvis frågor rörande arbetsgivaravgifter.2 En skattskyldig men även det allmänna ombudet hos kan ansöka om förhandsbesked hos . Efter ansökan av en enskild får förhandsbesked lämnas i en fråga som avser den sökandes skattskyldighet eller beskattning om det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning (5 § förhandsbeskedslagen). Om ansökan görs av det allmänna ombudet hos får förhandsbesked lämnas endast om frågan angår en enskild och gäller ett yrkande eller en ansökan som denne fram- ställt hos , har fattat ett beslut i saken och beslutet gått den enskilde emot samt det är av vikt för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning att förhandsbesked lämnas (6 §). En ansökan av en enskild ska vanligtvis ha inkommit till innan skyldigheten eller beskattningen, som frågan avser, har uppstått eller inträffat (jfr 9 §). Tidsfristen för det all- männa ombudet ligger senare i tiden (10 §). med hänsyn till ansökans innehåll finner att förhandsbesked inte bör lämnas ska ansökan avvisas. Ett sådant avvisningsbeslut kan inte överklagas. Skäl för avvisning kan exem- pelvis vara att ansökan kräver att ställning tas i bevis- eller värder- ingsfrågor, att den utredning som den sökande har presterat är ofullständig, att ansökan brister i något formellt hänseende eller att angelägenhetskravet om vikt för sökanden eller för en enhetlig lag- tolkning eller rättstillämpning inte är uppfyllt.3 Att ansökningar av- visas av är inte ovanligt och händer i mer än en tredjedel av ärendena.4 2Förhandsbeskedsutredningen har föreslagit att en möjlighet införs att ansöka om förhands- besked avseende bl.a. arbetsgivaravgifter, se SOU 2014:62 s. 62. 3SOU 2014:62 s. 43. 4Förhandsbeskedsutredningen studerade ärendeutvecklingen i och statistiken utgår från , se SOU 2014:62 s. 43. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg I förhandsbeskedet ska i den omfattning som nämnden anser lämplig ange hur den fråga som förhandsbeskedet avser ska bedömas (15 § förhandsbeskedslagen). Ett förhandsbesked är bindande för och allmänna förvaltningsdomstolar i förhållande till den enskilde som beskedet angår när förhandsbeske- det har fått laga kraft, om den enskilde yrkar det. Om en författ- ningsändring påverkar den fråga som förhandsbeskedet avser är be- skedet dock inte bindande (16 §). Förhandsbeskedets giltighetstid anges i beskedet. Detta är något som görs ex officio av eftersom det inte finns någon lagreglerad giltighetstid för beskeden. I förarbetena anges att av ansökningen och den fråga som avses bör bedöma hur förhandsbeskedet ska ha bindande verkan. Regeringen angav att det är naturligt att låta ett förhandsbesked omfatta endast näraliggande förfaranden, eftersom beskedet endast kan ha bindande verkan om de omständigheter som beskedet grundas på överensstämmer med de faktiska omständigheterna (prop. 1997/98:65 s. 52–53). För meddelat förhandsbesked uttas en avgift uppgående till lägst och högst (17 § förhandsbeskedslagen och 5 § förordningen med instruktion för ). I frågor som gäller indirekt skatt uttas ingen avgift (17 § jämförd med 1 § första stycket förhandsbeskedslagen). Såväl den enskilde som får överklaga ett förhands- besked hos . Detta ska ske från den dag då klaganden fick del av förhandsbeskedet (22 § förhandsbeskedslagen). Avvisningsbeslut får dock inte överklagas (23 §). Ett särdrag när det gäller ärenden om förhandsbesked jämfört med andra förvaltningsärenden är att får överklaga ett förhandsbesked oavsett utgången i och även om någon ändring inte yrkas (22 § tredje stycket). Bakgrunden till denna särreglering är att ska ges en möjlighet att föra upp ett ärende till i syfte att skapa prejudikat även i situationer då instämmer i bedömning och den enskilde väljer att inte överklaga beskedet. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg om myndigheten i överklagandet endast har yrkat fastställelse av för- handsbeskedet kan , om den kommer till ett annat resultat än , inte bara avslå yrkandet om fastställelse utan även upphäva det meddelade förhandsbeskedet och ersätta det med ett nytt, dvs. ändra beskedet (RÅ 2001 ref. 23). Prövningen i sker utan föregående krav på prövningstillstånd, vilket möjliggör en snabbare prejudikat- bildning inom skatteområdet. Om finner att ett förhandsbesked inte borde ha lämnats undanröjs beskedet och ansökningen avvisas. Det har gjorts gällande att skärpt kraven på utredning i mål om förhandsbesked, men det är oklart om en sådan utveckling kan beläggas.5 8.3Skatteverkets arbete med att besvara frågor Om en skattskyldig har frågor om beskattning kan denne vända sig till för att få svar. besvarar sådana frågor inom ramen för myndighetens serviceskyldighet, vilken följer av 6 § förvaltningslagen (2017:900). Serviceskyldigheten omfattar inte att hjälpa till med avancerad s.k. skatteplanering (prop. 1985/86:80 s. 60) och myndigheten är inte skyldig att svara på frågor på ett sätt som förutsätter att den först genomför en omfattande rättsutred- ning (prop. 2016/17:180 s. 67). lämnar både skriftliga och muntliga svar på externa frågor som inkommer skriftligen eller muntligen till myndigheten. Frågorna kan delas in i rättsliga frågor och övriga eller allmänna frågor. Frågorna ska vara framåtblickande och får inte avse förfluten tid, dvs. tidpunkten för inlämnande av deklarationen får inte ha passerats. De kan avse både fysiska och juridiska personer. Frågorna kan komma från skattskyldiga, som uppger sitt namn, eller avse anonyma skattskyldiga som t.ex. frågor från konsult-, revisions- eller advokatbyråer där frågan vanligtvis är mer generell och applicerbar på flera olika klienter. Vad gäller frågor som bara kan hanteras i en särskild ordning, så som internprissättningsfrågor enligt lagen (2009:1289) om prissätt- 5SOU 2014:62 s. 74. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg ningsbesked vid internationella transaktioner, ska dessa frågor han- teras i den ordningen och kan inte besvaras genom ett skriftligt svar. I enlighet med vad som uttalas i prop. 2009/10:17 s. 70 och 71 får inte heller sådana frågor vars besvarande kan uppfattas som ett unilateralt prissättningsbesked besvaras i ett skriftligt svar från Skatte- verket.6 Oavsett vilken typ av svar som lämnar är dessa inte rättsligt bindande i formell mening. Felaktiga svar från kan dock leda till skadeståndsskyldighet (3 kap. 3 § skadestånds- lagen [1972:207]). Lämnade svar ska vara så väl underbyggda att mottagaren ska kunna förvänta sig att svaret kommer att gälla.7 En särskild metod för samarbete mellan och vissa storföretag, benämnd fördjupad dialog, initierades 2011.8 Denna metod används dock inte i någon större utsträckning.9 En anledning till detta kan vara att den verksamhet som bedrivs genom fördjupad dialog har ansetts utgöra en form av kontinuerlig rådgivning vilken inte omfattas av sekretessen i 27 kap. 1 § offentlighets- och sekre- tesslagen (2009:400).10 8.4Internationellt samarbete och informationsutbyte Det har utbyte av information och samarbete mellan skattemyndigheter i olika länder utvecklats som ett nytt instrument i arbetet mot skatteundandragande och skatteflykt. Informationsutbytet mellan behöriga myndigheter i olika jurisdik- tioner (vanligtvis mellan skattemyndigheter) kan ske på begäran, spon- tant eller automatiskt. Ett sätt att utbyta information är genom informations- utbytesnätverk JITSIC (Taskforce on Shared Intelligence and Collaboration). Detta nätverk är öppet för alla med- lemmar i Forum on (), som är en enhet 6Skatteverket (2016), Ändrade riktlinjer för fördjupad dialog, (dnr 131-285072- 16/111). 7Skatteverket (2016), Ändrade riktlinjer för fördjupad dialog, (dnr 131-285072- 16/111), kommentaren till punkt 8. 8Tidigare benämndes metoden fördjupad samverkan., se t.ex. , (2014), Från fördjupad samverkan till fördjupad dialog, Konferens om nya riktlinje i , Skattenytt 2014 s. 953. 9I var det endast fem koncerner som deltog i fördjupad dialog. 10HFD 2013 ref. 48. Andra möjligheter att få information om skatteupplägg Genom JITSIC får medlemmarna tillgång till en mekanism för informationsutbyte och samverkan som det säkerställs att allt informationsutbyte sker i enlighet med befintliga bi- eller multilaterala skatteavtal eller informationsutbytesavtal. Med- lemskap i JITSIC medför ett aktivt åtagande att utbyta information och underrättelser. Det kan t.ex. röra sig om information som er- hållits genom ett regelverk om informationsskyldighet.11 Informationsutbytesavtal med s.k. sekretessjurisdiktioner har också blivit ett allt viktigare redskap i kampen mot internationell skatte- flykt. och övriga nordiska länder har legat i framkant i detta arbete genom det samarbetsprojekt om ingående av informations- utbytesavtal på skatteområdet med finansiella offshorecentra som påbörjades . Projektet slutfördes och då hade skatteinfor- mationsavtal ingåtts med 45 s.k. sekretessjurisdiktioner.12 Såsom framgår av avsnitt 3.3 har det automatiska informations- utbytet utvidgats till att avse bl.a. information om finansiella konton, förhandsbesked och land-för-land-rapporter. Ett automatiskt informationsutbyte med om finansiella konton påbörjades (FATCA), se prop. 2014/15:41. Vidare har globala standard för automatiskt utbyte av upplysningar om finan- siella konton och rådets direktiv /107/EU av om ändring av direktivet 2011/16/EU vad gäller obligatoriskt auto- matiskt utbyte av upplysningar i fråga om beskattning genomförts i svensk rätt (prop. 2015/16:29). 8.5De senaste årens s.k. läckor En ny möjlighet att få information om skatteupplägg har tillkommit genom de s.k. läckor som förekommit det senaste årtiondet, såsom Liechtensteinuppgifterna (2008), Offshore leaks (2013), Lux leaks (2014), Swiss leaks (2015), Panamadokumenten (2016) och Bahamas- läckan (2016). Genom dessa läckor har fått uppgifter om bl.a. tillgångar förvaltade av banker i och . 11Informationen om JITSIC är hämtad från . 81 och webbplats /tax/forum-on-tax-administration/jitsic/ 12www.norden.org/sv/aktuellt/nyheter/nordiska-skatteparadisprojektet-framgaangsrikt- slutfoert Andra möjligheter att få information om skatteupplägg kom den s.k. Paradisläckan13 och de s.k. CumEx-filerna14. Läckorna har omfattat uppgifter som troligtvis inte skulle kunna få tillgång till genom sina informations- kanaler om inte uppgifterna hade offentliggjorts.15 En del av de strukturer som myndigheten fått uppgift om genom dessa läckor har varit rent skattefusk medan andra har rört aggressiv skatteplanering eller skatteflykt. 2017/18:144 s. 14. 14Kainz Rognerud, (2018), Avslöjar: Storbanker bakom skatteplundring – förlorade, , publicerad , /nyheter/ekonomi/ avslojar-fler-av-varldens-storsta-banker-bakom-jattelik-skattestold 2017/18:144 s. 16. 9Åtgärder för att motverka kringgående av skattelagstiftning Regler om informationsskyldighet avseende skatteupplägg syftar till att bekämpa skatteflykt, skattefusk och skatteundandragande.1 I svensk lagstiftning finns regler som har införts med det uttalade syftet att förhindra skatteflykt. Det finns också andra åtgärder som används för att motverka kringgående av skattelagstiftning. Nedan redogörs för dessa regler och åtgärder. En använd metod för att förhindra skatteflykt har varit speciallagstiftning riktad mot kända skatteflyktsförfaranden. Ränte- avdragsbegränsningsreglerna samt den s.k. CFC-lagstiftningen i inkomstskattelagen (1999:1229) utgör exempel på sådana specifika skatteflyktsregler.2 En nackdel med specifika skatteflyktsregler är att de tillför skattesystemet komplexitet.3 Dessutom tar det tid att ta fram lagstiftning vilket innebär att de skattskyldiga kan fortsätta använda sig av dessa kringgåendeförfaranden ända tills ny lagstiftning 2017:38 s. 1. 2Nya ränteavdragsbegränsningsregler har trätt i kraft , se lagen (2018:1206) om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Vissa skärpningar av CFC-reglerna () i inkomstskattelagen har trätt i kraft , se lagen (2018:1752) om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), prop. 2017/18:296 och bet. 2018/19:SkU4. Dessa görs för att reglerna ska leva upp till de krav som följer av rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt påverkar den inre marknadens funktion. 3Hilling, (2016), Skatteavtal och generalklausuler (Version 1 Zeteo), s. 74 och , , (2011), Det svenska skattesystemet, (, Zeteo), s. 500. Åtgärder för att motverka kringgående av skattelagstiftning har trätt i kraft. Det finns dock s.k. stopplagstiftning som behandlas närmare nedan.4 I infördes första gången en generell lag mot skatteflykt 1980. Anledningen till att lagen infördes var att den metod som dittills hade använts för att försöka förhindra skatteflykt – att införa spe- ciallagstiftning riktad mot särskilt angivna förfaranden – hade visat sig ha betydande svagheter. Dessa svagheter bestod bl.a. i svårig- heterna för lagstiftaren att vid utformningen av de materiella skatte- reglerna förutse alla mer eller mindre konstlade förfaranden som kan komma att användas men även att lagstiftaren först i efterhand har möjlighet att reagera på olika skatteflyktsåtgärder (prop. 1980/81:17 s. 13 och prop. 1996/97:170 s. 10). Det ansågs därför finnas ett behov av en allmän regel mot skatteflykt för att kunna angripa för- faranden som inte kunde förhindras eller motverkas med i praxis utbildade lagtolkningsmetoder (prop. 1996/1997:170 s. 33). Skatteflyktslagen i sin nuvarande lydelse har, bortsett från vissa redaktionella ändringar, varit i kraft sedan år 1998.5 Lagen (1995:575) mot skatteflykt, förkortad skatteflyktslagen, gäller enbart i fråga om fastställande av underlag för att ta ut och statlig inkomstskatt (1 §). Anledningen till detta var att lag- stiftaren ansåg det viktigt att ha ett begränsat område och utvärdera tillämpningen där (prop. 1996/97:170 s. 46). Detta innebär dock inte att tillämpningsområdet begränsas till förfaranden som bygger på en tillämpning eller kringgående av bestämmelser i inkomstskattelagen. Det avgörande är om den eller de skattebestämmelser som utnyttjas får återverkningar för den skattskyldiges kommunala eller statliga inkomstskatt (prop. 1996/97:170 s. 46 och RÅ 2010 ref. 51). 4Rabe, , (2011), Det svenska skattesystemet, (, Zeteo), s. 500. 5Genom SFS 1997:777 genomgick lagen, som varit i kraft , väsentliga förändringar. Åtgärder för att motverka kringgående av skattelagstiftning 9.3.3Förutsättningar för att tillämpa skatteflyktslagen En tillämpning av skatteflyktslagen blir aktuell om de förutsätt- ningar som framgår av den s.k. generalklausulen i 2 § skatteflykts- lagen är uppfyllda. Av denna bestämmelse framgår att det vid fast- ställandet av underlag inte ska tas hänsyn till en rättshandling, om 1.rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshand- ling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige, 2.den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshand- lingen eller rättshandlingarna, 3.skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och 4.ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestäm- melsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet. Samtliga fyra kriterier måste således vara uppfylla för att lagen ska kunna tillämpas. Det första kriteriet innebär att förfarandet måste medföra en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige. Vad som avses med skatteförmån framgår inte av lagtexten. I förarbetena anges att med begreppet avses helt enkelt undvikandet av den ytterligare skatt som skulle ha påförts om skatteflyktsförfarandet inte hade kommit till stånd (prop. 1996/97:170 s. 45). Skatteförmånen behöver inte upp- komma som rättshandlingen utan det är tillräckligt att den skattskyldige genom förfarandet får en möjlighet att senare erhålla en skatteförmån. Det krävs dock att det vid prövningstillfället framgår att den skattskyldiges skatteförmån kan ”realiseras” (prop. 1996/17:170 s. 45). Det har inte ansetts lämpligt att uttrycka vad som avses med väsentlig skatteförmån i bestämda belopp och inte heller att relatera förmånens storlek till exempelvis den beskattade inkomsten i det enskilda fallet (prop. 1996/97:170 s. 45). Den närmare belopps- mässiga preciseringen bör enligt förarbetena överlåtas till praxis även om regeringen ansåg att det bör krävas att förfarandet ger upphov till en betydligt större skatteförmån än något tusental kronor för att lagen ska kunna tillämpas (prop. 1996/97:170 s. 45). Åtgärder för att motverka kringgående av skattelagstiftning En andra förutsättning för skatteflyktslagens tillämpning är att den skattskyldige medverkat i rättshandlingen. slopades kravet på att den skattskyldige själv skulle ha vidtagit den rättshand- ling som man ska bortse från. Det är tillräckligt att den skattskyldige indirekt medverkat i rättshandlingen.6 Med indirekt medverkan kan avses att den skattskyldige har erhållit förmånen genom en ställföreträdares medverkan eller att den skattskyldige har haft påtaglig möjlighet till inflytande på den person som har med- verkat i rättshandlingen. Även om rättshandlingen har företagits av ett handelsbolag eller liknande subjekt vars inkomst beskattas hos den skattskyldige kan skatteflyktslagen tillämpas eftersom ett sådant agerande – i likhet med agerande via aktiebolag – får anses omfattas av indirekt medverkan (prop. 1996/97:170 s. 41). Det tredje rekvisitet som måste vara uppfyllt för att skatteflykts- lagen ska kunna tillämpas rör den skattskyldiges avsikt, dvs. om skatteförmånen kan antas ha utgjort det övervägande skälet för för- farandet. Rekvisitet innebär ett krav på att skatteförmånen vid en objektiv betraktelse väger tyngre än samtliga övriga skäl tillsammans som den skattskyldige har för sitt handlande. Har den skattskyldige således affärsmässiga, organisatoriska eller andra skäl för sitt handlande som var för sig eller tillsammans väger tyngre än syftet att erhålla skatteförmånen i fråga anses generalklausulen inte vara tillämplig.