sou · H7B331 · 2019-06-03 00:00:00 — Som framgår av kapitel 2 har utredningen inte i uppdrag att lämna författningsförslag på det arbetsrättsliga området utan uppdraget begränsar sig till F-skattesystemet och utformningen av bestämmel- serna om godkännande för F-skatt i 9 kap. SFL. På samma sätt som utformningen av F-skattesystemet kan få betydelse för företagens villkor kan dock utformningen också ha en inverkan på det arbets- rättsliga området. Utredningen har därför sett det som en viktig upp- gift att vid utformningen av F-skattesystemet även beakta de kon- sekvenser som bestämmelserna kan få för skyddet för arbetstagare. 28Proposition 2008/09:62 F-skatt åt fler (prop. 2008/09:62) s. 22. 29Departementspromemorian arbetsrätt för ett föränderligt arbetsliv (Ds 2002:56) s. 18 och s. 408 f. 30Se t.ex. lagen (2016:749) om särskilt skydd mot repressalier för arbetstagare som slår larm om allvarliga missförhållanden, lagen (2002:293) om förbud mot diskriminering av deltids- arbetande arbetstagare och arbetstagare med tidsbegränsad anställning. Bakgrund och allmänna utgångspunkter När det gäller F-skattesystemets påverkan på skattefelet kan nämnas att själva statusen som F-skatteinnehavare i sig inte har någon direkt effekt på skattefelet eller statens intäkter. En felaktig skatteform kan dock indirekt leda till skattebortfall genom förlorade intäkter inom olika inkomstslag, då ett godkännande för F-skatt medför en större grad av självrapportering vilket är svårare för att kon- trollera. Det kan också förekomma att oseriösa personer, som redan vid ansökan har en avsikt att genom ett företag begå brott eller undanhålla skatt, får ett godkännande för F-skatt. Enkla regler och bra förutsättningar att göra rätt En förutsättning för att skatterna långsiktigt ska kunna finansiera den gemensamma välfärden och andra offentliga utgifter är att allmänhet och företag har ett högt förtroende för skattesystemet. Förtroendet och viljan att bidra till den gemensamma välfärden påverkas av ett flertal faktorer som till exempel hur fullgör sina uppgif- ter och om regelverken upplevs som onödigt krångliga och svåra. Enligt 10 § förordningen (2017:154) med instruktion för Skatte- verket ska verket bidra till ett väl fungerande samhälle och utföra sina uppgifter på ett sätt som är rättssäkert, kostnadseffektivt och enkelt för såväl allmänhet och företag som för . En för- utsättning för att ska kunna utföra sina uppgifter är därför att också regelverket är lätt att förstå och inte leder till onödiga administrativa kostnader för dem som tillämpar det. Utredningen slog redan i sitt delbetänkande fast att förslagen måste ta sin utgångspunkt i att F-skattesystemet ska fungera inom ramen för en modern e-förvaltning och vara så lätthanterligt som möjligt, både för allmänheten, företag och tillämpande myndigheter. Det ska vara enkelt att digitalt komma i kontakt med det offentliga och uppgifter ska om möjligt bara behöva lämnas en gång.31 Det kan också konstateras att förenklingspotentialen med nationella digitala tjänster är stor, inte minst för de företag som verkar i regeltunga branscher med omfattande myndighetskontakter.32 31Betänkandet Ett minskat och förenklat uppgiftslämnande för företagen (SOU 2013:80) s. 83–87 och prop. 2017 /18:1, utg.omr. 2, avsnitt 6.2. 2017 /18:1, utg. omr. 24, avsnitt 3.7.2. Bakgrund och allmänna utgångspunkter Nyttan av förenklingar ska dock alltid vägas mot behovet av att värna skatteintäkterna, åstadkomma rättvisa mellan skattskyldiga samt motverka skattefusk och skatteundandragande. Det är därför minst lika viktigt att myndigheterna har rätt verktyg för att kunna fatta korrekta beslut. Digitaliseringsåtgärder som är ämnade att göra det enklare för företagen, måste därför följas av effektiva och använ- darvänliga handläggningssystem för att myndigheterna ska kunna effektivisera och förbättra sitt arbete såväl ur kontroll som service- perspektiv. En förutsättning för ett sådant förenklingsarbete är att det vid sidan om digitaliseringen finns ett effektivt och rättssäkert informationsutbyte såväl mellan som inom myndigheter. Frågan är dock komplex då ett utökat informationsutbyte ofta får konsekven- ser för den enskildes integritet som det finns en förväntan från allmänhet, företagare och andra att staten och myndigheterna uppträder samordnat och utbyter information på ett kostnadseffek- tivt sätt. Effektiv bekämpning av skattebrott, skattefusk och skatteundandragande Ett högt förtroende är, som ovan sagts, nödvändigt för att skatterna långsiktigt ska kunna finansiera den gemensamma välfärden, olika samhällsfunktioner och andra offentliga utgifter.33 Ett högt för- troende för skattesystemet förutsätter också effektiva åtgärder för att bekämpa skattebrott, skattefusk och skatteundandragande. Oseriösa personer kan genom skattefusk och annan illojal konkur- rens medverka till att företag som följer regelverken slås ut, då de inte konkurrerar på lika villkor. Verksamheter som drar nytta av skattefusk kan även dra till sig mer arbete och kapital än vad som skulle varit fallet vid lika konkurrensvillkor.34 Utöver att detta direkt leder till minskade skatteintäkter kan det också upplevas som stö- tande och orättvist. Detta kan i sin tur leda till minskad tillit till skattesystemet och därmed minskad vilja att medverka till den gemensamma välfärden vilket påverkar skatteintäkterna på . Det finns också oseriösa personer som mer systematiskt sätter de av samhället uppställda reglerna ur spel och därigenom tillskansar 33I huvudbetänkande, (SOU 2015:104) analy- seras detta närmare. Årsredovisning för 2017 s. 17. Bakgrund och allmänna utgångspunkter sig oförtjänta fördelar på samhällets och de seriösa företagens bekost- nad. För att bekämpa såväl mer systematisk och organiserad ekono- misk brottslighet som annat skatteundandragande krävs att det finns effektiva regelverk inom såväl det straffrättsliga som det skatte- rättsliga området. I utredningen är det F-skattesystemet som har setts över. Syftet med F-skattesystemet är att möjliggöra för de personer som bedriver näringsverksamhet att själva svara för inbetalningar av preliminär skatt och socialavgifter och befria den som anlitar en före- tagare med godkännande för F-skatt från ansvaret för motsvarande skatter och avgifter. När systemet infördes angavs att de nya reglerna syftade till att göra det möjligt för den som betalar ut ersätt- ningen att på ett enkelt sätt få uppgift om huruvida han är skyldig att göra skatteavdrag och betala arbetsgivaravgifter eller inte.35 Ett F-skattesystem som är förutsägbart och minskar utrymmet för skattefusk och skatteundandragande En utgångspunkt för utredningens arbete har varit att systemet ska utformas så att ges förutsättningar att effektivt försäkra sig om att den som är godkänd för F-skatt också uppfyller kraven för att vara det. Väl avvägda administrativa åtgärder vid beslut om god- kännande och vid återkallelse av ett godkännande för F-skatt som verktyg för att motverka skattefusk och skatteundandragande och osund konkurrens utgör också enligt utredningens mening ett viktigt komplement till traditionell bekämpning av ekonomisk och skatterela- terad brottslighet.36 35Proposition 1991/92:112 om F-skattebevis m.m. (prop. 1991/92:112) s. 1. 36Se vidare Brå, rapport 2015:15 s. 13–18 bl.a. angående skillnaden mellan ”policing” och ”regula- tion” och s. 74 där det anges att det bör finnas stora möjligheter att bättre dra nytta av verktygs- lådan med reglering och administrativa åtgärder. I skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, finns regler om hur skatter och avgifter ska betalas och redovisas, s.k. förfarande- regler. I avsnitt 4.3 redogör utredningen för bestämmelserna i 7 och 9 kap. som rör registrering och godkännande för F-skatt. Där redovisas också näringskriterierna som kommer till utryck i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Näringsverksam- het kan emellertid bedrivas i olika former varför utredningen inleder med att i avsnitt 4.2 kort redogöra för olika företagsformer. Utredningen har i sitt delbetänkande redogjort för de huvud- sakliga skillnaderna i beskattningen mellan olika inkomstslag och olika företagsformer varför materiella bestämmelser om inkomst- beskattningen inte kommer behandlas vidare i slutbetänkandet.1 Det finns däremot skäl att även här närmare redogöra för rättsverk- ningarna av ett godkännande för F-skatt. I avsnitt 4.4 redogör utred- ningen såväl för de rättsverkningar som ett godkännande har på inkomstbeskattningen som på skyldigheten att betala socialavgifter. I vissa fall kan en utbetalare av ersättning för utfört arbete göras betalningsansvarig för ett belopp som motsvarar skatten och avgif- terna på ersättningen även om den som tar emot ersättningen är godkänd för F-skatt. Bestämmelserna kring detta behandlas över- siktligt i samma avsnitt. Det finns också andra regelverk som har betydelse för utred- ningens arbete. Dessa återges i avsnitt 4.5–4.8. 1SOU 2018:49 s. 82–90. De vanligaste formerna för att bedriva näringsverksamhet är aktie- bolag, handelsbolag och enskild näringsverksamhet. Företagsfor- men påverkar bl.a. det personliga ansvaret och beskattningen. Ett aktiebolag är ett företag där delägarna (aktieägarna), normalt sett inte har personligt ansvar för företagets skulder. Aktiebolag är efter registrering hos såväl en juridisk person som ett eget skattesubjekt och beskattas enbart i inkomstslaget näringsverk- samhet. Bolaget företräds av sin styrelse eller av en av styrelsen utsedd verkställande direktör. För att starta ett aktiebolag krävs en kapitalinsats, ett aktiekapital. Bestämmelser om aktiebolag finns i aktiebolagslagen (2005:551). Ett handelsbolag är ett företag med två eller flera bolagsmän (del- ägare). Bolagsmännen kan vara privatpersoner eller företag. Ett kom- manditbolag kan förenklat beskrivas som en särskild form av han- delsbolag där vissa bolagsmäns ansvar är begränsat till deras insatser i bolaget. För dessa företagsformer gäller särskilda regler då de efter registrering hos är juridiska personer men inte beskat- tas för sina inkomster.2 Bolagsmännen har ett personligt ansvar för företagets skulder och är skattskyldiga för sin andel av bolagets inkomst, fysiska personer är också ansvariga att betala egenavgifter på inkomsten. Den grundläggande regleringen för handelsbolag och kommanditbolag finns i lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. Som namnet anger regleras även enkla bolag i denna lag. Ett enkelt bolag är den mest okvalificerade formen av bolag och är ingen juridisk person och inte heller något eget skattesubjekt. In- komster beskattas hos delägarna, som måste vara minst två, efter var och ens andel av verksamheten. En enskild näringsverksamhet uppkommer när en fysisk person yrkesmässigt och självständigt börjar driva förvärvsverksamhet. Det är den som driver verksamheten som är ansvarig för de avtal som ingås och det är också denne som är skattskyldig för resultatet. En- skild näringsverksamhet är ingen juridisk person och inte heller något eget skattesubjekt. Detta är den minst reglerade företagsfor- men då det inte finns någon särskild författning som reglerar själva företagsformen. 2Att bestämmelserna om svenska handelsbolag gäller också för europeiska ekonomiska intresse- grupperingar (EEIG) framgår av 5 kap. 2 § IL. Även stiftelser och föreningar kan bedriva näringsverksamhet. En förening kan vara antingen ekonomisk eller ideell. En ekonomisk för- ening är en förening vars mål är att främja medlemmarnas ekono- miska intressen genom verksamhet där medlemmarna deltar med egen arbetsinsats eller genom att nyttja föreningens tjänster. Fören- ingen måste ha minst tre medlemmar och företrädas av en styrelse med minst tre ledamöter. Medlemmarna riskerar endast den insats som betalats till föreningen. Bostadsrättsföreningar och kooperativa hyresrättsföreningar är särskilda former av ekonomiska föreningar. Ekonomiska föreningar är såväl juridiska personer som egna skatte- subjekt och beskattas enbart i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelser om ekonomiska föreningar finns i lagen (2018:672) om ekonomiska föreningar. En ideell förening ska ha ett ideellt ända- mål. Exempel på ideella föreningar är idrottsföreningar, fackfören- ingar och kulturföreningar. Medlemmarna har inget personligt ansvar för föreningens skulder, utan föreningen är en juridisk person som företräds av en styrelse. Det finns ingen särskild lag som reglerar ideella föreningar. är en juridisk person och ett eget skattesubjekt som till skillnad från föreningar och bolag varken har medlemmar eller ägare. Däremot har den en styrelse eller en förval- tare. Syftet med en stiftelse är att stödja ett eller flera särskilda ända- mål. Gemensamt för ovanstående företagsformer är att alla kan ansöka om att bli godkända för F-skatt. Detta gäller också för personer som bedriver näringsverksamhet i motsvarande utländska företagsformer. 4.3Förfarandet vid uttag av skatter och avgifter 4.3.1Skyldighet att anmäla sig för registrering I vissa situationer är en person skyldig att anmäla sig för registrering hos . Vem som är skyldig att anmäla sig för registrering framgår av 7 kap. 1 § SFL. Av första stycket punkt 1 och 2 framgår att Skatte- verket ska registrera den som är skyldig att göra skatteavdrag och den som är skyldig att betala arbetsgivaravgifter. Skyldig att göra skatteavdrag är den som betalar ut ersättning för arbete, ränta, utdel- ning eller annan avkastning som är skattepliktig enligt inkomst- skattelagen.3 Skyldig att betala arbetsgivaravgifter är den som utger avgiftspliktig ersättning enligt socialavgiftslagen (2000:980), förkor- tad SAL.4 I punkt 3–8 finns ett flertal olika bestämmelser om vem som ska registreras till mervärdesskatt och av punkt 9–12 framgår i vilka andra fall registrering ska ske. Någon skyldighet att registrera sig endast på grund av att man bedriver eller har för avsikt att bedriva näringsverksamhet föreligger inte. Däremot ska den som avser att bedriva näringsverksamhet och ska registreras enligt 7 kap. 1 § SFL, anmäla sig för registrering hos innan näringsverksamheten påbörjas eller övertas (2 §). Av 7 kap. 2 a–3 §§ SFL framgår vad en anmälan om registrering i vissa fall ska innehålla och i 4–6 §§ finns bestämmelser om uppgifts- skyldighet, föreläggande och avregistrering. Om en uppgift som ligger till grund för registreringen ändras, ska den som är registrerad underrätta om ändringen från det att ändringen inträffade (4 §). får förelägga den som inte fullgör sina skyldigheter enligt 7 kap. 2–4 §§ SFL att fullgöra dem eller att lämna uppgifter som verket behöver för att kunna avgöra om någon sådan skyldighet finns (5 §). får avregistrera den som inte längre ska vara registrerad. Om den som inte längre ska vara registrerad begär det, ska besluta om avregistrer- ing. Om den som inte längre bedriver näringsverksamhet begär att få bli avregistrerad, får besluta att registreringen ska bestå till dess att avvecklingen av verksamheten har slutförts (6 §). I en lagrådsremiss – Beskattning och betalning av skatt vid tillfälligt arbete i – som överlämnades , föreslås bl.a. ändrade regler för beskattning och betalning av skatt vid tillfälligt 310 kap. 2 § SFL. Av 10 kap. 6 § samma lag framgår att skatteavdrag från ersättning för arbete som betalas ut till en utländsk juridisk person eller en fysisk person som är begränsat skatt- skyldig i , bara ska göras om ersättningen betalas ut för näringsverksamhet som mot- tagaren bedriver från ett fast driftställe i . 42 kap.1 § . Av 2 kap. 3 § samma lag framgår att bestämmelsen i 1 § första stycket inte ska tillämpas om en annan avgiftspliktig ersättning än sådan förmån som avses i 1 § andra stycket utges av en fysisk person som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person och ersätt- ningen har sin grund i en anställning i hos någon annan än den som utgett ersättningen. I sådant fall ska arbetsgivaravgifter i stället betalas av den hos vilken mottagaren är eller har varit anställd i . arbete i Sverige.5 Förslaget kan få betydelse för vem som har skyl- dighet att registrera sig. Förslaget har ännu inte lett till lagstiftning utan bereds i . En anmälan för mervärdesskatt- eller arbetsgivarregistrering ska enligt 2 kap. 1 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261), förkor- tad SFF, göras enligt ett fastställt formulär. För den som ansöker om att bli godkänd för F-skatt gäller motsvarande formkrav enligt 3 kap. 1 § SFF. Med fastställt formulär avses blanketten Företagsregistrering (SKV 4620) och på . För utländska personer som är begränsat skattskyldiga i avses med fastställt formulär, blanketten Skatteanmälan för utländska före- tagare (SKV 4632). Bestämmelserna om godkännande för F-skatt finns i 9 kap. SFL. Till skillnad mot bestämmelserna i 7 kap. SFL finns det ingen skyldighet att ansöka om att bli godkänd och registrerad för F-skatt. 5I lagrådsremissen och promemoria, Kompletterande förslag rörande beskattning och betalning av skatt vid tillfälligt arbete i (Fi2018/02823/S3) föreslås bl.a. att en utbetalare som hör hemma i en annan stat och inte bedriver verksamhet från ett fast driftsställe i ska bli skyldig att göra skatteavdrag från den ersättning som betalas ut för arbete i . En svensk utbetalare ska bara göra skatteavdrag från ersättning för arbete som betalas ut till en utländsk juridisk person eller en fysisk person som är begränsat skattskyldig i om ersättningen betalas ut för arbete som mottagaren utför i . En fysisk eller juridisk person som hör hemma i en annan stat och inte bedriver verksamhet från ett fast driftsställe i ska i vissa fall vara skyldig att lämna särskilda uppgifter till . ska enligt 9 kap. 1 § första stycket SFL efter ansökan godkänna den som uppger sig bedriva eller ha för avsikt att bedriva näringsverksamhet i för F-skatt.6 Detta gäller oavsett om en person är skattskyldig i eller inte. Första stycket gäller dock inte om 1.det finns skälig anledning att anta att näringsverksamhet varken bedrivs eller kommer att bedrivas, 2.ansökan bara grundar sig på en delägares intäkter från ett svenskt handelsbolag, eller 3.den sökande eller någon som ska prövas enligt 2 § a)har brutit mot villkor som har med- delats enligt 3 § eller på annat sätt missbrukat ett godkännande för F-skatt och missbruket inte är obetydligt, b)inte har redovisat eller betalat skatter eller avgifter enligt denna lag eller motsvarande utländska skatter eller avgifter i en utsträckning som inte är obetydlig, c)inte har följt ett föreläggande att lämna inkomstdeklaration eller sådana särskilda uppgifter som avses i 33 kap. 6 §, eller har lämnat eller godkänt så bristfälliga uppgifter att de uppen- barligen inte kan läggas till grund för beskattning, d)har näringsförbud, eller e)är försatt i konkurs. Om det finns särskilda skäl, får beslut om godkännande för F-skatt fattas även om det föreligger sådana hinder som anges under punk- ten 3. Godkänd för F-skatt med villkor Fysiska personer kan enligt 9 kap. 3 § första stycket SFL få ett god- kännande för F-skatt förenat med villkoret att det bara får åberopas i hans eller hennes näringsverksamhet (FA-skatt). För den som vid 6Av 3 kap. 14 § SFL framgå att med näringsverksamhet avses verksamhet av sådant slag att intäkter i verksamheten enligt bestämmelserna i 13 kap. IL räknas till inkomstslaget närings- verksamhet för den som bedriver verksamheten eller, när verksamheten bedrivs av ett svenskt handelsbolag, för någon delägare i bolaget. sidan av näringsverksamheten har en anställning innebär villkoret att godkännandet inte får åberopas i anställningen. Från anställnings- inkomsten ska i stället utbetalaren göra skatteavdrag. får också enligt andra stycket samma bestämmelse be- sluta att ett godkännande för F-skatt som inte har förenats med ett villkor enligt första stycket ska bytas ut mot ett godkännande med ett sådant villkor. Avsikten med andra stycket är att ska kun- na byta ut ett godkännande för F-skatt utan villkor mot ett F-god- kännande för F-skatt med villkor utan att det första godkännandet ska behöva återkallas.7 ska enligt 9 kap. 4 § SFL återkalla ett godkännande för F-skatt om innehavaren begär det. Återkallelse ska också ske om innehavaren eller annan som ska prövas inte längre uppfyller för- utsättningarna för att bli godkänd för F-skatt. En återkallelse av ett godkännande för F-skatt ses i allmänhet som en mycket ingripande åtgärd. Återkallelsegrunderna anges därför i detalj i lagtexten och ska tolkas restriktivt.8 Om det finns särskilda skäl får avstå från återkallelse som grundas på att förutsättningarna inte är uppfyllda. Sökanden eller annan som ska prövas I samband med en ansökan prövar om sökanden upp- fyller förutsättningarna för att godkännas. Av 9 kap. 2 § SFL framgår att prövningen i vissa fall även ska omfatta andra än sökanden. Bestämmelsen syftar till att motverka att bestämmelserna om godkän- nande kringgås till exempel genom att verksamheten bedrivs vidare i annan företagsform och anger därför att även förhållanden hos någon annan än sökanden eller innehavaren ska beaktas vid prövningen av om förutsättningarna är uppfyllda.9 Det kan gälla en företagsledares, ett fåmansföretags eller ett fåmanshandelsbolags förhållanden. 1991/92:112, s. 81. s. 116 och proposition 2010/11:165 Skatteförfarandet (prop. 2010/11:165) s. 726. 1991/92:112 s. 123, 125–127 och 171 och prop. 2010/11:165 s. 329–330 och 724–725. Om den sökande är ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag framgår av 2 § första stycket 1 att prövningen förutom företaget också ska avse företagsledaren. Om företagsledaren är eller har varit företagsledare i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag ska prövningen dessutom avse dessa före- tag. Av 2 § första stycket 2 framgår att om den sökande är en fysisk person som är eller har varit företagsledare i ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag ska prövningen även avse det företaget. Sambandet mellan en företagsledare och det före- tag där han eller hon har varit företagsledare bryts således när har gått sedan företagsledarskapet upphörde. har passerat när ska pröva en ansökan om godkännande för F-skatt saknar alltså förhållandena i företaget relevans för be- dömningen av den tidigare företagsledarens rätt till godkännande för egen del eller för ett annat företag eller bolag i vilket han eller hon är företagsledare. Av andra stycket samma paragraf framgår att prövningen bara ska avse missförhållanden i företaget som kan hänföras till företags- ledaren. Exempel på missförhållanden är brister i redovisning och betalning av skatter och avgifter eller underlåtenhet att lämna dekla- ration. När det gäller konkurs kan nämnas att om en företagsledare i allt väsentligt handlat i enlighet med de regler som gäller när ett företag kommer på obestånd bör han eller hon kunna bli godkänd för F-skatt i annan verksamhet som han eller hon bedriver, förutsatt att övriga förutsättningar för godkännande för F-skatt är uppfyllda. Konkursen kan i dessa fall inte anses vara ett missförhållande.10 Förhållanden hos någon annan än innehavaren ska beaktas också vid prövning av återkallelse. Ett godkännande för F-skatt gäller tills vidare I samband med att skatteförfarandelagen trädde i kraft ersattes det tidigare systemet, med utfärdande av F-skattsedel, av ett godkännande för F-skatt.11 En F-skattsedel utfärdades tidigare för ett inkomstår (kalender- året före taxeringsåret), antingen efter ansökan eller genom årlig 2010/11:165 s. 725. 11Utredningen kommer fortsättningsvis använda såväl begreppet godkännande för F-skatt som F-skattsedel beroende på i vilket sammanhang begreppet används. Vid årlig förnyelse fick den som vid ett inkomstårs utgång hade en F-skattsedel en ny sådan utan någon ytterligare prövning.