prop · H60354 · 2019-03-12 00:00:00 — Det ska vidare krävas att andelsägaren eller någon annan närstående än den som tar över verksamheten har varit verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som har bedrivit samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget under minst fem av de sju beskattningsåren närmast före överlåtelsen. För att förhindra att vinster som uppkommit i verksamhetsföretaget efter ägarskiftet genom olika avtal förs över till trädabolaget föreslår utredningen slutligen att det ska krävas att det inte föreligger särskilda skäl för att andelen ändå ska anses kvalificerad på grund av något förhållande eller någon transaktion mellan trädabolaget och verksamhetsföretaget eller någon annan part på överlåtar- eller förvärvarsidan. Med hänsyn till den personliga och ekonomiska gemenskap som normalt råder mellan makar föreslås också att undantaget inte ska kunna tillämpas om överlåtarens make är verksam i det överlåtna verksamhetsföretaget. Regeringen instämmer, i likhet med Förvaltningsrätten i , i utredningens bedömning att det mest lämpliga alternativet för att motverka problemet med olikbehandling vid avyttring inom och utom närståendekretsen är att ett undantag införs från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet vid ägarskiften mellan närstående. Det är som och LO framhåller angeläget att bestämmelserna inte öppnar upp för sådan inkomstomvandling som karensregeln syftar till att förhindra. Enligt regeringens bedömning innebär dock de av utredningen föreslagna villkoren att möjligheterna att använda undantagsregeln för att systematiskt omvandla förvärvsinkomster till lägre beskattade kapitalinkomster förhindras på ett ändamålsenligt sätt. NSD, och Företagarna i region anser att det inte bör finnas något krav på att den som överlåter företaget inte får vara fortsatt verksam i företaget. En sådan ordning skulle dock innebära att undantaget från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet inte enbart avser den närståendes aktivitet utan även andelsägarens egen aktivitet. Att utvidga undantaget från karensregeln på detta sätt bedöms, som även utredningen framhåller, öka riskerna för inkomstomvandling. Regeringen gör motsvarande bedömning i fråga om förslaget från om att utvidga undantaget från karensregeln till att även omfatta närståendes aktivitet i ett fåmansföretag som andelsägaren äger andelar i. Regeringen delar vidare, i motsats till FAR och vid , utredningens bedömning att det bör krävas att andelsägaren eller någon närstående till denne varit verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som har bedrivit samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget under minst fem av de sju beskattningsåren närmast före det beskattningsår överlåtelsen sker. Det förhållandet att kravet på verksamhet kan uppfyllas innebär en viss flexibilitet för en andelsägare som av olika orsaker inte har varit aktiv . Som utredningen föreslår bör det även införas ett villkor som innebär att det inte heller får föreligga särskilda skäl för att andelen ändå ska anses vara kvalificerad. Syftet är att förhindra att överskott som uppkommer i verksamhetsföretaget efter ägarskiftet tas ut som kapitalinkomst via trädabolaget. Till skillnad från vid bedömer regeringen att det inte är lämpligt att i lagtexten uttömmande ange de förhållanden eller transaktioner mellan trädabolaget och verksamhetsföretaget eller någon annan part på överlåtar- eller förvärvarsidan som bör föranleda att andelen ändå ska anses vara kvalificerad. Sammanfattningsvis föreslår regeringen att det införs ett undantag från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet vid ägarskiften mellan närstående. För att undantagsbestämmelsen ska vara tillämplig ska de av utredningen föreslagna villkoren vara uppfyllda. har tillkännagett för regeringen att regeringen ska återkomma med förslag om ytterligare ändringar i skatte- och avgiftsregler avseende bl.a. skatteändringar för att underlätta entreprenörers generationsskiften (bet. 2018/19:FiU1 reservation 5 punkt 2 s. 137–140, rskr. 2018/19:62). Genom förslagen i denna proposition anser regeringen att tillkännagivande i den delen är tillgodosett. Kammarrätten i , Förvaltningsrätten i och vid anser att lagtexten behöver förenklas. För att göra regleringen tydligare har de nya bestämmelserna tagits in i en egen paragraf och även delats upp i flera punkter. Lagrådet anför i sitt yttrande att reglerna i 57 kap. IL sedan de infördes regelbundet har varit föremål för förändringar och att Lagrådet vid flertal tillfällen har fört fram synpunkter på regelverkets komplexitet som trots det har ökat på grund av återkommande ändringar. Lagrådet hänvisar till vad det uttalade när kapitalandelskravet infördes . Då uttalade Lagrådet bl.a. följande. Sedda för sig är de olika delförslagen av relativt enkel beskaffenhet och till synes lätta att förstå. När man emellertid ser till helheten är det mycket svårt – för att inte säga närmast omöjligt – att överblicka konsekvenserna av förslagen. Anledningen till detta är bl.a. att förändringar av olika parametrar i regelsystemet synes få verkningar som slår i olika riktningar. Liknande svårigheter föreligger när det gäller att överblicka verkningarna av de justeringar av vissa parametrar som gjorts i det föreliggande förslaget jämfört med det som var föremål för remissbehandling. Lagrådet anger att vad Lagrådet då uttalade gör sig på motsvarande sätt gällande i detta lagstiftningsärende. Regeringen är av uppfattningen att de aktuella reglerna inte i onödan ska kompliceras men att angelägna ändringar av reglerna bör genomföras. Förslaget om att införa ett undantag från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet kan visserligen, i mindre utsträckning, sägas komplicera reglerna. Det är dock angeläget att ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag underlättas. Regeringen bedömer att fördelarna med förslaget överväger nackdelarna i form av ett något mer komplicerat regelverk. Samma eller likartad verksamhet i ett indirekt ägt företag En andel i ett fåmansföretag är kvalificerad om andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet. En andel i ett fåmansföretag kan även vara kvalificerad om företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag och andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta företag. När det gäller bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet avses enligt ordalydelsen i lagtexten dock enbart den situationen att andelsägaren eller någon närstående är verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det företag som andelsägaren äger direkt. Den situationen att andelsägaren eller någon närstående är verksam i betydande omfattning i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det företag som andelsägaren äger indirekt omfattas inte. Denna skillnad är inte avsedd men ordalydelsen är klar och har därför på ett uttömmande sätt ansetts reglera i vilka fall andelarna ska vara kvalificerade (jfr RÅ 2005 ref. 3 och HFD 2015 ref. 17). Det förhållandet att lagtexten inte omfattar situationen när andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i ett företag som bedriver samma eller likartad verksamhet som ett annat av andelsägaren indirekt ägt företag, har lett till försök att utnyttja regeln för att undvika att andelar ska beskattas enligt bestämmelserna om kvalificerade andelar. Ett tillägg bör därför, som utredningen föreslår, göras i lagtexten som innebär att andelar i ett fåmansföretag ska vara kvalificerade även när andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i ett företag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det företag i vilket andelsägaren indirekt äger andelar. Om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning ska en andel enligt 57 kap. 5 § första stycket IL anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen ska förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas. I tredje stycket i samma paragraf anges att ett företag ska anses ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som 1.äger kvalificerade andelar i företaget, 2.indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller 3.äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 57 kap. 4 § IL eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen. Enligt regeringens förslag ska en andel i ett fåmansföretag inte vara kvalificerad enbart på grund av att någon närstående är verksam i ett företag som bedriver samma eller likartad verksamhet. Om det finns några andra delägare i trädabolaget som har rätt till utdelning blir andelsägaren 2018/19:54 därmed att betrakta som utomstående efter att karenstiden löpt ut. I vissa situationer skulle det kunna leda till att utomståenderegeln får ett vidare tillämpningsområde än vad som är avsett. Mot denna bakgrund instämmer regeringen i utredningens förslag att det vid tillämpningen av utomståenderegeln ska bortses från undantaget från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet. Förslaget föranleder ändringar i 57 kap. 4 och 5 §§ IL samt att en ny paragraf, 57 kap. 4 a § IL, införs. Regeringens förslag: Förslagen träder i kraft . De nya bestämmelserna för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag tillämpas första gången på en andel, en rörelse eller en verksamhetsgren som har överlåtits efter . Den nya bestämmelsen om samma eller likartad verksamhet i ett indirekt ägt företag tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter . Utredningens förslag: Överensstämmer inte med regeringens. Utredningen föreslog ett annat ikraftträdande och övergångsbestämmelsen avseende ägarskiften har förtydligats i förhållande till utredningens förslag. Remissinstanserna: Srf konsulterna anser att övergångsbestämmelserna i utredningens förslag bör kompletteras i fråga om ägarskiften mellan närstående så att även äldre delägare som redan slutat arbeta och därmed inte uppfyller verksamhetskravet kan tillämpa de nya bestämmelserna. Tilläggspromemorians förslag: Överensstämmer inte med regeringens. Tilläggspromemorian föreslog ett annat ikraftträdande och övergångsbestämmelsen avseende ägarskiften har förtydligats i förhållande till tilläggspromemorians förslag. Remissinstanserna: LRF anser att även genomförda ägarskiften bör omfattas av de nya bestämmelserna om generationsskiften. Byggindustrier och Företagarna anser att förslaget bör få tillämpas på påbörjade generationsskiften. NSD, i vars yttrande Föreningen , och Fastighetsägarna instämmer, anser att effekten av de nya bestämmelserna om generationsskiften inte i onödan bör förskjutas i tiden. Byggindustrier påpekar att det är oklart om övergångsbestämmelserna omfattar överlåtelse av en rörelse eller en verksamhetsgren. Skälen för regeringens förslag: Förslagen bör träda i kraft , vilket bedöms vara . När det gäller frågan om när de nya bestämmelserna om ägarskiften mellan närstående ska tillämpas första gången anser Företagarna och Byggindustrier att dessa även bör kunna tillämpas på påbörjade Prop. 2018/19:54 ägarskiften och LRF på redan genomförda ägarskiften. Ändringar av skattelagstiftningen som är till nackdel för den enskilde är inte tillåtna enligt det s.k. retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § regeringsformen. Retroaktiva ändringar av skattelagstiftningen i övrigt bör endast göras om det finns starka skäl. Förslaget avseende de nya skattereglerna för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag syftar till att skapa neutrala regler för delägare som står inför valet att sälja till en utomstående eller en närstående. Det saknas enligt regeringens mening skäl för att bestämmelserna ska gälla ägarskiften som avser tid före ikraftträdandet. Därtill är de nya bestämmelserna förenade med ett antal villkor som tar sikte på förhållandena före överlåtelsen. En retroaktiv tillämpning av de nya bestämmelserna bedöms därför medföra svårigheter vid tillämpningen. För att förhindra att de nya bestämmelserna får en retroaktiv verkan bör ikraftträdandebestämmelserna förtydligas. Regeringen föreslår därför att de nya bestämmelserna om ägarskiften mellan närstående i 57 kap. 4 a § och 5 § ska tillämpas första gången på en andel, en rörelse eller en verksamhetsgren som har överlåtits efter . Den överlåtelse som avses är en överlåtelse av andelarna i verksamhetsföretaget eller en överlåtelse av rörelsen eller en verksamhetsgren till verksamhetsföretaget. Kravet på att delägaren ska ha varit verksam under fem av innebär en viss flexibilitet och det är enligt regeringens mening inte såsom Srf konsulterna föreslår lämpligt att utsträcka ytterligare. Den nya bestämmelsen om samma eller likartad verksamhet i ett indirekt ägt företag i 57 kap. 4 § IL bör tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter . I detta avsnitt redogörs för förslagets effekter i den omfattning som bedöms lämpligt i det aktuella lagstiftningsärendet och med beaktande av förordningen (2007:1244) om konsekvensutredning vid regelgivning. Syfte och alternativa lösningar Det är enligt regeringens mening viktigt att avyttringar av kvalificerade andelar i ett fåmansföretag så långt det är möjligt beskattas på ett likformigt sätt och att skattereglernas utformning inte påverkar om verksamheten avyttras till någon inom eller utom närståendekretsen. Regeringen anser därför, i likhet med utredningen och flera av remissinstanserna, att den beskrivna olikbehandlingen bör åtgärdas. Det problem som förslaget avser lösa är den olikformighet i beskattningen som finns beroende på om verksamheten avyttras till någon inom eller utom närståendekretsen. Alternativa lösningar till det problem som förslaget avser lösa saknas utanför skatteområdet. Alternativ utformning av skattelagstiftningen till vad som föreslås i denna proposition anses inte lösa det beskrivna problemet på ett tillfredsställande sätt. 2018/19:54 underlätta ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag innebär att en skatteutgift uppstår. Den offentligfinansiella effekten av förslaget har beräknats i finansutskottets betänkande 2018/19:FiU1 och är därmed beaktad i inkomstberäkningen –2021. Regeländringen rör fysiska personer och eventuella effekter som är av betydelse för företags arbetsförutsättningar, konkurrensförmåga och villkor i övrigt är därför indirekta effekter av hur företagens ägare påverkas av förslagen. Vad gäller företagens konkurrensförmåga jämfört med andra företag som skiftar ägare till utomstående utjämnas de skattemässiga skillnaderna mellan utomstående och närstående med förslaget. Utredningen om översyn av 3:12-reglerna (SOU 2016:75) uppgav att förslaget om att underlätta ägarskiften mellan närstående beräknades beröra ca 50 ägarskiften . Det saknas uppgifter om vissa branscher förväntas påverkas i större utsträckning än andra. Men det kan antas att berörda ägarskiften fördelar sig någorlunda jämnt över de branscher där ägarskiften redan förekommer generellt. Det finns inga uppgifter om storleken på de företag som påverkas av förslaget men eftersom det är begränsat till att omfatta endast s.k. 3:12-företag kan det antas att det främst är mindre företag som kommer att påverkas. Det saknas uppgifter om tidsåtgången för ett typiskt ägarskifte. Sannolikt varierar tidsåtgångens storlek betydligt mellan olika ägarskiften beroende på bransch, antal nya och gamla delägare samt storlek på företaget. Rör det företag som ändå skulle ha bytt ägare men då till utomstående får det antas att den administrativa bördan är nära nog oförändrad med förslaget. Förslaget om att underlätta ägarskiften mellan närstående uppges av Utredningen om översyn av 3:12-reglerna (SOU 2016:75) beröra ca 50 ägarskiften . Antalet delägare som berörs är sannolikt något högre, men i jämförelse med hela populationen delägare i fåmansföretag är andelen delägare som direkt berörs av förslaget mycket liten. De tydligaste effekterna av förslaget för enskilda uppstår i de fall där ett ägarskifte mellan närstående äger rum som annars inte skulle ha skett. I de fall ägarskiftet mellan närstående ändå kulle ha skett är den främsta effekten för enskilda att deras skattebörda blir mindre än med nuvarande regler. Effekter för inkomstfördelningen och den ekonomiska jämställdheten Män utgör en övervägande andel av alla delägare i fåmansföretag. av de K10-blanketter (deklarationsblankett som används av personer som har kvalificerade andelar i fåmansföretag) som lämnas in avser delägare som är män. Givet att samma fördelning mellan män och kvinnor gäller för ägarskiften, gynnas män i större utsträckning än kvinnor av förslaget. Antalet delägare som berörs av förslaget är dock mycket litet. Förslaget bedöms därför bidra till att minska den ekonomiska jämställdheten, men ytterst marginellt. Generellt är delägare i fåmansföretag koncentrerade till toppen av inkomstfördelningen. Förutsatt att detta även gäller det fåtal delägare av fåmansföretag som berörs av förslaget bedöms det främst gynna personer i toppen av inkomstfördelningen. Det bedöms därför bidra till minskad ekonomisk jämlikhet men ytterst marginellt. Effekter för och de allmänna förvaltningsdomstolarna Förslaget medför begränsade förändringar av verksamhet som ryms inom befintliga ekonomiska ramar. kommer att behöva göra vissa informationsinsatser med anledning av de nya reglerna. Några särskilda informationsinsatser utöver det bedöms inte vara nödvändigt. Förslaget bedöms beröra ca 50 ägarskiften . Förslaget förväntas inte öka mängden mål i de allmänna förvaltningsdomstolarna i någon större utsträckning. Eventuella tillkommande kostnader för de allmänna förvaltningsdomstolarna kan därför hanteras inom befintliga ekonomiska ramar. De föreslagna förändringarna av 3:12-reglerna överensstämmer med de skyldigheter som följer av anslutning till EU. Förslaget bedöms inte få några effekter för miljön eller den offentliga sektorn och effekterna på sysselsättningen bedöms vara försumbara. 8.1Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Paragrafen innehåller bestämmelser om när en andel i eller avseende ett fåmansföretag ska anses vara kvalificerad. Första stycket första punkten avser andelsägarens eller någon närståendes verksamhet i andelsägarens företag. Är andelsägaren eller någon närstående verksam i betydande omfattning i detta företag är andelsägarens andelar i företaget kvalificerade. Första stycket första punkten ändras på så sätt att andelsägarens eller någon närståendes verksamhet i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som andelsägarens fåmansföretag läggs i en ny tredje punkt. Första stycket andra punkten avser andelsägarens eller någon närståendes verksamhet i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som andelsägarens företag äger direkt eller indirekt. I första stycket införs en ny tredje punkt som innebär att andelsägarens andelar i ett fåmansföretag ska vara kvalificerade när andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det företag andelsägaren äger andelar i. En andel ska även vara kvalificerad om andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som andelsägaren äger indirekt. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Paragrafen, som är ny, innebär att det införs ett undantag från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet i 4 § första stycket. Om förutsättningarna för undantaget är uppfyllda ska en andel inte anses kvalificerad enligt bestämmelserna i nämnda paragraf. Undantaget föranleds av förslaget om att underlätta för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag och tar sikte på situationer när någon annan närstående till andelsägaren än andelsägarens make är verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag andelsägaren äger direkt eller indirekt. En andel i ett fåmansföretag ska inte anses vara kvalificerad enbart på grund av den närståendes aktivitet i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet, givet att de övriga villkoren i bestämmelsen är uppfyllda. För det fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag andelsägaren äger direkt eller indirekt införs termen ”verksamhetsföretaget”. För någon annan närstående som varit verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget än andelsägarens make införs termen ”den aktiva närstående”. För att undantaget ska vara tillämpligt ska ett antal villkor vara uppfyllda. Villkoren anges i fyra punktsatser. Samtliga villkor måste vara uppfyllda för att undantaget ska vara tillämpligt. Av första punkten framgår att det fåmansföretag andelsägaren äger andelar i, direkt eller indirekt, ska ha överlåtit antingen en andel i ett företag, en rörelse eller en verksamhetsgren. Andelsägaren kan äga det överlåtande företaget helt eller delvis. Överlåtelsen kan ha skett till någon närstående eller en extern förvärvare. Bestämmelsen omfattar således också situationer där den närstående redan är delägare i verksamhetsföretaget när andelsägaren överlåter sina andelar till en extern förvärvare. Med rörelse avses enligt 2 kap. 24 § annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om sådana tillgångar innehas som ett led i rörelsen, räknas innehavet dock till rörelsen. Med verksamhetsgren avses enligt 2 kap. 25 § sådan del av en rörelse som är lämplig att avskiljas till en självständig rörelse. Varken en rörelse eller en verksamhetsgren kan således enbart bestå av förvaltning av upparbetat kapital i form av kontanter m.m. Enligt andra punkten ska andelsägaren eller dennes make varken direkt eller indirekt ha ägt andelar i verksamhetsföretaget under beskattningsåret. Itredje punkten finns ett villkor som avser överlåtarens tidigare aktivitet i verksamhetsföretaget eller något annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget. Andelsägaren ska under minst fem av de sju beskattningsåren närmast före det beskattningsår överlåtelsen sker ha varit verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedrivit samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget. Kravet på tidigare aktivitet kan även uppfyllas av annan närstående än den som under beskattningsåret är verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget (den aktiva närstående). Av fjärde punkten framgår att ett villkor för tillämpning av undantagsbestämmelsen är att det inte föreligger särskilda skäl för att andelarna ändå ska anses kvalificerade.