prop · H70313 · 2019-10-01 00:00:00 — Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar Regeringens proposition 2019/20:13 Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar Regeringen överlämnar denna proposition till . I denna proposition lämnas förslag på bestämmelser som är ett led i genomförandet av rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion och rådets direktiv (EU) 2017/952 av om ändring av direktiv (EU) 2016/1164 vad gäller hybrida missmatchningar med tredjeländer. Direktiven innebär att EU:s medlemsstater samordnar genomförandet av vissa av åtgärdspunkter mot BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), däribland rekommendationer för att neutralisera effekterna av s.k. hybrida missmatchningar (åtgärd 2). Hybrida missmatchningar kan uppstå när olikbehandling i nationell lagstiftning vad gäller den skattemässiga behandlingen av finansiella instrument, företag och fasta driftställen utnyttjas för att undkomma skatt. Förslaget innebär att bestämmelserna i inkomstskattelagen (1999:1229) om avdragsförbud för ränteutgifter vid vissa gränsöverskridande situationer som trädde i kraft utökas till att omfatta fler situationer med hybrida missmatchningar samt att även andra utgifter än ränteutgifter ska omfattas av bestämmelserna. Det föreslås också att tillämpningsområdet för dessa bestämmelser utökas till att omfatta förfaranden som har ingåtts i syfte att medföra en skatteförmån. För att direktivens regler ska uppfyllas föreslås även ändringar i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft . Förslag till riksdagsbeslut ................................................................. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) ........................................................................ 2.2Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt .............................................. Ärendet och dess beredning ............................................................ arbete med att motverka skatteplanering med hybrida missmatchningar.......................................... Hybrida missmatchningar med företag och finansiella instrument................................ Missmatchningar med fasta driftställen........... 4.2EU:s arbete med att motverka skatteplanering med Nya skatteregler för företagssektorn ................................ 5 Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av Hybridreglerna i inkomstskattelagen ska utökas .............. 5.2Tillämpningsområde för hybridreglerna i Hybrida finansiella instrument ......................................... Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering som kan förklaras av skillnader i klassificeringen av finansiella inkomst på grund av skillnader i klassificering av finansiellt instrument Avdrag utan inkludering genom 5.5Hybrida företag och missmatchningar med fasta 5.5.1Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering på grund av skillnader i klassificeringen av det betalande företaget...... skillnader i klassificeringen av det betalande företaget föreslås inte ...................... 5.5.3Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering på grund av skillnader i klassificeringen av det mottagande 5.5.4Någon inkluderingsbestämmelse vid skillnader i klassificeringen av det mottagande företaget föreslås inte .................. Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering på grund av skillnader i bedömningen av förekomst av ett fast 5.5.6Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering på grund av att stater gör olika bedömning av om inkomst ska hänföras till ett fast driftställe ......................... Avdragsförbud vid avdrag utan inkludering på grund av en fiktiv betalning från ett fast driftställe i ....... 5.5.8Några inkluderingsbestämmelser för inkomst vid avdrag utan inkludering på grund av fördelning av inkomst i fast driftställe föreslås inte .................................... Dubbla avdrag genom fast driftställe i en 5.7.2Dubbla avdrag genom fast driftställe i Dubbla avdrag i olika företag ......................... 5.7.4Dubbla avdrag genom missmatchning med dubbel hemvist........................................ 5.8Begränsad avräkning av utländsk skatt vid Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser................................ Syfte och alternativa lösningar ...................................... Konsekvenser för enskilda och företag.......................... Statistik över svenska aktiebolag med verksamhet i andra länder............................. Statistik över utländska företag med Företag som berörs ....................................... Kategorier av företag som berörs ................. 7.4Konsekvenser för och de allmänna 7.5Konsekvenser för den ekonomiska jämställdheten mellan kvinnor och män ................................................ Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) .................................................................... 8.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt ............................................ Rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion ...143 Rådets direktiv (EU) 2017/952 av om ändring av direktiv (EU) 2016/1164 vad gäller hybrida missmatchningar mot tredjeländer .................... Sammanfattning av promemorian Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida Förteckning över remissinstanserna ............................... Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 1.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). 2.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Regeringen har följande förslag till lagtext. 2.1Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs1 i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)2 dels att 24 kap. 15 a–15 e §§ ska upphöra att gälla, dels att rubrikerna närmast efter 24 kap. 15 § och närmast före 24 kap. 15 a och 15 c §§ ska utgå, dels att 24 kap. 1, 25, 35 och 39 §§ ska ha följande lydelse, dels att det ska införas ett nytt kapitel, 24 b kap., av följande lydelse. I detta kapitel finns bestämmelser om –vad som avses med ränteutgifter och ränteinkomster i 2–4 §§, –tillämpning i inkomstslaget näringsverksamhet av vissa bestämmelser iinkomstslaget kapital i 5 och 6 §§, –partiell fission i 7 §, –kapitalrabatt på optionslån i 8 §, –avdragsförbud för ränteutgifter på vissa efterställda skulder i 9 §, –avdragsrätt för ränteutgifter på vinstandelslån i 10–15 §§, –avdragsförbud för ränteutgifter vid vissa gränsöverskridande situationer i 15 a–15 e §§, –särskild avdragsbegränsning för ränteutgifter på vissa skulder till företag i intressegemenskap i 16–20 §§, –avdragsbegränsning för negativa räntenetton i 21–29 §§, –avdrag för lämnad utdelning i 30 §, och –skattefria utdelningar i 31–42 §§. En bestämmelse om skattefrihet för utdelning från privatbostadsföretag finns i 15 kap. 4 §. 1Jfr rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2017/952. 2Lagen omtryckt 2008:803. 24 kap. 15 a § 2018:1206 rubriken närmast efter 24 kap. 15 § 2018:1206 24 kap. 15 b § 2018:1206 rubriken närmast före 24 kap. 15 a § 2018:1206 24 kap. 15 c § 2018:1206 rubriken närmast före 24 kap. 15 c § 2018:1206. 24 kap. 15 d § 2018:1206 24 kap. 15 e § 2018:1206 3Senaste lydelse 2018:1206. Avdragsunderlaget utgörs av resultatet av näringsverksamheten före avdragsbegränsning för negativt räntenetto enligt 24 § och före avdrag för kvarstående negativt räntenetto enligt 26 § enligt andra bestämmelser i detta enligt andra bestämmelser i detta kapitel än 24 §, kapitel än 24 § eller 24 b kap., –årliga värdeminskningsavdrag enligt 18 kap. 3 §, 19 kap. 4 och 26 §§ samt 20 kap. 4 och 17 §§, –avdrag enligt 19 kap. 7 § och 28 § andra stycket samt 20 kap. 7 §, och –avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap. 5 §, minskat med –överskott som belöper sig på andelar i svenska handelsbolag och i utlandet delägarbeskattade juridiska personer, och –återfört avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap. Om ett företag har ett underskott av näringsverksamheten före avdrag för negativt räntenetto enligt 24 § och kvarstående negativt räntenetto enligt 26 §, ska avdragsunderlaget öka även med avdrag underskott enligt 40 kap. 2 §, dock högst med ett belopp som motsvarar beskattningsårets underskott före avdrag för negativt räntenetto och kvarstående negativt räntenetto. Ett investmentföretag ska även öka avdragsunderlaget med avdrag för utdelning enligt 39 kap. 14 § och minska underlaget med utdelningar som skulle ha tagits upp även om företaget i stället hade varit ett sådant ägarföretag som kan inneha en näringsbetingad andel enligt 32 §, dock högst med det belopp som dragits av för utdelning. En ekonomisk förening som får göra avdrag för utdelning enligt 39 kap. 23 § ska även öka avdragsunderlaget med avdrag för sådan utdelning och minska det med utdelningar som ska tas upp, dock högst med det belopp som dragits av för utdelning. Utdelning på en näringsbetingad Utdelning på en näringsbetingad andel ska inte tas upp i annat fall än andel ska inte tas upp i annat fall än som anges i 38–40 §§. som anges i 38–40 §§ eller 24 b kap. 7 §. Utdelning på andel som lämnas av ett företag som hör hemma i en annan stat ska tas upp till den del utdelningen får dras av som ränta eller liknande i det företag som lämnar utdelningen. Senaste lydelse 2018:1206. Senaste lydelse 2018:1206. Senaste lydelse 2018:1206. 2019/20:13 Med uttrycket hör hemma i en annan stat avses detsamma som i 15 b §. Med uttrycket hör hemma i en annan stat avses detsamma som i 24 b kap. 4 §. Särskilda bestämmelser vid vissa situationer med gräns- överskridande inslag I detta kapitel finns särskilda bestämmelser vid vissa situationer med gränsöverskridande inslag. Det finns bestämmelser om –tillämpningsområde (2 §), –definitioner (3 och 4 §§), –avdrag för utgifter utan att motsvarande inkomster tas upp till beskattning (5–12 §§), –avdrag för utgifter till företag utanför Europeiska unionen (13 §), och –avdrag för samma utgifter (14–18 §§). Bestämmelserna i detta kapitel, med undantag för 12 och 15–18 §§, tillämpas på 1.företag som är i intresse- gemenskap, eller 2.förfaranden som medför en skatteförmån. Första stycket 2 gäller bara om företaget eller någon i samma intressegemenskap som företaget rimligen kunde ha förväntats känna till förfarandet och har tagit del av värdet av skatteförmånen. Företag ska vid tillämpning av detta kapitel anses vara i intresse- gemenskap om 1.företagen ingår i en koncern av sådant slag som anges i 1 kap. 4 § (1995:1554), 2.ett av företagen, direkt eller indirekt, innehar av kapitalet eller rösterna i det andra företaget eller har rätt till av vinsten i det andra företaget, eller 3.en och samma person, direkt rösterna i företagen. Vid bedömningen av om före- tagen är i intressegemenskap ska personer som agerar tillsammans i fråga om innehav av kapitalet eller rösterna i ett annat företag behandlas som en enda person. Vid tillämpning av 8–11, 13 och 14 §§ ska, i stället för i första stycket 2–3, gälla. Ett företag ska vid tillämpning av detta kapitel anses höra hemma i en viss stat om företaget enligt lag- stiftningen i denna stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i en annan stat på grund av ett skatteavtal. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha hemvist i en annan stat, ska det anses höra hemma i denna andra stat. Om ett företag inte hör hemma i någon stat i skatte- hänseende, ska det anses höra hemma i den stat där det är bildat eller registrerat. motsvarande inkomster tas upp till Ett företag får inte dra av utgifter som betalas till ett företag enligt ett finansiellt instrument till den del motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning i den stat där det andra företaget hör hemma eller i någon annan stat där inkomsten ska anses behandlad som mottagen, om detta kan förklaras av att den olika i och den andra En inkomst ska inte anses tas upp till beskattning i den utsträckning inkomsten uppfyller kraven för en skattelättnad enbart på grund av hur den rättsligt klassificeras i en En inkomst ska anses tas upp till beskattning om den tas upp inom utgifterna hänför sig till. Vid tillämpning av 5 § ska en ersättning som motsvarar under- liggande avkastning på en överförd tillgång behandlas som en utgift enligt ett finansiellt instrument, om även ett företag som hör hemma i en annan stat behandlas som mottagare av avkastningen i skatte- Utdelning på andel ska tas upp till den del utdelningen får dras av företag som hör hemma i en annan stat, om även det företaget behandlas som mottagare av utdelningen i skattehänseende enligt lagstiftningen i den staten. Skillnader i klassificeringen av betalande företag Ett företag får inte dra av utgifter till ett företag till den del motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning i den stat där det andra företaget hör hemma eller i någon annan stat där inkomsten ska anses behandlad som mottagen, om detta beror på skillnader i den rättsliga klassificeringen av det förstnämnda företaget i skatte- hänseende mellan och någon annan stat. Första stycket gäller inte till den del inkomst som företaget tar upp även tas upp till beskattning i den andra staten, räknat från utgången av det beskattningsår som utgifterna hänför sig till. Skillnader i klassificeringen av mottagande företag Ett företag får inte dra av utgifter till ett företag till den del motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning, om detta beror på skillnader mellan två stater i den rättsliga klassificeringen i skatte- hänseende av det senare företaget eller annat företag som behandlas som mottagare av motsvarande inkomst. Skillnader i bedömning av förekomst av ett fast driftställe Ett företag får inte dra av utgifter till ett företag, om detta företag enligt lagstiftningen i den stat där det hör hemma har ett fast driftställe och motsvarande inkomst anses hänförlig till detta fasta driftställe. Första stycket gäller till den del motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning i någon stat, om detta beror på att den stat där det fasta driftstället anses finnas gör en annan bedömning i fråga om förekomsten av fast driftställe. Skillnader i fördelning av inkomst i fast driftställe Ett företag får inte dra av utgifter till ett annat företag som har fast driftställe till den del motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning i någon stat, om detta beror på att den stat där det andra företaget hör hemma och en stat där det bedriver verksamhet från fast driftställe, eller två stater där företaget bedriver verksamhet från fast driftställe, gör olika bedömningar av om inkomsten ska hänföras till ett fast driftställe. Vid fastställande av inkomst från fast driftställe i får avdrag inte göras för utgift på grund av ersättning som det fasta driftstället anses ha lämnat till en annan del av företaget till den del företaget inte beskattas för ett belopp mot- svarande ersättningen i någon stat, om detta beror på att staterna där företaget hör hemma eller bedriver verksamhet från ett annat fast driftställe inte beaktar ersättningen. Första stycket gäller inte till den del inkomst som det fasta drift- stället tar upp även tas upp till beskattning i den andra staten, räknat från utgången av det beskattningsår som utgifterna hänför sig till. Avdrag för utgifter till företag utanför Europeiska unionen Ett företag får inte dra av utgifter till ett företag i en stat utanför Europeiska unionen till den del motsvarande inkomst får kvittas, direkt eller indirekt, mot utgift som får dras av 1.i en stat utan att motsvarande inkomst tas upp till beskattning i en annan stat, om det är en sådan situation som avses i artikel 2.9 första stycket a–f i rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2017/952, eller 2.både i den stat där utgiften betalas och i en annan stat. Första stycket gäller inte till den del –någon av de andra staterna har regler av sådant slag som avses i artikel 9.1 och 9.2 i rådets direktiv (EU) 2016/1164, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2017/952, eller –utgifterna i första stycket 1 och 2 motsvarar inkomster som tas upp ibåda staterna när det gäller situationer som motsvarar artikel 2.9 första stycket e, f och g i rådets direktiv (EU) 2016//1164, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2017/952. Avdrag för samma utgifter Avdrag för samma utgifter i olika företag Ett företag får inte göra avdrag för utgifter som antingen företaget eller ett annat företag i haft om ett företag som hör hemma i en annan stat får göra avdrag för samma utgifter, till den del avdrag görs mot inkomst i ett annat företag än det företag som haft utgiften och avdrag inte nekas i den andra staten. Första stycket gäller inte till den del avdragen motsvaras av inkomst som tas upp till beskattning i båda staterna. Avdrag för samma utgifter genom fast driftställe Ett företag får inte göra avdrag för utgifter som är hänförliga till ett fast driftställe i en annan stat om avdrag för samma utgifter får göras i den stat där det fasta driftstället finns, till den del avdrag i den andra staten görs mot inkomst i ett annat företag än det företag som haft utgiften. Första stycket gäller inte till den del avdragen motsvaras av inkomst som tas upp till beskattning i båda staterna. Ett företag får inte göra avdrag för utgifter som är hänförliga till ett fast driftställe i om avdrag för samma utgifter får göras i en annan stat, till den del avdrag görs mot inkomst i ett annat företag än det företag som haft utgiften och avdrag inte nekas i den andra staten. Första stycket gäller inte till den del avdragen motsvaras av inkomst som tas upp till beskattning i båda Prop. 2019/20:13 staterna. Ett företag som har gjort avdrag för utgifter som är hänförliga till ett fast driftställe i en annan stat och som inte motsvarats av inkomster som tas upp till beskattning i båda staterna enligt 15 § andra stycket ska återföra sådana gjorda avdrag, till den del det i den andra staten görs avdrag underskott som hänförs till det fasta driftstället mot inkomst i ett annat företag än det företag som haft utgiften. Avdragen ska återföras till beskattning det beskattningsår då avdraget i den andra staten görs. Företag med dubbel hemvist En obegränsat skattskyldig juridisk person som enligt lag- stiftningen i en annan stat även är obegränsat skattskyldig i den staten får inte dra av utgifter som även dras av i den andra staten, till den del utgifterna inte motsvaras av inkomst som tas upp i båda staterna. Första stycket gäller inte om den andra staten 1.inte tillåter att avdragen görs mot inkomst i ett annat företag än det företag som haft utgiften, eller 2.är medlem i Europeiska unionen och den juridiska personen enligt ett skatteavtal mellan och den andra staten har hemvist i . 1.Denna lag träder i kraft . 2.De nya bestämmelserna tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter . 2019/20:13 3. Vid tillämpning av 24 b kap. 17 § ska underskott som är hänförliga till beskattningsår som börjar före inte beaktas. 4.De upphävda bestämmelserna i 24 kap. 15 a–15 e §§ gäller fortfarande för beskattningsår som börjar före . Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt Härigenom föreskrivs1 att 2 kap. 8 § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt ska ha följande lydelse. Avräkning får ske med ett belopp som motsvarar summan av 1.den utländska skatt som får avräknas enligt 1 §, 2.utländsk skatt och annat belopp som ger rätt till avräkning enligt skatteavtal, och 3.överskjutande belopp enligt 17–20 §§. I fråga om en skattskyldig som är juridisk person ska som utländsk skatt enligt första stycket 1 och 2 inte anses sådan utländsk skatt som hänför sig till en intäkt från innehav av finansiella instrument till den del den skattskyldige medges avdrag för utdelnings- eller ränteersättning på grund av villkor vid avtal om överföring av de finansiella instrumenten. Bestämmelserna i andra stycket tillämpas bara om 1.avräkning ges för utländsk skatt på intäkten från de finansiella instrumenten också hos någon annan på grund av att denne, enligt lagstiftningen i dennes hemviststat, anses ha intäkten, och 2.utdelnings- eller ränteersätt- ningen ingår i ett förfarande som annars ger rätt till avräkning för den skattskyldige och den skatt- skyldige rimligen kunde ha förvän- tats känna till förfarandet. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Lagen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter . Jfr rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2017/952. Paragrafen fick sin nuvarande beteckning genom 2008:1350. 3 Ärendet och dess beredning lämnade rekommendationer mot skattebas- erosion och flyttning av vinster (”Base Erosion and ”, BEPS) avseende hybrida missmatchningar i rapporten ”Final report on action 2: Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements” (åtgärd 2). lämnade vidare rekommendationer för att neutralisera effekterna med missmatchningar med fasta driftställen. Rekommen- dationerna återfinns i ”Neutralising the Effects of Branch Mismatch Arrangements” (om fasta driftställen). antogs rådets direktiv (EU) 2016/1164 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (direktivet mot skatteundandraganden). Direktivet innehåller bl.a. regler om hybrida missmatchningar som är tillämpliga på transaktioner inom EU (artikel 9). Genom ett ändringsdirektiv har tillämpningsområdet utökats till att bl.a. även omfatta hybrida missmatchningar med tredjeländer (rådets direktiv (EU) 2017/952 av om hybrida missmatchningar med tredje länder). Direktivet och ändringsdirektivet finns i bilaga 1 och 2. trädde nya bestämmelser i inkomstskattelagen (1999:1229) om avdragsförbud för ränteutgifter i vissa gränsöver- skridande situationer i kraft (prop. 2017/18:245, bet. 2017/18:SkU25, rskr. 2017/18:398). Bestämmelserna är ett första steg i genomförandet av BEPS-rekommendation (åtgärd 2) samt de motsvarande reglerna i direktivet mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet. har tagit fram promemorian ”Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar”. De bestämmelser som föreslås i promemorian är ett andra steg i genomförandet av BEPS- rekommendationer (åtgärd 2 och fasta driftställen) samt de motsvarande reglerna i direktivet mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet. En sammanfattning av promemorian finns i bilaga 3 och promemorians lagförslag i nu relevanta delar finns i bilaga 4. Promemorian har remissbehandlats och en förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 5. Remissvaren finns tillgängliga i (Fi2019/00329/S1). I denna proposition behandlas i huvudsak promemorians förslag. Promemorians förslag avseende nya bestämmelser i de lagar varigenom skatteavtalen med , och är införlivade i svensk lagstiftning behandlas dock inte i denna proposition. Detsamma gäller promemorians tillhörande bedömning i de delarna och promemorians förslag avseende ändringar i övrigt i fråga om nämnda lagar.