prop · H603160 · 2019-09-09 00:00:00 — Dessa ändringar gällde krav på registreringsnummer för mervärdesskatt vid gränsöverskridande handel, beskattning i samband med kedjetransaktioner, hantering av s.k. avropslager och krav på bevisning i samband med gränsöverskridande handel. För det tredje föreslog kommissionen att det skulle tas in en ny bestämmelse i mervärdes- skattedirektivet som slog fast att beskattningen ska ske i det land där köparen är etablerad och att mervärdesskatten ska redovisas och betalas av Under förhandlingarna ströks de delar certifierad beskattningsbar person ur förslaget. Även det förslag till bestämmelse som slog fast att beskattning ska ske i det land där köparen är etablerad och att mervärdesskatten ska redovisas och betalas av säljaren ströks under förhandlingarna. Dessa frågor diskuteras i stället vidare inom ramen för förhandlingarna om kommissionens förslag om det slutgiltiga mervärdesskattesystemet för handel mellan medlemsstater som presenterades , COM(2018) 329. beslutade rådet om de s.k. enkla lösningarna, dvs. mindre ändringarna av det befintliga mervärdesskattesystemet.2 Beslutet innebar ändringar i mervärdesskattedirektivet, rådets genomförande- förordning (EU) nr 282/2011 om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv /112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (genomförandeförordningen) och rådets förordning (EU) nr 904/2010 om administrativt samarbete och kampen mot mervärdesskattebedrägeri (förordningen om administrativt samarbete). När det gäller avropslager görs ändringar i både genomförandeförordningen och förordningen om administrativt samarbete, se närmare om dessa ändringar i avsnitt 5. I genomförandeförordningen införs ett nytt avsnitt gällande undantag i samband med unionsinterna transaktioner (artiklarna 138–142 i mervärdesskattedirektivet) och en ny artikel 45a. direktivet fastställs ett antal villkor för att undanta leveranser av varor från mervärdesskatt i samband med vissa gränsöverskridande transaktioner. av villkoren är att varorna måste försändas eller transporteras från ett EU- land till ett annat EU-land. För att specificera och harmonisera tillämp- ningen av undantaget och motverka mervärdesskattebedrägerier införs i den nya artikeln två motbevisbara presumtioner gällande den gränsöver- I artikel 45a.3 finns en lista med olika bevismedel som är uppdelad i två olika punkter. Uppdelningen är beroende på typen transporthandlingar (45a.3 a) och andra (45a.3 b). I de fall säljaren sköter transporten ska denne ha två icke motstridiga bevishandlingar som anges i 45a.3 a alternativt en handling som anges i 45a.3 a tillsammans med en handling som anges i 45a.3 b. samtliga bevismedel i listan gäller att dokumenten ska vara utfärdade av två parter som är oberoende av såväl varandra som av säljaren och I de fall köparen sköter transporten ska säljaren, förutom vad som gäller enligt ovan, dessutom kunna presentera en skriftlig bekräftelse från köparen som bland annat ska intyga att varorna har transporterats av När de förutsättningar som anges i presumtionen är uppfyllda ska det antas att en gränsöverskridande transport har skett. Syftet med de nya presumtionsreglerna är att erbjuda en praktisk lösning för företagen för att 2 Rådets förordning (EU) 2018/1909 av om ändring av förordning (EU) nr 904/2010 vad gäller utbyte av information i syfte att säkerställa en korrekt tillämpning av arrangemang för avropslager, rådets direktiv (EU) 2018/1910 av den om ändring av direktiv /112/EG vad gäller harmonisering och förenkling av vissa regler i mervärdesskattesystemet för beskattning av handel mellan medlemsstaterna och rådets genomförandeförordning (EU) 2018/1912 av 2018 om ändring av genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 vad gäller vissa undantag från skatteplikt för gemenskapsinterna transaktioner. 2018/19:160 presumtionsreglerna hindrar inte att säljaren styrker detta på annat sätt. Förordningen är direkt tillämplig i svensk rätt och medför inget behov av att ändra några svenska regler. begärde att den italienska kommunen Campione d’Italia, som är en italiensk exklav på schweiziskt territorium, och de italienska delarna av skulle inkluderas i Europeiska unionens tullområde enligt definitionen i och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av om fastställande av en tullkodex för unionen samt i det territoriella tillämpningsområdet för rådets direktiv /118/EG av om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv /12/EEG, som dessa territorier fortsättningsvis lämnas utanför det territoriella tillämpningsområdet för rådets direktiv /112/EG av om ett gemensamt system för mervärdesskatt. Europeiska kommissionen lämnade ett förslag till och rådets förordning om ändring av förordning (EU) nr 952/2013 om fastställande av en tullkodex för unionen (COM(2018) 259 final). lämnade Europeiska kommissionen även ett förslag till rådets direktiv om ändring av direktiven /112/EG och 2008/118/EG vad gäller inkluderingen av den italienska kommunen Campione d’Italia och den italienska delen av i unionens tullområde och i den territoriella tillämpningen av direktiv /118/EG (COM(2018) 261 final). beslutade rådet att anta direktiv (EU) 2019/475 om ändring av direktiven /112/EG och 2008/118/EG vad gäller inkluderingen av den italienska kommunen Campione d'Italia och de italienska delarna av i unionens tullområde och i den territoriella tillämpningen av direktiv /118/EG3. beslutade och rådet att anta förordningen (EU) 2019/474 om ändring av förordning (EU) nr 952/2013 om fastställande av en tullkodex för unionen.4 3 Rådets direktiv (EU) 2019/475 av om ändring av direktiven 2006/112/EG och 2008/118/EG vad gäller inkluderingen av den italienska kommunen Campione d'Italia och de italienska delarna av i unionens tullområde och i den territoriella tillämpningen av direktiv /118/EG. 4 och rådets förordning (EU) 2019/474 av om ändring av förordning (EU) nr 952/2013 om fastställande av en tullkodex för unionen. Vid varuhandel mellan företag i olika EU-länder transporteras inte alltid varan direkt från säljaren till köparen. I vissa fall transporterar i stället säljaren varor till ett s.k. avropslager (engelska: call-off stock) i ett annat EU-land där en i förväg känd köpare av varorna finns. Köparen kan sedan ta ut varor ur lagret vid behov. Äganderätten till varorna övergår från säljaren till köparen först när köparen tar ut varorna ur lagret. Det utmärkande för avropslager är att det finns en enda potentiell köpare som är känd i förväg. Det kan alltså inte vara fråga om flera möjliga köpare, även om de är kända i förväg. Enligt artikel 17.1 i mervärdesskattedirektivet ska en beskattningsbar persons överföring av varor från sin rörelse till en annan medlemsstat likställas med leverans av varor mot ersättning. Med överföring av varor till en annan medlemsstat avses varje försändelse eller transport av materiell lös egendom som utförs av en beskattningsbar person eller för hans räkning inom ramen för den beskattningsbara personens rörelse, till en bestämmelseort utanför den medlemsstats territorium där tillgångarna befinner sig men inom unionen. Vad som avses är alltså att varan förflyttas från ett medlemsland till ett annat utan att äganderätten överlåts. Leveransen (varuöverföringen) ska anses gjord i det land där varan finns när transporten påbörjas (artikel 32). Leveransen ska enligt artikel 138.2 c undantas från skatteplikt om den skulle omfattas av undantagen från skatteplikt i artikel 138.1 och artikel 138.2 a och b om den hade gjorts till en annan beskattningsbar person. En sådan varuleverans ger upphov till ett unionsinternt förvärv av varor av den beskattningsbara personen själv i den medlemsstat där transporten avslutas. Förvärvet ska beskattas i den medlemsstaten (artikel 21 och 40). En kategori överföringar som träffas av dessa regler är överföringar av varor till en annan medlemsstat för att lagras där. Genom att sådana överföringar resulterar i unionsinterna förvärv tillförsäkras en administrativ kontroll på samma sätt som försäljningar direkt till kunder. Det ska vara möjligt att kontrollera att varor som förs in från en annan medlemsstat för lagerhållning inte sedan säljs i mottagarlandet utan att någon beskattning äger rum där. För arrangemang med avropslager i en annan medlemsstat, innebär således nuvarande regler att förflyttningen till avropslagret anses utgöra en leverans av varor mot ersättning som ska anses gjord i det land där varan finns när transporten påbörjades samt ett unionsinternt förvärv av varor mot ersättning där transporten avslutades. Leveransen är undantagen från skatteplikt i avsändarlandet men ska beskattas i mottagarlandet, dvs. Den som överför varorna måste därmed registrera sig 2018/19:160 till mervärdesskatt i destinationslandet. När varorna sedermera tas ut ur lagret av köparen sker ytterligare en leverans av varorna (artikel 14.1). Enligt artikel 262.a ska uppgifter om varuleveranser i form av överföringar enligt artikel 138.2 c lämnas i en sammanställning (i periodisk sammanställning). I svensk rätt återfinns motsvarigheten till mervärdesskattedirektivets reglering om varuöverföringar (artikel 17.1) i 2 kap. 1 § andra stycket ML. En överföring av en vara till ett annat EU-land ska likställas med en omsättning av varan om –varan transporteras av en beskattningsbar person eller för dennes räkning från en verksamhet som den beskattningsbara personen bedriver inom EU, –överföringen görs för dennes verksamhet, och –överföringen ska beskattas som unionsinternt förvärv i det andra EU- landet. En överföring av varor från till ett annat EU-land genom ett arrangemang med avropslager behandlas därmed som en omsättning enligt Denna omsättning kan undantas från beskattning enligt 3 kap. 30 a § andra stycket ML. På motsvarande sätt utgör en överföring av varor från ett annat EU-land till ett avropslager i ett unionsinternt förvärv enligt bestämmelserna om överföring av varor i 2 a kap. 2 § 3 och 7 § ML. Förvärvet är skattepliktigt här enligt 3 kap. 1 § tredje stycket ML. Den som har fört över varorna måste därmed vara registrerad till mervärdesskatt i för att kunna deklarera förvärvet. När varorna sedermera tas ur lagret och äganderätten övergår till köparen uppstår ytterligare en omsättning, 2 kap. 1 § 1 ML. Enligt 35 kap. 2 § första stycket 1 SFL ska den som är registrerad eller skyldig att anmäla sig för registrering till mervärdesskatt enligt 7 kap. 1 eller 2 § SFL lämna en periodisk sammanställning över omsättning, förvärv och överföring av varor som transporteras mellan EU-länder. får enligt 7 kap. 5 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261) meddela föreskrifter om vilka uppgifter som ska lämnas i en periodisk sammanställning. Sådana föreskrifter får innehålla bestämmelser om att en periodisk sammanställning ska lämnas även för varuöverföringar för vilka det inte finns någon redovisningsskyldighet. I fråga om varuöverföringar har meddelat föreskrifter om periodisk sammanställning som, med vissa undantag, föreskriver att uppgift ska lämnas om överföring av varor från till ett annat EU- land när överföringen görs inom ramen för en yrkesmässig verksamhet som bedrivs inom EU och den som överför varorna är registrerad till mervärdesskatt för verksamheten i det land dit varorna förs (SKVFS 2009:38, ändrade genom SKVFS 2010:23). Regler om avropslager införs Regeringens förslag: Förenklingsregler om överföring av varor till avropslager införs. Överföringen i sig ska inte anses som en omsättning. Det är i stället först när varorna överlåts till köparen som en omsättning och ett unionsinternt förvärv ska uppstå. En ny registerskyldighet införs för den som överför varor till avropslager i ett annat EU-land samt den som köper varor från ett avropslager i . Det införs också en möjlighet för att besluta om revision för att kontrollera innehållet i register över avropslager. Ändringen träder i kraft . Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Promemorian saknade dock en bestämmelse om att kan besluta om revision för att kontrollera innehållet i registret över avropslager. Promemorians lagförslag hade även en något annan språklig utformning. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation (NSD), till vars yttrande och ansluter sig, välkomnar att förenklingsregler för avropslager införs. NSD anser dock att det finns ett flertal oklarheter beträffande tillämpningen som måste klargöras, bland annat hur man ska kunna avgöra hur länge icke identifierbara varor har legat i lagret, om bestämmelserna kan tillämpas även om den avsedda förvärvaren sköter transporten och om den som överför varan kan vara registrerad till mervärdesskatt i destinationsmedlemsstaten. tillstyrker förslaget men föreslår att det införs ett krav på att lämna den periodiska sammanställningen i elektronisk form. föreslår också att det införs en möjlighet för att besluta om revision för att kontrollera innehållet i registret över avropslager. påpekar vikten av effektiv löpande myndighetskontroll av de register som ska föras av de företag som använder avropslager. FAR tillstyrker förslaget men ställer sig tveksam till den administrationsbörda som uppstår för både säljare och köpare i och med de nya reglerna. Företagarna har inga invändningar mot förslaget men framhåller att företagen får en ökad administrativ börda. () har noterat att förändringen kan innebära en förskjutning av rapportering till andra perioder vilket kan påverka statistikunderlaget för aktuell period samt påpekat att kopplingen till statistikproduktionen och statistikmyndighetens roll saknas i promemorian. Skälen för regeringens förslag Genom en ny artikel i mervärdesskattedirektivet regleras beskattning av arrangemang med avropslager i ett annat EU-land (artikel 17a). Artikeln innebär att överföring och försäljning av varor genom arrangemang med avropslager ska utlösa beskattning endast ; när varorna tas ur lagret och äganderättsövergången till köparen sker. Det ska därmed inte krävas någon redovisning av mervärdesskatt i samband med att varorna transporteras till köparens land. Säljaren behöver därför inte registrera sig till mervärdesskatt i köparens land. För att få tillämpa dessa regler måste 2018/19:160 säljaren känna till den avsedda köparens identitet redan vid transporttillfället och lämna uppgifter om denne i den periodiska sammanställningen. Varorna kan ligga kvar i avropslagret . De nya reglerna syftar till en enklare och mer enhetlig hantering av avropslager inom EU. Om samtliga villkor i artikel 17a är uppfyllda ska en överföring till ett avropslager inte likställas med en leverans av varor mot ersättning enligt artikel 17.1 i mervärdesskattedirektivet. I direktivet finns även regler för vad som ska gälla om något inträffar så att villkoren inte längre uppfylls. Om något av villkoren upphör att vara uppfyllda ska en överföring av varor anses ske då villkoret i fråga är uppfyllt. Det är då alltså fråga om en konstruktion med en fiktiv leverans som ska anses ske då villkoret i fråga är uppfyllt. Den som transporterar varor till ett avropslager kan därmed behöva redovisa en överföring som jämställs med omsättning varorna ligger i lagret, till exempel om tidsgränsen passeras utan att någon överlåtelse sker. Genomförandet av artikel 17a i mervärdesskattedirektivet kräver nya regler i såväl 2 kap. som 2 a kap. Regeringen vill beträffande NSD:s frågor om tillämpningen anföra följande. Direktivets bestämmelser ger inte svar på alla frågor som tillämpningen kommer att ställas inför. Så långt möjligt har förtydliganden lagts in i lagkommentaren, till exempel beträffande frågan om bestämmelserna kan tillämpas även om den avsedda förvärvaren sköter transporten och om den som överför varan kan vara registrerad till mervärdesskatt i destinationsmedlemsstaten. När det gäller till exempel en sådan fråga som att avgöra hur länge icke identifierbara varor har legat i lagret är det dock viktigt att medlemsstaterna hittar en gemensam metod. Det är därför inte lämpligt att ta ställning till en sådan fråga i detta sammanhang. Tillämpningen av regler om gränsöverskridande handel mellan företag ska i så stor utsträckning som möjligt vara enhetlig inom EU. Denna fråga och flera av de övriga frågor som NSD tar upp i sitt remissvar har varit uppe till diskussion mellan EU:s medlemsländer och det förutses att ytterligare diskussioner kommer att ske för att nå en samsyn. förutsätts därefter ge närmare vägledning gällande hanteringen av sådana frågor som inte besvaras direkt i direktiv och lagtext. I fråga om varor som transporteras från till ett avropslager i ett annat EU-land är det viktigt att avgöra när en omsättning av vara ska anses ske. Genom 2 kap. 1 § andra stycket tredje strecksatsen ML är en överföring av varor från till annat EU-land likställd med omsättning av varor endast i de fall överföringen ska beskattas som unionsinternt förvärv i det andra EU-landet. Den nuvarande regleringen innebär alltså att en överföring inte utgör någon beskattningsbar transaktion i om den inte ska beskattas som unionsinternt förvärv i det andra EU-landet. Enligt de nya förenklingsreglerna om avropslager i mervärdesskattedirektivet utgör inte överföringen till avropslagret en beskattningsbar transaktion varken i avsändarlandet eller destinationslandet. Den beskattningsbara transaktionen sker först då avrop sker, det vill säga då varorna tas från lagret och äganderätten övergår till den avsedda förvärvaren. Som framgått ovan kan det dock uppstå situationer då en fiktiv leverans ska anses ske på grund av att något av villkoren för arrangemanget med avropslager är uppfyllt. I dessa fall ska överföringen beskattas som ett unionsinternt förvärv i mottagarlandet utfört av den som transporterar varan. Det innebär i sin tur att överföringen från ska anses vara en omsättning. Reglerna i 2 kap. ML behöver därför kompletteras med specifika bestämmelser om överföring av varor till avropslager i ett annat EU-land. De nya paragraferna 2 kap. 1 c–1 i §§ ML föreslås därför. I föreslagna 2 kap. 1 c § ML anges kraven för att en överföring till ett avropslager i ett annat EU-land inte ska anses utgöra en omsättning. Det är i stället enligt 2 kap. 1 d § ML när försäljningen från avropslagret sker som säljaren ska anses ha gjort en från skatteplikt undantagen omsättning, om det sker . Regler om s.k. fiktiv leverans finns i föreslagna 2 kap. 1 e, 1 h och 1 i §§ ML. Direktivets möjlighet till återtransport och möjlighet att sätta en annan förvärvare i den avsedda förvärvarens ställe införs också (2 kap. 1 f och §§ ML). Förenklingsreglerna i fråga utgör ett alternativ för den som överför varor till ett avropslager i ett annat EU-land. Den ordning som gäller kan dock fortsatt bli tillämplig för den som inte använder de nya reglerna. I fråga om varor som överförs från ett annat EU-land till ett avropslager i behövs bestämmelser i 2 a kap. gällande vad som avses med unionsinternt förvärv och när ett unionsinternt förvärv ska anses ske. Överföringen i sig ska inte anses utgöra ett unionsinternt förvärv, förutsatt att villkoren för ett arrangemang med avropslager är uppfyllda. Däremot kan en fiktiv leverans utlösas om något av villkoren brister, till exempel om varan blir liggande i lagret . En sådan fiktiv leverans innebär också att den som överför varan ska anses ha gjort ett unionsinternt förvärv då villkoret är uppfyllt. För att kunna avgöra om ett unionsinternt förvärv har skett på grund av överföringen krävs på motsvarande sätt som i 2 kap. 1 c–1 i §§ ML specifika regler för överföring av varor till från ett annat EU- land. Detta föreslås i 2 a kap. 8 § och 8 a–8 f §§ ML. I enlighet med artikel 17a.3 b i mervärdesskattedirektivet ska ett unionsinternt förvärv ske när någon tar en vara ur ett avropslager. En ny bestämmelse bör därför införas i ML. En ny punkt 5 i 2 a kap. 2 § ML föreslås med innebörden att det sker ett unionsinternt förvärv om någon förvärvar en vara ur ett avropslager i . I den nya punkten 3 i artikel 243 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs ett krav på att varje beskattningsbar person som överför varor till ett avropslager i ett annat EU-land ska föra ett register så att skattemyndigheterna kan kontrollera att artikel 17a i mervärdesskattedirektivet tillämpas korrekt. Dessutom anges att varje beskattningsbar person till vilken varor levereras genom ett sådant arrangemang ska föra register över dessa varor. I en ny artikel 54a i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 av om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv /112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (genomförandeförordningen) regleras vilka uppgifter registret ska innehålla. Syftet med det nya kravet på registerföring är att säkerställa att skattemyndigheterna ska kunna göra en lämplig uppföljning av varorna som överförs till ett avropslager i ett annat EU-land. En reglering som motsvarar den nya punkten 3 i artikel 243 bör införas som en ny bestämmelse om skyldighet att föra register över varor i avropslager i 39 kap. 14 a § SFL. Bestämmelserna i artikel 54a i genomförandeförordningen om vad registret ska innehålla är direkt tillämpliga och föranleder inte någon lagändring. Artikeln i fråga ger alltså registerskyldigheten materiellt innehåll. Hänvisningar till artikelns vid varje tid gällande lydelse säkerställer att ändringar i förordningen får genomslag. Det bedöms ändamålsenligt att använda en dynamisk hänvisningsteknik i 39 kap. 14 a § SFL. Som påpekat i sitt remissvar bör myndigheten kunna kontrollera att det register som ska föras enligt 39 kap. 14 a § SFL uppfyller kraven som följer av artikel 54a i genomförandeförordningen. Det föreslås därför att bestämmelsen i 41 kap. 2 § SFL om revision kompletteras med en ny punkt gällande kontroll att den som har överfört en vara till eller förvärvat en vara från ett avropslager har fullgjort sina skyldigheter enligt 39 kap. 14 a § SFL. Uppgifter i den periodiska sammanställningen I den nya punkten 2 i artikel 262 i mervärdesskattedirektivet finns ett krav på att den som överför varor till ett avropslager i ett annat EU-land ska lämna uppgifter om den avsedda förvärvaren i sammanställningen (i den periodiska sammanställningen). Vidare ska uppgift lämnas i sammanställningen om eventuella ändringar av de inlämnade uppgifterna. Kravet på uppgiftslämnande syftar till att skattemyndigheterna ska kunna göra lämpliga uppföljningar av överföringarna i fråga. Vid överföringar av varor till ett avropslager i ett annat EU-land kommer således uppgift i den periodiska sammanställningen behöva lämnas både vid överföringen till avropslagret och därefter vid den senare försäljningen av varan från avropslagret. Eftersom det i 35 kap. 2 § första stycket 1 SFL finns utrymme för att begära att överföring av varor som transporteras mellan EU-länder ska anges i periodisk sammanställning finns det inte behov av någon lagändring för att genomföra den nya punkten 2 i artikel 262 i mervärdesskattedirektivet. Med stöd av redan befintlig lagreglering kan föreskriva att uppgift ska lämnas om den avsedda förvärvarens registreringsnummer för mervärdesskatt i enlighet med artikel 262.2. Bestämmelsen i 35 kap. 2 § första stycket 1 SFL får även anses innebära att uppgift ska lämnas för det fall lämnade uppgifter har ändrats. Om detta behöver tydliggöras görs det lämpligen inom ramen för föreskrifter. I paragrafens andra stycke anges att uppgifterna ska tas upp för den period som omfattar den tidpunkt som avses i 13 kap. 8 b § andra stycket eller 8 c § ML. Ett tredje stycke behövs för att reglera tidpunkten för när en överföring till ett avropslager i ett annat EU-land ska tas upp i den periodiska sammanställningen. En sådan uppgift ska lämnas för den period som omfattar den tidpunkt som överföringen gjordes. I samma stycke bör också anges att uppgift om eventuella ändringar av förhållandena ska lämnas utan dröjsmål. Det finns inte något generellt krav på att periodiska sammanställningar ska lämnas elektroniskt.