rfr · H60WRFR4 · 2019-01-01 00:00:00 — I granskningsrapporten för företag analyserade Riksrevi- sionen fem åtgärder med ökade regelkostnader för företag inom skatteområ- det.21 En av dessa var införandet av personalliggare i restaurang- och frisör- verksamhet. I rapporten, som färdigställdes , redovisades resultat från en enkätundersökning som genomfört för att ta reda på om de berörda företagen ansåg att kostnaden för personalliggaren var acceptabel 18Jämförelsen med restauranger inom hotellverksamhet gjordes eftersom de normalt inte om- fattas av krav på personalliggare. 19Jfr SOU 2011:11 s. 112. 20Se SOU 2011:11 s. 129 f. 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA utifrån regeringens syfte. av restaurang- och hårvårdsföreta- gen ansåg att kostnaden för personalliggaren var acceptabel.22 I rapporten un- dersöktes andra regeländringar på skatteområdet – bl.a. kassaregister – och en av slutsatserna som drog var att företagen hade upplevt infö- randet av kassaregister som mer betungande än införandet av personalliggare. lämnade inte några rekommendationer som gällde personal- liggare utifrån rapportens iakttagelser och slutsatser.23 Inga ytterligare åtgär- der, uttalanden eller yrkanden i fråga om personalliggare lämnades under re- geringens behandling av rapporten eller i samband med riks- dagens behandling av regeringens skrivelse med anledning av 2.1.5 om skattekontroll av företag I granskningsrapporten av företag synades kon- troll av företag och regeringens styrning av i denna del.25 Inom ramen för granskningen undersöktes hur ofta hade genomfört bl.a. kassaregistertillsyn och personalliggarkontroll. Även om kunde identifiera en rad utmaningar och förbättringsområden för vad gäller t.ex. kontrollernas träffsäkerhet och myndighetens arbetsmetoder lämnade inte några särskilda rekommendationer eller slutsatser som specifikt gällde personalliggare (se dock nedan). Varken under regering- ens behandling av rapporten eller riksdagsbehandlingen av regeringens svar på rapporten lämnades några uttalanden eller yrkanden om personalliggare.26 En av konsekvenserna som identifierades inför ikraftträdandet av lagkrav på personalliggare 200727 var att härigenom antogs kunna effek- tivisera sin kontroll och även göra en bättre urvalsbedömning vad gäller näringsidkare lämpade för revision. Inom ramen för intervjuer som Riksrevi- sionen genomförde under rapportarbetet möttes tjänstemännen från Riksrevi- sionen av uppfattningen att kontanthandelsbesöken var ett av de bästa urvalen som hade för revisionskontroller. Trots detta framgick det av rap- portunderlaget att revisioner av arbetsgivaravgiftsredovisningar inte hade ut- förts i planerad utsträckning.28 22Av rapporten framgick en tendens att stora företag var mer positiva till reformen än små företag. 23I stället gällde rekommendationerna främst regeringens beredningsåtgärder vid utformning av nya regler, som t.ex. konsekvensutredningarna och mandat, samt regeringens övergripande regelförenklingsarbete. 2012/13:5 respektive bet. 2012/13:NU8. 2012/13:48 respektive bet. 2012/13:SkU21. 2005/06:169 s. 121. 28Se RiR 2012:13 s. 70. 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA presenterades en rapport om personalliggares effekter på lönerap- porteringen i restaurang- och frisörbranscherna.29 Rapporten skrevs av Han- delns (, nedan ) på uppdrag av . I rapporten gjordes gällande att Personalliggarutredning- ens utvärdering (se avsnitt 2.1.2) hade brister som innebar att utredningens effektskattningar var förknippade med stor osäkerhet. I HUI:s rapport genom- fördes en kontrafaktisk effektutvärdering,30 och med hjälp av en s.k. diffe- rence-in-difference-modell jämfördes löneutvecklingen bland såväl restau- rang- och frisör- som kontrollbranscherna både före och efter personalliggar- reformens införande. Enligt saknades statistiskt säkerställda effekter på lönerapporteringen efter reformen (se dock nedan). På (efter tre ) visas i rapporten att lönesumman per an- ställd ökat med mellan över perioden i restaurangbran- schen i förhållande till jämförbara kontrollbranscher, medan en negativ effekt av liknande storlek observerades i frisörbranschen. betonade dock att ef- fektskattningarna på var förenade med större osäkerhet eftersom risken att branschspecifika händelser, inte relaterade till personalliggarrefor- men, påverkat de studerade branscherna och/eller kontrollbranscher. Därtill angavs i rapporten att ytterligare ett bekymmer med Personalliggarutredning- ens utvärdering var att den inte skilde mellan (a) införandet av de sänkta ar- betsgivaravgifterna för unga och (b) personalliggarreformen (som båda inträf- fade 2007). I HUI:s rapport gjordes ett försök att ta hänsyn till detta genom att endast analysera lönerapporteringen för arbetstagare som var anställda både före och efter 2007. Resultaten indikerade då att införandet av personalliggare ledde till en ökning av lönerapporteringen bland restaurangföretagen (i förhål- lande till kontrollbranscher) och . Signifikanta samband saknades för frisörföretagen. En slutsats i rapporten är att kostnaderna för att införa personalliggare är betydligt högre än de extra skatteintäkter som systemet bedöms inbringa. har dock inte gjort någon egen beräkning av merkostnader för , indirekta kostnader eller snedvridande effekter på sysselsättning och konkur- rensvillkor. 2.1.7 Rapport från PWC presenterades en rapport från konsultföretaget terhouse () med en sammanställning och genomgång av un- 29Se (2017). 30Utvärdering gjordes på så sätt att i ett första steg identifierades ett antal kontrollbranscher som före personalliggarreformen haft liknande löneutveckling som restaurang- och frisörbranscherna. I ett andra steg jämfördes kontrollbranschernas löneutveckling med restaurang- och frisörbranschernas. 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA derlagen för gjorda bedömningar av effekter av lagstiftningen om såväl perso- nalliggare som kassaregister.31 Rapporten utfördes på uppdrag av Svenskt Nä- PWC pekade i rapporten på att och lagstiftaren gav en bild av att det finns positiva effekter av lagstiftningen om personalliggare och Enligt PWC saknades dock underlag för att dra slutsatsen att lagstiftningen om personalliggare och kassaregister hade varit effektiv. rapportförfattarna fanns det ett behov av en oberoende utvärdering av syste- mens effekter; bl.a. nämns i rapporten att oberoende vetenskapliga studier av effekterna av systemen med personalliggare och kassaregister saknas. porten finns även följande reflektioner kring utformningen av en tilltänkt ut- För det första borde enligt PWC en utvärdering omfatta frågan huruvida företagen i berörda branscher kan sägas omfattas av både ett tradi- tionellt skattesystem baserat på skatteförmågeprincipen och ett schablonbe- För det andra anser PWC att det i en utvärdering borde ingå att utreda hur de berörda företagens uppfattning om skattesystemets legitimitet påverkas av följande två faktorer: (i) minskade kontrollverksam- het och (ii) systemet med bl.a. personalliggare innebär att vissa kostnader för kontrollen läggs på företagen. För det tredje borde enligt PWC utvärderingen innehålla dels en analys av lagstiftningens effekter och av om bl.a. personalliggarsystemet är proportionellt i förhållande till företagens kost- nader, dels en belysning av frågan om hur systemet i ett större perspektiv på- verkar skattefelet, dvs. att rätt skatt betalas. () gav ut en rapport med tre fall- studier över regelverk där företagen upplever olika problem, bl.a. personallig- gare.32 I rapporten angavs inledningsvis att de granskade regelverken har ge- mensamt att de utvärderats i något avseende av myndigheter som själva är an- svariga för utformningen och kontrollen av regelverken och därmed enligt NNR har en form av egenintresse. I rapporten lämnades flera slutsatser och förslag på åtgärder i fråga om personalliggarsystemet. En fråga berörde möj- ligheten till helt eller delvis nedsättning av kontrollavgiften. NNR ansåg att nedsättning tillämpades i mycket ringa omfattning och föreslog att Skattever- ket ska redovisa antalet ärenden med nedsättning av avgiften.33 Därtill pekade NNR på erfarenheter från bl.a. Visita som tydde på att Skat- teverkets praxis inneburit att kontrollavgifter påförts i många ärenden utan att en begränsad revision i enlighet med 41 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL, genomförts som en tillkommande åtgärd. Inte heller hade NNR kunnat hitta någon utförlig information om antalet ärenden där utfört sådana efterföljande revisioner på grund av brister i 31PWC (2017). 32Se (2016). 33NNR hänvisar till att redovisat sådana uppgifter för regelverket för kassa- register, jfr tabell 3.10 i statistiska årsbok 2015 s. 55. 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA Med hänvisning till det ovannämnda ansåg NNR att det var vitalt att genomförde mer djupgående kontroller i form av revi- sion där reella felaktigheter förekommit. Slutligen föreslog NNR att skulle tillsätta en opartisk utvärdering som kunde legitimera systemet genom att påvisa dels att svarta pengar och svartarbete i de berörda branscherna minskar på grund av regleringen, dels att minskningen av svartarbetets omfattning ger en nytta som står i rimlig pro- portion till den kostnad som systemet innebär för , företagen och samhället i stort. 2.2 Personalliggare och liknande system i några andra länder Även andra länder har personalliggare och liknande system för att motverka svartarbete. Här görs endast en kort sammanfattning. En mer omfattande ge- nomgång finns i bilaga 3. I finns ett system med personalliggare som liknar det svenska. Det infördes och gäller frisörverksamhet och skönhetsvård, restauranger och bilverkstäder. Enligt den norska byggherreförordningen ska byggherren ha en förteckning över alla som utför arbete på arbetsplatsen, och personalen ska förses med särskilda id-kort som visar den anställdes identitet och vem arbetsgivaren är. Även i måste alla som arbetar på ett bygge ha ett synligt s.k. per- sonkort. Dessutom ska huvudentreprenören på en byggarbetsplats föra en för- teckning över arbetstagarna. I kan vissa myndigheter förelägga enskilda arbetsgivare att föra en s.k. loggbok där upplysningar om arbetstagarnas arbetstider redovisas. Ett sådant föreläggande kan bl.a. meddelas ett företag som har anlitat svart arbetskraft. På finns en lag om att arbetsgivare inom bygg-, hotell- och restaurangbranscherna måste ge sina anställda id-kort. Informationen på korten ska skickas till flera myndigheter. I finns ett heltäckande register över samtliga anställda i hela landet som ett sätt att komma åt svartarbete. 2.3 Internationella studier av svartarbete och personalliggare 2.3.1 Europeisk rapport om åtgärder mot svartarbete publicerade för förbättring av levnads- och arbetsvillkor (Eurofound)34 en rapport om åtgärder mot svartarbete sedan 34 Eurofound är ett trepartsorgan (inrättat 1975 genom rådets förordning [EEG] nr 1365/75 för att bidra till planering och utformning av bättre levnads- och arbetsvillkor i ) inom 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA 2008.35 I rapporten listades även olika åtgärder utifrån dels hur vanligt spridda dessa var bland europeiska länder, dels i vilken utsträckning berörda parter/in- tressenter uppfattade dessa åtgärder som effektiva, ineffektiva eller neutrala. Vad gäller arbetsplatskontroller respektive registrering av anställda före ar- betsdagens start var dessa åtgärder såväl mycket vanligt förekommande (100 respektive av alla länder använde dessa åtgärder i någon form) som effektiva (enligt av berörda). Även obligatoriskt id-kort på arbets- platsen sågs som en effektiv åtgärd (enligt av berörda) och fanns i Av samtliga listade åtgärder var den som bedömdes som mest effektiv koordineringen av utbyte av uppgifter mellan myndigheter I rapporten lyftes vidare flera exempel på program, insatser och åtgärder som genomförts i olika länder. Ett exempel var omfattande inspektioner på 278 byggföretag i , vilket innebar bl.a. ca 130 oan- mälda besök och sammanlagt ca 1 600 intervjuer med anställda som skatte- Efter inspektionerna steg antalet registrerade an- ställda vid 52 företag med sammanlagt 166 personer, och skattemyndighetens tjänstemän hittade obetalda skatter på . Ett annat exempel som lyftes fram var enheten för utredning av grå eko- nomi som grundades vid den finska skatteförvaltningen . heten har till uppgift att främja bekämpning av grå ekonomi genom att produ- cera och sprida information om grå ekonomi och bekämpning av den. foundrapporten angavs att under enhetens första verksamhetsår återfanns (ge- nom över 700 skatterevisioner) såväl i felaktigt utbetalda svartlöner som i oredovisad varuförsäljning. I höjdes 2010 maxbeloppet för böter vid utebliven registrering av en anställd från ca 16 600 till . Bland exemplen återfinns även införandet av kassaregistren i Sverige.37 Ett liknande exempel hämtades från som införde obligatoriska krav på elektroniska kassaregister för vissa yrkesgrupper (bl.a. läkare, advokater, skatterådgivare, begravningsentre- prenörer och översättare). Reformens omedelbara effekter beskrivs dock i rap- porten som svagare än väntat då av det förväntade antalet berörda yrkespersoner – efter att reformen trätt i kraft – hade med- delat skattemyndigheterna att de hade införskaffat kassaregistren (antalet som efter , har anmält innehav av kassaregister är okänt). EU som har till uppgift att tillhandahålla kunskap – på grundval av jämförande information, forskning och analys – på området social- och arbetsmarknadspolitik. 35Eurofound (2013). 36Enligt Eurofoundrapporten härstammar uppgifterna från den estniska arbetsgivarför- eningen. 37Även och beskrivs i rapporten, se s. 21 i Eurofound (2013). 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA 2.3.2 Norsk uppföljning av personalliggare I infördes krav på personalliggare för restauranger, frisörer, skönhets- salonger och bilverkstäder . Den norska skattemyndigheten ge- nomförde en utvärdering av reformen under i huvudsak som sy- stemet tillämpades (2014 och början av 2015).38 Utvärderingen visade att reformen inte hade lett till de effekter man önskat. Visserligen kunde man inom restaurangbranschen se en ökning av det genom- snittliga antalet anställda liksom av omsättningen bland småföretagen, men någon motsvarande utveckling kunde inte märkas för andra verksamheter. Vid jämförelser mellan kontrollerade företag och en referensgrupp fanns inte nå- gon tydlig skillnad. Utvärderingens slutsats var att resultaten inte gav stöd för att personalliggare generellt hade lett till en ökning i inrapporteringen av antal anställda, lönekostnader eller omsättning, vilket var syftet med reformen. En- ligt skattemyndighetens utvärdering motverkade således inte personalliggarna eller kontrollerna av personalliggare svart arbete. Genomförda kontroller ver- kar dock ha påverkat själva hanteringen av personalliggarna; de flesta företag där det upptäcktes fel vid en första inspektion hade korrigerat dessa vid en uppföljningskontroll. Den norska skattemyndigheten har efter utvärderingen förändrat utform- ningen av kontrollerna. De utförs numera framför allt i form av fördjupade utredningar eller som andra sorters kontroller och de genomförs ofta i samarbete med andra myndigheter. 2.3.3 Fältstudie av personalliggarkontroller i För att analysera effekterna av det nya systemet med personalliggare samar- betade en grupp forskare med den norska skattemyndigheten i samband med att systemet infördes 2014.39 Tillsammans genomförde de en fältstudie där 2 462 företag som var skyldiga att ha personaliggare ingick. Företagen lottades antingen till en grupp som skulle kontrolleras eller till en grupp som inte skulle kontrolleras. Företagen kände inte till studien, och kontrollerna var oanmälda. Kontrollerna gick – precis som i – ut på att undersöka om alla som var närvarande fanns registrerade i personalliggaren. Den enda skillnaden mellan grupperna var alltså att företagen i den ena gruppen fick besök av den norska skattemyndigheten medan företagen i den andra gruppen inte fick det. När forskarna mätte effekten av kontrollerna kunde de konstatera att besö- ken ledde till en ökad rapportering av löner och av antalet anställda. De företag som hade lottats att granskas ökade sin rapportering av anställdas löner med i genomsnitt , och antalet anmälda anställda ökade jämfört med de företag som ingick i kontrollgruppen. Forskarna tolkar det som att företagen upplevde en ökad möjlighet att kontrolleras även och därmed en ökad risk för upptäckt av fusk. Slutsatsen är därför att om företagen 38 Se , M. och Melsom, A.M. (2017) s. 18–25. 39 Bjørneby, Alstadsæter och (2018). 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA uppfattar att sannolikheten för upptäckt av underrapporterande av löner ökar, kan man förvänta sig en ökning av lönerapporteringen. Enligt författarna tyder resultaten på att kontroller på plats, även om de är enkla, kan vara ett viktigt komplement till skrivbordskontroller. Detta för att öka regelefterlevnaden hos framför allt små företag med få anställda. 2.3.4 Forskning om den svarta sektorns storlek En opublicerad studie kom 2017 fram till att den oredovisade svarta sektorn (shadow economy) i 158 länder minskade . Den svarta sektorn utgjorde av bnp 1991 och sjönk till 2015. Länder i och söder om uppskattas ha den största svarta sektorn, av bnp. Minst svart sektor har enligt studien östasiatiska länder () och ().40 Enligt en publicerad studie minskade den uppskattade omfattningen av den oredovisade svarta sektorn i ekonomin i (EU:s medlemsstater och ) generellt sett från av bnp.41 Det finns dock stora nationella variationer.42 Enligt samma studie hade Sveri- ges svarta sektor minskat från av bnp under samma pe- riod. 2015 respektive 2016) uppskattades i en opub- licerad studie att den svarta sektorn fortsatt att minska som andel av bnp i EU:s medlemsstater till (för del uppskattades andelen och ).43 I ytterligare en annan opublicerad studie uppskattades nivån för denna andel i EU falla ytter- ligare till (för del till ).44 I samma studie gjordes dock en omfattande sammanställning och analys av att olika sätt att mäta och uppskatta storleken på den svarta sektorn i ekonomin ger olika resultat på dess storlek.45 I en publicerad studie jämfördes webbenkätsvar ställda till ca 6 000 respon- denter i sex länder: de baltiska länderna, , och Vitryssland.46 Stu- dien syftade till att visa hur såväl synen på svartarbete som deltagandet i svart- arbete varierar i den allmänna uppfattningen bland de studerade länderna. De viktigaste skillnaderna var att man såg upptäcktsrisken som låg för de som jobbade svart i alla länder utom i där den betraktades som hög. Svart- arbete betraktades generellt i alla länder som orättfärdigt, även om det fanns vissa skillnader. Respondenter fick även svara på om de hade vänner eller 40Medina och (2017). 41Mróz, Raczkowski och (2015) s. 34 f. 42Från vars svarta ekonomi 2014 uppskattades till av sin bnp till Bul- garien där uppskattningen låg på . Dessa variationer beskrivs även i (2014) s. 735 f. 43Schneider (2016). 44Schneider (2017) s. 14. 45Något som varit känt , jfr t.ex. och (1986) s. 351 f. 46Schneider och Žukauskas (2016) s. 117 f. 2 TIDIGARE UTREDNINGAR SOM RÖR PERSONALLIGGARE OCH ERFARENHETER FRÅN ANDRA släktningar som jobbat svart. Drygt en tredjedel () av de lettiska enkätdeltagarna (högst) svarade jakande på frågan men endast cirka en tiondel () av de svenska respondenterna (lägst). 3 Lagstiftningen om personalliggare Det här kapitlet innehåller information om lagstiftningen om personalliggare. Det inleds med en kortfattad redogörelse för införandet av systemet med per- sonalliggare (avsnitt 3.1). Därefter beskrivs vad reglerna säger om bl.a. vem som ska föra en personalliggare, vad liggaren ska innehålla, hur kontrollbesök går till och när kontrollavgift tas ut (avsnitt 3.2–3.5). Kapitlet innehåller också en kortfattad information om den skattekontroll som kan bli följden av att upptäcker brister i en personalliggare (avsnitt 3.6). 3.1 Ett system med personalliggare införs 3.1.1 Utredningen som låg till grund för lagstiftningen Systemet med personalliggare har sin bakgrund i ett förslag från en arbets- grupp som tillsattes inom 2004. Arbetsgruppen hade i uppdrag att göra en bred genomgång av de modeller för schablonbeskattning som tidigare hade skisserats och ta ställning för en lämplig modell för sådan beskattning. Vidare skulle gruppen utarbeta ett system för att välja ut de branscher som lämpligen kunde omfattas av regler om schablonbeskattning. Syftet med arbetet var att åstadkomma ett rättvisande skatteuttag och minska omfattningen av skattefusk och svartarbete. Som en del av systemet med scha- blonbeskattning tog arbetsgruppen fram ett förslag till ett nytt kontrollsystem med krav på personalliggare. skulle genom besök direkt på ar- betsplatserna ges en bättre möjlighet att lättare upptäcka fusk. Arbetsgruppen redovisade sina förslag i en departementspromemoria 2005.47 Något förslag till schablonbeskattning lämnades dock inte eftersom gruppen ansåg att det förslag man hade arbetat fram inte uppfyllde kraven som ställts i uppdraget. Arbetsgruppen valde i stället att endast gå vidare med förslaget om perso- nalliggare. Man motiverade det med att ett kontrollsystem med tyngdpunkten på kontroll av en av de viktigaste kostnadsposterna i en verksamhet, arbets- kraften, skulle vara ett värdefullt komplement till den kontroll av en verksam- hets intäkter som följer av kravet på registrering av försäljning i ett certifierat kassaregister. 3.1.2 En ny lag om personalliggare Arbetsgruppens förslag låg till grund när regeringen föreslog bestämmelser om personalliggare i en ny lag.48 Bestämmelserna innebar en skyldighet att föra personalliggare för näringsidkare i restaurang- och frisörbranscherna. 2005/06:169. 3 LAGSTIFTNINGEN OM PERSONALLIGGARE gavs befogenhet att göra oannonserade kontrollbesök49 för att stämma av personalliggaren och genomföra begränsade revisioner. I de skäl som anges i förarbetena konstateras att det främst är med arbets- kraften man fuskar i kontantbranscherna.50 Till följd av att redovisningen ma- nipuleras måste enligt regeringen kontrollen göras ute på arbetsplatserna. Vi- dare konstateras att kontrollerna inte får vara för resurskrävande eftersom ett mycket stort antal arbetsplatser måste kontrolleras för att en verklig effekt av kontrollinsatserna ska inträda. Kontrollen bör enligt förarbetena avse både dem som arbetar och de handlingar som har direkt koppling till dessa, t.ex. redovisning av löneutbetalningar, arbetsgivaravgifter, skatteavdrag och anställningsavtal (begränsad revision). Vid bedömningen av behovet av en ny kontrollform hänvisas i proposi- tionen till följande överväganden av arbetsgruppen.51 Skrivbordskontroll är knappast en effektiv kontrollform eftersom den inte sker på arbetsplatsen. Taxeringsbesök, och även i normalfallet taxerings- revision, har nackdelen att de inte sker utan underrättelse innan besöket eller revisionen sker. En taxeringsrevision utan underrättelse kan dessutom enbart avse fysisk besiktning av föremål och provtagning. Den kontroll som erfordras är inriktad på i första hand personer och i andra hand egen- dom. Kontroll kan även behöva ske av visst skriftligt material. Vid en normal heltäckande taxeringsrevision av en restaurang binds en revisor upp under inte mindre än 30–. Visserligen finns en möjlighet att företa överraskningsrevisioner med stöd av tvångsåtgärdslagen, men det förutsätter att det i varje enskilt fall finns en sabotagerisk och något sådant underlag kommer att finnas för den typ av regelrätta rutinkontroller som det här är fråga om. Vidare anges i propositionen att det är av betydelse att den föreslagna kontrol- len kan göras förhållandevis ofta.