rfr · H60WRFR4 · 2019-01-01 00:00:00 — 2005/06:169 s. 49. 6 AVGIFTSBESTÄMMELSERNA OCH RÄTTSPRAXIS slutsats var att endast den omständigheten att det inte har framkommit något som tyder på att det skulle ligga en brottslig avsikt bakom brister i en perso- nalliggare inte utgör skäl för befrielse från kontrollavgift. De skäl som kammarrätten tog upp kan även användas som argument för att inte heller låta avsaknaden av brottslig avsikt ”förstärka” andra omständig- heter som talar för befrielse. Exempelvis finns det exempel på beslut om be- frielse när det endast har saknats ett fåtal uppgifter om arbetspassets slut i per- sonalliggaren. Det kan ifrågasättas om näringsidkarens avsikt bakom en sådan brist ska påverka hur många uppgifter som får saknas för att det ska finnas skäl för befrielse. Uppfattningen i den här frågan skiljer sig alltså såväl mellan kammarrät- terna som inom vissa av kammarrätterna. Domstolarnas skilda uppfattningar186 innebär en risk för att likartade fall bedöms olika. Skiljaktigheterna kan också göra det svårt för näringsidkarna att förutse när det finns förutsättningar för befrielse från kontrollavgiften. Ett skäl emot att hänsyn ska tas till att det saknas brottslig avsikt är även att kontrollen av personalliggarna blir mindre effektiv om i varje en- skilt fall måste utreda och bedöma näringsidkarens avsikt bakom en brist. Lagstiftaren har valt att införa ett strikt ansvar i bestämmelserna om kon- trollavgift, dvs. avgiftsskyldigheten är inte beroende av uppsåt eller oaktsam- het. Att låta näringsidkarens avsikt bakom en brist ha betydelse för ett beslut om befrielse från kontrollavgift kan dock jämställas med att göra avgiften be- roende av näringsidkarens uppsåt eller oaktsamhet. Det kan konstateras att en- ligt de ovannämnda principerna för lagstiftning om sanktionsavgifter bör en domstol besluta om avgift när uppsåt eller oaktsamhet är en förutsättning för avgiftsskyldigheten.187 186Det finns även olika uppfattningar i frågan hos förvaltningsrätterna. 1981/82:142 s. 24–26. 7Uppföljning av kontrollbesöken – fördjupad utredning Vid fördjupade utredningar av mindre ärenden (dvs. ett skatteslag och en kor- tare period) väljer oftast skrivbordskontroll. Om det är fråga om flera skatteslag och görs en revision. Om flera kontrollbesök görs kan tiden för den fördjupade utredningen ofta förkortas. Det är en förhållandevis liten andel av kontrollbesöken som leder till för- djupad utredning. En stor andel av de fördjupade utredningar som har sitt ur- sprung i en personalliggarkontroll leder till ändrad skatt. Det gäller både re- visioner och skrivbordskontroller. När personalliggarkontroller används i re- visionsurvalet ökar träffsäkerheten i revisionerna. Olika principer kan styra vilka företag som ska utredas. Ofta görs minst ett återbesök innan en utredning påbörjas. En personalliggare av mycket dålig kvalitet, upprepade kontrollavgifter samt tips kan vara faktorer som gör att en utredning inleds. Några av handläggare anser att begränsningarna i Skattever- kets befogenheter vid ett kontrollbesök är ett problem och att det är viktigt att kopplingarna mellan personalliggar- och skattekontroll blir bättre. Personalliggaren är en viktig del av underlaget i fördjupade utredningar. handläggare tror att de individuella arbetsgivardeklarationerna kommer att förbättra möjligheterna att genomföra fördjupade utredningar med anknytning till kontrollen av personalliggare. Flera bransch- och näringslivsorganisationer har efterfrågat statistik om hur många kontrollbesök som leder till fördjupad utredning. De anser att för få kontrollbesök leder till utredningar och att fokuserar för mycket på att kontrollera själva personalliggaren och inte fusket med svart arbetskraft, vilket leder till att personalliggarsystemet förlorar sin legitimitet. De efterlyser bevis för att systemets syfte uppnås. Det här kapitlet handlar om uppföljning av kontrollbesök genom fördjupade utredningar, dvs. processen som leder fram till att en kontroll av en personalliggare går över i en skattekontroll och ett eventuellt beslut om ändrad skatt. Avsnitt 7.1 innehåller en redogörelse för arbete med för- djupade utredningar. I avsnitt 7.2 och 7.3 redovisas bransch- och näringslivs- organisationers respektive arbetstagarorganisationers synpunkter på uppfölj- ningen. 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING 7.1 uppföljning av kontrollbesöken 7.1.1 Andel besök som följs upp och urval Om upptäcker felaktigheter vid en kontroll av personalliggaren i en verksamhet kan det leda till en fördjupad utredning av verksamheten. En fördjupad utredning genomförs i form av en skrivbordskontroll eller en revi- sion. Vid intervjuerna med handläggare framgår att en skrivbords- kontroll görs i mindre ärenden när det är fråga om ett skatteslag och tre till sex månaders tidsperiod. När det är fråga om att utreda flera skatteslag över en längre tidsperiod är revision den lämpliga kontrollformen. Om man gör en skrivbordskontroll i ett större ärende blir det för många osäkra moment. En revision är normalt inriktad på intäktssidan, medan en skrivbordskontroll ofta väljs för att utreda arbetsgivaravgifter och skatteavdrag för anställda. En hand- läggare uppger att en övervägande del av alla revisioner av kontanthandeln härrör från kontroller av kassaregister och personalliggare, särskilt kassaregis- ter. En revision är resurskrävande, och det kan finnas flera objekt som är aktu- ella för revision. Resursfrågan anses därför enligt en handläggare i stor ut- sträckning vara avgörande för om en revision genomförs eller inte. En fördjupad utredning kan leda fram till ett beslut som innebär ändrad skatt och skattetillägg. Andel kontrollbesök som följs upp Av figur 17 framgår hur stor andel av det totala antalet kontroller som enligt handläggare följs upp för att bedöma om man ska gå vidare med en fördjupad utredning. I figuren redovisas också motsvarande andel för de besök som lett till kontrollavgift. Som framgår av figuren uppger strax under hälften av handläggarna som svarat på frågan att eller mer av kontrollbesöken följs upp. Det är fler handläggare som uppger att mer än hälften av besöken följs upp när frågan gäller uppföljning av kontrollbesök som lett till avgift. Det är dock en stor grupp av de tillfrågade handläggarna som saknar tillräcklig erfarenhet för att svara på frågan, och siffrorna ska därför tolkas med försiktighet. 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING Figur 17 Andel besök som följs upp respektive andel besök som lett till en kontrollavgift som följs upp Svar på frågor om hur stor andel av det totala antalet kontrollbesök resp. av de kontrollbesöksom lett till avgift som följs upp. 0–6–26–51–76–96–För liten erf. Andel av totalt antal besök Andel av besök som lett till kontrollavgift Källa: Enkät till . Frågorna löd: ”Ungefär hur stor andel av det totala antalet besök för kon- troll av personalliggare följs upp i syfte att bedöma om man ska gå vidare med en skrivbordskontroll el- ler en revision?” respektive ”Ungefär hur stor andel av det totala antalet besök för kontroll av personal- liggare som lett till kontrollbesök följs upp i syfte att bedöma om man ska gå vidare med en skrivbords- kontroll eller en revision?” Vissa regionala skillnader i urvalet Enligt samordnarna följs ett kontrollbesök normalt upp genom att hand- läggaren kontrollerar näringsidkarens skattedeklarationer, registrering som arbetsgivare och redovisning av arbetsgivaravgifter och skatteavdrag. Av in- tervjuerna med handläggarna framgår dock att metoden för urval av näringsid- kare som ska utredas delvis skiljer sig åt mellan regionerna. En handläggare pekar på att fokus för arbetet med fördjupade utredningar efter personalliggar- kontroller är svart arbetskraft, inte redovisningen av företagets intäkter. I östra regionen görs urvalet av ärenden där man ska starta en fördjupad utredning mest utifrån tips, t.ex. från kommunens alkoholhandläggare. Be- sökshandläggarnas iakttagelser vid kontrollbesök läggs in i en särskild ären- debank. kan man ta hand om alla tips som kommer in i Stock- holmsområdet. Det görs en värdering av alla kontrollbesök, men för att skriv- bordskontrollen ska fungera väl krävs enligt en handläggare flera besök i när- tid hos en näringsidkare. Det är därför i första hand sådana fall som utreds. I södra regionen görs urvalet utifrån vilka objekt som bedöms vara mest granskningsvärda. En fördjupad utredning brukar inledas i två huvudsakliga fall. Det ena fallet är när personalliggaren är av mycket dålig kvalitet. Det andra fallet är när verkligheten inte stämmer överens med uppgifterna som tas fram i efterkontroll, t.ex. om sex personer var verksamma vid kontrollbesöket, medan löneredovisning bara gjorts för en person. Innan man startar en utredning görs ett återbesök. 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING I mittregionen är en utgångspunkt att ett företag har fått två kontrollavgifter. Då görs ett val mellan ytterligare en kontrollavgift, vitesföreläggande och för- djupad utredning. Vad man väljer är en fråga om resurser och prioriteringar. Upprepade kontrollavgifter är dock inte lika vanligt när det gäller personallig- gare som när det gäller kassaregister. I västra regionen görs ofta ett återbesök innan man överväger att starta en fördjupad utredning. Om bristerna kvarstår vid återbesöket kan det bli aktuellt med en fördjupad utredning. I norra regionen görs en bedömning efter varje kontrollbesök för att ta ställ- ning till om det behövs ett återbesök eller en fördjupad utredning. I vissa fall kan även en bra personalliggare följas upp av en fördjupad utredning. Om ett återbesök visar att näringsidkaren inte har rättat sig kan det bli aktuellt med en revision. 7.1.2 Omfattningen av fördjupade utredningar och resultat har statistik över antalet revisioner som initierats av iakttagelser vid kontrollbesök, se figur 18. Statistiken innehåller revisioner som initierats av iakttagelser antingen vid enbart en personalliggarkontroll eller vid en kon- troll av både kassaregister och personalliggare (och där alltså personalliggarna åtminstone varit en del av det underlag som lett till revisionerna). Statistiken avser samtliga branscher som ska ha personalliggare. Figur 18 Antal revisioner som initierats av iakttagelser vid kontrollbesök –2017 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 Källa: Skriftlig information från . finns även uppgifter om hur många av revisionerna som har lett till ändring av uppgifter som ligger till grund för skatt (tabell 13). Här ingår alla slags ändringar, alltså inte bara fel i löneredovisningen, eftersom 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING vid ett besök för att kontrollera personalliggaren ofta gör iaktta- gelser som gör det intressant att granska även annat hos företaget. Andelen ökade mellan 2014 () och 2017 (). har också uppgifter som gör det möjligt att jämföra ändrings- frekvensen mellan de revisioner som initierats av personalliggarkontrollen och de övriga revisioner med riskbaserad urvalsgrund som genomför, se tabell 13. Bland övriga revisioner har exkluderat vissa revi- sioner som genomförts i annat syfte än att kontrollera skatteredovisningen hos det reviderade företaget och därför har lägre eller ingen ändringsfrekvens. Bland de revisioner som initieras av personalliggarkontroller ingår även ett antal tredjemansrevisioner där ändringsfrekvensen alltid är noll. Siffrorna i de två kolumnerna är därför inte helt jämförbara. Andelen revisioner med ändring bland de revisioner som initieras av personalliggarkontroll bör enligt Skatte- verket vara något högre än i tabellen. Tabell 13 visar att träffsäkerheten i re- visionerna ökar när personalliggarkontroller används i revisionsurvalet, och detta trots att ändringsfrekvensen är något underskattad. Tabell 13 Ändringsfrekvens i revisioner som initierats av personalliggarkon- troll och revisioner med annan riskbaserad urvalsgrund Revisioner som initieras av personal- Revisioner med annan riskbaserad Källa: Skriftlig information från . har vidare statistik om hur många skrivbordskontroller som per- sonalliggarkontroller leder till, se figur 19. Här ingår enbart sådana skrivbords- kontroller som avser kontroll av löneredovisningen, och därför finns det en direkt koppling till just personalliggarkontrollen. 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING Figur 19 Genomförda skrivbordskontroller som initierats av personalliggar- kontroll 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 Källa: Skriftlig information från . Som figur 19 visar genomförde flest skrivbordskontroller initie- rade av personalliggarkontroller 2008. Även 2009 och 2012 var antalet något större än genomsnittet. Övriga år har antalet skrivbordskontroller med bak- grund i kontrollbesök varit runt 200. uppger att myndigheten sat- sade extra på att göra skrivbordsutredningar med koppling till personalliggar- kontrollen när systemet infördes och att det förklarar det stora antalet skriv- bordskontroller under 2008 och 2009.188 har uppgifter om hur stor andel av de skrivbordskontroller som initierats med anledning av personalliggarkontroller som leder till ändring av beslut. Andelen var stabil och låg på 69, 67, . har inte några uppgifter om hur många av besluten i ärendena som överklagas. har dock gjort en sammanställning av domar189 som avser överklagande av beslut i ärenden om fördjupade ut- redningar med anknytning till personalliggare. Sammanställningen visar att beslut har upphävts i 1 av de 54 fallen, medan de beslutade be- loppen har sänkts i 8 fall. I tabell 14 redovisas antalet dagar som lade ned på fördjupade utredningar med anknytning till personalliggare –2017. Det totala antalet dagar som har ägnat åt fördjupade utredningar har minskat . 188Skriftlig information från . 189Domarna avser tiden –. 2018/19:RFR4 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING Tabell 14 Antal dagar som har använts till fördjupade utredningar med an- knytning till personalliggare Källa: Skriftlig information från . Anmärkning: siffrorna är avrundade, och därför är inte alltid det totala antalet exakt detsamma som summan av delposterna. användes totalt för aktiviteter inom insatsen kon- tanthandel. Insatsen omfattar huvudsakligen kontrollbesök i fråga om kassare- gister och personalliggare och fördjupade utredningar som motiveras av besö- ken. Ungefär hälften av dagarna användes till kontrollbesök i fråga om perso- nalliggare och kassaregister medan andra hälften användes till fördjupade ut- redningar.190 användes till revisioner som enbart omfattade kon- troll av arbetsgivarredovisningen (dvs. den del som har anknytning till perso- nalliggaren). Den låga siffran beror enligt på att brister i arbets- givarredovisningen oftast kan utredas genom en skrivbordskontroll.191 Sådana utredningar omfattade . användes inom insatsen till integrerade revisioner som omfattar hela före- tagets redovisning och samtliga skatteslag. Hur stor andel av dessa som helt eller delvis initierades av personalliggarbesöken finns inte specificerat i sta- tistiken. Det låga antalet dagar för fördjupade utredningar av byggverksamhet ska ses mot bakgrund av att det enligt handläggare är svårt att ge- nomföra sådana utredningar. Det beror på att företagen har anställda på flera byggarbetsplatser, vilket gör det svårt att stämma av en skattedeklaration mot en byggarbetsplats. Ett annat problem är relaterat till att bemanningsföretagen på byggområdet inte är skyldiga att föra personalliggare. Deras personal ska i stället registreras i personalliggaren hos det byggföretag som hyr in persona- len, vilket också försvårar utredningsarbetet. Det har därför bara genomförts ett fåtal fördjupade utredningar med anknytning till personalliggare i bygg- branschen. arbetar med att utveckla en metod som kan användas för utredningarna. Vid intervjuerna har det förts fram att de nya arbetsgivar- deklarationerna på individnivå kommer att underlätta utredningsarbetet. 190Skriftlig information från . 191Skriftlig information från . 7UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING påpekar dock att det kommer att vara svårt att jämföra uppgifter om anställda hos bemanningsföretag i personalliggaren med uppgifterna i arbetsgivardekla- rationerna. Från handläggarhåll har det förts fram att alltid är försiktigt i sina bedömningar i den här typen av ärenden eftersom det finns så många osä- kerhetsmoment. Domstolarna godtar därför oftast bedömningar. drar också lärdomar av domstolarnas bedömningar och håller sig till praxis. I en öppen kommentar i enkäten belyses problemet med företag som efter en kontroll av personalliggaren och en skrivbordsutredning konstateras ha större personal än man tidigare uppgett men där utredningen inte rymmer en kontroll av företagets intäktssida. Företaget kan då göra avdrag för tillkommande lön och arbetsgivaravgifter, vilket innebär att det kan ”gå plus” på utred- ningar. En handläggare nämner vid intervjun att har som ambition att även granska intäktssidan i sådana fall. Det är dock inte alltid möjligt för att visa att det har förkommit svarta intäkter i verksamheten. fördjupade utredningar omfattar inte anställdas inkomster, ef- tersom det inte går att få fram de uppgifter som skulle behövas i en sådan ut- redning. Personalliggarens betydelse i fördjupade utredningar En stor majoritet av handläggare anser att personalliggaren är en viktig del av underlaget i fördjupade utredningar av verksamhet där det finns krav på sådana liggare, se figur 20. Figur 20 Personalliggarnas betydelse för fördjupade utredningar Svar på frågan: "är personalliggare en viktig del avunderlaget i fördjupade utredningar av verksamhet där det finns kravpå sådan liggare?". Ja, i nästan alla utredningar Ja, i en stor del av utredningarna Ja, i en ganska stor del av utredningarna Ja, i ett fåtal utredningar Källa: Enkät till . 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING Betydelsen av kontrollbesökens begränsningar för skattekontrollen kontrollbesök får endast användas för att kontrollera hur nä- ringsidkaren uppfyller kraven på att dokumentera uppgifter i personalliggaren. Vid besöket får bara ställa sådana frågor som behövs för den kon- trollen.192 Vid intervjuerna framkommer att några av handläg- gare anser att den begränsningen i befogenheter är ett problem och att det är viktigt att kopplingarna mellan personalliggar- och skattekontroll blir bättre. En handläggare uttrycker det så att kontrollbesöket borde få användas för att uppnå det övergripande syftet med personalliggare, dvs. att personalligga- ren ska användas för att kontrollera riktigheten av de uppgifter som företaget har redovisat till . För det syftet skulle behöva ställa frågor om t.ex. löner, hur länge en anställd har jobbat i verksamheten och om- fattningen av anställningen. När nu kommer att ha månadsvisa arbetsgivardeklarationer på individnivå anser handläggaren att man även borde kunna använda kontrollbesöket till att jämföra uppgifterna om en viss anställd i personalliggaren med uppgifterna i arbetsgivardeklarationen. Detta är inte möjligt med de nuvarande begränsningarna. En handläggare anser att det vore bra för både och företagen om man kunde ställa frågor på plats för att avgöra om man ska göra en fördju- pad utredning. Då skulle risken minska för att man påbörjar en fördjupad ut- redning som inte leder till något. Ett önskemål om en möjlighet att ställa mer frågor vid kontrollbesöket utan att behöva starta en fördjupad utredning, dvs. ett mellanting till dagens kontrollbesök och en fördjupad utredning, är ett ut- tryck för samma tankegång från en annan handläggare. Vid intervjuerna har det kommit fram att gränserna för vad som är tillåtet vid kontrollbesöket inte alltid är helt tydliga. En fråga som har varit uppe till diskussion är t.ex. om man vid kontrollbesöket får dokumentera namn på per- soner som är antecknade i personalliggaren. Namnen är viktiga i en fördjupad utredning. Vid kontroller av byggverksamhet uppges det vara extra viktigt att få veta vem som har varit verksam eftersom det finns flera arbetsgivare på en byggarbetsplats. En handläggare har tagit upp återbesökens betydelse för handläggningstiden i fördjupade utredningar. Det nämns att mycket tid läggs ned i förgransknings- fasen av en utredning. Den tiden blir enligt handläggaren kortare om det har gjorts flera kontrollbesök hos en verksamhet i närtid. Det beror på att man annars måste hitta andra informationskällor än kontrollbesök. Handläggaren hänvisar till en intern uppföljning 2012 som visade att en årsarbetskraft () räckte till 15 skrivbordskontroller. Då gjordes många kontrollbesök, och det var därför lätt att hitta objekt för fördjupade utredningar. , när det är få verksamheter som har haft två kontrollbesök , uppskattas att en årsarbetskraft räcker till sju åtta utredningar. 192Se avsnitt 3.4.1 om ändamålsprincipen. 7UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING Stora förväntningar på månadsvisa arbetsgivardeklarationer Vid intervjuerna har det framförts att de nya månadsvisa arbetsgivardeklara- tionerna på individnivå kommer att underlätta arbetet med fördjupade utred- ningar med anknytning till personalliggare. De nya arbetsgivardeklarationerna innebär enligt en handläggare att får tolv kontrollpunkter i stället för en. Utredningarna kommer därför att ta än . Den positiva synen på de månadsvisa individuella arbetsgivardeklaration- erna framkommer även i enkätsvaren. Nästan nio av tio handläggare som har svarat på enkäten instämmer helt eller delvis i att de individuella arbetsgivar- deklarationerna kommer att förbättra möjligheten till fördjupade utredningar, se figur 21. Figur 21 De individuella arbetsgivardeklarationernas betydelse för fördju- pade utredningar Svar på påståendet: "de individuella arbetsgivardeklarationerna kommer att förbättra möjligheterna att genomföra fördjupade utredningar med anknytning till kontrollen av personalliggare". Källa: Enkät till . 7.2Bransch- och näringslivsorganisationers synpunkter på uppföljningen Frisörföretagarna framför vid intervjun att de har efterfrågat återkoppling från när det gäller i vilken utsträckning kontrollbesöken leder till för- djupade utredningar. har emellertid inte kunnat redogöra för så- dan statistik. Enligt Frisörföretagarna har de behov av att få siffror som visar att kontrollbesöken leder till fördjupade utredningar för att systemet med per- sonalliggare ska få legitimitet hos medlemmarna. 7 UPPFÖLJNING AV KONTROLLBESÖKEN – FÖRDJUPAD UTREDNING STF uppger vid intervjun att förbundet inte har tillräcklig kunskap om upp- följningen av kontrollbesöken i tvätteribranschen. har inte lämnat någon information i den frågan.193 Vid intervjun med Visita framkommer att man där aldrig har hört talas om något medlemsföretag som har sett att ett kontrollbesök hos en fuskande kon- kurrent lett till att konkurrenten ”åkt dit”. Det är därmed enligt Visita oklart i vilken utsträckning kontrollbesök av personalliggare leder till fördjupade ut- redningar av företag som bedriver verksamhet med svart arbetskraft. Enligt Visita påstår att kontrollbesöken leder till utredningar men läm- nar väldigt få kvantitativa uppgifter som styrker att det är så. Vid intervjun framhåller GBF att det måste finnas en risk för näringsidkare som inte sköter sig att ”åka dit”. Enligt GBF behöver därför följa upp kontrollbesök när man har hittat fel och göra fördjupade utredningar. GBF känner inte till att det har gjorts några sådana fördjupade utredningar över hu- vud taget inom byggbranschen. Enligt GBF är föreningens medlemmar beredda att acceptera administrativa bördor som leder till att man kommer åt osund konkurrens, men när – som – fokus ligger på själva kontrollen av personalliggarna i stället för fördju- pade utredningar skapar det frustration hos medlemmarna.