prop · H503213 · 2018-04-17 00:00:00 — Det behöver dock inte vara känt vilken beskattningsbar person som slutligen kommer att leverera varan eller tjänsten i utbyte mot vouchern. Andra vouchrar än enfunktionsvouchrar anses utgöra flerfunktionsvouchrar. Det är således instrument som kan användas som ersättning för varor och tjänster men där beskattningslandet inte är känt eller där det inte är känt hur mycket mervärdesskatt som ska tas ut för varorna eller tjänsterna vid inlösen. NSD befarar att användningen av ”instrument” i definitionen av voucher kan utvidga vad som betraktas som voucher. Vidare menar NSD att gränsdragningen mot telefonkort, betalkort med tilläggstjänster, rabattkuponger, bonuspoäng m.m. behöver klargöras. FAR framför liknande synpunkter. efterlyser fler exempel på vouchrar, t.ex. kort med bonuspoäng, kort som kan laddas med ett värde som kan användas för inköp av olika varor eller tjänster ex. bio, luncher etc. Direktivreglerna har inriktats på vouchrar som kan användas som hel eller partiell ersättning för inlösen mot varor eller tjänster. Reglerna är däremot inte inriktade på instrument som ger innehavaren rätt till en prisreduktion vid förvärv av varor eller tjänster men som inte medför någon rätt att ta emot sådana varor eller tjänster. Den förslagna definitionen innebär att det för en voucher finns en skyldighet att godta den som ersättning för leveranser eller tillhandahållanden. Uppgifter ska också finnas om de potentiella leverantörerna eller tillhandahållarna eller om de varor som ska levereras eller tjänster som ska tillhandhållas. Det finns således närmare villkor för att avgöra vad som är en voucher. Vouchrar förekommer med varierande utformning inom olika branscher. Vid bedömningen av vad som är en voucher och om det är en enfunktionsvoucher eller flerfunktionsvoucher måste hänsyn tas till omständigheterna i det specifika fallet. Presentkort, lunchkuponger och kontantkort för mobiltelefoni är exempel på instrument som kan vara vouchrar. Ett månadskort på ett gym, ett telefonabonnemang, en färdbiljett för en specifik resa eller en inträdesbiljett till en viss teaterföreställning är däremot exempel på sådant som inte i sig bör anses som vouchrar. En voucher som kan användas för telefoni eller en voucher som kan användas för luncher kan beroende på omständigheterna vara antingen en enfunktionsvoucher eller en 2017/18:213 flerfunktionsvoucher. Om en voucher på en viss restaurang endast kan användas för inköp av lunch (mat och alkoholfri dryck) bör det vara fråga om en enfunktionsvoucher. En voucher med ett värde som däremot kan användas för restaurangtjänster med olika skattesatser t.ex. mat och alkoholhaltiga drycker bör istället bedömas som en flerfunktionsvoucher om det inte redan vid utställandet är känt hur stor del av värdet som belöper på respektive skattesats. Om en voucher endast kan användas för mobiltelefoni och det är känt i vilket land som skatten ska tas ut är det fråga om en enfunktionsvoucher. Ett kontantkort för mobiltelefoni som kan användas för t.ex. telefoni och att skänka gåvor till insamlingar kan dock bedömas som en flerfunktionsvoucher. En bedömning behöver således göras utifrån omständigheterna i det enskilda fallet. Förslaget föranleder två nya paragrafer, 1 kap. 20 och 21 §§ ML. Regeringens förslag: Överlåtelser i eget namn av enfunktionsvouchrar anses som omsättning av de varor eller tjänster som vouchern avser. Det faktiska överlämnandet av varorna eller tjänsterna i utbyte mot vouchern anses dock inte som en självständig omsättning. Om överlåtelsen av vouchern görs i en annan beskattningsbar persons namn anses denne ha omsatt varorna eller tjänsterna. Om den som levererar varor eller tjänster i utbyte mot en enfunktionsvoucher inte är den beskattningsbara person som ställt ut vouchern ska leverantören av varorna eller tjänsterna anses ha omsatt dessa till den som ställt ut vouchern. Utgående skatt för överlåtelse av en enfunktionsvoucher ska redovisas för den redovisningsperiod under vilken vouchern har överlämnats eller betalning har tagits emot. Ingående skatt vid förvärv av en enfunktionsvoucher ska redovisas när vouchern tas emot eller betalning har lämnats. En överlåtelse av en enfunktionsvoucher likställs med en leverans eller ett tillhandahållande i fråga om skattskyldighetens inträde. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Promemorian innehöll dock inga bestämmelser om skattskyldighetens inträde och redovisning av utgående och ingående skatt för enfunktionsvouchrar. Promemorians lagförslag hade även en något annan språklig och redaktionell utformning. Remissinstanserna: har framfört att det finns en otydlighet angående redovisningstidpunkten för utgående skatt vid överlåtelse av enfunktionsvouchrar. I promemorian föreslås att varje överlåtelse av en enfunktionsvoucher ska anses som en omsättning av de varor och tjänster som vouchern avser. Det faktiska överlämnandet av varorna och tjänsterna anses som huvudregel inte utgöra en självständig Det saknas särskilda regler i förslaget om till vilken redovisningsperiod som en överlåtelse av en enfunktionsvoucher ska hänföras. Normalt ska en intäkt enligt god redovisningssed redovisas när den faktiska leveransen av varorna eller det faktiska tillhandahållandet av tjänsterna sker. Det innebär att för en måltidskupong sker redovisningen först när vouchern överlämnats och måltiden tillhandahålls. behandlas intäkten för måltidskupongen som ett förskott vilket redovisas som en skuld. I redovisningen ska omsättningen av såväl enfunktionsvouchrar som flerfunktionsvouchrar därför tas upp när den faktiska leveransen och tillhandahållandet av tjänsterna sker. Eftersom förslaget saknar en bestämmelse om i vilken redovisningsperiod mervärdesskatten för en överlåtelse av en enfunktionsvoucher ska redovisas uppkommer en otydlighet. har framfört att det är önskvärt att frågan om redovisningstidpunkt blir belyst. Vidare efterfrågar exempel om skatt- och redovisningsskyldigheten vid överlåtelse av enfunktionsvouchrar i eget eller annans namn samt uppgifter om varornas art och mängd i fakturan vid avdrag. NSD har framfört att uttrycket självständig omsättning i 2 kap. 9 § ML bör förklaras närmare. Kammarrätten i anser att uttrycket kan komma att tolkas som att dessa inte kan vara under- eller överordnade. Skälen för regeringens förslag: När det gäller enfunktionsvouchrar finns det tillräckligt med uppgifter för att ta ut skatt som den överlåts från och med utställandet av vouchern. Mot den bakgrunden kommer mervärdesskattedirektivets bestämmelser att innebära att skatt ska tas ut vid varje överlåtelse av enfunktionsvouchrar. Beskattningen ska i sådana fall ske som om överlåtelsen avsett de underliggande varorna eller tjänsterna. Det innebär t.ex. att skattesatsen är vid överlåtelse av en enfunktionsvoucher som avser livsmedel och att skattesatsen är om vouchern i stället avser kläder. När varorna överlämnas eller tjänsterna tillhandahålls i utbyte mot vouchern anses detta inte som en självständig transaktion (artikel 30b.1 första stycket). Anledningen till det är att redan överlåtelsen av vouchern till konsumenten ska anses som en omsättning av de underliggande varorna eller tjänsterna. Någon ny omsättning till denne ska därför inte uppkomma när vouchern löses in mot varor och tjänster. I annat fall hade mervärdesskatt kunnat tas ut två gånger av den som löser in vouchern. Av artikel 30b.1 tredje stycket i mervärdesskattedirektivet följer dock att om den som levererar varor eller tjänster i utbyte mot en enfunktionsvoucher är någon annan än den i vars namn vouchern ställts ut ska leverantören eller tillhandahållaren anses ha omsatt varorna eller tjänsterna till utställaren av vouchern. Denne kan därför anses ha gjort ett motsvarande förvärv av varor eller tjänster. Om enfunktionsvouchern avser skattepliktiga varor eller tjänster kan denna beskattningsbara person ha varit skyldig att betala mervärdesskatt vid överlåtelsen av vouchern i ett tidigare skede. På motsvarande sätt som gäller vid tillhandahållanden av varor och tjänster är det den i vars namn vouchern överlåts som ska ta ut mervärdesskatten för överlåtelsen. Den som överlåter en enfunktionsvoucher i eget namn blir därför skattskyldig för överlåtelsen av vouchern under förutsättning att en överlåtelse av de varor eller tjänster vouchern avser skulle medföra skattskyldighet. Vid en överlåtelse av en 2017/18:213 enfunktionsvoucher som görs i en annan beskattningsbar persons namn och för dennes räkning ska den i vars namn överlåtelsen sker anses ha omsatt de varor eller tjänster som vouchern avser (artikel 30b.1 andra Det är således den beskattningsbara personen som kan bli skattskyldig pga. överlåtelsen av vouchern. Den som gör överlåtelsen av en enfunktionsvoucher i någon annans namn blir däremot inte skattskyldig för själva överlåtelsen av vouchern. gemensam EU-definition av förmedling i mervärdesskattehänseende. är dock en fråga som inte omfattas av det aktuella lagstiftningsärendet. Vem som ska anses agera i annans namn vid transaktioner med vouchrar är inte heller närmare definierat i mervärdesskattedirektivet. inte heller lämpligt att närmare reglera det i mervärdesskattelagen. Frågan får avgöras utifrån en samlad bedömning av omständigheterna i det enskilda fallet, t.ex. avtalsvillkor och ansvarsfördelning. tillämpning av bestämmelserna om vouchrar kan ledning hämtas från den praxis som finns om mervärdesskatt vid förmedling av varor och tjänster i andra situationer. Bestämmelser motsvarande den nya artikel 30b.1 om enfunktions- vouchrar bör införas i mervärdesskattelagen. har framfört att det finns en otydlighet om redovisningsperioden för överlåtelser av enfunktionsvouchrar. överlåtelse av en enfunktionsvoucher ska vid tillämpning av mervärdes- skattelagen anses som en omsättning av den underliggande varan eller De regler som gäller för omsättning av den underliggande varan eller tjänsten bör därför kunna tillämpas på motsvarande sätt. oklarhet inte ska uppkomma föreslås dock bestämmelser om skattskyldighetens inträde och redovisningsperiod för ingående och utgående skatt vid överlåtelser och förvärv av enfunktionsvouchrar. Förslaget medför att utgående skatt ska redovisas i den period då Om betalning har tagits emot i en tidigare period ska skatten dock redovisas för den perioden. person i vars namn en enfunktionsvoucher överlåts ska således redovisa mervärdesskatten i den redovisningsperiod som vouchern överlämnats eller betalning har tagits emot. Det blir fallet även om varorna levereras eller tjänsterna tillhandahålls . beskattningsbar person som förvärvar en enfunktionsvoucher ska enligt förslaget redovisa den ingående skatten för den redovisningsperiod då vouchern tas emot eller betalning har lämnats. Srf har framfört önskemål om förtydliganden av krav på att ange varornas art och mängd i fakturan vid överlåtelse av enfunktionsvouchrar mellan beskattningsbara personer. En beskattningsbar person som begär avdrag för mervärdesskatt ska kunna göra sannolikt att villkoren för rätt till avdrag är uppfyllda. I fråga om avdragsrätt finns det en bestämmelse som innebär att avdragsrätten ska styrkas med en faktura (8 kap. 17 § En sådan ska bl.a. innehålla de omsatta varornas mängd och art och de omsatta tjänsternas omfattning och art (11 kap. 8 § ML). en faktura ska innehålla uppgifter om art, mängd och omfattning bör dock inte ges en sådan innebörd att det är omöjligt att uppfylla vid överlåtelse av en av enfunktionsvouchrar. Den närmare innebörden av kravet vid överlåtelser och förvärv av enfunktionsvouchrar får avgöras i tillämpningen. Den som begär avdrag för ingående skatt vid förvärv en enfunktionsvoucher bör kunna göra sannolikt att Prop. 2017/18:213 enfunktionsvouchern avser varor eller tjänster som ska användas i den verksamhet som medför skattskyldighet. Förslaget föranleder en ändring av 1 kap. 3 § ML samt fem nya paragrafer, 2 kap. 9–11 §§ och 13 kap. 7 a och 17 a §§ ML. Regeringens förslag: Den faktiska leveransen av varor eller tillhandahållande av tjänster i utbyte mot en flerfunktionsvoucher ska utgöra en omsättning som kan beskattas. Varje föregående överlåtelse av flerfunktionsvouchern anses dock inte som en omsättning. Om en flerfunktionsvoucher överlåts av någon annan än den som gör den faktiska leveransen eller tillhandahållandet, ska dock alla tjänster som kan identifieras anses som omsättningar. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Promemorians lagförslag hade dock en något annan språklig och redaktionell utformning. Remissinstanserna: Kammarrätten i framför att ”självständiga tillhandahållanden” kan tolkas som att tillhandahållanden alltid måste ses som självständiga. En sådan tolkning följer enligt kammarrätten inte av direktivet. NSD efterfrågar förtydliganden i fråga om att alla tjänster som kan identifieras ska anses som självständiga tillhandandahållanden när flerfunktionsvouchrar överlåts av någon annan än den som levererar varorna eller tillhandahåller tjänsterna i utbyte mot flerfunktionsvouchern. FAR efterlyser också ytterligare ledning om förutsättningarna för att en säljare av en flerfunktionsvoucher ska anses omsätta tjänster till leverantören av varorna och tjänsterna. Vidare efterlyser NSD förtydliganden om förhållandet mellan reglerna i 2 kap. 12 och 13 §§ ML, dvs. bestämmelserna om när beskattning av flerfunktionsvouchrar är eller inte är en omsättning och bestämmelsen om beskattning av andra tjänster som kan identifieras. Skälen för regeringens förslag: Den nya bestämmelsen i artikel 30b.2 behandlar beskattningen vid transaktioner med flerfunktionsvouchrar. När det gäller flerfunktionsvouchrar tas mervärdesskatten ut först vid den faktiska leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster i utbyte mot en flerfunktionsvoucher. Till skillnad mot vad som gäller för enfunktionsvouchrar ska överlåtelser av vouchern före inlösen inte medföra att skatt ska tas ut. En flerfunktionsvoucher kan lösas in mot varor eller tjänster med olika mervärdesskattemässig behandling. Det medför att skatten inte kan tas ut tidigare om skatten ska motsvara den skatt som gäller för det underliggande varan eller tjänsten. Vid distribution av flerfunktionsvouchrar uppkommer därmed ingen beskattning på grund av överlåtelsen av själva vouchern. Om någon annan än den som godtar vouchern i utbyte mot varor eller tjänster överlåter vouchern kan denne däremot bli skattskyldig för tillhanda- 2017/18:213 hållande av andra identifierade tjänster. Det följer av artikel 30b.2 att i sådana fall ska allt tillhandahållande av varor och tjänster som kan identifieras vara föremål för mervärdesskatt. Den som distribuerar flerfunktionsvouchrar kan därmed bli skyldig att betala mervärdesskatt för alla tjänster som går att identifiera, exempelvis distributions- eller marknadsföringstjänster. Bestämmelser som innebär att den faktiska leveransen av varor eller tillhandahållande av tjänster i utbyte mot en flerfunktionsvoucher ska utgöra en omsättning som kan beskattas bör därför införas i mervärdesskattelagen. Genom den nya bestämmelsen harmoniseras behandlingen av transaktioner med flerfunktionsvouchrar och det tydliggörs när mervärdesskatten ska tas ut och vem som ska betala skatten. Motsvarande bestämmelse föreslås i mervärdesskattelagen. Vidare bör det framgå att varje föregående överlåtelse av flerfunktionsvouchern inte är en omsättning. Om någon annan än den som gör den faktiska leveransen eller tillhandahållandet överlåter vouchern ska dock alla tjänster som kan identifieras vara föremål för beskattning enligt den föreslagna 2 kap. 13 § ML. Beskattning kan därmed ske av tjänster som utförs av aktörer som medverkar till överlåtelsen av flerfunktionsvouchern även om själva överlåtelsen av vouchern inte beskattas. Det kan t.ex. gälla tjänster i form av distribution eller marknadsföring. Sådan beskattning bör kunna bli aktuell även vid sådana överlåtelser av vouchern som inte är en omsättning enligt den föreslagna 2 kap. 12 § ML, dvs. överlåtelser av flerfunktionsvouchern som sker innan den faktiska leveransen av en vara eller tillhandahållandet av en tjänst i utbyte mot vouchern. Förslaget föranleder två nya paragrafer, 2 kap. 12 och 13 §§ ML. 8.4 Beskattningsunderlag vid transaktioner med flerfunktionsvouchrar Regeringens förslag: Vid leveranser av varor eller tillhandahållande av tjänster mot en flerfunktionsvoucher ska den ersättning som betalas för vouchern anses som ersättning vid beräkning av beskattningsunderlaget. Om information om beloppet saknas ska det monetära värde som anges på flerfunktionsvouchern eller i tillhörande dokumentation anses som ersättning. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har yttrat sig i denna Skälen för regeringens förslag: Beskattningsunderlaget för en omsättning beräknas med utgångspunkt utifrån den ersättning som erhållits för omsättningen. I ersättningen ingår allt det som säljaren erhållit eller ska erhålla från köparen eller från en tredje part (7 kap. 2– 3 § c ML). Detta får anses gälla även vid överlåtelser av När leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster sker mot inlösen av flerfunktionsvoucher innebär den nya bestämmelsen i artikel 73a utifrån det belopp som har betalats för vouchern. Om det beloppet inte är känt för inlösaren ska det monetära värde som vouchern representerar istället användas för att beräkna beskattningsunderlaget. Det belopp som vouchern representerar kan framgå av vouchern eller tillhörande dokumentation. Värdet behöver således inte framgå på vouchern. Det kan istället exempelvis vara ett värde som är tillgängligt elektroniskt. I mervärdesskattelagen beräknas beskattningsunderlaget normalt utifrån ersättningen som utgör allt det som säljaren ska erhålla eller har erhållit från köparen eller tredje part (7 kap. 3 och 3 c §§). Mervärdesskattelagens regler avseende ersättning bör kompletteras med en regel om vad som ska anses som ersättning vid inlösen av en flerfunktionsvoucher. Ett tillägg bör därför göras i 7 kap. 3 c § ML om att ersättningen ska vara det belopp som har betalats för vouchern när varor levereras och tjänster tillhandahålls i utbyte mot en flerfunktionsvoucher. Saknas information om det beloppet ska i stället det monetära värde som anges på flerfunktionsvouchern eller i tillhörande dokumentation anses som ersättning. Förslaget medför ändringar av 7 kap. 3 c § ML. Regeringens förslag: De föreslagna bestämmelserna ska träda i kraft . De ska dock inte tillämpas på vouchrar utställda före ikraftträdandet. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har yttrat sig i denna Skälen för regeringens förslag: Av artikel 2 i rådets direktiv /1065/EU om av om ändring av om ändring av direktiv /112/EG vad gäller behandlingen av vouchrar, följer att de nya bestämmelserna ska tillämpas av medlemsstaterna . Av den nya artikel 410a följer dock att reglerna enbart ska tillämpas på vouchrar utställda efter . Redan utställda vouchrar kommer därför inte omfattas av de nya reglerna. Utan en sådan övergångsbestämmelse skulle redan utställda instrument kunna ändra karaktär vid införandet. Det skulle i sig kunna leda till dubbelbeskattning eller utebliven beskattning, dvs. sådana effekter som de nya reglerna avser att förhindra. Mot denna bakgrund bör de nya reglerna i mervärdesskattelagen träda i kraft . Reglerna ska dock inte tillämpas på vouchrar som är utställda före ikraftträdandet. 2017/18:213 9 I detta avsnitt redogörs för förslagets effekter i den omfattning som är nödvändig i det aktuella lagstiftningsärendet och avseende de aspekter som ska belysas enligt 6 och 7 §§ förordningen (2007:1244) om konsekvensutredning vid regelgivning. Det sker mot bakgrund av tillgängliga uppgifter och i den omfattning som är möjlig. Inledningsvis bör även noteras att det, i stor utsträckning, saknas offentlig statistik som är specifik för marknaden för vouchrar i , med undantag för kontantkort för telefonabonnemang, där () publicerar viss statistik. De kvantitativa bedömningar av marknaden för vouchrar som finns att tillgå är, i första hand, den underlagsrapport som konsultfirman tog fram för Kommissionen (Deloitte, Study of the VAT treatment and quantification of vouchers at an EU level for the provision of economic analysis in the area of taxation, Final report to Commission, 14 2010). Den rapporten bygger på bedömningar av marknaden för vouchrar 2008, varför den inte nödvändigtvis ger en relevant bild av den nuvarande marknaden för vouchrar. Det innebär sammantaget bl.a. att det i konsekvensanalysen, annat än i undantagsfall, inte är möjligt att kvantifiera hur företag, hushåll och myndigheter påverkas av föreslagna regeländringar. I allt väsentligt utgår därför konsekvensanalysen från kvalitativa resonemang, vilka kompletteras med statistik och kvantitativa bedömningar där så är möjligt. Utöver detta bedöms regeländringen innebära begränsade offentligfinansiella effekter. Syftet med regeländringen är att skapa gemensamma regler för försäljningen av vouchrar på den inre marknaden och fokus ligger därigenom på att utjämna konkurrensvillkor, snarare än på att bredda skattebasen. 9.1Syfte och alternativa lösningar Direktivändringarna syftar till att få enhetliga och tydliga regler och till att undvika konkurrenssnedvridningar samt dubbel- och ickebeskattning vid transaktioner med vouchrar. De föreslagna ändringarna av mervärdesskattelagen syftar till att införa mervärdesskattedirektivets nya regler om vouchrar i mervärdesskattelagen. Reglerna i direktivet måste genomföras i nationell lagstiftning. Några alternativ till lagändringarna finns inte om reglerna i mervärdesskattelagen ska bli förenliga med direktivet. De avsedda effekterna med harmoniserade regler vid transaktioner med vouchrar kan också utebli om direktivet inte skulle implementeras i nationell lagstiftning. De nya reglerna om vouchrar i mervärdesskattedirektivet måste införas i nationell rätt. Förslaget om ändring av mervärdesskattelagen medför således att mervärdesskattelagens regler blir förenliga med . Ändringarna i mervärdesskattelagen föreslås träda ikraft . Tidpunkten för ikraftträdandet beror på den tidpunkt som gäller för implementering av direktivet. Förslagen bedöms till stora delar inte medföra någon skillnad i beskattning i förhållande till nuvarande tillämpning. Vissa skillnader kan dock uppstå exempelvis genom att det för en enfunktionsvoucher inte behöver vara känt vilken beskattningsbar person som slutligen kommer att leverera varan eller tjänsten i utbyte mot vouchern. I detta avseende medför de nya reglerna en skillnad jämfört med den inställning har gett uttryck för i sitt ställningstagande om tillämpningen av de nuvarande reglerna (se avsnitt 6). Det kan därför finnas ett visst informationsbehov. Något behov av särskilda informationsinsatser utöver vad som normalt krävs vid regeländringar bedöms dock inte uppkomma. Föreslagna regeländringar bedöms innebära att vouchrar som i vissa fall tidigare betraktats som flerfunktionsvouchrar i i stället kommer att betraktas som enfunktionsvouchrar. I en sådan situation kommer mervärdesskatt inte längre att utgå när vouchern löses in utan i stället vid utställandet. Det skulle dels medföra att mervärdesskattebetalningen tidigareläggs, vilket leder till en uppbördsförändring (positiv ränteeffekt), dels kan mervärdesskatteintäkterna förväntas öka till följd av att en viss andel av vouchrarna normalt sett inte löses in. är räntenivåerna låga och de betalningsströmmar som bedöms påverkas av förslagen begränsade. Sammantaget beräknas den offentligfinansiella effekten till .