prop · H503245 · 2018-05-03 00:00:00 — I föreliggande förslag görs bedömningen att någon regel som begränsar avdragsrätten underskott inte ska införas. Förslaget om värdeminskningsavdrag genom primäravdrag för hyreshus är också nytt i förhållande till FSK:s förslag. Primäravdraget knyter dock an till redan befintliga begrepp i inkomstskattelagen och i den mån förslaget innebär ökade kostnader för och de allmänna förvaltningsdomstolarna är de antagligen att betrakta som marginella. När det gäller kostnaderna för till följd av förslagen antas att vissa av dem innebär ökade kostnader, medan andra medför minskade kostnader i förhållande till FSK:s förslag. Hänsyn tas särskilt till initiala kostnader för bl.a. information och anpassningar av IT-system. I remissvar har kostnaderna för promemorians förslag uppskattas till totalt , av vilka 19,1 miljoner utgörs av initiala kostnader och 16,2 miljoner utgörs av löpande kostnader. I promemorian uppskattades att den samlade kostnaden för förslaget är lika stor som för FSK:s förslag. SKV:s uppskattning innebär något högre kostnader än de som angavs i promemorian. så innebär förslaget i propositionen att betydligt färre skattskyldiga kommer att tillämpa reglerna med hänsyn till de förenklingsregler som föreslås. Det finns därför inte anledning att justera de i promemorian angivna beloppen. Regeringen återkommer med en samlad bedömning av ekonomiska ramar i kommande budgetpropositioner. Uppskattningen av kostnaderna för de allmänna förvaltnings- domstolarna följde i promemorian de beräkningar som gjordes av FSK, med justeringar i de fall förslagen skiljde sig åt. sitt remissvar att kostnaderna för förvaltningsdomstolarna bör uppskattas till ett högre belopp än i promemorian. Detta framför allt med hänsyn till att styckkostnaderna för skattemål i förvaltningsrätt, kammarrätt och är betydligt högre än vad FSK utgick från i sitt förslag. ifrågasätter vidare FSK:s resonemang att endast hälften av den kostnadsökning i de allmänna förvaltnings- domstolarnas som förslagen skulle leda till, är direkt hänförliga till anse att hela kostnadsökningen ska ingå i När det gäller den genomsnittliga styckkostnaden för skattemål gör regeringen i sin uppskattning en uppräkning till den aktuella Avseende förvaltningsdomstolarnas merkostnad av förslagen anser regeringen att det är rimligt att justera ned de uppskattade Skälet för detta är de stora förändringar av reglerna som föreslås i denna proposition i förhållande till förslagen i promemorian, som innebär att betydligt färre skattskyldiga kommer att tillämpa de nya reglerna. Kammarrätten i anför att beslut om avseende ränteavdragsbegränsningsreglerna sannolikt kommer att överklagas i stor utsträckning och att målen kommer att vara omfattande och rättsligt svårbedömda. menar därför att förslagen kommer att innebära större kostnader för förvaltningsdomstolarna än vad som anges i promemorian. Förvaltningsrätten i är tveksam till bedömningen i promemorian att inskränkningen av de riktade ränteavdragsbegräns- ningsreglerna kommer att leda till en betydande lättnad för de allmänna förvaltningsdomstolarna eftersom även den föreslagna regleringen är komplex, men instämmer i att en viss lättnad kan antas uppkomma. Förvaltningsrätten anser att det är svårt att ha någon närmare uppfattning om hur stor kostnaden kommer att bli för de allmänna Förvaltningsrätten utgår dock från att en uppföljning kommer att ske och att ökade anslag kommer att tilldelas vid För de allmänna förvaltningsdomstolarna gäller att det är svårt att uppskatta den ökade arbetsbelastning som förslagen kan leda till. Regeringen anser dock att det är sannolikt att de kommer att innebära viss ökning av måltillströmningen och därmed en något ökad Denna effekt väntas uppkomma först när reglerna har hunnit vara i kraft . Vid bedömningen bör följande Regeringen anser att den föreslagna inskränkningen av tillämpnings- området för de riktade ränteavdragsbegränsningsreglerna som innebär att de får karaktären av särskilda missbruksregler för interna skulder väntas innebära en betydande lättnad för de allmänna förvaltningsdomstolarna i De nya reglerna mot vissa hybrida missmatchningar innebär att inte behöver ifrågasätta vissa upplägg med stöd av ränteavdragsbegränsningsregler eller genom tillämpning av lagen mot skatteflykt. Detta innebär också en lättnad för de allmänna Prop. 2017/18:245 förvaltningsdomstolarna. Förslaget på en generell ränteavdragsbegräns- ningsregel saknar motsvarighet i de nuvarande reglerna och kan därför väntas leda till viss ökad arbetsbelastning för de allmänna förvaltnings- domstolarna. Den föreslagna förenklingsregeln, där beloppsgränsen dessutom föreslås höjas väsentligt i denna proposition, väntas dock begränsa måltillströmningen. Vidare kan den föreslagna definitionen av ränteutgifter väntas ge en viss ökning av arbetsbelastningen eftersom den är ny, men i betydligt mindre grad än den av FSK föreslagna vida definitionen av finansiell kostnad. I sammanhanget bör det även beaktas att det föreslås ändringar avseende valutakursförändringar som innebär att betydligt färre fall omfattas. Det bör också noteras att förslaget medför en ökad tydlighet jämfört med då det saknas en definition. Även förslaget om skatteregler om avtal om finansiell leasing kan väntas leda till något ökad arbetsbelastning eftersom det saknas sådana regler på skatteområdet. Ökningen kan dock antas vara begränsad med hänsyn till den förenklingsregel som föreslås och för att förslaget följer vad som gäller enligt redovisningen för flera av de företag som omfattas. Även här föreslås förändringar avseende beloppsgränsen, vilket medför att färre företag träffas. Åtgärderna som i övrigt föreslås väntas inte leda till någon ökad arbetsbelastning för de allmänna förvaltningsdomstolarna. Detsamma gäller det föreslagna primäravdraget. Sammantaget bedöms förslagen innebära ökade kostnader för de allmänna förvaltningsdomstolarna, dock inte i den omfattning som FSK beräknade. Regeringen anser därför att de ökade kostnaderna kan uppskattas till . Regeringen återkommer med en samlad bedömning av domstolarnas ekonomiska ramar i kommande budgetpropositioner. 2017/18:245 16 16.1Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) Ändringarna i sjätte och sjunde styckena är föranledda av att flera paragrafer i 24 kap. IL har fått en ny benämning. 16.2Förslaget till lag om ändring i inkomst- skattelagen (1999:1229) I paragrafens andra stycke finns en lista med begrepp, termer och uttryck som används i lagen. Listan är uppställd i alfabetisk ordning och ett tillägg görs beträffande hyreshus. Definitionerna av näringsbetingad andel och vinstandelslån har fått ny placering i 24 kap. Följdändringar har därför gjorts i denna paragraf. Ändringen i första stycket innebär att hänvisningen till fastighets- taxeringslagen (1979:1152) utökas till att även gälla termen hyreshus. Ändringen är föranledd av den nya 19 kap. 5 a §. Övervägandena finns i avsnitt 11.3. Paragrafen är ny. Av den framgår att ränteutgifter som avses i definitionen i 24 kap. 2 § första stycket inte ska räknas in i anskaffningsvärdet för tillgångar som avses i 17–20 kap och inte heller för immateriella tillgångar som har upparbetats i verksamheten. Detta gäller bl.a. för tillgångar som tas upp som lager, byggnader, mark- anläggningar och inventarier. Övervägandena finns i avsnitt 6.3. I paragrafen görs en hänvisning till regler om anskaffningsvärde i andra kapitel. Den nya strecksatsen innehåller en upplysning om aktiverings- förbudet för räntor som föreslås i 14 kap. 16 a §. Övervägandena finns i avsnitt 6.3. I paragrafen görs en hänvisning till regler om anskaffningsvärde i andra kapitel. Den nya strecksatsen innehåller en upplysning om aktiverings- förbudet för räntor som föreslås i 14 kap. 16 a §. Övervägandena finns i avsnitt 6.3. Paragrafen är ny. Av första stycket framgår att för byggnader som indelas som hyreshus ska värdeminskningsavdrag även göras genom ett primär- avdrag. Detta avdrag görs alltså utöver de årliga värdeminsknings- avdragen enligt 5 §. Hyreshus definieras enligt den föreslagna ändringen av 2 kap. 15 § på samma sätt som i fastighetstaxeringslagen (1979:1152). I 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen definieras hyreshus på följande sätt. Byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor, butik, hotell, restaurang och liknande. Byggnad med förrådsutrymme, som ligger i anslutning till hyreshus och som behövs för verksamheten, ska utgöra hyreshus. Byggnad som är inrättad till bostad och som hör till en tredimensionell fastighet ska utgöra hyreshus om den är inrättad till bostad åt fler än en enda familj. Byggnad som är inrättad till bostad och som hör till ett tredimensionellt fastighetsutrymme ska utgöra hyreshus. Till hyreshus ska dock inte räknas byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre och högst tio familjer, om den ingår i lantbruksenhet. Avdraget beräknas på utgiften för en ny-, till- eller ombyggnad och av utgifterna ska dras av genom primäravdrag. Av bestämmelsen framgår vidare att primäravdrag görs från det att ett hyreshus färdigställs eller, om det avser till- eller ombyggnad, från det att den till- eller ombyggda delen färdigställs. Av andra stycket framgår att primäravdraget ska fördelas som följer från färdigställandet av hyreshuset eller färdigställandet av den till- eller ombyggda delen av ett hyreshus, dvs. med lika delar . Av bestämmelsen framgår vidare att primäravdrag ska göras inom avskrivningsplanen. Eftersom primäravdraget ska göras utöver de övriga årliga värdeminskningsavdragen så påverkas alltså inte storleken på sådana årliga värdeminskningsavdrag enligt 5 §. Däremot påverkar primäravdraget den tid under vilken de årliga värdeminskningsavdragen enligt 5 § ska göras, eftersom byggnaden eller till- eller ombyggnaden blir fullt avskriven tidigare. Att primäravdraget ska beräknas från den tidpunkt då ett hyreshus eller till- eller ombyggnaden av ett hyreshus färdigställs innebär att om hyreshuset färdigställs under räkenskapsåret ska primäravdrag för det året justeras i förhållande till detta. Om exempelvis ett bolags räkenskapsår sammanfaller med kalenderår och ett nyuppfört hyreshus färdigställs ska primäravdrag göras enbart för halva året. Mot- svarande justeringar ska göras om räkenskapsåret är längre eller kortare än eller om sexårsperioden från det att hyreshuset färdig- ställs tar slut under räkenskapsåret. Av tredje stycket framgår att den som genom köp, byte eller på liknande sätt förvärvar ett hyreshus från färdig- ställandet av ett hyreshus ska tillgodoräkna sig den återstående tid som primäravdrag kan göras. Om exempelvis en ny ägare köper en byggnad på treårsdagen från det att byggnaden färdigställdes ska den nye ägaren 2017/18:245 göra primäravdrag från förvärvet. Den nya ägaren ska beräkna primäravdraget på sitt anskaffningsvärde och från tidpunkten för förvärvet. Vid förvärv genom köp, byte eller på liknande sätt av ett hyreshus från det att en till- eller ombyggnad skett av byggnaden får dock förvärvaren inte rätt till primäravdrag, under förutsättning att det vid förvärvet gått från det att byggnaden färdigställdes. Om en byggnad förvärvas genom benefikt fång, dvs. genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på annat liknande sätt, så framgår det redan av 18 § att förvärvaren inträder i den tidigare ägarens skatte- mässiga situation när det gäller värdeminskningsavdrag. Primäravdraget är ett avdrag för värdeminskning och om ett hyreshus förvärvas på något av de nu nämnda sätten kommer förvärvaren att inträda i den tidigare ägarens skattemässiga situation även gällande primäravdraget oavsett om det avser ny-, till- eller ombyggnad. Förutsättningarna för värde- minskningsavdrag i övrigt måste dock fortfarande vara uppfyllda. Paragrafen har utformats i enlighet med förslag från Lagrådet. Övervägandena finns i avsnitt 11.3. I paragrafen görs en hänvisning till regler om anskaffningsvärde i andra kapitel. Den nya strecksatsen innehåller en upplysning om aktiverings- förbudet för räntor som föreslås i 14 kap. 16 a §. Övervägandena finns i avsnitt 6.3. I paragrafen görs en hänvisning till regler om anskaffningsvärde i andra Den nya strecksatsen innehåller en upplysning om aktiverings- förbudet för räntor som föreslås i 14 kap. 16 a §. Övervägandena finns i avsnitt 6.3. Av 16 kap. 1 § framgår att ränteutgifter ska dras av som kostnad även om de inte är utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster. dock bestämmelser som innebär att avdragsrätten för ränteutgifter Ändringarna i paragrafens första stycke är en följd av att tjugotvå nya paragrafer som rör begränsningar av avdragsrätten för ränteutgifter införs i kapitlet, 2–4 och 15 a–29 §§. stycket flyttas till 2 § andra stycket. Paragrafen är ny. Första stycket innehåller en definition av vad som avses med ”ränteutgifter” vid tillämpning av detta kapitel. Det innebär att samma definition gäller för bestämmelsen om efterställda skulder i 9 §, bestämmelserna om vinstandelslån i 10–15 §§, avdragsförbudet för ränteutgifter vid vissa gränsöverskridande situationer i 15 a–15 e §§, bestämmelserna om avdragsrätt för ränteutgifter på vissa skulder till företag i intressegemenskap i 16–20 §§ och bestämmelserna om den generella avdragsbegränsningen för negativa räntenetton i 21–29 §§. Med ”ränteutgifter” avses ränta i ekonomisk mening. Med ”ränta” avses det belopp som låntagaren betalar till långivaren utöver kapitalbeloppet som ersättning för att låna pengar, oavsett den beteckning ersättningen har getts av avtalsparterna. Definitionen motsvarar vad som följer av rådets direktiv (EU) 2016/1164 av om fastställande av regler mot skatte- flyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (direktivet mot skatteundandraganden). Där framgår det att med uttrycket ”lånekostnader” avses (se artikel 2.1): räntekostnader för alla former av skuld, andra kostnader som ekonomiskt motsvarar ränta och kostnader som uppkommer i samband med införskaffandet av kapital, enligt definitionen i nationell rätt, inbegripet men ej begränsat till betalningar avseende vinstandelslån, tillskriven ränta på instrument som konvertibla obligationer och nollkupongsobligationer, belopp enligt alternativa finan- sieringsarrangemang, t.ex. islamisk finansiering, finansieringskostnads- delen av betalningar av finansiell leasing, kapitaliserad ränta som ingår i balansräkningsvärdet av en därtill relaterad tillgång, eller nedskrivning av kapitaliserad ränta, belopp som i förekommande fall mäts med hänvisning till avkastningen på finansiering inom ramen för intern- prissättningsregler, belopp av fiktiv ränta inom ramen för derivat- instrument eller säkringsarrangemang med anknytning till ett subjekts lån, vissa utländska valutakursvinster och valutakursförluster på lånat kapital och instrument med anknytning till införskaffandet av kapital, garantiavgifter för finansieringsarrangemang, arrangemangsavgifter och liknande kostnader som gäller upplåning av kapital. Direktivet mot skatteundandraganden baseras på BEPS- rekommendationer avseende ränteavdrag (se ”(2017), Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial Payments, Action 4 - 2016 Update: Inclusive Framework on BEPS, /G20 Base Erosion and , , ”). I dessa framgår bl.a. att uttrycket ”lånekostnader” inte gäller t.ex. valutakursvinster och -förluster som inte har samband med lånat kapital, ersättning på derivatinstrument och valutasäkrings- avtal som inte gäller lånat kapital såsom råvaruderivat, rabatter som inte gäller lånat kapital, leasingavgiften vid operationella leasingavtal eller ersättning för rätten att använda intellektuella rättigheter. Hänsyn ska tas till detta vid tillämpning av definitionen av ränteutgifter enligt denna paragraf. Definitionen av ränteutgifter utgår från ränteutgifter som inte är periodiserade. Enligt 16 kap. 1 § ska utgifter som huvudregel dras av som kostnad och av 14 kap. 2 § framgår att det ska göras det beskattningsår som inkomsterna respektive utgifterna hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. Vidare ska god redovisningssed tillämpas som en utgångspunkt när det gäller bedömningen av vad som ska anses utgöra en ränteutgift, i den mån inte annat gäller enligt detta kapitel. Som utgångspunkt omfattas inte t.ex. kapitalförluster och kapitalvinster samt utdelning på delägarrätter och fordringsrätter av begreppet ”ränta”. Utdelning som får dras av enligt 39 kap. 14 och 24–26 §§ omfattas därför inte av ”ränteutgifter”. Inte heller räknas tillskriven ränta på olika slag av 2017/18:245 avsättningar för framtida förpliktelser i balansräkningen, utfästelse av pension som tryggas genom avsättning i balansräkning i förening med kreditförsäkring eller i förening med eller statlig borgen eller liknande garanti som ränteutgifter. Detsamma gäller tillskriven ränta på krediter på grund av köp av varor eller tjänster i näringsverksamheten, dvs. leverantörsskulder och motsvarande kundfordringar. Vidare omfattas inte tomträttsavgäld av definitionen. Vad gäller factoring omfattar definitionen inte avgift som faktura- innehavaren betalar för tjänsten när en faktura säljs, om fakturaföretaget tar över risken för att fakturamottagaren inte betalar. Däremot omfattas en betalning till ett fakturaföretag av räntedefinitionen vid olika former av belåning av fakturan. Vidare faller inte kreditförluster samt ned- och uppskrivning av lån in under termen ”ränteutgifter”. Med ”andra utgifter för kredit” avses utgifter som uppstår för att an- skaffa lånat kapital. Det gäller t.ex. olika slag av avgifter som långivare tar ut vid långivning, såsom uppläggningsavgifter och liknande, garanti- avgifter vid lån, kortavgifter för kreditkort, avbetalningstillägg och fast årlig avgift på kreditbelopp för checkkredit. Det gäller också t.ex. ränte- skillnadsersättning och utgifter för borgen såsom ersättning för borgens- åtaganden. Däremot är inte avgifter som snarare är att betrakta som serviceavgifter att anse som utgifter för kredit. Med ”utgifter som är jämförbara med ränta” avses t.ex. dold räntekom- pensation och ersättningar på finansiella instrument – såsom options-, termins- eller swapavtal, dvs. Med ”utgifter som är jämförbara med ränta” avses däremot inte t.ex. ersättningar på derivatinstrument som går ut på att säkra kursen på råvaror som ska levereras eller kursen på offentligrättsliga stöd som ska lämnas, eller bestämmas, i utländsk valuta. I likhet med vad som följer av omfattas inte heller ersättning för rätten att använda intellektuella rättigheter. I andra stycket hänvisas till bestämmelserna om i vilken utsträckning leasingavgifter samt ersättningar i form av livränta och liknande utbetalningar för avyttrade tillgångar behandlas som ränta. Av tredje stycket framgår att valutakursförluster bara ska omfattas av räntedefinitionen i fråga om den generella ränteavdragsbegränsnings- regeln och bara i den utsträckning som anges i 4 §. Övervägandena finns i avsnitt 9.2. Paragrafen är ny. Av första stycket framgår att med ”ränteinkomster” avses vid tillämpning av den generella avdragsbegränsningen för negativa räntenetton inkomster som motsvarar ränteutgifter. ränteinkomst i sin rekommendation (åtgärd 4) som en inkomst som ekonomiskt motsvarar en ränteutgift enligt deras definition av I direktivet mot skatteundandraganden anges i artikel 2.2 att med överstigande lånekostnader avses det belopp med vilket en skattskyldigs lånekostnader som får dras av överstiger de skattepliktiga ränteintäkterna och andra ekonomiskt motsvarande skattepliktiga intäkter som uppbärs av den skattskyldige enligt nationell rätt. prövningen av om en inkomst utgör en ”ränteinkomst” är således om den skulle utgöra en ”ränteutgift” om den som uppbär inkomsten i stället Prop. 2017/18:245 hade haft motsvarande utgift. Vad som avses med ränteutgifter framgår av 2 §. I vilken utsträckning leasingavgifter ska anses som ränteinkomst framgår av 24 a kap. 15 §. På motsvarande sätt som gäller för ”ränteutgifter” avses med ”ränteinkomster” ränta i ekonomisk mening. Vad som sägs i kommentaren till 2 § om god redovisningssed gäller även avseende ”ränteinkomster”. Stycket har utformats i enlighet med förslag från Av andra stycket framgår att valutakursvinster endast ska omfattas av räntedefinitionen i den utsträckning det anges i 4 §. Övervägandena finns i avsnitt 9.2. Paragrafen är ny. I paragrafen, som endast gäller vid tillämpning av den generella ränteavdragsbegränsningsregeln, behandlas i vilken utsträckning valutakursförändringar ska omfattas av räntedefinitionen. Iförsta stycket anges att en valutakursförändring på en skuld i utländsk valuta ska utgöra en ränteutgift enligt 2 § respektive en ränteinkomst enligt 3 § om valutarisken avseende skulden har säkrats genom ett derivatinstrument. Detta är i enlighet med direktivet mot skatteundan- draganden som säger att endast vissa utländska valutakursvinster och valutakursförluster på lånat kapital ska omfattas av begreppet lånekostnad. Med derivatinstrument avses optioner, terminer och swappar samt andra likartade finansiella instrument. Den valutakurs- vinst- respektive förlust på lån i utländsk valuta som ingår i räntekomponenten och som därmed omfattas av räntedefinitionen avser både amortering på lånet och den förändring av lånet som kan uppstå vid fastställande på balansdagen enligt 14 kap. 8 §, under förutsättning att lånet har valutasäkrats med ett derivatinstrument. Därmed omfattas inte valutakursförändringar på lån i utländsk valuta som inte har säkrats med ett derivatinstrument. Det kan exempelvis handla om lån från ett företag i intressegemenskapen eller externt upptagna lån som ska användas i verksamheten. Det kan även handla om lån i utländsk valuta som har tagits upp i samband med att kapital tillskjuts till ett dotterbolag för investeringar eller för att reducera valutarisken vid export. Eftersom definitionen avser valutakursvinster och -förluster på lånat kapital omfattas inte heller värdeförändringar på derivatinstrument som tecknats där den underliggande tillgången är något annat än lånat kapital. Det innebär att värdeförändringar på derivatinstrument där den underliggande tillgången är t.ex. en råvara inte ska behandlas som ränta. Iandra stycket anges att om derivatinstrumentet som använts för att säkra valutarisken på lånet utgör en kapitaltillgång ska den förändring av värdet som kan uppstå vid fastställandet på balansdagen i enlighet med 14 kap. 8 § anses utgöra en ränteutgift enligt 2 § eller en ränteinkomst enligt 3 §. För det fall att derivatinstrumentet har avyttrats eller löpt ut före balansdagen ska kapitalvinsten respektive kapitalförlusten på derivatinstrumentet som uppkommer vid avyttringen ingå i ränte- komponenten och omfattas av definitionen. Om derivatinstrumentet vid balansdagen har värderats till ett annat värde än anskaffningsutgiften ska 2017/18:245 detta påverka omkostnadsbeloppet vid kapitalvinstberäkningen, se kommentaren till 48 kap. 17 §. Itredje stycket anges att om derivatinstrumentet utgör lager som tas upp till verkligt värde enligt 17 kap. 20 § ska värdeförändringen anses utgöra en ränteutgift enligt 2 § eller en ränteinkomst enligt 3 §. Om derivatinstrumentet utgör lager men inte tas upp till verkligt värde enligt 17 kap. 20 § ska däremot värdet fastställas enligt andra stycket. situationer som avses i andra och tredje stycket omfattas enligt 2 § även räntan på det lånade kapitalet och eventuell kostnad för derivatinstrumentet av definitionen. Ifjärde stycket anges att det saknar betydelse vilken enhet inom en intressegemenskap som har gjort en säkring. Det innebär att första–tredje stycket gäller även om skulden finns hos ett företag i intresse- gemenskapen och derivatinstrumentet hos ett annat företag. Med intressegemenskap i det här fallet avses detsamma som vid tillämpning av förenklingsregeln till den generella ränteavdragsbegränsningsregeln. Se kommentaren till 22 §.