prop · H503149 · 2018-03-20 00:00:00 — Regeringens utgångs- punkt är att om lag och god redovisningssed följs så är redovisningen rättvisande. Regeringen vill, med anledning av vad anfört, framhålla att kravet på god redovisningssed tillsammans med RKR:s normering ger en rättvisande bild av verksamhetens resultat och ekonomiska ställning. Införandet av krav på rättvisande bild innebär emellertid inte någon rätt för kommuner eller landsting att frångå lag eller god redovisningssed. Eftersom det inte finns någon myndighet som kan ge ut allmänna råd inom området, anser regeringen att begreppet allmänna råd kan utmönstras ur bestämmelsen. Regeringen anser till skillnad från utredningen att det saknas skäl att begränsa kravet på att lämna upplysning om avvikelser från en rekommendation från det normgivande organet, till sådana avvikelser som skett med stöd av principen om rättvisande bild. Regeringen föreslår sammanfattningsvis att det av lagen ska framgå att årsredovisningens delar ska upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av verksamhetens resultat och kommunens eller ekonomiska ställning samt att upplysning ska lämnas i en not om det behövs för att bilden ska bli rättvisande. Vidare föreslår regeringen att om det görs en avvikelse från en rekommendation från det normgivande organet på området, ska skälen för avvikelsen lämnas i en not. Regeringens förslag: En bestämmelse om andra grundläggande principer införs. När årsredovisningen upprättas ska följande grundläggande principer iakttas: 1.Kommuner och landsting ska förutsättas fortsätta sina verksam- heter. 2.Samma principer för värdering, klassificering och indelning av de olika posterna ska konsekvent tillämpas från ett räkenskapsår till ett annat. 3.Värdering av de olika posterna ska göras med iakttagande av rim- lig försiktighet. 4.Intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret ska tas med oavsett tidpunkten för betalningen. 5.De olika beståndsdelar som balansräkningens poster består av ska värderas var för sig. 6.Tillgångar och skulder får inte kvittas mot varandra. Inte heller får intäkter och kostnader kvittas mot varandra. 7.Den ingående balansen för ett räkenskapsår ska stämma överens med den utgående balansen för det närmast föregående räken- skapsåret. 8.Förändringar i eget kapital ska redovisas i resultaträkningen. Kommuner och landsting får avvika från redovisningsprinciperna om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisnings- sed och kravet på en rättvisande bild. Om en avvikelse görs ska det lämnas en upplysning om skälen för detta och en bedömning ska göras av effekten på kommunens eller resultat och ekonomiska ställning. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningen föreslår därutöver en bestämmelse av vilken det framgår att en kommun eller ett landsting ska avvika från de föreslagna principerna om något annat är särskilt föreskrivet i denna lag. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. anser att även principen om öppenhet bör införas i lagen. Skälen för regeringens förslag: KRL är en ramlag vilket innebär att en stor del av de redovisningsfrågor som kan uppkomma inte regleras särskilt i lag. Även med regeringens förslag till en ny lag om bokföring och redovisning kvarstår lagstiftningens karaktär av ramlag. Bokföring och redovisning ska även fortsättningsvis fullgöras på ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed. Bestämmelsen om god redovisningssed är alltså tillämplig även vid frågor om redovisning som inte är särskilt reglerade i KRL. Vid uttolkningen av vad som är god redovisningssed har de grund- läggande redovisningsprinciperna stor betydelse som vägledning. Det gäller både när kompletterande normgivning ska utformas och när olika redovisningsval ska göras av kommuner och landsting i de fall lagen inte särskilt reglerar den aktuella frågan. De grundläggande redovisnings- principerna kan också underlätta förståelsen av den underliggande struk- turen i redovisningen. De grundläggande redovisningsprinciperna är inte reglerade i KRL. Regeringen anser att vissa av de grundläggande redovisnings- principerna som har en koppling till den kommunala redovisningen bör lagfästas för att ge tydligare vägledning till såväl det normgivande organet som till kommuner och landsting. Därigenom betonas principernas vikt och betydelse för uttolkningen av god redovisningssed. Grundläggande redovisningsprinciper finns redan lagfästa i ÅRL, budgetlagen och FÅB. Principerna om objektivitet och öppenhet är exempel på kvalitativa egenskaper som är särskilt viktiga inom redovisning. Kommuner och landsting utgör särskilda associationsformer som ställer krav på öppenhet och transparens. Styret bygger på den representativa demokratins principer, vilka bl.a. innefattar politiskt ansvarstagande och ansvarsutkrävande. Målformulering, prioritering och resursfördelning via en budget och beslut om denna budget är centrala delar i den politiska styrningen av kommuner och landsting. Kopplingen mellan budget och finansiell rapportering blir därför en viktig förutsättning för demokrati och utkrävande av politiskt ansvar. En viktig aspekt är att rapporteringen präglas av transparens, öppenhet och fullständighet genom att alla väsentliga ekonomiska händelser och väsentliga aspekter för bedömning av redovisningsenhetens resultat och ställning innefattas och beaktas. RKR har i det konceptuella ramverket för finansiell rapportering i kommuner och landsting redogjort för vilka kvalitativa egenskaper som externredovisningen ska uppfylla. Krav på redovisningen som ställs utifrån principen om öppenhet och objektivitetsprincipen omfattas av dessa kvalitativa egenskaper. Regeringen menar därför, till skillnad mot , att det inte finns skäl att reglera principen om öppenhet särskilt i lag. Den typen av frågor hanteras även fortsättningsvis, enligt regeringen, bäst i dokument liknande RKR:s kon- ceptuella ramverk. I 2 kap. 3 a § ÅRL anges att ett företag får avvika från bestämmelserna om redovisning, uppställning, värdering, upplysningar och konsolidering i denna lag, om följden av avvikelsen inte är väsentlig. Någon liknande bestämmelse finns inte i KRL. Det får anses följa redan av god redovisningssed att kommuner och landsting är skyldiga att utelämna betydelselös eller ovidkommande information om denna riskerar att gå ut över överskådlighet och läsbarhet av årsredovisningen. Regeringen anser därför att någon generell bestäm- melse om principen om väsentlighet, motsvarande den som finns i ÅRL, inte behövs. Kongruensprincipen, som innebär att alla förändringar i eget kapital ska redovisas i resultaträkningen, har stor betydelse inom redovisning. Resultaträkningens framträdande roll inom redo- visning och balanskravets utformning, bidrar till att tillämpningen av kongruensprincipen blir extra viktig. Kongruensprincipen bidrar också till en öppenhet jämfört med om förändringar skulle redovisas direkt i balansräkningen. Sammantaget anser regeringen att kongruensprincipen bör lagfästas och föreslår därför att förändringar i eget kapital ska redovi- sas i resultaträkningen. Regeringen anser i övrigt att det, utifrån den kommunala särarten inte finns skäl att i lag reglera ytterligare redovisningsprinciper än de som regleras i 2 kap. 4 § ÅRL och i 2 kap. 7 § FÅB och som kommenteras nedan. Regeringen föreslår därför att, utöver kongruensprincipen, följande redovisningsprinciper ska framgå av lag. Kommuner och landsting ska förutsättas fortsätta sina verksamheter (fortlevandsprincipen). Samma principer för värdering, klassificering och indelning av de olika posterna i årsredovisningen ska konsekvent tillämpas från ett räkenskapsår till ett annat (konsekvensprincipen). Vidare ska värdering av de olika posterna göras med iakttagande av rimlig försiktighet (försiktighetsprincipen). Intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret ska tas med oavsett tidpunkten för betalningen (periodiseringsprincipen). De olika beståndsdelar som balansräkningens poster består av ska värderas var för sig (principen om post för post-värdering). Tillgångar och skulder får inte kvittas mot varandra. Inte heller får intäkter och kostnader kvittas mot varandra (principen om kvittningsförbud). Den ingående balansen för ett 2017/18:149 räkenskapsår ska stämma överens med den utgående balansen för det närmast föregående räkenskapsåret (kontinuitetsprincipen). Utredningen har föreslagit en bestämmelse av vilken det framgår att en kommun eller ett landsting ska avvika från de föreslagna principerna om något annat är särskilt föreskrivet i denna lag. Regeringen bedömer emellertid att en sådan bestämmelse är överflödig eftersom detta redan följer av principen om lex specialis, dvs. att en bestämmelse som särskilt reglerar något ska ges företräde framför en mer allmän bestämmelse. Regeringen anser att kommuner och landsting ska få avvika från redo- visningsprinciperna, om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed och kravet på en rättvisande bild. Om avvikelse görs bör det lämnas en upplysning om skälen för detta och en bedömning av effekten på verksamhetens resultat och kommunens eller ekonomiska ställning. Exempelvis kan undantag från kvittningsförbudet få göras för ersättning för viss mervärdesskatt. Ersättning för viss mer- värdesskatt ges enligt lagen (2005:807) om ersättning för viss mervär- desskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordnings- förbund. Kommunen eller nettoredovisar ersättning för viss mervärdesskatt. Kostnaden för inköp av varor och tjänster redovisas exklusive mervärdesskatt. Mervärdesskatten bokförs som en fordran mot och ersättningen minskar fordran i stället för att redovisas som en intäkt. Regeringen föreslår mot denna bakgrund att kommuner och landsting ska få avvika från redovisningsprinciperna, om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed och kravet på en rättvisande bild. Om en avvikelse görs ska det lämnas en upplysning om skälen för detta och en bedömning av effekten på kommunens eller resultat och ekonomiska ställning. 6.4.1Förändring av eget kapital Regeringens bedömning: Bestämmelsen om att resultaträkningen bör redovisa hur eget kapital har förändrats under räkenskapsåret bör inte föras över till lagen om bokföring och redovisning. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanserna tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. Skälen för regeringens bedömning: I 5 kap. 1 § första stycket KRL anges att resultaträkningen ska redovisa hur det egna kapitalet har förändrats under räkenskapsåret. Det är ett uttryck för kongruens- principen, dvs. att förändringar i eget kapital ska redovisas i resultat- räkningen. Kongruensprincipen är en av de grundläggande redovisnings- principer som regeringen föreslår ska regleras särskilt i lag. Det finns således inte längre något behov att ha kvar en särskild bestämmelse om att resultaträkningen ska redovisa hur det egna kapitalet har förändrats. Regeringen anser därför att bestämmelsen om att resultaträkningen ska redovisa hur eget kapital har förändrats, inte behöver föras över till lagen om bokföring och redovisning. Andra grundläggande redovisningsprinciper ska tillämpas vid avslutande bokföringstransaktioner Regeringens förslag: En bestämmelse införs om att andra grundläggande redovisningsprinciper ska tillämpas vid avslutande bokföringstrans- aktioner. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: I samband med att den löpande bok- föringen avslutas ska sådana poster som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och kostnader och den finansiella ställningen på balansdagen bokföras (2 kap. 3 andra stycket KRL). Redan i samband med att den löpande bokföringen avslutas måste kommuner och landsting tillämpa grundläggande redovisningsprinciper för att kunna utgå från bokföringen vid upprättandet av årsredovisningen. Om dessa inte tilläm- pas kommer det att krävas betydande korrigeringar i samband med att årsredovisningen upprättas. Regeringen föreslår därför att bestämmelserna om andra grund- läggande redovisningsprinciper ska tillämpas vid avslutande bokförings- transaktioner. 6.5Ansvaret för årsredovisningens upprättande Regeringens bedömning: Bestämmelsen om vem som ansvarar för att upprätta årsredovisningen ska inte föras över till lagen om bokföring och redovisning. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. Skälen för regeringens bedömning: Ansvaret för årsredovisningens upprättande regleras i 3 kap. 4 § KRL. Årsredovisningen i en kommun ska upprättas av kommunstyrelsen och i ett landsting ska den upprättas av (3 kap. 4 § första stycket KRL). Regeringen konstaterar att det redan av 11 kap. 19 § kommunallagen framgår att styrelsen ska upprätta en årsredovisning. Årsredovisningen i ett kommunalförbund med fullmäktige ska upp- rättas av styrelsen och i ett kommunalförbund med förbundsdirektion ska den upprättas av förbundsdirektionen (3 kap. 4 § andra stycket KRL). Som ovan anförts framgår det av 11 kap. 19 § kommunallagen att styrelsen ska upprätta en årsredovisning. Enligt 9 kap. 5 § kommunal- lagen ska, om ett förbund är organiserat med förbundsdirektion, direktionen också vara förbundsstyrelse. Enligt 9 kap. 2 § första stycket kommunallagen gäller, om inget annat sägs eller följer av bestämmelserna om kommuner och landsting i kommunallagen, dessa i tillämpliga delar även för kommunalförbund. Regeringen anser att det 2017/18:149 genom dessa bestämmelser i kommunallagen redan är reglerat vem som har ansvaret för att upprätta årsredovisningen i ett kommunalförbund. Regeringen anser mot denna bakgrund att bestämmelserna om ansvaret för årsredovisningens upprättande inte behöver föras över till den nya lagen. 6.6 Upplysning om särredovisning Regeringens förslag: En upplysning ska lämnas i not om vilka sär- redovisningar som har upprättats under räkenskapsåret till följd av be- stämmelser i lag eller annan författning. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna tillstyrker eller har inget att invända mot utredningens förslag. anser att det bör vara möjligt att samordna eller utöka befintliga regler för särredovisning av säljverksamhet i ny lagstiftning. Myndigheten är kritisk till att förslaget begränsas till ett notupplysningskrav utan några krav på uppgifter om den kommunala säljverksamhetens intäkter eller kostnader. Förslaget innebär enligt myndigheten att det kan uppkomma en konkurrenssituation där kravet på särredovisning är högre för ett privat företag än för den kommunala aktören. KEF samt och kommuner föreslår att bestämmelsen förtydligas så att det tydligt framgår att den gäller kommunen eller och de juridiska personer där det finns direkt eller indirekt hel- eller delägarskap. kommunalekonomisk forskning och utbildning (KEFU) bör det tydliggöras att kravet avser den kommunala koncernen och var särredovisningen kan rekvireras. och Visita anser att en kompletterande utredning bör tillsättas som får i uppdrag att ta fram förslag på en reglering om krav på särredovisning när det handlar om konkurrensutsatt verksamhet. De anser vidare att den föreslagna noten inte kommer att få någon effekt. förslaget enligt och Visita att de privata aktörerna ställs inför högre krav på särredovisning än kommunerna. och Svensk Vård anser att utredningens förslag är helt otillräckligt. Företagarna anför därutöver att det är en påtaglig brist att utredningen inte har lämnat något förslag om särredovisning av Återvinningsindustrierna (ÅI) anser att kommunala bolag som bedriver verksamhet på den konkurrensutsatta marknaden, ska följa samma regelverk som privata bolag. Det förslag som utredningen lämnar kommer enligt ÅI inte att få någon större betydelse om det inte åtföljs av en kraftigt stärkt revision av tredje part och ÅI anser vidare att frågan om särredovisning bör utredas i en ny utredning. Skälen för regeringens förslag: Det finns en rad olika kommunala verksamheter som träffas av krav på särredovisning. den kommunala redovisningen finns bl.a. i lagen (2009:47) om vissa kommunala befogenheter, lagen (2006:412) om allmänna vattentjänster, ellagen (1997:857) och förordningen (2006:1203) om redovisning av fjärrvärmeverksamhet. Utredningens genomgång av den lagstiftning som innehåller krav på särredovisning som kan träffa verksamhet visar att det saknas en enhetlig definition av vad särredovisning innebär, annat än att det rör sig om någon form av ekonomisk redovisning som ska särskilja en verksamhet. Både den föreskrivna formen för och kraven på innehållet i särredovisningen varierar mellan olika lagar. Skälen till varför lagstiftaren valt att i lag ställa krav på särredovisning varierar, inte bara mellan lagar utan ibland också mellan olika bestäm- melser i samma lag. Utredningens genomgång visar att det vanligaste är att krav på särredovisning har tillkommit av olika konkurrensskäl. Vissa krav på särredovisning gäller bara verksamhet medan andra regleringar gäller samtliga aktörer på en viss marknad. Regleringarna som avser verksamhet gäller i vissa fall bara när verk- samheten bedrivs i viss juridisk form. Regeringen delar utredningens syn som visar på ett svåröverskådligt regelverk när det gäller särredovisning. Det kan därför vara svårt för den enskilde att veta i vilka kommunala verksamheter som det finns krav på särredovisning. Det finns inte något lagkrav som gör det möjligt att utifrån den kommunala årsredovisningen få en samlad bild över den särredovisning som har upprättats av kommunen, och de kommunala koncernföretag som omfattas av de sammanställda räkenskaperna. Därför finns det, enligt regeringens mening, anledning att underlätta för enskilda som vill ta del av särredovisningar. Mot denna bakgrund anser regeringen, liksom utredningen, att en upp- lysning ska lämnas i årsredovisningen om vilka särredovisningar som kommunen eller har upprättat till följd av bestämmelser i lag eller annan författning. Den föreslagna skyldigheten att lämna upplys- ning åläggs kommuner och landsting och leder därför inte, vilket bl.a. och Visita anför, till att privata aktörer ställs inför högre krav på särredovisning än kommunerna. Med anledning av synpunkterna från KEF, och kommuner samt KEFU vill regeringen förtydliga att upplysningskravet om vilka särredovisningar som har upprättats under räkenskapsåret även omfattar de kommunala koncernföretag som omfattas av de sammanställda räkenskaperna. Detta följer av det föreslagna kravet på upprättande av noter i de sammanställda räkenskaperna (avsnitt 11.7). Vissa remissinstanser, bl.a. Företagarna, anser att förslaget är helt otillräckligt utifrån ett konkurrensperspektiv. och bör en ny utredning tillsättas för att se över möjligheterna till samordning och utökade krav på särredovisning. Utifrån dessa remissynpunkter anser regeringen att det är viktigt att framhålla att förslaget främst syftar till att främja insynen och tillgäng- ligheten för den enskilde samt att frågan om utökade krav på särredovis- ning har inte varit en del av utredningens uppdrag, varför det inte finns förutsättningar att med denna utredning som grund föreslå utökade krav på särredovisning. Vidare anser regeringen att det, inom ramen för detta lagstiftnings- projekt, inte finns förutsättningar att samordna bestämmelser om 2017/18:149 särredovisning. Effekten av en samordning inom ramen för lagen om bokföring och redovisning skulle sannolikt bli begränsad. Lagen omfattar t.ex. inte de kommunala bolagen vars redovisning ska ske i enligt med bestämmelserna i . Regeringen avser dock att följa frågan om samordning av bestämmelserna om särredovisning och återkomma vid behov. Även om det inte finns förutsättningar för att samordna bestäm- melserna om särredovisning i lagen om bokföring och redo- visning är det viktigt med en ökad transparens avseende de särredovis- ningar som upprättats. Sammanfattningsvis föreslår regeringen därför att det ska införas ett krav i lagen om bokföring och redovisning på att lämna en upplysning om vilka särredovisningar som upprättats under räkenskapsåret till följd av bestämmelser i lag eller annan författning. Regeringens förslag: Kravet på att ett samordningsförbunds styrelse ska upprätta årsbokslut ska tas bort. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: , Arbetsförmed- lingen, landstingen och kommunerna har möj- lighet att finansiellt samordna sina insatser avseende individer som är i behov av samordnade rehabiliteringsinsatser. Verksamheten med finansi- ell samordning bedrivs av ett särskild bildat samordningsförbund i vilket de samverkande parterna är medlemmar. Bestämmelser om detta finns i lagen (2003:1210) om finansiell sam- ordning av rehabiliteringsinsatser, förkortad FSL. Samordningsför- bundets styrelse ansvarar enligt 24 § FSL för samordningsförbundets räkenskaper och ska upprätta årsbokslut och årsredovisning. KRL ska gälla i tillämpliga delar. togs kravet i KRL på att kommuner och landsting ska upprätta ett årsbokslut bort. I förarbetena anförde regeringen att det inte behövde ställas större krav på kommuner och landsting än på privata företag i detta avseende (prop. 1999/2000:115 s. 33). En ny bestämmelse infördes i stället som innebär att poster i balansräkningen som är sam- manslagna ska specificeras i en särskild förteckning (3 kap. 5 § KRL). Eftersom kommuner och landsting inte längre behöver upprätta årsbokslut bör detta krav enligt regeringen inte heller gälla för samordningsförbund. Regeringen anser att det inte behöver ställas större krav på samordningsförbund än på kommuner och landsting i detta avseende. Regeringen föreslår därför att kravet i 24 § FSL på att ett samordningsförbunds styrelse ska upprätta ett årsbokslut ska tas bort. Regeringens förslag: Det ska förtydligas att resultaträkningen i sammandrag ska redovisa samtliga intäkter och kostnader under räkenskapsåret. Resultaträkningens uppställningsform ska ändras. Resultaträkningen ska ställas upp i följande form. Verksamhetens intäkter Verksamhetens kostnader Avskrivningar Generella statsbidrag och utjämning Finansiella intäkter Finansiella kostnader Resultat efter finansiella poster Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningen föreslår att begreppen Finansiella intäkter och Finansiella kostnader ska ersättas med begreppen Poster från finansiella tillgångar och Poster från finansiella skulder. Remissinstanserna: En majoritet av remissinstanserna, däribland Västra , tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. , , , och kommuner avstyrker förslaget om att begreppen Finansiella intäkter och kostnader ska ersättas med begreppen Poster från finansiella tillgångar och skulder. De menar att det inte finns någon särart inom detta område som motiverar att kommuner skulle redovisa dessa poster på ett annorlunda sätt än privat sektor. anser att möjligheten att förtydliga redovisningen med hjälp av noter bör övervägas i stället. Skälen för regeringens förslag Posterna redovisas i sammandrag Resultaträkningen ska enligt 5 kap. 1 § första stycket lagen (1997:614) om redovisning, förkortad KRL, bl.a. redovisa samtliga intäkter och kostnader under räkenskapsåret. I paragrafens andra stycke anges vilken uppställningsform som ska användas. Redan av nuvarande lydelse av 5 kap. 1 § KRL följer att resultat- räkningens poster ska redovisas i sammandrag. Detta bör dock enligt regeringens mening tydliggöras. Regeringen föreslår därför att det i lag