prop · H60311 · 2018-12-11 00:00:00 — Den svenska och den engelska texten har remitterats till Kammarrätten i och . Protokollet undertecknades i . Ett förslag till lag om ändring i lagen (1993:1301) om dubbelbeskattningsavtal mellan och har upprättats inom . Förordningen (1982:1227) om dubbelbeskattningsavtal mellan och saknar praktisk betydelse och bör upphävas. Ett förslag till lag om upphävande av förordning (1982:1227) om dubbelbeskattningsavtal mellan och har upprättats inom . Förslaget har under hand beretts med . Ett utkast till propositionen har beretts med . Genom den föreslagna lagen ändras det i svensk lagstiftning införlivade avtalet för undvikande av dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst mellan och i enlighet med det ändringsprotokoll som undertecknades . Lagförslaget är författningstekniskt och även i övrigt av sådan beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. Även förslaget om upphävande av förordningen (1982:1227) om dubbelbeskattningsavtal mellan och är författningstekniskt och även i övrigt av sådan beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. Lagrådets yttrande har därför inte inhämtats. Protokollet om ändring i skatteavtalet Regeringens förslag: godkänner protokollet om ändring i avtalet mellan och för undvikande av dubbel- beskattning beträffande skatter på inkomst och antar en lag om ändring i lagen om dubbelbeskattningsavtal mellan och . Remissinstanserna: Den svenska och den engelska texten har remitterats till Kammarrätten i och . Remissinstanserna tillstyrker protokollet. Skälen för regeringens förslag: och undertecknade ett protokoll om ändring i avtalet mellan och för undvikande av dubbelbeskattning beträffande skatter på Det främsta skälet till att tog initiativ till en omförhandling var att det nuvarande avtalets bestämmelser för nedsättning av källskatt som tas ut på utdelning på näringsbetingade andelar är oförmånligt utformade och till stora delar obsoleta till följd av ändringar i intern rysk rätt. Från rysk sida fanns främst önskemål om att möjliggöra uttag av källskatt på utdelning från vissa investeringsfonder. ändringsprotokollet ändras artikel 10 i avtalet så att källskatt får tas ut med högst av utdelningens bruttobelopp i fall där det mottagande bolaget innehar av kapitalet i det utdelande bolaget. Vidare utvidgas avtalets definition av ”utdelning” till att även omfatta utdelning på andelar i vissa investeringsfonder. utdelning får tas ut med högst av utdelningens bruttobelopp. Eftersom tillämpar förmögenhetsbeskattning inom bl.a. bolagssektorn ville utvidga avtalets tillämpningsområdes så att sådana skatter omfattas. Därför utvidgas avtalet till att även omfatta förmögenhetsskatter (artikel 2) och bestämmelser införs som fördelar beskattningsrätten (artikel 22) och möjliggör undanröjande av dubbelbeskattning (artikel 23) i förhållande till sådana skatter. sida såg man även behov av att ha särskilda bestämmelser rörande beskattning av delägarbeskattade subjekt (artikel 1), förbättrade regler för att lösa frågor om dubbel hemvist (artikel 4) och att förtydliga förutsättningarna för att göra en s.k. korresponderande justering av inkomst när inkomsten i den andra staten har korrigerats med stöd av regler för internprissättning (artikel 9). tog också initiativ till att införa bestämmelser som begränsar rätten till avtalsförmåner i förhållande till s.k. begärde att en särskild bestämmelse avseende beskattning av realisationsvinst vid avyttring av andelar eller liknande rättigheter vilkas värde till huvudsaklig del kan hänföras till fastigheter belägna i en avtalsslutande stat införs i avtalet (artikel 13). Länderna var överens om att uppdatera bestämmelserna om utbyte av upplysningar (artikel 26) i syfte att säkerställa att avtalet når upp till den internationellt vedertagna standarden på området. Som framgår ovan i avsnitt 3 bedrev och G20-länderna under perioden –2015 det s.k. , ett arbete som både och deltog i. Projektet resulterade i 13 rapporter avseende 15 åtgärdsområden där rapporterna avseende två åtgärdsområden (6 och 14) innehåller skatteavtalsbestämmelser som utgör minimistandarder, vilka de stater och jurisdiktioner som deltagit i projektet, eller senare anslutit sig till detta, åtagit sig att uppfylla. Minimistandarderna kommer också till uttryck i modellavtal. Slutrapporten för åtgärdsområde 6 (Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances) innehåller en miniminivå av skydd (minimistandard) mot skatteavtalsmissbruk. Enligt minimistandarden bör det i ett skatteavtal uttryckligen anges att syftet ska vara att undvika dubbelbeskattning utan att skapa förutsättningar för icke-beskattning eller mindre skatt genom skatteflykt eller skatteundandragande. Detta syfte uttrycks i ingressen till modellavtal. Denna minimistandard omfattar också specifika avtalsbestämmelser och i slutrapporten anges följande alternativ till bestämmelser som staterna kan välja (vilka också återfinns i artikel 29 i modellavtal): 1.En Principal Purpose Test-regel (PPT-regel) som innebär att en förmån enligt ett skatteavtal inte ska ges om ett av de huvudsakliga syftena med ett visst arrangemang eller en viss transaktion har varit att få denna avtalsförmån. Enligt PPT-regeln görs dock undantag om givandet av förmånen skulle vara i överensstämmelse med ändamålet för och syftet med de relevanta bestämmelserna i skatteavtalet i fråga. 2.En Limitation-on-Benefit-regel (LOB-regel) som kompletteras av en ”anti-slussningsregel”. En LOB-regel är en mer specifik antimissbruksbestämmelse i vilken det sätts upp objektiva kriterier som en person måste uppfylla för att få rätt till skatteavtalets förmåner. ”Antislussningsregeln” syftar till att förhindra att bolag som inte på egen hand har rätt till avtalets förmåner får den rätten genom slussningsbolag. 3.En PPT-regel i kombination med LOB-regel. I valet mellan dessa alternativ har och valt alternativ 1, dvs. att införa en PPT-regel i en ny artikel 27 i avtalet. Slutrapporten för åtgärdsområde 14 (Making Dispute Resolutions ) innehåller en minimistandard som syftar till att säkerställa ett snabbt, effektivt och ändamålsenligt förförande för att lösa skatteavtalsrelaterade tvister genom s.k. ömsesidig överenskommelse. För att uppfylla minimistandarden ska staterna införa artikel 25 punkterna 1–3 i modellavtal i sina skatteavtal. Sådana bestämmelser har länge varit en del av modellavtalet och de svenska skatteavtalen. Genom har dock artikel 25 punkt 1 i modellavtalet fått en något förändrad lydelse så att en sökande ska ha rätt att lämna begäran om ömsesidig överenskommelse till behörig myndighet i endera avtalsslutande staten. Enligt den tidigare lydelsen kan den sökande lämna sin begäran i sin hemviststat eller, i vissa fall, i den stat där sökanden är medborgare. mellan och uppdateras i detta avseende genom att artikel 25 punkt 1 i avtalet byts ut mot den nya versionen av artikel 25 punkt 1 modellavtal. Slutligen har avtalet språkligt uppdaterats i olika delar och till följd av de ändringar som görs har ett antal artiklar kommit att omnumreras. Den nya lydelse som skatteavtalet mellan och har fått genom protokoll ska införlivas i svensk intern rätt. genom en ändring i den lag varigenom avtalet införlivats i den svenska I nu gällande 1 § lagen (1993:1301) om dubbelbeskattningsavtal mellan och föreskrivs att avtalet ska gälla som lag här i Avtalstexten framgår av bilagan till lagen. Genom att ändra 1 § och även hänvisa till det undertecknade protokollet och den lydelse som avtalet, tillsammans med det protokoll som fogats till avtalet och som utgör en del av detta, har fått genom ändringsprotokollet införlivas avtalets nya lydelse i den svenska rätten. lydelse framgår av bilagan till lagen som ändras på det sätt som anges i I nu gällande 4 § lagen (1993:1301) om dubbelbeskattningsavtal mellan och finns särskilda bestämmelser om nedsättning av skatt i på utdelning från bolag med hemvist i till bolag med hemvist i , vilka tillämpas ensidigt av . till dessa bestämmelser är att avtalets nuvarande bestämmelser om utdelning i artikel 10 punkt 2 a) i avtalet är utformade på ett sätt som avviker från modellavtal och är anpassade till intern rysk rätt vid tiden för avtalets ingående om s.k. joint . saknade motsvarighet till sådana joint , infördes ensidiga bestämmelser som stod i större överensstämmelse med modellavtal i syfte att minska problemen vid tillämpningen av avtalet i När artikel 10 punkt 2 a) nu ändras genom det undertecknade protokollet på ett sätt som i huvudsak överensstämmer med modellavtal, blir 4 § överflödig och ska därför upphöra att gälla. I nu gällande 5 § lagen (1993:1301) om dubbelbeskattningsavtal mellan och finns särskilda bestämmelser om nedsättning av skatt i på utdelning från bolag med hemvist i till bolag med hemvist i , vilka också tillämpas ensidigt av . bestämmelser ger en utvidgad möjlighet för svenska bolag att ta emot utdelning skattefritt från bolag i i förhållande till 7 § 8 mom. i lag (1947:576) om statlig inkomstskatt (SIL). SIL har numera ersatts av inkomstskattelagen (SFS 1999:1229, IL). I 24 kap. 31–42 §§ IL finns nya och i förhållande till 7 § 8 mom. SIL ändrade bestämmelser om skattefri Eftersom 5 § lagen (1993:1301) om dubbelbeskattningsavtal mellan och således bygger på obsolet lagstiftning och då det saknas skäl för en särskild reglering för utdelning från ryska bolag i förhållande till de nu gällande allmänna reglerna i 24 kap. IL om skattefri utdelning, ska 5 § upphöra att gälla. Som en konsekvens av att 4 och 5 §§ lagen (1993:1301) om dubbel- beskattningsavtal mellan och upphör att gälla, ska 6 § betecknas som 3 § (tidigare 3 § är upphävd genom SFS 2011:1359). Enligt artikel XVI i protokollet ska detta träda i kraft den trettionde dagen efter den dag då båda avtalsslutande staterna skriftligen har underrättat varandra om att de åtgärder som enligt respektive stats lagstiftning krävs för att protokollet ska träda i kraft har vidtagits. Det är således inte möjligt att nu avgöra som protokollet kommer att träda i kraft. I förslaget till lag föreskrivs därför att protokollet träder i kraft den dag som regeringen bestämmer. I enlighet med artikel XVI punkt 2 a) ska Prop. 2018/19:11 lagen därefter tillämpas i fråga om källskatter, på belopp som betalas eller tillgodoförs det år som följer närmast efter det kalenderår då avtalet träder i kraft eller . I fråga om andra skatter på inkomst, och skatter på förmögenhet tillämpas lagen enligt artikel XVI punkt 2 b) på skatt som påförs för beskattningsår som börjar det år som följer närmast efter kalenderår då avtalet träder i kraft eller . Av artikel XVI punkt 3 följer att de nya bestämmelserna om utbyte av upplysningar i artikel 26 i avtalet tillämpas från och med den dag då protokollet träder i kraft, oavsett till vilket beskattningsår beskattningsanspråket är att hänföra. 4.2.1Avtalets rubrik och ingress Enligt artikel I i protokollet ändras avtalets rubrik så att det framgår att avtalet även omfattar skatter på förmögenhet. Avtalets ingress utgår och ersätts av en ny ingress. Av den nya ingressen framgår att avsikten är att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och på förmögenhet, utan att skapa förutsättningar för icke-beskattning eller minskad skatt genom skatteflykt eller skatteundandragande. Ingressen överensstämmer i alla väsentliga delar med ingressen till modellavtal. 4.2.2Personer på vilka avtalet tillämpas Till följd av artikel II i protokollet delas artikel 1 i avtalet upp i två punkter, där den nuvarande artikelns text utgör punkt 1. En ny punkt 2 införs med en bestämmelse rörande delägarbeskattade personer. Av bestämmelsen följer att inkomst eller vinst som förvärvas av eller genom en person vars inkomst eller vinst enligt lagstiftningen i endera avtalsslutande stat är föremål för delägarbeskattning, ska anses förvärvad av en person med hemvist i en av de avtalsslutande staterna till den del som inkomsten eller vinsten, enligt skattelagstiftningen i denna stat, behandlas som inkomst eller vinst hos en person med hemvist i staten i fråga. Bestämmelsen har förts in i avtalet i syfte att säkerställa att en investering som görs via en delägarbeskattad person omfattas av avtalets regler på samma sätt som om personens delägare hade gjort investeringen direkt. Vid tillämpning av skatteavtalet ska man således se igenom det delägarbeskattade subjektet. Bestämmelsen motsvarar i allt väsentligt artikel 1 punkt 2 i modellavtal. 4.2.3 Skatter som omfattas av avtalet Artikel III i protokollet ändrar artikel 2 punkt 3 i avtalet. ländernas listor över omfattade inkomstskatter, dels införs förmögen- hetsskatter i listorna. För svensk del innebär detta att sjömansskatten och den statliga fastighetsskatten, vilka avskaffats, tas bort från listan i 2018/19:11 underpunkt b). Statlig förmögenhetsskatt förs däremot in på listan. Ett skatteavtal ingås med avsikt att det ska gälla . Det är viktigt att det inte förlorar i aktualitet vid förändringar i staternas interna rätt. Trots att inte beskattar förmögenhet finns det således skäl för att ha med statlig förmögenhetsskatt i listan över omfattade skatter. Enligt artikel IV i protokollet byts artikel 4 punkt 3 i avtalet ut, vilket innebär att i fall då annan person än fysisk person enligt artikel 4 punkt 1 har hemvist i båda avtalsslutande staterna, så ska de behöriga myndigheterna söka avgöra frågan genom ömsesidig överenskommelse. Därmed frångås den nuvarande regleringen som innebär att personen i dessa fall ska anses ha hemvist i den stat där den har sin verkliga ledning. Den nya bestämmelsen motsvarar i huvudsak modellavtal. I punkt 1 i det protokoll som genom artikel XV protokollet fogas till avtalet, förtydligas att legalisering eller apostille inte får vara ett krav för att ett utfärdat hemvistintyg ska kunna åberopas i en avtalsslutande stat, däri inbegripet dess domstolar och förvaltningsorgan. 4.2.5Inkomst av internationell sjöfart och luftfart Artikel V i protokollet innebär bara en språklig uppdatering i artikel 8 punkt 3 av benämningen på den svenska delägaren i , som benämns ””. Genom artikel VI i protokollet görs förtydligande ändringar av artikel 9 punkt 2. Även om bestämmelsen i det nuvarande avtalet skiljer sig i utformningen från modellavtal, så är ingen skillnad i sakligt hänseende avsedd. Genom ändringen förtydligas att om en avtalsslutande stat i enlighet med artikel 9 punkt 1 justerar inkomsten för en person med hemvist i den staten och inkomsten även beskattats i den andra avtalsslutande staten hos en person med hemvist i den staten och som är i intressegemenskap med personen i den förstnämnda staten, så är den sistnämnda staten skyldig att göra en vederbörlig s.k. korresponderande justering bara om den anser att justeringen i den andra staten är berättigad såväl i princip som i fråga om beloppet. Förutom att uttrycka denna generella princip för korresponderande justering, vilken följer av kommentarerna till modellavtal, byts även ordet ”motsvarande” (”correlative”) ut mot ”vederbörlig” (”appropriate”) för att närmare ansluta till modellavtalet terminologi. Artikel VII i protokollet innebär omfattande ändringar av bestämmelserna i avtalet rörande utdelning. Enligt nya artikel 10 punkt 2 a) i avtalet får källskatt tas ut med högst av utdelningens bruttobelopp i fall där Prop. 2018/19:11 det mottagande bolaget (annat än ett handelsbolag) innehar minst 10 procent av kapitalet i det utdelande bolaget (annat än en investeringsfond). Innehavskravet sänks således från till och de särskilda reglerna för s.k. joint slopas. På begäran av kvarstår som krav för sådan nedsättning av källskatten att innehavet i det utdelande bolaget för utdelningen uppgår till ett visst minsta belopp, vilket anges som eller motsvarande summa i någon annan valuta. I övriga fall får källskatt på utdelning enligt nya artikel 10 punkt 2 b) tas ut med högst av utdelningens bruttobelopp. På rysk begäran har även ändringar gjorts som innebär att källskatt kan tas ut enligt artikel 10 på utdelning från vissa investeringsfonder. Då de vanligast förekommande investeringsfonderna i enligt rysk tillämpning inte uppfyller villkoren i artikel 4 punkt 1 i avtalet för vad som är en ”person med hemvist”, är bestämmelserna i artikel 10 i det nuvarande avtalet inte tillämpliga på utdelning från sådana investeringsfonder. Istället görs i bedömningen att utdelning från dessa investeringsfonder utgör ”annan inkomst”, vilken enligt artikel 21 i avtalet endast får beskattas i hemviststaten. Vid förhandlingen var denna fråga av stor vikt för varför accepterade att finna en lösning som innebär att utdelning från investeringsfonder omfattas av artikel 10. För att inte ge bestämmelserna en alltför oklar räckvidd begränsades de till att specifikt avse de investeringsfonder som man från rysk sida har problem med. För att nå en balanserad lösning begärde att även svenska investeringsfonder skulle omfattas av bestämmelserna.1 Mot den ovan angivna bakgrunden ändras artikel 10 punkt 3 så att termen ”utdelning” även omfattar betalning som utgår på andelar i en investeringsfond. Genom artikel XV i protokollet införs ett protokoll till avtalet där det i punkt 2 a) förtydligas att med uttrycket ”investeringsfond” förstås investeringsfonder i som bildats i enlighet med den federala lagen 156-FZ av ”Om investeringsfonder” samt värdepappersfonder eller specialfonder som bildats i enligt lagen (2004:46) om värdepappersfonder eller lagen (2013:561) om förvaltare av investeringsfonder. Av artikel 10 punkt 1 framgår även att utdelning som lämnas från en investeringsfond som bildats enligt lagstiftningen i en avtalsslutande stat till en person med hemvist i den andra avtalsslutande staten får beskattas i denna andra stat. Enligt artikel 10 punkt 2 får emellertid sådan utdelning även beskattas i den stat där investeringsfonden har bildats, men skatten får enligt punkt 2 b) inte överstiga av utdelningens bruttobelopp. Som anges ovan begränsas uttaget av källskatt enligt artikel 10 punkt 2 a)i vissa fall till högst av utdelningens bruttobelopp om bolaget som mottar utdelningen innehar av kapitalet i det utdelande bolaget och innehavet vid tiden för utdelningen uppgår till eller motsvarande summa i någon annan valuta. 1 Dessa bestämmelser förhandlades innan Högsta förvaltningsdomstolens dom 2016 i mål nr 2268-15. 2018/19:11 till en investeringsfond som tar emot utdelning på ett kvalificerat innehav är denna bestämmelse således tillämplig om investeringsfonden är att anse som ett ”bolag” enligt definitionen i artikel 3 punkt 1 e). Artikel 10 punkt 2 a) är däremot inte tillämplig överhuvudtaget i fråga om utdelning som lämnas av en investeringsfond, då det anges att bestämmelsen bara är tillämplig i förhållande till andra utdelande bolag än ett bolag som är en investeringsfond. I punkt 2 b) i det nya protokollet, som genom artikel XV i ändringsprotokollet fogats till avtalet, förtydligas att uttrycket ”utdelning” omfattar vinst i samband med likvidation. Artikel V i protokollet innebär bara en språklig uppdatering i artikel 13 punkt 3 av benämningen på den svenska delägaren i , som benämns ””. Genom Artikel VIII i protokollet införs på rysk begäran en ny bestämmelse i artikel 13 punkt 4 i avtalet som innebär att en avtalsslutande stat får beskatta vinst som en person med hemvist i den andra avtalsslutande staten förvärvar vid överlåtelse av andelar eller liknande rättigheter vars värde till , direkt eller indirekt, kan hänföras till fast egendom som är belägen i den förstnämnda staten. En liknande bestämmelse finns i artikel 13 punkt 4 i modellavtal. Nuvarande punkt 4 i artikel 13 i avtalet omnumreras till punkt 5 och hänvisningen i den punkten till punkterna 1–3 ändras till att hänvisa till punkterna 1–4. Som anges ovan i avsnitt 4.2.3 ändras avtalet till att även omfatta förmögenhetsskatter. Artikel X i protokollet innehåller en ny artikel 22 med beskattningsregler för sådana skatter. Förmögenhet bestående av sådan fast egendom som avses i artikel 6 eller av lös egendom som utgör del av rörelsetillgångarna i fast driftställe, får enligt punkterna 1 och 2 beskattas i den stat där den fasta egendomen respektive driftstället finns. Av punkt 3 framgår att förmögenhet bestående av skepp eller luftfartyg som används i internationell trafik av företag med hemvist i en avtalsslutande stat och av lös egendom som är hänförlig till användningen av sådana skepp och luftfartyg, endast beskattas i den staten. Vidare framgår av punkten att i fråga om förmögenhet som innehas av SAS tillämpas bestämmelserna i artikeln endast på den del av förmögenheten som motsvarar den svenske delägarens andel. Alla andra slag av förmögenhetstillgångar beskattas enligt punkt 4 i innehavarens hemviststat. Som sagts ovan i avsnitt 4.2.3 ingås ett skatteavtal i avsikt att det ska gälla . Det är viktigt att det inte förlorar i aktualitet vid förändringar i staternas interna rätt. Trots att inte beskattar förmögenhet finns det således skäl för att ha med dessa bestämmelser i avtalet. 4.2.10 Undanröjande av dubbelbeskattningProp. Enligt artikel XI i protokollet uppdateras den så kallade metodartikeln i avtalet, som även genom artikel IX i protokollet omnumreras från artikel 22 till artikel 23, i syfte att möjliggöra undanröjande av dubbelbeskattning i förhållande till förmögenhetsskatter. För sker detta genom införandet av en ny punkt 2 d) som innebär att en person med hemvist i som innehar förmögenhet som enligt bestämmelserna i detta avtal får beskattas i , får avräkna den förmögenhetsskatt som erlagts i från svensk förmögenhetsskatt. Avräkningsbeloppet ska emellertid inte överstiga den del av den svenska förmögenhetsskatten, beräknad utan sådan avräkning, som belöper på den förmögenhet som får beskattas i . Som framhållits ovan i avsnitt 4.2.3 tar dock inte ut någon förmögenhetsskatt. 4.2.11Förfarandet vid ömsesidig överenskommelse Iartikel XII i protokollet anges att punkt 1 i artikel 25 i avtalet, som genom artikel IX i protokollet omnumreras från artikel 24, utgår och ersätts av en ny bestämmelse. Den nya bestämmelsen – som motsvarar artikel 25 punkt 1 i modellavtal – innebär att den som anser att åtgärder har vidtagits som medför eller kommer att medföra beskattning som strider mot bestämmelserna i skatteavtalet, kan lägga fram saken för den behöriga myndigheten i någon av de avtalsslutande staterna. Enligt nuvarande avtal ska saken i dessa fall läggas i fram i den stat där personen har hemvist eller, när frågan gäller tillämpning av artikel 23 punkt 1 i avtalet, den stat där personen var medborgare. I artikel 25 punkt 3 byts även ordet ”problem” ut mot orden ”svårighet eller tvivel”, i syfte att bestämmelsen ska överensstämma med artikel 25 punkt 3 i modellavtal. Genom artikel XIII i protokollet tas den nuvarande artikeln i avtalet rörande utbyte av upplysningar bort och ersätts med en ny artikel som överensstämmer med artikel 26 i modellavtal, vilken genomgått stora förändringar sedan avtalet undertecknades. reras även enligt artikel IX i protokollet från artikel 25 till artikel 26. Enligt punkt 1 ska de behöriga myndigheterna i de avtalsslutande staterna utbyta sådana upplysningar som kan antas vara relevanta vid tillämpningen av bestämmelserna i avtalet eller för administration eller verkställighet av intern lagstiftning i fråga om skatter av varje slag och beskaffenhet som tas ut för de avtalsslutande staterna eller för deras politiska underavdelningar eller lokala myndigheter, om beskattningen enligt denna lagstiftning inte strider mot avtalet. begränsas inte av avtalets artiklar 1 och 2. I artikel 26 punkt 2 anges att upplysningar som en avtalsslutande stat tagit emot enligt punkt 1 ska behandlas som hemliga på samma sätt som upplysningar som erhållits enligt den interna lagstiftningen i denna stat. anges att upplysningarna får yppas endast för personer eller myndigheter (däri inbegripet domstolar och förvaltningsorgan) som