sou · H5B394 · 2017-11-30 00:00:00 — Uppdelningen är föranledd av att be- stämmelserna om beräkning av skattetillägg har strukturerats om till följd av förslaget att beräkning av skattetillägg ska ske på under- lag av det undanhållna beloppet vid inkomstbeskattningen och den undandragna skatten vad gäller annan skatt än inkomstskatt. I paragrafen regleras beräkningen av skattetillägg vid periodiser- ingsfel vid inkomstbeskattningen. Vad som avses med skattetillägg på undanhållet belopp framgår av 11 §. Paragrafen anger ett undantag från huvudregeln i 11 §, vilket inne- bär att bestämmelserna i 12 § om förhöjt skattetillägg inte heller ska tillämpas i periodiseringsfall. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 11.2. Om den oriktiga uppgiften består i att en inkomst har redovisats i fel inkomstslag ska skattetillägget beräknas på hälften av den felaktigt redovisade inkomsten. Paragrafen saknar motsvarighet i gällande rätt. I paragrafen anges förutsättningarna för beräkningen av skatte- tillägg om den oriktiga uppgiften består i att ett belopp har hänförts till fel inkomstslag, dvs. när oriktigheten grundar sig på en felaktig rättslig klassificering. Om exempelvis en person i sin inkomstdekla- ration har lämnat en uppgift om en inkomst i inkomstslaget kapital i stället för rätteligen i inkomstslaget tjänst eller i inkomstslaget när- ingsverksamhet ska den omständigheten att beloppet har tagits upp till beskattning tillgodoräknas den uppgiftsskyldige. Bestämmelsen är en följd av förslaget att skattetillägg vid oriktig uppgift vid inkomstbeskattningen ska beräknas på underlag av det undanhållna beloppet. Enligt gällande huvudregel i 11 § beräknas skattetillägget vid oriktig uppgift på undandragen skatt. Det inne- bär att skattetillägget vid en oriktig uppgift bestående i en felaktig rättslig klassificering beräknas på den skattelättnad som den oriktiga uppgiften kunde ha medfört om den godtagits. Någon lik- nande differens avseende undanhållet belopp uppstår inte när en in- komst har tagits upp i fel inkomstslag. För att den nya regleringen inte ska slå alltför hårt och leda till skattetillägg som inte står i propor- tion till överträdelsen, vilket kan bli fallet vid beräkning efter prin- ciperna i normalfallet, ska skattetillägget i ett sådant fall beräknas på hälften av den felaktigt redovisade inkomsten. Följande exempel får illustera bestämmelsen. En person har i sin inkomstdeklaration redovisat en inkomst om i inkomstslaget kapital som rätteligen skulle ha redo- visats i inkomstslaget tjänst. Skattetillägg ska tas ut på hälften av den felaktigt redovisade inkomsten (100 000 x 0,5 x 15). Det innebär att skattetillägget blir . Om skattetillägget i stället beräknas enligt principerna i normalfallet enligt förslaget blir detta vid ett belopp om . När en förvärvsinkomst beskattas enbart med inkomst- skatt är skattesatsen ungefär densamma som för skattesatsen för kapitalinkomster, dvs. Någon nämndvärd ”vinst” av fel- redovisningen följer således inte. Detsamma kan inträffa om t.ex. en enskild näringsidkare har redovisat en inkomst av tjänst i stället för inkomst av näringsverksamhet. Om skattetillägget inte står i propor- tion till felaktigheten får befrielsereglerna i 51 kap. 1 § SFL tillämpas. Delvis befrielse från skattetillägg bör i ett sådant fall medges. Stor- leken på befrielsen kan lämpligen bestämmas till hälften. Det kan i sammanhanget påpekas att på eget initiativ (ex officio) ska beakta befrielsegrunderna. Paragrafen anger ett undantag från huvudregeln i 11 §, vilket innebär att bestämmelserna i 12 § om förhöjt skattetillägg inte heller ska tillämpas i fråga om en inkomst som har redovisats i fel in- komstslag. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 11.3. Skattetillägg på annan skatt än skatt enligt inkomstskattelagen (1999:1229) är av den skatt som, om den oriktiga uppgif- ten hade godtagits, inte skulle ha bestämts för eller felaktigt skulle ha tillgodoräknats den som har lämnat uppgiften (skattetillägg på undan- dragen skatt). I paragrafen finns huvudregeln för beräkning av skattetillägg vid oriktig uppgift på annan skatt än skatt enligt inkomstskattelagen (1999:1229). I paragrafen definieras uttrycket skattetillägg på undandragen skatt som det ska förstås i detta kapitel. Uttrycket används sedan i 14 c och 15 §§. Med ”annan skatt” menas mervärdesskatt, punktskatter, arbets- givaravgifter, skatteavdrag och sådan skatt som avses i 56 kap. 3 § 2–4 och 6, dvs. skatt eller avgift enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensions- medel i fall som avses i 2 § första stycket 1–4 och 6–10 den lagen, lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader och lagen (2007:1398) om fastighetsavgift. Någon förändring av möjligheterna att ta ut skattetillägg är det inte fråga om. Skillnaderna i regleringen i förhållande till nuvarande regler föranleds av en omstrukturering av bestämmelserna om beräk- ning av skattetillägg till följd av förslaget att beräkning av skattetillägg ska ske på underlag av det undanhållna beloppet vid inkomstbeskatt- ningen och den undandragna skatten vad gäller annan skatt. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 10.2 och 10.5.1. Skattetillägget ska höjas om 1.den undandragna skatten genom en oriktig uppgift eller flera orik- tiga uppgifter i samma skatteslag för ett beskattningsår eller en redovis- ningsperiod överstiger 10 prisbasbelopp, eller 2.den oriktiga uppgiften är en upprepad oriktig uppgift. En oriktig uppgift anses som upprepad om 1.den har lämnats i ett skatteslag för ett beskattningsår eller en redo- visningsperiod, och 2.en oriktig uppgift har lämnats i samma skatteslag, för något av de föregående fem beskattningsåren. I paragrafen, som är ny, anges situationer när förhöjt skattetillägg ska tas ut. Första punkten tar sikte på fall när det är fråga om en engångs- överträdelse under ett och samma beskattningsår eller samma redo- visningsperiod. Med engångsöverträdelse menas här att den berörde inte har lämnat någon oriktig uppgift i samma skatteslag, som skatte- tillägg tagits ut för, de föregående fem beskattningsåren. Med skatteslag menas t.ex. fastighetsskatt, särskild löneskatt på pensionskostnader, mervärdesskatt och enskilda punktskatter som räknas upp i 3 kap. 15 § SFL. I begreppet skatteslag innefattas även de avgiftsslag som enligt 49 kap. 3 § SFL omfattas av bestämmel- serna om beräkning av skattetillägg, dvs. avgift enligt 2 kap. socialav- giftslagen (2000:980), avgift enligt 1 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift, samt avgift enligt lagen (2007:1398) om fastig- hetsavgift. Enligt paragrafen ska skattetilläggets generella nivå på höjas om den undandragna skatten genom en oriktig uppgift eller flera oriktiga uppgifter i samma skatteslag över- stiger 10 prisbasbelopp. Genom att använda indexet prisbasbelopp kommer beloppsgrän- sen i paragrafen att justeras allteftersom prisbasbeloppet änd- ras. Med prisbasbelopp avses det prisbasbelopp enligt 2 kap. 6 och 7 §§ socialförsäkringsbalken som gällde för det kalenderår då beskatt- ningsåret gick ut. Varje skatteslag som påverkas av oriktiga uppgifter ska bedömas för sig. Det innebär att om den uppgiftsskyldige har lämnat oriktiga uppgifter i två skatteslag och det undandragna skattebeloppet i det första skatteslaget understiger 10 prisbasbelopp och det undandragna skattebeloppet i det andra skatteslaget överstiger 10 prisbasbelopp, ska förhöjt skattetillägg endast tas ut avseende den oriktiga upp- giften i det andra skatteslaget. Följande exempel kan visa på till- lämpningen. En person har lämnat en oriktig uppgift avseende ingående mervärdes- skatt, vilken skulle ha medfört ett skatteundandragande som inte över- stiger 10 prisbasbelopp. Personen har också lämnat en oriktig uppgift avseende arbetsgivaravgifter, vilken skulle ha medfört ett skatteundan- dragande som överstiger 10 prisbasbelopp. Eftersom det är fråga om två olika skatteslag ska förhöjt skattetillägg endast tas ut på arbets- givaravgifterna. Om en omprövning av ett beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt eller punktskatt avser flera redovisningsperioder och det inte framgår till vilka perioder skatten eller avgiften ska hänföras, får en omprövning enligt 66 kap. 35 § SFL hänföras till . Det hindrar inte att skattetillägg tas ut om den uppgiftsskyldige har lämnat oriktiga uppgifter i en eller flera skattedeklarationer. När bedömningen görs om skattetillägget ska höjas bör dock av rätts- säkerhetsskäl hänsyn tas till att skattetilllägget avser flera perioder. En uppdelning av skattebeloppet på de antal perioder som de orik- tiga uppgifterna är hänförliga till bör göras. Om beloppet för varje period understiger 10 prisbasbelopp ska förhöjt skattetillägg inte tas ut. Av andra punkten framgår att skattetillägget ska höjas med 7 pro- centenheter om det är fråga om en upprepad oriktig uppgift. Det förhöjda skattetillägget syftar till att understryka allvaret i att åter- kommande brista i uppgiftsskyldigheten till . Vad som avses med en upprepad oriktig uppgift definieras i para- grafen. En oriktig uppgift anses som upprepad om den har lämnats i ett skatteslag för ett beskattningsår eller en redovisningsperiod, och en oriktig uppgift har lämnats i samma skatteslag, för något av de föregående fem beskattningsåren. Vad som avses med beskatt- ningsår framgår av 3 kap. 4 och 5 §§ SFL. För att illustrera när det kan vara fråga om en upprepad oriktig uppgift kan följande exempel lämnas. En uppgiftsskyldig har lämnat en oriktig uppgift som består i ett oredovisat mervärdesskattebelopp för redovisningsperioden . Skattetillägg tas ut på den oriktiga uppgiften. Om den uppgiftsskyl- dige åter lämnar en oriktig uppgift i fråga om mervärdesskatt före ut- gången av 2024, dvs. senast det femte beskattningsåret efter det be- skattningsår som den första oriktiga uppgiften lämnades, kommer den att betraktas som en upprepad oriktig uppgift i förslagets mening. I vissa fall fattar beslut om skattetillägg för ett antal beskattningsår i följd, vid ett och samma tillfälle. Om exempelvis fattar beslut om ett skattetillägg för fem beskattningsår i följd, och den berörde tidigare inte har fått något skattetillägg, är de oriktiga uppgifterna för åren 2–5 att anse som upprepade. Om en omprövning av ett beslut om skatteavdrag, arbetsgivarav- gifter, mervärdesskatt eller punktskatt avser flera redovisnings- perioder och det inte framgår till vilka perioder skatten eller avgiften ska hänföras, får en omprövning enligt 66 kap. 35 § SFL hänföras till . När bedömningen görs om det är fråga om en upp- repad oriktig uppgift ska, i konsekvens med vad som ovan anges under första punkten vid bedömning av om prisbasbeloppsgräns har uppnåtts, en uppdelning av skattebeloppet på de antal perioder som de oriktiga uppgifterna är hänförliga till göras. Om exempelvis fattar beslut om ett skattetillägg för tolv redovisnings- perioder i följd där redovisningsperioden är en kalendermånad, och den berörde tidigare inte har fått något skattetillägg, är de oriktiga uppgifterna för redovisningsperioderna 2–12 att anse som upprepade. Det beror på att de oriktiga uppgifterna har lämnats olika redo- visningsperioder. fattar sina beslut ska således inte påverka tillämpningen av bestämmelsen. I 10 § lagförslaget anges i fyra punkter när skattetillägg inte får tas ut. Om skattetillägg inte har tagits ut för en oriktig uppgift enligt 10 § ska en sådan oriktig uppgift inte heller ligga till grund för förhöjt skattetillägg enligt den andra punkten i förevarande paragraf. En orik- tig uppgift som faller in under 10 § anses alltså inte som en tidigare lämnad oriktig uppgift i punktens mening. Skattetillägget för en och samma oriktiga uppgift ska inte höjas både på den grunden att det är fråga om ett betydande skattebelopp som undanhållits och på den grunden att det är fråga om en upp- repad oriktig uppgift. Punkterna 1 och 2 ska således inte tillämpas . Om tillämpningen av det förhöjda skattetillägget i något enskilt fall leder till ett oskäligt skattetillägg i förhållande till felets art, får detta hanteras inom ramen för befrielsereglerna. Det kan bli aktu- ellt när en oriktig uppgift av visst slag, t.ex. på grund av en miss- uppfattning av skattereglerna eller en felaktighet i ett datorpro- gram, upprepats vid flera olika tillfällen innan den upptäcks. Det framgår av 51 kap. 1 § SFL i vilka fall ska besluta om befrielse av skattetillägg. Det kan framhållas att på eget initiativ (ex officio) ska beakta befrielsegrunderna. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 10.5.2. Om den oriktiga uppgiften består i att ett belopp har hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel beskattningsår eller fel redovisnings- period, är skattetillägget på undandragen skatt . Den nuvarande bestämmelsen som reglerar beräkning av skatte- tillägg vid periodiseringsfel har delats upp på två paragrafer, före- varande paragraf och 13 §. Uppdelningen är föranledd av att bestäm- melserna om beräkning av skattetillägg har strukturerats om till följd av förslaget att beräkning av skattetillägg ska ske på underlag av det undanhållna beloppet vid inkomstbeskattningen och den undan- dragna skatten vad gäller annan skatt än inkomstskatt. Enligt paragrafen ska skattetillägget beräknas efter en procent- sats om om den oriktiga uppgiften består i att ett belopp har hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel beskattningsår eller fel redovisningsperiod. Punkterna 2 a och b i nuvarande 13 § slopas därmed. Vad som avses med skattetillägg på undandragen skatt framgår av 14 a §. Paragrafen anger ett undantag från huvudregeln i 14 a §, vilket innebär att bestämmelserna i 14 b § om förhöjt skattetillägg inte heller ska tillämpas i periodiseringsfall. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 11.2. Vid skönsbeskattning är skattetillägget på undanhållet belopp 25 pro- cent och skattetillägget på undandragen skatt . Skattetill- lägget ska beräknas på 1.det belopp eller den skatt som till följd av skönsbeskattningen bestäms för den uppgiftsskyldige utöver vad som annars skulle ha be- stämts enligt a) de uppgifter som den uppgiftsskyldige har lämnat till ledning för beskattningen på något annat sätt än muntligen, och b) de avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för Skatte- verket från utgången av beskattningsåret, och 2.den skatt som till följd av skönsbeskattningen inte ska tillgodo- räknas den uppgiftsskyldige. I den utsträckning en skönsbeskattning innefattar rättelse av en oriktig uppgift, ska skattetillägget beräknas enligt bestämmelserna i 11–14 c §§. I paragrafen har ändringar gjorts i första och andra stycket med anledning av att skattetillägget vid inkomstbeskattningen ska be- räknas på underlag av det undanhållna beloppet. I första stycket anges procentsatser och hur skattetillägget ska be- räknas. Vad som avses med skattetillägg på undanhållet belopp fram- går av 11 § och vad som menas med skattetillägg på undandragen skatt framgår av 14 a §. I andra stycket anges att för det fall skönsbeskattningen innefattar rättelse av en oriktig uppgift, ska skattetillägget beräknas enligt be- stämmelserna i 11–14 c §§. Detta innebär att ska undanta rättelse av oriktig upp- gift, som kan föranleda skattetillägg, när man beräknar skattetillägget på det skönsmässigt uppskattade beloppet. Underlaget ska således, lik- som enligt gällande rätt, delas upp på oriktig uppgift och den sköns- mässiga uppskattningen. Till den del höjningen sker på grund av uppskattning ska skattetillägg beräknas enligt förevarande paragraf. Till den del höjningen innefattar konstaterade oriktiga uppgifter, ska tillägget dock beräknas enligt 11–14 c §§. Effekterna av att skattetill- lägget beräknas enligt förevarande paragraf och 11–14 c §§ är olika. Skälen till detta är flera. Ett skäl är att skattetillägg som tas ut på grund av skönsbeskattning beräknas efter en högre procentsats än vad som gäller enligt huvudreglerna för oriktig uppgift (11 och 14 a §§). Ett annat skäl är att skattetillägg vid periodiseringsfel tas ut med en låg procentsats (13 och 14 c §§) och vid redovisning i fel inkomstslag (14 §) beräknas skattetillägget på hälften av det skattetilläggsgrun- dande underlaget. Tillämpningen av paragrafen kan illustreras med följande exempel. I exemplet bortses från egenavgifter. En enskild näringsidkare redo- visar inkomst av näringsverksamhet med . Vid gransk- ning av deklarationen konstateras två oriktiga uppgifter som består i att ett avdrag har tagits upp för högt och att ett direkt- avdrag gjorts i stället för värdeminskningsavdrag för inventarier med . Bristfällig bokföring m.m. ger stöd för skönsbeskattning. uppskattar att näringsidkaren haft ytterligare inkomst av näringsverksamhet med . Skattetillägg på de oriktiga upp- gifterna om (4 000 + 6 000) ska beräknas enligt 11 och 13 §§. Därvid sker beräkningen såvitt avser det felaktiga avdraget enligt 11 § och periodiseringsfelet enligt 13 §. Till den del beskattningsbeslutet innefattar skönsmässig uppskattning, dvs. , ska skatte- tillägg beräknas enligt förevarande paragraf. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 10.6. Om en skönsbeskattning har minskat ett sådant underskott av en när- ingsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst som inte utnyttjas samma beskattningsår, är skattetillägget av detta belopp. Om en skönsbeskattning har beslutats på grund av att den som är skyldig att lämna inkomstdeklaration inte har gjort det och beslutet innebär att ett för tidigare beskattningsår fastställt underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst utnyttjas, är skattetilläg- get av det underskott som utnyttjas. I paragrafen finns särskilda beräkningsbestämmelser för fall då skönsbeskattningen påverkar ett underskott av en näringsverksam- het eller i inkomstslaget tjänst. Både första och andra stycket ändras på så sätt att skattetillägget ska beräknas på underlag av hela underskottsbeloppet, till skillnad från det kvoterade underlag som skattetillägget ska beräknas på enligt paragrafens nuvarande lydelse. Beräkningen av skattetillägg i underskottsfall ska inte påverkas av att det handlar om ett underskott, dvs. är negativt, utan beloppet ska behandlas på samma sätt som ett skönsmässigt uppskattat överskott. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 10.3. Skattetillägg som tas ut vid omprövning av skönsbeskattningsbeslut är av det ytterligare belopp som har bestämts genom om- prövningsbeslutet, eller av den ytterligare skatt som har tagits ut genom om- prövningsbeslutet. Paragrafen har ändrats på så sätt att två punkter har införts. Änd- ringen är föranledd av utredningens förslag om att beräkna skatte- tillägg vid inkomstbeskattningen på underlag av undanhållet belopp. I punkten 1, vars innehåll är nytt, anges att skattetillägg som under vissa förutsättningar ska tas ut vid omprövning av skönsbe- skattningsbeslut (8 §), ska beräknas till av det ytterligare belopp som har bestämts genom omprövningsbeslutet. Enligt andra punkten är skattetillägget som tas ut vid ompröv- ning av skönsbeskattningsbeslut av den ytterligare skatt som har tagits ut genom omprövningsbeslutet. Denna punkt gäller sådana andra skatter än inkomstskatt som redovisas i inkomst- deklaration. Som en konsekvens av förslaget att beräkna skattetillägget vid in- komstbeskattningen på underlag av undanhållet belopp har tillämp- ningsutrymmet för paragrafen försvunnet. Den har därför tagits bort. I och med att skattetillägget vid inkomstbeskattningen inte längre ska beräknas på underlag av den undandragna skatten har tillämp- ningsutrymmet för paragrafen försvunnit. Den har därför tagits bort. Ändringarna i skatteförfarandelagen träder i kraft . När det gäller den nya lydelsen av bestämmelserna i 49 kap. 10, 11, 13 och 15–17 §§ ska dessa tillämpas första gången på uppgifter som ska lämnas efter . Detsamma gäller de nya bestämmelserna i 49 kap. 12 och 14–14 c §§. De upphävda bestäm- melserna i 49 kap. 14, 20 och 21 §§ ska fortfarande gälla för uppgifter som har lämnats före . Bestämmelserna behandlas i kapitel 12. 14.2Förslaget till lag om ändring i lagen (2011:1245) om redovisning, betalning och kontroll av mervärdesskatt för elektroniska tjänster I paragrafen anges (utöver vad som anges i andra paragrafer) vilka bestämmelser i skatteförfarandelagen som ska tillämpas för svensk mervärdesskatt som ska redovisas genom någon av de särskilda ordningarna. I punkten 9 har en följdändring gjorts med anledning av utred- ningens förslag om ändrade bestämmelser om beräkning av skatte- tillägg. Bestämmelser om beräkning av skattetillägg vid oriktig upp- gift som gäller för mervärdesskatt finns i 14 a–14 c §§ lagförslaget. Ändringen i lagen om ändring i lagen (2011:1245) om redovisning, betalning och kontroll av mervärdesskatt för elektroniska tjänster träder i kraft . Bestämmelserna i 23 § i den nya lydel- sen ska tillämpas första gången på uppgifter som ska lämnas efter . Det svenska systemet med skattetillägg innebär ett i grunden strikt ansvar för oriktiga uppgifter, vilket länge har kritiserats utifrån ett rättssäkerhetsperspektiv. Utredningens uppdrag är dock begränsat till en översyn av bestämmelserna om beräkning av skattetillägg i syfte att förstärka skattetilläggets allmänpreventiva effekt, men sam- tidigt göra sanktionssystemet mer legitimt och rättvist. Uppdraget omfattar inte att se över tillämpningsområdet eller förutsättningarna för att ta ut skattetillägg och inte heller befrielsereglerna. Även med dessa begränsningar finns det dock, enligt min uppfattning, anled- ning att i betänkandet peka på effekter och problem som uppstår genom förslagen. Det är fastslaget att skattetillägg är ett straff enligt Europakon- ventionen om mänskliga rättigheter. Jag menar att det utifrån detta behövs en analys av förslagen och konsekvenserna även ur ett mera straffrättsligt perspektiv. Utredningen fokuserar på att förslagen ska vara allmänpreventiva och verka avskräckande. Beträffande eventu- ella problem med förslagen hänvisas generellt till att de får lösas via befrielsereglerna, som inte omfattas av uppdraget. Jag menar dock att det inte går att åstadkomma ett legitimt och rättvist sanktions- system om man enbart fokuserar på beräkningsreglerna. Utredningen föreslår omfattande förändringar av reglerna avseende underlaget för beräkning av skattetillägg vid inkomstbeskattningen, nya regler för behandling av oriktig uppgift vid underskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet samt, införandet av en grundnivå och en förhöjd nivå för uttag av skattetillägg både vid inkomstbeskattningen och för övriga skatteslag. Jag saknar en ordentlig analys av om och hur de nya problem som förslagen leder till kan hanteras av befrielse- reglerna och vilka förändringar av dem som behövs om utred- ningens förslag genomförs. Närmare synpunkter på förslagen avseende skattetilläggvid inkomstbeskattningen Utredningens förslag att skattetillägg vid inkomstbeskattningen ska beräknas på undanhållet belopp i stället för som , på undan- dragen skatt kan medföra en viss förbättring av systemet genom att det blir något enklare och mer begripligt. Det medför att man slipper dagens komplicerade beräkningar med ”rätträkning” och fiktiva skatteberäkningar för att bestämma skattetilläggets belopp. Beträf- fande utformningen av förslaget anser jag dock att det finns anled- ning till kritik och förändring. Utredningen föreslår en huvudregel för skattetillägg på samt att ett förhöjt skattetillägg med som ska tas ut om den oriktiga uppgiften avser ett belopp över 20 prisbasbelopp eller om den oriktiga uppgiften är upprepad. Sam- manlagt alltså 15 + av det oriktiga beloppet. Systemet med en grundnivå och en förhöjd avgiftsnivå på avgifts- tillägg finns även i exempelvis och . Men i dessa länder kan den förhöjda nivån enbart tas ut om den oriktiga upp- giften har lämnats av uppsåt eller grov vårdslöshet. Liknande så kallade subjektiva rekvisit krävs i allmänhet inom straffrätten.