sou · H5B331 · 2017-04-26 00:00:00 — Ansatsen i K2 tillåter inte att ersättningsinvesteringar, såsom ett stambyte eller nytt tak, läggs på plan och skrivs av utan det ska kostnadsföras direkt. En bostadsrättsförening som följer denna ansats får kraftiga svängningar i resultatet de år som dessa investeringar sker. Hur påverkas då avskrivningarnas storlek vid en övergång till komponentmetoden? Såvida den tidigare avskrivningsprincipen bygger på en genomsnittlig avskrivningsansats som innefattar bygg- naden i sin helhet kan det vara så att avskrivningsansatsen inte representerar förslitningen av enskilda komponenter och därför har varit för låg. Exempelvis kan det vara så att en förening har bedömt att byggnaden håller och därför har skrivit av den . I själva verket kan det vara så att stommen håller medan tak, fönster och annat behöver bytas ut oftare. Vid övergång till komponentavskrivning kommer denna diskrepans att framkomma varvid avskrivningarna i detta fall blir högre. Detta beror ju då inte på att den nya metoden leder till högre avskrivningar i sig utan att de tidigare avskrivningarna har varit för låga, dvs. de har inte korrekt återspeglat byggnadens livslängd. Detta är naturligvis ett problem för den generation som bor i huset vid övergången eftersom de kommer att belastas med högre avskrivningar . Det beror på att återstående avskrivningskostnad (det bokförda värdet vid övergången) både består av den förslitning de själva åstadkom- mer men även den förslitning som tidigare generationer av boende inte har betalat för. I fråga om ett nybyggt svenskt bostadshyreshus torde en sammanvägning av intervaller för komponentbyten leda till avskriv- ningsprocentsatser på i storleksordningen av det totala anskaffningsvärdet för byggnaden. I förekommande fall kan dock kostnaden för avskrivning bli såväl högre som lägre beroende på antagandet om stommens nyttjandeperiod (se artikel om byggnads- avskrivning av och i ). En annan effekt av övergången till komponentmetoden blir att en förening som tillämpat K2 har redovisat t.ex. byte av fönster som en Överväganden om redovisning och framtida underhåll kostnad i stället för att ta upp bytet som en tillgång som därefter skrivs av. Eftersom det redovisade värdet på tillgången vid över- gången ska delas upp på komponenter kan det vara så att summan av komponenternas värde inte överensstämmer med anläggningens totala bokförda värde. Rimligtvis är effekten av detta att avskriv- ningarna då blir något lägre jämfört med om komponentansatsen hade tillämpats från början. Genom komponentansatsen visas föreningens resursförbrukning på ett tydligt sätt. Att använda sig av komponentavskrivning kan även minimera problemet med att en stor del av anskaffningsvärdet ligger på de enskilda medlemmarna att underhålla. Detta görs genom att man skriver av anskaffningsvärdet för det inre underhållet som byggnadens stomme. Kopplingen mellan avskrivningar och det beräknade framtida underhållet är emellertid inte självklar. För att underlätta förståelsen för sambandet häremellan bör det ställas upp upplysningskrav om detta. Ett sådant upplysningskrav i årsredovisningen bör dock begränsas till den del av underhållet som avser utbyte av byggnadens delar. Det torde man bäst åstadkomma genom att bygga ut tilläggs- upplysningen om komponentavskrivningen. I anslutning till upplys- ning om avskrivning av en viss komponent skulle man då också kunna lämna upplysningar om planerat underhåll/utbyte av den komponenten. På så sätt skulle koppling mellan avskrivningar och underhållsplanen bli tydligare. Enligt utredningen bör det ankomma på BFN att utarbeta riktlinjer för ett sådant kompletterande upplysningskrav. Med stöd av ovanstående resonemang föreslår utredningen att det bör införas krav på komponentavskrivning för bostadsrätts- föreningar. Avsättning av medel till fonden för yttre underhåll Genom att använda komponentmetoden kan föreningar minska och i vissa fall helt avstå från avsättning till yttre under- hållsfond. Allt beroende på om föreningen anser att hela åter- investeringen ska täckas av intäkter löpande eller inte (se mer om detta i avsnittet nedan). Överväganden om redovisning och framtida underhåll Fondavsättningar kommer dock alltjämt att behövas som ett komplement i de flesta föreningar för att säkerställa kapaciteten att klara det långsiktiga underhållet av föreningens byggnad eftersom anskaffningsvärdet med tiden blir obsolet (efter cirka 10–) när det gäller relevans ur ett återanskaffningsperspektiv. Det är dyrare att återskapa en funktion än att bygga nytt. Kostnader för att införa komponentmetoden Remissversionen av K3:s kapitel om materiella anläggningstillgångar ledde till många kritiska remissvar framför allt gällande kostnaderna med komponentansatsen. Nästan samtliga remissinstanser pekade på det ökade arbete som ansatsen medför i form av identifiering av komponenter och upprättande av avskrivningsplaner. Utredningen är medveten om att det finns vissa kostnader förenade med införandet av komponentansatsen. Föreningarna måste bl.a. göra en teknisk översyn av byggnaderna. Kostnaderna är dock till stora delar av engångskaraktär och väl motiverade med hänsyn till den ökade nytta som ansatsen innebär. Med en väl dokumenterad underhållsplan och en förvaltare som har ett anläggningsregister, och förstår hur komponentuppdelningen ska gå till, är engångskostnaden begränsad. Det handlar då uppskatt- ningsvis om en engångsinsats för en redovisningskonsult på 15 000– 25 000 kronor.14 Komponentmetoden torde även innebära begrän- sade merkostnader vad avser den löpande redovisningen. De faktiska kostnaden för utredningens förslag och branschens förslag skiljer sig därför inte anmärkningsvärt åt.15 Anmärkas kan också att utredningens förslag i denna del naturligt nog inte innebär några kostnadsökningar för de bostadsrättsför- eningar som skriver av sina fastigheter enligt komponent- metoden. 14 Kostnaderna har uppskattats av , BoRevision. 15 Branschen har uppskattat att en fackmannamässigt utförd plan kostar mellan 25 000– 40 000 att upprätta första gången när alla ytor och volymer behöver inventeras. Därefter sannolikt mellan 2 000–per tillfälle för återkommande uppdateringskostnad. Överväganden om redovisning och framtida underhåll Krav på full kostnadstäckning? Genom avskrivningar i kombination med avsättningar till yttre fond tar en bostadsrättsförening höjd för framtida underhåll och byten av delar i byggnaden. För att konsolideringen i praktiken ska säker- ställas krävs emellertid också i normala fall att föreningens kostnader löpande täcks av intäkter. Om huset inte är helt avskrivet när nyttjandeperioden är till ända drabbar det den sista generationens boende i form av restvärdes- avskrivning. Om avskrivningarna har varit rättvisande men inte täckts av avgifter under resans gång, har ett underskott ackumulerats som kan medföra svårigheter för föreningen att erhålla extern finansiering för att underhålla/investera i husen. De senare årens diskussion om redovisning i bostadsrätts- föreningar har fört det goda med sig att det är större fokus på ett avgiftsuttag som ger ett (tillräckligt) kassaflöde för underhåll och återinvesteringar. Avgiftsnivån är dock fortfarande en förhärskande ekonomisk parameter för priset på en bostadsrätt, förutom läge m.m. Avgiften uppfattas som ”hyra”, utan koppling till bostadsrätts- havarens andel i föreningen. Enligt HSB redovisar av landets alla bostads- rättsföreningar underskott sedan några år tillbaka.16 Underskotten kan i de flesta av dessa föreningar förklaras av byte av avskrivnings- metod, från progressiv till linjär. Frågan uppkommer emellertid om årsavgifterna i dessa föreningar måste höjas för att kompensera för de ökade avskrivningarna? Alternativet till att höja avgifterna eller kräva medlemmarna på ytterligare insats är att driva dem med under- skott år . Utredningen konstaterar inledningsvis att alla föreningar bör sträva efter balans i räkenskaperna och grundläggande ska fungera enligt självkostnadsprincipen dvs. avgifter och hyror ska normalt täcka kostnader och avsättning till yttre fond. Varken i föreningslagen eller i BRL finns emellertid någon uttrycklig bestämmelse om att en bostadsrättsförening inte får gå med förlust. Till skillnad från vad som gäller enligt aktiebolagslagen (2005:551) finns det t.ex. inte någon skyldighet för bostadsrätts- föreningar att träda i likvidation på grund av kapitalbrist (jfr 25 kap. 16 Uppskattningen är gjord av HSB i en skrivelse från . Överväganden om redovisning och framtida underhåll 13–17 §§ aktiebolagslagen med 9 kap. 29 § första stycket BRL och 11 kap. föreningslagen). I lagstiftningen förutsätts dock att för- eningens ekonomi ska vara sund och att föreningen ska ha en ekonomisk plan som visar hur sundheten kan bibehållas. Till det kommer att en styrelseledamot – och därmed styrelsen i dess helhet – har en vårdplikt grundad på uppdragsförhållandet till bostadsrätts- föreningen. Vad krävs då av styrelsen för att en förenings ekonomi ska anses vara tillräckligt välskött? Förarbetena ger här ingen direkt väg- ledning. Ansvarsfrågan för revisorer och styrelseledamöter i bostadsrätts- föreningar med underskott har på FAR:s initiativ utretts av och I sitt rättsutlåtande resonerar de närmare om en styrelseledamots vårdplikt och sundhet i ekonomin enligt följande. Vårdplikten innebär att styrelseledamoten ska iaktta omsorg vid utförandet av sitt uppdrag, till exempel genom att planera föreningens verksamhet och ekonomi, motverka hinder mot föreningens överlevnad och bereda föreningens angelägenheter i tillräcklig utsträckning. En här relevant vårdpliktsprincip är att styrelsen är skyldig att se till att föreningens ekonomiska resultat i det stora hela är i balans. Detta innebär inte att föreningen måste ha ett positivt eller i vart fall neutralt resultat för varje period, månad, kvartal eller enskilda år. Styrelsen måste emellertid försäkra sig om föreningens ekonomiska fortlevnad även . Styrelsen är emellertid inte enbart skyldig att tillse att föreningen kan möta sina kortsiktiga, löpande åtaganden, utan en annan princip som följer av vårdplikten är att styrelsen måste försäkra sig om för- eningens ekonomiska fortlevnad även . Lagstiftningen förutsätter även att en bostadsrättsförening har en sund ekonomi. Med sund ekonomi torde avses en ekonomisk situation som innebär att föreningen inte riskerar att bli insolvent när nödvändiga investeringar och liknande görs. Styrelsen i en bostadsrättsförening måste se till att ta in ett till- räckligt kapital för att möta förväntade underhållsåtgärder – stora som små – . Detta kan innebära en skyldighet för styrelsen att amortera på lån och/eller fondera kapital inom föreningen för detta syfte. Under förutsättning att styrelsen i en bostadsrättsförening – över tiden – uppfyller dessa krav, ser vi inga hinder mot att låta föreningens utbetalningar under ett eller överstiga inbetalningarna, det vill säga ett negativt kassaflöde. 17 är professor vid och är advokat och adjungerad professor vid . Deras rättsutlåtande av handlar om underskott i bostadsrättsföreningar. Överväganden om redovisning och framtida underhåll Enligt utredningens mening talar ovanstående resonemang för att föreningen vid bestämmandet av nivån på årsavgifterna inte syste- matiskt kan bortse från de kostnader som avskrivningarna innebär med en förhoppning om att man t.ex. beviljas lån . En annan sak är att det kan vara rimligt för en förening att inte höja årsavgifterna för att täcka kostnaderna om föreningen med säkerhet kommer att bli stadd i kassan inom . Så kan vara fallet om föreningen t.ex. äger en vindsvåning som ska realiseras. Likaså kan det vara försvarligt att inte höja nivån på årsavgifterna med anledning av extraordinära utgifter enstaka år förutsatt att det inte äventyrar föreningens ekonomiska stablitet. Från bankhåll har framhållits att en bostadsrättsförening som redovisar systematiska underskott och inte täcker samtliga kostnader riskerar att försämra pantvärdet och säkerheten för befintliga lån. De systematiska underskotten försämrar också kreditgivarnas möjligheter att bevilja nya lån. Med hänsyn till att marknaden för privata bolån och bostadsrättsföreningarnas lån är ömsesidigt beroende av varandra är det viktigt för kreditmarknaden att bostads- rättföreningarna har en sund och hållbar ekonomi, särskilt med tanke på att det kan vara olika kreditgivare för föreningen och medlemmarna av bostadsrättsföreningen. En förening som löser underskotten med framtida kapitaltillskott från medlemmarna eller med nya lån i föreningen försämrar bolåntagarnas återbetalnings- förmåga. En möjlighet att komma till rätta med underskottsredovisningar skulle kunna vara att i BRL införa en regel om förlustförbud dvs. ett krav på full kostnadstäckning. Det finns dock svårigheter med att utforma en sådan regel då det finns godtagbara skäl för en bostads- förening att under vissa år gå med förlust t.ex. vid extraordinära händelser eller vid stora investeringar. Utredningens uppfattning är att ett införande av ett förlustförbud skulle leda för långt. Ett sådant förslag skulle ge oöverblickbara konsekvenser. Enligt HSB måste många föreningar i ett kast höja årsavgiften med 40–för att uppnå redovisningsmässig balans.18 Ett förlustförbud skulle därför i vissa föreningar kunna leda till konkurs. Man kan ju också fråga sig varför det skulle behövas ett förlustförbud i just bostads- 18 Enligt skrivelse från HSB av skulle uppskattningsvis styrelserna i av alla bostadsrättsföreningar tvingas höja årsavgiften med 40–. Överväganden om redovisning och framtida underhåll rättsföreningar när man i de flesta andra verksamheter förlitar sig på att företagens intressenter fattar ekonomiska beslut med utgångs- punkt bl.a. i den finansiella ställning som rapporteras. Genom vårdplikten och kravet på sundhet i ekonomin finns det även en tidsmässig bortre gräns för hur länge en styrelse kan driva föreningen med underskott. När denna infaller varierar från förening till förening och det måste ankomma på varje styrelse med beaktande av sin vårdplikt att närmare bestämma detta. Mot bakgrund härav finns det inte tillräckliga skäl för utredningen att föreslå ett förlust- förbud eller krav på full kostnadstäckning. En annan sak är att det kan vara svårt för en spekulant på en bostadsrättslägenhet att bilda sig en uppfattning om hur föreningen mår om resultatet är negativt. Det ställer högre krav på övrig infor- mation i årsredovisningen. En möjlighet skulle då kunna vara att ta in någon form av upplysningskrav i årsredovisningen, dvs. att för- eningen – för det fall resultatet är negativt – ska lämna en upplysning om hur framtida återinvesteringsbehov ska finansieras, t.ex. genom lån eller höjda avgifter. Det skulle kunna vara av värde för en boende eller en köpare att veta att den förlust som uppkommit och som beror på slitage av huset ska finanseras t.ex. genom försäljning av hyresrätter som blivit lediga, upptagande av framtida lån, genom en kommande avgiftshöjning eller om det inte finns någon särskild plan för detta. Utredningen anser därför att ett sådant upplysningskrav bör införas. Riktlinjerna för detta bör utarbetas av BFN och framgå av BFN:s framtida vägledning för bostadsrättsföreningar (se utred- ningens förslag i nästkommande avsnitt). bör utarbeta ett särskilt allmänt råd för bostadsrättsföreningar ÅRL är en ramlag och syftar inte till detaljreglering. ÅRL anger att lagen ska kompletteras med normer från normgivande organ och etablerad praxis som kan anses utgöra god redovisningssed. Någon särskild samlad vägledning för bostadsrättsföreningars redovisning finns inte och normgivningen i K2 för mindre företag och K3 har inte heller anpassats för bostadsrättsföreningar. Det synes vara så att majoriteten av bostadsrättsföreningarna tillämpar det förenklade regelverket K2. Överväganden om redovisning och framtida underhåll Som utredningen tidigare angett är det i K2 inte möjligt att göra komponentavskrivning. Regelverket medger inte heller viss säkrings- redovisning såsom ränteswap. Det finns en hel del bostadsrätts- föreningar som har detta derivat (K2 tillåter enbart säkringsredo- visning på fordringar och skulder i utländsk valuta). Med beaktande av att varken K2 eller K3 framstår som optimalt eller anpassat för en bostadsrättsförening att tillämpa anser utred- ningen att det föreligger behov av en särskild vägledning för bostads- rättsföreningars redovisning. Regeringen bör därför ge BFN i upp- drag att ta fram en sådan vägledning. Branschens förslag har fördelar då det ersätter två parallella system med ett, vilket gör det lättare för den enskilde bostadsrättsköparen att förstå föreningens sparbehov. Utredningen anser dock att nack- delarna med dagens konsolideringssystem inte är så stora att det motiverar en så ingripande förändring som branschens förslag inne- bär. Branschförslaget kräver sannolikt ett eget redovisningsregelverk för bostadsrättsföreningar frikopplat från ÅRL. Förutom kostnader för detta finns ett värde i att redovisningslagstiftningen hålls sam- man. Enligt utredningens mening är branschförslaget inte väl för- enligt med utredningens direktiv, som innebär att det ska säkerställas att det kommer att finnas tillräckliga medel för att möta det lång- siktiga underhållsbehovet. För att öka jämförbarheten mellan föreningar och ge en mer informativ bild av bostadsrättsföreningens resultat och ställning föreslår utredningen att krav på komponentavskrivning ska införas för bostadsrättsföreningar, vilket ska framgå av BRL. För att få en tydligare koppling mellan avskrivningarna och underhållsbehovet bör tilläggsupplysningen om komponentavskrivningen byggas ut genom att föreningarna även lämnar upplysning om planerat under- håll/utbyte av enskilda komponenter. Mot bakgrund av att föreningarna långsiktigt måste se till att få ekonomin att gå ihop föreligger inte skäl för utredningen att föreslå krav på full kostnadstäckning. Om en bostadsrättsförening väljer att låta föreningen gå med ansamlad förlust bör dock en upplysning Överväganden om redovisning och framtida underhåll lämnas i årsredovisningen om vilka överväganden som gjorts kring detta. De ytterligare regler som krävs för att fylla ut lagstiftningen t.ex. i form av tilläggsupplysningar bör utvecklas inom ramen för god redovisningssed. En samlad vägledning för bostadsrättsföreningars redovisning bör här utarbetas. Regeringen bör ge BFN i uppdrag att ta fram en sådan vägledning. 6.5Bör det i en bostadsrättsförenings årsredovisning lyftas fram uppgifter som är särskilt viktiga för en sådan förenings intressenter? Utredningens bedömning: En bostadsrättsförenings årsredovis- ning bör innehålla en kassaflödesanalys samt presentation av ett antal nyckeltal. Riktlinjer för kassaflödesanalysen och nyckeltalen bör tas in i den samlade vägledning för bostadsrättsföreningarnas redovisning som föreslås utvecklas inom ramen för god redovis- ningssed (se avsnitt 6.4.5). Ofta kan det för bostadsrättsföreningar finnas behov av att lämna mer information än vad lagen kräver. Detta för att en oerfaren läsare ska förstå hur det ligger till i föreningen. Det kan exempelvis handla om hur omföringar till den yttre fonden har gjorts eller om hur årsavgifterna skulle påverkas av ett förändrat ränteläge. Praxis varierar också i fråga om vilken information som verkligen lämnas i bostadsrättsföreningars årsredovisningar. Det är vanligt förekommande att årsredovisningen innehåller detaljerad infor- mation om hur många medlemmar bostadsrättsföreningen har, lägenhetsfördelning, större genomförda och planerade reparationer samt en förteckning av bostadsrättsföreningens alla långfristiga lån. Något krav på att redovisa olika nyckeltal såsom årsavgift/skuld- sättning/energikostnad per kvadratmeter eller att upprätta en kassa- flödesanalys finns inte. Överväganden om redovisning och framtida underhåll Branschen (se avsnitt 6.4.4 och bilaga 2) har föreslagit en slags ”kylskåpsmärkning” av en bostadsrättsförenings ekonomi. Motivet till det är att ytterligare underlätta för intressenter att kunna jämföra olika bostadsrättsföreningars ekonomi, samt skapa incitament för styrelsen att sträva efter bra värden. Ett antal nyckeltal har disku- terats utifrån kriterierna: mest användarvänliga, kräva liten insats för att framställa, kontrollerbarhet, och utan att de blir för många och omfattande för intressent att lära sig och förstå. De nyckeltal som föreslås är följande. –Årsavgift/kvm (totala årsavgifter/total boarea). –Sparande för återinvesteringar (framtidsplanen)/kvm (genom- snittlig kostnad enligt framtidsplanen/total boarea). –Skuldsättning/kvm (totala räntebärande skulder enligt senast avlämnade årsredovisning/total boarea). –Räntekänslighet (ränteförändring av totala ränte- bärande skulderna motsvarar x procent av totala årsavgifterna). –Energikostnad/kvm (totala energikostnaden/total boarea). Nyckeltal bör presenteras i bostadsrättsföreningars årsredovisningar Verksamheten i en bostadsrättsförening är sådan att intressenternas behov av information kan skilja sig från vad som gäller för företag i övrigt. Enligt ÅRL ska tillägginformation lämnas om det behövs, för att den rättvisande bilden ska uppnås. Pedagogisk information är en nyckel i ekonomin hos bostads- rättsföreningar. Att lämna olika slag av tilläggsinformation är därför lämpligt att göra i en bostadsrättsförening då potentiella bostads- rättsköpare och bostadsrättshavare ofta inte har den kunskap som krävs för att läsa en årsredovisning fullt ut. Även bankerna har uttryckt behov av att nyckeltal presenteras i bostadsrättsföreningar- nas årsredovisningar. Överväganden om redovisning och framtida underhåll Mot detta ska vägas att redovisningen inte bör leda till onödiga administrativa bördor för bostadsrättsföreningarna. Varje krav på uppgiftslämnande i redovisningen bör analyseras med den utgångs- punkten. Nyckeltalens syfte är att de på ett enkelt sätt ska förse använ- daren med logisk och användbar information. Nyckeltalen ska också kunna följas upp mot senare redovisade ekonomiska utfall. Ett annat syfte är att öka jämförbarheten mellan olika bostadsrättsföreningar. De av branschen föreslagna nyckeltalen går relativt lätt att ta fram ur de flesta ekonomisystem på marknaden och koppla till en årsredo- visningsmall. Kravet på angivande av nyckeltal torde således inte orsaka några större administrativa kostnader för bostadsrätts- föreningarna. Det som möjligen kan driva kostnader är kvalitets- säkring av avlämnade delar i nyckeltalen och om styrelsen önskar kommentera nyckeltalen samt revisors verifiering av dessa. Nyckeltalen ger möjlighet att jämföra föreningars ekonomi och bedöma den framtida årsavgiftens utveckling på ett bra sätt. Vilka gränsvärden för nyckeltalen som är avgörande om en bostadsrätts- förenings ekonomi ska anses vara god blir en fråga för branschen. Som en konsekvens av utredningens bedömning av branschens förslag till sparande i avsnitt 6.4.5 bör dock det föreslagna nyckel- talet för ersättningsinvesteringskostnad dividerat med total boarea ersättas med avskrivningar plus underhållsavsättningar dividerat med föreningens totala boarea för att få nyckeltalet för hur föreningens totala sparande för underhåll och återinvesteringar ser ut. Utredningen delar således branschens och bankernas uppfattning att det i bostadsrättsföreningarnas årsredovisningar bör presenteras ett antal nyckeltal. Riktlinjer för sådana nyckeltal bör tas in i BFN:s framtida vägledning för bostadsrättsförenings redovisning (se avsnitt 6.4.5). Bostadsrättsföreningar bör upprätta en kassaflödesanalys i årsredovisningen Det finns enligt nuvarande bestämmelser inte något krav på upp- rättande av en kassaflödesanalys för bostadsrättsföreningar. En central del i en bostadsrättsförening är rätt avvägd årsavgift (nödvändig nivå på avgiften) och utbetalningar, dvs. att det kommer in pengar att betala utgifterna med. Därför är det ett pedagogiskt och