prop · H403149 · 2017-03-21 00:00:00 — Filiallagen reglerar utländsk näringsverksamhet som bedrivs i av juridiska och fysiska personer. I samband med lagens tillkomst framhölls att det borde vara en strävan att i jämförbara fall ha samma regler för verksamhet i filialform som för verksamhet i aktiebolagsform (prop. 1991/92:88 s. 20). Utländska företag kan välja att bedriva sin näringsverksamhet i genom ett avdelningskontor med självständig förvaltning (filial). För näringsverksamhet som bedrivs i av svenska eller utländska medborgare som är bosatta utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) ska det finnas en föreståndare som är bosatt i med ansvar för den verksamhet som bedrivs här. Av förarbetena till lagen framgår att den syftar till att ge verksamhet som bedrivs här i landet en viss garanterad anknytning till , och göra det möjligt för domstolar och myndigheter att vid behov kunna nå företag och enskilda näringsidkare eller utöva viss kontroll. För verksamhet som omfattas av filiallagen gäller även andra föreskrifter om näringsverksamhet i . En filial utgör en del av det utländska företaget och är inte ett eget rättssubjekt. En utländsk juridisk person med en filial i blir skattskyldig för inkomster som anknyter till filialens verksamhet i , under förutsättning att filialen utgör ett fast driftställe, se definition i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen (1999:1229). En filial ska anmälas till av den som utsetts till verkställande direktör. ansvarar för filialregistret. Syftet med registreringen är att kontrollera att formkraven i filiallagen är uppfyllda, bl.a. att det föreslagna företagsnamnet innehåller ordet filial. Förordningen (1992:308) om utländska filialer m.m. innehåller bestämmelser om vad anmälan ska innehålla och vilka handlingar som ska ges in. Filialen ska ha en egen bokföring, skild från det utländska företagets bokföring i övrigt. Hur den löpande bokföringen ska avslutas beror på vilket slags företag det utländska företaget är och om det ligger inom EES eller inte. Filialer till företag inom EES som har en rättslig form som är jämförbar med aktiebolag kan avsluta bokföringen med ett årsbokslut i stället för en årsredovisning. Motsvarande gäller bl.a. för vissa finansiella företag. För övriga filialer till utländska företag såväl inom som utanför EES gäller krav på att upprätta årsredovisning. Den verkställande direktörens förvaltning och filialens räkenskaper ska granskas av en auktoriserad eller godkänd revisor, om verksamheten i uppfyller ett visst gränsvärde. Den verkställande direktören ska i förekommande fall se till att en revisor utses och att denne efter räkenskapsårets slut får redovisningshandlingarna för granskning. Lagen är anpassad till EU-direktivet om krav på offentlighet i filialer som har öppnats i en annan medlemsstat, det s.k. elfte bolagsrättsliga 2016/17:149 direktivet (Rådets elfte direktiv /666/EEG av om krav på offentlighet i filialer som har öppnats i en medlemsstat av vissa typer av bolag som lyder under lagstiftningen i en annan stat). Direktivet innehåller regler som innebär att medlemsländerna är skyldiga att ställa krav på en viss offentlighet när det gäller filialer. Ett syfte med direktivet är att säkerställa att medlemsstaterna inte ställer upp mer långtgående redovisningsregler för filialer som drivs av utländska bolag än för inhemska bolag. För att ge skydd åt den bokföringsskyldiges borgenärer och säkerställa att bokföringsskyldigheten uppfylls finns det särskilda straffrättsliga bestämmelser om bokföringsbrott. Den som låter bli att bokföra affärshändelser eller bevara räkenskapsinformation, eller som lämnar oriktiga uppgifter i bokföringen eller på annat sätt med uppsåt eller av oaktsamhet åsidosätter bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen, gör sig skyldig till bokföringsbrott (11 kap. 5 § ). Orden ”på annat sätt” innebär att i princip samtliga bestämmelser i bokföringslagen och de lagar och lagrum i andra författningar som den lagen hänvisar till, exempelvis årsredovisningslagen, är straffsanktionerade (se prop. 2004/05:69 s. 18). Det straffbara området begränsas dock till sådana åsidosättanden som innebär att rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning inte i huvudsak kan bedömas med ledning av bokföringen. För att den bokföringsskyldige ska undgå straffansvar krävs alltså inte att bokföringen i alla avseenden återspeglar de verkliga förhållandena på sådana sätt som överensstämmer med bokföringslagen och god redovisningssed. Om de fel eller brister som finns i bokföringen påverkar möjligheterna att bedöma rörelsens förlopp, resultat eller ställning, får dock skillnaden mellan de bokförda beloppen och de belopp som borde ha bokförts inte vara så stor att det inte är möjligt att i huvudsak bedöma förloppet, resultatet eller ställningen. Om bristen består i att verifikationer är så ofullständiga att de affärshändelser de avser inte kan bedömas, får de ofullständiga verifikationerna på motsvarande sätt inte avse en så stor andel av det bokförda värdet att det inte är möjligt att ens i huvudsak bedöma rörelsens förlopp, resultat eller ställning. Straffbestämmelsen är ett s.k. blankettstraffbud. Det innebär att dess innehåll, t.ex. när det gäller kretsen bokföringsskyldiga och de materiella kraven på bokföringsskyldigheten, framgår av bokföringslagen. Ett åsidosättande av dess bestämmelser om löpande bokföring, verifikationer, årsbokslut och arkivering samt övriga regler om bokföring och årsredovisning kan alltså leda till ansvar för bokföringsbrott. Även överträdelser av god redovisningssed som inte regleras i någon författning, men som finns dokumenterad på annat sätt, kan leda till ansvar för bokföringsbrott, under förutsättning att överträdelsen får till följd att rörelsens förlopp, resultat och ställning i huvudsak inte kan bedömas. Bokföringsskyldigheten kan åsidosättas på många olika sätt, t.ex. Prop. 2016/17:149 genom att icke existerande tillgångar tas upp, att tillgångar och skulder värderas fel eller att kostnader bokförs som intäkter. Vanliga fel är att bokföringen är ofullständigt förd, att verifikationer och annat underlag saknas eller att bokföring saknas helt för . Straffansvaret gäller inte om bokföringsskyldigheten avser vissa juridiska personer som inte bedriver näringsverksamhet (11 kap. 5 § tredje stycket). Straffet för bokföringsbrott av normalgraden är fängelse i högst . fall bestraffas med böter eller fängelse . För grova fall av bokföringsbrott föreskrivs fängelse i lägst och högst . Juridiska och fysiska personer som är skattskyldiga i har en generell dokumentationsskyldighet, se 39 kap. 3 § skatteförfarandelagen (2011:1244). Den som är uppgiftsskyldig enligt den lagen ska i skälig omfattning se till att det finns underlag dels för att fullgöra uppgiftsskyldigheten, dels för kontroll av uppgiftsskyldigheten och beskattningen. Underlagen kan vara räkenskaper, anteckningar eller annan lämplig dokumentation. Den som bryter mot dokumentationsskyldigheten kan dömas för försvårande av skattekontroll till böter eller fängelse i högst eller, om brottet är grovt, till fängelse i lägst och högst , se 10 § skattebrottslagen (1971:69). Reglerna om dokumentationsskyldighet och försvårande av skattekontroll är till för att säkerställa en effektiv skattekontroll och inte för att ta till vara de övriga syften som bär upp reglerna om bokföringsskyldighet. 4.4Ett nytt rättsfall om straffansvarets omfattning har prövat i vilken mån en företrädare för en utländsk filial kan göra sig skyldig till ett åsidosättande av bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen, och därmed dömas för bokföringsbrott (rättsfallet NJA 2016 s. 169). I målet är det fråga om ett engelskt limited company som bedrev näringsverksamhet i . anser att bolaget var etablerat i på ett sådant sätt att det enligt filiallagen var skyldigt att utöva verksamheten genom en filial. Domstolen konstaterar vidare att det av filiallagen framgår att utländska företag som omfattas av filiallagen är bokföringsskyldiga i . Att ett företag har låtit bli att registrera filialen medför inte att det slipper skyldigheter enligt filiallagen. När det gäller frågan om huruvida bolaget har varit bokföringsskyldigt ”enligt bokföringslagen” gör bl.a. följande bedömningar. Om bolaget har varit bokföringsskyldigt enligt andra bestämmelser än bokföringslagen, kan bolagets företrädare inte dömas för bokföringsbrott. Detta skulle strida mot den straffrättsliga legalitetsprincipen, som syftar till att skapa en garanti för rättssäkerheten genom att den ställer krav som 2016/17:149 innebär att den enskilde ska kunna förutse när och hur han eller hon kan bli föremål för straffrättsliga ingripanden. Enligt 2 kap. 1 § bokföringslagen är en juridisk person bokföringsskyldig om inte något annat anges i 2–5 §§. I paragraferna preciseras vilka juridiska personer som omfattas respektive inte omfattas av bokföringsskyldigheten. I 2 kap. 6 § regleras bokföringsskyldigheten för fysiska personer. Den enda bestämmelse i bokföringslagen som uttryckligen avser utländska företag finns i 2 kap. 7 § under rubriken ”Bokföringsskyldighet för utländska filialer m.m.”. Där anges att det i filiallagen finns bestämmelser om bokföringsskyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i av utländska företag och utomlands bosatta svenska eller utländska medborgare. Regleringen i 2 kap. bokföringslagen måste förstås så att 1–5 §§ avser svenska juridiska personer. Detta kan utläsas av att preciseringarna i 2– 5 §§ tar sikte på endast svenska förhållanden. Om utländska juridiska personer skulle omfattas av 1 §, hade det fordrats motsvarande preciseringar för dessa för att undvika den effekten att en rad utländska juridiska personer blir bokföringsskyldiga i fastän deras svenska motsvarigheter inte är det. Den bokföringsskyldighet som föreskrivs i 2 kap. 1 § bokföringslagen kan alltså inte läsas så att den omfattar utländska juridiska personer. Det engelska bolaget har därmed inte varit bokföringsskyldigt enligt den bestämmelsen. Det finns ingen föreskrift om bokföringsskyldighet i 2 kap. 7 § bokföringslagen, bara en hänvisning till regler om en sådan skyldighet i filiallagen. Bestämmelsen kan därför inte anses innebära att utländska företag är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen. Filiallagen innebär att en del av bokföringslagens bestämmelser gäller för utländska företag. Frågan är då om ett åsidosättande av dessa bestämmelser kan sägas innebära ett åsidosättande av bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen. Den mest närliggande läsningen av 11 kap. 5 § är att bokföringsskyldigheten som sådan ska ha sin grund i bokföringslagen. Så är inte fallet när det gäller utländska företag, utan skyldigheten baseras på bestämmelserna i filiallagen, särskilt 11 och 14 §§. Inte minst på grund av den försiktighet som med hänsyn till legalitetsprincipen bör iakttas vid tolkning av straffbestämmelser kan därför inte ett åsidosättande av bokföringsskyldighet i utländska företag anses avse bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen. Högsta domstolens slutsats av dessa bedömningar är att åsidosättandet av bokföringsskyldigheten i det engelska bolaget inte är straffbelagt. Sammanfattningsvis innebär Högsta domstolens dom att det inte är förenat med straffansvar för bokföringsbrott att åsidosätta bokföringsskyldigheten för en utländsk filial, även om förutsättningarna för straffansvar enligt annars är uppfyllda. Utländska filialers bokföringsskyldighet och Regeringens förslag: Omfattningen av straffansvaret för bokföringsbrott tydliggörs genom ändringar i bokföringslagen. Det anges att utländska företag som ska bedriva sin näringsverksamhet genom en filial, liksom utomlands bosatta fysiska personer, är bokföringsskyldiga enligt bokför- ingslagen för näringsverksamhet som bedrivs i . görs i filiallagen. Regeringens bedömning: Högsta domstolens dom om straffansvaret för företrädare för utländska filialer ger inte anledning till någon ändring av bestämmelser om bokföringsbrott. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer med regeringens förslag och bedömning (promemorian s. 29). Remissinstanserna: De flesta av remissinstanserna tillstyrker förslaget och bedömningen eller har inget att invända. vid menar dock att bokföringsskyldigheten bör utvidgas till att även gälla utländska företag som bedriver närings- verksamhet i utan att omfattas av kravet på att registrera en filial. motsätter sig en sådan utvidgning av kretsen Skälen för regeringens förslag och bedömning: Ett företag har vanligen flera olika intressenter (ägare, medlemmar, borgenärer, anställda, det allmänna m.fl.) som kan behöva följa och kontrollera verk- samheten i företaget. Detta behov tillgodoses bl.a. genom bokförings- lagens krav på löpande bokföring, verifikationer, bevarande av räkenskapsinformation, årsbokslut och årsredovisning (bokförings- Det är angeläget att bokföringsskyldigheten fullgörs och att reglerna om årsredovisning och årsbokslut respekteras. betydelse inte bara för företagets intressenter. Att inte ha en bokföring som är korrekt, fullständig och upprättad i rätt tid hindrar i många fall en riktig beskattning och kan dölja ekonomisk brottslighet och andra oegentligheter i näringsverksamheten. neras därför genom bestämmelsen om bokföringsbrott. Högsta domstolens dom om straffansvaret för företrädare för utländska filialer (se avsnitt 4.4) innebär att dagens ordning för ansvarsutkrävande inte fungerar som lagstiftaren har avsett. sen är nämligen att alla juridiska och fysiska personer som bedriver näringsverksamhet i och som omfattas av bokföringsskyldig- heten också ska omfattas av straffbestämmelsens tillämpningsområde. Det ska råda överensstämmelse mellan bokföringsskyldigheten och Intentionen är alltså att även bokföringsskyldigheten för utländska filialer och utomlands bosatta fysiska personer ska omfattas (se 2004/05:69 s. 20 f.). Straffbestämmelsen har också, innan 2016/17:149 slog fast att bokföringsskyldigheten i sådana fall inte kan anses följa av bokföringslagen, i allmänhet tillämpats utifrån detta. Som anför är det angeläget att förutsättningarna för att bedriva näringsverksamhet i inte omotiverat skiljer sig åt beroende på formen av näringsidkare. En utgångspunkt bör således vara att lagstiftaren inte ska undanta någon viss kategori som bedriver näringsverksamhet från straffansvar för bokföringsbrott, eftersom det skulle innebära en ojämlikhet i förhållande till andra grupper som bedriver likartad verksamhet. Det saknas skäl att inskränka straffansvaret beträffande just verksamhet som bedrivs genom en filial. Mot den nu angivna bakgrunden finns det anledning att vidta de lag- stiftningsåtgärder som behövs för att straffansvaret för bokföringsbrott ska följa bokföringsskyldigheten för filialer och utomlands bosatta Lagstiftningen bör givetvis utformas så att det inte går att rikta några befogade invändningar grundade på legalitetsprincipen Ett sätt att åstadkomma det önskade klarläggandet är att ändra straff- bestämmelsen om bokföringsbrott i så att det uttryckligen anges att den som åsidosätter bokföringsskyldighet enligt bokförings- lagen eller filiallagen, under de ytterligare förutsättningar som följer av straffbestämmelsen, ska dömas för bokföringsbrott. motsvarande sätt en hänvisning till den dåvarande bokföringsskyldig- heten enligt bl.a. stiftelselagen (1994:1220). En sådan lösning, som i och för sig gör det likgiltigt om bokföringsskyldigheten följer av bokförings- lagen eller filiallagen, har dock nackdelar. Det kan hävdas att en person som inte är så insatt i området alltjämt skulle sakna ett tillräckligt klart uttalande i någon av lagarna om att det finns en bokföringsskyldighet. I sammanhanget bör det noteras att anser att den befintliga regleringen i 2 kap. 1 § bokföringslagen inte kan läsas så att den omfattar utländska juridiska Därutöver bör det framhållas att bokföringen för en filial sker enligt samma regler som när verksamheten drivs av t.ex. ett aktiebolag, med något undantag för hur den löpande bokföringen i vissa fall avslutas. Dessa regler finns i bokföringslagen. Det är naturligt att även det utländska företagets bokföringsskyldighet följer av den lagen. för andra företag. De som bestämmelserna riktar sig till kan därmed lätt skaffa sig en överblick över regelverket. Rättsläget bör därför klargöras genom att den underliggande lagstift- ningen om bokföringsskyldighet ändras på det sätt som föreslås i prome- Det kan finnas skäl att i ett annat sammanhang, vilket Juridiska fakultetsnämnden vid föreslår, pröva om inte alla utländska företag som bedriver näringsverksamhet i borde vara bokföringsskyldiga för den svenska verksamheten. av bokföringsskyldighetens omfattning har fördelar, bl.a. eftersom den skulle innebära en mer överskådlig reglering. Inför en reform av det slaget krävs dock, som är inne på, mer Det finns utländska företag som bedriver näringsverksamhet i men som inte omfattas av kravet på att bedriva verksamheten genom filial, t.ex. vissa byggentreprenader (3 § förordningen om utländska filialer m.m.). Nyttan av bokföringsskyldigheten måste också vägas mot den administrativa börda som bokföringsskyldigheten innebär. För fysiska personer som är bosatta utomlands och som bedriver näringsverksamhet i torde det enligt gällande rätt inte finnas några undantag från bokföringsskyldigheten (se prop. 2010/11:87 s. 35). Mot bakgrund av det anförda är den lämpligaste lösningen att i bokföringslagen uttryckligen ange att utländska företag som bedriver näringsverksamhet genom filial, liksom utomlands bosatta fysiska personer, är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen för näringsverksamhet som bedrivs i . Därmed kommer de på ett tydligt sätt att omfattas av straffansvaret enligt . Bokföringsskyldigheten bör bara gälla den näringsverksamhet som bedrivs i . En företrädare för ett utländskt företag ska inte kunna dömas för bokföringsbrott för verksamhet som bedrivs i utlandet. Detta överensstämmer i sak med gällande rätt. De begränsningar i bokföringsskyldigheten som följer av filiallagen och förordningen som ansluter till lagen bör gälla även fortsättningsvis. Även en företrädare för ett utländskt företag som felaktigt har låtit bli att bedriva näringsverksamheten i genom en registrerad filial ska omfattas av bokföringsskyldigheten. Att så är fallet i gällande rätt framgår av Högsta domstolens dom. Se även uttalanden om bokföringsskyldighet i bokföringslagens förarbeten (prop. 1998/99:130, del 1, s. 210). Bokföringslagens allmänna bestämmelser om bokföringsskyldighet i 2 kap. 1–6 §§ har i lagens förarbeten ansetts vara tillämpliga på både svenska och utländska rättssubjekt (se prop. 1998/99:130, del 1, s. 203 f., 210 f. och 382). Som sägs ovan anser dock att regleringen inte kan läsas på det sättet. Med de nya uttryckliga bestämmelserna om bokföringsskyldigheten för filialer och utomlands bosatta personer förlorar den frågan betydelse. har det i svensk lagstiftning införts bestämmelser om ett antal företagsformer som har sitt ursprung i , bl.a. europabolag och europakooperativ. Företag av sådana slag kan ha sitt säte i eller i någon annan medlemsstat. Om de bedriver näringsverksamhet i utan att ha sitt säte här, tillämpas filiallagen med den bokföringsskyldighet som följer av det, se 2 §. De ändringar som föreslås i bokföringslagen kommer utan ytterligare lagändringar att bli tillämpliga även på dessa företagsformer. Filallagen gäller dock inte för europeiska ekonomiska intressegrupperingar, se 1 § tredje stycket. De ändringar som görs i bokföringslagen bör därför utformas så att de omfattar näringsverksamhet som bedrivs i av en gruppering med säte utomlands. Därmed kommer också en sådan verksamhet att omfattas av straffansvaret enligt . 2016/17:149 5.2 Innebörden av bokföringsskyldigheten för Regeringens förslag: Bokföringsskyldighetens innebörd och hur den löpande bokföringen ska avslutas ska framgå av bokföringslagen även när det gäller utländska filialer och utomlands bosatta fysiska personer. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (promemorian s. 33). Remissinstanserna: De flesta av remissinstanserna tillstyrker förslaget eller har inget att invända mot det. är av uppfattningen att det inte är konstitutionellt möjligt att delegera normgivningsmakt på redovisningsområdet. Skälen för regeringens förslag: I föregående avsnitt behandlas framgår av bokföringslagen. Bland annat ska ett företag löpande bokföra alla affärshändelser och avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning eller ett årsbokslut (4 kap. 1 § bokföringslagen). När det gäller filialer och utomlands bosatta svenska eller utländska medborgare finns det i filiallagen några särskilda bestämmelser om bok- föringen (se 11, 14 och 26 §§). En filial ska ha en egen bokföring, skild från det utländska företagets bokföring i övrigt. som bedrivs i av utomlands bosatta svenska eller utländska med- borgare ska ha en egen bokföring som är skild från verksamheten i För vissa filialer gäller lättnader i fråga om hur bokföringen ska Några skäl att ändra bestämmelserna i sak har inte framkommit. skapa överskådlighet bör dock alla regler om bokföringsskyldighetens innebörd och särregleringen om bokföringens avslutande samlas i bok- Bokföringslagen och filiallagen bör alltså inte längre hänvisa till varandra korsvis. Det underlättar förståelsen och framstår som en naturlig lösning mot bakgrund av att filial är en vanlig och betydelsefull verksamhetsform som bokföringslagen i allt väsentligt redan gäller för. Med den omarbetningen av lagreglerna försvinner de otydligheter som leder till slutsatsen att företrädaren för en filial inte kan dömas till ansvar för bokföringsbrott. Dessutom klarläggs det att även skyldigheten att hålla filialens bokföring avskild är sanktionerad genom straffbestämmelsen, under de förutsättningar som i övrigt gäller Även bokföringsskyldighetens innebörd ska alltså framgå av bok- Att de utländska företagen därutöver är skyldiga enligt filiallagen att uppfylla diverse andra krav, t.ex. på föreståndare och revision, komplicerar inte straffansvaret. Förändringen medför några följdändringar av redaktionellt slag. annat bör bemyndigandet för regeringen, eller den myndighet som regeringen bestämmer, att meddela föreskrifter om bokföringen i vissa filialer flyttas från filiallagen till bokföringslagen. Någon ändring i sak är har regeringen och i tidigare lagstiftningsärenden bedömt att redovisningsregleringen väsentligen är offentligrättslig och att Prop. 2016/17:149 delegation är möjlig (se prop. 1998/99:130, del 1, s. 181 f., se även prop. 1994/95:50 s. 283 f. och prop. 1995/96:10, del 1, s. 191 f.). Skäl saknas att göra en annan bedömning i detta fall. Vidare bör de hänvisningar till filiallagen som finns i lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares och tjänstepensionsinstituts verksamhet i utgå. Eftersom bestämmelserna om bokföringsskyldighetens innebörd nu flyttas till bokföringslagen saknas det anledning att särskilt upplysa om bestämmelser i filiallagen. Regeringens förslag: Lagändringarna ska träda i kraft . Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (promemorian s. 35). Remissinstanserna: De flesta av remissinstanserna yttrar sig inte särskilt över förslaget. befarar att praktiska problem kan uppstå om lagförslagen träder i kraft under löpande räkenskapsår och menar att ikraftträdandet bör knytas till det räkenskapsår som inleds tidigast . Skälen för regeringens förslag: Lagändringarna syftar till att åtgärda en oavsiktlig lucka i straffansvaret för bokföringsbrott. Det är viktigt att ändringarna börjar gälla . Med hänsyn till den tid som de återstående leden i lagstiftningsprocessen kan väntas ta föreslås att de nya bestämmelserna träder i kraft . De föreslagna lagändringarna påverkar inte vilka företag som är bokföringsskyldiga. Inte heller påverkas bokföringsskyldighetens innebörd eller sättet på vilken den löpande bokföringen avslutas. För filialerna uppstår därmed inte några praktiska problem av det slag som