sou · H4B376 · 2016-11-07 00:00:00 — Domstolen har också slagit fast dels att varje transaktion i regel ska anses som separat och självständig, dels att en transaktion, som ur ekonomisk synvinkel utgörs av ett enda tillhandahållande, inte får delas upp fiktivt så att mervärdesskattesystemets funktion undergrävs. Ett enda tillhandahållande föreligger när två eller flera delar har ett så nära samband att de tillsammans objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och att det därför vore konstlat att försöka skilja de olika delarna från varandra. Ett enda tillhandahållande föreligger dessutom när en eller flera delar utgör det huvudsakliga tillhandahållandet medan andra delar måste betraktas som underordnade tillhandahållanden som skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga. I synnerhet ska ett tillhandahållande anses som underordnat när kunderna inte efterfrågar detta i sig utan det endast är ett medel att på bästa sätt åtnjuta det huvudsakliga tillhandahållandet. 71Nilsson, , Moms för bank och finans, s. 41. 72Jfr , , Moms och finansiella tjänster, s. 94–97, och , , Mervärdesskattedirektivet, s. 37–40, med där angivna hänvisningar. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn fråga om ett enda tillhandahållande, om komponenterna mark- nadsförts som ett tillhandahållande och om det finns valfrihet att välja bort en del av säljarens transaktion.73 På motsvarande sätt kan en ekonomisk verksamhet berättiga till delvis avdrag för ingående mervärdesskatt. Mervärdesskatt på inköp som är direkt hänförligt till antingen skattepliktig eller skattefri verksamhet är antingen helt avdragsgill eller inte alls avdragsgill. När ett och samma inköp görs för såväl skattepliktig som skattefri verksamhet får avdrag göras för den del av inköpet som kan hänföras till den skattepliktiga verksamheten.74 Om sådan upp- delning inte kan göras, får avdraget bestämmas genom uppdelning efter skälig grund. Det kan exempelvis handla om lokalkostnader i en verksamhet som omfattar såväl skattefri kreditgivning som skattepliktig rådgivning. Mervärdesskatten avseende hyran blir då delvis avdragsgill. Hur stor andel som får dras av bestäms av vilken fördelningsgrund som används för att allokera kostnaderna mellan verksamheterna. används omsättning, nedlagd arbetstid eller använd lokalyta som fördelningsgrund, beroende på vilken slags verksamhet och vilka kostnader det är fråga om.75 Unionsrättens prägel på utformningen Unionsrätten har präglat mervärdesskattesystemets utformning. Enligt EUF-fördraget ska Europeiska unionens råd, det s.k. ministerrådet, anta bestämmelser om harmonisering av lag- stiftningen om indirekta skatter, i den mån sådan harmonisering är nödvändig för att säkerställa att den inre marknaden upprätthålls och fungerar och för att undvika snedvridning av konkurrensen.76 Det första mervärdesskattedirektivet antogs redan 1967.77 Enligt 73Rättslig vägledning om ett eller flera tillhandahållanden, . 74Se dock den s.k. 95-procentsregeln i 8 kap. 14 § första stycket ML, enligt vilken följande gäller. Om den ingående skatten avser förvärv eller import för verksamhet som endast delvis medför skattskyldighet, får hela den ingående skatten för ett visst förvärv eller en viss import ändå dras av om förvärvet eller importen till görs för den del av verksamheten som medför skattskyldighet, eller om skatten för förvärvet eller importen inte överstiger och av omsättningen i verksamheten medför skattskyldighet. 758 kap. 4 b § ML. Se även , , Moms för bank och finans, s. 48–51. 76Artikel 117 i EUF-fördraget. 77Rådets första direktiv /227/EEG av om harmonisering av medlems- staternas lagstiftning om omsättningsskatter. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn det direktivet skulle alla medlemsstater införa ett gemensamt mervärdesskattesystem, som innebar att en allmän skatt togs ut på all konsumtion av varor och tjänster. Skatten skulle delvis finansiera EG:s, numera EU:s, budget. Harmonieringen skulle öka neutraliteten för såväl den nationella som den gemensamma handeln. En omfattande detaljreglering av mervärdesskattesystemet ägde sedermera rum genom det sjätte mervärdesskattedirektivet. Direktivet antogs 1977 och skulle implementeras . Genom detta direktiv lämnades litet utrymme för medlemsstaterna att avvika från direktivets regler. har tolkning av reglerna kommit att tillmätas allt större betydelse. Det sjätte mervärdesskattedirektivet har varit föremål för flertalet ändringar sedan det antogs. Efter omarbetningar, med bibehållet materiellt innehåll, antogs 2006 det nya mervärdesskattedirektivet. Syftet med mervärdesskattedirektivet har formulerats enligt bl.a. följande. Förverkligandet av målet att skapa en inre marknad förutsätter att det i medlemsstaterna tillämpas en sådan lagstiftning om omsättningsskatter som inte snedvrider konkurrensvillkoren eller hindrar den fria rörligheten för varor och tjänster. Det är därför nödvändigt att genom ett mervärdesskattesystem åstad- komma en sådan harmonisering av lagstiftningen om omsättnings- skatter som i möjligaste mån undanröjer faktorer som kan snedvrida konkurrensvillkoren, på nationell nivå såväl som på unionsnivå. Ett mervärdesskattesystem blir enklast och mest neutralt när skatten tas ut på ett så allmänt sätt som möjligt och när dess tillämpningsområde omfattar alla led av produktion och distribution samt tillhandahållande av tjänster. Det ligger därför i den inre marknadens och medlemsstaternas intresse att det införs ett gemensamt system som tillämpas också på detaljhandeln.78 Genom mervärdesskattedirektivet fastställs således det gemen- samma systemet för mervärdesskatt inom EU. Andra skatter eller avgifter som kan karaktäriseras som omsättningsskatter får inte förekomma inom unionen.79 Principen om det gemensamma systemet för mervärdeskatt innebär tillämpning på varor och tjänster av en allmän skatt på konsumtion som är exakt propor- 78Punkterna 4 och 5 i ingressen till mervärdesskattedirektivet. 79Se artikel 401 i mervärdesskattedirektivet. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn tionell mot priset på varorna och tjänsterna, oavsett antalet transaktioner som äger rum under produktions- och distributions- processen före det led där skatt tas ut. På varje transaktion ska mervärdesskatt, beräknad på varornas eller tjänsternas pris enligt den skattesats som är tillämplig på sådana varor eller tjänster, vara utkrävbar efter avdrag av det mervärdesskattebelopp som burits direkt av de olika kostnadskomponenter som utgör priset. Det gemensamma systemet för mervärdesskatt ska tillämpas till och med detaljhandelsledet.80 Inom unionsrätten har neutralitetsprincipen, liksom kravet på rättssäkerhet och skydd för berättigade förväntningar, tillmätts stor betydelse. Även de grundläggande principerna om proportionalitet, effektivitet, likabehandling, likvärdighet och förbud mot diskrimi- nering har ansetts väsentliga.81 Inom unionsrätten har därutöver utvecklats särskilda principer på mervärdesskattens område. Skatte- neutralitetsprincipen innebär framför allt att konsumtions-, produktions- och konkurrensneutralitet ska iakttas. Denna princip utgör hinder för att behandla ekonomiska aktörer, som tillhanda- håller likadana varor eller tjänster, olika i mervärdesskatte- hänseende.82 Principen utgör också hinder mot att liknande och således konkurrerande varor eller tjänster behandlas olika i sådant hänseende.83 Dessutom innebär principen att man vid beskatt- ningen inte får skilja mellan lagliga och olagliga transaktioner, auktoriserade och inte auktoriserade subjekt eller stora och små belopp, utan författningsstöd.84 Mervärdesskatteprincipen innebär att endast mervärdet ska beskattas. Principen upprätthålls genom att den skattskyldige får dra av den ingående skatt som belastar de inköp han eller hon gjort för att kunna utföra tjänsten eller tillhandahålla varan. För att mervärdesskatten inte ska bli en kostnad för den skattskyldige ska det vidare finnas reciprocitet mellan säljarens utgående skatt och köparens ingående skatt på en 80Artikel 1 i mervärdesskattedirektivet. 81Westberg, , Mervärdesskattedirektivet, s. 1–37. 82EU-domstolens avgörande i mål C-481/98, Kommissionen mot , 2001 s. I– 3369, punkten 22. 83EU-domstolens avgörande i mål C-216/97, , 1999 s. I–4947, punkten 20. 84EU-domstolens avgöranden i mål C-155/94, Wellcome Trust mot Commissioners of Customs & Excise, 1996 s. I–3013, punkterna 22–23, C-349/96, CPP, 1999 s. I– 973, punkten 15, C-455/98, Salumets m.fl., 2000 s. I–4993, samt i de förenade målen C- 259-260/10, , REU 2011 s. I–10947. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Reciprocitetsprincipen, som hänger samman med mervärdesskatteprincipen och utgör en del av neutralitetsprincipen, innebär dels att den utgående skatten hos säljaren ska korre- spondera med den ingående skatten hos köparen, dels att rätten till avdrag för ingående skatt tidsmässigt inträder som den utgående skatten blir möjlig att utkräva.85 På så vis ska principen garantera neutralitet i mervärdesskattesystemet.86 Ytterligare en betydelsefull princip är den om förfarandemissbruk. Principen innebär att konstruerade transaktioner, vars enda syfte är att uppnå skattefördelar, ska omdefinieras och i stället beskattas som om de inte hade företagits.87 5.4.2Undantaget från mervärdesskatt för finansiella tjänster För att uppnå ett likformigt och neutralt mervärdesskattesystem ska skattebasen helst bestå av samtliga varor och tjänster, med så få undantag från skattskyldigheten som möjligt. Undantag i konsumentförsäljningsledet medför i allmänhet en skattelättnad eftersom försäljningen blir obeskattad, men också förlorade skatteintäkter för staten. Dessutom medför undantag från mer- värdesskatt dels en konkurrenssnedvridning, dels s.k. kumulativa effekter, eftersom varan eller tjänsten, om den används som insats, innehåller en ”dold” mervärdesskatt som nästa led i produktions- eller distributionskedjan inte får dra av från sin ingående mervärdesskatt och som följaktligen kan påverka konsumentens pris (se avsnitt 5.4.1). Mot denna bakgrund har undantag från mervärdesskatt i all- mänhet ansetts kräva särskilda skäl. Sådana undantag har införts av antingen sociala eller skattetekniska skäl. Exempel på socialt motiv- erade undantag är mervärdeskattefrihet för upplåtelse av bostäder, social omvårdnad, sjukvård och undervisning. Dessa undantag kan ses som komplement till samhällets direkta bidrag till verksamhet- erna. De skattetekniskt motiverade undantagen avser svårigheten att på ett acceptabelt och rimligt sätt foga in viss verksamhet i 85EU-domstolens avgöranden i mål C-396/98, , 2000 s. I–4279, punkten 38, och C-400/98, Breitsohl, 2000 s. I–4321, punkten 36. 86Se vidare bl.a. SOU 2005:57 s. 124 f. 87EU-domstolens avgörande i mål C-255/02, , 2006 s. I–1609, punkten 98. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Dessa undantag kan exempelvis avse svårigheten att fastställa beskattningsunderlaget eller att annars skapa ett enkelt och sammanhängande regelverk utan komplicerade särregler. Det senare är fallet med finansiella tjänster. Det nuvarande undantaget från mervärdesskatt för finansiella tjänster kommenterades relativt kortfattat i Allmänna skatte- beredningens betänkande Nytt skattesystem (SOU 1964:25), som ligger till grund för mervärdesskattesystemet. Beredningen gick igenom några av de tjänster som med den dåvarande ordningen var befriade från den allmänna varuskatten, däribland finansiella tjänster, och anförde därvid bl.a. följande. Olika skäl kan anföras för att bibehålla nuvarande skattefrihet för dessa tjänster och alltså endast beskatta inköpen för sådana verk- samheter. En skatteplikt för dessa tjänster skulle medföra en icke obetydlig ökning av antalet skattskyldiga men ge en relativt ringa intäktsökning. I fråga om bank- och försäkringstjänster torde få beaktas andra än rent skattetekniska synpunkter. Vidare torde överlag gälla, att den ingående skattebelastningen för dessa slag av verk- samheter är av underordnad betydelse och därför knappast kan ha någon egentlig effekt på prissättningen. Enligt beredningens uppfatt- ning bör därför nuvarande skattefrihet för ifrågavarande tjänster bli bestående vid övergång till mervärdeskatt.88 Departementschefen anslöt sig utan vidare kommentar till beredningens förslag,89 varefter finansiella tjänster också undantogs från mervärdeskatt.90 Mervärdeskattesystemet genomgick därefter en omfattande reformering vid 1990–skattereform. Reformen ledde till att mervärdeskatten utvidgades till en generell och enhetlig beskattning av i princip all yrkesmässig omsättning av varor och tjänster. Endast enstaka undantag behölls. Reformen föregicks bl.a. av skatters betänkande Reformerad mer- värdeskatt m.m. (SOU 1989:35). Kommittén ansåg att mer- 88SOU 1964:25 s. 403. 1968:100 s. 112. 90Se 8 § 3) och 4) samt anvisningspunkterna 5 och 6 den numera upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn värdeskatt på finansiella tjänster skulle ha fog för sig från flera utgångspunkter och att en hel rad skäl talade för att finansiella tjänster borde inkluderas i mervärdeskattesystemet. konstaterade kommittén att de internationella och tekniska aspekterna var svårbedömda och fordrade en mer omfattande analys. Kommittén avstod därför från att lägga fram något förslag i denna del, och förordade i stället att frågan utreddes vidare i särskild ordning.91 Med anledning härav tillsatte regeringen en särskild utredare med uppgift att utreda beskattningen av den finansiella sektorn.92 I avvaktan på resultatet av denna utredning lämnades inte något förslag i denna del. Finansiella tjänster förblev därför undantagna från mervärdeskatt.93 Därefter överlämnade Utredningen om beskattning av den finansiella sektorn betänkandet Särskild skatt i den finansiella sektorn (SOU 1990:46). Gällande mervärdeskatt på finansiella tjänster innehåller betänkandet bl.a. följande. Utredningen har prövat skälen för att tjänsterna på den finansiella sektorn undantas från mervärdeskatteplikt. Utredningen har därvid funnit att de skattetekniska svårigheterna med att inordna dessa tjänster under mervärdeskatten är betydande. Den största svårigheten är därvid att identifiera det underlag på vilket den utgående mer- värdeskatten ska beräknas. Detta är en följd av att tjänsterna på den finansiella sektorn inte prissätts på samma sätt som andra tjänster eller varor. Vederlaget för tjänsterna har mera sällan formen av en avgift. Vederlaget kan också – helt eller delvis – ligga ’dolt’ i vederlaget för ett omsatt värdepapper eller i det sammanlagda vederlaget, d.v.s. ränte- kostnaden, för ett lån. Utredningen har redovisat några olika metoder som syftar till att kunna inordna även sådana tjänster som inte prissätts på ett ’normalt’ sätt under mervärdeskatten. Dessa metoder – fullbeskattningsmetoden och marginalbeskattningsmetoden – har emellertid visat sig ha sådana brister att de, enligt utredningens mening, inte kan tillämpas i praktiken. Utredningen anser det inte heller vara lämpligt att införa en ordning där endast avgiftsbelagda tjänster omfattas av mervärdeskatteplikten och där skatteunderlaget utgörs av avgiften. Utredningen har också beaktat att EG:s sjätte mer- värdesskattedirektiv [numera mervärdesskattedirektiv, utredningens anm.] i princip undantar finansiella tjänster och försäkringstjänster från den mervärdeskattebas som avses gälla inom gemenskapen [numera unionen, utredningens anm.]. 91SOU 1989:35 s. 192–195. 1989/90:111 s. 104 f. samt 8 § 3 och 4, liksom anvisningspunkterna 5 och 6 till, den numera upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Av vad som sagts framgår att utredningen anser att den finansiella sektorn är av sådan speciell karaktär att den inte utan ett skattetekniskt mycket komplicerat nytt regelsystem kan inordnas under mervärdeskatten.94 När ML trädde i kraft döptes mervärdeskatten om till mervärdesskatt. Undantaget från mervärdesskatt på finansiella tjänster kvarstod oförändrat i den nya lagen. De skattetekniska svårigheterna med att infoga dessa tjänster i mervärdes- skattesystemet har inte närmare ifrågasatts och det synes veder- taget att det inte heller är möjligt utan tekniskt komplicerade och mindre lämpliga särregleringar. Vid försäljning av tjänster där ett finansiellt företag agerar mellanhand betalas nämligen inte någon tydlig avgift. Exempelvis när en bank är mellanhand för kunder som vill låna pengar och kunder som vill låna ut pengar utgörs kundernas betalningar inte av avgifter, som skulle kunna beläggas med mervärdesskatt. I stället betalar kunderna för tjänsten genom sina räntevillkor. Kunder som lånar ut pengar betalar genom att få en lägre ränta än vad de skulle ha fått om avgiften var explicit. På motsvarande sätt betalar kunderna som lånar pengar av banken en högre ränta än vad de skulle ha gjort om avgiften var explicit. Enskilda betalningar som utformas på detta sätt kan inte observeras. Det är därför svårt att definiera beskattningsunderlaget för varje enskild transaktion, något som är en förutsättning för att exempelvis fastställa rätten till avdrag för ingående mervärdes- skattskatt. Inte heller när försäkringsföretag är mellanhand för kunder som vill dela risk med andra i ett försäkringskollektiv betalas tjänsten med explicita avgifter, som skulle kunna beläggas med mervärdesskatt. Betalningen för att ingå i försäkrings- kollektivet ingår i stället i försäkringspremien. Denna ska också täcka kostnaderna för försäkringsföretagets ersättningar till för- säkringstagare. Till saken hör naturligtvis numera också, sedan medlemskap i , att finansiella tjänster undantagits från mer- värdesbeskattning enligt unionsrätt med direkt effekt (se avsnitt 5.4). 94 SOU 1990:46 s. 11 f. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Undantaget från mervärdesskatt för finansiella tjänster regleras ytterst av artiklarna 135.1 a–g och 135.2 d i mervärdesskatte- direktivet, som genomförts i nationell rätt genom 3 kap. 9 och 10 §§ ML.96 Medlemsstaterna får enligt artikel 137.1 a i mervärdes- skattedirektivet medge beskattningsbara personer rätt till valfrihet för beskattning av sådana finansiella transaktioner som avses i 135.1 b–g i direktivet, något som inte har gjort. Mervärdesskattedirektivets bestämmelser är utförligare än de nationella bestämmelserna i . Eftersom ML ska tolkas i ljuset av mervärdesskattedirektivet är det i praktiken de mer detaljerade reglerna som blir gällande även för svenskt vidkommande.97 När det gäller omfattningen av undantaget från mervärdesskatt för finansiella tjänster har det förekommit mängder av av- gränsningsproblem. Till följd av att ML är kopplad till unions- rätten, inom vilken rättspraxis fortlöpande utbildas och utvecklas, har det inte ansetts möjligt att justera ML för att förtydliga avgränsningarna. I stället har det ansetts lämpligare att justeringar sker på EU-nivå.98 Sådana justeringar, liksom olika förtydliganden, i kombination med alltmer omfattande rättspraxis från EU- domstolen, har i viss utsträckning minskat avgränsningsproblemen, även om de fortfarande förekommer. Omfattningen av mervärdesskatteundantaget exemplifieras i det följande med ett urval av rättspraxis och annan vägledning till och med utgången av . Undantaget för finansiella transaktioner enligt artikel 135 i mervärdesskattedirektivet I mervärdesskattedirektivet föreskrivs ett antal undantag från skatteplikt. Såvitt nu är av intresse aktualiseras artikel 135 i mervärdesskattedirektivet. 95De finansiella begrepp som förekommer i detta avsnitt har i huvudsak behandlats i kapitel 4. I den mån begreppen inte behandlats där definieras de i fotnoter i detta avsnitt. 96Artikel 135.1 e i mervärdesskattedirektivet har också delvis genomförts i nationell rätt genom 3 kap. 23 § ML, jfr HFD 2016 ref. 6 (förhandsbesked). RÅ 2003 ref. 21 (förhandsbesked), och , , Moms för bank och finans, s. 37 f. 98Se bl.a. SOU 2005:57 s. 258 f. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Artikel 135.1 a–g i mervärdesskattedirektivet innehåller följande. Medlemsstaterna ska undanta följande transaktioner från skatteplikt: a.Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, inbegripet tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter. b.Beviljande av och förmedling av krediter samt förvaltning av krediter av den som beviljat krediten. c.Förmedling av och annan befattning med kreditgarantier eller andra säkerheter samt förvaltning av kreditgarantier av den som beviljat krediten. d.Transaktioner, inbegripet förmedling, rörande spar- och transaktionskonton, betalningar, överföringar, fordringar, checkar och andra överlåtbara skuldebrev, med undantag av indrivning av fordringar. e.Transaktioner, inbegripet förmedling, rörande valuta, sedlar och mynt använda som lagligt betalningsmedel, med undan- tag av mynt och sedlar som är samlarobjekt, d.v.s. guld-, silver- eller andra metallmynt eller sedlar som normalt inte används som lagligt betalningsmedel eller som är av numismatiskt intresse. f.Transaktioner, inbegripet förmedling men med undantag av förvaltning och förvar, rörande aktier, andelar i bolag eller andra sammanslutningar, obligationer och andra värde- papper, dock med uteslutande av handlingar som represen- terar äganderätt till varor och sådana rättigheter eller värdepapper som avses i artikel 15.2. g.Förvaltning av särskilda investeringsfonder såsom dessa definieras av medlemsstaterna. Det framgår av artikel 135.2 d i mervärdesskattedirektivet att uthyrning av boxar, d.v.s. bankfack och motsvarande utrymmen för säkerhetsförvaring, inte är undantaget från skatteplikt. Nuvarande beskattning i den finansiella sektorn Undantaget från skatteplikt för finansiella transaktioner har föranletts dels av svårigheten att finna en tillfredsställande metod för att beräkna beskattningsunderlaget, dels av strävan att undvika tillkommande kostnader för konsumentkrediter.99 Undantaget enligt artikel 135.1 b–g i mervärdesskattedirektivet avser enbart finansiella transaktioner. Sådana kan utföras av andra än banker och finansbolag. Avgörande för undantagets till- lämplighet är tjänstens art, och inte vem eller vilka som utför eller förvärvar den.100 Detsamma gäller sådana försäkringstransaktioner som avses i 135.1 a i mervärdesskattedirektivet. På motsvarande sätt är transaktioner som faller utanför artikel 135.1 a–g i mervärdesskattedirektivet inte undantagna från skatteplikt enbart därför att de utförs av en bank, ett försäkringsbolag eller ett försäkringsföretag eller i mer allmän mening är att beteckna som finansiella transaktioner.101 Det spelar således inte någon roll om den som utför transaktionen är en bank, en värdepappershandlare eller ett försäkringsföretag; det är transaktionens art och karaktär som är avgörande för undantagets tillämplighet. I mervärdesskattedirektivet har undantaget från mervärdesskatt för finansiella transaktioner fått en förhållandevis vid utformning. Enligt ordalydelsen undantas exempelvis transaktioner rörande konton, betalningar, fordringar, värdepapper och sedlar. Enligt ska undantaget dock tolkas strikt och restriktivt, eftersom det innebär ett avsteg från den allmänna principen att mervärdesskatt ska tas ut på varje tillhandahållande av tjänster från en beskattningsbar person som sker mot vederlag.102 EU-dom- stolen har slagit fast att det endast är tjänster som är specifika och väsentliga för de aktuella transaktionerna som kan omfattas av undantaget. De finansiella transaktionerna måste alltså skiljas från 99Se bl.a. avgörande i mål C-455/05, Immobilien, 2007 s. I–3225, punkterna 21–22. 100Jfr bl.a. avgöranden i mål C-2/95, SDC mot , 1997 s. I–3017, punkterna 31–33 och 56–57, C-305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, 2003 s. I–6729, punkten 64, C-169/04, , 2006 s. I–4027, punkten 66, C- 453/05, , 2007 s. I–5083, punkterna 25 och 27, och C-455/05, Immobilien, 2007 s. I–3225, punkten 24.