sou · H4B324 · 2016-03-21 00:00:00 — I kapitel 4 i KRL finns bestämmelser om förvaltningsberättelsens innehåll. Enligt 4 kap. 1 § KRL ska förvaltningsberättelsen innehålla en översikt över utvecklingen av kommunens eller verksamhet. Upplysningar ska även lämnas om 1.sådana förhållanden som inte ska redovisas i balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommunens eller resultat eller ställning, 2.sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut, 3.kommunens eller förväntade utveckling, 5.andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppföljningen av den kommunala verksamheten. Enligt 4 kap. 1 a § KRL ska förvaltningsberättelsen, under avsnittet väsentliga personalförhållanden, särskilt innehålla upplysningar om de anställdas frånvaro på grund av sjukdom under räkenskapsåret. Av 4 kap. 2 och 3 §§ KRL framgår att förvaltningsberättelsen ska innehålla en samlad redovisning av kommunens eller lands- tingets investeringsverksamhet samt en redovisning av hur utfallet förhåller sig till den budget som fastställts för den löpande verk- samheten. Förvaltningsberättelsen ska enligt 4 kap. 3 a § KRL även innehålla upplysningar om dels årets resultat efter balanskravsjusteringar, dels detta resultat med justering för förändring av resultatutjämnings- reserven (balanskravsresultat). Om balanskravsresultatet för ett visst räkenskapsår är negativt, ska det i förvaltningsberättelsen enligt 4 kap. 4 § KRL för det året anges när och på vilket sätt man avser att göra den i 8 kap. 5 a § KL föreskrivna regleringen av det negativa balanskravsresultatet. Om fullmäktige har beslutat att en sådan reglering inte ska ske, ska upplysning lämnas om detta. Därvid ska skälen till beslutet anges. Upplysning ska också lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa balanskravsresultat har reglerats och om det balanskravsresultat som återstår att reglera. I 4 kap. 5 § KRL anges att förvaltningsberättelsen ska innehålla en utvärdering av om målen och riktlinjerna för god ekonomisk hushållning enligt 8 kap. 5 § andra stycket KL har uppnåtts och följts. Förvaltningsberättelsen ska därutöver även innehålla en utvärdering av kommunens eller ekonomiska ställning. Enligt bestämmelserna om gemensam förvaltningsberättelse i 8 kap. 1 § KRL ska sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § KRL omfatta också sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Särskilda upplysningar om ekonomi och verksamhet ska lämnas om sådana juridiska personer i vilka kommunen eller har ett betydande inflytande. Av förarbetena till KRL framgår att förvaltningsberättelsen är styrelsens översikt över och analys av utvecklingen av kommunens eller verksamhet. Den bör därför vara framåtsyftande och ange förutsättningar och strategier för framtiden. Regeringen anförde vidare att den också bör innehålla upplysning om sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Den närmare utformningen och omfattningen av styrelsens förvaltnings- berättelse menade regeringen bör överlämnas till praxisutvecklingen och prövas inom ramen för vad som är god redovisningssed. Regeringen föreslog därför att bestämmelserna i lagen skulle ge ramen för dess innehåll och utformning (prop. 1996/97:52 s. 52). Enligt RKR:s rekommendation 8.2 Sammanställd redovisning () ska den gemensamma förvaltningsberättelsen innehålla en översikt över utvecklingen av kommunens samlade verksamhet. Upplysningar ska lämnas om viktiga förhållanden för bedömning av ekonomin, händelser av väsentlig betydelse som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut, den samlade verksamhetens förväntade utveckling, väsentliga personalförhållanden samt andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppföljningen av den samlade kommunala verksamheten. Den gemensamma förvalt- ningsberättelsen ska också innehålla en redogörelse över de enheter som ingår i den samlade kommunala verksamheten. 11.2Förvaltningsberättelsen i privat sektor En årsredovisning ska enligt 2 kap. 1 § ÅRL innehålla bl.a. en för- valtningsberättelse. I 6 kap. 1 § ÅRL finns grundläggande bestäm- melser om förvaltningsberättelsen. Av paragrafen framgår att förvaltningsberättelsen ska innehålla en rättvisande översikt över utvecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat. När det behövs för förståelsen av årsredovisningen ska översikten innehålla hänvisningar till och ytterligare upplysningar om de belopp som tas upp i andra delar av årsredovisningen. Upplysningar ska även lämnas om 1.sådana förhållanden som inte ska redovisas i balansräkningen, resultaträkningen eller noterna, men som är viktiga för bedöm- ningen av utvecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat, 2.sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har inträffat under räkenskapsåret, 3.företagets förväntade framtida utveckling inklusive en beskriv- ning av väsentliga risker och osäkerhetsfaktorer som företaget står inför, 4.företagets verksamhet inom forskning och utveckling, 5.företagets filialer i utlandet, 6.antal och kvotvärde för de egna aktier som innehas av företaget, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har betalats för aktierna, 7.antal och kvotvärde för de egna aktier som har förvärvats under räkenskapsåret, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har betalats, 8.antal och kvotvärde för de egna aktier som har överlåtits under räkenskapsåret, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har erhållits, och 9.skälen för de förvärv eller överlåtelser av egna aktier som har skett under räkenskapsåret. Om det är väsentligt för bedömningen av företagets ställning och resultat, ska det även lämnas följande upplysningar om använd- ningen av finansiella instrument: 1.mål och tillämpade principer för finansiell riskstyrning och, för varje viktig typ av planerad affärshändelse där säkrings- redovisning används, tillämpade principer för säkring, och 2.exponering för prisrisker, kreditrisker, likviditetsrisker och kassaflödesrisker. Förvaltningsberättelsen ska innehålla sådana icke-finansiella upp- lysningar som behövs för förståelsen av företagets utveckling, ställning eller resultat och som är relevanta för den aktuella verk- samheten, däribland upplysningar om miljö- och personalfrågor. Företag som bedriver verksamhet som är tillstånds- eller anmäl- ningspliktig enligt ska alltid lämna upplysningar om verksamhetens påverkan på den yttre miljön. Ekonomiska föreningar stiftelser och noterade företag ska lämna fler upp- lysningar. Koncernredovisningen enligt ÅRL är en egen finansiell rapport med egen förvaltningsberättelse. I 7 kap. 31 § ÅRL regleras vad en förvaltningsberättelse och kassaflödesanalys i koncernredovis- ningen som huvudregel ska innehålla. ett antal bestämmelser i 6 kap. om förvaltningsberättelsen, bl.a. 6 kap. 1 § ÅRL som utredningen har redovisat ovan. 11.3Utredningens överväganden och förslag Förslag: Det särskilda kravet på upplysningar om anställdas sjukfrånvaro tas bort i sin nuvarande form. Krav på att redovisa uppgifter om anställdas sjukfrånvaro infördes i KRL, ÅRL och FÅB. Enligt förarbetena var syftet att öka medvetenheten om frånvarons fördelning på olika verksamheter (prop. 2002/03:6 s. 17 ff.). Ökade kunskaper på området ansågs kunna påverka arbetsgivare att vidta åtgärder för att minska sjuk- frånvaron. Det anfördes vidare att redovisningen av sjukfrånvaron bör vara enhetlig för privata verksamheter samt för kommuner och statliga myndigheter. Kravet i ÅRL på redovisning av sjukfrånvaro togs bort 2011. Som skäl angavs i förarbetena att EU:s bolagsrättsliga direktiv inte kräver en sådan redovisning och att det inte finns några starka skäl som talar för att behålla upplysningskravet (prop. 2009/10:235 s. 53 ff.). Det uppfattades även som betungande och svårförståeligt av företagen. Enligt 4 kap. 1 a § KRL ska upplysningar lämnas om de anställdas frånvaro på grund av sjukdom under räkenskapsåret. Den totala sjukfrånvaron ska anges i procent av de anställdas sammanlagda ordinarie arbetstid. Uppgift ska också lämnas om 1.den andel av sjukfrånvaron som avser frånvaro av , 2.sjukfrånvaron för kvinnor respektive män, samt 3.sjukfrånvaron för anställda i åldrarna , 30–och eller äldre. Sjukfrånvaron för varje sådan grupp som avses i punkterna 2 och 3 ska anges i procent av gruppens sammanlagda ordinarie arbetstid. Sådan uppgift ska inte lämnas om antalet anställda i gruppen är högst tio eller om uppgiften kan hänföras till en enskild individ. Bestämmelserna gäller inte kommuner och landsting i vilka antalet anställda i medeltal uppgått till högst tio. Det finns i 7 kap. 3 § FÅB en motsvarande bestämmelse för statliga myndigheter. Utredningen anser att det som en allmän utgångspunkt bör gälla att organisationer i , både inom offentlig och privat verk- samhet, inte bör åläggas mer betungande skyldigheter än vad som är nödvändigt. Ett syfte med redovisningsreglerna är att ge intressenter av en årsredovisning, t.ex. fullmäktige, skattebetalare, investerare, borgenärer och anställda, information som är av betydelse för bedömningen av verksamhetens ekonomiska förhållanden och utvecklingsmöjligheter. Sådana skyldigheter som inte kan motiveras utifrån intressenternas behov, eller där intressenternas behov inte är så starka att de uppväger de kostnader som är förenade med skyldig- heten, bör undvikas. Efterfrågas information som inte är av betydelse för den externa redovisningen kan den samlas in på annat sätt. Enligt utredningen har uppgifter om sjukfrånvaron inte sådan betydelse för den externa redovisningen att de måste finnas i årsredovisningen. Dessa uppgifter kan således samlas in på annat sätt, t.ex. genom att införa ett krav beträffande sjukfrånvaron i förordningen (2001:100) om den officiella statistiken. Det finns vidare inget som hindrar kommuner och landsting att ta fram sådana uppgifter till sin interna redovisning om de ser behov av det. Redovisningen av sjukfrånvaron bör vara enhetlig för kommun- sektorn och för privata verksamheter. Utifrån den kommunala särarten finns det, enligt utredningen, inte behov av att i lag ställa andra krav på redovisning av sjukfrånvaron för den kommunala sektorn än de krav som finns i ÅRL för den privata sektorn. Utredningen vill dock påminna om att det i förvaltningsberättelsen ska lämnas upplysning om väsentliga personalförhållanden. Hit hör, om det är relevant, uppgifter om sjukfrånvaro. Förslag: Investeringsredovisning och driftredovisning ska redovisas i egna delar i årsredovisningen. Som tidigare nämnts ska förvaltningsberättelsen innehålla en samlad redovisning av kommunens eller investeringsverksamhet samt en redovisning av hur utfallet förhåller sig till den budget som fastställts för den löpande verksamheten. Det brukar benämnas drift- och investeringsredovisning, vilket är väl inarbetade begrepp i den kommunala redovisningen. Redan i normalreglementet, som i stora delar låg till grund för KRL, fanns drift- och investeringsredo- visningen nämnda. I kommentarer till reglerna om drift- och investeringsredovisning i normalreglementet angavs att utfallet ska redovisas i förhållande till av fullmäktige fastlagd driftbudget och investeringsbudget. Bakgrunden till bestämmelserna i är budgetens centrala roll för styrning och uppföljning av ekonomin i kommuner och landsting. Förvaltningsberättelsen ska innehålla en redogörelse för investerings- projekt och möjliggöra en avstämning mellan den av fullmäktige fastställda årsbudgeten och det verkliga utfallet. Förvaltnings- berättelsen ska också innehålla en redogörelse där fullmäktiges beslutade anslag jämförs med verkligt utfall. Det ligger också i den enskilde medborgarens intresse att kunna få reda på till vad och hur skattebetalarnas medel använts (prop. 1996/97:52 s. 77). Budgetens roll och den betydelse som driftredovisningen och investeringsredovisningen därmed får, är en särart. Utredningen anser att det finns anledning att särskilt synliggöra driftredovisningen och investeringsredovisningen i kommunernas och landstingens årsredovisningar. Utredningen föreslår därför att driftredovisning och investeringsredovisning ska ges egna delar i årsredovisningen i stället för att ingå i förvaltningsberättelsen. Det innebär en utökning av antalet delar i årsredovisningen jämfört med . Det är också en skillnad mot för privat sektor som inte har några krav på sådana delar i årsredovisningen. Utredningen vill dock påpeka att förslaget inte innebär någon utökning av kravet på information vad gäller driftredovisning och investeringsredo- visning. En effekt av förslaget kan också bli att kommuners och landstings förvaltningsberättelser blir mindre belastade med information och därför lättare att överblicka för användaren. 11.3.3Skyldighet att lämna upplysningar om kommunalgruppen och uppdragsföretagen i förvaltningsberättelsen Förslag: Förvaltningsberättelsen ska innehålla upplysningar om kommunalgruppen. De bestämmelser som reglerar vilka upp- lysningar som kommunen och ska lämna om sin verksamhet i förvaltningsberättelsen ska gälla även i förhållande till kommunalgruppen, med undantag för bestämmelserna som rör balanskravsresultatet. Förvaltningsberättelsen ska även innehålla upplysningar om sådana förhållanden avseende uppdragsföretag som är av väsentlig betydelse för bedömningen av kommunens eller verksamhet eller ekonomiska ställning. Enligt 8 kap. 1 § första stycket KRL ska sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § omfatta också sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Någon möjlighet att underlåta att lämna sådana upplysningar finns inte enligt dagens lydelse av bestämmelsen i KRL. I utredningens förslag ställs olika krav på upplysningarna i förvaltningsberättelsen beroende på om verksamheten bedrivs av kommunalgruppen, dvs. kommunen eller och dess kommunalgruppsföretag, eller av uppdragsföretag. Förslaget om definitioner av kommunalgrupp, kommunalgruppsföretag och uppdragsföretag finns i avsnitt 12.4. För kommunalgruppen föreslår utredningen att upplysningskraven ska vara desamma som i nuvarande lag förutom att upplysningar även ska lämnas vad gäller utvärdering av målen för god ekonomisk hus- hållning och ekonomisk ställning. Syftet med förslaget i denna del är att ge läsaren av årsredovisningen en ökad inblick i, och förståelse för den samlade kommunala verksamheten. Om inte förslaget skulle genomföras uteblir den positiva effekten att läsaren av årsredo- visningen får bättre underlag vid bedömningen av målen för god ekonomisk hushållning är uppfyllda och den ekonomiska ställningen för kommunen eller . De krav på särskilda upplysningar om ekonomi och verksamhet som finns i 8 kap. 1 § andra stycket KRL föreslås tas bort. Det innebär dock i praktiken inget minskat upplysningskrav för kommuner och landsting. Det beror på att de upplysningar som enligt utredningens förslag ska lämnas om kommunalgruppen i förvaltningsberättelsen, måste anses omfatta sådana särskilda upp- lysningar som avses i 8 kap. 1 § andra stycket KRL. Utredningen föreslår att kraven i lag på upplysningar om uppdragsföretag inskränks till att endast gälla förhållanden avseende dessa som är av väsentlig betydelse för bedömningen av kommunens eller verksamhet eller ekonomiska ställning. ställs relativt omfattande krav i KRL på upplysningar om uppdragsföretag. Dessa krav kan ge upphov till både praktiska svårigheter för kommuner och landsting vid insamlingen av informationen om upp- dragsföretagen, och kostnader för att sammanställa den. Om det finns ett större antal uppdragsföretag i en kommun eller landsting riskerar mängden upplysningar som krävs enligt lag göra att förvaltnings- berättelsen blir svåröverskådlig. Dessa mer omfattande krav ger enligt utredningen inte ett sådant informationsmervärde för kommuner och landsting att det finns skäl att behålla dessa. Ju större del av verksamheten som bedrivs i företag, desto större betydelse får den sammanställda redovisningen. I den samman- ställda redovisningen beskrivs den kommunala verksamheten, oberoende av i vilken organisationsform som denna bedrivs. Syftet är att ge en så rättvisande bild som möjligt av verksamhetens utveckling och ställning för att åstadkomma en organisations- neutral redovisning som möjliggör jämförbarhet mellan kommuner och landsting. –utreda förutsättningarna för och behovet av att ändra kraven på den sammanställda redovisningen samt vid behov lämna författningsförslag, och –analysera om och i så fall hur detta påverkar kommunallagens balanskrav och kravet på god ekonomisk hushållning. Kommuner och landsting har stor frihet att själva välja vilken form som verksamheten ska bedrivas i. Förutom förvaltningsform kan verksamheten bedrivas i företagsform, t.ex. i aktiebolag. Det finns också möjligheter att låta privata utförare sköta verk- samhet. I stort sett alla kommuner bedriver del av sin verksamhet i företagsform men hur stor del av verksamheten som bedrivs i företagsform varierar mellan olika kommuner. Det finns också företag som är gemensamt ägda av flera kommuner och/eller landsting. Det fanns 2013 cirka 1 900 kommun- och landstingsägda företag. Av de kommunägda företagen var helägda. De delägda företagen är till största delen ägda tillsammans med andra kommuner eller Ett sådant exempel är länstrafikbolagen. Den absolut vanligaste företagsformen var aktiebolag. De kommun- och lands- tingsägda företagen hade cirka 67 000 anställda och den sammanlagda omsättningen uppgick till . Den ekonomiska utvecklingen för de kommunala företagen har stor betydelse för kommunsektorns ekonomi. I KL finns ett allmänt krav på god ekonomisk hushållning som gäller både verksamhet som kommuner och landsting bedriver i förvaltningsform och verksamhet som de bedriver genom annan juridisk person. I övrigt fokuserar lagstiftningen rörande den kommunala ekonomin i hög grad på den kommunala förvaltningen. Det gäller såväl reglerna för budgetering som redovisning. Det saknas t.ex. lagreglering om budgetering för verksamheter som bedrivs i kommunala företag. Enligt 8 kap. 1 § KL ska kommuner och landsting ha en god ekonomisk hushållning i sin verksamhet och i sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Kravet på god ekonomisk hushållning gäller således även verksamhet som bedrivs i helägda kommunala företag. I företag som kommunen eller är delägare i, får frågan om de ska omfattas av god ekonomisk hushållning i kommunallagens mening bedömas enligt vad som är rimligt med hänsyn till andelsförhållanden, verksamhetens art och omständigheterna i övrigt (se prop. 1999/2000:115 s. 68). Kravet på god ekonomisk hushållning är en målsättningsregel. I förarbetena anförde regeringen att det inte var meningsfullt att uttömande i lag ange vad som kan anses höra till god ekonomisk hushållning. Ett exempel som gavs i förarbetena på vad som utgör en god ekonomisk hushållning, är att sett över någon tid av inte alltför lång varaktighet ha balans mellan inkomster och utgifter (prop. 1990/91:117 s. 210 f.). Med god ekonomisk hushållning i den samlade kommunala verksamheten avses även att den ekonomiska utvecklingen i företagen kontinuerligt ska analyseras och att de åtgärder som krävs för att åstadkomma en god ekonomi ska vidtas. I 8 kap. 4 § tredje stycket KL anges att budgeten ska upprättas så att intäkterna överstiger kostnaderna. Undantag får enligt paragrafens fjärde stycke ske i den utsträckning som medel från en resultat- utjämningsreserv tas i anspråk eller om det finns synnerliga skäl. Balanskravet innebär i normalfallet att årets resultat enligt resultaträkningen, och förändringen av det egna kapitalet, ska vara positivt. Införandet av kravet på en budget i balans syftade till att förstärka det krav på god ekonomisk hushållning som redan fanns för kommunerna. Balanskravet ska ses som en miniminivå. Att balanskravet är uppfyllt innebär inte nödvändigtvis att kravet på god ekonomisk hushållning är uppfyllt. Balanskravet gäller bara den verksamhet som bedrivs av kommuner och landsting i förvaltningsform. Balanskravet berör dock indirekt de kommunala företagen eftersom bidrag för förlusttäckning samt avkastning från de kommunala företagen redovisas som en kostnad respektive intäkt i kommunens eller resultaträkning (prop. 2011/12:172 s. 54 f.). I KRL finns bestämmelser om sammanställd redovisning vilket är den kommunala motsvarigheten till det som benämns koncern- redovisning inom den privata sektorn. Lagregleringen av samman- ställd redovisning i KRL är översiktlig och består bara av två paragrafer. I jämförelse kan nämnas att 7 kap. ÅRL om koncern- redovisning består av 33 paragrafer. I förarbetena till KRL1 anförde regeringen att i den samman- ställda redovisningen ges en möjlighet att skapa en samlad bild av kommunens eller totala ekonomiska engagemang. Den sammanställda redovisningen spelar därför en viktig roll i den finansiella analysen. Av 3 kap. 2 § KRL framgår att årsredovisningen bl.a. ska bestå av en sammanställd redovisning som omfattar även verk- 1996/97:52 s. 47. samhet som bedrivs genom en annan juridisk person. Innehållet i den sammanställda redovisningen regleras i 8 kap. KRL. I RKR:s rekommendation 8.2 Sammanställd redovisning () ges en vägledning avseende den sammanställda redovisning- ens innehåll. Den faktiska omfattningen av den sammanställda redovisningen varierar mellan olika kommuner och landsting beroende på i vilken eller vilka juridiska former som den enskilda kommunen eller valt att bedriva sin verksamhet i. I 8 kap. 1 § KRL regleras den gemensamma förvaltningsberättelsen. I paragrafen anges att sådana upplysningar som avses i 4 kap. 1 § KRL ska omfatta också sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Kravet på upplysning i förvalt- ningsberättelsen kan läsas tillsammans med kravet i 8 kap. 1 § KL på att kommuner och landsting ska ha en god ekonomisk hushållning i sin verksamhet och i sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Av förarbetena framgår att de upplysningar som krävs enligt i 8 kap. 1 § KRL gäller sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer, t.ex. i form av aktiebolag, stiftelse, ekonomisk förening, ideell förening eller handelsbolag samt verk- samhet som bedrivs inom ramen för ett kommunalförbund (prop. 1996/97:52 s. 59 och 90). Upplysningarna bör ingå i kommunens eller förvaltningsberättelse, oberoende av graden av kommunens eller inflytande, och bör vara av samma karaktär som övriga upplysningar i denna. I förarbeten hänvisade regeringen till betänkande över förslaget till ny kommunallag där det anfördes att en kommuns eller ett landstings andel i t.ex. en ideell förening kan vara liten eller t.o.m. mycket liten (bet. 1990/91:KU38 s. 77). Utskottet ansåg därför att det ligger i sakens natur att årsredovisningen i sådana fall kan inskränkas med hänsyn till omständigheterna. Regeringen fann dock inte något skäl till annat ställningstagande i detta fall. I 4 kap. KRL finns bestämmelser om kommuners och landstings förvaltningsberättelser. I 4 kap. 1 § KRL anges att förvaltnings- berättelsen ska innehålla en översikt över utvecklingen av kom- munens eller verksamhet. Vidare framgår av paragrafen att upplysningar ska lämnas om sådana förhållanden som inte ska redovisas i balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedömningen av kommunens eller resultat eller ställning, och sådana händelser av väsentlig betydelse för kommunen eller som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut. Upplysningar ska också lämnas om kommunens eller förväntade utveckling, väsentliga personalförhållanden, och andra förhållanden som är av betydelse för styrningen och uppföljningen av den kommunala verksam- heten.