sou · H4B376 · 2016-11-07 00:00:00 — Om, däremot, finansiell verksamhetsskatt tas ut på ett beskattningsunderlag som bestämts genom uppdelning efter skälig grund och avgiftsunderlag för socialavgifter i efterhand ändras, förefaller det inte sannolikt att följdändringsinstitutet kan tillgripas för att ändra verksamhetsskattebeslutet. I en sådan situation framstår en ändring av verksamhetsskattebeslutet näm- ligen inte som en sådan omedelbar och mekanisk följd av det ändrade socialavgiftsbeslutet att en ändring av verksamhetsskatte- beslutet kan anses föranledas av det ändrade socialavgiftsbeslutet. Det hänger samman med att finansiell verksamhetsskatt i den situa- tionen inte tas ut på en på förhand bestämd andel av löne- 11466 kap. 21 § SFL. 11566 kap. 27 § 1 och 2 SFL. 11666 kap. 27 § 4 a) SFL. 11766 kap. 30 § SFL. kostnaderna i form av avgiftsunderlag för socialavgifter, utan har föregåtts av uppdelning efter skälig grund under föreliggande omständigheter. Om dessa omständigheter i efterhand förändras kan det inte uteslutas att någon annan fördelningsgrund kan komma i fråga. Däremot kan verksamhetsskattebeslutet ändå ändras om någon annan efterbeskattningsgrund är uppfylld. Mot- svarande resonemang torde gälla om mervärdesskattebeslut i efter- hand ändras. Detta föranleder emellertid inte utredningen att överväga ett särskilt verksam- hetsskatt. beslut får som huvudregel överklagas av den som beslutet gäller.118 Besluten överklagas, med undantag för beslut om befrielse från betalningsskyldighet, till allmän förvaltnings- domstol.119 Behörig domstol för fysiska personer är den förvalt- ningsrätt inom vars domkrets personen hade sin hemortskommun då beslutet fattades,120 och för juridiska personer som huvudregel den förvaltningsrätt inom vars domkrets personen året före det år beslutet fattades hade sitt huvudkontor eller säte (forum).121 Regeringen får meddela föreskrifter om att beslut i vissa ärenden ska tas upp av någon annan förvaltningsrätt (special- forum).122 Sådana föreskrifter finns i 7 a–7 c §§ förordningen (1977:937) om allmänna förvaltningsdomstolars behörighet m.m. Där föreskrivs att vissa av beslut enbart ska tas upp av Förvaltningsrätten i (exempelvis punktskatt, kupongskatt och viss mervärdesskatt), Förvaltningsrätten i (exempelvis vägtrafikskatt) och Förvaltningsrätten i (exempelvis trängselskatt). Dessa domstolar är således specialforum för vissa skattemål, med följd att förvaltningsrättens avgöranden i sådana mål enbart kan överklagas till den kammarrätt som i instans- ordningen befinner sig över respektive förvaltningsrätt. 11867 kap. 2–5 §§ SFL. 11967 kap. 6 § SFL. 12067 kap. 7 § SFL. 12167 kap. 8 § SFL. 12267 kap. 10 § SFL. Finansiell verksamhetsskatt kan förväntas generera ett i för- hållande till allmänna skatter begränsat antal överklaganden vars handläggning generellt sett inte kan förväntas vara av enkel beskaffenhet (se avsnitt 8.3). Mot den bakgrunden kan det finnas skäl att överväga att införa ett specialforum för överklaganden av beslut om finansiell verksamhetsskatt, så att sådana överklaganden enbart ska tas upp av en eller ett fåtal förvaltnings- rätter. Utredningen lämnar emellertid inte något förslag i denna del. Ett viktigt underlag vid bestämningen av skattskyldigheten och som ett led i bestämningen av beskattningsunderlaget är uppgifter om omsättning av finansiella tjänster för vilken mervärdesskatt- skyldighet inte föreligger av den anledningen att omsättningen har undantagits från mervärdesskatteplikt enligt 3 kap. 9 eller 10 § ML. En mervärdesskattedeklaration bör därför, som komplement till innehållet i övriga deklarationer, innehålla särskild redovisning av sådan omsättning. Detta kräver att 6 kap. 5 § SFF ändras i enlighet härmed (se avsnitt 1.5). Ändringen föranleder också behov av ändring i mervärdesskattedeklarationsblanketten, vilket får an- komma på att ombesörja. Varför skatten inte bör få dras av som kostnad i inkomstbeskattningen Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad i inkomstbeskattningen. Svenska allmänna skatter får dock inte dras av. Allmänna skatter är sådana skatter som inte minskar själva inkomsten men som tar i anspråk en del av denna för statens eller kommunernas räkning, exempelvis genom inkomstskatten. Även om sådana skatter i och för sig utgör en kostnad vore det tekniskt mycket komplicerat att beräkna dessa skatter efter avdrag för desamma. Av den anledningen föreligger avdragsförbud för svenska allmänna skatter. Däremot ska särskilda skatter och avgifter, exempelvis socialavgifter, dras av. Den finansiella verksamhetsskatten utgör en sådan särskild skatt som enligt denna systematik i och för sig borde få dras av. emellertid skäl som talar mot avdragsrätt. Det kan nämligen få till effekt att skatten leder till olikvärdig belastning. Till att börja med beror det på att den som är skattskyldig till finansiell verksamhets- skatt inte nödvändigtvis också är inkomstskattskyldig. En sådan aktör kommer därför, till skillnad från den som även är inkomst- skattskyldig, inte att kunna dra av finansiell verksamhetsskatt. Särskilt problematiskt blir detta när det gäller mervärdesskatte- grupper och handelsbolag, för vilka inkomstbeskattningen sker hos ingående subjekt. Vidare beror det på att den som är skattskyldig till finansiell verksamhetsskatt kan vara begränsat inkomstskattskyldig på sätt som gör att denne inte kan nyttja avdragsrätten. Avdragsrätt påverkar följaktligen det totala skatteuttaget för olika aktörer på olika sätt. Enligt utredningens bedömning kan det inte uteslutas att effekterna av en sådan avdragsrätt kan riskera att snedvrida kon- kurrensen genom att gynna vissa företag eller viss produktion i strid med (se avsnitt 7.2.5). Dessutom skapar avdragsrätt en s.k. loop i beskattningen genom att egenavgifter på ett avgiftsunderlag för egenavgifter i form av överskott i inkomstslaget näringsverksamhet påverkar finansiell verksamhetsskatt på ett beskattningsunderlag som baseras på lönekostnader i form av avgiftsunderlag för egenavgifter i form av överskott i inkomstslaget näringsverksamhet och att verksamhetsskatten i sin tur också påverkar egenavgifterna. Denna problematik påminner om skälen till att allmänna skatter inte får dras av och är inte okomplicerad att komma till rätta med. Mot denna bakgrund talar enligt utredningens bedömning över- vägande skäl mot avdragsrätt. Ett generellt avdragsförbud utgör visserligen ett avsteg från huvudregeln att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av. Ett avdragsförbud ställer också krav på att inkomstskattskyldiga återför finansiell verksamhetsskatt till beskattning i inkomstdeklarationen. Utredningen bedömer ändå att det i sammanhanget är motiverat med ett sådant avdragsförbud,123 vilket har beaktats i sänkande riktning vid bestämningen av skattesatsen (se ovan under . Detta kräver att 9 kap. 4 § med därtill hörande rubrik och 16 kap. 17 § IL ändras i enlighet härmed (se avsnitt 1.3). 123 Ett motsvarande avdragsförbud fanns för trängselskatten i innan den infördes permanent, se vidare bl.a. prop. 2003/04:145 s. 84–87 och prop. 2006/07:109 s. 25 f. Varför förhandsbesked bör kunna lämnas i frågor om skatten Lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor gäller för- handsbesked om exempelvis mervärdesskatt, inkomstskatt, kupongskatt och avkastningsskatt på pensionsmedel. Förhandsbesked lämnas av efter ansökan av en enskild eller det allmänna ombudet hos , och kan överklagas till . Efter ansökan av en enskild får förhandsbesked lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning, om det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning. I förhands- beskedet ska i den omfattning som nämnden anser lämplig ange hur den fråga som förhandsbeskedet avser ska bedömas. Ett förhandsbesked som vunnit laga kraft är bindande för och allmän förvaltningsdomstol i förhållande till den enskilde som beskedet angår, om denne yrkar det. Lagen om förhandsbesked i skattefrågor ger alltså skattskyldiga möjlighet att få bindande förhandsbesked i en viss skattefråga. är avsett främst för skattskyldiga som i förväg behöver kunna få ett säkert besked om de skattemässiga konsekvenserna av olika påtänkta rättshandlingar. Med hänsyn till att lagen om förhandsbesked i skattefrågor gäller mervärdesskatt och att skattskyldig till finansiell verksam- hetsskatt föreslås vara den som – utom annat – har undantagits från mervärdesskattskyldighet på viss mervärdesskatterättslig grund samt i övrigt med beaktande av behovet av enhetlig lagtolkning och rättstillämpning, liksom rättssäkerhet och rättstrygghet, bedömer utredningen att lagen också bör gälla verksamhetsskatt. Även i övrigt bör vad som gäller för mervärdesskatt i fråga om förhandsbesked gälla för finansiell verksamhetsskatt. Detta kräver att 1 § lagen om förhandsbesked om skattefrågor ändras i enlighet härmed (se avsnitt 1.4). Förslag: Författningsförslagen bör träda i kraft och, i vissa fall, förenas med vissa övergångsbestämmelser. Utredningen ska redovisa uppdraget . Med hänsyn härtill och till det beredningsarbete som kan förutses vid ett införande av den föreslagna finansiella verksamhetsskatten bedömer utredningen att författningsförslagen bör kunna träda i kraft tidigast . Även om utredningen bedömer att författningsförslagen bör kunna träda i kraft tidigast , kan de inte tillämpas på ett rättssäkert sätt utan retroaktiv verkan utan övergångsbestämmelser. Den föreslagna lagen om finansiell verksamhetsskatt bör enligt utredningens bedömning kunna tillämpas på lönekostnader som avser ersättning som utges (vilket gäller när beskattningsunderlaget baseras på lönekostnader i form av avgiftsunderlag för arbets- givaravgifter) efter . Lagen bör också kunna tillämpas på lönekostnader som avser inkomst som uppbärs (vilket gäller när beskattningsunderlaget baseras på lönekostnader i form av avgiftsunderlag för egenavgifter) efter . Omfattar beskattningsåret, i det senare fallet, tid såväl före som efter ikraftträdandet bör, om den skattskyldige inte visar annat, så stor del av beskattningsårets inkomst anses hänförlig till tiden efter som svarar mot förhållandet mellan den del av beskattningsåret som infaller och hela beskatt- ningsåret. Den föreslagna lagen om ändring i SFL bör enligt utredningens bedömning kunna tillämpas på lönekostnader som avser ersättning som utges (vilket gäller när beskattningsunderlaget baseras på lönekostnader i form av avgiftsunderlag för arbetsgivaravgifter) efter . Lagen bör också kunna tillämpas på lönekostnader som avser inkomst som uppbärs (vilket gäller när beskattningsunderlaget baseras på lönekostnader i form av avgiftsunderlag för egenavgifter) efter . Omfattar beskattningsåret, i det senare fallet, tid såväl före som efter ikraftträdandet bör, om den skattskyldige inte visar annat, så stor del av beskattningsårets inkomst anses hänförlig till tiden efter som svarar mot förhållandet mellan den del av beskattningsåret som infaller och hela be- skattningsåret. Det att den finansiella verksamhetsskatten inord- nats i inkomstskatteförfarandet och inkluderats i preliminärskatte- systemet innebär att preliminär skatt ska betalas med belopp som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten. Det är visserligen inte okomplicerat att göra sådana uppskattningar beträffande en helt ny skatt. Motsvarande situation torde emeller- tid uppkomma beträffande alla skatter och avgifter som inkluderas i preliminärskattesystemet för varje nystartad eller förändrad verksamhet av något slag. Enbart nyssnämnda förhållande utgör därför enligt utredningens mening inte tillräckliga skäl att över- gångsvis göra avsteg från preliminärskattesystemet. Några över- gångsbestämmelser av sådan innebörd föreslås därför inte. Det betyder att finansiell verksamhetsskatt, på sådana lönekostnader som lagen bedöms kunna tillämpas på, omfattas av preliminärskattesystemet. Den föreslagna förordningen om ändring i SFF, som gäller särskild redovisning av viss omsättning i mervärdesskatte- deklarationen, bör enligt utredningens bedömning kunna tillämpas för redovisningsperioder som påbörjas efter . Den föreslagna lagen om ändring i IL innebär att utgift för finansiell verksamhetsskatt inte får dras av som en kostnad i inkomstbeskattningen. Avdragsförbudet kan inte aktualiseras före det att finansiell verksamhetsskatt kan utgöra en utgift. Finansiell verksamhetsskatt kan inte utgöra en utgift för vilken avdrags- förbudet aktualiseras före det att den föreslagna lagen om finansiell verksamhetsskatt har trätt i kraft och avses tillämpas. Med hänsyn härtill bedömer utredningen att det inte bör behövas några övergångsbestämmelser till den föreslagna lagen om ändring i IL, utan att den lagen bör kunna tillämpas från och med ikraft- trädandet. Den föreslagna lagen om ändring i lagen om förhandsbesked i skattefrågor bör enligt utredningens bedömning kunna tillämpas på ansökningar om förhandsbesked som kommer in till efter . 7.2.4Vilka effekter skulle en eventuell EU FTT kunna få för ? Bedömning: Vid utformningen av utredningens förslag har det inte annat än på ett övergripande plan varit möjligt att beakta de effekter en eventuell EU FTT skulle kunna få för , som valt att stå utanför samarbetet, eftersom det inte har upprättats något slutligt förslag till sådan skatt och det inte är känt hur den skatten närmare kan komma att utformas. Inom EU pågår tillbaka ett arbete med att ta fram en EU FTT. lämnades ett förslag till EU FTT inom unionen. Någon enighet uppnåddes inte mellan medlemsstaterna gällande det förslaget. lämnades i stället ett nytt förslag till EU FTT, som var begränsat till ett fördjupat samarbete mellan deltagande medlemsstater. deltar inte i det samarbetet. (Se avsnitt 3.2 och 6.4.) har de medlemsstater som avser att delta i det fördjupade samarbetet förhandlat om hur den finansiella transaktionsskatten ska utformas. Det får antas att förhandlingarna utgått års förslag (se avsnitt 6.4.2). Någon slutlig version av förslaget finns emellertid inte. , som initialt deltog i samarbetat, avser inte längre att delta i detsamma. Flera av de återstående tio medlemsstater som, såvitt känt, fortfarande avser att delta i samarbetet har egna nationella särskilda skatter i sina finansiella sektorer (se avsnitt 6.3). Hur arbetet med att ta fram en EU FTT fortskrider är inte närmare känt. Vid sådana förhållanden har det vid utformningen av utredningens föreslag inte annat än på ett övergripande plan varit möjligt att beakta de effekter en EU FTT skulle kunna få för . Detta har beaktats med utgångspunkt förslag till EU FTT samt de konsekvens- bedömningar och ytterligare konsekvensaspekter som redovisats i tidigare avsnitt (se avsnitt 6.4.3–6.4.5). Allmänt sett är en finansiell aktivitetsskatt och en finansiell transaktionsskatt olika beskattningsmetoder. Framför allt har en finansiell aktivitetsskatt och en finansiell transaktionsskatt olika Det är också fråga om i huvudsak olika syft- en med respektive skatt. (Se avsnitt 6.1.3 och 6.1.4 samt 6.4.5 och 7.2.2.) Enligt utredningens bedömning finns det därför inte risk för dubbelbeskattning vid införande av en nationell finansiell aktivi- tetsskatt såväl som en unionsbaserad finansiell transaktionsskatt. Om en finansiell transaktionsskatt införs inom ramen för ett fördjupat samarbete mellan ett antal deltagande medlemsstater kan det däremot påverka de finansiella marknaderna framför allt i de deltagande medlemsstaterna, men även i inte deltagande medlems- stater. Sådan påverkan kan exempelvis uppkomma till följd av minskad handel till och/eller från finansiella institut i deltagande medlemsstater samt omlokalisering av handel från finansiella institut i deltagande medlemsstater till andra stater, däribland inte deltagande medlemsstater (se avsnitt 6.4.3–6.4.5). Arten och om- fattningen av sådan, och annan, påverkan av en finansiell trans- aktionsskatt är emellertid ytterst avhängig av vad som kommer att utgöra en beskattningsbar transaktion i en sådan skatt. Vid användning av en kombination av etablerings-/hemvistprincipen och emissions-/utgivningsprincipen, så att också finansiella institut i inte deltagande medlemsstater blir skattskyldiga (se avsnitt 6.4), uppkommer extraterritoriella effekter för dessa institut och därigenom en uppenbar risk för dubbelbeskattning om de inte deltagande medlemsstaterna har egna former av finansiella transaktionsskatter. Vad som ska utgöra en beskattningsbar transaktion i en eventuell EU FTT har emellertid ännu inte slut- ligen bestämts. är det därför inte möjligt att närmare bedöma denna påverkan på de finansiella marknaderna. När ett eventuellt beslut om slutlig utformning av en EU FTT fattas kan effekterna av en sådan skatt bättre bedömas. Då kan det, oavsett om den föreslagna finansiella verksamhetsskatten införs eller inte, finnas skäl att grundligt analysera de effekter en EU FTT skulle kunna få för . 7.2.5Är skatten förenlig med ? Bedömning: Skatten är förenlig med . Inom EU finns två grundfördrag med övergripande bestämmelser om unionen och dess konstitutionella bas, nämligen Fördraget om Europeiska unionen,124 , och Fördraget om Euro- peiska unionens funktionssätt,125 EUF-fördraget. I fastslås unionens grundläggande målsättning att upprätta en harmoniserad inre marknad med fri rörlighet för varor, tjänster, personer (inklusive fri etableringsrätt) och kapital inom unionen, fri från diskriminering och olikbehandling. Regler för att säkerställa väl fungerande konkurrens på den inre marknaden som överensstämmer med denna målsättning finns i EUF-fördraget. Artiklarna 107-109 i EUF-fördraget innehåller EU:s statsstöds- regler. Dessa regler syftar till att säkerställa att brister och hinder för fri rörlighet inom unionen undanröjs samt att konkurrensen på den inre marknaden inte snedvrids. Om inte annat föreskrivs i EU- eller EUF-fördraget, är stöd som ges av en medlemsstat eller med hjälp av statliga medel, av vilket slag det än är, som snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen genom att gynna vissa företag eller viss produktion, oförenligt med den inre marknaden i den utsträckning det påverkar handeln mellan medlemsstaterna.126 Statsstödsreglerna bygger på ett system med förhands- granskning av planerade och fortlöpande granskning av befintliga åtgärder.127 Medlemsstaterna ska anmäla planer på att vidta eller ändra stödåtgärder till Europeiska kommissionen. 124EUT C 326/13, 26.10.2012, s. 13 (konsoliderad version). 125EUT C 326/47, 26.10.2012, s. 47 (konsoliderad version). 126Artikel 107.1 i EUF-fördraget. 127Artikel 108 i EUF-fördraget samt rådets förordning (EG) nr 659/1999 av om tillämpningsföreskrifter för artikel 93 i EG-fördraget (EGT L 83, 27.3.1999, s. 1) (procedurförordningen) (artikel 93 i EG-fördraget motsvaras numera av artikel 108 i EUF- fördraget). För en utförligare redogörelse för granskningen, se t.ex. SOU 2011:60 s. 82 ff., och Indén, , EU:s statsstödsrätt, s. 211 ff. ska göra en preliminär granskning av åtgärden och besluta att den inte utgör stöd, att den, även om den utgör stöd, är förenlig med den inre marknaden eller att, om det är tveksamt, inleda ett formellt granskningsförfarande. I det förfarandet ska kommissionen fast- ställa att åtgärden inte utgör stöd, att det är fråga om stöd som är förenligt med den inre marknaden, med eller utan villkor, eller att åtgärden utgör stöd som inte får införas eftersom det inte är förenligt med den inre marknaden. Medlemsstaterna får inte genomföra åtgärderna förrän kommissionen genomfört föreskriven granskning, s.k. genomförandeförbud. Om kommissionen finner att stöd som lämnas av en stat eller med statliga medel inte är förenligt med den inre marknaden, eller att sådant stöd missbrukas, ska den besluta att staten i fråga ska upphäva eller ändra dessa stödåtgärder. Kommissionen kan också besluta att medlemsstaten ska återkräva stödet. Stödet ska dock återkrävas även utan ett sådant beslut.128 Det bör observeras att det enbart tolkning och tillämpning av statsstödsreglerna som är rättsligt bindande. Viss vägledning kan dock, till följd av den speciella processordningen, fås av Tribunalens avgöranden och av mer fast kommissionspraxis. Begreppet ”stöd” definieras inte i EUF-fördraget eller dess före- gångare. Till att börja med står det dock klart att stöd är ett objektivt begrepp som ska definieras i relation till dess effekt och inte dess orsak eller syften (effektprincipen).129 Tillämpningen av effekt- principen har inneburit att flera åtgärder, som vid en första anblick kanske inte uppfattats som stöd, ändå kommit att betraktas som stöd. Det gäller exempelvis åtgärder som på ytan framstått som generella men som vid närmare granskning visat sig ha till effekt att 128Se bl.a. SOU 2011:69 s. 90 ff., med där angivna hänvisningar, och Indén, , EU:s statsstödsrätt, s. 234 ff. För svenskt vidkommande finns de materiella bestämmelserna som reglerar återkrav i lagen (2013:388) om tillämpning av Europeiska unionens statsstödsregler. 129Se bl.a. avgörande i mål 173/73, Italienska republiken mot kommissionen, 1974 s. 709 (svensk specialutgåva s. 321), punkten 27. SOU 2016:76 Överväganden och förslag gynna vissa aktörer. Medlemsstatens bakomliggande syfte med åtgärden har därvid inte tillmätts någon betydelse.130 Det står även klart att stöd är ett vidare begrepp än subventioner och att det inte är begränsat till direkt stöd. uttalade , i ett mål om skattefri bonus till gruvarbetare, att begreppet stöd är mer allmänt än begreppet subvention, eftersom det omfattar inte bara konkreta förmåner som själva subventio- nerna utan även ingripanden som på olika sätt minskar de kostnader som normalt belastar företagets budget och som där- igenom, utan att det är fråga om subventioner i strikt bemärkelse, är av samma karaktär och har identiskt lika effekter.131 Sedan detta uttalande har statsstödsreglerna ansetts tillämpliga även på indirekta stöd. Förutom rena subventioner rör det sig om skattelättnader, förmånliga räntesatser, räntesubventioner, upp- låtande av mark eller byggnader gratis eller till ett pris under- stigande gällande marknadspriser eller till särskilt förmånliga villkor, avstående från fordringar och ersättning för operativa för- luster. Som ytterligare exempel kan nämnas statliga garantier, garanterad utdelning, offentlig upphandling som genomförs på ett oegentligt sätt och förskjuten uppbörd av skatter och avgifter.132 Trots att ordet skatt inte omnämns i statsstödsreglerna, klargjorde , i ett mål om nedsatta socialavgifter för textilsektorn, att reglerna ändå är tillämpliga på skatteområdet.133 uttalade därvid att en åtgärd utgör statligt stöd om den är avsedd att – helt eller delvis – befria företag inom en viss sektor från de bördor som följer av den normala tillämpningen av det allmänna systemet utan att denna befrielse är motiverad av 130Aldestam, , Rättsutlåtande om betydelsen av för svensk bostads- marknad och hyreslagstiftning, bilaga 6 till SOU 2008:38, s. 169. 131EU-domstolens avgörande i mål 30/59, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in mot Europeiska kol- och stålgemenskapens höga myndighet, 1961 s. 69 (svensk special- utgåva, häfte 1). 132Se bl.a. SOU 2011:69 s. 78, och Aldestam, , Rättsutlåtande om betydelsen av för svensk bostadsmarknad och hyreslagstiftning, s. 158, med där angivna hänvisningar. 133EU-domstolens avgörande i mål 173/73, Italienska republiken mot kommissionen, 1974 s. 709, svensk specialutgåva s. 321. systemets art eller funktion.134 Detta har i praktiken ansetts inne- bära att alla undantag eller reduktioner av skattesatser för vissa företag kan ifrågasättas såsom utgörande statligt stöd.135 Kommissionen har i ett meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskatt- ning av företag136 uttalat bl.a. att för att en åtgärd ska betecknas som stöd i statsstödsreglernas mening måste den uppfylla följande fyra kriterier.