prop · H303162 · 2016-04-07 00:00:00 — 1994/95:152 s. 57 f. och 75). Vid genomförandet av revisorsdirektivet togs möjligheten att besluta om straffavgift bort, bl.a. eftersom hade upphört att besluta om sådana avgifter (se prop. 2008/09:135 s. 99 f.). kräver att sanktionsavgifter införs Behovet av sanktionsavgifter i det svenska disciplinsystemet kan disku- teras. Det står dock klart att revisorsdirektivet kräver att sanktionsavgift- er införs som en av de åtgärder som kan besluta om. Utredningen föreslår också en sådan sanktionsmöjlighet, men anser att tillämpningsområdet bör begränsas kraftigt. ska enligt utredningen endast kunna besluta om en sanktionsavgift om den över- trädelse som revisorn eller den före detta revisorn har begått består i att han eller hon lagstridigt har tillträtt en befattning hos en tidigare upp- dragsgivare. Som skäl för begränsningen anför utredningen att genomför- andet annars inte skulle vara förenligt med de rättssäkerhetsgarantier som följer av artikel 6 i . Utredningen motiverar detta med att sanktionsavgifter av aktuellt slag skulle kunna utgöra straff i konventionens mening, och att de därmed inte kan kombineras med den uppgiftsskyldighet för revisorn som följer av såväl hittillsvarande svensk rätt som av revisionspaketet (rätten att inte tvingas belasta sig själv). Enligt regeringens mening genomför utredningens förslag inte revi- sionspaketet. Den enda överträdelse som enligt utredningen bör kunna föranleda sanktionsavgifter är en ovanlig överträdelse som visserligen kan skada tilltron till revisorns synbara oberoende men som typiskt sett inte hör till de allvarligaste överträdelser en revisor kan göra sig skyldig till. Det saknas stöd i EU-reglerna för att välja ut just denna överträdelse som föremål för sanktionsavgift. Tanken med den i revisionspaketet föreskrivna ordningen för sanktion- er är uppenbarligen i stället att det är de allvarligaste överträdelserna – t.ex. grova avsteg från god revisionssed gjorda av revisorn i ett börsbolag eller en bank – som ska föranleda de strängaste sanktionerna. Det är en annan sak att revisionspaketet överlämnar till medlemsstaterna att fast- ställa hur tillämpningsområdet för olika sanktioner ska avgränsas, t.ex. 2015/16:162 om sanktionsavgifter ska beslutas mer regelmässigt eller enbart i de all- varligaste fallen. Även skälen i direktivet är tydliga med att det förutsätts att sanktions- avgifter ska ingå bland de disciplinåtgärder som de behöriga myndighet- erna kan besluta om. I skälen anges sålunda att det bör föreskrivas en möjlighet att ålägga administrativa sanktionsavgifter för revisorer, revi- sionsbyråer och företag av allmänt intresse när överträdelser av reglerna konstateras (skäl 15 i ändringsdirektivet). Vidare beskrivs i skälen vilka utgångspunkter som bör gälla för fastställandet av sanktionsavgifternas storlek. Det anges bl.a. att de behöriga myndigheterna bör kunna ålägga sanktionsavgifter som har en verkligt avskräckande verkan, t.ex. upp till ett belopp om för fysiska personer eller en viss procent- andel av årsomsättningen för juridiska personer (skäl 16 i ändrings- direktivet). Utredningens förslag avviker dessutom från den systematik som annars används i revisorslagen, enligt vilken ska välja den disciplinära åtgärd som nämnden anser vara lämplig utifrån en allvarlig- hetsbedömning. Förslaget skiljer sig vidare helt från de modeller för genomförandet av sanktionsavgifter som har valts i andra medlemsstater. Ett ur perspektiv korrekt genomförande av revisionspaketet kräver enligt regeringens mening att det införs sanktionsavgifter och att dessa ska kunna beslutas av vid alla typer av överträd- elser av det regelverk som gäller för revisorn, utifrån en bedömning av hur allvarlig överträdelsen är. Det följer också av revisionspaketet att sanktionsavgifter ska kunna beslutas för såväl revisorer som för revi- sionsbyråer (registrerade revisionsbolag). Det kan nämnas att även EU-direktivet om förhindrande av att det finansiella systemet används för penningtvätt och finansiering av terror- ism11, som antogs , förutsätter att det kan beslutas om sanktionsavgifter för revisorer. Avgifterna ska enligt det direktivet kunna uppgå till (artikel 59.2 e). I betänkandet Ytterligare åtgärder mot penningtvätt och finansering av terrorism – fjärde penning- tvättsdirektivet – samordning – ny penningtvättslag (SOU 2016:8) läm- nas förslag på hur direktivet ska genomföras i svensk rätt. Betänkandet bereds i . Är sanktionsavgifterna straff enligt ? med tilläggsprotokoll gäller som lag i enligt lagen (1994:1219) om den europeiska konventionen angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna. Konvention- en innehåller i artikel 6 bestämmelser som avser att garantera rätten till en rättvis rättegång. Som nämns ovan gör utredningen bedömningen att sanktionsavgifterna kan utgöra straff i den mening som avses i den arti- keln. Detta har betydelse bl.a. eftersom rätten att tiga och rätten att inte 11 och rådets direktiv (EU) 2015/849 av om åtgärder för att förhindra att det finansiella systemet används för penningtvätt eller finansiering av terrorism, om ändring av och rådets förordning (EU) nr 648/2012 och om upphävande av och rådets direktiv /60/EG och kommissionens direktiv /70/EG. belasta sig själv enligt artikel 6 i konventionen gäller i förfaranden som innefattar en anklagelse för brott (i konventionens mening) men däremot inte i disciplinförfaranden. praxis kring gränsdragningen mellan straff och disciplinära åtgärder är omfattande. Den utgår från domstolens uttalan- den i målet m.fl. mot . Där och i senare avgöranden har angett att även handlingar som enligt inhemsk rätt utgör disciplinära förseelser under vissa förutsättning- ar kan komma att betraktas som brott enligt . Detta avgörs utifrån tre kriterier. Det första kriteriet, och utgångspunkten för bedömningen, är hur hand- lingen klassificeras i nationell rätt, som brott eller som disciplinär förse- else. Det andra kriteriet är gärningens art. Om det handlar om en gärning som kan utföras av vem som helst och som sanktioneras med ett allmänt förbud, talar det för att artikel 6 i konventionen är tillämplig. Om det däremot är fråga om en överträdelse av förhållningsregler för en viss avgränsad grupp med särskild ställning och särskilda skyldigheter, talar detta mot att det rör sig om brott i konventionens mening. Det tredje kriteriet gäller den möjliga påföljdens art och stränghet. En frihetsberöv- ande påföljd medför i allmänhet att artikel 6 blir tillämplig medan typiska disciplinstraff som suspension och varning talar i motsatt riktning (se t.ex. , Mänskliga rättigheter i europeisk praxis, En kommentar till om de mänskliga rättigheterna, 5 uppl., s. 175 f.) De sanktionsavgifter som aktualiseras av revisionspaketet är varken enligt svensk rätt eller enligt att anse som straffrättsliga. Sank- tionsavgifterna beslutas av en förvaltningsmyndighet utan inblandning av polis eller åklagare. De överklagas till allmän förvaltningsdomstol (se 36 § revisorslagen). Det första kriteriet leder alltså inte till att sanktions- avgifterna bör anses straffrättsliga. De två andra kriterierna är av större betydelse i sammanhanget. De är alternativa på så sätt att det räcker att ett av dem är uppfyllt för att ett för- farande ska anses innefatta en anklagelse om brott. Det ska emellertid också göras en samlad bedömning – om inte något av kriterierna i sig är uppfyllt, kan en samlad bedömning leda till att förfarandet ändå anses straffrättsligt. En närmare analys av hur tillämpar de två kriterierna visar att domstolen fäster stor vikt vid den krets av personer som den överträdda bestämmelsen gäller. Om bestämmelsen gäller för allmänhet- en eller en större krets, talar det för att det är fråga om en straffrättslig reglering. Om bestämmelsen gäller för en mer begränsad krets, talar det för motsatsen. Även sanktionens syfte har stor betydelse för bedömning- en. Om sanktionen främst har ett bestraffande syfte, talar det för att den är straffrättslig. Om sanktionen främst har andra syften, t.ex. preventiva eller kompensatoriska, talar det för att den inte är straffrättslig. Sanktion- ens stränghet har däremot främst betydelse om en frihetsberövande 2015/16:162 påföljd ingår bland de möjliga sanktionerna. Om så är fallet kan detta ensamt vara tillräckligt för att ett förfarande ska anses straffrättsligt.12 Utredningen tar fasta på att sanktionsavgiften enligt revisionspaketet ska kunna uppgå till höga belopp. Det kan i detta sammanhang framhåll- as att utredningen utgår från att kräver betydligt högre sank- tionsavgifter än de som regeringen föreslår (se vidare nedan). Vidare kan det konstateras att det tycks saknas avgöranden från där domstolen har ansett att det förekommit en anklagelse för brott enbart på grund av att en ekonomisk sanktion har uppgått till ett högt belopp. Ett tydligt exempel på att domstolen inte fäster avgörande vikt vid en sanktionsavgifts storlek är avgörandet Porter mot . I det pekar domstolen på att en person kan bli tvungen att betala ett högt belopp även som en följd av ett civilrättsligt förfarande och uttalar att den ekonomiska sanktionens storlek i sig inte kan leda till att ett förfarande ska anses straffrättsligt. Prövningen i målet gällde en administrativ sanktionsavgift på . Eftersom sanktionens syfte i huvudsak var kompensatoriskt fann Europa- domstolen att förfarandet inte hade innefattat en anklagelse om brott. Liknande uttalanden om betydelsen av storleken på en ekonomisk sank- tion finns bl.a. i avgörandet Welch mot den 9 febru- ari 1995. De sanktionsavgifter som föreskrivs i revisionspaketet kan inte omvand- las till en frihetsberövande påföljd. De beslutas inom ramen för ett dis- ciplinförfarande som syftar till att upprätthålla förtroendet för ett reglerat yrke. Åtgärden riktar sig därmed inte till allmänheten eller en större krets personer, utan till en väldefinierad yrkeskår bestående av högutbildade personer som av fri vilja har underkastat sig den tillsyn som följer med rätten att utöva revisorsyrket. Disciplinåtgärderna ska i och för sig vara avskräckande (artikel 30.2 i revisorsdirektivet) och sanktionsavgifterna kan anses ha en viss bestraffande funktion. Huvudsyftet med disciplin- åtgärderna kan emellertid inte anses vara att en felande revisor ska få ett kännbart straff utan att de ska verka som ett incitament för revisorerna att följa regelverket och att skydda allmänheten från brister i revisionen. I det sammanhanget kan det framhållas att en revisor, som vid anför, kan undgå hotet om sanktionsavgift genom att avsäga sig sin auktorisation och därmed inte längre omfattas av tillsyn. Detta visar att syftet med de disciplinära åtgärderna inte är att bestraffa felande revisorer. Även om en sådan avsägelse sker under sanktionshot, talar detta inslag av frivillig- het starkt mot att sanktionsavgifterna är att anse som straff i konvention- ens mening. Till detta kommer att en av de omständigheter som enligt direktivet särskilt ska beaktas vid valet av åtgärd är graden av samarbetsvilja med tillsynsmyndigheten (artikel 30.b första stycket e). Detta tydliggör att en 12 Se t.ex. Bendenoun mot , mot , Garyfallou AEBE mot , mot , Escoubet mot , mot och Grande m.fl. mot den av disciplinsystemets centrala funktioner är att fel och misstag rättas till Prop. 2015/16:162 och att en god relation mellan revisorn och myndigheten i möjligaste mån kan återupprättas efter en överträdelse. Sanktionsavgifterna inne- håller dessutom ett uttryckligt kompensatoriskt moment i det att tillsyns- myndigheten om möjligt ska ta särskild hänsyn till den vinst som över- trädelsen har lett till för revisorn eller de kostnader som han eller hon har undvikit (artikel 30b första stycket d). I avgörandet Müller-Hartburg mot bedömer om ett disciplinförfarande som liknar förfar- andet hos är ett straffrättsligt förfarande. Rättsfallet gällde disciplinåtgärder som hade vidtagits mot en advokat. Åtgärderna i förfarandet motsvarade de som finns i revisionspaketet och i revisors- lagen, nämligen skriftlig erinran, böter på upp till 500 000 schilling (ca ), tidsbegränsat förbud att utöva advokatyrket och uteslut- ning från . fann att det inte var fråga om ett straffrättsligt förfarande i mening. Domstol- en tog bl.a. fasta på att reglerna syftade till att skydda yrkeskårens goda rykte och upprätthålla allmänhetens förtroende för den samt på att alla sanktioner i förfarandet var typiskt disciplinära, förutom böterna. Även om böterna kunde uppgå till så höga belopp att de hade en bestraffande verkan, kom domstolen fram till att sanktionens stränghet inte i sig själv medförde att det blev fråga om ett straffrättsligt förfarande.13 Liksom Lag- rådet anser regeringen att avgörandet ger stöd för slutsatsen att även för- farandet hos är disciplinärt. Sammantaget talar enligt regeringens mening övervägande skäl för att införandet av sanktionsavgifter som en möjlig disciplinär åtgärd inte leder till att förfarandet hos blir straffrättsligt i konven- tionens mening. Denna slutsats innebär givetvis inte att förfarandet inte bör uppfylla högt ställda krav på rättssäkerhet. Regeringen föreslår exempelvis nedan att ska beakta andra konsekvenser som överträdelsen har orsakat för revisorn, t.ex. att revisorn har dömts för brott, så att den sammantagna påföljden blir rimlig. Rätten att inte belasta sig själv Många av de uppgifter och handlingar som behöver ha tillgång till för att kunna utföra sitt arbete finns bara hos revisorn respek- tive revisionsbyrån. För att tillsyn ska fungera förut- sätts det därför, som utredningen pekar på, att revisorn själv medverkar i nämndens utredningar. Utredningen gör emellertid bedömningen att ett förfarande med långtgående skyldigheter att medverka i tillsynen inte kan behållas om sanktionsavgifter införs som en disciplinär åtgärd. Enligt utredningen skulle förfarandet då kunna strida mot rätten att inte belasta sig själv (artikel 6 i ). Regler om uppgiftsskyldighet finns även i revisionspaketet. Särskilt kan nämnas att tillsynsmyndigheten vid tillsyn över en revisor som utför 13 gjorde motsvarande bedömning i avgörandena mot . (advokat) och Luksch mot 2000 (revisor). 2015/16:162 revision av företag av allmänt intresse ska ha tillgång till uppgifter om revisionen och handlingar som innehas av revisorn och som är relevanta för tillsynen (artikel 23.3 första stycket a i revisorsförordningen). Regeringens bedömning att sanktionsavgifterna inte är att anse som straff i konventionens mening leder till att konventionens rätt att inte belasta sig själv inte aktualiseras. Rättigheten gäller nämligen när någon är anklagad för brott. utgör därför inget hinder mot reglerna om revisorns medverkan i utredningar. Det- samma gäller motsvarande rättigheter enligt EU:s stadga om de grund- läggande rättigheterna, som gäller vid tillämpningen av EU:s rättsakter (se artikel 48 i stadgan). Stadgans betydelse för disciplinförfarandet hos påverkas inte av att sanktionsavgifter införs som en möjlig åtgärd. Det sagda innebär bl.a. att även fortsättningsvis kan besluta om disciplinära åtgärder för en revisor som inte medverkar i nämndens tillsyn på det sätt nämnden begär. Enligt regeringens mening framstår det emellertid som mindre lämpligt att beslut- ar om en sanktionsavgift enbart på grund av att en revisor inte medverkar i nämndens utredningar. får i stället använda sig av de övriga disciplinära åtgärder som står till nämndens förfogande. Alla allvarliga överträdelser ska kunna leda till en sanktionsavgift Som nämns ovan förutsätter revisionspaketet att sanktionsavgifter ska kunna beslutas vid alla typer av överträdelser av det regelverk som gäller för revisorn och att de ska kunna riktas mot såväl revisorer som revi- sionsbyråer. Den närmare utformningen av åtgärden får dock medlems- staterna besluta om. I lagstiftningen på finansmarknadsområdet har det i flera fall ansetts finnas skäl att i en katalog uttryckligen ange de överträdelser som kan leda till en sanktion. En sådan utformning skapar tydlighet och förutse- barhet för den enskilde (jfr prop. 2014/15:57 s. 38 f.). När det gäller revi- sorer och revisionsbyråer är det dock inte möjligt eller lämpligt att konst- ruera lagstiftningen på detta sätt. De regler som dessa har att följa är nämligen i hög grad av generalklausulskaraktär och får sitt närmare inne- håll genom internationella standarder och föreskrifter och praxis. bör i stället, liksom , ha att välja disciplinåtgärd utifrån omständigheterna i det enskilda fallet. Revisionspaketet saknar närmare anvisningar om när sanktionsavgifter ska komma i fråga. Det finns inget krav på att sanktionsavgifter ska påföras regelmässigt. Eftersom det är fråga om en potentiellt sträng disci- plinär åtgärd är det enligt regeringens mening naturligt att åtgärden reserveras för allvarliga överträdelser. Sanktionsavgifter bör därför användas som ett sätt att skärpa disciplinåtgärden när det framstår som proportionerligt med hänsyn till överträdelsens allvarlighetsgrad. En förutsättning för att ska kunna besluta om en sanktionsavgift bör därför vara att nämnden ger den berörda revisorn eller revisionsbyrån en varning. På det sättet undantas mindre allvarliga fall från tillämpningsområdet (jfr 32 § första och andra styckena revisors- lagen). Utredningen föreslår att en sanktionsavgift också ska kunna beslutas om nämnden upphäver en revisors auktorisation eller en revi- Enligt regeringens mening utgör emellertid upp- hävandet i sig en så sträng åtgärd att det inte finns något skäl för att det dessutom ska kunna tas ut en sanktionsavgift. En sanktionsavgift skulle i den situationen dessutom ha en i allt väsentligt bestraffande funktion, vilket passar mindre väl med disciplinsystemets övergripande syften, jfr ovan. För att ytterligare markera att sanktionsavgifter bara ska tas ut i allvar- liga fall bör det krävas att det finns särskilda skäl för att Revisorsnämnd- en ska kunna kombinera en varning med en sanktionsavgift. Vid bedöm- ningen av om det finns särskilda skäl bör beakta samt- liga omständigheter i disciplinärendet. Principen bör vara att en sank- tionsavgift ska beslutas när omständigheterna är sådana att förutsättning- arna för att besluta om varning är uppfyllda med råge. Allmänt sett ter det sig som mer befogat att förena ett beslut om var- ning med en sanktionsavgift om överträdelsen har skett vid revisionen av ett företag av allmänt intresse. Men även andra faktorer, som t.ex. före- tagets storlek, huruvida överträdelsen har begåtts uppsåtligen, risken för att överträdelsen har påverkat resultatet av revisionen eller att överträdel- sen har utgjort ett led i ett försök att försvåra insynen i företaget, bör till- mätas betydelse. Vad som ska anses utgöra särskilda skäl får i övrigt överlämnas till och domstolarna att avgöra. I författ- ningskommentaren beskrivs några hållpunkter för tillämpningen. Ett av syftena med revisionspaketet är att skärpa regelverket för revi- sorer, inklusive de disciplinära åtgärderna. Införandet av sanktionsavgift- er bör därför inte leda till att en revisor får en mildare påföljd än vad han eller hon annars skulle ha fått. Om förutsättningarna för ett upphävande är uppfyllda, bör alltså inte avstå från att besluta om ett upphävande med hänvisning till att en varning kan kombineras med en sanktionsavgift. En särskild fråga är när en sanktionsavgift ska kunna påföras för över- trädelser av revisorsdirektivets förbud för revisorer och före detta revi- sorer att tillträda en ledande befattning hos en tidigare revisionsklient (artikel 22a). I avsnitt 7.4 gör regeringen bedömningen att ska kunna besluta om disciplinära åtgärder även i denna situa- tion och att en sanktionsavgift är den enda verkningsfulla åtgärden när en revisor har avsagt sig sin auktorisation (godkännande). Ett beslut om en sådan avgift måste kunna fattas utan att det fattas beslut om en annan åtgärd. Det bör inte heller förutsättas att det finns särskilda skäl. Närmare om sanktionsavgiftens storlek Till skillnad från EU-rättsakterna på finansmarknadsområdet anger revi- sorsdirektivet inte hur stor sanktionsavgiften ska vara. I skälen i direk- tivet anges dock att sanktionsavgifterna ska ha en verkligt avskräckande verkan, t.ex. upp till ett belopp om eller mer när det gäller fysiska personer och upp till en viss (inte specificerad) procentandel av årsomsättningen när det gäller juridiska personer (se skäl 16 i ändrings- direktivet). Avsaknaden av regler om avgiftens storlek innebär att medlemsstaterna är fria att anpassa storleken efter vad som bedöms lämpligt för att upp- fylla syftet med sanktionen. Det är enligt regeringens mening emellertid 2015/16:162 inte lämpligt att, som föreslår, införa en regel som begränsar sanktionsavgiften så att den aldrig får överstiga den vinst som revisorn har fått eller den kostnad som han eller hon har undgått på grund av överträdelsen. Detta är nämligen enligt direktivet bara en av flera omständigheter som ska beaktas vid valet av disciplinär åtgärd. Det torde dessutom inte vara ovanligt att en överträdelse inte har lett till någon ekonomisk vinst för revisorn. Enligt direktivet ska tillsynsmyndigheten ha möjlighet att besluta om sanktioner som är effektiva, proportionella och avskräckande (artikel 30). Detta syftar på disciplinsystemet som helhet och inte på varje enskild sanktion sedd för sig. Nivån på sanktionsavgiften bör alltså bestämmas med övriga disciplinära åtgärder i åtanke. får upp- häva en auktorisation eller en registrering är t.ex. en mycket ingripande sanktion som i högsta grad verkar avskräckande. Det bör vidare beaktas att sanktionsavgifter, enligt regeringens förslag, enbart ska kunna påföras tillsammans med en varning. På finansmarknadsområdet finns alltså samma typ av sanktionsavgift- er. Enligt t.ex. lagen om bank- och finansieringsrörelse ska, förenklat, avgiften för en fysisk person som högst fastställas till ett belopp som motsvarar , och för en juridisk person till högst tio pro- cent av företagets årsomsättning. Enligt regeringens mening blir det emellertid missvisande att ha de avgiftsnivåerna som förebild i detta sammanhang. Revisorer tillhör en yrkeskår som står under tillsyn och de disciplinära åtgärder som står till förfogande bör snarare ställas i relation till andra tillsynsmyndigheters möjlighet att på- föra sanktioner för andra yrkeskårer. Avgifter av den nämnda storleks- ordningen framstår i det perspektivet som alltför höga. Det får också antas vara skälet till att det enda konkreta belopp som nämns i skälen i revisorsdirektivet endast är en femtedel av motsvarande högsta avgift enligt kapitaltäckningsdirektivet. måste sanktionsavgiftens maximala belopp sättas så högt att åtgärden framstår som meningsfull utifrån syftet med de disciplinära åtgärderna. Det bör beaktas att de stora revisionsbyråerna omsätter och att revisionsarvodet för ett enskilt uppdrag i ett företag av allmänt intresse kan vara mycket högt. En lämplig avvägning är mot denna bakgrund att sanktionsavgiften för en revisor ska uppgå till högst och för en revisionsbyrå till högst av byråns årsomsättning. Som utredningen föreslår bör avgiften inte kunna understiga . I likhet med vad som gäller för enligt regleringen i bl.a. lagen om bank- och finansieringsrörelse, har att beakta denna ram för avgiftens storlek. Disciplinåtgärderna ska också vara proportionella i förhållande till överträdelsen i fråga. När det gäller omständigheter att beakta vid valet mellan olika åtgärder och vägledning när det gäller storleken på sanktionsavgiften, se avsnitt 11.4 och författ- ningskommentaren. Subjektivt rekvisit som förutsättning för ansvar? När kapitaltäckningsdirektivets bestämmelser om sanktioner mot fysiska personer genomfördes i bedömdes det att en sanktion bara borde få beslutas om personen i fråga uppsåtligen eller av grov oaktsamhet har orsakat överträdelsen.