prop · H40347 · 2016-12-06 00:00:00 — Att omfattningen och detaljnivån på beskrivningen varierar från fall till fall beroende på hur koncernen är strukturerad och vilka transaktioner som förekommer mellan koncernbolagen torde vara ofrånkomligt och något som följer redan av nuvarande regler. Informationen i den koncerngemensamma delen ska avse koncernen i sin helhet men får delas upp på verksamhetsgrenar om det ger en bättre bild av verksamheten. Det kan exempelvis vara fallet om vissa verksamhetsgrenar arbetar självständigt i förhållande till koncernens övriga verksamhet eller om en viss verksamhetsgren har förvärvats. Den företagsspecifika delen ska enligt ge en mer detaljerad information om de gränsöverskridande transaktioner som företaget haft med närstående företag. Den är ett komplement till den koncerngemensamma delen för att avgöra om priser och övriga villkor överensstämmer med armlängdsprincipen. Uppgifter som finns i den koncerngemensamma delen behöver inte lämnas i den företagsspecifika delen. En hänvisning bör då göras i den företagsspecifika delen så att det framgår var uppgifterna finns. För företagen medför det en administrativ börda att upprätta internprissättningsdokumentation. Ett regelverk som är enhetligt världen över underlättar emellertid för de berörda företagen jämfört med om varje land inför vissa specialbestämmelser. Den multinationella koncernen skulle i annat fall behöva förhålla sig till en mängd olika regler för vad som är en godtagbar internprissättningsdokumentation. I synnerhet när det gäller den koncerngemensamma delen är det av stor betydelse att reglerna i olika länder stämmer överens eftersom den ska användas som en del av dokumentationen i alla länder där koncernen är verksam. Men även när det gäller den företagsspecifika delen är det viktigt att de olika koncernföretagen kan upprätta den utifrån ett likartat regelverk i alla länder. Tydliga och allmänt accepterade dokumentations- regler kan minska den administrativa börda för företagen som annars kan uppkomma på grund av internprissättningstvister. För att tydliggöra vilka krav som ställs i på de båda delarna i internprissättningsdokumentationen överväger regeringen att ta in innehållet i bilaga I och II till kapitel V i riktlinjer i 9 kap. SFF. Till skillnad från den nuvarande mycket kortfattade bestämmelsen i 9 kap. 9 § SFF som inte ger så mycket ledning skulle detta medföra att det blir mycket tydligare vad internprissättningsdokumentationen ska innehålla. Med anledning av det vid har framfört så vill regeringen framhålla att den nuvarande regleringen av vad som ska ingå i en internprissättningsdokumentation finns i föreskrifter. Detta är inte en lämplig ordning. Regeringen gör dock bedömningen att det inte är möjligt att i lagtexten uppställa uttryckliga och uttömmande krav på vad en dokumentation ska innehålla. Lagtexten bör ange ramarna för dokumentationsskyldigheten. Propositionens förslag följer också den struktur som redan finns i skatteförfarandelagen. Förslaget föranleder att det görs ändringar i 39 kap. 1 § SFL och att det införs en ny paragraf, 39 kap. 16 b § SFL. 5.2.2Kretsen av dokumentationsskyldiga företag ändras Regeringens förslag: Fysiska personer ska inte längre vara dokumenta- tionsskyldiga. Dokumentationsskyldigheten utvidgas så att även svenska handelsbolag är dokumentationsskyldiga när de har transaktioner med utländska företag i intressegemenskap. Dokumentationsskyldigheten utvidgas även så att utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe omfattas. Detsamma gäller obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag som har fast driftställe utomlands. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: anför att det kan uppkomma definitionsfrågor med anledning av begreppen fast driftställe och utländsk juridisk person. Skälen för regeringens förslag Fysiska personer undantas från dokumentationsreglerna De nuvarande dokumentationsreglerna i 39 kap. 15 § SFL omfattar alla som är skattskyldiga för inkomst av näringsverksamhet och som har transaktioner med ett utländskt företag i intressegemenskap oavsett i vilken företagsform näringsverksamheten bedrivs. Även enskilda näringsidkare kan vara i intressegemenskap med ett annat företag enligt intressegemenskapsdefinitionen i samma paragraf. Det finns inga undantag i skatteförfarandelagen eller skatteförfarandeförordningen för små företag eller för transaktioner som uppgår till mindre belopp. Regeringen föreslår att det ska införas en något justerad intressegemenskapsdefinition (se avsnitt 5.2.6). Inte heller den utesluter att en enskild näringsidkare kan vara ett företag i intressegemenskap. Det är exempelvis inte uteslutet att en enskild näringsidkare kan vara ett moderföretag (jfr uttalande BFNAR 2002:12). Dokumentationsreglerna skulle då bli tillämpliga om den enskilde näringsidkaren har transaktioner i sin näringsverksamhet med ett utländskt företag som denne kontrollerar och som ingår som en tillgång i näringsverksamheten. De undantag som regeringen föreslår för små och medelstora företag (se avsnitt 5.2.4) samt för oväsentliga transaktioner (se avsnitt 5.2.5) i kombination med intressegemenskapsdefinitionen medför att det är osannolikt att någon enskild näringsidkare i praktiken kommer att vara dokumentationsskyldig. Oavsett om det finns en dokumentations- skyldighet eller inte så gäller armlängdsprincipen för den enskilde Prop. 2016/17:47 näringsidkaren. Om felaktiga priser leder till ett för lågt resultat kan resultatet således justeras med stöd av korrigeringsregeln 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Det är lättare att göra en internprissättningsutredning hos en enskild näringsidkare än i ett stort företag i en multinationell koncern med en mängd gränsöverskridande transaktioner. Det finns också skäl att minska den administrativa bördan för enskilda näringsidkare. Regeringen föreslår därför att fysiska personer undantas från dokumentationsskyldigheten. Dokumentationsskyldighet införs för svenska handelsbolag Enligt de nuvarande dokumentationsreglerna finns ingen dokumentat- ionsskyldighet för svenska handelsbolag. Reglerna är utformade så att det bara är personer som är skattskyldiga för inkomst av näringsverksamhet som är dokumentationsskyldiga. Handelsbolag är inte skattesubjekt utan resultatet beskattas hos delägarna. Delägarnas resultat kan emellertid justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL om transaktioner mellan handelsbolaget och ett utländskt företag lett till för lågt resultat. Det finns ingen förklaring i förarbetena till varför transaktioner i svenska handelsbolag är undantagna från dokumentations- skyldigheten. har i ställningstagande med diarienummer 131 550422-07/111 funnit att det inte är möjligt att ålägga delägarna någon skyldighet att upprätta dokumentation för handels- bolagets transaktioner även om de är skattskyldiga för transaktionerna. Handelsbolaget är en egen juridisk person med eget ansvar för bokföring, skyldighet att lämna särskilda uppgifter etc. Det kan bedrivas omfattande verksamhet och finnas tillgångar med stora värden i ett svenskt handelsbolag. Det finns inga skäl till att undanta handelsbolag från dokumentationsskyldigheten om de har transaktioner med utländska företag i intressegemenskap. Det finns emellertid ett antal ytterligare överväganden som måste göras när det gäller dokumentationsskyldighet för svenska handelsbolag. Även om ett handelsbolag är en egen juridisk person sköts förvaltningen av bolagets angelägenheter normalt av delägarna, se 2 kap. 3 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. I handelsbolag som är kommanditbolag sköts förvaltningen normalt av komplementären, se 3 kap. 4 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. Resultatet hos ett handelsbolag beskattas hos dess delägare. Antalet delägare kan vara stort och det är inte säkert att delägarna är i intressegemenskap med bolaget. Delägarna kan bestå av både fysiska och juridiska personer. Om delägarna är begränsat skattskyldiga och all verksamhet bedrivs utomlands beskattas inte verksamheten i , se förhandsbesked . För att fånga in de situationer där risken för felaktig prissättning, och därmed också behovet av internprissättningsdokumentation, är som störst föreslår regeringen att ett svenskt handelsbolag ska omfattas av dokumentationsskyldigheten om det har transaktioner med ett begränsat skattskyldigt företag som det är i intressegemenskap med. hela eller delar av resultatet hos handelsbolaget beskattas hos obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är i intressegemenskap både med handelsbolaget och med det begränsat skattskyldiga företaget. För att omfattas av dokumentationsskyldigheten ska således handelsbolaget, den utländska motparten och någon av delägarna vara i intressegemenskap med varandra, dvs. ingå i en äkta eller oäkta koncern. Däremot behöver inte samtliga delägare vara i intressegemenskap med handelsbolaget eller vara juridiska personer. Dokumentationsskyldigheten ligger på handelsbolaget och inte på delägarna. Dokumentationsskyldighet införs för fasta driftställen De nuvarande dokumentationsreglerna omfattar inte utländska företag med fast driftställe i eller svenska företag med fast driftställe utomlands. När reglerna infördes pågick ett omfattande arbete inom med att klargöra hur vinstallokering ska ske till fasta driftställen. Regeringen valde därför att avvakta med att införa sådana regler (prop. 2005/06:169 s. 110). I båda vinstallokeringsrapporter framhålls att kapitel V i riktlinjerna ska tillämpas analogt när det gäller att dokumentera att ersättningen för de transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället är armlängdsmässig. Där framgår också att om riktlinjer uppdateras ska de uppdaterade riktlinjerna användas. Se vidare avsnitt 4.2.3. Internationellt är det vanligt att länder som har dokumentationsregler även låter dem omfatta fasta driftställen. Det gäller exempelvis , , och som alla är viktiga handelspartners i närhet. Eftersom stora vinstallokeringsarbete är avslutat och det tydligt framgår av rapporterna att dokumentationsskyldigheten bör omfatta även företag som bedriver verksamhet från fast driftställe i annat land föreslår regeringen att en sådan dokumentationsskyldighet ska införas. Om det inte införs ett krav på dokumentation kommer även fortsättningsvis att avvika från andra näraliggande länder. Eftersom många länder redan har dokumentationsskyldighet för fasta driftställen är det möjligt att utländska företag med fast driftställe i eller svenska företag med fast driftställe utomlands redan omfattas av ett annat lands dokumentationsregler. Om det regelverket överensstämmer med , kan samma underlag användas i . Utländska företag med fast driftställe i Regeringen har begränsat förslaget till utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i . Även begränsat skattskyldiga fysiska personer är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i (3 kap. 18 § IL). Eftersom regeringen föreslår att fysiska personer ska undantas från dokumentationsskyldigheten när det gäller transaktioner med närstående företag finns det ingen anledning att låta dem omfattas av dokumentationsskyldigheten avseende verksamhet från fast driftställe. Kretsen utländska juridiska personer omfattar även i utlandet delägarbeskattade juridiska personer. beskattas för resultatet hos en i utlandet delägarbeskattad juridisk person oavsett var verksamheten bedrivs (5 kap. 2 a § IL). Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen bedriver verksamhet från fast driftställe i är emellertid den juridiska personen själv skattskyldig för resultatet till den del det inte beskattas hos obegränsat skattskyldiga delägare (6 kap. 12 § IL). Regeringen har begränsat dokumentationsskyldigheten till de fall då den utländska juridiska personen själv ska beskattas för inkomsten från ett fast driftställe i . Det finns inga regler i inkomstskattelagen som anger hur verksamheten vid det fasta driftstället ska avgränsas eller hur inkomsten ska beräknas. Samma regler gäller som för svenska företag om inget annat anges. Av rättspraxis framgår dock att resultatet för ett utländskt företags fasta driftställe i ska beräknas som om det fasta driftstället var ett fristående företag skilt från resten av det företag som det är en del av (RÅ 1971 ref. 50). Trots att det fasta driftstället inte är en egen juridisk person ska det således ses som en sådan vid inkomstberäkningen. I vinstallokeringsrapporter ges vägledning för hur vinstallokeringen ska gå till (se avsnitt 4.2.3). Det som kommer till uttryck där är allmängiltiga principer för hur analysen av det fasta driftställets verksamhet ska gå till. Kammarrätten i har ansett att rapport kan ge vägledning även när inkomsten ska beräknas enligt intern rätt (se Kammarrätten i dom av , mål nr 4858–4861-10). anför att från ett svenskt skatterättsligt perspektiv riskerar en definitionsproblematik att uppstå för såväl ”fasta driftställen” i andra jurisdiktioner som ”utländska juridiska personer” och att begreppet fast driftställe är föremål för en differentierad tolkning av såväl olika nationer som mellan skattemyndigheter, skattskyldiga och domstolar inom nationer. Regeringen vill med anledning av vad samfundet framfört påpeka att vad som är att anse som utländska juridiska personer är reglerat i inkomstskattelagen och att dessa måste göra en bedömning av om de har ett fast driftställe i för att kunna uppfylla de krav som avser bl.a. skattskyldighet i . I denna proposition föreslås det inte att det ska tas in några definitioner av begreppen utländsk juridisk person eller fast driftställe i skatteförfarandelagen. Begreppen bör i stället tolkas i enlighet med dess innebörd enligt inkomstskattelagen. Svenska företag med fast driftställe utomlands För svenska företag med fast driftställe utomlands kommer vinst- allokeringsfrågan att ta sig uttryck i hur stor inkomst som ska undantas från beskattning om har ett s.k. exemptavtal med det andra landet eller hur mycket utländsk skatt som ska avräknas om har ett s.k. creditavtal med det andra landet. När det gäller svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands kan antingen handelsbolaget eller delägarna vara skattskyldiga i det andra landet för verksamheten. I är det delägarna som beskattas. I båda fallen medges avräkning enligt lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt. Skulle inkomsten vara undantagen från svensk 2016/17:47 beskattning enligt ett skatteavtal är det i stället på det sättet dubbel- beskattningen undanröjs. Om en för stor inkomst allokeras till det fasta driftstället kommer det andra landet att beskatta en större inkomst än vad skatteavtalet tillåter. har ingen skyldighet att undanröja dubbelbeskattningen på en större inkomst än den som det andra landet har rätt att beskatta. Samma tvåstegsanalys som nämns i avsnitt 4.2.3 ovan behöver göras för att bedöma vilken inkomst som är hänförlig till det svenska företagets fasta driftställe utomlands. vinstallokeringsrapporter ger vägledning även i dessa fall för hur inkomsten ska beräknas. På samma sätt som när det gäller dokumentationsskyldigheten för svenska handelsbolag som har transaktioner med utländska företag så föreslår regeringen att dokumentationsskyldigheten för svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands begränsas till de fall där någon av delägarna är i intressegemenskap med handelsbolaget. Internprissättningsdokumentationen ska visa hur ersättningen beräknats för de hypotetiska transaktioner som är hänförliga till det fasta driftstället. Principerna är desamma som vid transaktioner mellan närstående juridiska personer. De bestämmelser om internprissättnings- dokumentation som regeringen överväger att införa i skatteförfarande- förordningen och som anger vad den företagsspecifika delen ska innehålla ska således tillämpas även för dokumentation avseende fasta driftställen. Vid tillämpningen måste det givetvis beaktas att det inte handlar om transaktioner mellan två fristående företag utan om fingerade transaktioner mellan två delar av samma företag. Den företagsspecifika delen får därför anpassas utifrån det. Även när det gäller fasta driftställen ska det finnas en koncerngemensam del. Den behövs för att förstå koncernens verksamhet och företagets roll i koncernen. Förslaget föranleder en ändring i 39 kap. 16 § SFL. Regeringens förslag: Internprissättningsdokumentationen ska kunna användas för att bedöma om resultatet för ett utländskt företags fasta driftställe i ska justeras eller, i fråga om avräkning av utländsk skatt, om ett svenskt företag med fast driftställe utomlands har blivit korrekt beskattat där. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: I de nuvarande dokumentations- reglerna finns en bestämmelse om syftet med internprissättnings- dokumentationen som är anpassad till den krets av företag som är När det gäller svenska företag som har gränsöverskridande transaktioner med utländska koncernföretag görs Prop. 2016/17:47 ingen förändring. I likhet med de nuvarande reglerna ska dokumentationen kunna användas för en bedömning av om priser och övriga villkor är i överensstämmelse med armlängdsprincipen eller om resultatet ska justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. Bestämmelsen har anpassats till att även svenska handelsbolag föreslås bli dokumentationsskyldiga i vissa fall (se avsnitt 5.2.2). Utländska juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst från fast driftställe i föreslås bli dokumentationsskyldiga (se avsnitt 5.2.2). I de fallen ska internprissättningsdokumentationen kunna användas för en bedömning av om den inkomst som har beräknats för det fasta driftstället överensstämmer med armlängdsprincipen eller om den ska justeras. Obegränsat skattskyldiga juridiska personer med fast driftställe utomlands och, i vissa fall, svenska handelsbolag med fast driftställe utomlands föreslås också bli dokumentationsskyldiga (se avsnitt 5.2.2). I de fallen ska internprissättningsdokumentationen kunna användas för en bedömning av hur mycket utländsk skatt som ska avräknas. Om har ett exemptavtal med det andra landet blir det i stället fråga om att bedöma hur stor inkomst som ska undantas från beskattning. För att ska kunna göra en bedömning av om priser, villkor och resultatallokering följer armlängdsprincipen är det nödvändigt att internprissättningsdokumentationens båda delar, dvs. både den koncerngemensamma delen och den företagsspecifika delen, finns hos det granskade företaget. Båda delarna behövs för bedömningen. Förslaget föranleder en ändring i 39 kap. 15 § SFL. 5.2.4Undantag för små och medelstora företag Regeringens förslag: Små och medelstora företag undantas från dokumentationsskyldigheten. Undantaget anpassas till EU- kommissionens rekommendation om definitionen av mikroföretag samt små och medelstora företag. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. sig till, ställer sig positiv till undantaget för små och medelstora företag. Vissa tröskeleffekter kan förvisso uppstå och påverka ett företags vilja att anställa när man närmar sig gränsen på 250 anställda. anses acceptabelt mot bakgrund av den förenkling undantaget innebär för små och medelstora företag. KPMG anser att det är rimligt att små och medelstora företag undantas från dokumentationskravet. Skälen för regeringens förslag: rekommenderar i slutrapport- en Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting att små och medelstora företag inte ska behöva upprätta lika mycket internprissättningsdokumentation som stora företag. dock i sin slutrapport att små och medelstora företag måste tillhandahålla information om sina gränsöverskridande transaktioner myndigheten begär det inom ramen för en utredning. De nuvarande dokumentationsreglerna i skatteförfarandelagen och skatteförfarandeförordningen innehåller inga undantag för små företag. Armlängdsprincipen innebär att prissättningen vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska motsvara vad som skulle ha tillämpats Tillämpningen av armlängdsprincipen baseras allmänt sett på en jämförelse av villkoren i en gränsöverskridande transaktion mellan närstående företag med villkoren i transaktioner mellan oberoende För att kunna göra jämförelsen måste transaktionen mellan de närstående parterna analyseras. Därefter ska motsvarande transaktioner mellan sinsemellan oberoende parter identifieras. Detta är arbete som måste utföras för att företagen ska kunna veta om de följer armlängdsprincipen och har korrekta internpriser. skyldigheten innebär att det arbete som görs för att få fram armlängdsmässiga priser beskrivs och bevaras. När de nuvarande dokumentationsreglerna infördes skrev regeringen i förarbetena att det redan då fanns en skyldighet för företagen att känna till huruvida deras internprissättning överensstämde med armlängds- Detta kunde i praktiken endast ske genom att företagen upprättar sådan dokumentation som gör det möjligt att utvärdera detta på ett tillförlitligt sätt. Det finns en risk för att företagen inte bemödar sig om att försöka ha armlängdsmässiga internpriser om det inte finns några krav på Armlängdsprincipen gäller emellertid oavsett om det finns en dokumentationsskyldighet eller inte. Om felaktiga priser leder till ett för lågt resultat kan resultatet justeras med stöd av internprissättningsutredning i ett företag i en mindre koncern än i ett stort företag i en multinationell koncern med en mängd gränsöverskridande Regeringen bedömer därför att nyttan med att det finns en internprissättningsdokumentation om gör en utredning inte uppväger den administrativa börda det innebär för ett mindre företag att upprätta dokumentationen och hålla den fortlöpande uppdaterad. Man skulle kunna tänka sig att mindre företag kunde upprätta någon förenklad variant av internprissättningsdokumentation. svårt att upprätta dokumentationen på ett förenklat sätt. grundläggande arbete som behöver göras för att komma fram till om prissättningen är armlängdsmässig är detsamma och att dokumentera detta på ett förenklat sätt låter sig inte alltid göras. därför inte fram något förslag om förenklad dokumentation. föreslår regeringen att små och medelstora företag helt och hållet ska undantas från dokumentationsskyldigheten. Det finns inte någon överenskommen definition av små och medelstora Regeringen föreslår att definitionen av små och medelstora företag knyts till rekommendation av den (2003/361/EG) om definitionen av mikroföretag samt små och medelstora företag, EUT L 124, 20.5.2003. Som små och medelstora företag räknas företag som sysselsätter färre än 250 personer och vars balansomslutning inte överstiger . För företag som ingår Prop. 2016/17:47 i en koncern eller i vissa andra former av intressegemenskap beräknas Omräknat till svenska kronor och avrundat blir det en omsättning på och en balansomslutning på . Ett svenskt företag som ingår i en intressegemenskap som understiger de gränser som anges ovan behöver således inte upprätta någon internprissättningsdokumentation. Undantaget gäller både företag som har transaktioner med utländska företag och företag som bedriver verksamhet från fast driftställe utomlands. En utländsk juridisk person som är skattskyldig för inkomst från fast driftställe i och som ingår i en intressegemenskap som understiger gränserna är således också undantagen från dokumentationsskyldigheten. Ett litet företag som ingår i en stor intressegemenskap är däremot dokumentationsskyldigt om det har gränsöverskridande transaktioner. Vad som avses med intressegemenskap utvecklas i avsnitt 5.2.6.