prop · H40347 · 2016-12-06 00:00:00 — När det gäller dessa andra avtal kan nämnas att har tagit fram modeller för bilaterala avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land- rapporter. MCAA berörs mera i avsnitt 5.3. DAC 4 behandlas i avsnitt 5.4. I paragrafen ges vidare en översikt av kapitlets följande bestämmelser. Paragrafen innehåller definitioner av begrepp som används i kapitlet. Inskränkningen till kapitlet betyder att de här använda definitionerna inte gäller i andra kapitel om något av de definierade begreppen skulle förekomma där. Av begreppen kan följande särskilt nämnas. Koncern: Definitionen omfattar företag för vilka en gemensam koncernredovisning ska upprättas eller skulle upprättas om andelar i något av företagen vore föremål för handel på en ”reglerad marknad”. Det begrepp som används i modellagen är på engelska securities exchange; dess innebörd förklaras där inte närmare. Sakligt sett torde emellertid avses detsamma som i 7 kap. 2 § fjärde stycket 2 årsredovisningslagen (1995:1554); där används begreppet ”reglerad marknad”. Det får därför anses befogat att i bestämmelserna om land-för- land-rapporter använda samma begrepp. Begreppet ”reglerad marknad” definieras i sin tur i 1 kap. 5 § 20 lagen (2007:528) om värdepappersmarknaden som en på visst sätt angiven marknadsplats inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Här skulle handeln i och för sig lika gärna kunna tänkas äga rum på en motsvarande marknad utanför EES, men eftersom det hur som helst bara är fråga om en hypotetisk handel, behöver denna möjlighet inte tas in i lagen. : definitionen innehåller att det i koncernen ska ingå minst två företag som hör hemma i olika stater eller jurisdiktioner eller minst ett företag som hör hemma i en stat eller jurisdiktion och som är skattskyldigt i en annan stat eller jurisdiktion på grund av verksamhet som bedrivs från fast driftställe. Med ”jurisdiktion” avses ett land eller territorium i förhållande till vilket Europaråds- och om ömsesidig handräckning i skatteärenden är i kraft och har verkan, samt har undertecknat MCAA (punkten 1 a i avsnitt 1 i MCAA). Enhet: termen har utformats efter modellag. Här anges först att med ”enhet” förstås ett företag som ingår i koncernredovisningen för en multinationell koncern (som ska lämna land-för-land-rapport). Enligt samma punkt räknas till ”enhet” också företag som inte ingår i koncernredovisningen men skulle göra det om andelar i företaget handlades på en reglerad marknad. Vidare anges att också företag som inte ingår i koncernredovisningen enbart på grund av sin ringa storlek eller väsentlighet räknas som ”enheter”. Det finns således inget undantag för små företag, utan alla företag i koncernen ska oavsett storlek ingå i Slutligen räknas som ”enheter” också sådana företags fasta driftställen för vilka särskilda räkenskaper upprättas. Svensk enhet: Detta begrepp har inte någon motsvarighet i modellag men har tagits med i den svenska lagen för att förenkla Med en svensk enhet förstås först och främst en enhet som är obegränsat skattskyldig i . Också ett svenskt handelsbolag är en svensk enhet. Vidare är en utländsk enhets fasta driftställe i en svensk enhet om driftstället är en enhet enligt definitionen ovan. utländska enheten, inklusive det fasta driftstället, har skatterättslig hemvist i det andra landet. Trots att den utländska enheten inte är obegränsat skattskyldig i , ska dess fasta driftställe i anses vara en svensk enhet. Innebörden av att sådana fasta driftställen räknas som svenska enheter är att de kan vara skyldiga att lämna land- för-land-rapport enligt 5 §, och därmed också kan vara undantagna enligt 7 §, samt underrättelse enligt 8 eller 9 §. Moderföretag: Med begreppet avses det som i DAC 4 benämns yttersta moderföretag och i modellag på engelska benämns ”ultimate parent company”. Rapporteringsskyldig enhet: De svenska bestämmelserna om vilka som är rapporteringsskyldiga enheter i finns i 4–7 §§ (moderföretag, ställföreträdande moderföretag, eller en annan enhet som anges i 5 §). : Ett ställföreträdande moderföretag kan vara en svensk eller en utländsk enhet som har utsetts att lämna land- för-land-rapporten i moderföretagets ställe. Ett villkor för att enheten ska anses vara ställföreträdande moderföretag är att moderföretaget uppfyller minst ett av villkoren i 5 § första stycket 1–3. Det kan utläsas av de villkor som anges där att det, enligt den svenska lagstiftningen, inte kan finnas ställföreträdande moderföretag i multinationella koncerner med svenska moderföretag (enligt andra länders lagstiftning är detta dock inte omöjligt, eftersom det andra landet kan bedöma att det föreligger en systembrist i ). Som nämnts kan det ställföreträdande moderföretaget vara antingen svenskt eller utländskt. I detta kapitel har bestämmelserna om vad det får för följder för svenska enheter om ett ställföreträdande moderföretag lämnar en fullständig land-för-land- rapport dock delats upp i olika paragrafer beroende på om det ställföreträdande moderföretaget är svenskt eller utländskt. I 5 § andra stycket behandlas svenska ställföreträdande moderföretag och i 7 § behandlas utländska sådana. I modellag finns bland definitionerna också en definition av undantagna multinationella koncerner, som alltså inte behöver lämna I modellagen förekommer detta undantag bara en gång, nämligen när det definieras. Det har därför förefallit mindre lämpligt att i den svenska lagen ta med undantaget bland definitionerna; i stället har undantaget tagits in i 6 §. Vidare innehåller modellag definitioner av ”avtal mellan behöriga myndigheter” och ”internationellt avtal”. inte använts i den svenska lagen. I stället för ”avtal mellan behöriga myndigheter” avvänds uttrycket avtal med om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, vilket synes självförklarande. automatiska utbytet ska ske enligt den föreslagna lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet (se ovan). sådant avtal i praktiken kan förutsätta att båda länderna är parter i andra internationella avtal såsom Europaråds- och om ömsesidig handräckning i skatteärenden behöver inte framhållas i definitionerna i detta kapitel. I paragrafen förklaras att det med begreppet företag inte avses fysiska personer. Förklaringen har tagits in med anledning av att det återfinns en definition av begreppet företag i 4. Någon sådan definition finns inte i standard. Anledningen till att definitionen togs in i direktivet var att det tydligare skulle framgå att fysiska personer inte omfattas av begreppet. En förklaring avseende detta tas därför in i paragrafen. Någon skillnad mellan DAC 4 och standard när det gäller innebörden av begreppet företag finns inte. I paragrafen finns huvudregeln om vem som ska lämna land-för-land- rapport, nämligen moderföretaget i en multinationell koncern, om moderföretaget är svenskt. Med att företaget är svenskt förstås att det är obegränsat skattskyldigt i . Även svenska handelsbolag räknas som svenska företag trots att de inte är skattskyldiga och skulle kunna vara moderföretag om kriterierna i övrigt är uppfyllda. Här finns vidare en hänvisning till det allmänna undantaget från rapporteringsskyldighet i 6 §. Paragrafen innehåller i första stycket bestämmelser om att svenska dotterföretag i angivna fall, om koncernen inte är undantagen från rapporteringsskyldighet enligt 6 §, är skyldiga att lämna land-för-land- rapport. Detta är fallet dels, punkt 1, om deras utländska moderföretag inte är skyldigt att lämna sådan rapport i sitt hemland, dels, punkt 2, om moderbolagets hemland inte har något gällande avtal med om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter, och dels, punkt 3, om ett avtal visserligen föreligger, men inte har efterlevts. Det senare ska inte det svenska dotterföretaget hålla reda på självt; det är när har anmält till dotterföretaget att en systembrist föreligger, som skyldigheten att rapportera inträder för dotterföretaget. Det framgår av modellag att punkt 2 är uppfylld även om det andra landet har något annat avtal med som möjliggör informationsutbyte men som inte innefattar automatiskt utbyte av land- för-land-rapporter. Detta har inte ansetts behöva nämnas i den svenska lagen. Andra omständigheter, såsom att moderföretaget är skyldigt att rapportera men av någon anledning inte har gjort det, innebär däremot i och för sig inte att någon skyldighet övergår på dotterbolagen i . Av andra stycket framgår att om det finns flera svenska enheter som är rapporteringsskyldiga enligt första stycket, får koncernen utse en av dem att lämna land-för-land-rapporten för ett visst räkenskapsår för samtliga svenska enheters räkning. Den enhet som utses ska enligt 8 § meddela att den lämnar rapporten för alla berörda enheters räkning. Skyldigheten för övriga sådana enheter upphör då. utse en svensk enhet att vara ställföreträdande moderföretag och lämna rapporten för samtliga koncernföretags räkning. Även i ett sådant fall ska enheten underrätta enligt 8 § om att den är ställföreträdande En definition av begreppet ställföreträdande moderföretag finns i 2 §. Vad som gäller om ett utländskt ställföreträdande moderföretag lämnar land-för-land-rapporten framgår av 7 §. I tredje stycket anges att en enhet som enligt något av villkoren i första stycket är skyldig att rapportera, ska begära de uppgifter som den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för- Bestämmelsen har att göra med att ett företag som inte är moderföretag i koncernen kan ha svårare att få tillgång till alla nödvändiga uppgifter och därför vara beroende av att få uppgifter från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Moderföretaget har inflytande över alla företag i koncernen och kan inhämta den information från dem som behövs för land-för-land- Av 10 § andra stycket framgår att en rapporteringsskyldig enhet inte måste lämna en fullständig rapport om den inte fått alla uppgifter som den behöver för att kunna göra det. I tredje stycket i denna paragraf klargörs emellertid att enheten måste försöka få del av alla uppgifter som den inte har tillgång till genom att begära dem från En enhet får inte utses att lämna land-för-land-rapporten för koncernen om den inte kan få tillgång till alla uppgifter som den behöver för att kunna lämna en land-för-land-rapport. lämnar en sådan ofullständig rapport ska den inte anses ha lämnat rapporten för övriga berörda enheters räkning. enheter att lämna en land-för-land-rapport kvarstår då. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Enligt första stycket undantas alla utom de största koncernerna från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport. koncerner som för det räkenskapsår som närmast föregår det räkenskapsår som rapporten skulle omfatta, har sammanlagda intäkter på Se avsnitt 5.3.4. Bedömningen av om undantaget är tillämpligt görs således inte en gång för alla, utan ska göras på nytt för varje nytt räkenskapsår. Innebörden av att ”koncernen” är undantagen är att ingen enhet som ingår i koncernen behöver upprätta land-för-land-rapport såvitt avser den Innehållet i stycket är i modellagen intaget bland definitionerna, se kommentaren till 2 §. Enligt andra stycket undantas svenska företag från skyldigheten att lämna land-för-land-rapport om moderföretaget är undantaget från sådan skyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna understiger eller motsvarande belopp i lokal valuta. I paragrafen införs ett undantag från rapporteringsskyldigheten i 5 §. skyldigheten bortfaller om ett utländskt ställföreträdande moderföretag i rätt tid lämnar en fullständig land-för-land-rapport i den stat jurisdiktion där det hör hemma (sitt hemland). Villkoren i punkten 2 syftar till att säkerställa att skattemyndigheten i hemlandet tar emot rapporten och utbyter den med . För att svenska ska veta att de svenska företagen är undantagna, ska också underrättelse lämnas enligt 9 § (punkt 3). Underrättelsen som avses i punkten 2 c syftar på den utländska enhetens motsvarighet till svenska enheters underrättelseskyldighet enligt 8 §. Paragrafens lydelse är enligt modellagen och kommentaren ovan ansluter till den. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Kravet att det ställföreträdande moderföretagets rapport ska ha lämnats i rätt tid innebär att skyldigheten att lämna rapport ligger kvar för de svenska dotterföretagen om ställföreträdarens rapport lämnas in för sent (tidsfristen finns i 11 §). Se avsnitt 5.3.4. Vad gäller villkoret att rapporten ska vara fullständig, se ovan kommentaren till 5 §. Möjligheten för koncernen att utse en svensk enhet till ställföreträdande moderföretag regleras i 5 § andra stycket. Enligt första stycket ska de företag eller andra enheter som ska lämna land-för-land-rapport till , först underrätta om detta. Underrättelsen ska göras inom den tid som sägs i 12 §. Underrättelsen ska lämnas oavsett på vilken grund den som lämnar underrättelsen ska lämna land-för-land-rapport. Det framgår av 2 § att en utländsk enhets fasta driftställe i i vissa fall ska ses som en svensk enhet, vilket även gäller underrättelseskyldigheten enligt denna paragraf. Underrättelse ska inte lämnas om koncernen är undantagen enligt 6 §. Detta framgår av andra stycket. I paragrafen regleras i första stycket att alla svenska företag som inte själva ska lämna någon land-för-land-rapport ska anmäla till vilket företag det är som lämnar rapporten. Det ska framgå inte bara vilket företaget är utan också var det hör hemma. Det framgår av 2 § att en utländsk enhets fasta driftställe i i vissa fall ska ses som en svensk enhet, vilket även gäller underrättelseskyldigheten enligt denna paragraf. I andra stycket anges att en enhet som lämnar en ofullständig rapport i enlighet med 10 § andra stycket, ska underrätta om att moderföretaget har vägrat att lämna all nödvändig information till enheten. I 12 § andra stycket anges att en sådan underrättelse ska ha kommit in till efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när land-för-land- rapporten som avses i 10 § andra stycket ges in till . Se även författningskommentaren till 10 § andra stycket. Om hela koncernen är undantagen enligt 6 § ska förstås ingen underrättelse lämnas. Detta framgår av tredje stycket. I paragrafen regleras vad en land-för-land-rapport ska innehålla. Uppgifterna i första stycket 1 ska fördelas på de stater eller jurisdiktioner i vilka koncernen har bedrivit verksamhet under det rapporterade För varje stat eller jurisdiktion ska de sammanlagda uppgifterna redovisas för alla de enheter som har hemvist där. hemvist avses att enheten är obegränsat skattskyldig. obegränsat skattskyldig i flera stater eller jurisdiktioner avgörs hemvistet av tillämpligt skatteavtal när det finns ett sådant. enheten ha hemvist i den stat eller jurisdiktion där den har sin verkliga Verksamhet som bedrivs från fast driftställe ska rapporteras i den stat eller jurisdiktion där verksamheten bedrivs och ska inte ingå i de uppgifter som redovisas i företagets hemviststat. beskattas någonstans ska redovisas separat. Om de olika uppgifterna a–h kan nämnas följande. Intäkter: I modellagen används begreppet ”revenues”. a. räntor och är således ett vidare begrepp än omsättning. Årets ackumulerade inkomstskatt: I modellagen används begreppet ”income tax accrued”. I och ”Specific Intructions” till modellag framgår att det är det innevarande årets (”current year”) ackumulerade inkomstskatt som ska anges. Också intäkter och andra poster som rapporten ska innehålla ska avse det aktuella året (räkenskapsåret). Här har ”årets” tagits med i begreppet för att framhålla att detta inte (nödvändigtvis) motsvarar bokförd skattekostnad. ackumulerade inkomstskatt” ska således endast avse affärshändelser under räkenskapsåret och inte innefatta latent inkomstskatt eller avsättningar för osäkra skatteskulder. Aktiekapital: I modellagen används begreppet ”stated capital”. framgår inte vad menar med stated capital. vara ett lämpligt begrepp såvitt avser företag som är aktiebolag. praktiken torde de allra flesta företag som berörs av land-för-land- rapporteringen vara aktiebolag. För företag eller enheter som inte är aktiebolag får närmaste motsvarighet till aktiekapital anges, t.ex. insatt Enligt första stycket 2 ska uppgifter lämnas som identifierar företaget samt klargör dess hemvist och viktigaste verksamhet. bildad eller registrerad i en annan stat eller jurisdiktion än den där den är obegränsat skattskyldig ska även sådana uppgifter lämnas. I första stycket 3 sägs att den valuta som används i land-för-land- rapporten ska anges. Denna uppgift ska även ingå i de uppgifter som överför enligt 3 § andra stycket lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet. Av andra stycket framgår att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag och inte har fått del av alla uppgifter som den behöver från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport, ska lämna en land-för-land-rapport som innehåller samtliga sådana uppgifter som anges i första stycket som den har tillgång till. andra stycket framgår att en enhet som lämnar en sådan ofullständig rapport ska underrätta om att moderföretaget har vägrat att lämna all nödvändig information till enheten för att den ska kunna lämna en fullständig rapport. Ett företag som inte är moderföretag i koncernen kan vara beroende av att få uppgifter från moderföretaget för att kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Moderföretaget har inflytande över alla företag i koncernen och kan inhämta den information från dem som behövs för land-för-land-rapporten. Ett företag som inte är moderföretag kan ha svårare att få tillgång till alla nödvändiga uppgifter. Ett sådant rapporteringsskyldigt företag är då beroende av att moderföretaget förser det med de uppgifter som behövs för att lämna en fullständig rapport. En rapporteringsskyldig enhet måste därför inte lämna en fullständig rapport om det är omöjligt till följd av att den inte har fått alla uppgifter som den behöver för att kunna göra det. Av 5 § tredje stycket framgår dock att den rapporteringsskyldiga enheten måste försöka få del av alla nödvändiga uppgifter som den inte har tillgång till genom att begära dem från moderföretaget. Där framgår också att en sådan ofullständig rapport som avses i andra stycket i denna paragraf inte kan lämnas för någon annan enhets räkning. I paragrafen regleras när land-för-land-rapporten senast ska lämnas till , nämligen från utgången av det räkenskapsår som rapporten omfattar. I första stycket sägs att underrättelser enligt 8 § och 9 § första stycket ska ha kommit in till innan det räkenskapsår har gått till ända som ska omfattas av land-för-land-rapporten. I andra stycket anges att underrättelser enligt 9 § andra stycket ska ha kommit in till efter utgången av det rapporterade räkenskapsåret, men inte senare än när land-för-land- rapporten som avses i 10 § andra stycket ges in till . Underrättelser enligt 9 § andra stycket avser den omständigheten att moderföretaget vägrat lämna all nödvändig information för att en rapporteringsskyldig enhet som inte är moderföretag ska kunna lämna en fullständig land-för-land-rapport. Om så är fallet ska den rapporteringsskyldiga enheten i stället lämna en land-för-land-rapport i enlighet med 10 § andra stycket. Andra stycket i denna paragraf innebär att underrättelsen om att moderföretaget vägrat lämna nödvändig information ska lämnas inom samma tidsfrist som gäller för att lämna land-för-land-rapporten. Dock ska underrättelsen lämnas senast som land-för-land-rapporten. I paragrafen införs en hänvisning till bestämmelserna i lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet om hur uppgifter i land-för-land-rapporter som tar emot får användas. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. I paragrafen bestäms vilka uppgifter som ska lämnas enligt fastställt formulär. Där läggs nu land-för-land-rapporter enligt 33 a kap. till som 2016/17:47 en ny punkt 4 (vilket medför att de tidigare punkterna 4 och 5 får ny numrering). I paragrafen, som reglerar kapitlets innehåll, har en ny hänvisning till 2 a § lagts till i första strecksatsen med anledning av att en ny definition införts. I näst sista strecksatsen, som anger var bestämmelser om dokumentationsskyldighet avseende internprissättning finns, har hänvisningen ändrats till att omfatta 15–16 f §§. I paragrafen, som är ny, införs två nya definitioner avseende uttrycken företag i intressegemenskap och koncern. Till skillnad från definitionerna i 2 §, som gäller i hela skatteförfarandelagen, så gäller de nya definitionerna bara i 39 kap. och de definierade uttrycken förekommer bara i bestämmelserna om dokumentation vid internprissättning i 15–16 f §§. Paragrafen har i allt väsentligt utformats i enlighet med I första stycket definieras vad som vid tillämpningen av 15–16 a §§ avses med företag i intressegemenskap. Med sådana företag avses företag som är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning. Dessa termer är inte definierade. Av 2 kap. 2 § framgår att termer och uttryck som används i skatteförfarandelagen har samma betydelse som i de lagar enligt vilka en skatt eller avgift bestäms. Inte heller i inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, finns uttrycken moderföretag, dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning definierade. I förarbetena till inkomstskattelagen anges att när termen moderföretag används utan definition så avses det allmänna civilrättsliga begreppet (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 18). I förarbetena anges också att med moder- och dotterföretag förstås sådana företag som enligt det civilrättsliga koncernbegreppet bildar moder-dotterförhållanden. Med uttrycket ”under i huvudsak gemensam ledning” avses inte bara äkta koncerner utan också om t.ex. en fysisk person har det bestämmande inflytandet över två eller flera juridiska personer utan att företagen ingår i ett formellt koncernförhållande (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 334 f.). och dotterföretag har ingen särskild definition i paragrafen utan används därför i sin allmänna civilrättsliga form. Även utländska företag omfattas av termerna. Uttrycket ”företag under i huvudsak gemensam ledning” avser även här s.k. oäkta koncerner. I andra stycket definieras termen koncern. avses vid tillämpningen av 16 b § företag i intressegemenskap om moderföretaget inte är en fysisk person. Jämfört med begreppet ”företag i intressegemenskap” syftar begreppet ”koncern” alltså endast till att utesluta s.k. oäkta koncerner, dvs. intressegemenskaper där moderföretaget är en fysisk person. Av 16 b § följer att den koncerngemensamma delen av en internprissättningsdokumentation endast ska avse koncernen och dess verksamhet. Se även avsnitt 5.2.6. I paragrafen, som har fått ett nytt innehåll, regleras vad som är syftet med internprissättningsdokumentationen. Dokumentationen ska vara ett underlag för att det ska gå att bedöma om prissättning och andra villkor vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap eller de transaktioner som anses ha skett mellan ett företag och dess fasta driftställe avviker från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende parter, medför att inkomst ska undantas från beskattning eller att avräkning ska medges för utländsk skatt eller medför att rätt inkomst har beräknats för det fasta driftstället. Det är internprissättningsdokumentationens båda delar, dvs. både den koncerngemensamma delen och den företagsspecifika delen, som ska ligga till grund för bedömningen. Paragrafen har i allt väsentligt utformats i enlighet med Lagrådets förslag. För obegränsat skattskyldiga juridiska personer och svenska handelsbolag ska dokumentationen innehålla de uppgifter som behövs för att kunna bedöma om resultatet av näringsverksamheten ska justeras med stöd av korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL.