prop · H40347 · 2016-12-06 00:00:00 — Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remiss- yttrande och anslutit sig till, välkomnar att man i möjligaste mån försöker få till stånd en gemensam lagstiftning på basis av BEPS Action 13 och EU-direktivet. finner att redovisningen av bakgrund och syfte med förslaget, alternativa lösningar, effekter av om ingen reglering kommer till stånd och förenligheten med är godtagbar. Skälen för regeringens förslag: Ett automatiskt utbyte av land-för- land-rapporter ökar möjligheterna för skattemyndigheterna att utföra riskvärdering inom internprissättningsområdet och motverkar därigenom skatteflykt och skatteundandragande. undertecknade regeringen ett multilateralt avtal om land-för-land-rapportering och automatiskt utbyte av sådana (MCAA). hade sammanlagt 49 länder undertecknat avtalet. Avtalet innebär att standard för land-för-land- rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter ska genomföras och tillämpas i de avtalsslutande länderna. Inklusive har 21 av EU:s medlemsstater undertecknat avtalet. Utöver den modell för multilaterala avtal som MCAA grundar sig på har även tagit fram modeller för bilaterala avtal mellan behöriga myndigheter om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter. Även dessa modellavtal innebär att standard för land-för-land- rapportering och automatiskt utbyte av sådana rapporter ska tillämpas. Eftersom regeringen har undertecknat MCAA finns det inget behov för att ingå bilaterala avtal med andra länder som undertecknar MCAA. Det kan dock finnas länder som inte kommer att underteckna MCAA, men i stället är villiga att ingå bilaterala avtal med om land-för-land-rapportering. Vid möte antogs rådets direktiv (EU) 2016/881 om ändring av direktiv /16/EU om administrativt samarbete i fråga om beskattning (DAC 4). Direktivet syftar till att ta in standard för land-för-land-rapportering i . Direktivet ska ha genomförts i medlemsstaternas nationella lagstiftningar senast efter att direktivet trätt i kraft. Direktivet innebär att bestämmelserna om land-för-land-rapportering ska tillämpas även gentemot de av EU:s medlemsstater som inte har undertecknat MCAA eller något annat avtal om land-för-land-rapportering. Direktivet kommer att bli tillämpligt gentemot samtliga medlemsstater. För att underlätta en parallell tillämpning av direktivet och MCAA och på så sätt minska den administrativa bördan för både företagen och , bör de båda rättsakterna genomföras så enhetligt som möjligt i svensk rätt. Den svenska genomförandelagstiftningen bör därför också träda i kraft och börja tillämpas gentemot EU:s medlemsstater respektive tredjeländer som undertecknat MCAA. I några avseenden innehåller Prop. 2016/17:47 DAC 4 smärre avvikelser från standard. behandlas nedan i avsnitt 5.4. Lagstiftningen bör gälla även vid utbyte i enlighet med eventuella framtida bilaterala avtal om land-för-land- rapportering. 5.3.2Bestämmelser om land-för-land-rapporter tas in i skatteförfarandelagen Regeringens förslag: Bestämmelser om land-för-land-rapporter tas in i ett nytt kapitel i skatteförfarandelagen. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: Det nya systemet med land-för-land- rapportering består av två delar. Det ska införas nya bestämmelser dels om rapporternas innehåll m.m., dels om att rapporterna ska utbytas med andra länder. De senare bestämmelserna föreslås bli intagna i en ny lag, lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, se nedan avsnitt 5.3.9. Bortsett från utbyteslagen bör bestämmelserna om land-för-land- rapporter tas in i skatteförfarandelagen. Såsom kommer att framgå i det följande bör det finnas bestämmelser om vilka företag som ska vara skyldiga att lämna rapporter och vissa andra underrättelser, undantag från skyldigheten att lämna rapport och underrättelser, vad rapporterna ska innehålla och när rapporter och underrättelser ska lämnas. Dessa bestämmelser bör samlas i skatteförfarandelagen. Det bör vidare införas en begränsning i hur uppgifterna i rapporterna får användas. Denna bör visserligen tas in i den nya lagen om automatiskt utbyte av land-för-land-rapporter på skatteområdet, se nedan avsnitt 5.3.11, men en hänvisning dit bör tas in i skatteförfarandelagen. Även om innehållet i land-för-land-rapporterna inte direkt ska användas för beskattningsbeslut, är systemet med inhämtande och utbytande av rapporterna avsett att leda till att en korrekt beskattning sker. Se också avsnitt 5.3.10 om sekretessfrågor rörande land-för-land- rapporter. Genom att bestämmelserna om rapporterna tas in i skatteförfarandelagen blir denna lags förfaranderegler tillämpliga på rapporterna. Se avsnitt 5.3.8 om sanktioner. Förslagen föranleder införandet av ett nytt kapitel, 33 a kap., i skatteförfarandelagen. 5.3.3Svenska företags skyldighet att lämna land-för- land-rapport till Regeringens förslag: Svenska moderföretag i multinationella koncerner ska lämna land-för-land-rapporter till . Svenska företag i en koncern ska lämna en sådan rapport, om deras moderföretag inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller om skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med . Med svenska företag ska i detta sammanhang även avses enheter som är utländska företags fasta driftställen i . Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation, vars remiss- yttrande och anslutit sig till, tillstyrker förslagen. vid anser att hänvisningen till koncernen i paragrafen inte anger en viss juridisk person som kan fatta beslut om att utse en enhet att rapportera. Skälen för regeringens förslag: Land-för-land-rapporteringen ska gälla för multinationella koncerner. Med sådana koncerner menas här koncerner som har minst två företag som hör hemma – är skattskyldiga – i olika stater eller jurisdiktioner. Det kan också vara koncerner med minst ett företag som är hemmahörande i ett land och skattskyldigt för inkomst från fast driftställe i ett annat. Huvudregeln är att det är moderföretaget i koncernen som ska lämna land-för-land-rapporten. Detta är naturligt eftersom det är moderföretaget som har kännedom om de förhållanden som uppgift ska lämnas om i rapporten. Moderföretaget ska lämna rapporten till skattemyndigheten i sitt hemland. Skattemyndigheterna i andra länder, i vilka det finns något dotterföretag till moderföretaget eller där något företag har fast driftställe, ska få tillgång till land-för-land-rapporten genom automatiskt utbyte mellan länderna, se avsnitt 5.3.9 nedan. menas ett företag (enhet) som direkt eller indirekt äger en så stor andel i ett eller flera andra företag att det är skyldigt att upprätta koncernredovisning ”enligt principer som är allmänt tillämpade inom den stat eller jurisdiktion där det hör hemma eller skulle vara skyldigt att göra det om dess andelar vore föremål för handel på en reglerad marknad”. Principerna finns för svensk del i årsredovisningslagen (1995:1554). Moderföretag kallas i modellag (Model legislation related to Country-by-Country Reporting) ”Ultimate Parent Entity”, vilket på svenska kunde motsvaras av ”yttersta moderföretaget” men det enklare uttrycket ”moderföretag” har föredragits i enlighet med vanligt språkbruk. Det är ändå det yttersta moderföretaget som avses. Ett företag som är moderföretag i förhållande till andra företag men som själv är dotterföretag till ett annat moderföretag är inte moderföretag i nu avsedd mening och är därför inte heller det företag som enligt huvudregeln ska lämna land-för-land- rapport. Om moderföretaget finns i utlandet och enligt rättsordningen där inte är skyldigt att lämna land-för-land-rapport, ska dotterföretagen vara skyldiga att göra det i stället. Detsamma ska gälla om det utländska moderföretaget visserligen ska lämna rapport i sitt hemland, men detta land inte utbyter sådana rapporter med . Det kan röra sig om att det andra landet inte har avtal med om utbyte av land-för-land- rapporter eller om att avtal finns men att det av någon anledning inte följs i praktiken. I det senare fallet ska anmäla att förhållandet – en s.k. systembrist – föreligger till företagen i för att skyldigheten ska inträda för dem. De dotterföretag som berörs är svenska företag (enheter), dvs. företag som är obegränsat skattskyldiga i . Dit räknas också svenska handelsbolag, trots att de inte är skattskyldiga, eftersom de är företag som bedriver näringsverksamhet. Definitionen av begreppet enhet innefattar, under vissa förutsättningar, även fasta driftställen. För att en svensk enhet ska vara rapporteringsskyldig i såsom dotterföretag förutsätter dock standard normalt att enheten har skatterättslig hemvist i . Eftersom en utländsk enhets fasta driftställe i ingår i den utländska enheten som inte har skatterättslig hemvist i (dvs. inte är obegränsat skattskyldig i ), kan standard tolkas som att en utländsk enhets fasta driftställe i inte kan vara rapporteringsskyldigt i (jfr punkten 2 i de allmänna anvisningarna för ifyllande av land-för-land-rapporten). En sådan tolkning skulle dock innebära att multinationella koncerner i vissa fall kunde välja om det ska finnas en skyldighet att lämna land-för-land- rapport i eller inte genom att välja om verksamheten i ska bedrivas som ett fast driftställe eller genom ett separat bolag. Ett utländskt företag som bedriver verksamhet från fast driftställe i och har sin verkliga ledning här kanske inte är rapporteringsskyldigt i sitt hemland därför att det inte är obegränsat skattskyldigt där och inte heller har hemvist där enligt skatteavtal. En sådan möjlighet till planering för att undvika rapporteringsskyldighet är inte önskvärd. Det är inte främmande i svensk rätt att utländska företags fasta driftställen i har rapporteringsskyldighet gentemot i . Utländska företags fasta driftställen kan exempelvis vara rapporteringsskyldiga enligt 22 a och 22 b kap. SFL. Mot denna bakgrund bör även enheter som är utländska enheters fasta driftställen i , om förutsättningarna för detta i övrigt är uppfyllda, kunna vara skyldiga att lämna land-för-land-rapport i . Om det finns flera svenska dotterföretag som är skyldiga att rapportera kan koncernen utse ett av dem att lämna rapporten för alla svenska enheters räkning. Koncernen kan även utse ett av de svenska företagen att vara ställföreträdande moderföretag och lämna rapporten för alla koncernföretags räkning. För att inte flera bolag som är rapporteringsskyldiga ska vara tvungna att lämna en rapport krävs det en med andra ord viss samordning inom koncernen. Regeringen anser därför, till skillnad från vid , att det därför är korrekt att hänvisa till koncernen i detta fall. En grundläggande förutsättning för att rapporteringsskyldighet ska föreligga för ett företag, är att inte hela koncernen är undantagen. Undantaget behandlas i nästa avsnitt. Bestämmelser om skyldighet att lämna land-för-land-rapport tas in i 33 a kap. 4 och 5 §§ SFL. Definitioner och förklaringar av använda begrepp tas in i 2 och 3 §§ i samma kapitel. Regeringens förslag: Koncerner med sammanlagda intäkter som understiger ska undantas från skyldigheten att lämna Svenska företag som enligt huvudregeln är rapporteringsskyldiga för att moderföretaget inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller för att skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med , ska undantas från skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport, om moderföretaget är undantaget från sådan rapporteringsskyldighet i den stat eller jurisdiktion där det hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna för koncernen understiger eller motsvarande belopp i lokal valuta. Svenska dotterföretags skyldighet att rapportera faller bort om det finns ett ställföreträdande moderföretag som i rätt tid lämnar rapport i sitt hemland och skattemyndigheten där utbyter rapporten med samt i har underrättats om saken. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens Promemorian innehåller inte något undantag för svenska företag i fall då moderföretaget är undantaget från rapporteringsskyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma för att de sammanlagda intäkterna för koncernen understiger eller motsvarande belopp i lokal valuta. sig till, kan ställa sig bakom förslaget liksom till att beloppet uttrycks i Vidare anser de att beloppsgränsen på ska basera sig på nettoomsättning. Skälen för regeringens förslag En koncern ska undantas från skyldigheten att lämna land-för-land- rapport om dess sammanlagda intäkter understiger för det räkenskapsår som närmast föregår det räkenskapsår som rapporten Beloppsgränsen kommer från modellag (Model legislation related to Country-by-Country Reporting). anges beloppet med tillägget: ”insätt ett belopp i lokal valuta som ungefärligen motsvarar per ”. svensk valuta motsvarar detta, avrundat, . Gränsen är satt så högt att enligt beräkningar 85– av alla multinationella koncerner faller under den, och således inte behöver lämna någon land-för-land-rapport, medan å andra sidan de koncerner som ligger ovanför gränsen kontrollerar av alla slutrapport, s. regeringen förstår saken är det av underordnad betydelse sätts till det ena eller andra beloppet, förutsatt att det ligger i närheten av eller ungefär motsvarar det av angivna. I vilken valuta ska beloppsgränsen anges? Frågan uppkommer här om den beloppsgräns som ska gälla ska anges i svenska kronor eller i euro i den svenska lagen. Som ovan framgått har man från sida lämnat utrymme för att lokal valuta ska användas. Det kan noteras att beloppet i så fall ska beräknas efter förhållandena ; det är således inte tänkt att skiftande växelkurser ska föranleda fortlöpande eller årliga omräkningar av gränsbeloppet. Det kan vidare noteras att man i olika länder med annan valuta än euro har stannat för olika lösningar: I anges beloppet i danska kronor, i i euro och i i amerikanska dollar. I och med att olika lösningar förekommer ger de andra ländernas ställningstaganden inte någon entydig vägledning för del. Den naturliga utgångspunkten för bedömningen måste vara att svensk valuta ska användas i svenska författningar. har i ett tillkännagivande framfört att regeringen vid genomförandet av insättningsgarantidirektivet ska sträva efter att täckningsbeloppet uttrycks i kronor (rskr. 2010/11:57). Detta tillkännagivande synes i och för sig inte betyda att skulle ha tagit ställning till att lagar eller andra författningar ovillkorligen ska använda kronor i stället för euro. I flera lagar från senare tid finns bestämmelser som uttrycks enbart i euro. Se t.ex. 2 § lagen (2014:266) om energikartläggning i stora företag, 2 kap. 2 § lagen (2013:561) om förvaltare av alternativa investerings- fonder, 12 § lagen (2011:1537) om bistånd med indrivning av skatter och avgifter inom Europeiska unionen, och 13 och 15 §§ lagen (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt för telekommunika- tionstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster. I regeringens tillkännagivande (2016:14) om tröskelvärden vid offentlig upphandling används både euro och kronor. Å andra sidan ska belopp i deklarationer och kontrolluppgifter vara i kronor om inte annat föreskrivs (22 kap. 2 § SFF). Detta gäller också när svenska företag har sin redovisning i euro. Uppgifter som lämnas till ska vara i svenska kronor oberoende av vilken redovisningsvaluta som används. Även skatteinbetalningar ska göras i svenska kronor. Enligt 4 § lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattning för företag som har sin redovisning i euro m.m. ska omräkning göras till kronor. Det omräknade resultatet ska vara utgångspunkt för den justering av det bokföringsmässiga resultatet som ska göras vid den skattemässiga inkomstberäkningen. Företag som redovisar sin mervärdesskatt i euro ska räkna om uppgifterna till svenska kronor. Detsamma gäller vid redovisning av uppgifter om reklamskatt. Den ovan angivna lagen (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt osv. är såtillvida ett undantag att den gäller belopp som både deklareras och betalas i euro till ; dessa belopp ska emellertid inte tillfalla svenska statskassan utan betalas vidare till de olika länder i EU där köparna är bosatta. Undantaget är föranlett av praktiska skäl (prop. 2013/14:224 s. 99 f.). 2016/17:47 Med beaktande av det anförda kan frågan vilken valuta beloppsgränsen ska anges i sägas gälla om det i det här fallet finns tillräckligt starka praktiska skäl till att använda euro i stället för kronor. Härvidlag kan följande anföras. Såsom ovan anförts har beloppsgränsen satts så högt att de allra flesta företag och koncerner lär hamna under den. Det är inte känt att det skulle finnas någon svensk koncern som har en omsättning alldeles i närheten av gränsbeloppet. Det ligger emellertid i sakens natur att, oavsett penningvärdesförändringar, en del koncerner förr eller senare kommer att ligga i närheten av det gränsbelopp som gäller. För land-för- land-rapporternas del skulle en gräns angiven i kronor medföra att ett svenskt moderföretag inte skulle vara skyldigt att rapportera om koncernens omsättning understeg , medan däremot dotterföretag i andra länder, med gränsen i euro, kunde bli rapporteringsskyldiga om omsättningen översteg . Också motsatsen är förstås tänkbar. Även om sätter gränsen i euro, skulle sådana fall inte helt uteslutas i och med att det finns många länder som har gränsen i annan valuta än euro. Ingendera lösningen är därför fulländad. De flesta svenska koncerner som är aktuella för land- för-land-rapportering torde ha sin redovisning i kronor. Sammantaget vill det därför synas som om ett gränsbelopp i euro inte skulle innebära någon sådan tydlig fördel att detta skulle kunna motiveras. Regeringen föreslår därför att gränsbeloppet anges i kronor och sätts till . Ovan har för enkelhetens skull talats om ”omsättning”. I lagförslaget knyts undantaget till att koncernens ”sammanlagda intäkter” understiger . Näringslivets Skattedelegation, vars remissyttrande och anslutit sig till, anser att en rimlig tolkning av den engelska termen ”consolidated group revenue” i OECDs Action 13 borde vara nettoomsättning. Det är också ett mått som kan utläsas från resultaträkningsschemat i årsredovisningslagen och används också i koncernredovisningar upprättade enligt IFRS och att en sådan tolkning tillgodoser syftet med att avgöra vilka företag som ska omfattas av rapporteringskravet. Regeringen konstaterar att begreppet intäkter är ett något vidare begrepp eftersom det även innefattar räntor. Regeringen vill med anledning av synpunkt påpeka att i direktivet används begreppet intäkter både för att ange gränsbeloppet för om en koncern är rapporteringspliktigt och i land-för-land-rapporten. Regeringen har valt att använda det begrepp som används i direktivet både vad gäller gränsbeloppet för när en koncern ska lämna en land-för- land-rapport och i själva land-för-land-rapporten. Skyldigheten att lämna en land-för-land-rapport åligger i förekommande fall olika företag. Innebörden av att en koncern undantas genom beloppsgränsen är att företagen i koncernen inte är skyldiga att lämna någon rapport. Inte heller ska sådana underrättelser som behandlas i avsnitt 5.3.5 lämnas om koncernen är undantagen. Som framgår av avsnitt 5.3.3 föreslår regeringen att svenska företag i . 2016/17:47 en koncern ska vara rapporteringsskyldiga om deras moderföretag inte är skyldigt att lämna rapport i sitt hemland eller om skattemyndigheten i det landet inte utbyter rapporten med . Det framstår dock inte som rimligt att de svenska företagen ska vara rapporteringsskyldiga om moderföretaget är undantaget från sådan skyldighet i en stat eller jurisdiktion där den hör hemma på grund av att de sammanlagda intäkterna understiger eller motsvarande belopp i lokal valuta. Regeringen föreslår därför de svenska företagen ska vara undantagna från rapporteringsskyldigheten i dessa fall. I föregående avsnitt berördes fallet att dotterföretagen blir skyldiga att lämna land-för-land-rapport om moderföretaget inte gör det eller om moderföretagets hemland inte utbyter rapporten med . Motsvarande bestämmelser har införts eller kommer att införas i de andra länder som skrivit på avtalet. Utländska dotterföretag kommer således också att bli skyldiga att lämna land-för-land-rapport i sina hemländer i nu berörda fall. Det kan därför bli många företag som ska rapportera. Den ena möjligheten som lades fram i förra avsnittet för koncernen att utse ett av företagen att rapportera, avsåg fallet att det i finns flera rapporteringsskyldiga dotterföretag och att ett av dem ska rapportera å alla de svenska dotterföretagens vägnar. Liknande arrangemang kan då tänkas i andra länder där det också finns dotterföretag i samma koncern. I enlighet med modellag bör det emellertid också finnas en möjlighet för koncernen att utse ett dotterföretag att rapportera som om det vore moderföretag, dvs. med verkan att alla andra dotterföretag i alla länder befrias från skyldigheten att rapportera. Ett sådant dotterföretag kallas ställföreträdande moderföretag. Möjligheten att utse ett svenskt ställföreträdande moderföretag regleras i 5 § andra stycket. Men även utländska enheter kan utses till ställföreträdande moderföretag. För att svenska enheter ska slippa lämna land-för-land- rapporter bör gälla att det ställföreträdande moderföretaget ska vara skyldigt att rapportera i sitt hemland, att det landet utbyter rapporter med och att både det andra landet och i underrättas om vilket företag det är som är ställföreträdande moderföretag. Dessutom ska det ställföreträdande moderföretaget lämna sin land-för- land-rapport i rätt tid för att de svenska dotterföretagens skyldighet ska falla bort. I likhet med bestämmelserna i övrigt kommer också detta från modellag. Något behov av att de andra dotterföretagen ska lämna rapport föreligger visserligen inte så snart ställföreträdaren faktiskt har lämnat sin rapport, om än försent. Kravet bör ändå tas med i den svenska lagen för att denna ska överensstämma med modellag och för att göra det tydligt att företagen inom koncernen måste se till att bestämmelserna följs. Undantagen förs in i 33 a kap. 6 och 7 §§ SFL. I samma kapitel 4, 5, 8 och 9 §§ införs hänvisningar till 6 §. Regeringens förslag: De företag som ska lämna land-för-land-rapport ska underrätta om detta före utgången av det räkenskapsår som rapporten ska avse. Andra företag i samma koncern ska underrätta om vilket företag det är som rapporterar för koncernens räkning. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Inga remissynpunkter har lämnats som har anknytning till denna fråga. Skälen för regeringens förslag: Förslagen överensstämmer med modellag. Av den underrättelse som lämnas av ett företag som ska rapportera ska framgå om företaget är moderföretag eller ställföreträdande moderföretag eller skyldigt att rapportera i egenskap av dotterföretag. Dotterföretag som inte själva ska rapportera, ska meddela vilket företag det är som lämnar land-för-land-rapporten. Det ska framgå av meddelandet både vilket företaget är och i vilket land det hör hemma. Även utländska företag med fast driftställe i omfattas av underrättelseskyldigheten eftersom de ses som svenska enheter. Skyldighet att lämna nu berörda underrättelser ska givetvis inte föreligga om hela koncernen är undantagen. Undantaget har berörts i föregående avsnitt. Bestämmelser om underrättelser förs in i 33 a kap. 8 och 9 §§ SFL. Regeringens förslag: En land-för-land-rapport ska innehålla uppgifter om den multinationella koncernen och ta upp intäkter, vinst eller förlust före inkomstskatt, betalad inkomstskatt, årets ackumulerade inkomstskatt, aktiekapital, ackumulerade vinstmedel, antal anställda och materiella tillgångar utom kontanter, allt fördelat på de olika länder i vilka koncernen har bedrivit verksamhet.