sou · H3B34 · 2015-02-06 00:00:00 — Införandet av ett tonnageskattesystem har däremot inte lyckats vända utvecklingen mot allt färre sjöbefäl (officers) och manskap (ratings) från EU. Trenden mot allt större andel av sjömän med härkomst från har i stället fortsatt. I motiverades tonnageskatten bland annat med argumentet att den kunde tjäna som en metod för att investera i engelska sjömän och för att bibehålla en maritim expertis inom den inhemska ekonomin.29 Nämnda observationer efter tonnageskattens infö- rande i kan ytterligare belysas av en analys gjord av Marlow & Mitroussi (2011). Författarna har analyserat vilka effek- ter tonnageskatt har haft på den brittiska sjöfarten. 28Oxford Economics, The economic value of the EU industry, . 29Källa: Leggate & McConville (2005), Tonnage tax: is it working?, Policy and Management, Vol 32, No 2. Några argument kring tonnageskattesystem Marlow & Mitroussi konstaterar att det för del mer handlat om utflaggning från andra länder, än inflaggning av fartyg från . Studier har visat att ökningen av registrerade fartyg i till stor del har berott på inflaggning av utländskt kontrollerade fartyg. Inflaggning av utlandsägda fartyg får dock inte samma positiva effekter på det maritima klustret som en inflaggning kombinerad med inhemskt kontrollerade och ägda fartyg samt att kontor etc. också etableras eller finns i landet. Marlow & Mitroussi (2011) visar i sin studie att brittiskt ägda fartyg efter tonnageskattens införande till en början ökade snabbt i antal men minskade återigen . Detta kan bero på att fartygsägarna hade en överdrivet optimistisk bild av vilka fördelar en inflaggning till skulle innebära. Det kan också bero på att inflaggningen till ledde till att andra länder snabbt reagerade och förändrade sina regler för att återigen vara konkurrenskraftiga i förhållande till Storbritannien.30 Betydelsen av skatteregler kontra bemanningskostnader Kostnadsreducering betraktas bland forskarna som den primära anledningen till utflaggning. Utflaggningen syftar till att minska skatter av olika slag, men kanske framför allt kostnader för beman- ning (Marlow & Mitroussi, 2011). Utländska register kan ha regler som tillåter en högre grad av bemanning av nationaliteter som har lägre lönekrav. I finns s.k. som tillåter tillfällig anställning av besättning från länder utanför EU/EES. Det betyder att det teoretiska argumentet för att få till stånd en inflaggning till måste vara att de sammanlagda kostnaderna för ett rederis fartyg minskar. Detta kan ske antingen direkt genom lägre skatter/avgifter eller indirekt genom regler som tillåter bemanning med lägre lönekrav. Med andra ord, Marlow & Mitroussi (2011) menar alltså att red- aren utvärderar nettokostnaderna såsom bolagsskatt, inkomstskatt, kapitalskatt, fastighetsskatt, bidrag och avgifter m.m. av att regi- strera sitt fartyg i olika register, och väljer det register som innebär 30 Källa: Marlow & Mitroussi (2011), taxation: perspectives and impact on flag choice, Logistics, Vol 3, No 4. SOU 2015:4 Några argument kring tonnageskattesystem de lägsta nettokostnaderna dvs. nuvärdet av nettokostnaderna under fartygets livslängd. I empiriska studier av skälen till utflaggning har det angetts att bemanningskostnaderna varit av större vikt vid val av flaggstat än skattereglerna. Det skulle ur ett policyperspektiv betyda att fokus borde ligga på att minska nettokostnaderna för bemanningen snar- are än skattebördan (Bergantino & Marlow 1998, Marlow & Mitroussi 2011). I den mån ett rederi betalar skatt i sitt hemland i stället för i det land där fartyget är registrerat, har skatterna mindre betydelse, medan bemanningskostnaderna får ökad betydelse.31 Fördelen med tonnagebeskattning för företagen är störst under högkonjunktur. Under högkonjunktur kan företagen ofta bygga upp ett kapital, för att sedan utnyttja kapitalet vid lågkonjunktur. Tonnageskatten beräknas i förhållande till företagens nettotonnage vilket innebär att företagen vet hur stor skattebördan kommer att vara . Det är alltså ett mer förutsebart system än det konventionella inkomstskattesystemet. Företagen får troligtvis en lägre beskattning i högkonjunktur, i förhållande till om överskottet av verksamheten skulle beskattas, och således en högre beskattning när de befinner sig i en lågkonjunktur. Över tid jämnas detta ut. Förutsebarheten i tonnagebeskattningen kan företagen vara beredda att betala lite för att ha. Ytterligare en fördel med ton- nageskatt är att företagen inte behöver göra försäljningar och investeringar i fartyg utifrån skattemässiga överväganden. För ett rederi är det en naturlig del av verksamheten att förnya sin flotta genom att köpa och sälja fartyg. Ur ett företagsekonomiskt per- spektiv är det bäst att köpa när priserna är låga och sälja när pris- erna är höga. Det är sällan båda dessa prislägen inträffar under ett och samma beskattningsår. kunde företagen fondera vinsterna skattefritt för att återinvestera när det var läge utifrån hur marknaden såg ut. De fonderade medel som fanns att tillgå kunde användas . Fartygsfonderna tillkom för att förstärka 31 Källa: Bergantino & Marlow (1998), Factors influencing the choice of flag: empirical evidence, Policy and Management, Vol 25, No 2. Några argument kring tonnageskattesystem konkurrenskraften hos svensk sjöfart. I det nuvarande konven- beskattningssystemet nyinvesterar företagen i ett nytt fartyg under som en försäljning av ett gammalt fartyg sker för att inte betala bolagsskatt på fartygsförsäljningen. Genom att investera i ett fartyg skapas möjligheten att genom över- avskrivningar neutralisera effekten av fartygsförsäljningen. Detta framhäver redarna som ett krångligt och tidskrävande system som innebär mycket planering. Liksom det finns fördelar med tonnageskatt finns det även nackdelar. Ett system med tonnageskatt innebär att ett nytt beräk- ningssätt för bolagsbeskattning kommer att införas i det svenska skattesystemet. Detta är ett avsteg som löper parallellt med de regler för företagsbeskattning som gäller. Ett företag kan ha en s.k. blandad verksamhet, dvs. ha två olika verksamheter där en beskattas konventionellt och en tonnagebeskattas. Om ett företag har s.k. blandad verksamhet kan det komma att uppstå konflikter mellan den del av företaget som är tonnagebeskattad och den del som är konventionellt beskattad. För sådana företag skulle det nämligen vara ekonomiskt fördelaktigt att maximera vinsten i den tonnagebeskattade delen av verksamheten och minimera vinsten i den del som beskattas konventionellt. Flertalet av de länder inom EU som har en sjöfartsnäring har infört ett system med tonnageskatt, ofta . Sjöfartsnäringen är utsatt för internationell konkurrens även på hemmamarknaden. Detta medför att bör ha konkurrens- kraftiga regler både gentemot den globala marknaden men i synner- het gentemot EU och våra närmaste grannländer. Enligt betänkandet Svensk sjöfarts konkurrensförutsättningar (SOU 2010:73) påverkar en minskad svensk handelsflotta de anställda ombord på fartyg och till viss del även det maritima klustret. Sysselsättningen i de svenska hamnarna påverkas däremot inte av storleken av den svenska handelsflottan till följd av att fartyg kommer att anlöpa hamnarna oavsett flaggstat. I det maritima klustret räknas förutom ombordanställda även anställda inom hamnarna, stuverier, skeppsmäklare, myndigheter, hos tek- niska underleverantörer. Det maritima klustret påverkas mer i fråga om stuverier, skeppsmäklare och den administrativa verksamheten m.fl. Antalet svenskar som är sysselsatta ombord på svenska fartyg var cirka 8 000 . Några argument kring tonnageskattesystem sjöfartskluster- en viktig del i en maritim strategi (2010:03) upp- skattades antalet anställda i det maritima klustret till cirka 105 000 personer. har varit mån om att värna den svensk- flaggade handelsflottan även utifrån beredskapsskäl. Detta har varit ett av skälen till de olika reformer inom sjöfartspolitiken som har genomförts i vårt land. har det skälet inte särskilt framhållits i . Det ska dock noteras att det var ett av de viktigaste skälen till införande och reformering av sitt tonnageskattesystem. Del III Tonnageskattesystemet och andra stöd Enligt direktiven (dir. 2013:6) ska utredningen analysera möjlig- heten att införa ett system med tonnageskatt i och i detta sammanhang även se över andra befintliga stöd för sjöfartsnär- ingen. Syftet är att öka andelen svenskflaggade fartyg i den svenska handelsflottan. I de följande kapitlena redogör utredningen för sina förslag och överväganden. Utredningen ska lämna förslag till ett heltäckande system för tonnageskatt med de författningsändringar, inklusive ändringar i det skatteadministrativa regelverket och i andra regelverk, som bedöms nödvändiga. I den utsträckning det bedöms som nödvän- digt, ska utredningen lämna förslag till ändringar av befintliga stöd för sjöfartsnäringen. Utredningen har, i enlighet med vad som anges i direktiven, studerat och analyserat hur andra medlemsstater i EES har utformat sina stödordningar och hur dessa har bedömts av Europeiska kommissionen samt särskilt studerat den finska stödordningen. Utredningens direktiv är detaljerade vad gäller vilka frågor som ska behandlas. Av direktiven framgår att utredningen ska överväga vilka krav som ska ställas i fråga om fartygs användning och regi- strering för att det ska få ingå i det tonnage som omfattas av systemet med schablonbeskattning. Utredningen ska även beakta skillnaderna mellan fartyg som redaren både äger och ombesörjer driften av, fartyg som hyrs ut eller in med besättning samt fartyg som hyrs ut eller in utan besättning och vilka övriga villkor som ska ställas i fråga om fartygsdriften. Utredningen ska även överväga vilka segment av sjöfartsnäringen och vilka befraktningsformer som ska omfattas av tonnagebeskattning. Utredningens överväg- anden och förslag beträffande kvalificerade fartyg finns i kapitel 11. Ett svenskt tonnageskattesystem - inledning Utredningen ska också överväga och avgränsa vilken verksamhet som ska vara kvalificerad. Enligt direktiven ska utredningen särskilt uppmärksamma att avgränsningarna är praktiskt tillämpliga när det gäller verksamhet ombord där inkomster som är specifika för vissa rutter (t.ex. försäljning av taxfree-varor) ska beskattas konventio- nellt och föreslå i vilken utsträckning ett företags landbaserade inkomster ska ingå i den tonnagebeskattade verksamheten. Utred- ningen redogör för sina överväganden och förslag i fråga om kvali- ficerad verksamhet i kapitel 12. Utredningen ska även överväga om det, för bibehållandet av svenskt sjöfartskunnande, bör ställas krav på att företag med ton- nagebeskattad verksamhet ska ställa utbildningsplatser till förfog- ande ombord på sina fartyg. Denna fråga behandlas i kapitel 13. Av direktiven följer vidare att utredningen ska överväga om tonnagebeskattning kan tillämpas i fråga om alla företagsformer. När det gäller enskild näringsverksamhet och fysiska personer som är delägare i handelsbolag eller fartyg enligt ett partrederiavtal, anger direktiven att särskilda överväganden kan behövas. Utred- ningen ska även överväga om det ska krävas att samtliga delägare till ett fartyg beskattas enligt samma system, dvs. tonnagebeskatt- ning eller konventionell beskattning. Utredningen redogör för sina överväganden och förslag i dessa delar i kapitel 14 och kapitel 15. I kapitel 15 redogör utredningen även för hur inkomsten av tonnage- beskattad verksamhet ska beräknas. Utredningen ska enligt direktiven överväga vad som ska gälla för ett företag med tonnagebeskattad verksamhet i fråga om koncern- bidrag, avsättning till periodiseringsfond, avräkning för utländsk skatt samt tidigare års underskott. Utredningens överväganden och förslag om vad som ska gälla ett företag är tonnage- beskattat finns också de i kapitel 15. I utredningens uppdrag ingår att kartlägga de risker för kring- gående som ett införande av tonnagebeskattning medför och noga analysera hur den tonnagebeskattade verksamheten ska avgränsas från det övriga skattesystemet. Reglerna ska enligt direktiven utfor- mas så att kontrollen av efterlevnaden underlättas och riskerna för kringgåenden minimeras. Utredningen ska även analysera behovet av motsvarande svenska regler till andra länders särskilda spärregler mot överkapitalisering och överväga behovet av särskilda redovis- ningsregler. Ett svenskt tonnageskattesystem - inledning När det gäller företag som bedriver blandad verksamhet, dvs. både tonnagebeskattad verksamhet och konventionellt beskattad verksamhet, eller företag som ingår i koncerner inom vilka ton- nagebeskattade företag och konventionellt beskattade företag ingår, måste utredningen ta ställning till hur de respektive verksam- heterna ska avgränsas från varandra. Utredningen redovisar i kapitel 16 sina överväganden och förslag beträffande vart intäkter och kostnader ska hänföras och hur de ska fördelas mellan ton- nagebeskattad och konventionellt beskattad verksamhet som bed- rivs i ett tonnagebeskattat företag samt hur fördelning av tillgångar och skulder i samband med övergången till tonnagebeskattning ska ske. Utredningen redogör för sina överväganden och förslag i fråga om spärregler i kapitel 17 och i fråga om särskilda redovisnings- regler i kapitel 18. Utredningen ska vidare enligt direktiven överväga vilka möjlig- heter det ska finnas för ett företag att byta mellan tonnagebeskatt- ning och konventionell beskattning. En utgångspunkt bör vara att systemet inte ska möjliggöra byten mellan tonnagebeskattning och konventionell beskattning föranledda av t.ex. förändringar av kon- junkturen eller inkomstutvecklingen av en företagsgrupps övriga verksamheter. Utredningen ska även överväga i vilken utsträckning det ska krävas att även närstående företag ska tillämpa tonnagebe- skattning. I kapitel 19 redogör utredningen för sina överväganden och förslag om hur val av tonnagebeskattning ska ske, bindnings- tidpunkt och bundenhet till tonnageskattesystemet, när och hur utträde ur systemet kan ske och den spärrtid som ska löpa för den som väljer att utträda ur tonnageskattesystemet. I kapitel 20 redo- gör utredningen för vad som bör gälla för koncernförbundna före- tag när det gäller val av tonnagebeskattning och vad som ska gälla vid olika förändringar inom koncerner och vid fusioner och fissio- ner. Av direktiven framgår att utredningen ska analysera och ta ställ- ning till hur ackumulerade överavskrivningar (latenta skatteskul- der) ska hanteras vid övergång från konventionell beskattning till tonnagebeskattning. Utredningen har även att ta ställning till vad som ska gälla beträffande rester av konventionell beskattning, dvs. olika avsättningar t.ex. till periodiseringsfonder och tidigare års underskott, när ett företag träder in i tonnageskattesystemet. I kapitel 21 redogör utredningen för vad den anser ska gälla i fråga Ett svenskt tonnageskattesystem - inledning om rester av konventionell beskattning. Utredningen behandlar ackumulerade överavskrivningar särskilt i kapitel 22. Utredningen behandlar därefter vad som ska gälla när ett företag inte längre uppfyller förutsättningarna för att ingå i tonnageskatte- systemet. Överväganden och förslag beträffande konsekvenser då villkoren för tonnagebeskattning inte uppfylls, finns i kapitel 23. I kapitel 24 redogör utredningen för sanktionen återkallelseavgift och i kapitel 25 finns överväganden och förslag om anstånd med att betala återkallelseavgift. I kapitel 26 behandlas utredningens överväganden och förslag beträffande omprövning och överklagande av beslut rörande ton- nagebeskattning. I kapitel 27 redogör utredningen för reglernas placering, vad gäller de materiella reglerna i inkomstskattelagen (1999:1229) och vad gäller bestämmelser om förfarandet, i skatteförfarandelagen (2011:1244). I utredningens uppdrag ingår även att se över andra befintliga stöd för sjöfartsnäringen och i den utsträckning det bedöms som nödvändigt lämna förslag till ändringar av befintliga stöd. Utred- ningen har som utgångspunkt att sjöfartsstödet i grunden ska vara oförändrat. Utredningens överväganden och förslag i denna del finns i kapitel 28. I detta kapitel behandlas vilka fartyg som ska vara kvalificerade för att ingå i tonnageskattesystemet. De frågor som utredningen tagit ställning till är hur stort ett fartyg bör vara för att vara kvalificerat att ingå i systemet och vilka krav som ska ställas på fartygets ledning och användning. Utredningen redovisar även vilka krav som bör ställas på det totala tonnaget för den som är godkänd för tonnagebeskattning. Det rör sig alltså om krav som bör gälla för företagets flotta eller med andra ord krav på att en viss andel av bruttotonnaget hos den som är godkänd för tonnageskattning ska vara av viss beskaffenhet. Enligt kommittédirektiven (dir. 2013:6) ska utredningen ta ställning till vilka krav som ska ställas i fråga om fartygs registre- ring för att det ska få ingå i det tonnage som omfattas av systemet med schablonbeskattning. En utgångspunkt bör vara att fartygen i så hög grad som möjligt ska vara registrerade i eller annan medlemsstat i EU eller i en stat som ingår i EES. Av utredningens direktiv följer även att utredningen ska överväga i vilken omfatt- ning som inhyrda och uthyrda fartyg ska omfattas av tonnage- skattesystemet. Utredningen ska bland annat beakta skillnaderna mellan fartyg som redare äger och ombesörjer driften av, fartyg som hyrs ut eller in med besättning samt fartyg som hyrs in eller ut utan besättning. Utredningen har även att beakta det krav på att öka eller bibehålla det tonnage som förs under en medlemsstats flagg, som kommissionen anger i sina riktlinjer om statligt stöd till sjö- transport (Medelande C (2004) 43 från kommissionen – Gemen- skapens riktlinjer för statligt stöd till sjötransport, 2004/C 13/03). Kapitlet inleds med en redogörelse för kommissionens riktlinjer i aktuella delar. I kapitlet följer därefter en beskrivning av hur några länder inom EU/EES reglerat och definierat kvalificerat fartyg samt (Fi 2004:20) förslag i betänkandet, Tonnageskatt (SOU 2006:20). Därefter följer utredningens överväganden och förslag. 11.2Europeiska kommissionens riktlinjer för statligt stöd till sjötransport Av kommissionens riktlinjer om statligt stöd till sjötransporter framgår bland annat följande. En förutsättning för att stöd ska medges är att fartygen för någon av medlemsstaternas flagg. Innan stöd i undantagsfall ges till flottor som också består av fartyg som för annan flagg, bör medlemsstaterna se till att de stödmottagande företagen ökar eller upprätthåller den andel av tonnaget som förs under en medlemsstats flagg. Om ett företag eller en företagsgrupp inte uppfyller dessa krav, bör medlemsstaten inte bevilja ytterligare skattelättnader för fler av det ifrågavarande företagets fartyg under tredje lands flagg, utom om den gemenskapsflaggade andelen av det globala tonnaget som är stödberättigat i den ifrågavarande medlems- staten, i genomsnitt inte har sjunkit . Kravet på andel under gemenskapsflagg gäller inte före- tag som har av sitt tonnage under en medlems- stats flagg. Kommissionen har genom sina statsstödsbeslut utformat en praxis vad gäller krav på en viss andel ägt tonnage i förhållande till andel inhyrt. De proportioner som har godkänts i andra tonnage- skatteordningar, är ett förhållande mellan ägt och inhyrt tonnage på 1:4 eller 1:3. 11.3Kvalificerade fartyg i några EES-länder 11.3.1 Krav på fartyg För att ett fartyg ska vara kvalificerat för att ingå i det finska tonnageskattesystemet krävs att det har en bruttodräktighet om minst 100. För att ett fartyg ska omfattas av dansk tonnageskatt är det en förutsättning att fartyget har ett bruttotonnage på eller däröver. I gäller att fartyg under 100 brutto registerton inte kan komma i fråga för tonnagebeskattning. Ett sådant fartyg anses inte vara fartyg i fart, vilket är en förutsättning för att ingå i det norska tonnageskattesystemet. Dock anses fartyg i utrikesfart som har ett eget framdriftsmaskineri som fartyg i fart, oavsett storleken av fartyget. uppställer krav på att ett fartyg ska uppgå till 100 bruttoton för att ingå i det brittiska tonnageskattesystemet. Strategisk och ekonomisk ledning I det finska tonnageskattesystemet gäller att fartyg, för att vara kvalificerat och därmed omfattas av tonnagebeskattning, ska ha sin ekonomiska och strategiska ledning i . Av de finska förar- betena framgår att med fartygets ekonomiska ledning avses bland annat planering av rutter, försäljning av frakter och persontransporter, proviantering och företagsledning i anslutning till upplags-, terminaltjänst-, personalförvaltnings- och under- hållsverksamhet. Med strategisk ledning avses den högre företags- ledningen för fartyget. I uppställs ett krav på att fartyg strategiskt och affärsmässigt/kommersiellt (forretningsmæssigt) ska drivas från . Enligt kommissionens beslut om det danska stödet avses med strategisk förvaltning strategiska beslut om bland annat kontrakt, köp och försäljning av fartyg samt samarbete. Ekonomisk förvaltning avser bland annat planering av fartygens rutter, ingående av fraktavtal, proviantering, teknisk drift och underhåll av fartygen. I de danska förarbetena anges vidare att det inte är något krav att alla de ovan nämnda åtgärderna ska utföras i . Kravet är i stället att varje enskilt fartyg i tillräcklig omfattning ska uppfylla dessa krav och att den strategiska och ekonomiska förvaltningen av flottan som helhet, utifrån en samlad bedömning, ska företas från . I finns inget krav på strategisk eller ekonomisk ledning av fartygen från . Huvudregeln är att endast verksamhet i form av uthyrning och drift av egna och inhyrda fartyg kan tonnagebeskattas. Verksamhet i form av bland annat strategisk och kommersiell ledning samt dagligt tekniskt driftunderhåll av egna och inhyrda fartyg, kan dock omfattas. Det nu nämnda faller under den norska regleringen av vilka verksamheter ett tonnagebeskattat bolag får driva och som kan omfattas av tonnagebeskattning. Det utgör, såvitt kan utläsas, inget krav på att fartygen inom tonnage- skattesystemet ska drivas från . uppställer kraven att ett företag för att vara kvalificerat för tonnagebeskattning är föremål för brittisk bolags- beskattning (”within the charge to corporation tax”), driver kvalifi- cerade fartyg och att fartygen drivs/förvaltas strategiskt och kom- mersiellt från . Såvitt kan utläsas av inhämtad översättning av de nederländska bestämmelserna ställs krav på förvaltning av fartyg från Neder- länderna. Även fullständig bemanningsförvaltning och teknisk förvaltning åt annan omfattas av tonnagebeskattning, dvs. fartygs- förvaltning ingår. Av intresse här är dock främst om uppställer något krav vad gäller s.k. strategisk och kommersiell ledning av fartyg från landet och det får anses göra. I gäller att ett fartyg, för att vara kvalificerat för tonnage- skatt huvudsakligen ska vara i internationell sjöfart och huvud- sakligen vara avsett för gods- eller passagerartransport eller bog- sering eller skjutbogsering. Enligt den finska lagstiftningen anses ett fartyg vara i internationell sjöfart när det trafikerar mellan finsk och utländsk hamn, mellan utländska hamnar eller mellan utländsk hamn och öppna havet, dock inte om fartyget uteslutande trafi- kerar mellan två hamnar i samma stat. I den danska tonnageskattelagen används inte begreppet inter- nationell trafik, internationell sjöfart eller liknande begrepp. I lagen anges endast att verksamheter, för att vara kvalificerade för tonnagebeskattning, ska avse transport av passagerare eller gods (rederiverksamhet) mellan olika destinationer. Begreppen internationell sjöfart eller internationell trafik används inte i den norska tonnageskattelagen. Det norska tonnageskatte- systemet omfattar fartyg i fart. Av föreskrifter till de norska reglerna om tonnageskatt framgår bland annat följande. Till fartyg i fart räknas inte fartyg som väsentligen går i fart på norska insjöar och älvar.