sou · H3B349 · 2015-05-29 00:00:00 — Den möjlig- het som tidigare fanns att låta en minoritet yrkesrevisorer ingå i ledningen har tagits bort och myndighetens ledning ska således numera uteslutande bestå av personer som inte är yrkesrevisorer. Ett motsvarande krav ställs även i artikel 21 tredje stycket i revisors- förordningen. Där formuleras kravet på så sätt att en person inte får vara medlem i det styrande organet hos myndigheten om personen under sin medverkan eller a) har utfört lagstadgad revision, b) har innehaft rösträttigheter i ett revisions- företag, c) har varit ledamot av ett revisionsföretags förvaltnings-, eller lednings- eller kontrollorgan, eller d) har varit partner till, anställd hos eller på annat sätt anlitats av ett revisionsföretag. Vad som närmare avses med myndighetens ledning framgår inte av revisorsdirektivet. Inte heller framgår av revisorsförordningen vad som närmare avses med det styrande organet. Syftet med bestämmelserna om tillsynsmyndighetens organisation står dock klart; den myndighet som utövar tillsyn av revisorer ska kunna utföra sitt arbete med integritet och fungera effektivt samt vara oberoende från revisorskåren (jfr ingresspunkten 18 i ändrings- direktivet och ingresspunkten 22 i revisorsförordningen). Om inte annat följer av lag eller förordning gäller myndighets- förordningen (2007:515) för myndigheter under regeringen. Som angetts ovan ska enligt instruktionen för ledas av en myndighetschef (direktör). är en enrådighetsmyndighet (2 § myndighetsförordningen). Myn- dighetschefen ska ha en ställföreträdare som tjänstgör i myndig- hetschefens ställe när han eller hon inte är i tjänst. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag ersätter även i övrigt myndighetschefen i den utsträckning som myndighetschefen bestämmer (24 § myndighetsförordningen). är det chefsjuristen som är ställföreträdande myndighetschef. Vid finns som nämnts också ett särskilt besluts- organ, . Två av ledamöterna i detta organ ska vara auktoriserade eller godkända revisorer. uppgifter innefattar att besluta om föreskrifter och disciplinära åtgärder, avge förhandsbesked samt i övrigt avgöra ärenden av principiell karaktär som rör myndighetsutövning mot enskilda. Även om således har en viktig roll i tillsynsverksamheten utövar nämnden inte någon formell eller praktisk ledning av Revisorsnämn- den. Nämndens ledamöter kan enligt utredningens mening därför inte anses utgöra en del av ledningen av, eller det styrande organet hos, i den mening som avses i direktivet och förordningen. Enligt utredningens bedömning är det därmed endast myndig- hetschefen och den ställföreträdande myndighetschefen som måste tillgodose de krav på ledningspersonerna som uppställs i direktivet och förordningen. Att så är fallet får säkerställas vid rekryteringen av dessa personer och kräver inga författningsändringar. Även när det gäller den behöriga myndighetens beslutsfattande har det skett avgörande förändringar i revisorsdirektivet. Enligt den nya lydelsen av artikel 32.3 får den behöriga myndigheten anlita yrkesrevisorer för att utföra särskilda uppgifter. Dessa får dock inte delta i den behöriga myndighetens beslutsfattande. På motsvarande sätt föreskrivs i artikel 21 tredje stycket i revisorsförordningen att de personer som enligt ovan inte får ingå i det styrande organet också är uteslutna från att ansvara för myndighetens besluts- fattande. Som nämnts ligger viktiga beslutsfunktioner inom ramen för tillsynsverksamhet hos . Enligt de nuvarande bestämmelserna för nämndens sammansättning ska två av ledamöterna vara auktoriserade eller godkända revisorer. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag Detta är inte förenligt med de nämnda bestämmelserna om besluts- fattande i direktivet och förordningen. Både direktivet och förordningen lämnar emellertid en möjlig- het för att vissa uppgifter som åligger den behöriga myndigheten delegeras till andra myndigheter eller organ, se artikel 32.4b i direk- tivet och artikel 24 i förordningen. Medan bestämmelserna om delegering i direktivet inte innehåller någon begränsning av vilka uppgifter som får delegeras är möjligheten till delegation enligt artikel 24 i förordningen begränsad. Uppgifter rörande kvalitets- kontrollsystem enligt artikel 26 i förordningen samt utredningar enligt artikel 23 i förordningen och artikel 32 i direktivet och som följer av kvalitetskontrollsystemet eller av ett hänskjutande från en annan myndighet undantas från de uppgifter som får delegeras. Inte heller uppgifter som rör sanktioner och åtgärder som avses i kapitel VII i revisorsdirektivet får som utgångspunkt delegeras. Under förutsättning att majoriteten av de personer som deltar i ledningen av den myndighet eller det organ dit delegationen sker är oberoende gentemot revisorskåren får medlemsstaterna emellertid enligt artikel 24.4 i förordningen delegera uppgifter rörande sank- tioner och åtgärder till en annan myndighet eller ett annat organ.2 Medan den behöriga myndighetens arbete inte får organiseras på ett sätt som innebär att yrkesrevisorer deltar i myndighetens besluts- fattande, ger de nämnda bestämmelserna således utrymme för att beslutanderätten rörande sanktioner och åtgärder utövas av ett annat organ i vilket yrkesverksamma revisorer ingår. Frågan är då om i sin nuvarande form kan an- ses utgöra ett sådant annat organ till vilket uppgifter kan delegeras. De enda preciseringar som i bestämmelserna görs angående vad som avses med annat organ är att organet ska utses eller på annat sätt bemyndigas genom lagstiftning att utföra de nämnda upp- gifterna och att yrkesrevisorer inte får vara i majoritet i ledningen av organet. Däremot anges ingenting specifikt om huruvida yrkes- revisorer kan delta i organets beslutsfattande. Inte heller framgår det om organet måste vara organisatoriskt helt fristående från den behöriga myndigheten eller om det finns några andra krav när det 2 Det bör observeras att möjligheten att delegera uppgifter som rör åtgärder och sanktioner är förbehållen medlemsstaterna. Det kan alltså enligt förordningen inte överlåtas åt den behöriga myndigheten att delegera uppgifter som rör åtgärder och sanktioner. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag gäller den verksamhet som bedrivs av organet eller de personer som är verksamma där. Det kan konstateras att tillgodoser de explicita krav på ”annat organ” som uppställs i den unionsrättsliga regleringen. I nämnden ska endast två av nio ledamöter vara auktoriserade eller godkända revisorer varför kravet på att yrkesrevisorer inte är i majoritet i ledningen är uppfyllt. Som framgått sägs ingenting i be- stämmelserna om att yrkesrevisorer inte får delta i beslutsfattandet. Nämndens verksamhet och uppgifter är vidare författningsregle- rade. Frågan är dock om den omständigheten att organisatoriskt utgör en del av innebär att den inte kan anses vara ett ”annat” organ i de aktuella bestämmelsernas mening. Av betydelse vid den bedömningen är enligt utredningens mening att vid utövandet av beslutsfattandet agerar helt självständigt i förhållande till ledning. Som nämnts finns heller ingenting i de aktuella unionsrättsliga bestämmelserna som utesluter att det kan få finnas vissa formella och/eller praktiska kopplingar mellan den behöriga myndigheten och beslutsorganet. Mot denna bakgrund är det utredningens bedömning att uppfyller de krav som i unions- rätten ställs på de organ som genom delegation ska kunna anförtros att utföra uppgifter rörande sanktioner och åtgärder. Utredningens slutsats är således att även med nuvarande sammansättning kan fortsätta att besluta om disciplinära åtgärder utan att det kommer i konflikt med det EU-rättsliga regel- verket. Enligt utredningens bedömning finns vidare starka sakskäl som talar för att den nuvarande sammansättningen i nämnden bör behållas. En effektiv tillsyn av revisorer kräver ingående kunskaper om det praktiska revisionsarbetet. Regeringen har uttalat att det är viktigt att det organ som utövar tillsyn av revisorer har statens och allmänhetens förtroende liksom förtroende hos näringslivet och revisorerna.3 Att det organ som utövar tillsynen har stort förtroende inte bara hos övriga intressenter utan även hos den krets som är föremål för tillsynen har ansetts vara betydelsefullt för tillsynens effektivitet och genomslagskraft. Det finns vidare ingenting som indikerar att revisorernas medverkan i har haft nega- tiva konsekvenser för nämndens beslutsfattande eller integritet. 1994/95:152 s. 61. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag Tvärtom verkar en allmän uppfattning vara att fungerar väl och att dess anseende är gott. Utredningens slutsats är därmed att samman- sättning inte bör ändras och att nämnden även fortsättningsvis bör pröva frågor om disciplinära åtgärder. Nämnden bör också behålla uppgifterna att avge förhandsbesked och att i övrigt avgöra ärenden av principiell natur som rör myndighetsutövning mot enskild. Där- emot bör uppgiften att besluta om föreskrifter inte längre ligga hos . Denna uppgift är nära kopplad till myndighetens ledningsfunktion och sådana beslut bör därför fattas av myndig- hetschefen. Enligt 3 § förordningen med instruktion för får lämna över till ordföranden, vice ordföranden eller direktören för att avgöra ärenden som är brådskande eller som är av det slaget att de inte behöver prövas av . Det kan enligt utredningens mening ifrågasättas om denna möjlighet för att delegera tillbaka ären- den till direktör är förenlig med revisorsförord- ningen. Oavsett om så är fallet bör, för att markera att är ett självständigt organ i förhållande till , denna möjlighet tas bort. Av samma skäl bör fortsättningsvis fatta beslut i eget namn. För att tydliggöra vilken tillsynsnämnd det är fråga om bör nämnden byta benämning till . 9.3Befogenheter vid tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag Förslag: Skyldigheten att, efter föreläggande från , lämna nämnden upplysningar ska utvidgas till att om- fatta en bredare personkrets. Denna skyldighet ska fortsätt- ningsvis gälla även personer som medverkar i verksamheten hos den revisor eller det registrerade revisionsbolag som genomfört revisionen, personer som utfört uppgifter med anknytning till revisionen på uppdrag av revisorn eller det registrerade revi- sionsbolaget samt personer som på annat sätt har samband med eller är knutna till revisorn eller det registrerade revisionsbolaget. Samma skyldighet ska vidare åläggas även det granskade företaget, Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag dess dotterföretag och närstående tredje parter till företaget. Föreläggandet om att lämna upplysningar ska få förenas med vite. ska, om det är nödvändigt för tillsynen av en revisor eller ett registrerat revisionsbolag, ha rätt att genom- föra underökningar på plats hos revisorn eller bolaget. De nya tillsynsbefogenheterna ska gälla endast vid tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag som utför revision av företag av allmänt intresse, i den del tillsynen avser sådan revision. Bedömning: De särskilda befogenheter som i övrigt följer av revisorsförordningen omfattas redan av de bestämmelser som gäller för tillsynsverksamhet och kräver inga författningsändringar. Författningstext som berörs av förslagen: 28 b och 28 c §§ revisorslagen. Bestämmelserna om de behöriga myndigheternas befogenheter införs genom revisorsförordningen och saknar motsvarighet i det tidigare regelverket. Revisorer, registrerade revisionsbolag och revisorer från tredjeland är enligt 28 § revisorslagen skyldiga att låta vid sin tillsyn granska akter, bokföring och övriga handlingar som hör till verksamheten och att lämna myndigheten de uppgifter som behövs för tillsynen. Detsamma gäller vid tillsyn som utför på begäran av en behörig myndighet i en annan stat. Revisorer eller registrerade revisionsbolag som har revisionsupp- drag i moderföretag är enligt 28 a § revisorslagen skyldiga att låta vid sin tillsyn granska dokumentation som avser sådan del av koncernrevisionen som har utförts av en fysisk person eller ett företag från ett tredjeland vars behöriga myndighet saknar samarbetsavtal med . Av 29 § revisorslagen följer Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag en skyldighet för ett företag som har en särskilt stark affärsmässig anknytning till ett revisionsföretag att, efter föreläggande från , lämna nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde åt dem som gett revisionsföretaget eller en i revisions- företaget verksam revisor i uppdrag att utföra revisionsverksamhet. Ett sådant föreläggande får förenas med vite. Revisionsföretag som ingår i ett nätverk är enligt 30 § revisorslagen skyldiga att under- rätta om vilka övriga företag som ingår i nätverket. Genom artikel 23 i revisorsförordningen införs nya bestämmelser om de behöriga myndigheternas befogenheter. De behöriga myn- digheterna eller andra offentliga myndigheter i medlemsstaterna får enligt artikel 23.1, utan att det påverkar tillämpningen av artikel 26 om kvalitetssäkring, inte påverka innehållet i revisionsberättelser när de fullgör sina uppgifter enligt revisorsförordningen. Medlemsstaterna ska enligt artikel 23.2 se till att de behöriga myndigheter som utövar tillsyn över revisorer och revisionsföretag som utför revision av företag av allmänt intresse tilldelas alla de tillsyns- och utredningsbefogenheter som de behöver för att utöva sina uppgifter enligt revisorsförordningen, i enlighet med bestäm- melserna i kapitel VII i revisorsdirektivet. Enligt artikel 23.3 första stycket ska de behöriga myndigheter- nas befogenheter – utöver att vidta de administrativa åtgärder och påföra de sanktioner som anges i artikel 30a revisorsdirektivet – åtminstone omfatta att a)ha tillgång till uppgifter om den lagstadgade revisionen eller andra dokument som innehas av revisorer eller revisionsföretag, i alla former som är relevanta för att de ska kunna utföra sina uppgifter, och att ta emot kopior av eller själva kopiera sådana dokument, b)erhålla upplysningar om den lagstadgade revisionen från varje person, c)genomföra kontroller på plats av lagstadgade revisorer eller revisionsföretag, d)överlämna ärenden till åtal, och Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag e) utse sakkunniga att utföra kontroller eller utredningar. I artikel 23.3 andra stycket anges att de uppräknade befogenheterna får utnyttjas endast i förhållande till a)lagstadgade revisorer och revisionsföretag som utför lagstadgad revision av företag av allmänt intresse, b)personer som medverkar i verksamheten för lagstadgade revisorer och revisionsföretag som utför revision av företag av allmänt intresse, c)granskade företag av allmänt intresse, deras dotterföretag och närstående tredje parter, d)de tredje parter till vilka lagstadgade revisorer och revisionsföre- tag som utför revision av företag av allmänt intresse outsourcar vissa uppgifter eller viss verksamhet, och e)andra personer som på annat sätt har samband med eller är knutna till revisorer och revisionsföretag som utför revision av företag av allmänt intresse. Medlemsstaterna ska enligt artikel 23.4 se till att de behöriga myn- digheterna kan utöva sina befogenheter direkt, i samarbete med andra myndigheter och genom hänvändelse till behöriga rättsliga myndigheter. Befogenheterna ska enligt artikel 23.5 utövas i full överensstämmelse med nationell rätt, särskilt med principerna om respekt för privatlivet och rätten till försvar. Behandlingen av per- sonuppgifter ska enligt artikel 23.6 ske i enlighet med dataskydds- direktivet.4 Bestämmelserna i revisorsförordningen om tillsyns- och utred- ningsbefogenheter utgör en minimireglering. Det är alltså tillåtet att i nationell rätt ge tillsynsmyndigheten ytterligare befogenheter 4 Direktiv /46/EG. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag utöver de som följer av förordningen. Medlemsstaterna ska enligt artikel 23 i förordningen ”se till” att de behöriga myndigheterna tilldelas åtminstone de i artikeln angivna tillsyns- och utrednings- befogenheterna. Det är utredningens bedömning att denna skriv- ning innebär att bestämmelserna i artikel 23 kräver genomförande i nationell rätt. I det följande görs därför en genomgång av bestäm- melserna i artikeln och för varje bestämmelse görs en bedömning av om svensk rätt redan motsvarar förordningens krav eller om för- fattningsändringar är nödvändiga. Eftersom de aktuella bestämmelserna finns i revisorsförordningen är medlemsstaterna skyldiga att genomföra dem endast beträffande sådan tillsynsverksamhet som omfattas av förordningens tillämp- ningsområde, dvs. beträffande revisorer och registrerade revisions- bolag som utför revision av företag av allmänt intresse. De nuva- rande bestämmelserna för tillsynsverksamhet är tillämpliga vid all tillsyn. Utredningen har därför övervägt om även de nya tillsynsbefogenheter som eventuellt måste införas till följd av förordningen bör införas generellt, och således inte enbart vid sådan tillsyn som omfattas av förordningen. Som framgår av avsnitt 4.3 ovan är utredningens generella ut- gångspunkt, vilken baseras på utredningsdirektiven, att mer ingrip- ande eller strängare bestämmelser än vad EU-reglerna kräver om möjligt ska undvikas. De strängare bestämmelser som genom för- ordningen införs för revision av företag av allmänt intresse ska således, om inte starka skäl talar i en annan riktning, inte utvidgas till att omfatta all lagstadgad revision. En bedömning av om sådana skäl finns måste göras för varje enskild bestämmelse. I den mån utredningen i det följande finner att förordningen kräver att nya tillsynsbefogenheter införs i svensk rätt görs därför också en be- dömning av om den aktuella befogenheten bör gälla generellt eller endast vid tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag som reviderar företag av allmänt intresse. Ha tillgång till uppgifter om revisionen eller andra dokument och erhålla upplysningar om revisionen från varje person Av artikel 23.3 första stycket led a i revisorsförordningen följer att tillsynsmyndigheten vid tillsyn av revisorer som utför revision av företag av allmänt intresse ska ha tillgång till uppgifter om den Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag lagstadgade revisionen eller andra dokument som innehas av lag- stadgade revisorer eller registrerade revisionsbolag, i alla former som är relevanta för att de ska kunna utföra sina uppgifter, och att ta emot kopior av eller själva kopiera sådana dokument. befogenhet ska enligt artikel 23.3 första stycket led b också omfatta rätt att erhålla upplysningar om den lagstadgade revisionen från varje person. Som redovisats ovan föreligger enligt 28–30 §§ revisorslagen i flera avseenden skyldigheter att lämna uppgifter och upplysningar till . Revisorer och registrerade revisionsbolag är bland annat skyldiga att förse med de uppgifter som behövs för tillsynen. Också ett företag som har särskilt stark anknytning till ett revisionsföretag är skyldigt att lämna nämnden upplysning om rådgivning etc. Det kan anmärkas att bestämmel- serna i 28–30 §§ revisorslagen går längre än vad revisorsförord- ningen kräver; bestämmelserna i revisorslagen är inte begränsade till revisorer och revisionsbolag som utför revision av företag av allmänt intresse. Enligt utredningens mening motsvarar gällande rätt förord- ningens krav på att myndigheten ska ha tillgång till uppgifter om revisionen som innehas av revisorer eller registrerade revisions- bolag. Frågan är då om svensk rätt också är förenlig med föreskriften om att myndigheten ska ha rätt att erhålla upplysningar om revisionen från varje person. Vad som avses med ”varje person” är inte klart. I vart fall måste med detta avses även andra än den revisor eller det registrerade revisionsbolag som är föremål för tillsyn. I annat fall skulle bestämmelsen vara överflödig eftersom rätten att erhålla upplysningar enligt led b skulle överlappas av tillsynsmyndighetens rätt att enligt led a ha tillgång till uppgifter om revisionen. En yttersta begränsning av den personkrets mot vilken kravet på att lämna upplysningar ska kunna riktas sätts av bestämmelserna i artikel 23.3 andra stycket i förordningen. Där anges att den behöriga myndigheten får utnyttja befogenheterna i första stycket endast i förhållande till vissa uppräknade subjekt. Det är fråga om en förhållandevis vid krets. Förutom revisorer och registrerade revisions- bolag (led a), som enligt svensk rätt redan har skyldighet att lämna upplysningar till , är det för det första fråga om personer inom revisorns eller revisionsbolagets sfär. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag rör det sig om personer som medverkar i verksamheten för revi- sorer och registrerade revisionsbolag (led b), de tredje parter till vilka revisorer och revisionsbolag outsourcar vissa uppgifter eller viss verksamhet (led d) och andra personer som på annat sätt har samband med eller är knutna till revisorer och revisionsbolag (led e). På grund av den koppling som finns mellan revisorn respektive revisionsbolaget och de nu uppräknade personerna måste enligt utredningens bedömning samtliga dessa anses ingå i begreppet ”varje person” i första stycket. För att tillgodose kraven i förordningen måste upplysningsplikten i revisorslagen således utvidgas till att om- fatta även dessa personkategorier. Liksom när det gäller nuvarande bestämmelser om upplysningsplikt i 29 § revisorslagen bör även de nya bestämmelserna vara vitessanktionerade. För det andra anges i andra stycket också att befogenheterna i första stycket ska få utnyttjas i förhållande till granskade företag av allmänt intresse, deras dotterföretag och närstående tredje parter (led c). Enligt utredningens mening framstår det som främmande att , som ett led i tillsynen av en revisor, ska ha rätt att vid vite ålägga revisorns klienter en skyldighet att lämna upplysningar. är bestämmelsen i första stycket led b mycket vitt formulerad (”varje” person) och det finns inget stöd vare sig i avfattningen av artikeln eller i förordningens ingress för att bestämmelsen kan ges den tolkningen att det endast är personer i revisorns egen sfär som ska omfattas av upplysningsplikten. Den enda avgränsning som finns av begreppet ”varje person” är den som följer av uppräkningen i andra stycket. Utredningen drar därför slutsatsen att ett korrekt genomförande av de aktuella bestämmel- serna kräver att även granskade företag av allmänt intresse, deras dotterföretag och närstående tredje parter åläggs en skyldighet att efter föreläggande lämna upplysningar till . Nästa fråga är vilken typ av uppgifter som omfattas av upplys- ningsplikten enligt förordningen. I artikel 23.3 led b sägs att det ska vara fråga om ”upplysningar om den lagstadgade revisionen”. Att upplysningsplikten omfattar uppgifter som avser själva revisionen är således klart. Frågan är dock om även andra uppgifter som kan vara av betydelse för tillsynen, till exempel uppgifter av betydelse för bedömningen av revisorns opartiskhet och självständighet, om- fattas. Tillsyn av revisorer och registrerade revisionsbolag I artikel 2 led 1 i direktivet definieras lagstadgad revision som ”revision av årsredovisning eller årsbokslut eller koncernredo- visning”. Denna bestämmelse, betraktad för sig, innefattar således inte till exempel oberoendefrågor. Kraven på revisionens innehåll preciseras dock i artikel 26 där det anges att denna ska genomföras i enlighet med internationella revisionsstandarder, bland annat . Denna bestämmelse talar för att uppgiftsskyldigheten bör anses om- fatta alla frågor som har relevans för bedömningen av om revi- sionen utförts i enlighet med kraven i . Bland dessa krav ingår även kraven på revisorns oberoende (se framför allt 200). Någon helt säker slutsats om vilka frågor som omfattas av upp- lysningsplikten går enligt utredningens mening inte att dra. Utred- ningen föreslår att den svenska bestämmelsen utformas i överens- stämmelse med ordalydelsen i förordningsbestämmelsen.