sou · H3B34 · 2015-02-06 00:00:00 — Utredningen delar uppfattning och anser att en särskild bestämmelse om separat bokföring i BFL endast för det begränsade antal bokföringsskyldiga som kan komma i fråga för tonnagebeskattning inte kan anses motiverad. Utredningen finner därför att en sådan bestämmelse inte bör föras in i BFL. Skälet till att särskilt reglera hur bokföringen ska läggas upp är behovet av att tonnagebeskattad verksamhet och konventionellt beskattad verksamhet hålls avgränsade från varandra i beskatt- ningen. Det skulle därför vara lämpligt att företaget redan i bok- föringen avgränsar vilka tillgångar och skulder respektive utgifter och inkomster som hör till den ena respektive den andra verk- samheten. Det har dock inte i andra sammanhang ansetts nöd- vändigt att reglera liknande situationer i inkomstskattelagen eller i mervärdesskattelagen. Som exempel kan nämnas ideella föreningar och stiftelser. Även om det inte finns skäl att föreslå krav på en separat redovisning i bokföringen, anser utredningen att det är motiverat att i en särskild bestämmelse i det skatteadministrativa regelverket ställa krav på att bokföringen och dokumentationen av verksamhet som är godkänd för tonnagebeskattning ska vara lätt att urskilja och följa. En sådan bestämmelse finner utredningen vara viktig av kontrollskäl. Behovet av en reglering skulle redan kunna anses tillgodosett genom att det i 31 kap. 2 § första stycket 4 skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL, anges att en inkomstdeklaration ska innehålla de uppgifter som behövs för beräkning av skatt eller avgift. Utred- ningen anser dock att bestämmelsen bör kompletteras i förtyd- ligande syfte med en ny punkt som innebär att en inkomst- deklaration ska innehålla även de uppgifter som behövs beträffande beräkning av tonnagebeskattad inkomst enligt 39 b kap. inkomst- skattelagen. I 6 kap. 9–17 §§ skatteförfarandeförordningen anges vilka upp- gifter om näringsverksamhet som en skattskyldig ska lämna för varje näringsverksamhet. I 9 och 10 §§ samma kapitel anges vilka uppgifter den som bedriver näringsverksamhet ska lämna om verk- Uppgiftsskyldighet, bokföring och dokumentation Utredningen föreslår att det i 6 kap. skatteför- farandeförordningen tas in en ny bestämmelse enligt vilken den som är godkänd för tonnagebeskattning även ska lämna uppgifter enligt 9 och 10 §§ separat för den tonnagebeskattade verksamheten. Ett företags bokföringsskyldighet ska som tidigare nämnts fullgöras på ett sätt som överensstämmer med god redovisningssed. () ansvarar enligt 8 kap. 1 § BFL för utvecklandet av god redovisningsed. BFN har i det allmänna rådet BFNAR 2013:2 Bokföring och i kommentarer till det allmänna rådet närmare utvecklat vad regeln i 4 kap. 4 § första stycket BFL innebär och vad som är god redovisningssed. I punkt 2.20 anges att bestämmelsen i 4 kap. 4 § första stycket BFL inte utesluter att ett företag har separata delsystem som avser olika verksamheter eller verksamhetsgrenar om delsystemen ingår i en samlad presentation i systematisk ordning. Att ett företag har olika verksamhetsgrenar som företaget vill följa upp på verksamhetsgrensnivå är inget ovanligt och löses rent praktiskt oftast genom t.ex. separata delsystem eller projekt- redovisning. Det kan t.ex. vara fråga om ett företag som har dels fastighetsförvaltning, dels byggnadsverksamhet eller ett företag som är både detaljist och grossist. Det finns också skattesubjekt som kan ha dels skattefri verksamhet dels konven- tionellt beskattad verksamhet, t.ex. privatbostadsföretag och ideella föreningar. Ännu vanligare är att ett företag bedriver dels mer- värdesskattebefriad verksamhet, dels mervärdesskattepliktig verk- samhet, s.k. blandad verksamhet. Det kan då i det senare fallet t.ex. vara fråga om att företaget har fastighetsförvaltning av både lokaler och bostäder eller att företaget utför tjänster där vissa är mer- värdesskattepliktiga och andra inte. För det enskilda företaget kan kravet på att bokföringen och dokumentationen av tonnagebeskattad verksamhet ska vara lätt att urskilja och följa, alltså lösas genom att det finns möjlighet att ha separata delsystem för de olika verksamheterna, t.ex. en projektredovisning, men ändå en samlad systematisk ordning. Det torde även räcka att företaget genom sin bokföring, t.ex. i separata delsystem, kan ta fram rapporter som visar de skilda verksam- heternas intäkter och kostnader samt tillgångar och skulder. Utredningen bedömer att företag har goda möjligheter att inom ramen för befintliga bokföringsregler och god redovisningssed Uppgiftsskyldighet, bokföring och dokumentation möta kravet på att bokföringen och dokumentationen av verksam- het som är godkänd för tonnagebeskattning ska vara lätt att urskilja och följa. Utredningen anser att den som är godkänd för tonnage- beskattning och som inte fullgör sin uppgifts-, bokförings- eller dokumentationsskyldighet inte längre ska tonnagebeskattas. Utredningen föreslår därför att ska återkalla ett godkännande för tonnagebeskattning om uppgifts-, bokförings- eller dokumentationsskyldigheten inte fullgörs, se avsnitt 23.4.1. Bestämmelsens syfte är att den som åsidosätter sin skyldighet att lämna kontrolluppgifter, deklaration, övriga uppgifter och doku- mentation på ett sådant sätt att inte kan följa, kontrollera och rätt beskatta verksamheten, eller då bristen eller bristerna till sin art har en väsentlig inverkan på kontrollen och beskattningen, ska kunna avföras från tonnagebeskattning. Kravet på att bokföringen och dokumentationen av en tonnagebeskattad verksamhet ska vara lätt att följa och kontrollera bör därför komma till uttryck genom en särskild bestämmelse. Vikten av att bok- föringen och dokumentationen av den tonnagebeskattade verk- samheten är tydlig och vilka krav som ställs, bör framgå av lag. Bestämmelsen om att bokföringen och dokumentationen ska vara lätt att urskilja och följa, föreslås tas in i den nya 39 kap. 16 a § SFL. Bestämmelserna om att inkomstdeklaration ska innehålla de uppgifter som behövs beträffande beräkning av tonnagebeskattad inkomst föreslås tas in i 31 kap. 2 § första stycket 4 SFL. En ny bestämmelse föreslås i 6 kap. 10 a § skatteförfarandeförordningen enligt vilken den som bedriver tonnagebeskattad verksamhet även ska lämna uppgifter enligt 9 och 10 §§ samma förordning separat för den verksamheten. 19Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod Utredningen ska enligt kommittédirektiven (dir. 2013:6) överväga vilka möjligheter det ska finnas för ett företag att byta mellan tonnagebeskattning och konventionell beskattning. En utgångs- punkt bör vara att systemet inte ska möjliggöra byten mellan tonnagebeskattning och konventionell beskattning föranledda av t.ex. förändringar av konjunkturen eller inkomstutvecklingen av en företagsgrupps övriga verksamheter. I detta kapitel behandlas frågor som rör valet av tonnage- beskattning, om tonnagebeskattning av en verksamhet ska vara frivilligt eller obligatoriskt, hur valet ska göras samt hur och när valet ska bli bindande. Utredningen har även att ta ställning till den som träder in i tonnageskattesystemet ska vara bunden till systemet. Sammanhängande med frågorna om bundenhet och tonnageskattperiodens längd är om, och i så fall när, det ska vara möjligt att lämna tonnageskattsystemet och vilka regler som behövs för byten mellan tonnagebeskattning och konventionell beskattning. Kapitlet inleds med en redogörelse för hur frågorna om val av tonnagebeskattning, bundenhet, tidsperiod och byten mellan beskattningsmetoder har hanterats i några länder inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) i närhet. Kapitlet avslutas med utredningens överväganden och förslag. Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod 19.2Val av tonnagebeskattning, bundenhet och tonnageskatteperiodens längd i några EES-länder I kan ett finskt aktiebolag eller ett utländskt bolag med hemvist i en stat inom Europeiska unionen och som har ett fast driftställe i i stället för konventionell beskattning välja tonnagebeskattning. För att bolaget ska kunna välja tonnage- beskattning krävs bland annat att bolaget bedriver internationell sjöfart. Bolag som vill godkännas som tonnageskattskyldigt ska ge in en skriftlig ansökan till skattemyndigheterna (Skatte- förvaltningen). Den finska tonnageskatteperiodens ordinarie längd är . Valet av tonnagebeskattning är bindande för bolaget under peri- oden. Ett bolag kan inte utan påföljder avbryta tonnageskatte- perioden. Enligt den tidigare lydelsen av den finska tonnageskattelagen skulle ett bolag ansöka om godkännande som tonnageskattskyldigt från det att lagen trätt i kraft. Det innebar att bolag skulle ansöka om tonnagebeskattning räknat . Den finska tonnageskattelagen ändrades . Enligt de nya bestämmelserna får ett bolag möjlighet att ansöka om tonnageskattskyldighet . För nybildade bolag gäller att de ska välja tonnagebeskattning från det att bolaget registrerats. har således ändrat sina tidigare regler om att ett val av tonnagebeskattning skulle göras från det att lagen ursprungligen trädde i kraft till om . Som skäl för att förlänga fristen för inlämnande av ansökan om tonnage- skattskyldighet angavs i förarbetena till lagändringen att bolagen skulle ges möjlighet att genomföra ändamålsenliga förändringar av bolagsstrukturerna. Vidare angavs att för i synnerhet rederi- koncerner medför övergången till tonnagebeskattning tidskrävande planering och eventuellt också förändringar i koncern- strukturerna.41 41 RP 231/2009 rd, s. 10. Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod Efter godkännande börjar perioden med tonnagebeskattning vid ingången av skatteåret som följer närmast efter det att ansökan har gjorts. Tonnageskatteperioden upphör efter tonnage- skatteperiodens början eller, om utgången av tidsperioden infaller under ett skatteår, vid utgången av skatteåret. Skulle tonnage- skatteperioden komma till ända under ett skatteår fortsätter alltså tonnageskatteperioden att löpa till utgången av skatteåret. Om ett bolag ansöker om godkännande som tonnageskatt- skyldigt för en ny period börjar den nya perioden efter utgången av den föregående perioden. Ansökan om tonnage- skattskyldighet för en ny tonnageskatteperiod ska göras före utgången av tonnageskatteperioden. Det är således inte möjligt för en tonnageskatteskyldig att vid tonnageskatteperiodens utgång övergå till konventionell inkomstbeskattning för att på nytt ansöka om tonnagebeskattning efter något eller med konven- tionell beskattning. Rederier som uppfyller förutsättningarna för att tonnagebeskattas och som har kvalificerade fartyg kan välja tonnagebeskattning. Den danska tonnageskattelagen trädde i kraft och började tillämpas från och med . Rederier som då uppfyllde förutsättningarna för tonnagebeskattning kunde från det att lagen trädde i kraft välja tonnagebeskattning senast vid ingivandet av deklaration för det andra inkomståret när tonnage- skatteordningen kunde användas. För de rederier som inte valde tonnagebeskattning räknades en tioårsperiod från och med det inkomstår när lagen trädde i kraft. Valet att inte ingå i tonnage- skattesystemet blev därmed bindande för en tioårsperiod. Företag som senare uppfyller villkoren för tonnagebeskattning kan göra ett val från och med det första inkomståret då företaget uppfyller förutsättningarna. Valet ska göras genom ingivandet av deklaration för det inkomstår när tonnagebeskattning första gången kan väljas. Den danska tonnageskatteperioden löper och valet är bindande . Likaså innebär ett val att inte tonnagebeskattas bundenhet till konventionell beskattning under Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod Efter fullgjord tonnageskatteperiod kan rederiet åter välja tonnageskatt för en ny period . Ett bolag kan efter tioårsperioden även välja att gå tillbaka till konventionell beskatt- ning. Om ett rederi väljer att träda ut ur tonnageskattesystemet kan det tidigast åter välja tonnagebeskattning. I kan rederier välja att träda in i tonnageskattesystemet. Ett val att träda in i tonnageskattesystemet är bindande för en period . Stora förändringar av systemet trädde i kraft . Bland annat infördes en tioårig bindningstid. Det norska systemet innehöll tidigare inte några begränsningar för hur länge ett bolag skulle omfattas av tonnagebeskattning. Bolagen kunde i princip välja beskattningssystem i taget. I det norska tonnageskattesystemet kan ett bolag träda ut ur systemet genom att framställa krav om beskattning enligt konven- regler. Ett bolag anses även ha trätt ut ur systemet om det bryter mot villkoren för tonnagebeskattning, t.ex. inte uppfyller bestämmelserna om kraven på tillgångar och verksamhet i bolaget. Utträde har då skett från och med det inkomstår som bolaget framställer krav om konventionell beskattning eller inte längre uppfyller villkoren för tonnagebeskattning. Om ett bolag träder ut ur tonnageskattesystemet före utgången av tioårsperioden, kan det tidigast träda in igen efter utgången av tioårsperioden. Ett bolag som träder ut i förväg kommer således att vara utestängt från tonnagebeskattning som motsvarar bolagets resterande tonnageskatteperiod. I kan ett rederi välja att tonnagebeskattas. Ett val att träda in i det brittiska tonnageskattesystemet gäller som huvud- regel . Valet av tonnageskatt görs genom ett meddelande till brittiska skattemyndigheten (Inland Revenue). Den brittiska tonnageskattelagen trädde i kraft . Valet av tonnagebeskattning kunde göras Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod I den brittiska tonnageskattelagen benämns som den initiala perioden (”the initial period”). Företag eller företagsgrupper som kvalificerat sig för tonnage- beskattning efter det att den initiala perioden passerat kan välja tonnagebeskattning från den dag då företaget eller företagsgruppen kvalificerat sig. Tonnageskattelagen inne- håller även särskilda bestämmelser för fusioner och fissioner. Enligt den brittiska tonnageskattelagstiftningen kan ytterligare perioder under vilka ett företag kan välja tonnagebeskattning beslutas på departementsnivå. Det brittiska ekonomi- och finans- departementet (HM Treasury) har genom ”The Tonnage tax (Further Opportunity for Election) Order 2005”, vilken trädde i kraft , givit företagen tillfälle att välja att inträda i det brittiska tonnageskattesystemet. Valet kunde göras från till . Ett val av tonnagebeskattning gäller för ett minimum av . Ett företag som har upphört att vara tonnagebeskattat är diskvalificerat för att återinträda i tonnagebeskattning. Den tioåriga karensperioden börjar från det datum som företaget upphörde att vara tonnagebeskattat. Ett återinträde kräver att ett nytt tidsfönster öppnas för val att inträda i tonnageskattesystemet. I kan företag som uppfyller bestämda villkor välja att tonnagebeskattas. En begäran om tonnagebeskattning kan göras företaget har en beskattningsbar inkomst från sjöfartsverksamhet. Om ansökan beviljas gäller valet av tonnage- beskattning från och med det år då begäran gjordes. Valet gäller sedan i princip . 19.3Tonnageskatteutredningens (Fi 2004:20) förslag (Fi 2004:20) föreslog i sitt betänkande Tonnageskatt (SOU 2006:20) att tonnagebeskattning skulle vara frivilligt. Valet av tonnagebeskattning skulle gälla . Före- tagets bindande val att tonnagebeskattas skulle räknas från och med det beskattningsår då tonnagebeskattning kunde Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod Även valet att inte gå med i tonnageskattesystemet skulle vara bindande . När det gäller hur valet av tonnagebeskattning skulle göras föreslog att en begäran om tonnage- skatt skulle framställas i bolagets deklaration genom att ett för tonnagebeskattning särskilt utformat formulär skulle användas. skulle därefter vid beskattningen ta ställning till om villkoren för att tillämpa tonnageskattesystemet var uppfyllda. Om ett bolag redovisade verksamheten på traditionellt sätt skulle det anses ha avstått från tonnagebeskattning. föreslog vidare att valet av tonnage- beskattning skulle göras inom ett så kallat tidsfönser, dvs. en reglerad tid inom vilken företagen skulle ges möjlighet att välja tonnagebeskatt- ning. ansåg att var en lämplig tid inom vilken rederierna skulle ges möjlighet att välja tonnagebeskattning. Bestämmelserna om tonnagebeskattning skulle enligt förslaget träda i kraft och tillämpas på beskattningsår som började efter utgången av 2004, dvs. med retroaktiv verkan. Förslaget möttes av stark kritik från en majoritet av remiss- instanserna vid remissbehandlingen av betänkandet. Bolag som var kvalificerade skulle begära tonnagebeskattning senast i inkomst- deklarationen . Det hade inneburit att ett val av tonnage- beskattning skulle ha kunnat göras senast i inkomstdeklarationen för beskattningsåret närmast efter lagens ikraftträdande. Den tioåriga tonnageskatteperioden skulle räknas från och med det första beskattningsåret som bolaget beskattades med stöd av bestämmelserna om tonnagebeskattning. Om ett bolag i stället valde att kvarstå i den konventionella beskattningen skulle den tioåriga bindningstiden till det konventionella beskattnings- systemet räknas från och med , vilket var det år hade tänkt sig att tonnagebeskatt- ning skulle kunna tillämpas. Företag som bildades eller kvalificerade sig för tonnagebeskattning efter det att den ursprungliga tiden för ansökan hade löpt ut skulle välja tonnagebeskattning senast vid inlämnandet av deklaration för det beskattningsår som tonnagebeskattning kunde tillämpas. föreslog vidare att företagen vid utgången av den bindande tioåriga tonnageskatteperioden skulle Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod kunna välja tonnagebeskattning under eller att träda ut ur tonnageskattesystemet. 19.4.1Tonnagebeskattning ska vara frivilligt Förslag: Den som bedriver kvalificerad verksamhet ska kunna välja att verksamheten ska tonnagebeskattas. Utredningen har övervägt om tonnagebeskattning bör vara en frivillig beskattningsmetod eller en beskattningsmetod som är obligatorisk för alla som bedriver kvalificerad verksamhet. I de tonnageskattesystem i andra EES-stater som utredningen har studerat är tonnagebeskattning en beskattningsform som företagen kan välja som ett alternativ till de allmänna beskattningsreglerna. Tonnagebeskattning är ett avsteg från befintliga bestämmelser om beräkning av ett företags inkomster av näringsverksamhet. Detta talar för att bestämmelserna om tonnagebeskattning inte bör vara tvingande, utan ett valbart alternativ för företagen. De individuella förutsättningarna skiljer sig åt för företagen inom den svenska sjöfartsnäringen vad avser storlek, organisation och verksamhetsområde. Även de ekonomiska förutsättningarna ser olika ut för rederierna. Bland rederiföretagen finns företag med en mycket stor upparbetad latent skatteskuld och företag som i princip inte har några latenta skatteskulder. Enligt utrednings- direktiven ska som utgångspunkt rederiernas latenta skatteskulder inte efterges, men en avskattning av dessa skulder ska inte heller ske . Utredningen föreslår att ett företags latenta skatteskulder i form av ackumulerade överavskrivningar ska fastställas i ett skillnadsbelopp och återföras till beskattning, se avsnitt 22.5.3 och 22.5.4. Eftersom storleken på rederiföretagens latenta skatteskulder skiljer sig åt medför en övergång från konventionell beskattning till tonnagebeskattning olika ekono- miska och beskattningsmässiga konsekvenser för företagen. Även detta förhållande talar för att en övergång till tonnagebeskattning inte bör vara tvingande. Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod En förutsättning för tonnagebeskattning är vidare att företagen ska uppfylla och upprätthålla krav på viss andel ägt tonnage eller inhyrt tonnage utan besättning, krav på viss andel tonnage som för svensk flagg samt öka eller bibehålla tonnage som för EU-flagg, se kapitel 11. Förutsättningarna för de olika företagen i fråga om förmåga att uppfylla de villkor som är förenade med tonnage- beskattning är inte desamma. kan bedömas vara kvalificerade, för andra rederier krävs förändringar t.ex. i form av att ta hem och registrera tonnage som är registrerat utomlands. Även detta talar för att tonnagebeskattning bör vara en alternativ beskattningsmetod som företagen kan välja. Ett tvingande system skulle kunna ha en negativ effekt genom att företag av beskattningsskäl eller av affärsstrategiska skäl söker sig bort från den svenska beskattningssfären och därmed motverka syftet med införandet av ett tonnageskattesystem i . Utredningen anser mot denna bakgrund att tonnagebeskattning ska vara en frivillig beskattningsform och föreslår därför att den som bedriver kvalificerad rederiverksamhet ska kunna välja att verksamheten ska tonnagebeskattas. Utredningen föreslår att vissa förfaranderegler ska tas in i ett nytt 13 a kap. i skatteförfarande- lagen (2011:1244), SFL. Att tonnagebeskattning är en frivillig och valbar beskattningsform framgår av de föreslagna bestämmelserna om ansökningsförfarandet i kapitlet. Förslag: Ett val att en verksamhet ska tonnagebeskattas ska kunna göras utan begränsning till . Utredningen har noga övervägt och beaktat att i tonnageskatte- systemen i våra grannländer ska ett val av tonnagebeskattning göras inom en viss begränsad tidsrymd, ett s.k. tidsfönster, vanligen räknat från tonnageskattelagstiftningens ikraftträdande. Utredningen anser att tonnageskattesystemet bör vara inkluderande. Det är önskvärt att våra svenska rederier väljer att ingå i tonnageskattesystemet och därmed åtar sig att uppfylla bland annat villkoret om att av bruttotonnaget av de fartyg som ingår i den kvalificerade verksamheten ska föra svensk Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod Ett begränsat tidsfönster för val av tonnagebeskattning riskerar att exkludera företag och ge motsatt effekt. Utredningen vill lyfta fram erfarenheter som har gjorts i andra länder vilka tillämpat ett begränsat tidsfönster för valet av tonnage- beskattning i samband med införandet av deras tonnageskatte- system. och tillämpade vid införandet av tonnagebeskattning ett tidsfönster från ikraft- trädandet för inträde i tonnagebeskattning. Båda länderna har, på olika sätt, därefter utökat möjligheterna för sina företag att inträda i tonnageskattesystemet. utökade, i och med ändringar av sin tonnageskattelag, tidsfönstret från till . Som skäl för att förlänga fristen för inlämnande av ansökan om tonnageskatt- skyldighet angavs i förarbetena till lagändringen att bolagen ska ges möjlighet att genomföra ändamålsenliga förändringar av bolags- strukturerna. Vidare angavs att för i synnerhet rederikoncerner medför övergången till tonnagebeskattning tidskrävande planering och eventuellt också förändringar i koncernstrukturerna.42 tonnageskattelag erbjöd ett tidsfönster från det att lagen trädde ikraft. Den brittiska tonnageskattelagstiftningen innehåller dock en bestämmelse om att ytterligare perioder, under vilka ett företag kan välja tonnage- beskattning, får beslutas på departementsnivå. Bestämmelsen har utnyttjats av brittiska myndigheter som beslutade om en extra period från till . Ett slutet tidsfönster för val av tonnagebeskattning har således i och visat sig medföra problem. Företagen har inte hunnit anpassa sig för en övergång från det konventionella systemet till tonnageskattesystemet och allt för få företag har valt att inträda i tonnageskattesystemet. Utredningen drar av dessa erfarenheter slutsatsen att en begränsad ansökningstid riskerar att föra med sig att företag exkluderas från möjligheten att välja tonnagebeskattning. har på fråga från utredningen uppgett att medlemsföretagen skulle behöva för att säkerställa att en övergång till tonnagebeskattning är möjlig. Föreningen har tagit hänsyn till att bland dess medlems- företag finns stora och små rederier samt att dessa skiljer sig åt 42 RP 231/2009 rd, s. 10. Val av tonnagebeskattning och tonnageskatteperiod avsevärt vad gäller verksamhet, ekonomisk situation och organisa- tion.