sou · H3B349 · 2015-05-29 00:00:00 — Enligt förslag ska även värdepappersbolag som inte har tillstånd att ta emot kunders medel anses utgöra kreditinstitut och omfattas av definitionen av företag av allmänt intresse (SOU 2014:22 s. 202 f.). 2008/09:135 s. 62 och SOU 2007:56 s. 120 f. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi pengar omfattas inte längre av de tving- ande bestämmelserna om vilka företag som ska anses utgöra företag av allmänt intresse. Utredningen återkommer nedan till frågan om sådana institut särskilt bör utses till företag av allmänt intresse. Den tredje kategorin av företag som omfattas av definitionen av företag av allmänt intresse är försäkringsföretag enligt artikel 2.1 i försäkringsredovisningsdirektivet. De företag som avses är företag som bedriver direktförsäkringsrörelse i enlighet med EU:s skade- och livförsäkringsdirektiv, med undantag för mindre försäkrings- företag, samt företag som bedriver återförsäkringsrörelse. Försäk- ringsredovisningsdirektivet har genomförts i svensk rätt genom lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag, ÅRFL. avses enligt 1 kap. 1 § första stycket ÅRFL försäkringsaktiebolag, ömsesidiga försäkringsbolag och försäkrings- föreningar som omfattas av försäkringsrörelselagen. Av tredje stycket samma lagrum följer att undantag får medges för sådana försäk- ringsföretag som får undantas från försäkringsrörelselagen enligt 1 kap. 19 och 20 §§ i den lagen. Frågor om sådana undantag prövas av . Definitionen av försäkringsföretag har inte ändrats genom änd- ringsdirektivet. Vid genomförandet av revisorsdirektivet ansågs att företag med tillstånd att bedriva rörelse enligt den då gällande för- säkringsrörelselagen (1982:713), med undantag för sådana företag som avsågs i 1 kap. 10 § 1 nämnda lag, samt företag som omfattades av lagen (1972:262) om understödsföreningar och vars verksamhet avsåg tjänstepensionsförsäkring var att anse som försäkringsföretag enligt direktivet.24 försäkringsrörelselag har ersatts av försäkringsrörelselag. I samband med att den nya försäk- ringsrörelselagen infördes upphävdes också lagen om understöds- föreningar. Enligt 1 kap. 3 § i den nya försäkringsrörelselagen avses med försäkringsföretag försäkringsaktiebolag, ömsesidigt försäkrings- 24 Se a. prop. s. 63 och a. bet. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi bolag och försäkringsförening.25 används inte längre.26 Liksom tidigare gäller enligt 2 kap. 1 § för- säkringsrörelselagen att försäkringsrörelse får drivas bara efter till- stånd. Av samma lagrum följer att tillstånd får ges till sådana före- tag som omfattas av definitionen av försäkringsföretag i 1 kap. 3 §. Till kategorin företag av allmänt intresse bör i enlighet med det anförda hänföras företag som har tillstånd att bedriva rörelse enligt försäkringsrörelselagen.27 undantas som nämnts från definitionen i artikel 2.1 i försäkringsredovisningsdirektivet. De undantags- bestämmelser som finns för vissa försäkringsföretag enligt skade- försäkringsdirektivet och det konsoliderade livförsäkringsdirektivet har i svensk rätt genomförts genom bestämmelser i 1 kap. 19 och 20 §§ försäkringsrörelselagen.28 Sådana företag får också undantas från ÅRFL (1 kap. 1 § tredje stycket ÅRFL). Undantag medges genom ett dispensförfarande, dvs. undantag beslutas i varje enskilt fall. Frågor om undantag enligt försäkringsrörelselagen och ÅRFL prövas av . har föreslagit att de företag som med- getts undantag från ÅRFL enligt 1 kap. 1 § tredje stycket samma lag, med hänsyn till sin regelmässigt mindre omfattning och enklare verksamhet, inte ska anses utgöra företag av allmänt intresse.29 Utredningen gör i detta avseende samma bedömning och anser således att dessa företag inte heller bör anses vara företag av allmänt intresse vid tillämpningen av revisorsdirektivet och revisorsförord- ningen. Företag som medgetts undantag enligt 1 kap. 19 och 20 §§ försäkringsrörelselagen bör därmed inte omfattas av definitionen av företag av allmänt intresse. 25Vad som närmare avses med de olika företagsformerna utvecklas i förarbetena till för- säkringsrörelselagen, se prop. 2009/10:246 s. 429. 26Hur understödsföreningar som bildats enligt tidigare lagstiftning ska behandlas framgår av lagen (2010:2044) om införande av försäkringsrörelselagen. Där anges i 3 § att bestämmelser i lag eller någon annan författning om försäkringsföreningar ska gälla för sådana understöds- föreningar som fortsätter att driva sin verksamhet med stöd av 7 § i införandelagen. 27Därmed kommer också de understödsföreningar som fortfarande finns kvar att omfattas av definitionen, se 3 § lagen (2010:2044) om införande av försäkringsrörelselagen. 2009/10:246 s. 405 ff. och s. 432. Bestämmelserna i 1 kap. 19 § försäkringsrörelse- lagen motsvarar bestämmelserna i 1 kap. 10 § försäkringsrörelselag. Bestämmelserna i 1 kap. 20 § saknar däremot motsvarighet i den äldre lagen. 29SOU 2014:22 s. 204. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi Utöver de särskilt angivna kategorierna av företag medger revisors- direktivet att medlemsstaterna utser också andra företag att vara företag av allmänt intresse. Det kan enligt direktivet till exempel vara fråga om företag som är av betydande intresse på grund av arten av sin verksamhet, sin storlek eller antalet anställda. Vid genomförandet av revisorsdirektivet ansågs det inte lämpligt att utvidga begreppet företag av allmänt intresse till att gälla fler företag än de som obligatoriskt omfattades av direktivet.30 med stor omsättning och stor personalstyrka övervägdes om också statliga och kommunala aktiebolag borde anses utgöra företag av allmänt intresse. Med hänsyn till att statliga och kom- munala bolag redan är föremål för insyn genom det offentliga sys- temet ansåg utredningen dock att det inte var lämpligt att utvidga begreppet företag av allmänt intresse till att omfatta sådana företag. Beträffande andra aktiebolag än noterade företag anfördes vidare att det i och för sig förekommer inofficiell handel också i sådana företag som inte är börsnoterade. Skälen för att låta sådana bolag omfattas av definitionen ansågs dock inte tillräckligt starka. Ändringsdirektivet innebär att pengar inte längre omfattas av den obligatoriska definitionen enligt arti- kel 2 led 13 b (kreditinstitut). Bestämmelser om troniska pengar finns i lagen (2011:755) om elektroniska pengar. för elektroniska pengar avses enligt 1 kap. 2 § 7 i den lagen ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som har fått tillstånd att ge ut pengar enligt nämnda lag. Banker och kreditmarknadsföretag enligt lagen om bank- och finan- sieringsrörelse är enligt 2 kap. 2 § 1 lagen om elektroniska pengar undantagna från tillståndsplikt. Vid bedömningen av om bör utse ytterligare företag, till exempel bolag som är föremål för inofficiell handel eller pengar, till företag av allmänt intresse behöver den tillkommande regelbördan för sådana företag beaktas. Revisors- direktivet och revisorsförordningen innehåller bestämmelser som särskilt riktar sig mot företag av allmänt intresse. Det gäller fram- för allt val av revisorer (artikel 16 i revisorsförordningen), revi- 30 SOU 2007:56 s. 125 och prop. 2008/09:135 s. 63. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi sionsuppdragets varaktighet (artikel 17 i revisorsförordningen), revisorers entledigande och avgång (artikel 38 i revisorsdirektivet) och revisionsutskott (artikel 39 i revisorsdirektivet). Revisorsför- ordningen ställer också betydligt mer långtgående krav på revisorer som utför revision av företag av allmänt intresse än på revisorer som inte har sådana företag som revisionsklienter. Sammantaget innebär bestämmelserna att företag av allmänt intresse, och deras revisorer, åläggs att följa stränga och ingående krav som syftar till att höja kvaliteten på revisionen av sådana företag. Också i redovisningsdirektivet finns en definition av begreppet företag av allmänt intresse, vilken överensstämmer med den i revisorsdirektivet.31 Redovisningsdirektivet innebär att det ställs sär- skilda krav på redovisningen i företag av allmänt intresse. Det är bland annat fråga om vissa tilläggsupplysningar som företag av all- mänt intresse ska lämna (se artiklarna 17 och 18) och krav på upp- rättande av bolagsstyrningsrapporter (artikel 20). För företag av allmänt intresse uppställs också enligt redovisningsdirektivet krav på lagstadgad revision (artikel 42). har i SOU 2014:22 föreslagit att det i årsredovisningslagen (1995:1554), nedan ÅRL, tas in en definition av företag av allmänt intresse som är vidare än den obligatoriska definitionen, på så sätt att den omfattar även finansiella holding- företag, och samtliga publika aktie- bolag.32 Beträffande publika aktiebolag motiveras förslaget med att sådana aktiebolag har möjlighet att söka sin kapitalförsörjning i en vid krets av investerare och att omvärldens behov av information om företaget då är betydande.33 Skälet för att inkludera i definitionen är att kassan ingår bland de företag som enligt gällande rätt ska tillämpa lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut, nedan ÅRKL, och redan omfattas av de svenska bestämmelser som reglerar redovisningen i kreditinsti- tut.34 31Tidigare hänvisade artikel 2.1 b i redovisningsdirektivet till direktiv /48/EG för defini- tionen av kreditinstitut. Sistnämnda direktiv har upphävts genom kapitaltäckningsdirektivet och redovisningsdirektivet har ändrats så att artikel 2.1 b beträffande kreditinstitut, liksom revisorsdirektivet, hänvisar till artikel 3.1.1 i kapitaltäckningsdirektivet. 32SOU 2014:22 s. 197. 33Se a. bet. 34SOU 2014:22 s. 202. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi behandlas i 1 kap. 1 § andra stycket ÅRKL och 1 kap. 1 § andra stycket ÅRFL. Där anges att bestäm- melserna om koncernredovisning ska tillämpas på finansiella hol- dingföretag som uteslutande eller huvudsakligen förvaltar andelar i dotterföretag som är kreditinstitut, värdepappersbolag eller försäk- ringsföretag, eller utländska företag av motsvarande slag. Med finansiellt holdingföretag avses enligt samma lagrum ett aktiebolag, ett handelsbolag eller en ekonomisk förening vars verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande består i att i vinstsyfte förvärva och förvalta andelar i dotterföretag. Redovisningsutred- ningen konstaterar att finansiella holdingföretag inte omfattas av den obligatoriska definitionen av företag av allmänt intresse men att de, mot bakgrund av den starka anknytning som de har till den finansiella sektorn och den särskilda roll de spelar där, bör inklu- deras i definitionen.35 Lagförslagen med anledning av genomförande av redovisnings- direktivet bereds inom . Om redovisningsutredningens förslag genomförs kommer det således att finnas en definition av företag av allmänt intresse i ÅRL. Det kan då förefalla rimligt att låta motsvarande definition gälla även för bestämmelserna om revision. måste enligt utredningens mening beaktas att bestämmelserna om företag av allmänt intresse i redovisningsdirektivet respektive i revisorsdirektivet och revisors- förordningen har delvis olika syften. Den tillkommande administra- tiva bördan för såväl företagen som deras revisorer av att inordnas under definitionen av företag av allmänt intresse är vidare betydan- de. Enbart önskemålet att åstadkomma enhetlighet i regleringen, på så sätt att begreppet företag av allmänt intresse har samma inne- börd i redovisningslagstiftningen som i revisionslagstiftningen, kan därför enligt utredningens mening inte motivera att den utvidgade definitionen i ÅRL ska gälla även vid revision. Inte heller i övrigt anser utredningen att skälen för att utvidga definitionen till att om- fatta även andra företag har tillräcklig tyngd. Tvärtom har, genom införandet av den omfattande regleringen i revisorsförordningen, de skäl som vid genomförandet av revisorsdirektivet anfördes för att hålla definitionen snäv fått än större bärkraft. Utred- ningen anser därför att begreppet företag av allmänt intresse inte 35 A. bet. s. 203 och 204. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi bör utvidgas till att omfatta andra företag än de som direkt nämns i direktivet. Bör begreppet företag av allmänt intresse definieras i lag? Vilka företag som faller in under definitionen företag av allmänt in- tresse är av stor betydelse. De nya unionsbestämmelserna innehåller en inte oansenlig mängd bestämmelser som rör revision av företag av allmänt intresse. Flera av bestämmelserna finns i revisorsförord- ningen och är av sådant slag att det varken är nödvändigt eller möjligt att genomföra dem genom nationella bestämmelser. För rättstilläm- paren kan det ändå vara en fördel att det finns en bestämmelse i svensk rätt som förtydligar vilka företag som för svenska förhållan- den omfattas av regleringen i förordningen. I flera avseenden kräver förordningen vidare kompletterande författningsbestämmelser i nationell rätt. Dessutom finns bestäm- melser om företag av allmänt intresse även i revisorsdirektivet och dessa måste införlivas i svensk författningstext. Det skulle i och för sig vara möjligt att i varje sådan svensk bestämmelse ange för vilka företag bestämmelsen gäller. Regleringstekniskt är det dock enklare att kunna hänvisa till en definition som finns i en särskild bestäm- melse. Av anförda skäl föreslår utredningen att en definition av begreppet företag av allmänt intresse tas in lagen. Nästa fråga är i vilken lag definitionen ska föras in. Bestäm- melser som gäller företag av allmänt intresse kommer att finnas dels i revisorslagen, dels i den associationsrättsliga lagstiftningen. Eftersom revisorslagen är generellt tillämplig vid all lagstadgad revi- sion, oavsett vilken företagsform det granskade företaget har, fram- står det som mest ändamålsenligt att definitionen tas in i den lagen. I de associationsrättsliga bestämmelserna kan sedan hänvisas till definitionen i revisorslagen. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi 5.5Definitioner och terminologi i övrigt Bedömning: Svensk rätt är förenlig med de förändrade och nya definitionerna i revisorsdirektivet. I artikel 2 i revisorsdirektivet definieras en rad begrepp. Förutom definitionerna av lagstadgad revision och företag av allmänt intresse, som behandlats i avsnitten 5.2 och 5.4 ovan, finns definitioner av lagstadgad revisor, revisionsföretag, revisionsföretag från ett tredje- land, revisor från ett tredjeland, koncernrevisor, nätverk, anknutet företag till revisionsföretag, revisionsberättelse, behöriga myndigheter, internationella revisionsstandarder, internationella redovisnings- standarder, kooperativ, person som inte är yrkesrevisor samt huvud- ansvarig revisor36. De definitioner som finns i artikel 2 i revisorsdirektivet motsvaras endast i ett fall av en uttrycklig definitionsbestämmelse med mot- svarande innehåll i svensk rätt. Det gäller begreppet nätverk, som i 2 § 7 revisorslagen definieras i enlighet med vad som föreskrivs i direktivet. I övrigt ansågs vid genomförandet av revisorsdirektivet att svensk rätt var förenlig med definitionerna i direktivet men att några motsvarande uttryckliga definitioner inte behövde införas i den svenska lagstiftningen. Genom artikel 1.2 i ändringsdirektivet har några av de tidigare defi- nitionerna i artikel 2 i revisorsdirektivet ändrats. Vidare har defini- tionen av internationella revisionsstandarder utmönstrats ur arti- kel 2. En sådan definition har i stället införts i artikel 26 i direktivet 36 Genom rättelse av revisorsdirektivet har begreppet ”huvudansvarig revisor” genomgående ändrats till ”nyckelrevisor”. Se närmare avsnitt 5.5.6 nedan. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi (se närmare avsnitt 8.2). Det har också tillkommit ett antal nya definitioner. Beträffande ett par begrepp har det genom ändringsdirektivet endast gjorts redaktionella ändringar. Det gäller definitionerna av behörig myndighet och person som inte är yrkesrevisor. Definitionerna av revisionsföretag från ett tredjeland och revisor från ett tredjeland i artikel 2 leden 4 och 5 har ändrats även mate- riellt. Till definitionerna hänförs, liksom tidigare, revisionsföretag och revisorer som utför revision av årsredovisning eller årsbokslut eller koncernredovisning för företag som har sitt säte i ett tredje- land. Genom ändringsdirektivet har gjorts tillägg på så sätt att så- dana revisionsföretag och revisorer som i och för sig uppfyller kriterierna för att vara från ett tredjeland men som godkänts i en medlemsstat i enlighet med revisorsdirektivets bestämmelser om godkännande undantas från definitionerna. Genom ändringsdirektivet har vidare i artikel 2 leden 17 och 18 införts definitioner av medelstora och små företag. Det är fråga om nya definitioner som saknar motsvarighet i revisorsdirektivets tidi- gare lydelse. Definitionerna är utformade som hänvisningar till redo- visningsdirektivet. Som redogjorts för i avsnitt 5.2.3 ovan gäller redovisningsdirektivet för aktiebolag samt vissa handels- och kom- manditbolag. I artikel 3.3 respektive 3.2 i redovisningsdirektivet definieras medelstora respektive små företag genom vissa gräns- värden för balansomslutning, omsättning och antalet anställda.37 Slutligen har i artikel 2 leden 19 och 20 införts definitioner av hemmedlemsstat och värdmedlemsstat. Med hemmedlemsstat avses en medlemsstat i vilken en lagstadgad revisor eller ett revisionsföretag har godkänts enligt artikel 3.1 i direktivet. Med värdmedlemsstat avses en medlemsstat i vilken en lagstadgad revisor som har godkänts i sin hemmedlemsstat vill bli godkänd i enlighet med artikel 14, eller en medlemsstat i vilken ett revisionsföretag som har godkänts av sin hemmedlemsstat vill bli registrerat eller är registrerat i enlighet med artikel 3a. 37 är enligt artikel 3.3 i redovisningsdirektivet företag som inte är mikro- företag eller små företag och som på balansdagen inte överskrider gränsvärdena i åtminstone två av följande kriterier: a) balansomslutning: , b) nettoomsättning: 40 mil- joner euro och c) genomsnittligt antal anställda under räkenskapsåret: 250. Små företag är enligt artikel 3.2 i redovisningsdirektivet företag som på balansdagen inte överskrider gräns- värdena i åtminstone två av följande kriterier: a) balansomslutning: , b) netto- omsättning: och c) genomsnittligt antal anställda under räkenskapsåret: 50. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi Enligt artikel 3 i revisorsförordningen ska de definitioner som fast- ställs i artikel 2 i revisorsdirektivet gälla även vid tillämpningen av förordningen. Undantag görs för begreppet behörig myndighet, som definieras i artikel 20 i förordningen. Artikel 20 behandlas i avsnitt 13.2.2. Revisionsföretag och revisor från ett tredjeland Ändringarna i artikel 2 leden 4 och 5 i revisorsdirektivet förtydligar att revisionsföretag och revisorer från tredjeland som till följd av ett godkännande enligt artiklarna 3 och 44 registrerats som revi- sionsföretag respektive revisor i en medlemsstat, i stället omfattas av definitionerna av lagstadgad revisor och revisionsföretag i leden 2 och 3 i artikel 2. Definitionerna av revisionsföretag och revisor från tredjeland är relevanta vid tillämpningen av artiklarna 45 och 46 i direktivet om registrering och tillsyn av sådana revisorer och revisionsföretag. Dessa artiklar behandlas i avsnitt 12.2. Enligt svensk rätt gäller att en fysisk person som enligt den svenska regleringen auktoriserats eller godkänts som revisor om- fattas av de bestämmelser som gäller för sådana revisorer även om personen i fråga kommer från ett tredjeland. De svenska bestäm- melserna är därmed förenliga med direktivets nya lydelse. Vidare gäller att ett revisionsföretag från tredjeland aldrig kan registreras som revisionsbolag i . Inte heller i detta avseende uppkom- mer därmed någon konflikt med den nya definitionsbestämmelsen i direktivet. Medelstora och små företag Genom ändringsdirektivet har det införts definitioner av begreppen medelstora och små företag. I revisorsdirektivet förekommer be- greppet små företag i artikel 26 om revisionsstandarder. Enligt punkt 5 i artikel 26 får en medlemsstat som kräver revision av små företag föreskriva att tillämpningen av revisionsstandarderna ska stå i proportion till storleken på och komplexiteten i verksamheten Tillämpningsområde, definitioner och terminologi hos sådana företag. Begreppen små och medelstora företag återfinns vidare i bestämmelsen om system för kvalitetskontroll i artikel 29. Enligt punkt 3 i artikel 29 ska medlemsstaterna kräva att tillsyns- myndigheten vid kvalitetskontroll av revision för små och medel- stora företag beaktar att revisionsstandarder är avsedda att tillämpas på ett sätt som står i proportion till storleken av och komplexiteten i verksamheten hos det granskade företaget. I revisorsförordningen förekommer begreppen små och medel- stora företag endast i ingressen i samband med uttalanden om revisionsutskottets roll i valet av revisor (se punkt 18 i ingressen till revisorsförordningen). Av artikel 16.4 i revisorsförordningen följer vidare att företag av allmänt intresse som uppfyller de kriterier som anges i artikel 2.1 f och t i direktiv /71/EG (prospektdirektivet) inte ska vara skyldiga att tillämpa det särskilda urvalsförfarandet vid val av revisor. Det är fråga om små och medelstora företag samt företag med begränsat börsvärde.38 I SOU 2014:22 föreslås att det i ÅRL tas in en definition av medelstora företag som väsentligen överensstämmer med definition- en i redovisningsdirektivet.39 I nämnda betänkande föreslås vidare att vad som enligt ÅRL betecknas som ”mindre företag” i fort- sättning benämns ”små företag”. Betänkandet bereds inom . I revisorslagen finns inga definitioner av medelstora och små företag motsvarande definitionerna i artikel 2 leden 17 och 18 i revisorsdirektivet. Enligt utredningens bedömning finns det inte heller något behov av att föra in sådana definitioner i den svenska lagen. Som framgår av avsnitt 8.2.5 nedan föreslår utredningen inte att någon bestämmelse motsvarande den i artikel 26 punkt 5 i revisorsdirektivet införs i svensk lagstiftning. Som vidare framgår av avsnitt 9.4.5 föreslås inte heller att en uttrycklig föreskrift mot- svarande den i artikel 29 punkt 3 införs. 38I artikel 2.1 f i prospektdirektivet definieras små och medelstora företag som företag som enligt sin senaste årsredovisning eller koncernredovisning uppfyller minst två av följande tre kriterier: ett genomsnittligt antal anställda under räkenskapsåret på under 250, en balans- omslutning som inte överstiger och en årlig nettoomsättning som inte överstiger . I artikel 2.1 t i prospektdirektivet definieras företag med begrän- sat börsvärde. Ett företag med begränsat börsvärde är ett företag som är noterat på en reglerad marknad och som hade ett genomsnittligt börsvärde på beräk- nat på slutkursen för de tre föregående kalenderåren. 39SOU 2014:22 s. 211. Tillämpningsområde, definitioner och terminologi små företag kommer därmed inte att användas i svensk lagtext och det saknas således anledning att definiera dem. Definitionerna av hemmedlemsstat och värdmedlemsstat är av be- tydelse för bestämmelserna om erkännande av revisionsföretag från andra medlemsstater i artikel 3a i revisorsdirektivet och för bestäm- melserna om tillsyn med mera av sådana företag i artikel 34 i direk- tivet. I de svenska bestämmelser som utredningen föreslår i av- snitt 6.4 för att införliva dessa direktivbestämmelser används inte begreppen hemmedlemsstat och värdmedlemsstat. Någon anled- ning att införa definitioner av begreppen i svensk lagstiftning finns därför inte. 5.5.6Vissa övriga terminologiska frågor Den terminologi som används i revisorsdirektivet och revisorsför- ordningen överensstämmer inte helt med den som används i svensk intern rätt. Vidare har revisorsdirektivets terminologi på vissa punkter ändrats i de bestämmelser som berörs av ändringsdirektivet.