prop · H203131 · 2015-06-30 00:00:00 — Regeringens förslag: Uttrycket normalt tillgängligt kontrollmaterial ska ersättas med uttrycket tillgängliga avstämningsuppgifter. Med avstämningsuppgifter ska avses –kontrolluppgifter som ska lämnas utan föreläggande och under- rättelser om lagfart som lämnas med stöd av författning, –uppgifter som har lämnats i inkomstdeklarationen för det föregående beskattningsåret och som har en direkt koppling till uppgifter som ska lämnas i inkomstdeklarationen för beskattningsåret, samt –uppgifter som finns i register som har upprättats av för kontroll av framtida inkomstdeklarationer. Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens Utredningens förslag är dock något annorlunda utformat. Remissinstanserna: Hovrätten för , tingsrätt, , Attunda tingsrätt, , Kammarrätten i , Förvaltningsrätten i , Förvalt- ningsrätten i , Förvaltningsrätten i , Ekobrotts- myndigheten, , , och universitet tillstyrker eller har inte några invändningar mot förslaget. Flera av dessa anger att reglerna blir tydligare och mer förutsebara men att tillämpningsområdet faktiskt snävas in och regleringen skärps. FAR välkomnar de föreslagna ändringarna men anser att årsredo- visning ska omfattas av begreppet tillgängligt avstämningsmaterial. Näringslivets skattedelegation, och Handelskammare tillstyrker förslaget om en ändrad avgränsning och anser att lagförslagen innebär såväl fördelar som nackdelar för skatt- skyldiga som anses ha lämnat oriktig uppgift. De anser att den avgränsning som gäller för när skattetillägg ska tas ut är oklar och att avgränsningen med det nu framlagda förslaget blir tydligare. dock att det är en nackdel att uppgifter i föregående års inkomst- deklaration som först kan upptäckas vid granskning av deklarationen inte längre ska vara normalt tillgängligt kontrollmaterial. Kammarrätten i avstyrker förslaget och anser att tillämp- ningsproblemen kommer att kvarstå om än i ändrad form, och Förvalt- ningsrätten i som inte avstyrker anser ändå att regeln är en skärpning för den enskilde och ifrågasätter den föreslagna tillämpningen Kammarrätten i anser också att förslaget till definition i lagtexten avseende uppgifter i föregående års inkomst- deklaration har fått en för vid utformning i förhållande till det uttalade Förslaget i utkastet till lagrådsremiss: Överensstämmer med rege- Skälen för regeringens förslag: När bestämmelsen infördes om uttag av skattetillägg med en lägre procentsats på grund av att den oriktiga uppgiften kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial var motivet att 2014/15:131 den oriktiga uppgiften inte hade medfört någon väsentlig risk för att skatt skulle dras undan. Det ansågs då finnas anledning att mildra sanktionen i dessa fall (prop. 1976/77:92 s. 21 f.). Det kontrollmaterial som avsågs var angivet i lagtext och begränsat till det material som taxerings- nämnden normalt hade till sitt förfogande vid taxeringen, dvs. avi, självdeklarationen (numera inkomstdeklaration) för nästföregående beskattningsår och kontrolluppgift. Uppräkningen ersattes senare med en exemplifierande uppräkning eftersom det fanns anledning att räkna med att omorganisationen av taxeringsverksamheten skulle innebära att kontrollrutinerna ytterligare byggdes ut eller ändrades. Lagregeln gavs en mer generell utformning med innebörden att hänsyn skulle tas till alla uppgifter som taxeringsnämnden regelmässigt hade tillgång till (prop. 1977/78:136 s. 151). Bortsett från att exemp- lifieringen i lagrummet togs bort har innebörden av normalt tillgängligt kontrollmaterial i princip inte förändrats sedan reglernas tillkomst, jfr prop. 2010/11:165 s. 480 f. Normalt tillgängligt kontrollmaterial har således beskrivits huvud- sakligen på samma sätt men innebörden har ändå successivt utvidgats i praktiken. ringar har bidragit till att innehållet i uttrycket har utvidgats. Ursprungligen utgjordes normalt tillgängligt kontrollmaterial av uppgifter eller handlingar med ett kontroll- eller avstämningssyfte (jfr är normalt tillgängligt kontrollmaterial svårt att definiera och har fått ett brett och otydligt tillämpningsområde. har deklarationskontroll i allt högre utsträckning gått från till maskinell kontroll där deklarationer väljs ut maskinellt för närmare kontroll efter en riskbedömning. Regeringen delar utredningens uppfattning att normalt tillgängligt kontrollmaterial har fått en vidare tillämpning än vad som var avsikten vid reglernas tillkomst, och att det har lett till oönskade konsekvenser i form av en otydlig avgränsning av uttrycket. Detta gagnar inte rätts- säkerheten eftersom det nu är svårt att förutse i vilka situationer skatte- tillägg kommer att tas ut. För att syftet med bestämmelserna inte ska förfelas och för att den deklarationsskyldige ska ha möjlighet att förutse reglernas tillämpning bör normalt tillgängligt kontrollmaterial avgränsas så tydligt som möjligt. Regeringen anser i likhet med utredningen att en lämplig avgränsning av uttrycket är att närma sig den ursprungliga innebörden av normalt utgjordes ursprungligen av kontrollmaterial med en tydlig avstämnings- karaktär jämfört med hur deklarationsgranskningen fungerade då. några remissinstanser anför medför detta att tillämpningsområdet snävas in jämfört med hur reglerna tillämpas . Detta ska dock inte över- Precis som utredningen anger omfattar material med kontrollsyfte och avstämningskaraktär mer än vid reglernas tillkomst. innebär att en avgränsning att det ska vara fråga om kontrollmaterial med avstämningskaraktär inte medför en fullt så stor insnävning som först kan Det bör vidare framhållas att den enskilde har en skyldighet att lämna riktiga uppgifter i sin deklaration så att kan fatta ett Situationen som behandlas avser skyldighet ej har fullgjorts, utan oriktig uppgift har lämnats. som nu övervägs avser alltså ändringar i undantagssituationen, när skattetillägg trots oriktig uppgift inte ska tas ut. Vad gäller den insnäv- ning som förändringen ändå kan anses utgöra, kan som framgår nedan möjligheter till befrielse från skattetillägg tillämpas. I avsnitt 8.4.3 föreslår regeringen också en lättnad avseende fall när skattetillägg ska tas ut. En avsikt med den avgränsning av normalt tillgängligt kontrollmaterial som regeringen föreslår är att regleringen ska omfatta fall där en uppgift kan avstämmas med enkla medel, som korresponderar med de tekniska lösningar som verket arbetar med i deklarationsarbetet, dvs. sådant som faktiskt är för tillgängliga avstämningsuppgifter. Rege- ringen anser i likhet med utredningen att uttrycket normalt tillgängligt kontrollmaterial ska bytas ut mot ”tillgängliga avstämningsuppgifter” i lagtexten. En annan målsättning med de föreslagna förändringarna är att reglerna på området ska bli enklare och medföra en ökad förutsebarhet. Det är därför av stor vikt att innebörden av det valda uttrycket definieras så tydligt som möjligt så att den deklarationsskyldige så långt som möjligt vet vilka uppgifter som kan avses och så att rättstillämpningen blir mer förutsebar och enhetlig. kan en alltför detaljerad definition innebära problem eftersom löpande arbetar med nya tekniska lösningar för att förbättra deklarationsgranskningen. En full- ständig specificering är således inte möjlig. Det handlar om att uppnå en balans mellan tydlighet och flexibilitet. Regeringen föreslår en ny bestämmelse som anger vad som avses med avstämningsuppgifter. Fråga är vilka uppgifter som ska anses vara avstämningsuppgifter. Det kontrollmaterial med avstämningskaraktär som finns hos Skatte- verket är till att börja med obligatoriska kontrolluppgifter lämnade med stöd av skatteförfarandelagen och underrättelser om beviljad lagfart, som lämnas med stöd av 78 § första stycket förordningen om fastighets- register. Vidare upprättar register som har till syfte att utgöra kontrollverktyg för det fall att en framtida beskattningsutlösande händelse inträffar. Som exempel kan nämnas det uppskovsregister som möjliggör kontroll av om ett uppskov finns avseende en överlåten fastighet. Motsvarande register finns också bl.a. avseende skogsavdrag och uppskov vid andelsbyten. arbetar också med att upprätta ett register över periodiseringsfonder. nämnda kontrollmaterial är av sådan avstämningskaraktär att risken för skatteundandragande är obetyd- lig även om den deklarationsskyldige lämnat en oriktig uppgift. Såväl sådana kontrolluppgifter som ska lämnas utan föreläggande och underrättelser om lagfart som lämnas med stöd av författning som uppgifter som finns i sådana register som har upprättat för kontroll av framtida inkomstdeklarationer ska därför enligt regeringens mening kategoriseras som avstämningsuppgifter. Vad gäller uttrycket register används i nyare s.k. registerförfattningar (se mer om register- författningar i avsnitt 8.3.2 och 7.19.4) mera sällan uttrycket register och mer neutrala uttryck förekommer. Det som här är i fråga är dock faktiska register som upprättar, varför detta uttryck bör användas här. Fråga är därefter är om föregående års inkomstdeklaration, som anses utgöra normalt tillgängligt kontrollmaterial, kan anses ha sådan 2014/15:131 avstämningskaraktär att den bör inbegripas i det nya uttrycket. nämnts ovan är en avsikt med den tydligare avgränsningen att den ska motsvara fall då en uppgift lätt kan stämmas av hos . aktuella uppgifterna ska alltså på ett enkelt sätt kunna användas för kontroll av motsvarande uppgifter i inkomstdeklarationen för beskatt- För att en oriktig uppgift ska kunna identifieras med hjälp av föregående års inkomstdeklaration krävs dock som regel att deklara- tionen granskas manuellt. Därför kan enligt regeringens mening föregående års inkomstdeklaration inte i sin helhet utgöra tillgängliga Vissa uppgifter i ett deklarationsformulär har en direkt koppling till de uppgifter som ska lämnas i det följande årets inkomstdeklaration. exempel kan nämnas avdrag för avsättning till egenavgifter som ska återföras och ett fastställt underskott av närings- verksamhet som ska rullas in året efter. Vidare kan det vara fråga om balansposter som i en deklaration utgör en utgående balans och som i det följande årets deklaration ska redovisas som en ingående balans. uppgifter kan användas för att stämma av riktigheten i de uppgifter som lämnas i årets inkomstdeklaration och bör därför anses utgöra avstäm- De felaktigheter som kan upptäckas först genom en granskning av inkomstdeklarationen bör inte anses utgöra Uppgifter som t.ex. lämnas under ”Övriga upplysningar” i föregående års inkomstdeklaration utgör därför inte tillgängliga avstämningsuppgifter. I avsnitt 8.3.3 berörs frågan om en årsredovisning som har tillgång till genom näringslivsregister kan anses vara normalt tillgängligt kontrollmaterial, varvid uppfattning är att så inte är fallet. Fråga är om en årsredovisning ska omfattas av det nya En årsredovisning är inte material av renodlad avstämnings- En årsredovisning upprättas inte heller i syfte att tjäna som kontrollmaterial vid beskattningen utan främst för att bolagets intressen- ter ska kunna få upplysningar som är av betydelse för bedömningen av bolagets ekonomiska förhållanden och utvecklingsmöjligheter, se propositionen Om ändringar i aktiebolagslagen, m.m. (prop. s. 10). Någon maskinell avstämning av uppgifterna i deklarationen mot årsredovisningen är inte möjlig. tillgång till genom näringslivsregister ska därför enligt regeringens mening inte anses vara tillgängliga avstämningsuppgifter. Inte heller årsredovisningar som lämnats in tillsammans med inkomst- deklarationen kan med det valda synsättet anses vara sådant material. Det bör observeras att den årsredovisning som det här talas om är föregående års årsredovisning, inte det aktuella beskattningsårets. den enskilde lämnat in en årsredovisning tillsammans med deklarationen som granskas, är den redovisningen en del av deklarationen och i det fallet aktualiseras inte frågan om normalt tillgängligt kontroll- material eller tillgängliga avstämningsuppgifter. Det kan nämnas att tillämpningsområdet för tillgängliga avstämnings- uppgifter vad gäller skattedeklarationer bedöms bli begränsat eftersom det inte finns den kopplingen mellan två skattedeklarationer som det finns mellan två inkomstdeklarationer. Så kallade KU-avstämningar (se avsnitt 8.3.4), dvs. den maskinella, årliga avstämning som görs efter beskattningsårets utgång mellan kontrolluppgifter och skattedeklara- tioner, innebär dock att bestämmelserna om tillgängliga avstämnings- uppgifter är av betydelse för skattedeklarationer. Vad gäller inkomstdeklarationen anser således regeringen att begreppet avstämningsuppgifter ska omfatta uppgifter som har lämnats i inkomst- deklarationen för det föregående beskattningsåret och som har en direkt koppling till uppgifter som ska lämnas i inkomstdeklarationen för beskattningsåret. Utredningen hade en annan formulering, som talade om uppgifter i inkomstdeklarationen som kan användas för kontroll av motsvarande uppgifter i inkomstdeklarationen för beskattningsåret. Regeringen delar Kammarrätten i bedömning att utredningens förslag fått en för vid utformning i förhållande till det uttalade syftet, att det ska handla om uppgifter som har en omedelbar koppling till de uppgifter som ska lämnas i det följande årets inkomstdeklaration. Författningsförslaget har därför anpassats till den uttalade avsikten med förslaget. Regeringen bedömer att de föreslagna ändringarna medför en tydligare och mer förutsebar reglering till gagn för såväl de enskilda som för de tillämpande myndigheterna. Den föreslagna regleringen motsvarar också faktiska arbete . Regeringen delar inte Kammarrätten i synpunkt att eventuella tillämpningsproblem kommer att kvarstå. Det bör lyftas fram att avgränsningen innebär att det kommer att finnas kontrollmaterial som inte omfattas av definitionen av avstämnings- uppgifter men som ändå kan sägas vara av avstämningskaraktär. I de fall som detta kan förekomma kan bestämmelserna om hel eller delvis befrielse från skattetillägg i 51 kap. 1 § SFL tillämpas (se avsnitt 5.1.7). Som exempel på en situation där ett kontrollmaterial liknar en avstäm- ningsuppgift är den särskilda uppgift som ett handelsbolag lämnar till ledning för delägarnas beskattning. I 33 kap. 6 § 2 SFL anges att handels- bolaget ska lämna särskild uppgift om varje delägares andel av bolagets inkomst. Som exempel på annat kontrollmaterial som kan minska risken för ett skatteundandragande är olika typer av kontrollmaterial som lämnas från andra stater med stöd av överenskommelser m.m. Kammarrätten i ifrågasätter den föreslagna tillämpningen av befrielsereglerna, men regeringen ser inga problem med att dessa regler skulle tillämpas. Det är upp till myndigheterna att bedöma om situationen är sådan att det är oskäligt att ta ut skattetillägg (51 kap. 1 § SFL). Sammanfattningsvis föreslår regeringen att utrycket normalt tillgängligt kontrollmaterial ska ersättas med uttrycket tillgängliga avstämnings- uppgifter. Med avstämningsuppgifter ska avses kontrolluppgifter som ska lämnas utan föreläggande och underrättelser om lagfart som lämnas med stöd av författning, uppgifter som har lämnats i inkomstdeklara- tionen för det föregående beskattningsåret och som har en direkt kopp- ling till uppgifter som ska lämnas i inkomstdeklarationen för beskatt- ningsåret, samt uppgifter som finns i register som har upprättats av för kontroll av framtida inkomstdeklarationer. 2014/15:131 Förslaget genomförs genom en ny paragraf, 49 kap. 10 c §, samt genom följdändringar i 3 kap. 5 §, 49 kap. 10 § 1 och 15 § första stycket SFL. Regeringens förslag: Om en oriktig uppgift framgår av avstämnings- uppgifter som varit tillgängliga för från utgången av beskattningsåret ska skattetillägg inte få tas ut. Detta ska gälla även om den oriktiga uppgiften inte utan ytterligare utredning kunnat rättas med ledning av avstämningsuppgifterna. Bestämmelsen om att skattetillägg ska tas ut med en lägre procentsats om en oriktig uppgift framgår, men inte kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial, ska tas bort. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Hovrätten för , tingsrätt, , Attunda tingsrätt, , Kammarrätten i , Förvaltningsrätten i , Förvalt- ningsrätten i , Förvaltningsrätten i , Ekobrotts- myndigheten, , , och universitet tillstyrker eller har inte några invändningar mot förslaget. Flera av dessa anger att reglerna blir tydligare och mer förutsebara men att tillämpningsområdet faktiskt snävas in och regleringen skärps. FAR välkomnar de föreslagna ändringarna. delegation, och till- styrker också förslagen och anser att förslagen innebär såväl fördelar som nackdelar för skattskyldiga som anses ha lämnat oriktig uppgift men anser att bestämmelsen bör kompletteras med en regel som säkerställer att skattetillägg inte heller ska påföras när risken för skatteundan- dragande är obetydlig. Kammarrätten i avstyrker förslagen och anser att tillämp- ningsproblemen kommer att kvarstå om än i ändrad form och Förvalt- ningsrätten i som inte avstyrker anser ändå att regeln är en skärpning för den enskilde och ifrågasätter den föreslagna tillämpningen Förslaget i utkastet till lagrådsremiss: Överensstämmer med rege- Skälen för regeringens förslag: Skattetillägg får enligt 49 kap. 10 § 1 SFL inte tas ut om den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av kontrollmaterial som är normalt tillgängligt för och också varit tillgängligt för verket från utgången av beskattningsåret. Om den oriktiga uppgiften inte kan rättas men det ändå framgår av kontrollmaterialet att uppgiften är oriktig ska skattetillägg tas ut med en lägre procentsats (49 kap. 12 § SFL). Den oklara avgränsningen av uttrycket normalt tillgängligt kontroll- material, och bedömning av om uppgiften kan rättas med ledning av kontrollmaterialet eller inte, medför att situationer som i princip är lika vad gäller risken för skatteundandragande i praktiken Vid en jämförelse mellan t.ex. situationerna vid avyttring av privatbostadsrätt och fastighet (avsnitt 8.3.5), tas skattetillägg inte ut i den ena situationen medan skattetillägg tas ut med en lägre procentsats i den andra. Risken för skatteundandragande är mycket liten i båda fallen eftersom den oriktiga uppgiften framgår av kontrollmaterialet. Skatte- verket har identifierat uppgiften och kan initiera en utredning och därefter fatta ett beslut. Regeringen anser i likhet med utredningen att skattetillägg inte bör tas ut när risken för skatteundandragande är obetydlig. Om en oriktig uppgift framgår av avstämningsuppgifter som varit tillgängliga för från utgången av beskattningsåret, får risken för skatte- undandragande anses vara obetydlig. Det faktum att kan behöva företa viss utredning innan ett korrekt beslut om beskattning kan fattas är en annan fråga och behöver inte alltid bero på den enskilde. Det kan i vissa fall bero på de materiella reglernas utformning eller andra förhållanden som uppgiftslämnaren inte har kontroll över. Regeringen anser i likhet med utredningen att det på grund av risken för olikbehandling av lika fall är otillfredsställande att knyta frågan om skattetillägg ska tas ut till om rättelse av den oriktiga uppgiften kan göras med ledning av avstämningsuppgifterna. Även om det kan finns fog för att ha påtryckningsmedel för fall då ändå behöver vidta utredningsåtgärder för att uppnå ett riktigt beslut, anser regeringen att reglerna behöver ändras i för den enskilde generösare riktning. Detta också för att den tydligare avgränsningen av begreppet som föreslås i avsnitt 8.4.2 kan sägas något begränsa kretsen uppgifter som omfattas av begreppet och därmed som omfattas av bestämmelsen när skattetillägg inte ska tas ut. Regeringen anser att dagens regel i 49 kap. 10 § 1 SFL om att skatte- tillägg inte får tas ut om den lämnade oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial ska ändras till att skattetillägg inte får tas ut om den oriktiga uppgiften framgår av avstämningsuppgifter. En bestämmelse om att skattetillägg inte får tas ut när en oriktig uppgift framgår av tillgängliga avstämningsuppgifter oavsett rättelsemöjligheter innebär att lika situationer kommer att behandlas lika, vilket är en stor fördel ur rättssäkerhetsperspektiv. En sådan bestämmelse är mer generös i förhållande till den enskilde än dagens regler och mer lättillämpad för . Framgår den oriktiga uppgiften av avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för från utgången av beskattningsåret, får skatte- tillägg alltså inte tas ut. Detta oavsett om har tillräckligt med information för att utan ytterligare utredning rätta uppgiften. En konsekvens av att skattetillägg inte får tas ut om den oriktiga uppgiften framgår av tillgängliga avstämningsuppgifter oavsett rättelse- möjligheter är att 49 kap. 12 § SFL förlorar sin betydelse, då den reglerar med vilken procentsats skattetillägg ska tas ut när den oriktiga uppgiften inte kan rättas med ledning av normalt kontrollmaterial men det ändå av sådant material framgår att uppgiften är oriktig. Eftersom tillämpnings- utrymmet för paragrafen försvinner föreslår regeringen att den tas bort. När det gäller tillämpningen av befrielsereglerna och Kammarrätten i synpunkt hänvisar regeringen till vad som sägs i avsnitt 8.4.2. Förslaget genomförs i 49 kap. 10 § 1 SFL och innebär också att 49 kap. 12 § slopas. Det görs också en följdändring i 49 kap. 15 § andra stycket. 2014/15:131 9 Spärreglering och samlat sanktionsförfarande Regeringens förslag: Lagen om talan om skattetillägg i vissa fall ska träda i kraft och tillämpas i fråga om felaktigheter eller passiviteter som hänför sig till tiden efter . Ändringarna i skattebrottslagen (1971:69) ska träda i kraft . Ändringarna i skatteförfarandelagen (2011:1244) ska träda i kraft . Punkterna 16 och 18 i ikraftträdande- och övergångs- bestämmelserna till skatteförfarandelagen ska justeras. Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Utredningen föreslår dock att lagändringarna ska träda i kraft . Punkterna 16 och 18 är vidare annorlunda utformade. Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inga synpunkter i denna del. Förvaltningsrätten i och anser att det finns vissa oklarheter angående tidpunkten för lämnad deklaration och önskar förtydliganden. De anser det oklart om förslaget innebär att den nya lagen ska tillämpas på en felaktighet i t.ex. en deklaration som rätteligen skulle ha lämnats senast vid ikraftträdande, men som faktiskt lämnas efter detta datum. , anger att nödvändiga systemanpassningar m.m. inte kan vara genomförda till och och anger att förslagen sannolikt kräver ändringar i verksamhetsstödet och att det är osäkert om det är möjligt att genomföra sådana förändringar . Förslaget i utkastet till lagrådsremiss: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Utkastets förslag till punkterna 16 och 18 är dock något annorlunda utformade. Remissinstanserna: Förslaget omfattas inte av remissen men Åklagar- myndigheten och anger att ett lämpligt ikraft- trädande är tidigast . Skälen för regeringens förslag Lagen om talan om skattetillägg i vissa fall Regeringen föreslår att lagen om talan om skattetillägg i vissa fall ska träda i kraft , vilket är en senare tidpunkt än utred- ningens förslag. Några remissinstanser har påpekat att nödvändiga systemanpassningar inte kan vara färdiga till ikraftträdandet. Det är av stor vikt att förändringarna träder i kraft . Fråga är därefter hur lagens ikraftträdande närmare ska tillämpas. Olika alternativ har övervägts. Även i detta avseende gäller regeringens målsättning att uppnå stärkt rättssäkerhet och sanktioner i balans. Det är således viktigt att även denna reglering är tydlig och väl avvägd. Särskild betydelse får detta eftersom befintlig lagstiftning inte tillämpas som den är avsedd: skattetillägg tas inte alltid ut och påföljd för skattebrott döms inte alltid ut, trots att det kan finnas grund för det.