prop · H30314 · 2015-10-06 00:00:00 — Tillägget avser vissa associationsformer i och i . associationsformer som genom ändringsdirektivet omfattas av moder- och dotterbolagsdirektivet bör tas med i förteckningen i bilaga 24.1 till inkomstskattelagen (1999:1229) över associationsformer som Prop. 2015/16:14 avses i 24 kap. 16 § andra stycket 1 den lagen. Förslaget föranleder ändringar i bilaga 24.1 till inkomstskattelagen. Regeringens förslag: Ändringarna träder i kraft . De nya bestämmelserna i kupongskattelagen tillämpas första gången på utdelning om utdelningstillfället inträffar efter . De nya bestämmelserna i lagen om förhandsbesked i skattefrågor tillämpas första gången på ansökan om förhandsbesked som har kommit in till efter . Bilaga 24.1 till inkomstskattelagen i dess nya lydelse tillämpas första gången på utdelning som lämnas efter . Den nya bestämmelsen i 24 kap. 19 § inkomstskattelagen tillämpas första gången på utdelning om skattskyldighet för denna uppkommer efter . Promemorians förslag: Överensstämmer delvis med regeringens. I promemorian lämnades ett förslag till ändring av 4 § kupongskattelagen (1970:624), förkortad KupL, medan regeringen föreslår att en ny paragraf ska införas i den lagen. Till skillnad från regeringens förslag innehöll promemorian inget förslag till ändring i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor. I promemorian fanns dock ett förslag till ändring av lagen (1995:575) om skatteflykt, förkortad skatteflyktslagen. Remissinstanserna: Angående promemorians förslag till ändringar i skatteflyktslagen anför följande. En fråga som inte berörs i förslaget är hur reglerna ska tillämpas på förfaranden som etablerats innan ikraftträdandet. Den rättshandling som ”medför en skatteförmån” och som ska bortses ifrån enligt skatteflyktslagen kan knappast vara lämnande av utdelning, utan det måste i stället vara etablering av strukturen. Om en person väljer att äga aktier i ett svenskt bolag via ett holdingbolag så är det således etableringen av holdingbolaget som det ska bortses ifrån. Om etableringen är gjord innan de föreslagna reglerna träder i kraft bör de nya bestämmelserna inte kunna tillämpas på utdelningar från som lämnas efter ikraftträdandet, eftersom en sådan tillämpning skulle strida mot det skatterättsliga retroaktivitetsförbudet. Ersättningspromemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Ersättningspromemorian innehöll inget förslag till ändring av inkomstskattelagen. Remissinstanserna: Ingen remissinstans har haft synpunkter på förslaget. Skälen för regeringens förslag: De ändringar i rådets direktiv 2011/96/EU av om ett gemensamt beskattnings- system för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlems- stater (moder- och dotterbolagsdirektivet) som behandlas i denna promemoria ska vara genomförda i svensk rätt Ändringarna som föreslås i propositionen bör därför träda i kraft Skattskyldigheten i fråga om kupongskatt inträder vid utdelningstill- Med utdelningstillfälle avses för avstämningsbolag dagen för avstämning och för andra aktiebolag den dag då utdelningen blir tillgänglig för lyftning (2 § första stycket KupL). För aktiebolag som inte är avstämningsbolag kan en utdelning i vissa fall anses tillgänglig för lyftning, och därmed skattskyldigheten inträda, efter det att beslut om utdelning fattats (3 § KupL). Det gäller bl.a. när något utdel- ningstillfälle inte har bestämts. I dessa fall kan således skattskyldigheten inträda innan utdelningen lämnas. De nya bestämmelserna i kupong- skattelagen bör därför tillämpas första gången på utdelning om utdel- ningstillfället inträffar efter ikraftträdandet, dvs. har, när det gäller de i promemorian före- slagna ändringarna i skatteflyktslagen, angett att denna lag inte kan tillämpas på en utdelning som lämnas efter ikraftträdandet om utdel- ningen härrör från en redan etablerad struktur. ändringar i skatteflyktslagen, utan i stället att bulvanregelns tillämp- Rättsföljden av bulvanregeln skiljer sig från rättsföljden av skatteflyktslagen på så sätt att om bulvanregeln är tillämplig är den utdelningsberättigade skattskyldig till kupongskatt, medan om skatteflyktslagen är tillämplig ska man fastställa underlaget för att ta ut skatt med bortseende från en rättshandling. del blir det därför inte aktuellt att beakta när i tiden en bakomliggande struktur har etablerats. Vad som är avgörande vid bedömningen av om denna regel är tillämplig är om förhållandena vid utdelningstillfället är sådana att annan därigenom obehörigen befrias från kupongskatt. regeringens uppfattning kan bulvanregeln således tillämpas på utdel- ningar som lämnas efter ikraftträdandet även om förhållandet mellan den utdelningsberättigade (bulvanen) och den som obehörigen befrias från kupongskatt har etablerats innan denna tidpunkt. De nya bestämmelserna i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor bör tillämpas första gången på ansökan om förhandsbesked som har kommit in till efter ikraftträdandet. Det finns inga särskilda regler om beskattningstidpunkten för utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet, utan utdelningen ska enligt 14 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, tas upp som intäkt det beskattningsår som den hänför sig till enligt god redovisningssed. anteciperad utdelning kan den situationen uppkomma att skattskyldig- heten för en utdelning inträder än när utdelningen lämnas, se under rubriken ”Beskattningstidpunkt för utdelning” i avsnitt För att undvika retroaktiv tillämpning av den föreslagna bestämmel- sen i 24 kap. 19 § IL bör den inte tillämpas första gången på utdelning som lämnas efter , utan på utdelning om skattskyl- dighet för denna uppkommer efter denna dag. Bilaga 24.1 i dess nya lydelse bör tillämpas på utdelning som lämnas efter Prop. 2015/16:14 2015. Effekterna av förslaget om att bulvanregelns tillämpningsområde ska förtydligas är svårbedömda. Förslaget bedöms dock ha viss avhållande effekt på förekomsten av skatteflykt vad gäller kupongskatt. Det saknas dock underlag för att beräkna storleken av de offentligfinansiella effekterna. Förslagets effekter på de offentliga finanserna bedöms bli positiva men så pass begränsade att de kan anses vara försumbara. Även när det gäller förslaget om begränsning av skattefriheten för utdelning på andelar, där utdelningen får dras av som ränta eller liknande i källstaten, är effekterna svårbedömda. har inte ansett att det funnits något stöd i gällande svensk skattelagstiftning för att beskatta vinstutdelningar på den grund att de har fått dras av i källstaten.9 När det nu införs ett sådant lagstöd kommer det sannolikt att ha en avhållande effekt på förekomsten av sådana gränsöverskridande transaktioner. Mot denna bakgrund bedöms därför förslaget få en positiv men försumbar effekt på de offentliga finanserna. De föreslagna bestämmelserna om att vissa företagsformer i och i ska omfattas av de bestämmelser om skattefrihet på utdelning på andelar som gäller enligt 24 kap. 17–17 b §§ inkomstskattelagen (1999:1229) är till fördel för de skattskyldiga. Detta eftersom en tillämpning av rådets direktiv /96/EU av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (moder- och dotterbolagsdirektivet) och de bestämmelser som införts i svensk rätt med anledning av direktivet leder till lägre beskattning av utdelning än vad som annars skulle ha varit fallet. Denna ändring kan således medföra ett visst skattebortfall. Med hänsyn till det begränsade tillämpningsområdet och att det finns andra bolagsformer i och i som omfattas av direktivet bedöms förslagets påverkan på de offentliga finanserna vara försumbar. Det är svårt att bedöma om och i så fall i vilken utsträckning förslaget att förtydliga bulvanregelns tillämpningsområde kommer att öka tillämpningen av denna regel. Dagens regel omfattar i vart fall obegränsat skattskyldiga personer utan begränsningar och begränsat skattskyldiga personer i vissa fall. Förtydligandet rör enbart begränsat skattskyldiga personer. Såvitt känt har bulvanregeln endast tillämpats i ett fåtal fall och 9 Hybridsituationer inom bolagssektorn – Gränsöverskridande och särskilt i samband med finansiering, s. 99. enligt regeringens uppfattning finns det ingen anledning att tro att tillämpningen med det föreslagna förtydligandet kommer att öka mer än Förslaget bedöms därför påverka ett begränsat antal företag i utlandet som äger andelar i svenska företag. företag bedöms inte påverkas i någon nämnvärd utsträckning med försla- Eftersom förslaget inte bedöms påverka svenska företag ökar inte deras administrativa börda. anser att konsekvensutredningen i promemorian inte upp- fyller kraven i 6 och 7 §§ förordningen (2007:1244) om konsekvens- utredning vid regelgivning. Beskrivningen av alternativa lösningar, de berörda företagen, påverkan på företags andra kostnader än administra- tiva kostnader, påverkan på konkurrensförhållandena för berörda företag, påverkan på företag i andra avseenden och om särskild hänsyn tagits till små företag vid reglernas utformning är bristfällig. syftet med förslaget, dess överensstämmelse med , valet av tidpunkt för ikraftträdande och påverkan på berörda företags administra- tiva kostnader är godtagbar. ningen i promemorian borde innehålla en analys som underbygger förslagets slutsatser om effekter för företagen. När det gäller andra kostnader än administrativa som förslaget om förtydligande av bulvanregeln kan ge upphov till för företagen handlar det om de i förslaget avsedda skatteeffekterna. Dessa bedöms påverka ett fåtal utländska företag. Några data för att på förhand avgöra exakt vilka dessa företag är finns inte tillgänglig. Vid genomförandet av ändringarna i moder- och dotterbolagsdirektivet har inga särskilda hänsyn tagits till små företag vid utformningen av reglerna. regeln gäller utländska företag oavsett storlek. Förslaget om att utvidga förhandsbeskedsinstitutet till kupongskatt medför ökad förutsebarhet för de utländska företag som väljer att ansöka Förslaget gäller för alla som är skattskyldiga till kupongskatt, såväl fysiska som juridiska personer. Typiskt sett är det bara utländska personer som är skattskyldiga till kupongskatt. det inte finns någon möjlighet att ansöka om förhandsbesked avse- ende kupongskatt finns det inga data för att på förhand avgöra vilka företag som kan tänkas göra det efter den föreslagna ändringen eller hur det kan tänkas ta att ta fram underlag till en sådan ansökan. kan dock antas att företagen i fråga bara väljer att ansöka om förhands- besked i de fall de gör bedömningen att deras totala kostnader, administ- rativa såväl som övriga, blir mindre till följd av åtgärden. anför att de försumbara effekter som beskrivs avseende förslaget om begränsning av skattefriheten för utdelning är såvitt Regel- rådet tolkar det försumbara i hänseendet offentligfinansiella finanser, vilket tolkar som att företagens skattekostnader bör öka i saknar en utförligare analys av påståendet att den möjlighet som funnits att genom skatteplanering få till stånd dubbel icke-beskattning kan leda till snedvridning av konkurrensen. anför att det vore önskvärt om det konkurrensfrämjande syftet med förslaget hade kommenterats liksom vad det innebär för berörda Det är svårt att bedöma i vilken utsträckning förslaget att begränsa skattefriheten för utdelning kommer att bidra till att skapa ett s.k. level playing field mellan svenska koncerner och gränsöverskridande koncer- Prop. 2015/16:14 ner. Bestämmelsen är ett steg i rätt riktning för att främja konkurrens, transparens och rättvisa. Omfattningen och förekomsten av utdelning som har fått dras av som ränta eller liknande i källstaten och som har mottagits skattefritt i svenska företag är svår att uppskatta. Det är olikheter i ländernas skattesystem som utnyttjas genom hybridlånearrangemang för att uppnå en dubbel icke-beskattning och av framgår att inte ansett att det funnits något stöd i gällande svensk skattelagstiftning att beskatta vinstutdelningar på den grund att de har fått dras av i källstaten. Effekter för , och de allmänna förvaltningsdomstolarna Kammarrätten i anför att en tillämpning av skatteflyktsregler vad gäller kupongskatt skulle kunna påverka kammarrättens kostnader. Förvaltningsrätten i anser att det är troligt att föreslagna ändringar i promemorian kommer att medföra visst ytterligare arbete på myndighetsnivå och ett visst antal ytterligare mål till domstol. Enligt förvaltningsrätten medför detta i sin tur ytterligare administration och kostnader för och de allmänna förvaltningsdomstolarna. I den mån förslaget innebär ökade kostnader för och de allmänna förvaltningsdomstolarna får de emellertid enligt regeringens mening anses så marginella att de får anses rymmas inom befintliga ekonomiska ramar. När det gäller förslaget om att utvidga förhandsbeskedsinstitutet till kupongskatt kan det medföra en viss ökning av antalet ansökningar om förhandsbesked till . Det kommer i så fall att medföra en ökad arbetsbelastning för , och . Även i detta sammanhang gör dock regeringen bedömningen att eventuella ökade kostnader på grund av ökad arbetsbelastning ryms inom befintliga ekonomiska ramar. Förslagen i propositionen påverkar beskattningen av vissa utdelningar och har därför inga direkta effekter på jämställdheten mellan män och kvinnor. I den mån en ökad beskattning på företagsnivå påverkar delägarnas avkastning på andelsinnehavet påverkar dock förslagen indirekt företagens ägare. Då män i högre grad än kvinnor äger andelar i företag påverkar förslagen män i större utsträckning. Det bör dock framhållas att effekterna av förslaget bedöms som mycket små, och dessutom i första hand gälla utländska företag. 10 Hybridsituationer inom bolagssektorn – Gränsöverskridande och särskilt i samband med finansiering. 10.1Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) Paragrafen, som är ny, innebär att bestämmelserna i 4 § fjärde–nionde styckena om när skattskyldighet inte föreligger inte är tillämpliga om den s.k. bulvanregeln i 4 § tredje stycket är tillämplig. Om både bulvanregeln och t.ex. fjärde, femte eller sjätte stycket är tillämpliga har således bulvanregeln företräde, vilket innebär att den utdelningsberättigade är skattskyldig. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna behandlas i avsnitt 8. 10.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor Genom den nya punkten 5 i första stycket görs lagen tillämplig på skatt enligt kupongskattelagen (1970:624), dvs. det blir möjligt att ansöka om förhandsbesked om sådan skatt. I tredje stycket, som är nytt, regleras inom vilken frist en ansökan om förhandsbesked om kupongskatt senast ska ha kommit in till . Vad som avses med utdelningstillfälle framgår av 2 § första stycket kupongskattelagen. I paragrafen regleras möjlighet att ta ut avgift för ett förhandsbesked. Genom ändringen i första stycket får nämnden ta ut avgift för förhandsbesked rörande kupongskatt. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna behandlas i avsnitt 8. 10.3 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Paragrafen är ny. Bestämmelsen innebär att skattefriheten för utdelning på andel inte ska gälla om utdelningen lämnas av ett utländskt företag till den del utdelningen får dras av som ränta eller liknande i det företag som Bestämmelsen gäller oavsett hur stort andelsinnehav företaget som tar emot utdelningen har i det företag som lämnar utdelningen. Utdelningen ska tas upp oavsett om det företag som har lämnat utdelningen inte har kunnat utnyttja avdraget. Det finns inga särskilda regler om beskattningstidpunkten för utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet, utan utdelning ska enligt 14 kap. 2 § IL tas upp som intäkt det beskattningsår som den hänför sig till enligt god redovisningssed. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna behandlas i avsnitt 8. I bilagan görs tillägg för associationsformer i och i . Dessutom görs språkliga ändringar. L 219/40 Europeiska unionens officiella tidning RÅDETS DIREKTIV 2014/86/EU av om ändring av direktiv /96/EU om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater EUROPEISKA UNIONENS RÅD UTFÄRDAR DETTA DIREKTIV med beaktande av fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, särskilt artikel 115, med beaktande av Europeiska kommissionens förslag, efter översändande av utkastet till lagstiftningsakt till de nationella parlamenten, med beaktande av yttrande (1), med beaktande av Europeiska ekonomiska och sociala kommitténs yttrande (2), i enlighet med ett särskilt lagstiftningsförfarande, och av följande skäl: (1)Genom rådets direktiv /96/EU (3) undantas olika former av vinstutdelning från dotterbolag till moderbolag från källskatt och undanröjs dubbelbeskattning av sådana inkomster på moderbolagsnivå. (2)Fördelarna med direktiv /96/EU bör inte leda till situationer med dubbel icke-beskattning och därför skapa oavsiktliga skattefördelar för koncerner med moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater i jämförelse med koncerner hemmahörande i samma medlemsstat. (3)För att undvika situationer med dubbel icke-beskattning till följd av olikheter i den skattemässiga behandlingen av vinstutdelning mellan medlemsstaterna, bör den medlemsstat där moderbolaget är hemmahörande och den medlemsstat där det fasta driftstället är hemmahörande inte tillåta dessa företag att utnyttja den skattebefrielse som tillämpas på mottagen vinstutdelning, i den mån sådana vinster är avdragsgilla i ett dotterbolag till moderbo laget. (4)Det är lämpligt att uppdatera del A i bilaga I till direktiv /96/EU, så att den även omfattar andra former av bolag som omfattas av bolagsskatt i och andra former av bolag som har införts i bolagslagstiftningen i . (5)Direktiv /96/EU bör därför ändras i enlighet med detta. HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE. Direktiv /96/EU ska ändras på följande sätt: 1.Artikel 4.1 a ska ersättas med följande: ”a) avstå från att beskatta sådan vinstutdelning, till den del sådan vinstutdelning inte är avdragsgill i dotterbolaget, och beskatta sådan vinstutdelning till den del sådan vinstutdelning är avdragsgill i dotterbolaget, eller” (1) Yttrande av (ännu ej offentliggjort i EUT). (2) Yttrande av (ännu ej offentliggjort i EUT). (3) Rådets direktiv /96/EU av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemma hörande i olika medlemsstater (EUT L 345, 29.12.2011, s. 8). Europeiska unionens officiella tidning L 219/41 2.I del A i bilaga I ska led u ersättas med följande: ”u) Bolag i polsk rätt som kallas ’spółka akcyjna’, ’spółka z ograniczoną odpowiedzialnością’, ’spółka komandytowoakcyjna’.” 3.I del A i bilaga I ska led w ersättas med följande: ”w) Bolag i rumänsk rätt som kallas ’societăți pe acțiuni’, ’societăți în comandită pe acțiuni’, ’societăți cu răspundere limitată’, ’societăți în nume colectiv’, ’societăți în comandită simplă’.” Medlemsstaterna ska sätta i kraft de lagar och andra författningar som är nödvän diga för att följa detta direktiv. De ska genast överlämna texten till dessa bestämmelser till kommissionen. När en medlemsstat antar dessa bestämmelser ska de innehålla en hänvisning till detta direktiv eller åtföljas av en sådan hänvisning när de offentliggörs. Närmare föreskrifter om hur hänvisningen ska göras ska varje medlemsstat själv utfärda. Medlemsstaterna ska till kommissionen överlämna texten till de centrala bestämmelser i nationell lagstiftning som de antar inom det område som omfattas av detta direktiv. Detta direktiv träder i kraft den tjugonde dagen efter det att det har offentliggjorts i Europeiska unionens officiella tidning. Detta direktiv riktar sig till medlemsstaterna. Europeiska unionens officiella tidning L 21/1 RÅDETS DIREKTIV (EU) 2015/121 av om ändring av direktiv /96/EU om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater EUROPEISKA UNIONENS RÅD HAR ANTAGIT DETTA DIREKTIV med beaktande av fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, särskilt artikel 115, med beaktande av Europeiska kommissionens förslag, efter översändande av utkastet till lagstiftningsakt till de nationella parlamenten, med beaktande av yttrande (1), med beaktande av Europeiska ekonomiska och sociala kommitténs yttrande (2), i enlighet med ett särskilt lagstiftningsförfarande, och av följande skäl: (1)Genom rådets direktiv /96/EU (3) undantas olika former av vinstutdelning från dotterbolag till moderbolag från källskatt och undanröjs dubbelbeskattning av sådana inkomster på moderbolagsnivå. (2)Det är nödvändigt att se till att direktiv /96/EU inte missbrukas av skattskyldiga som omfattas av dess tillämpningsområde. (3)Vissa medlemsstater tillämpar nationella eller avtalsgrundade bestämmelser som syftar till att ta itu med skatteflykt, skattebedrägeri eller missbruksförfaranden på ett allmänt eller på ett specifikt sätt. (4)Dessa bestämmelser kan dock vara mer eller mindre stränga och är under alla förhållanden utformade för att ta hänsyn till särdragen i varje medlemsstats nationella skattesystem. Vissa medlemsstater har dessutom inte några nationella eller avtalsgrundade bestämmelser för förebyggande av missbruk. (5)Införandet av en gemensam minimibestämmelse mot missbruk i direktiv /96/EU skulle därför i hög grad bidra till att förebygga missbruk av det direktivet och säkerställa en enhetligare tillämpning av det i de olika medlemsstaterna. (6)Anti-missbruksbestämmelser bör tillämpas på ett proportionellt sätt och i det specifika syftet att ta itu med ett arrangemang eller en uppsättning arrangemang som inte är genuina, dvs. som inte återspeglar den ekonomiska verkligheten. (1) Yttrande av (ännu ej offentliggjort i EUT). (2) Yttrande av (EUT C 226, , s. 40). (3) Rådets direktiv /96/EU av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EUT L 345, 29.12.2011, s. 8). L 21/2 Europeiska unionens officiella tidning (7)I det syftet bör medlemsstaternas skatteförvaltningar, när de bedömer om ett arrangemang eller en uppsättning arrangemang utgör ett missbruk, göra en objektiv analys av alla relevanta fakta och omständigheter. (8)Medlemsstaterna bör visserligen använda antimissbruksklausulen till att ta itu med arrangemang som i sin helhet inte är genuina, men det kan även finnas fall där enstaka steg eller delar av ett arrangemang, när de betraktas enskilt, inte är genuina. Medlemsstaterna bör också kunna använda anti-missbruksklausulen till att hantera dessa särskilda steg eller delar utan att det påverkar arrangemangets återstående genuina steg eller delar. Detta skulle maximera effektiviteten av anti-missbruksklausulen som dess proportionalitet garanteras. ”I den utsträckning-metoden” kan vara effektiv i de fall då de berörda enheterna som sådana är genuina, men när till exempel aktier varifrån vinstutdelningen härrör inte på ett genuint sätt tillskrivs en skattskyldig som är etablerad i en medlemsstat, dvs. om arrangemanget på grundval av sin rättsliga form innebär en överlåtelse av äganderätten till aktierna, men detta inte återspeglar den ekonomiska verkligheten. (9)Detta direktiv bör inte på något sätt påverka medlemsstaternas möjlighet att tillämpa de egna nationella eller avtalsgrundade bestämmelserna som syftar till att förebygga skatteflykt, skattebedrägeri eller missbruk. (10)Direktiv /96/EU bör därför ändras i enlighet med detta. HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE. Artikel 1.2 i direktiv /96/EU ska ersättas med följande punkter: Medlemsstaterna ska inte bevilja förmånerna enligt detta direktiv till ett arrangemang eller en uppsättning arrangemang som har införts med det huvudsakliga syftet eller ett av de huvudsakliga syftena att få en skattefördel som motverkar målet eller syftet med detta direktiv och som inte är genuina med beaktande av alla relevanta fakta och omständigheter. Ett arrangemang kan bestå av mer än ett steg eller en del.