prop · H203131 · 2015-06-30 00:00:00 — skulle – om ett krav på prövningstillstånd införs – kunna komma att prövas av tingsrätten som första och enda instans. mycket stor mot prövningen vid förvaltningsdomstol, där ett skatte- tilläggsbeslut meddelat av överprövas av förvaltningsrätt och kammarrätt utan prövningstillstånd. Dessa två målsättningar är i just denna fråga inte möjliga att uppfylla , utan här måste en avvägning mellan de olika intressena göras. Som remissinstanserna anför är det en nackdel och en försämring om den enskilde skulle få färre prövningsmöjligheter av skattetillägget när prövningen sker i allmän domstol jämfört med i förvaltningsprocessen. Detta är inte eftersträvansvärt. Å andra sidan är det svårt att hävda att det är otillräckligt med den prövning som faktiskt sker i allmän domstol, om detta är tillräckligt för att fälla personen för ett brott, vilket anses som mer ingripande och som kan få allvarliga konsekvenser såsom frihets- Som framgår ovan innebär regler om prövningstillstånd att krav på prövningstillstånd gäller endast i vissa lindrigare fall och alltså inte generellt. invändning om att förslaget innebär en omotiverad skillnad från rättssäkerhetssynpunkt och Företagarnas synpunkt i denna del, vill regeringen erinra om att det nyssnämnda innebär att det ofta kan inträffa att prövningstillstånd inte krävs, vilket motsvarar vad som gäller för skattetillägg i förvaltningsprocessen. Regeringen anser också att olika regler för prövningstillstånd för samma process synes vara svårtillämpat. Förvaltningsrätten i förslag om partiellt prövningstillstånd anser regeringen därför inte är en lämplig lösning. enligt regeringens mening nackdelarna med andra villkor för prövnings- tillstånd för skattetillägget än för skattebrottet tyngre än fördelarna för Med de föreslagna reglerna om särskild åtalsprövning (se avsnitt 7.6) kommer det också i praktiken vara så att endast ett fåtal mål kommer att omfattas av kravet på prövningstillstånd även om målet överklagas beträffande skuld eller påföljd. Regeringen instämmer därför i utredningens val att föreslå en ordning som i huvudsak överensstämmer med regleringen i 49 kap. 13 § rätte- Om det krävs prövningstillstånd i ansvarsfrågan, krävs det också i fråga om skattetillägg. Flera remissinstanser pekar på att en utredning från Justitiedeparte- mentet kan leda till krav på prövningstillstånd i alla brottmål och att detta skulle ytterligare försämra för enskilda. De förslag i detta avseende som presenterades i förslag i betänkandet SOU 2013:17 bereds inom . Intresset av att reglerna om prövningstillstånd vad gäller skattetillägg ska överensstämma med reglerna om prövningstillstånd för brottmål är dock inte lika starkt när endast frågan om skattetillägg överklagas och därmed endast skattetilläggsfrågan är aktuell. I denna situation anser regeringen i likhet med utredningen att det uttagna skattetillägget kan prövas utan ett föregående prövningstillstånd. att prövningstillstånd inte ska krävas i hovrätten om endast frågan om skattetillägg överklagas dit. Förvaltningsrätten i föreslår att kammarrätten i stället för hovrätten skulle kunna ta över målet när endast skattetillägget över- klagas. Även om det synes logiskt ur synvinkeln att skattetillägget som huvudregel prövas i förvaltningsprocess och ett rent skattetilläggsmål kan verka mer främmande för hovrätt att pröva, anser regeringen att skattetilläggsfrågan i det aktuella fallet bör stanna kvar i den domstols- ordning där det först prövats. Flera remissinstanser befarar att den föreslagna ordningen kan få till följd att den enskilde avstår från att överklaga brottmålsdelen för att garanteras en prövning av skattetillägget. En sådan eventuell risk medför enligt regeringens mening inte att förslaget inte bör genomföras. Som nämnts ovan gäller kravet på prövningstillstånd bara i vissa fall. Det är upp till den enskilde att överklaga en dom i de delar han eller hon vill göra det. Regeringens förslag om att prövningstillstånd inte ska krävas i dessa fall läggs fram för att tillgodose den enskildes intressen. Regeringen anser att fördelarna för den enskilde att det inte krävs prövningstillstånd för skattetilläggsdelen i vissa fall väger över den av remissinstanserna påpekade eventuella följden av en sådan ordning. Några frågor om processen i hovrätten och vill ha närmare analys av om det faktum att endast skattetilläggsfrågan har överklagats till hov- rätten innebär att domen anses ha överklagats endast i fråga om annat än ansvar, varigenom målet enligt 51 kap. 30 § ska be- handlas som ett tvistemål. Även Lagrådet anser att det bör klargöras hur den föreslagna bestämmelsen om överklagande förhåller sig till 51 kap. 30 § . Regeringen vill framhålla följande. Enligt den nu föreslagna bestämmelsen ska i fråga om överklagande regler om brottmål tillämpas. Av detta följer att målet, även om det överklagats endast beträffande frågan om skattetillägg, ska behandlas som ett brottmål. och anser vidare att det bör övervägas om förutsättningarna för hovrätten att avgöra målet utan huvudförhandling kan utökas. Regeringen noterar att möjligheten att avgöra ett mål utan huvudförhandling i hovrätten regleras i 51 kap. 13 § . Detta får ske i ett antal uppräknade situationer, bl.a. enligt andra stycket, om saken kan utredas tillfredsställande, om åkla- garen har överklagat endast till den tilltalades förmån (1), om endast den tilltalade överklagat och hans ändringsyrkande godtas av motparten (2), om det inte finns anledning att döma den tilltalade till ansvar eller ådöma honom påföljd eller döma honom till annan påföljd än böter eller vill- korlig dom eller sådana påföljder i förening (3), om parterna har begärt att målet ska avgöras utan huvudförhandling (4) eller om ingen av parterna, sedan fråga väckts om avgörande utan huvudförhandling, haft någon invändning mot detta (5). I tredje stycket anges att har i fall som avses i andra stycket 1–3 en part begärt huvudförhandling, ska sådan hållas, om det inte är uppenbart obehövligt. Det finns således möjligheter att avgöra mål utan huvudförhandling. Regeringen ser inte skäl att införa någon särreglering för mål där skattetillägg ingår. 2014/15:131 Ingen överklaganderätt för kommer naturligtvis att följa utvecklingen av praxis vad gäller de åtalsbeslut som meddelas av åklagarna och de domar som meddelas av allmän domstol vad avser skattetillägg. har inte någon egen rätt att överklaga ett beslut eller en dom från allmän domstol. Om en kammaråklagare beslutat att inte överklaga en tingsrättsdom kan begära överprövning av beslutet hos överåklagare (7 kap. 5 § ). Regeringen anser att detta är en tillräcklig möjlig- het för att använda sig av. Det kan förväntas, särskilt till en början, att kommer att använda sig av denna möjlighet. Det är inte heller otänkbart att åklagaren kan tänkas vända sig till Skatte- verket för att inhämta synpunkter i olika frågor. Regeringen anser alltså till skillnad från Förvaltningsrätten i att det inte behöver införas en särskild överklagandemöjlighet för . Sammanfattningsvis föreslår regeringen att i fråga om överklagande ska bestämmelser om överklagande i brottmål tillämpas och att prövningstillstånd inte ska krävas i hovrätten om endast frågan om skattetillägg överklagas dit. Genom regeringens förslag att regler ska tillämpas, se avsnitt 7.10, kan hävdas att bestämmelserna om överklagande i rätte- gångsbalken redan gäller. Regeringen anser dock att det av tydlighetsskäl bör regleras uttryckligen hur skattetilläggsfrågan ska hanteras i detta avseende. Förslaget genomförs genom 14 § i den nya lagen. I detta avsnitt behandlas frågor som tar sikte på handlägg- ning efter det att beslut om skattetillägg har fattats av allmän domstol eller genom strafföreläggande. Även allmänna förvaltningsdomstolar och berörs, liksom enskilda i viss mån. En fråga om handläggning innan det finns ett sådant beslut om skattetillägg behandlas också här, betalningssäkring. 7.18.1Skatteverkets åtgärder med anledning av beslutat skattetillägg Regeringens förslag: Relevanta bestämmelser i skatteförfarandelagen som är tillämpliga på skattetillägg beslutade av eller allmän förvaltningsdomstol ska också tillämpas på skattetillägg som kan beslutas enligt den nya lagen. Ett skattetillägg som beslutats enligt den nya regleringen om ett samlat sanktionsförfarande ska verkställas på samma sätt som skattetillägg beslutat av eller av allmän förvaltningsdomstol. Regeringens bedömning: Har ett beslut om skatt som har betydelse för underlaget för ett av allmän domstol beslutat skattetillägg tillkommit eller ändrats av eller av förvaltningsdomstol, kan Skatte- verket justera det av allmän domstol beslutade skattetillägget i mot- svarande mån genom ett verkställighetsbeslut. Någon uttrycklig reglering om detta behövs inte. Utredningens förslag och bedömning: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag och bedömning. Utredningen föreslår dock en hänvisning till 59 kap. SFL och förslaget är något annorlunda utformat. Remissinstanserna: ombudsmän och Förvaltningsrätten i anser att det i fall då det inte finns ett beslut om skatt för beslut om skattetillägg finns en risk att skattetilläggs- beslutet inte korresponderar med det kommande beslutet från Skatte- verket. Förvaltningsrätten i , Förvaltningsrätten i , , , Näringslivets Skattedelegation, och anser att det bör tydliggöras hur ett utdömt skattetilläggsbeslut ska kunna justeras när ett beslut om skatt ändras därefter och sätts ned, bl.a. i fall då domstolen funnit skäl för befrielse. Kammarrätten i utgår från att hänvisningen till 59 kap. är en felaktig hänvisning. Kammarrätten i anger vidare att när fråga är om anstånd pga. att det är tveksamt hur stort belopp som kommer att behöva betalas innebär förslaget att ska göra en bedömning av sannolikheten för ändring av allmän domstols dom även om det är åklagaren och inte verket som utrett och fört talan om skatte- tillägg. Enligt kammarrätten finns det skäl att överväga om det i stället bör införas en möjlighet för hovrätten och att besluta om inhibition. anser att det direkt av lagtext bör framgå att skattetilläggsbeslutet kan verkställas utan laga kraft. Förvaltningsrätten i anser att det bör övervägas om inte en särskild bestämmelse i förtydligande syfte bör införas i skatteförfarande- lagen, med innebörd att lagakraftvunnet skattetillägg ska sättas ned i det fallet förvaltningsdomstol sätter ned den beskattning som utgör underlag för det påförda skattetillägget. Förslaget och bedömningen i utkastet till lagrådsremiss: Överens- stämmer med regeringens förslag och bedömning. Skälen för regeringens förslag och bedömning Verkställighet, betalning och anstånd När ett beslut om skattetillägg fattas av (avseende år där skatteförfarandelagen är tillämplig), anges också normalt i beslutet även det belopp med vilket skattetillägg ska utgå, dvs. inte enbart med vilken procentsats och på vilket underlag skattetillägg ska utgå. Om ett skattetilläggsbeslut ändras av allmän förvaltningsdomstol anger dock normalt inte domstolen något belopp med vilket skattetillägg ska utgå. Det ankommer på att beräkna skattetilläggsbeloppet. Avseende vissa skatteslag kan skattetilläggsbeloppet räknas ut på ett enkelt sätt (t.ex. mervärdesskatt), medan det för andra krävs en mer komplicerad uträkning beroende på bl.a. att alla poster i en skatt inte ska beaktas vid uträkningen av skattetillägget (t.ex. inkomst av tjänst). när skattetillägg beslutas av allmän domstol eller genom strafföreläggande bör enligt regeringens mening ansvara för Före skatteförfarandelagens ikraftträdande verkställ- des en förvaltningsdomstols dom genom beslut om taxerings- och debite- I skatteförfarandelagen är dessa beslut inte författnings- reglerade, då de bedömts som överflödiga. Det ansågs vara en självklar- het att det är uppgift att vidta de verkställighetsåtgärder som följer av domen (prop. 2010/11:165 s. 1189 och SOU 2009:58 s. 1654 f.). Ett beslut om skattetillägg gäller (68 kap. 1 § SFL) och kan således verkställas även om det överklagas, om inte anstånd meddelas. När det gäller betalning av skattetillägg som har bestämts efter ett beslut av domstol (eller efter omprövning) ska det vara betalt senast den förfallodag som infaller närmast efter det att har gått från den dag beslutet fattades (62 kap. 8 § andra stycket 2 SFL). behöver dock inte betalas före den förfallodag som anges i första stycket (62 kap. 8 § tredje stycket), vilket gäller slutlig skatt (62 kap. 8 § första Förenklat kan detta sägas innebära att ett skattetillägg i vart fall inte behöver betalas före det att ett beslut om slutlig skatt behöver Ett skattetillägg ska betalas in på skattekontot. När ett skattetillägg väl har beslutats i allmän domstol försvinner den omedelbara kopplingen till brottmålsprocessen. Det som återstår är frågor om verkställighet och andra åtgärder i samband härmed. att hanteringen ska följa brottmålsprocessens regler gör sig inte längre Eftersom skattetillägg ska behandlas så lika som möjligt var det än beslutas, bör beslut om skattetillägg enligt den nya regleringen i ett samlat sanktionsförfarande verkställas enligt samma bestämmelser som gäller för ett skattetillägg som beslutats av eller allmän Bestämmelser om betalning och återbetalning av skatter och avgifter och verkställighet finns i avdelningarna XIV och XVI i skatteförfarandelagen. I avdelning XIV regleras skattekontot i betalning i 62 kap., anstånd med betalning i 63 kap., återbetalning i 64 kap. och ränta i 65 kap. I avdelning XVI regleras besluts verkställighet i 68 kap., verkställighet av bl.a. betalningssäkring i indrivning i 70 kap. och vissa övriga bestämmelser om verkställighet i 71 kap. , förvaltningsdomstolar ska hantera skattetillägg beslutade av allmän domstol på samma sätt som skattetillägg beslutade av eller Regeringen föreslår att den nya lagen ska hänvisa till dessa kapitel, närmare bestämt så att bestämmelserna i dessa kapitel som är tillämpliga på skattetillägg beslutade av eller allmän förvaltningsdomstol också ska tillämpas på skattetillägg som kan beslutas enligt den nya lagen. Jämfört med utredningens förslag har utformningen av bestämmelsen justerats. Utredningen har också föreslagit att 59 kap. SFL ska tillämpas på skattetillägg som har beslutats enligt den nya lagen. har väckt frågan om det ska hänvisas till detta kapitel. finns bestämmelser om ansvar för skatter och avgifter. bedömer att dessa bestämmelser inte kommer att aktualiseras när det gäller skattetillägg som döms ut enligt den nya lagen. flera av bestämmelserna fysiska personers ansvar för juridiska personers skatter och avgifter, vilket inte blir aktuellt för skattetillägg beslutade enligt den nya lagen, eftersom den endast gäller fysiska personer. Vidare gäller flera bestämmelser endast skatter och inte skattetillägg. Rege- ringen föreslår därför inte någon hänvisning till 59 kap. SFL. Bestämmelserna ska användas av och förvaltningsdomstol vilket kan tala för att regleringen i stället bör föras in i skatteförfarande- lagen, i likhet med den föreslagna spärregleringen. Regeringen anser dock att det är en pedagogisk fördel om bestämmelserna finns i den nya lagen, så att den som tillämpar reglerna om skattetillägg i det nya förfarandet ser att frågorna om verkställighet m.m. ska hanteras av och andra myndigheter enligt skatteförfarandelagen. Förslaget genomförs genom 15 § i den nya lagen. anser att det direkt av lagtext bör framgå att skattetilläggsbeslutet kan verkställas utan laga kraft. Regeringen anser det dock vara tillräckligt att hänvisa till det kapitel där detta regleras. Ovanför bestämmelsen föreslås vidare en rubrik som innehåller ordet verkställighet. För att ska få kännedom om att allmän domstol eller åklagare har beslutat om att ta ut skattetillägg överväger regeringen att i förordning reglera att allmän domstol eller åklagaren ska underrätta verket om beslut om skattetillägg, se mer i avsnitt 7.19. Särskilt om händelser efter allmän domstols beslut om skattetillägg När det gäller den nu föreslagna ordningen är det som anges i avsnitt 7.13.2 inte uteslutet att det kan saknas ett beslut om skatt när frågan om skattetillägg beslutas i allmän domstol. Om ett sådant beslut inte finns när allmän domstol har beslutat om skattetillägg, finns det inget slutligt underlag för att räkna ut det exakta skattetillägget på. Den slutliga beräkningen kan göras först när det finns ett beslut om skatt. Det kan också förekomma att det finns ett beslut om skatt vid tid- punkten för beslutet om skattetillägg i allmän domstol, men att detta beslut senare ändras, antingen av eller av allmän förvalt- ningsdomstol. Flera remissinstanser anser det vara otydligt vad som ska gälla när skattetillägg har beslutats av allmän domstol och beslutet om skatt därefter ändras. kan inträffa att ett skattetilläggsbeslut behöver ändras genom en verkställighetsåtgärd pga. senare inträffade händelser, t.ex. om ett beslut om skatt som har betydelse för skattetillägget ändras av eller förvaltningsdomstol. Av 5 kap. 19 § taxeringslagen (1990:324) framgick tidigare att om ett taxeringsbeslut i en fråga som föranlett skattetillägg ändrades, skulle göra den ändring av beslutet om skattetillägg som föranleddes av det nya taxeringsbeslutet. Motsvarande bestämmelse fanns i 15 kap. 14 § skattebetalningslagen (1997:483). Några bestämmelser med detta innehåll finns dock inte i skatteförfarandelagen. Särskilda föreskrifter om att ska vidta de verkställighetsåtgärder som följer av domstols dom har ansetts inte behövas (jämför under rubriken ovan). Av regeringens förslag att skatteförfarandelagens regler om verkställig- het ska tillämpas även vid ett samlat sanktionsförfarande följer att om ett 2014/15:131 beslut om skatt ändras så att underlaget sänks i den fråga som föranlett ett skattetillägg utdömt av allmän domstol, ska det korresponderande skattetillägget sättas ned i motsvarande mån genom en verkställighets- åtgärd. Detta är en följd av hur regleringen om beslut om skatt och skattetillägg är uppbyggd och är således inget nytt i sig. Eftersom det inte längre finns någon uttrycklig författningsreglering om detta, behövs ingen ändring för att inkludera allmän domstols dom i denna ordning. Förvaltningsrätten i anser att det bör övervägas om inte en särskild bestämmelse i förtydligande syfte bör införas, men regeringen anser inte att detta är nödvändigt. Flera remissinstanser såsom Förvaltningsrätten i , Förvalt- ningsrätten i , och anger det vara problema- tiskt i fall då domstolen t.ex. funnit skäl för befrielse från skattetillägg. Näringslivets Skattedelegation, och anser att den enskilde i vissa fall borde få en förnyad prövning av brottmålet och att den frågan borde beredas ytterligare. Regeringen vill med anledning härav framföra följande. ska vidta verkställighetsåtgärder när beslut ändras, i enlighet med vad som sagts ovan. I uppgift att ändra det belopp med vilket skattetillägg ska utgå för det fall att beslutet om skatt har ändrats, måste även anses ingå att ta hänsyn till de bedömningar om befrielse som har gjorts i det aktuella avgörandet. Har domstolen funnit skäl för befrielse med t.ex. hälften, ska då normalt sänka skattetilläggs- beloppet i motsvarande mån. I 58 kap. 2 § regleras resning. Sedan en dom i brottmål vunnit laga kraft, får resning beviljas till förmån för den tilltalade, bl.a. om någon omständighet eller något bevis, som inte har förebringats, åberopas och dess förebringande sannolikt skulle ha lett till att den tilltalade frikänts eller till att brottet hänförts under en mildare straffbestämmelse än den som tillämpats eller om det, med hänsyn till vad sålunda åberopas och i övrigt förekommer, finns synnerliga skäl att på nytt pröva frågan om den tilltalade har förövat det brott, för vilket han dömts (58 kap. 2 § 4). Om ett beslut om skatt fattas eller ändras efter det att allmän domstol beslutat om skattetillägg, och detta beslut skiljer sig avsevärt från det som utgjorde grund för bedömningen av skattetillägget, kan det vara aktuellt att överväga att ta upp frågan till förnyad prövning. Detta kan gälla avgörandet i sin helhet, dvs. såväl skattetilläggsdelen som brott- målsdelen. Om den senare konstaterade undandragna skatten är avsevärt lägre eller till och med obefintlig, skulle det beslutade skattetillägget kunna anses vila på felaktiga grunder. Detta skulle också kunna bedömas vara fallet med ansvaret för skattebrott. kan förekomma att ett beslut om skatt kan ändras efter det att en fällande dom om skattebrott har meddelats. Situationer liknande den som diskuteras kan således uppkomma för en meddelad dom avseende begånget skattebrott, varvid resningsmöjlighet kan finnas. Eftersom regler enligt regeringens förslag ska tillämpas även för skattetilläggsdelen av processen i allmän domstol, gäller denna resningsgrund även för skattetilläggsdelen. Med tillämpning av denna bestämmelse kan resning bli aktuellt såväl avseende skatte- brottet som avseende skattetilläggsdelen, om förutsättningar för detta Prop. 2014/15:131 finns. Det kan här påminnas om att dubbelprövnings- förbud inte hindrar att ett mål tas upp till förnyad prövning på detta sätt, artikel 4.2, se avsnitt 5.3.2. Regeringens förslag innebär att bl.a. 63 kap SFL ska tillämpas. I 63 kap. 4 § första stycket regleras ändringsanstånd: ska bevilja anstånd med betalning av skatt eller avgift, om det är tveksamt hur stort belopp som kommer att behöva betalas. I 63 kap. 5 § regleras anstånd för att undvika betydande skada: Om den som är skyldig att betala skatt eller avgift har begärt omprövning av eller överklagat beslutet och det skulle medföra betydande skadeverkningar för den betalningsskyldige eller annars framstå som oskäligt att betala skatten eller avgiften, ska Skatte- verket bevilja anstånd med betalningen. Kammarrätten i anser att det finns skäl att överväga om det i stället bör införas en möjlighet för hovrätten och att besluta om inhibition. Regeringen anser att visserligen har mindre inblick i ärendet i de fall då skattetillägget har beslutats i allmän domstol och att det i dessa fall eventuellt kan vara något svårare att bedöma frågan om anstånd än när har fattat det ursprungliga beslutet. är dock beslutande myndighet för själva beslutet om skatt vilket har nära samband med skattetilläggsfrågan och Skatte- verket bör också kunna analysera domstolens avgörande. Regeringen anser därför att kan besluta om anstånd även i fall då skattetilläggsfrågan har bedömts av allmän domstol. Regeringen anser att det saknas skäl att i stället reglera en möjlighet om inhibition. Ännu en möjlighet till anstånd enligt skatteförfarandelagen än de ovan nämnda är följande. I 63 kap. 7 § SFL finns en bestämmelse som ger automatiskt anstånd om den som ska betala skattetillägget ansöker om anstånd och har begärt omprövning av eller överklagat ett beslut om skattetillägg till förvaltningsrätten. Bakgrunden till bestämmelsen är att skattetillägget anses utgöra en anklagelse för brott i den mening som avses i artikel 6 och att därmed konventionens krav att den som är anklagad för brott ska ha rätt till domstolsprövning gäller. För att beslut om skattetillägg inte skulle riskera att strida mot artikel 6 infördes bestämmelsen om att anstånd alltid ska beviljas i avvaktan på domstolsprövning om den skattskyldige begär omprövning av eller överklagar skattetilläggsbeslutet (prop. 2010/11:165 s. 1033 f.). I den föreslagna regleringen med ett samlat sanktionsförfarande beslutas skattetillägget först efter en domstolsprövning. Eftersom en domstolsprövning av skattetillägget har skett aktualiseras inte denna bestämmelse, som gäller ”om den som avgiften gäller har begärt omprövning av eller till förvaltningsrätten överklagat” beslutet om skattetillägg. Denna bestämmelse kommer således inte att behöva tillämpas när det nya förfarandet är aktuellt. 2014/15:131 7.18.2