prop · H30315 · 2015-10-06 00:00:00 — Regeringens proposition 2015/16:15 Regeringen överlämnar denna proposition till . I propositionen föreslås att det införs uttryckliga regler om när hela säkerhetsreserven enligt 39 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, i skadeförsäkringsföretag ska tas upp till beskattning. Syftet med förslaget är att klargöra i vilka situationer beskattning ska ske. De nya reglerna föreslås träda i kraft och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter . Förslag till riksdagsbeslut ................................................................. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).......... Ärendet och dess beredning .............................................................. Säkerhetsreserven liknar periodiseringsfonderna.............................. Beskattning av säkerhetsreserven ..................................................... Effekter för företagen ....................................................... Effekter för och de allmänna Förteckning över remissinstanserna ................................. Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde ....... Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). 2015/16:15 2 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs att det i inkomstskattelagen (1999:1229)1 ska införas en ny paragraf, 39 kap. 8 a §, av följande lydelse. Ett skadeförsäkringsföretag ska ta upp säkerhetsreserven om 1. företaget upphör att bedriva försäkringsrörelse, 2. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör, 3. näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, 4. företaget upplöses genom fusion eller fission och annat inte följer av bestämmelserna i 37 kap. 17 §, eller 5. företaget försätts i konkurs. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Bestämmelserna i 39 kap. 8 a § tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter . 1 Lagen omtryckt 2008:803. Ärendet och dess beredning Det saknas uttryckliga regler om i vilka fall hela säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning. Inom har en promemoria utarbetats med förslag till regler som klargör i vilka situationer beskattning ska ske. Promemorians lagförslag finns i bilaga 1. Promemorian har remissbehandlats och en förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi2015/02524/S1). Det remitterade förslaget motsvarar i allt väsentligt propositionens förslag. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över ett lagförslag som är likalydande med lagförslaget i propositionen. Lagrådets yttrande finns i bilaga 3. Lagrådet har ansett att vissa frågor bör analyseras och utvecklas i det fortsatta lagstiftningsarbetet. Regeringen har följt Lagrådets synpunkter, som behandlas i avsnitt 7. I försäkringsrörelselagen (2010:2043), förkortad FRL, finns bestäm- melser om försäkringsrörelse som drivs av svenska försäkringsföretag. avses försäkringsaktiebolag, ömsesidigt försäkringsbolag och försäkringsförening, 1 kap. 3 § FRL. ringsföretag är enligt 1 kap. 4 § Skadeförsäkring avser försäkring för vissa olycksfall, viss sjukdom, landfordon, spårfordon, luftfartyg, fartyg, godstransport, brand och naturkrafter, annan sakskada, motorfordonsansvar, luftfartygsansvar, fartygsansvar, allmän ansvarighet, kredit, borgen, annan förmögenhets- skada, rättsskydd och assistans, 1 kap. 5 § och 2 kap. 11 § första stycket får drivas bara efter tillstånd, 2 kap. 1 § FRL. 4 kap. FRL finns grundläggande bestämmelser om försäkringsföretags Försäkringsrörelse ska drivas med en för rörelsens omfattning och art tillfredsställande soliditet, likviditet och kontroll över försäkringsrisker, placeringsrisker och rörelserisker, så att åtagandena mot försäkringstagarna och andra ersättningsberättigade på grund av försäkringar kan fullgöras, 4 kap. 1 § FRL. Ett försäkringsföretag får inte driva annan rörelse än försäkringsrörelse och därmed sammanhängande verksamhet, 4 kap. 4 § FRL. Ett försäkringsföretag ska ha sitt huvud- kontor i , 4 kap. 17 § FRL. Det finns inga bestämmelser om säkerhetsreserv i försäkringsrörelselagen. Reglerna i försäkringsrörelselagen kommer att ändras, eftersom direktiv /138/EG av om upptagande och utövande av försäkrings- och 2015/16:15 återförsäkringsverksamhet (Solvens II-direktivet) i dess lydelse enligt Omnibus II-direktivet ska genomföras i svensk rätt. Solvens II-direktivet innebär en reformering av den grundläggande regleringen på EU-nivå av försäkringsföretag. Solvens II-direktivet innehåller bl.a. förändrade kapitalkrav för försäkringsföretagen, tydligare krav på företagsstyrning (riskhantering), förändrade regler för tillsynsprocesserna samt mer omfattande krav på försäkringsföretagens rapportering och offentliggörande av information. 2015/16:9 Genomförande av Solvens II- direktivet på försäkringsområdet föreslås de nya reglerna träda i kraft med vissa övergångsregler. I likhet med andra företag beskattas ett skadeförsäkringsföretag för sin nettoinkomst beräknad enligt bestämmelserna i inkomstskattelagen. IL finns bl.a. bestämmelser som särskilt avses även i den skatterättsliga lagstiftningen annat försäkringsföretag än livförsäkringsföretag (39 kap. 2 § andra stycket IL). avses en reserv för att täcka sådana förluster i försäkringsrörelsen som beror på slumpmässiga eller i övrigt svårbedömbara faktorer till den del reserven inte överstiger vad som behövs för en tillfredsställande konsolidering (8 §). Av 6 § följer att en minskning av säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning och att en ökning av säkerhetsreserven ska Begreppet säkerhetsreserv infördes i den skatterättsliga lagstiftningen genom SFS 1982:1087, närmare bestämt i dåvarande 30 § kommunalskattelagen (1928:370). Reglerna fanns i den näringsrättsliga lagstiftningen. Bakgrunden var att i ett delbetänkande hade föreslagit att de då s.k. säkerhetstilläggen skulle brytas ut ur försäkringsfonden (sedermera de försäkringstekniska skulderna) för att bilda en egen fond (se Ds E 1980:6 s. 335). säkerhetstillägg skulle i princip vara försäkringstekniskt motiverade. Förslaget att bryta ut säkerhetstilläggen och låta dem bilda en egen fond utgjorde, enligt utredningen, ingen saklig ändring utan var endast ett sätt att öppet redovisa dessa säkerhetstillägg (se prop. 1982/83:24 s. 78). Av förarbetena (prop. 1989/90:110 s. 572 ff.) framgår bl.a. följande. Svårigheter att förutse kostnaderna för förväntat skadeutfall har lett till att försäkringsföretagen har fått extra reserveringsmöjligheter genom Den utgör ett komplement till de försäkringstekniska skulderna och syftar också till att utjämna ett skadeförsäkringsföretags säkerhetsreserven avsågs medföra att ett bolag kan ha två svåra förlustår i följd och fortfarande fullgöra sina förpliktelser mot försäkringstagarna. Regeringen har genom förordningen (2000:1127) om bemyndigande för att meddela verkställighetsföreskrifter om inspektionen att meddela föreskrifter om verkställigheten av Prop. 2015/16:15 bestämmelserna i 39 kap. 8 § IL. 2013:8 meddelat föreskrifter och allmänna råd om normalplan för skadeförsäkringsföretags beräkning av säkerhetsreserv. Av föreskrifterna framgår att dessa gäller för skadeförsäkringsföretag som driver skadeförsäkringsrörelse. Den maximala säkerhetsreserven i ett skadeförsäkringsföretag utgörs av det högsta av summan av de maximibelopp per försäkringsgren som beräknas på visst sätt, 100 prisbasbelopp enligt 2 kap. 7 § socialförsäkringsbalken, eller det högsta faktiska självbehållet för enskild risk. För företag i en koncern som har rätt att lämna eller ta emot koncernbidrag får summan av koncernföretagens säkerhetsreserver högst uppgå till summan av företagens maximala säkerhetsreserver, beräknade för varje enskilt företag. Om säkerhetsreserven vid redovisningsperiodens ingång är större än det maximala belopp som beräknats vid periodens utgång ska överskjutande belopp upplösas. Om den obligatoriska upplösningen är noll eller mindre än förlusten, får ytterligare en frivillig upplösning göras. För en koncern gäller att om koncernens sammanlagda maximala säkerhetsreserv är större vid årets ingång än vid årets utgång ska mellanskillnaden upplösas. Upplöst belopp får fördelas fritt mellan koncernföretagen. nämnda bestämmelser gäller för skadeförsäkringsföretag som verkar under normala förhållanden och har ett normalt bestånd. kan dock besluta om undantag från dessa bestämmelser, om det finns särskilda eller – i vissa fall – synnerliga skäl. Om ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd tas över av ett annat försäkringsföretag, ska det överlåtande företaget inte ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift på grund av överlåtelsen. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation (39 kap. 12 § IL). Dessa bestämmelser tillämpas bara om det överlåtande företaget före överlåtelsen är skattskyldigt för inkomst av åtminstone en del av den överlåtna verksamheten samt inkomsten inte är helt undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal, och det övertagande företaget efter övertagandet är skattskyldigt för inkomst av sådan verksamhet som det överlåtande företaget beskattats för samt inkomsten inte helt eller delvis är undantagen från beskattning på grund av ett föreslår i sitt slutbetänkande (SOU 2014:40) att skadeförsäkringsföretagens skattemässiga avsättningar till säkerhetsreserven ska räntebeläggas. Förslaget har ännu inte lett till lagstiftning. 2015/16:15 6 Säkerhetsreserven liknar i flera avseenden periodiseringsfonderna. I likhet med periodiseringsfonderna innehåller säkerhetsreserven en skattekredit. Den effektiva beskattningen av försäkringsföretag som har en säkerhetsreserv sjunker till följd härav. I likhet med periodiseringsfonderna är säkerhetsreserven begränsad i sin storlek. Ett golv för lägsta tillåtna storlek på periodiseringsfonderna respektive säkerhetsreserven finns inte. Såsom nämnts i avsnitt 5 framgår av förarbetena att säkerhetsreserven delvis syftar till att utjämna skadeförsäkringsföretags resultatvariationer . Även i detta avseende liknar säkerhetsreserven periodiseringsfonderna. En skillnad i förhållande till periodiseringsfonderna är att säkerhetsreserven avser att täcka förluster som beror på slumpmässiga eller i övrigt svårbedömbara faktorer. 7 Beskattning av säkerhetsreserven Regeringens förslag: Uttryckliga regler om i vilka situationer hela säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning införs. Säkerhetsreserven ska tas upp om företaget upphör att bedriva försäkringsrörelse, skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör, näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES), företaget upplöses genom fusion eller fission och annat inte följer av bestämmelserna i 37 kap. 17 § IL, eller företaget försätts i konkurs. Ändringen träder i kraft och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter . Promemorians förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Promemorians lagförslag är dock något annorlunda formulerat. Remissinstanserna: Majoriteten av de remissinstanser som har yttrat sig tillstyrker eller har inget att invända mot förslaget. tillstyrker förslaget i promemorian, men framför bl.a. följande synpunkter. önskar vissa förtydliganden, bl.a. av när försäkringsrörelsen ska anses ha upphört eftersom begreppet försäkringsrörelse inte definieras i lagstiftningen. Eftersom begreppet försäkringsrörelse kan användas för att beteckna verksamheten i både livförsäkringsföretag och skadeförsäkringsföretag anser att begreppet skadeförsäkringsrörelse i stället kan användas i förtydligande syfte. Vidare anser att en del av förslaget innebär att på ett omotiverat sätt avstår skattebas i förhållande till . införande av anståndsregler kan säkerhetsreserven beskattas i en situation där ett svenskt försäkringsföretags verkliga ledning flyttar till en annan stat inom EES. Svensk Försäkring, till vars yttrande Föreningen och ansluter sig, har i huvudsak inget att invända mot promemorians förslag, men anser att beskrivningen av säkerhetsreserven är missvisande. Det finns inga andra väsentliga likheter mellan säkerhetsreserven och periodiseringsfonderna än att båda klassificeras som obeskattade reserver från ett redovisningsperspektiv i Svensk Försäkring m.fl. menar att säkerhetsreservens riskutjämnande funktion försvagas till följd av förslaget att säkerhetsreserven ska tas upp om näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför EES. Det kan bli fallet då premien har tagits upp till beskattning i , säkerhetsreserven har tagits upp enligt de föreslagna reglerna och en skadekostnad inträffar efter det att skattskyldigheten har upphört. Lagstiftaren bör därför överväga att ge skattskyldiga en möjlighet att genom omprövning dra av den uppkomna kostnaden vid den svenska beskattningen, exempelvis samma beskattningsår som säkerhetsreserven Skälen för regeringens förslag Regeringen anser, till skillnad från Svensk Försäkring m.fl., att säkerhetsreserven har väsentliga likheter med periodiseringsfonderna i enlighet med vad som anförs i avsnitt 6. En skillnad är dock att säkerhetsreserven ska täcka förluster i försäkringsrörelsen som beror på slumpmässiga eller i övrigt svårbedömbara faktorer. iseringsfonderna finns uttryckliga lagregler om återföring av avdrag för avsättning till fonderna i 30 kap. 7–10 a §§ IL. reglering finns inte för säkerhetsreserven. I föreskrifter och allmänna råd finns dock, som ovan nämnts, bestämmelser om upplösning. säkerhetsreserven tas upp i vissa situationer under normala förhållanden. Exempelvis ska överskjutande belopp upplösas om säkerhetsreserven vid redovisningsperiodens ingång är större än det maximala belopp som beräknats vid periodens utgång. Om den obligatoriska upplösningen är noll eller mindre än förlusten, får ytterligare en frivillig upplösning Det saknas alltså uttryckliga regler i lag. innehåller en skattekredit bör det säkerställas att reserven tas upp till beskattning när det finns skäl för det. Även förutsebarhetsskäl talar för att införa bestämmelser om när reserven ska beskattas. att det kan sättas i fråga om inte vissa av de situationer som föreslås lagregleras redan träffas av de befintliga reglerna om upptagande till beskattning i 39 kap. 6 och 8 §§ IL. Regeringen instämmer i denna Rättsläget är dock inte helt klart i alla avseenden. situationer där hela säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning bör därför klart framgå i lag. I det följande behandlas de situationer där regeringen bedömer att säkerhetsreserven bör tas upp. Förekomsten av säkerhetsreserv bör som regel vara kopplad till att företaget har en pågående försäkringsrörelse, eftersom säkerhetsreserven ska täcka förluster i försäkringsrörelsen. Om ett skadeförsäkringsföretag upphör att bedriva försäkringsrörelse saknar säkerhetsreserven en funktion. Upphör försäkringsrörelsen bör säkerhetsreserven följaktligen tas upp till beskattning. efterlyser ett förtydligande av när försäkringsrörelsen ska anses ha upphört. Såsom verket påpekar finns i lag inte någon definition av begreppet försäkringsrörelse. Begreppet har dock funnits i den näringsrättsliga lagstiftningen. Innebörden av begreppet försäkringsrörelse i förslaget är avsett att vara detsamma som vid tillämpningen av försäkringsrörelselagen. Orsakerna till att ett skadeförsäkringsföretag upphör att bedriva försäkringsrörelse kan naturligtvis vara av varierande slag. Avgörande för att säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning enligt den nya regleringen bör vara att försäkringsrörelsen upphör. Orsaken till upphörandet bör däremot sakna betydelse. Försäkringsrörelsen kan exempelvis upphöra till följd av en likvidation. I vissa fall drivs rörelsen vidare efter att ett beslut om likvidation har fattats. I sådana fall medför inte beslutet om likvidation att säkerhetsreserven ska tas upp. Den ska i stället tas upp till följd av den händelsen att försäkringsrörelsen upphör. Om ett skadeförsäkringsföretags tillstånd upphör att gälla eller återkallas måste försäkringsrörelsen i de flesta fall avvecklas innan den kan upphöra. Ett utgånget tillstånd respektive en återkallelse av tillståndet att bedriva försäkringsrörelse innebär därför inte nödvändigtvis att försäkringsrörelsen upphör. Om ett tidsbegränsat tillstånd har gått ut eller tillståndet har återkallats ska det beslutas att försäkringsföretaget ska gå i likvidation, se 11 kap. 45 §, 12 kap. 74 § respektive 13 kap. 27 § bestämmer hur avvecklingen av rörelsen ska ske, se 16 kap. 11 § FRL. Försäkringsrörelsen kan således upphöra än den tidpunkten då tillståndet upphör att gälla eller återkallas. Vid koncernintern försäkring kan försäkringsrörelsen upphöra till följd av en uppgörelse om att försäkringsansvaret upphör. framför att begreppet försäkringsrörelse i förtydligande syfte kan ersättas med begreppet skadeförsäkringsrörelse. Definitionen av säkerhetsreserv i 39 kap. 8 § IL innehåller begreppet försäkringsrörelse. Av likformighetsskäl anser regeringen att detta begrepp bör användas även i den nya bestämmelsen. Om skattskyldigheten upphör eller näringsverksamheten inte längre beskattas i En ny reglering bör vidare, med hänsyn till de likheter som finns mellan periodiseringsfonderna och säkerhetsreserven, i relevanta delar motsvara reglerna i 30 kap. 8 § IL om återföring av avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Säkerhetsreserven bör därför också tas upp om skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör eller om närings- verksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför EES. Lagrådet påtalar att det i lagrådsremissen inte förklaras varför den sistnämnda regeln anses nödvändig endast i förhållande till skatteavtal som ingås med en stat utanför EES. Skälet till att förslaget inte omfattar den situationen att näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat inom EES är att säkerställa att en ny reglering inte riskerar att stå i strid med . Enligt innebär förslaget om att ta upp säkerhetsreserven när näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför EES att på ett omotiverat sätt avstår skattebas i förhållande till . föreslår därför att anståndsregler införs för situationen att ett svenskt försäkringsföretags verkliga ledning flyttar till en annan stat inom EES. Ett skadeförsäkringsföretag ska, såsom nämnts ovan, ha sitt huvudkontor i . Detta innebär att den faktiska ledningen för försäkringsföretaget ska finnas i (jfr prop. 1995/96:173 s. 92 f.). En överträdelse av detta krav kommer att föranleda ett ingripande av i enlighet med bestämmelserna i 16 kap. FRL. Regeringen bedömer mot den bakgrunden att situationen att ett försäkringsföretags verkliga ledning flyttar till en annan stat bör inträffa endast i sällsynta fall. Risken för att förlorar skattebas till följd av att ett försäkringsföretag byter hemvist till annan stat inom EES bedöms därför som mycket liten. Sammanfattningsvis anser regeringen att det inte är nödvändigt att införa anståndsregler för det fallet att ett försäkringsföretags verkliga ledning flyttar till en annan stat inom EES. Svensk Försäkring m.fl. menar att det – i fall då en försäkringspremie har tagits upp till beskattning i , säkerhetsreserven därefter har tagits upp på grund av att näringsverksamheten inte längre ska beskattas i till följd av ett skatteavtal med en stat utanför EES och en skadekostnad inträffar efter att skattskyldigheten har upphört – bör övervägas att ge den skattskyldige en möjlighet att genom omprövning dra av den uppkomna kostnaden vid den svenska beskattningen, exempelvis det beskattningsår som säkerhetsreserven upplöstes. Enligt 14 kap. 2 § IL beräknas resultatet i näringsverksamheten enligt bokföringsmässiga grunder. Vid beräkningen av resultatet ska inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. Detta innebär att inkomster och utgifter ska redovisas som intäkter och kostnader på vilka de belöper. Förslaget från Svensk Försäkring m.fl. innebär ett avsteg från denna belöpandeprincip. Regeringen anser dessutom att avdragsrätten avseende kostnader för skador som inträffat efter att skattskyldigheten i upphört inte är en fråga för svensk beskattningsjurisdiktion. Någon avdragsmöjlighet genom begäran om omprövning i efterhand för tidigare beskattningsår bör därmed inte införas. Vid fusion eller fission Om ett skadeförsäkringsföretag upplöses genom fusion eller fission upphör företaget att bedriva försäkringsrörelse. 2015/16:15 fusioner och fissioner finns särskilda bestämmelser i 37 kap. IL. Vid en kvalificerad fusion eller fission följer av 37 kap. 17 § IL att det överlåtande företaget i fråga om sådan näringsverksamhet som avses i 11 § inte ska ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift på grund av fusionen eller fissionen. Företaget ska inte heller beskattas för resultatet för det beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen genomförs (det sista beskattningsåret). Säkerhetsreserven bör därför tas upp till beskattning vid fusion och fission om annat inte följer av bestämmelserna i 37 kap. 17 § IL. Säkerhetsreserven ska täcka förluster i försäkringsrörelsen till den del det behövs för en tillfredsställande konsolidering. Lagrådet framför att skälen för att reserven ska tas upp till beskattning även i de situationer konkursförvaltaren väljer att fortsätta att driva rörelsen samt i de situationer förvaltaren överlåter hela försäkringsbeståndet till ett annat försäkringsbolag (jfr 39 kap. 12 § IL) inte utvecklas i lagrådsremissen. Ett skadeförsäkringsföretag som försätts i konkurs är på obestånd. Reservens funktion kan därmed ifrågasättas efter att företaget försatts i konkurs. Regeringen anser vidare att det inte finns anledning att behandla säkerhetsreserven på annat sätt än vad som gäller för periodiseringsfonderna vid konkurs. Detta gäller även om förvaltaren väljer att fortsätta att driva rörelsen eller om denne överlåter hela försäkringsbeståndet till ett annat försäkringsföretag. Säkerhetsreserven bör därför tas upp om skadeförsäkringsföretaget försätts i konkurs. Det upptagna beloppet bör utgöra en intäkt för konkursgäldenären det beskattningsår under vilket beslutet om konkurs meddelas (jfr prop. 1980/81:68, del A, s. 229). Ändringen föreslås träda i kraft och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter . Förslaget föranleder att en ny paragraf, 39 kap. 8 a § IL, införs. Införandet av regler för när hela säkerhetsreserven ska tas upp till beskattning syftar i första hand till att förtydliga regelverket och säkerställa att avsett skattetryck kan upprätthållas. De offentligfinansiella effekterna av införandet bedöms vara försumbara. Förslaget motverkar också risken för att säkerhetsreserven används i syfte att minska företagens skatteinbetalningar. Förslaget berör endast skadeförsäkringsföretag i samband med att sådana företag förändrar sin verksamhet genom att upphöra att bedriva försäkringsrörelse, skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör, näringsverksamheten inte längre ska beskattas i på grund av ett skatteavtal med en stat utanför EES, företaget upplöses genom fusion eller fission, eller företaget försätts i konkurs. Totalt finns det ca 200 skadeförsäkringsföretag verksamma i . Dessa fördelar sig så att knappt en fjärdedel är rikstäckande bolag, är lokala bolag, en fjärdedel är captivebolag och en tredjedel är utländska filialer. Förslaget rör alltså ett begränsat antal företag och påverkar dessa bara vid något enstaka tillfälle.