sou · H2B376 · 2014-11-28 00:00:00 — En för hård specialisering kan leda till att domaren tappar sin generalistkompetens (se avsnitt 5.1). Vidare ökar risken för att en skattespecialiserad domare i förlängningen blir mer inskränkt i sitt tänkande och mindre benägen att på ett nyanserat sätt lyssna på parternas argument. Medan specialisering på skatterätt för domare och föredragande kan locka vissa jurister, kan det avskräcka andra. Alltför långtgående specialisering kan vidare medföra att det blir svårare att rekrytera domare och föredragande som inte vill arbeta specialiserat, men framför allt kan det bli svårt att behålla specialiserade jurister med tanke på konkurrensen från privata arbetsgivare på skatteområdet. Detta får effekter för parterna i målen, eftersom det påverkar såväl handläggningstider som kvaliteten på skattemålshanteringen. Dessa nackdelar bör beaktas vid valet av specialiseringsmetod. 7.8Vad behövs för att en förvaltningsrätt ska kunna ha en kvalitativ skattemålsspecialisering? Bedömning: För att en förvaltningsrätt ska kunna ha en kvali- tativ skattespecialisering, behöver domstolen ha fyra domare som kan arbeta specialiserat med skattemål och ett målunderlag om minst 750 skattemål . Domarna bör beroende på tidigare erfarenhet lägga av sin arbetstid på skattemål och få kontinuerlig fortbildning på skatteområdet. Av betydelse när frågan om specialisering diskuteras, är vad som krävs för att en förvaltningsrätt ska kunna ha en skattemåls- Måste de domare som är specialiserade på skattemål ha arbetat med skatterätt tidigare? Är det nödvändigt att domaren arbetar heltid med skattemål, eller räcker det att en viss del av arbetstiden läggs på skattemål? Finns det andra faktorer som påverkar möjligheten till eller utformningen av en specialisering? I detta avsnitt redogörs för vissa förutsättningar som enligt utredningens mening är avgörande för om en förvaltningsrätt ska kunna ha en kvalitativ specialisering på skattemål. 7.8.1Skattedomare behöver kontinuerlig fortbildning på skatteområdet De domare som anställs på förvaltningsrätterna har olika bakgrund. Vissa har erfarenhet från arbete på departement, vissa från arbete på myndighet osv. Ännu större skillnader uppvisar de nya domarna i fråga om sina tidigare materiella erfarenheter. Det är relativt få nyutnämnda domare vars arbetslivserfarenhet omfattar skatterätt. Enligt utredningens mening är det heller inte nödvändigt att ha sådana tidigare erfarenheter för att kunna arbeta som domare specialiserad på skattemål. Som har redogjorts för ovan erbjuds alla nyutnämnda domare utbildning anpassad till respektive domares bakgrund och kunskap (se avsnitt 7.5). En domare som inte har arbetat särskilt med skatterätt får således den utbild- ning som behövs för att kunna arbeta specialiserat med skattemål. Även en domare som har skattebakgrund kan behöva utbildning för att antingen komplettera eller aktualisera kunskaperna. För domare som arbetar specialiserat med skattemål kan utbildnings- tillfällena vara ett värdefullt tillfälle att diskutera och analysera rättsfrågor med andra domare. Ett led i en kvalitativ skattespecialisering är enligt utredningens mening att alla skattedomare får kontinuerlig fortbildning på skatteområdet. Det är viktigt att domarna får praktisk möjlighet att delta i utbildningarna. Det är upp till domstolscheferna att inta ett förhållningssätt som visar på vikten av att ta del av de utbildningar som står till buds. 7.8.2Varje skattedomare bör lägga av sin arbetstid på skattemål För att kunna arbeta upp en god kompetens inom ett visst rättsområde måste en domare få tillfälle att döma i ett tillräckligt antal mål inom det aktuella området. Beroende på frågornas svårighetsgrad och komplexitet kan det krävas olika antal mål för att upparbeta en sådan kompetens. Det kan då också vara nödvändigt att få arbeta med likartade frågor, för att få erforderlig erfarenhet av området. Skatteområdet är ett omfattande rättsområde som består av ett stort antal olika delområden. Många skattefrågor förutsätter för- ståelse både för hur skattesystemet är uppbyggt och för hur skatte- regler och civil- och straffrättsliga regler samverkar. Detta eftersom effekterna av dessa regler ofta är orsaken till att transaktioner företas. För att en domare ska kunna upparbeta och bibehålla sådan kunskap och förståelse är det nödvändigt att han eller hon ges möjlighet att arbeta med skattemål i tillräcklig omfattning och även med mål av viss svårighetsgrad. Detsamma gäller för de svåra och komplexa bevis- frågor som förekommer i många skattemål. Dessa faktorer medför att en domare som ska vara specialiserad på skatteområdet, måste få möjlighet att kontinuerligt avgöra ett så stort antal skattemål av tillräcklig bredd och djup att domaren kan uppnå och upprätthålla en tillräcklig förståelse för och kunskap inom skatteområdet. Förespråkare av specialiserad skattemålshantering tenderar att utgå från att specialiseringen ska vara hundraprocentig, dvs. att en domare specialiserad på skattemål ska arbeta heltid med skattemål. Ofta jämförs med att ombud i skattemål, och även processförare vid , är helt specialiserade på skatt. Enligt utredningens uppfattning kan emellertid domare vid en domstol inte utan vidare jämföras med jurister på privata byråer eller jurister vid . En domstol måste kunna hantera de måltyper som kommer in, även om en måltyp plötsligt skulle öka i omfattning. Möjligheten till detta minskar om vissa domare arbetar uteslutande med skattemål. Detta problem finns inte vid skattebyråerna, och inte heller på . Det är utredningens uppfattning att det inte är nödvändigt, eller ens önskvärt, att den specialiserade domaren arbetar uteslutande med skattemål. Arbete med andra måltyper än skattemål bidrar till att domaren får erfarenheter från andra rättsområden som kan vara av värde i skattemålsdömandet. Sådana erfarenheter är viktiga, såväl när det gäller materiella som processuella frågor (se vidare avsnitt 5.1). Det är således viktigt att domarna har en överblick över förvaltningsprocesslagen och rättsordningen i stort. De måste kunna se och förstå skattereglernas plats i rättssystemet i för- hållande till grundlagarna, och . En annan viktig roll för domaren är att se till att den formella rättssäkerheten iakttas (jfr avsnitt 4.1) och att den materiella processledningen sköts på ett rättssäkert sätt (jfr avsnitt 5.2). Som exempel kan nämnas den faktiska hanteringen av målen, hur kommuniceringen går till, på vilket sätt processledningen sker, om och hur muntlig förhandling hålls, hur parternas argument bemöts och bevis värderas i domen etc. Dessa faktorer har avgörande betydelse för kvaliteten och rättssäkerheten i dömandet. Det är inte möjligt att på förhand och för alla domare ange en viss andel av arbetstiden som varje domare behöver lägga på skattemål för att kunna upprätthålla en skattespecialisering, bl.a. eftersom denna fråga är beroende av vilken skatterfarenhet domaren har . För utredningens vidare diskussioner är det dock nödvändigt att ha ett riktvärde att utgå från. I detta sammanhang noteras att det till skatteenheten vid Förvaltningsrätten i skattemål medan det till skatteavdelningen vid Förvaltningsrätten i , som haft en specialiserad skattemålshantering, skattemål. Det är inte en självklarhet att en domare på en skatteenhet lägger ned av sin arbetstid på skattemål bara för att inlottningen av skattemål uppgår till , men vid beräkningen av ett riktvärde utgår utredningen för enkelhetens skull från att det är så. Mot denna bakgrund bedömer utredningen att varje domare som ska vara specialiserad på skattemål, bör lägga av sin arbetstid på skattemål.69 Domarna bör arbeta med skattemål på ett specialiserat sätt för att få möjlighet att arbeta upp erforderlig kompetens.70 Hur lång bör vara beror på omständligheterna, bl.a. vilken skatterfarenhet domaren har . 69 Motsvarande bör kunna gälla vid specialisering inom vissa andra större måltyper, t.ex. socialförsäkringsmål och mål om offentlig upphandling. 70 Enligt 12 § förordningen (1996:382) med förvaltningsrättsinstruktion delar lagmannen för en bestämd tid in domarna till tjänstgöring inom förvaltningsrätten. Indelningen ska göras så att domarna får erfarenhet av olika slag av mål. 7.8.3På varje förvaltningsrätt som hanterar skattemål bör finnas minst fyra domare som arbetar specialiserat med skattemål För att en domare ska kunna uppnå och upprätthålla en god skattekompetens är det enligt utredningens mening viktigt att domaren har andra skattekunniga domare att diskutera skattefrågor med, såväl materiella som processuella. Det är även av vikt för en god praxisbildning och för att undvika jävssituationer att inte endast en eller två domare vid en domstol handlägger en viss typ av mål. För få specialiserade domare skulle dessutom göra organisa- tionen sårbar. Utredningen föreslår i avsnitt 8 att förvaltningsrätten vid prövning av skattemål som huvudregel ska bestå av två lagfarna domare. Vid varje domstol bör finnas så många domare att skatte- sitsarna kan sättas samman med olika konstellationer av domare. För att möjliggöra detta och för att ge domstolarna utrymme att hantera domares frånvaro etc., anser utredningen att det vid varje förvaltningsrätt bör finnas minst fyra domare som arbetar speciali- serat (dvs. av sin arbetstid) med skattemål. 7.8.4Varje förvaltningsrätt som hanterar skattemål bör hantera minst 750 skattemål Med ovan nämnda utgångspunkter – att en domare bör lägga av sin arbetstid på skattemål för att kunna sägas vara specialiserad och att varje domstol som hanterar skattemål bör ha minst fyra domare som arbetar specialiserat med skattemål – är frågan hur många skattemål varje förvaltningsrätt minst bör ha för att kunna uppfylla detta. avgjorde förvaltningsrättsdomarna i genomsnitt 480 viktade mål var.71 Utredningen bedömer i detta sammanhang att en förvaltningsrättsdomare som arbetar specialiserat med skattemål bör kunna handlägga cirka 500 skattemål . Följaktligen bör en domare som lägger av sin arbetstid på skattemål, kunna handlägga cirka 250 skattemål . I avsnitt 8 föreslår utredningen att skattemål som huvudregel ska avgöras av förvaltningsrätten i en sammansättning om två lagfarna ledamöter. Vissa mål, t.ex. mål av enkel beskaffenhet, ska fortfarande avgöras av en lagfaren domare utan nämndemän. Dock inte lika många som eftersom mål om anstånd och mål om betalningssäkring och bevissäkring enligt utredningens förslag inte längre ska avgöras av endast en lagfaren domare. avgjordes i förvaltningsrätt sammanlagt cirka 14 300 skattemål, varav cirka 6 500 av ensamdomare. Cirka 2 900 av de avgjorda målen var mål enligt SFL, varav cirka 2 200 avgjordes av ensamdomare.72 Av målen enligt SFL rörde 1 600 mål anstånd, betalningssäkring och bevissäkring, dvs. var mål som enligt utred- ningens förslag i fortsättningen ska avgöras av två domare.73 Detta innebär att antalet mål som kan avgöras som e-mål i fortsättningen kommer att vara ([6 500–1 600] ./. 14 300), att jämföra med (6 500 ./. 14 300) . Detta innebär att av de 250 skattemål som varje halvtids- specialiserad domare måste handlägga, kommer cirka 165 mål avgöras i tvådomarsits och 85 mål som e-mål. Två på halvtid specia- liserade förvaltningsrättsdomare handlägger således totalt 335 skattemål; 165 mål tillsammans i tvådomarsits och 170 mål (85 mål vardera) som ensam domare. Eftersom en förvaltningsrätt bör ha minst fyra domare som arbetar specialiserat med skattemål på halvtid, är utredningens slutsats att – för att en förvaltningsrätt ska kunna ha en speciali- serad skattemålshantering på det sätt som utredningen beskrivit – bör förvaltningsrätten ha minst (2 x 335=) 670 skattemål . Vid varje förvaltningsrätt bör också finnas mål som kan hanteras av fiskaler och notarier. För att det ska finnas tillräckligt många skattemål för domare, fiskaler och notarier att hantera, bedömer utredningen att det vid varje förvaltningsrätt bör komma in minst cirka 750 skattemål . 72Domstolsverkets statistik i verksamheten (). Utredningen anser att en förvaltningsrätt, för att kunna ha en kvalitativ skattespecialisering, bör ha fyra domare som kan arbeta specialiserat med skattemål och ett målunderlag om minst 750 skattemål . Domarna bör beroende på tidigare erfarenhet lägga av sin arbetstid på skattemål och få konti- nuerlig fortbildning på skatteområdet. 7.9Vilken specialiseringsmetod bör väljas? Bedömning: Domstolsintern specialisering bör användas som metod för att öka rättssäkerheten och kvaliteten i skatte- målshanteringen. Förvaltningsrätterna bör sträva efter en kvali- tativ specialisering med bl.a. flera domare som kan lägga av sin arbetstid på skattemål och som får kontinuerlig fortbildning på skatteområdet. Regeringen bör tillsätta en utredning med uppdrag att utreda en minskning av antalet förvaltningsrätter ytterligare. I utredningen bör övervägas om en minskning av antalet förvaltningsrätter ska påverka antalet kammarrätter. Förslag: 12 § förordningen med förvaltningsrättsinstruktion (1996:382) ska anpassas så att indelningen av domarna ska göras så att domarna får erfarenhet av olika slag av mål som domstolens behov av specialisering tillgodoses. Enligt direktiven ska utredningen analysera om specialisering av skattemålshanteringen bör åstadkommas genom koncentration i form av särskilda domstolar eller särskilda forumregler, eller genom domstolsintern specialisering.74 Utredningen går i detta avsnitt igenom för- och nackdelar med de olika specialiseringsmetoderna. En utgångspunkt för genom- gången är att skattespecialisering i sig medför ökad kvalitet och rättssäkerhet i dömandet av skattemål (jfr utredningens bedömning 74 Enligt direktiven får utredningen inte föreslå specialdomstolar. i avsnitt 7.7) oavsett vilken metod som väljs. Genomgången av för- och nackdelar i detta avsnitt är därför inte uttömmande utan fokuserar framför allt på vilka för- och nackdelar de olika meto- derna har i förhållande till varandra. Utredningen redovisar även sin bedömning av vilken specialiseringsmetod som bör väljas. Redan nu ska framhållas att det enda sättet att garantera en helt specialiserad skattemålshantering, är att skapa en eller flera specialdomstolar för skattemål. Detta är dock inte något utred- ningen får föreslå (och inte heller något utredningen förespråkar). Alla andra specialiseringsmetoder förutsätter att domstolen själv väljer att arbeta specialiserat med skattemålen internt (dom- stolsintern specialisering). Även om koncentration väljs som specialiseringsmetod, krävs alltså att metoden kombineras med domstolsintern specialisering om en kvalitativ skattemåls- specialisering ska säkerställas. 7.9.1Koncentration genom särskilda domstolar eller särskilda forumregler Särskilda domstolar eller särskilda forumregler En koncentration av skattemålen skulle innebära att skattemålen samlades vid en eller flera förvaltningsrätter och eventuellt också vid färre kammarrätter. Det kan konstateras att det är små skillnader mellan att koncentrera genom särskilda domstolar eller att koncentrera genom särskilda forumregler, bortsett från att en särskild domstol har ett eget namn (jfr Migrationsdomstolen vid Förvaltningsrätten i ). Såvitt utredningen kan bedöma är det inte aktuellt att låta skattemålen omfattas av en egen budget, vilket annars skulle kunna utgöra ett skäl för att införa särskilda domstolar (jfr migrationsdomstolarna). Vidare har de särskilda domstolar som finns en instanskedja begränsad till två instanser, något som utredningen inte bedömer är lämpligt för skattemålen. Då skatte- målen generellt inte är av sådant slag att de kräver särskild expertkunskap och inte heller är ett område där särskilda proces- suella regler gäller (jfr t.ex. mark- och miljödomstolarna75) finns 75 Se också Ds. 2014:2 Patent- och marknadsdomstol. det slutligen inte heller av detta skäl anledning att skapa särskilda domstolar för skattemålen. Utredningens bedömning är därför att om skattemålen ska koncentreras, bör det ske i form av koncen- tration genom särskilda forumregler och inte genom särskilda domstolar. Om skattemålen koncentreras till ett mindre antal förvalt- ningsrätter genom införande av särskilda forumregler, kan koncen- tration ske till ett valfritt antal förvaltningsrätter. Vid en mer radikal lösning skulle koncentration kunna ske till exempelvis tre förvaltningsrätter. En medelväg skulle kunna innebära att koncentra- tion sker till exempelvis sex förvaltningsrätter. Om skattemålen koncentreras till vissa förvaltningsrätter bör de geografiska placeringarna av domstolarna bestämmas mot bak- grund av bl.a. befolkningsfördelningen, förekomsten av juridisk utbildning vilket för ett gott rekryteringsunderlag, och kommunikationsmöjligheter. Om koncentration sker till tre förvaltningsrätter talar det faktum att de flesta större företag finns i storstäderna, för att välja förvaltningsrätterna i , och . Beroende på vilket antal förvaltningsrätter en sådan koncentra- tion genom särskilda forumregler skulle ske till, kan koncen- trationsalternativet även komma att påverka kammarrätterna. Om skattemålen koncentreras till tre förvaltningsrätter skulle således en översyn av kammarrätternas domkretsar behöva göras. Det skulle då vara lämpligt att överklagande kunde ske till två kammarrätter. Härigenom skulle en för begränsad prejudikatbildning undvikas. Om däremot skattemålen koncentreras till sex förvaltningsrätter skulle några konsekvenser för kammarrätterna inte behöva uppstå, i så måtto att alla kammarrätter även med en sådan lösning skulle kunna fortsätta hantera skattemål om det anses vara en bra lösning. Inte heller skulle antalet skattemål vid kammarrätterna ändras i någon större utsträckning i en sådan situation. För- och nackdelar med koncentration Som redan nämnts är utgångspunkten för denna redogörelse att specialisering i sig har ett stort antal fördelar oavsett vilken specialiseringsmetod som används (jfr avsnitt 7.7). således även specialisering genom koncentration. Till de specifika fördelarna med koncentration hör att domarna skulle ha större möjligheter att arbeta heltid med skattemål och därmed vara helt specialiserade på skattemål, än om skattemålen inte var koncen- trerade. Domstolen har dock fortfarande möjlighet att låta domarna arbeta med andra måltyper (jfr avsnitt 7.2). För att säker- ställa en skattespecialisering är det därför viktigt att domstolarna arbetar med domstolsintern specialisering även med ett alternativ som innebär koncentration av skattemålen. En annan fördel med koncentration kan sägas vara att ett mindre antal domstolar sannolikt leder till en mer enhetlig praxis. En tredje fördel med koncentration är att detta alternativ ger möjligheter att styra vissa skattemål till vissa av förvaltnings- rätterna. En möjlighet skulle kunna vara att bland skattemålen peka ut vissa måltyper som ska koncentreras till viss domstol, på motsvarande sätt som gäller i fråga om kupongskattemålen och trängselskattemålen. Det stora flertalet skattemåltyper låter sig dock inte avgränsas på ett sådant sätt. Möjligen skulle fastig- hetstaxeringsmål och mål för vilka prövningstillstånd krävs i kammarrätten (jfr 67 kap. 27 § SFL) kunna utgöra kriterier för vilka mål som ska omfattas av koncentration. Antalet mål som omfattas av dessa kriterier är dock så få att en koncentration av dessa inte skulle ge någon större effekt. En annan tänkbar möjlighet skulle kunna vara att låta koncentrationen omfatta alla mål som rör koncernbeskattning. Med ett sådant alternativ finns möjligheten att låta dessa mål koncentreras till de tre förvaltningsrätter som har störst erfarenhet av koncerner, nämligen förvaltningsrätterna i , och . Det är svårt att få fram statistik som visar hur koncernbeskattningsmålen fördelar sig mellan de olika förvalt- ningsrätterna . Domstolarna, och ombuden har dock den gemensamma uppfattningen att de allra flesta koncern- beskattningsmål prövas av antingen Förvaltningsrätten i , Förvaltningsrätten i eller Förvaltningsrätten i eftersom bolagen ofta har sina säten i de städer där dessa förvaltningsrätter är belägna.76 Utredningen bedömer att antalet koncernbeskattningsmål som inte hanteras vid någon av dessa tre förvaltningsrätter men som skulle omfattas av denna typ av koncentration är så få att en koncentration av detta slag inte skulle ge någon större effekt. Det skulle dessutom vara svårt att avgränsa vilka bolag som skulle omfattas av en sådan forumregel. Det alternativ för koncentration som – om skattemålen ska koncentreras till ett mindre antal förvaltningsrätter – framstår som det lämpligaste, är att låta koncentrationen vara generell, dvs. att låta alla skattemål koncentreras till sex av förvaltningsrätterna. De största och mest betydelsefulla nackdelarna med koncen- tration av skattemålen hänger samman med att flera förvalt- ningsrätter med ett sådant alternativ skulle bli av med sina skattemål. Antalet domartjänster vid dessa domstolar skulle därmed behöva minskas. Minskningen av antalet domartjänster försämrar de förutsättningar som förvaltningsrättsreformen var avsedd att bygga på.77 Vid de mindre förvaltningsrätterna kan minskningen medföra att domstolarna behöver läggas ned. Ett alternativ är att de domstolar som går miste om skattemålen i högre utsträckning tilldelas mål av någon annan måltyp. Den enda måltypen som är tillräckligt stor för att fungera som sådan kompensation är socialförsäkringsmålen.78 En annan effekt om flera domstolar skulle bli av med sina skattemål är att dessa domstolar skulle gå miste om en viktig del av utbildningsmöjligheterna för notarier och fiskaler. Särskilt för fiskalerna är det viktigt att de får praktisk erfarenhet av den stora målgrupp som skattemålen utgör. Det är visserligen inte omöjligt att lösa detta problem genom kombinationstjänstgöring av den typ 76Enligt SFL finns möjlighet för ett skattskyldigt bolag att välja att överklaga skattebeslut, som annars skulle ha prövats av en annan förvaltningsrätt, till den förvaltningsrätt som ska pröva ett överklagande av moderföretaget eller den juridiska personen (67 kap. 9 § SFL). 77Enligt borde ett riktmärke för storleken på en framtida förvalt- ningsdomstol i första instans, exklusive de tre största, vara omkring 10 domare med vardera 3handläggare (dvs. föredragande eller notarier) samt domstolssekreterare och administrativ personal. Enligt regeringen fick dimensioneringen i vissa fall ge vika till fördel för dom- stolarnas tillgänglighet, varför vissa förvaltningsrätter inte kommer upp i nämnda siffror. Se vidare prop. 2008/09:165 s. 114 f. För uppgifter om antalet ordinarie domare vid förvaltningsrätterna – se tabell 3.2. 78En annan måltyp som i och för sig är tillräckligt stor – migrationsmålen – fördelas endast på fyra förvaltningsrätter. Dessa mål kan därför inte kompensera alla de förvalt- ningsrätter som vid eventuell koncentration av skattemålen skulle gå miste om sådana skattemål. som finns på vissa domstolar . Även om en sådan lösning inte skulle innebära några större nackdelar för de enskilda fiskalerna, medför den dock bekymmer för de domstolar som skulle få en hög omsättning av fiskaler, som dessutom tjänstgör vid domstolen. Till nackdelarna med koncentration hör vidare att rekrytering av utbildade domare kan komma att försvåras om domarens genera- listroll urholkas eftersom många domare önskar ha möjlighet att arbeta även med andra måltyper. Domstolarna har problem med att behålla föredragande som är specialiserade på skatterätt på grund av konkurrensen med andra arbetsgivare på området. Detta får effekter även för parterna i målen, eftersom det påverkar såväl handläggningstider som kvaliteten på skattemålshanteringen. Med helt specialiserade skattedomare och ett fåtal skatte- domstolar minskar möjligheterna att hålla sig à jour med andra rättsområden och utifrån dessa ta in nya idéer och kunskaper.