sou · H2B362 · 2014-08-29 00:00:00 — I och med att kommuner och landsting kan överklaga förhandsbesked och inte heller kan beredas möjlighet att yttra sig över ansökningar om förhands- besked saknas det enligt utredningen skäl att ha kvar bestäm- melsen. Då sekretessen gäller kan det dock fortfarande finnas handlingar hos kommuner och landsting som rör ärenden om förhandsbesked och där sekretess gäller. Sekretessen bör därför fortfarande gälla i fråga om ärenden där kommuner och landsting enligt äldre regler kunde vara part. En annan fråga i detta sammanhang är om är om de ändringar som utredningen föreslagit kräver ändringar i gällande sekretess- bestämmelser för att sekretessen ska bestå hos såväl som . Sekretessen i följer som sagt också av 27 kap. 1 § OSL i den mån det handlar om verksam- het för bestämmande av skatt eller fastställande av underlag för bestämmande av skatt. Att uppgifter i ett ärende om förhandsbesked omfattas av sekre- tess har ofta stor betydelse för den enskilde då det krävs att detaljerade uppgifter om bl.a. affärsförhållanden lämnas för att en ansökan ska kunna tas upp till prövning. Enligt utred- ningens bedömning är de förändringar som föreslås inte av sådant 1995/96:127 s. 1997/98:65 s. slag att någon justering av gällande regler behövs. Det kan dock finnas skäl att något beröra den utökning som föreslås i fråga om allmänna ombudets möjlighet att ansöka om förhandsbesked med anledning av en fråga till från en enskild. Den fråga som ställs och det skriftliga svar som lämnas måste röra en konkret fråga och ska gälla den enskildes beskattning, se avsnitt 6.4. Det får alltså inte vara fråga om hypotetiska frågor eller rådgivning. Enligt utredningens bedömning är de frågor som kan leda till att allmänna ombudet ansöker om förhandsbesked till karaktären sådana att de omfattas av verksamhet för bestämmande av skatt eller fastställande av underlag för bestämmande av skatt och således faller inom ramen för det område som omfattas av sekretess enligt 27 kap. 1 § OSL. Enligt kommittéförordningen (1998:1474) ska utredningen beräkna och redovisa de ekonomiska konsekvenserna av sina förslag. Det gäller förslag som påverkar kostnader och intäkter för staten, kom- muner, landsting, företag eller andra enskilda och förslag som inne- bär samhällsekonomiska konsekvenser i övrigt. När det gäller kost- nadsökningar eller intäktsminskningar för staten, kommuner och landsting, ska finansiering föreslås. Utredningen har bl.a. föreslagit att det ska bli möjligt att ansöka om förhandsbesked för fler skatter och avgifter, att allmänna om- budet hos , , ska få utökade möjligheter att ansöka och att ansökningsavgifterna ska höjas. Förslagen bedöms förbättra enskildas möjligheter att ansöka och vad gäller AO:s utökade möjligheter medför detta att möjligheterna att få ett förhands- besked som är i princip kostnadsfritt ökar. De höjda avgifterna drabbar dock samtliga enskilda sökande. Avgiftshöjningarna är dock små i absoluta tal mätt och det ska beaktas att ansöknings- avgiften i allmänhet endast utgör en liten del av en sökandes kost- nader för att ansöka om förhandsbesked. Konsekvenserna av de höjda avgifterna för enskilda sökande bedöms därför vara margi- nella. Förslagen bedöms inte i övrigt få några konsekvenser för små företags arbetsförutsättningar, konkurrensförmåga eller villkor i övrigt, för jämställdheten mellan kvinnor och män eller för möjlig- heterna att nå de integrationspolitiska målen som avses i 15 § kom- mittéförordningen. 11.1.2Konsekvenser för det allmänna Utredningens förslag kommer att medföra en viss ökning av antalet ansökningar om förhandsbesked till . Detta kommer att medföra en ökad arbetsbelastning för Skatterättsnämn- den, och . Ökningen föranleds bl.a. av att det ska gå att ansöka om förhandsbesked angående fler skatter och avgifter och genom att allmänna ombudet hos , , får större möjligheter att ansöka om för- handsbesked. höjs avgifterna vilket kan leda till ett minskat intresse för att ansöka om förhandsbesked och man kan även anta att möjligheten för arbetsgivare att ansöka om förhands- besked avseende arbetsgivaravgifter kommer att resultera i en mot- svarande minskning av antalet ansökningar gällande arbetstagares inkomstbeskattning. Mot bakgrund av mängden variabler och hur osäkra dessa är anser utredningen att det är omöjligt att mer exakt uppskatta hur många fler ansökningar det kan bli fråga om. Det bör dock inte fråga om någon större ökning. Utredningen uppskattar att det kan bli fråga om ungefär 10–, men det är inte omöjligt att reformerna endast bidrar till att hålla antalet ansökningar till på samma nivå som . Generellt anses förhandsbeskeden vara till gagn för det allmänna eftersom en snabb prejudikatbildning medför besparingar inom det ordinarie beskattningsförfarandet. Någon uppskattning av den besparing som de föreslagna reformerna kan medföra är dock inte möjliga att göra eftersom det inte går att förutse värdet av de indi- viduella prejudikaten. En ökad ärendetillströmning leder till ökad arbetsbelastning för . Eftersom det också finns utrymme för effek- tiviseringar i nämndens arbetssätt, såsom gällande beslutsförheten och avgiftshanteringen, bör den nuvarande organisationen vara till- räcklig för att klara av att hantera en viss ökning av antalet ansök- ningar. Om de förändringar som föreslås i utredningen leder till en större ökning i nämndens arbetsbelastning kan frågan om nämn- dens storlek dock komma att behöva ses över. Utredningen har föreslagit höjda ansökningsavgifter och att ersättarna inte kallas till sammanträdena annat än vid behov. Sammantaget bedöms intäk- terna öka något och utgifterna minska något. Om allmänna ombudet ska ansöka om fler förhandsbesked och det dessutom kommer in fler förhandsbeskedsansökningar från en- skilda så kommer att få använda större resurser till förhandsbeskedsprocesser. bör det resultera i en inte oväsentlig arbetsbesparing inom det ordinarie beskattningsför- farandet. För del bör förslagen totalt sett därmed inte medföra någon ökad arbetsbelastning. Däremot är det viktigt att har en beredskap för att eventuellt omfördela resurser eller begära tillskott så att förbättringarna av förhandsbeskeds- institutet inte motverkas av resursbrist hos . Konsekvenser för , . I uppdraget ingår att belysa vilka konsekvenser utredningens för- slag får för HFD. Utredningen har i sina överväganden när det gäller förslagen till förändringar beaktat att det är fri fullföljd till HFD och vilka konsekvenser förslagen därför kan få för HFD. De föreslagna reformerna av förhandsbeskedsinstitutet antas medföra en mindre ökning av antalet ansökningar om förhandsbesked. Ökningen är enligt utredningens mening inte så stor att den med- för några mer påtagliga konsekvenser ur arbetsbelastningssynpunkt för HFD. Om så skulle bli fallet finns det anledning att se över systemet med fri fullföljd till HFD. I uppdraget ingår att analysera och beakta risken för att förhands- beskedsinstitutet utnyttjas för s.k. aggressiv skatteplanering. Aggressiv skatteplanering kan definieras på olika sätt. Någon legal- definitionen av begreppet finns inte inom den interna svenska rätten men det finns en sådan inom . Enligt denna defi- nition innebär aggressiv skatteplanering att man drar nytta av tek- nikaliteter i ett skattesystem eller oförenligheter mellan två eller flera skattesystem i syfte att minska det skattepliktiga beloppet.1 Utredningen har förslagit att förhandsbeskedsinstitutet ska kunna användas för att meddela förhandsbesked avseende fler skatter och avgifter än vad som hitintills varit möjligt. Enligt utred- ningens mening medför detta inte någon fara för aggressiv skatte- planering. Utredningen har även föreslagit att de av sökanden uppgivna förutsättningarna ska godtas i större utsträckning. Häri skulle det kunna finnas en viss risk för att formellt tveksamma upp- lägg i större utsträckning än tidigare blir föremål för ansökningar om förhandsbesked. är det fråga om en begränsad för- ändring och risken för att ett aggressivt upplägg kommer igenom den materiella prövningen bedöms inte öka nämnvärt. är inte heller tvungen att godta uppgivna förutsättning. Om det finns skäl att misstänka att det är fråga om en hypotetisk fråga där svaret kan användas för aggressiv skatteplanering kan nämnden på samma sätt som begära in kompletterade upp- gifter som styrker uppgivna förhållanden. Det finns i och för sig alltid en risk för att förhandsbeskeds- institutet som sådant används för aggressiv skatteplanering. Sam- tidigt är det ett relativt kostsamt och krävande sätt att få besked varför denna risk inte ska överdrivas. och är därtill uppmärksamma på problemet och kan förväntas vara det även fortsättningsvis. Sammantaget bedöms inte förhandsbeskeds- institutet eller de föreslagna reformerna medföra några påtagliga risker för aggressiv skatteplanering. 1 Kommissionens rekommendation av om aggressiv skatteplanering (2012/772/EU). Förslag: De författningsändringar som föreslås ska träda ikraft . Äldre bestämmelser om avgifter tillämpas på förfaranden som inletts i före ikraftträdandet. Sekretessen för uppgifter som redan förvaras hos kommun ska bestå. De föreslagna förändringarna av förhandsbeskedsinstitutet och därtill hörande författningar har framåtblickande verkan och det finns inget särskilt behov av att dröja med ikraftträdandet. Änd- ringarna bör därför kunna träda ikraft så snart det är praktiskt möjligt, vilket tidigast kan antas vara . De föreslagna författningsändringarna är i huvudsak framåt- syftande och det föreligger därför i huvudsak inget behov av över- gångsbestämmelser. Inte heller för de regleringar som rör hand- läggningen i behövs några övergångsbestäm- melser. Två undantag finns dock, dels avseende förändringarna av ansökningsavgifterna dels avseende den slopade bestämmelsen i offentlighets och sekretesslagen (2009:400), OSL. Utredningen har föreslagit generella höjningar av ansöknings- avgifterna. Dessa höjningar ska enligt utredningens mening inte tillämpas på ansökningar som är inkomna till före tidpunkten för ikraftträdandet utan på sådana ansökningar bör äldre bestämmelser tillämpas. Utredningen har föreslagit att bestämmelsen i 27 kap. 1 § 2 OSL, om sekretess för uppgifter som förvaras hos en kommun och som denna fått del av inom ramen för ett förhandsbeskedsärende, ska upphävas. I den mån det fortfarande förvaras sådana uppgifter hos en kommun bör sekretessen enligt den upphävda bestämmelsen bestå. En övergångsbestämmelse med sådan innebörd bör därför införas. 13.1Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor m.m. 1 § Denna lag gäller förhandsbesked om 1. skatt eller avgift som avses i a)lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, b)lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel för dem som avses i 2 § första stycket 1–4 och 6–10 i den lagen, c)lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, d)lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift, e)inkomstskattelagen (1999:1229), f)lagen (2007:1398) om fastighetsavgift, g)lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (1991:586), och h)lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (1991:591) 2. punktskatt som avses i 3 kap. 15 § skatteförfarandelagen (2011:1244), 3. skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200), 4. arbetsgivaravgifter enligt 3 kap. 3 § skatteförfarandelagen 5. taxering enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152), och 6. skatt enligt kupongskattelagen (1970:624). Förhandsbesked lämnas av efter ansökan av en enskild eller det allmänna ombudet hos . Paragrafen har ändrats på så sätt att tillämpningsområdet har utökats med skatter och avgifter som avses i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, lagen (1994:1920) om allmän löneavgift, 2 kap. socialavgiftslagen (2000:980), lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (1991:586), lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (1991:591) och kupongskattelagen (1970:624). Övervägandena till förslaget återfinns i avsnitt 5.2. 2 § består av högst fjorton ledamöter och högst tio ersättare. Ledamöter och ersättare förordnas av regeringen för högst i taget. Regeringen bestämmer indelning på avdel- ningar, ledamöternas och ersättarnas fördelning på avdelningarna och utser bland ledamöterna en ordförande och två vice ordförande på varje avdelning. Paragrafen har ändrats på så sätt att detaljbestämmelser om Skatte- rättsnämndens organisation har tagits bort och i stället flyttats över till förordning. Bakgrunden till förändringen är att det inte finns något behov av att reglera alla delar av organisationen i lag utan en reglering i förordning är att föredra då en sådan ordning är mer flexibel. Ändringen i andra stycket innebär att regeringen ska utse två vice ordföranden per avdelning. Därigenom undviks problemet att såväl ordföranden som vice ordföranden inte kan besluta i ett ärende på grund av jäv. 3 § är beslutför när ordföranden vid samman- trädet samt fem andra ledamöter är närvarande. Nämnden är dock beslutför med färre ledamöter, om tre av dem, bland dem ord- föranden, är ense om utgången i ärendet. Andra beslut än att lämna förhandsbesked får fattas av en ord- förande eller en vice ordförande ensam. Beslut om att avvisa en ansökan om förhandsbesked får dock fattas av en ordförande eller en vice ordförande ensam endast om frågan om avvisning är av enkel beskaffenhet. Paragrafen har ändrats med innebörd att det inte längre finns några begränsningar om hur många ledamöter som maximalt får delta i ett avgörande. Ordförande och vice ordförande får också behörig- het att ensamma fatta beslut om att avvisa ansökningar om för- handsbesked i vissa fall. Övervägandena till ändringarna finns i avsnitt 7.2. Någon begränsning av antalet ledamöter som deltar i ett avgörande behövs inte och den bestämmelsen kan därför tas bort. Vad gäller behörig- heten för ordförande och vice ordförande att fatta beslut om avvisning i ärenden där frågan är av enkel beskaffenhet så är syftet med denna förändring att nämnden i största möjliga utsträckning ska kunna ägna sig åt att pröva de mer kvalificerade frågorna. Att ordförande och vice ordförande ensamma kan pröva frågor som är av enkel beskaffenhet kan jämställas med utvecklingen inom dom- stolsväsendet och meningen är att rekvisitet av enkel beskaffenhet ska tolkas på samma sätt som för domstolarna. Det kan t.ex. vara fråga om avvisningsärenden där avvisningsfrågan är klar, dvs. ansökan ska avvisas på formella grunder eller därför att begärda kompletteringar inte kommit in trots påminnelse. Av lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor m.m, FHBL, framgår att flera formella villkor måste vara uppfyllda för att ett för- handsbesked ska kunna meddelas. En första förutsättning är att frågan avser en sådan skatt som omfattas av förhandsbeskeds- institutet. En ansökan ska vidare gälla en fråga som avser sökan- dens skattskyldighet eller beskattning. Vissa tidsfrister gäller också för att en ansökan om förhandsbesked ska kunna prövas. Såsom framgår av övervägandena i avsnitt 7.2. är det också utredningens mening att möjligheten för tre eniga ledamöter att meddela förhandsbesked ska börja användas. Exempel på fall när detta kan vara aktuellt är huvudsakligen sådana ansökningar där svaret inte är av betydelse för rättstillämpningen men väl för den enskildes beskattning. Det kan t.ex. vara frågor där det finns praxis men denna inte helt stämmer in på omständigheterna i det aktuella ärendet och sökanden endast vill förvissa sig om att tolkningen av praxis är korrekt. Även ansökningar om förlängning av giltighets- tiden bör kunna tas av tre ledamöter. 5 § Efter ansökan av en enskild får förhandsbesked lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning om det 1.är av vikt för sökanden eller 2.är av vikt för ledning av rättstillämpningen. Första stycket gäller även den som 1.avser att beställa en trycksak av en skattskyldig om frågan gäller skatteplikt för trycksak enligt lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, 2. i större omfattning förbrukar eller avser att förbruka elektrisk kraft eller bränslen om frågan rör beskattning enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi, Paragrafen har ändrats med innebörd att rekvisiten för att meddela förhandsbesked har separerats till två led och moderniserats. Övervägandena återfinns i avsnitt 5.2. Förändringen är redaktionell och syftar till att betona den enskildes möjligheter att kunna få ett förhandsbesked även om frågan inte är av vikt för rättstillämp- ningen. 6 § I ärenden som avses i 1 § första stycket 1 och 5-6 får förhands- besked lämnas efter ansökan av det allmänna ombudet hos Skatte- verket om 1.frågan angår en enskild och gäller ett yrkande, en ansökan eller en förfrågan som denne framställt hos , 2.Skatteverket har fattat ett beslut i saken och beslutet gått den enskilde emot eller skriftligen besvarat en enskilds för- frågan på ett sådant sätt att det framgår att inställning i en rättsfråga som väckts av en enskild avviker från den enskildes uppfattning, 3.det är av vikt för ledning av rättstillämpningen att förhands- besked lämnas, och 4.den enskilde lämnat sitt medgivande till att allmänna ombudet ansöker om förhandsbesked. Ändringen i punkten 2 innebär att det blir möjligt för allmänna ombudet hos , , att ansöka om förhandsbesked utan att det fattats något beskattningsbeslut eller dylikt. Över- vägandena finns i avsnitt 6.4. Möjligheten att ansöka utan att det fattats något beskattnings- beslut tar främst sikte på de situationer då den enskilde av olika skäl, t.ex. resursbrist, inte vill eller, för att deklarationstidpunkten har passerats, inte kan ansöka om förhandsbesked i en prejudikat- intressant fråga. Initiativet, frågeställningen, måste dock ursprung- ligen komma från den enskilde och måste på något sätt skriftligen ha uttryckt sin uppfattning i saken, t.ex. genom ett brevsvar eller ett övervägande. I en ny punkt fyra har tagits in en bestämmelse om att det all- männa ombudet blir skyldig att inhämta den enskildes medgivande för att kunna ansöka. Detta är en kodifiering av vad som i praktiken gäller . Det bör dock inte krävas att samtycket är skriftligt utan ett muntligt samtycke bör vara tillräckligt. 6 a § I ärenden som avses i 1 § första stycket 2-4 får förhandsbesked lämnas efter ansökan av det allmänna ombudet hos endast om 1.frågan angår enskild, 2.Skatteverket eller, i fall som avses i 2 kap. 13 § eller 3 kap. 5 § lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och energiprodukter, har fattat ett beslut i saken eller skriftligen besvarat en enskilds för- frågan på ett sådant sätt att det framgår att inställning i en rättsfråga som väckts av en enskild avviker från den enskildes upp- fattning, 3.beslutet gått den enskilde emot, 4.det är av vikt för ledning av rättstillämpningen att förhands- besked lämnas, och 5.den enskilde lämnat sitt medgivande till att allmänna ombudet ansöker om förhandsbesked. Se kommentaren till 6 §. 6 b § I ärenden som avser tillämpning av skatteflyktslagen (1995:575) får förhandsbesked lämnas efter ansökan av det allmänna ombudet hos endast om 1.Skatteverket beslutat att göra en framställan till förvaltnings- rätten om tillämpning av skatteflyktslagen, 2.det är av vikt för ledning av rättstillämpningen att förhands- besked lämnas, och 3.den enskilde lämnat sitt medgivande till att allmänna ombudet ansöker om förhandsbesked. Paragrafen är ny. Övervägandena till bestämmelsen finns i avsnitt 6.4. AO får utökade möjligheter att ansöka om förhandsbesked angående en framställan om tillämpning av skatteflyktslagen, jfr RÅ 2009 ref. 31. Liksom i övriga fall då allmänna ombudet ansöker om förhandsbesked rör det sig om redan inträffade händelser och det krävs att den enskilde lämnar sitt medgivande. Ansökan om förhandsbesked måste också inkomma till innan framställan om tillämpning av skatteflyktslagen inkommer till förvaltningsrätten annars ska ansökan avvisas till följd av litis pendens. Till skillnad mot den normala proceduren vid allmänna ombudets ansökan finns det dock inget underliggande beskatt- ningsbeslut som gått den enskilde emot eller yrkande från den enskilde som kan utgöra grund för allmänna ombudets ansökan. I stället är det beslutet att göra en framställan om tillämpning av skatteflyktslagen, normalt manifesterat genom ett övervägande ställt till den enskilde, som utgör grund för ansökan. 7 § En ansökan om förhandsbesked ska vara skriftlig. I ansökan ska sökanden lämna de uppgifter som behövs för att för- handsbesked ska kunna lämnas. De av sökanden angivna förutsätt- ningarna får läggas till grund för prövning av ansökan om de är sannolika och rimliga. Andra stycket har ändrats. Övervägandena återfinns i avsnitt 5.3. För att undvika att och Högsta förvaltnings- domstolen regelmässigt tvingas ta ställning till frågor rörande de bakomliggande förutsättningarna under vilket ett förhandsbesked ska gälla betonas att de angivna förutsättningarna får accepteras om de är sannolika och rimliga. Det ankommer på sökanden att lämna tillräckliga uppgifter. Förutsättningar som typiskt sett bör kunna accepteras, om det inte t.ex. lämnas motsägelsefulla uppgifter, är påståenden om att någon är verksam i betydande omfattning och denna fråga i sig inte är föremål för bedömning eller att en verk- samhet bedrivs i en ideell förening som en förutsättning av prejudiciell karaktär. 9 § En enskilds ansökan rörande en fråga som avses i 1 § första stycket 1 a–f och 5 ska ha kommit in till senast den dag då deklaration senast ska lämnas till ledning för det beslut om slutlig skatt eller den taxering som frågan avser. En enskilds ansökan rörande en fråga som avses i 1 § första stycket –h och 2–4 ska ha kommit in till innan den första redovisningsperiod som berörs av den fråga som ansökan avser har börjat. Om skatte- eller avgiftsredovisningen inte avser redovis- ningsperioder ska ansökan ha kommit in senast den dag då deklara- tion senast ska lämnas. En enskilds ansökan rörande en fråga som avses i 1 § första stycket 6 ska ha kommit in till senast efter utdelningstillfället. Paragrafen har ändrats som en anpassning till att det ska gå att ansöka om förhandsbesked avseende fler skatter och avgifter. De skatter och avgifter som föranlett ändringarna är bl.a. arbets- givaravgifter och kupongskatten. För arbetsgivaravgifterna gäller att de ska redovisas i arbetsgivardeklaration i enlighet med skatte- förfarandelagen. Redovisningen motsvarar i princip vad som gäller för mervärdesskatten och tidsfristerna för att ansöka om förhands- besked blir desamma som för mervärdesskatten. Kupongskatte- lagen har däremot en egen processuell ordning där skatten, som är en definitiv källskatt, ska innehållas av utbetalaren eller den ut- betalaren sätter i sitt ställe. Den innehållna skatten ska sedan redo- visas från utdelningstillfället. Bestämmelsen i tredje stycket medför att den skattskyldige, som eventuellt inte ens varit medveten om att det fanns utdelning att uppbära före utdel- ningstillfället, har dessa på sig att inkomma med ansökan om förhandsbesked. Om utbetalaren har betalat in skatten eller inte påverkar inte denna möjlighet. 10 § En ansökan av det allmänna ombudet hos rörande en fråga som avses i 1 § första stycket 1 a–f och 5 ska ha kommit in till från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. En ansökan av det allmänna ombudet hos rörande en fråga som avses i 1 § första stycket –h och 2–4 ska ha kommit in till från utgången av det kalenderår under vilket redovisningsperioden har gått ut eller, om skatte- eller avgiftsredovisningen inte avser redovisningsperioder, den skatte- eller avgiftspliktiga händelsen har inträffat, eller efter den tidpunkt då skyldighet att betala tull enligt tullagstiftningen i aktuellt land inträtt eller skulle ha inträtt om det funnits skyldighet att betala tull.