sou · H2B322 · 2014-04-25 00:00:00 — Genomförande av EU:s nya redovisningsdirektiv SOU och Ds kan köpas från kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds svarar på uppdrag av . Beställningsadress: kundtjänst 106 47 Orderfax: Ordertel: E-post: Internet: Svara på remiss – hur och varför. Statsrådsberedningen (SB PM 2003:2, reviderad ) – En liten broschyr som underlättar arbetet för den som ska svara på remiss. Broschyren är gratis och kan laddas ner eller beställas på Textbearbetning och layout har utförts av , FA/kommittéservice. Till statsrådet och chefen för Regeringen beslutade att tillkalla en särskild utredare med uppgift att lämna förslag till de lagbestämmelser som krävs för att i svensk rätt genomföra och Rådets direktiv /34/EU av om årsbokslut, koncernredovisning och rapporter i vissa typer av företag. I uppdraget ingick därutöver att utreda vissa andra frågor kring företagens redovisning. Som särskild utredare förordnades hovrättspresidenten . Övriga medverkande anges på nästa sida. Utredningen har antagit namnet . Utredningen får härmed överlämna delbetänkandet Genomförande av EU:s nya redovisningsdirektiv (SOU 2014:22). Förteckning över dem som har deltagit i utredningens arbete Sakkunniga (om inte annat anges fr.o.m. ) kanslichefen (expert i utredningen fr.o.m. ) Departementssekreteraren (fr.o.m. ). Experter (fr.o.m. ) Redovisningsexperten (t.o.m. ) Skatteexperten Professorn och redovisningsexperten experten Kammarrättsassessorn (fr.o.m. ) Hovrättsassessorn (fr.o.m. ). Utredningens uppdrag och arbete .............................. Den svenska redovisningslagstiftningen .............................. 2.2God redovisningssed och kravet på rättvisande bild i Andra svenska normgivare......................................... 2.3 Internationella redovisningsstandarder ................................ 2.4Europeiska unionens regler om årsredovisning och De bolagsrättsliga direktiven ..................................... Det nya redovisningsdirektivet.................................. Några allmänna överväganden ................................... Formerna för genomförandet av direktivet.......................... Vilka företag bör omfattas av lagändringarna ...................... 3.3 Vilka förenklingar ska göras? 3.4Särskilt om direktivets konsekvenser för den Kategorier av företag och koncerner............................ Det nya redovisningsdirektivet .................................. Företag av allmänt intresse .................................................... 4.2.5 Publika aktiebolag och andra företag......................... Storlekskategorier – företag .................................................. Storlekskategorier – koncerner ............................................. Beräkningen av gränsvärdena för koncerner ........................ Gemensamt styrda företag..................................................... Strategiska andelsinnehav och intresseföretag ..................... Allmänna bestämmelser om årsredovisning ................. Huvuddragen i svensk rätt och det nya direktivet ............... Rättvisande bild och avstegsregeln........................................ Värdering till anskaffnings- eller tillverkningskostnad ....... Vissa upplysningar om företagets namn m.m. ..................... Balans- och resultaträkningarna................................. Huvuddragen i svensk rätt och i det nya direktivet............. Poster i balansräkningen........................................................ 7.2.1 Särskilt om fordringar och skulder............................ 7.3Möjligheter till avvikelse i postindelningen vid 7.4Redovisning av omsättningstillgångar och 7.5.1 Redovisning av vissa immateriella 7.5.2 Aktivering av utvecklingsutgifter m.m. och Poster i resultaträkningen...................................................... Resultaträkning i förkortad form för medelstora företag ... Huvuddragen i svensk rätt och i det nya direktivet............. Tilläggsupplysningar i not ..................................................... Allmänna bestämmelser om noter ........................................ Noter till balansräkning i förkortad form ............................ Notupplysningar för olika kategorier av företag ................. 8.6Vissa upplysningskrav som inte längre bör gälla för små 8.7 Eventualförpliktelser, ställda säkerheter m.m. ..................... 8.8 Särskilt om vissa notupplysningar......................................... 8.8.2 Lån till styrelseledamöter, verkställande direktör och andra befattningshavare....................................... 8.8.3 Vissa långfristiga skulder och ställda säkerheter....... 8.8.4 Upplysningar om förändringar i 8.8.5 Värdejusteringar enbart på grund av skatteskäl ........ Förändringar i uppskrivningsfonden ......................... 8.8.7 Fonden för verkligt värde........................................... 8.8.8Upplysningar om vissa företag som det redovisningsskyldiga företaget har ett strategiskt Aktiebolags eget kapital.............................................. 8.10 Disposition av vinst eller förlust ........................................... Väsentliga händelser efter balansdagen................................. Upplysningar om transaktioner med närstående ................. Notupplysningar för medelstora företag.............................. Huvuddragen i svensk rätt..................................................... Regleringen i det nya redovisningsdirektivet ....................... Upprättande av förvaltningsberättelse....................... Huvuddragen i svensk rätt och det nya direktivet ............... Undantag från skyldigheten att upprätta 10.2.1 Undantag för moderföretag i små koncerner ........... 10.2.2 Undantag för moderföretag i underkoncerner ......... 10.2.3 Ytterligare undantag från skyldigheten att Undantag från skyldigheten att konsolidera vissa 10.4.2 Poolningsmetoden och företagsförvärv inom en 10.4.3 Redovisning enligt kapitalandelsmetoden................. Elimineringar mellan koncernföretag ................................... Förändringar i koncernens sammansättning........................ Noter till koncernredovisningen .......................................... 10.10 Upplysningar om dotterföretag m.m................................... Offentliggörande av årsredovisning ............................. Huvuddragen i svensk rätt .................................................... Regleringen i EU-direktiven ................................................. Allmänna krav på offentliggörande....................................... Förenklingar för små och medelstora företag...................... Företagens egen publicering av finansiella rapporter .......... Allmänt om revision i svensk rätt ......................................... Regleringen i EU-direktiven ................................................. Det nya redovisningsdirektivet ............................................. 12.3.1 Allmänna krav på revision .......................................... 12.3.2 Undertecknande av revisionsberättelsen ................... 12.3.3 Revision av bolagsstyrningsrapporter........................ Särskilt om ÅRKL och ÅRFL ...................................... Poster i resultaträkningen...................................................... Eventualförpliktelser och ställda säkerheter......................... 13.4Tilläggsupplysningar som är föranledda av särskilda bestämmelser i bank- och 14 Rapport om betalningar till myndigheter ..................... 14.1.1 Det nya redovisningsdirektivet .................................. 14.1.2 Vilka företag och betalningar som avses.................... Införlivandet i svensk rätt...................................................... 14.3.1 Vilka företag bör omfattas av de nya reglerna?......... 14.3.2 Några grundläggande definitioner ............................. 14.3.3 Rapportering i årsredovisningen eller i en separat Koncernrapport om betalningar till myndigheter................ Undantag från rapporteringskravet när rapportering sker enligt likvärdiga tredjelandsbestämmelser .................... Konsekvenser av utredningens förslag......................... Beskrivning av uppdraget....................................................... 15.1.2 Utredningens syfte ..................................................... En beskrivning av alternativa lösningar vid genomförandet av direktivet ................................................. Överensstämmelse med EU-rätt .......................................... Tidsåtgång och administrativa kostnader för berörda 15.6.1 Små företag.................................................................. 15.6.3 Stora företag och företag av allmänt intresse............ 15.6.4 Särskilt om effekter för publika aktiebolag............... Andra konsekvenser för berörda företag.............................. Påverkan i andra avseenden ................................................... 15.9.1 Offentligfinansiella effekter....................................... 15.9.2 Finansiering av förslagets kostnader för 15.9.3 Övriga effekter............................................................ Förslaget till lag om ändring i årsredovisningslagen (1995:1554)............................................................................. Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag........ Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag....................................... Förslaget till lag om rapportering av vissa betalningar till Förslaget till lag om ändring bokföringslagen (1999:1078)............................................................................. Förslaget till lag om ändring i revisionslagen (1999:1079)............................................................................. Förslaget till lag om ändring i aktiebolagslagen (2005:551)............................................................................... Förslaget till lag om ändring i lagen (2006:531) om särskild tillsyn över finansiella konglomerat ........................ 17.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (2006:1371) om kapitaltäckning och stora exponeringar............................... 17.11 Förslagen till ändringar i övriga lagar och förordningar ..... och rådets direktiv /34/EU av den Rådets direktiv av om årsbokslut och sammanställd redovisning för banker och andra finansiella institut (86/635/EEG) konsulter, revisorer och rådgivare Rådets fjärde direktiv /660/EEG av den om årsbokslut i vissa typer av Rådets direktiv av om årsbokslut och sammanställd redovisning för försäkringsföretag (91/674/EEG) (EG) nr 1606/2002 av om tillämpning av internationella redovisnings- International Financial Reporting Standards allmänna råd (BFNAR allmänna råd (BFNAR allmänna råd (BFNAR Rekommendationer från Rådet för finansiell Rådets sjunde direktiv /349/EEG av den Lagen (1995:1560) om årsredovisning i Lagen (1995:1559) om årsredovisning i Årsredovisningslagen (1995:1554) De svenska reglerna om företagens offentliga redovisning grundar sig till stor del på EU:s redovisningsdirektiv, i synnerhet de s.k. fjärde och sjunde bolagsrättsliga direktiven.1 Dessa direktiv genom- fördes i svensk rätt i samband med att blev medlem i EU. antogs ett nytt redovisningsdirektiv som ersätter de två nämnda direktiven.2 Utredningen har haft regeringens uppdrag att bl.a. lämna de lagförslag som krävs för att genomföra det nya direktivet i svensk rätt. I detta delbetänkande redovisas resultatet av utredningens arbete i detta avseende. Allmänt om genomförandet av det nya direktivet (avsnitt 3) Det nya redovisningsdirektivet innehåller, liksom de tidigare direktiven, bestämmelser om företagens årsredovisningar och kon- cernredovisningar. Motsvarande svenska bestämmelser finns i års- redovisningslagen (ÅRL, 1995:1554). Utredningen föreslår att de lagändringar som det nya direktivet föranleder huvudsakligen sker inom ramen för ÅRL. De särskilda bestämmelser som måste införas med anledning av direktivets bestämmelser om rapportering av vissa betalningar till myndigheter föreslås dock tas in i en ny, särskild lag. Direktivet är endast tillämpligt på aktiebolag och vissa handels- bolag och kommanditbolag. ÅRL gäller å andra sidan för samtliga företag som är skyldiga att upprätta årsredovisning (med undantag av kreditinstitut, värdepappersbolag och försäkringsföretag) och väsentligen gäller samma regler oavsett vilken företagsform det 1Rådets fjärde direktiv /660/EEG av om årsbokslut i vissa typer av bolag och Rådets sjunde direktiv /349/EEG av om sammanställd redovisning. 2Europaparlamentets och Rådets direktiv /34/EU av om årsbokslut, koncernredovisning och rapporter i vissa typer av företag, om ändring av och rådets direktiv /43/EG och om upphävande av rådets direktiv /660/EEG och 83/349/EEG. aktuella företaget har. Utredningen föreslår att de nya eller ändrade bestämmelser som det nya direktivet föranleder ska gälla för samt- liga företag som är skyldiga att upprätta års- eller koncern- redovisning enligt ÅRL. Kategorier av företag och koncerner (avsnitt 4) ÅRL gör åtskillnad mellan mindre företag och större företag. Det nya direktivet innehåller fem företagskategorier; företag av allmänt intresse, stora företag, medelstora företag, små före- tag och mikroföretag. Det som ÅRL betecknar som större före- tag motsvarar i huvudsak det som i direktivet utgör stora företag och medelstora företag, medan mindre företag väsentligen mot- svarar det som i direktivet utgör små företag. Utredningens förslag innebär att företag vars överlåtbara värde- papper är upptagna till handel på en reglerad marknad (noterade företag) samt kreditinstitut, försäkringsföretag och publika aktie- bolag ska anses som företag av allmänt intresse. Övriga företag ska delas in i de tre storlekskategorierna små företag, medelstora företag och stora företag. Dessa ska särskiljas genom storleks- kriterier som – likt de nuvarande kriterierna i ÅRL för vad som är mindre företag och större företag – anknyter till antalet anställda i företaget, företagets balansomslutning och företagets nettoomsätt- ning. I förslaget går gränsen mellan små och medelstora företag vid följande gränsvärden; antal anställda 50, balansomslutning och nettoomsättning . Om ett företag överstiger minst två av dessa värden, ska det anses som ett medelstort företag. Motsvarande avgränsning mellan medelstora och stora företag görs med användande av följande tre gränsvärden; antal anställda 250, balansomslutning och nettoomsättning . Såsom förslaget är utformat kommer små företag därmed i allt väsentligt att motsvara vad som utgör mindre företag. Av det som utgör större företag kommer enbart de allra största att utgöra stora företag, medan återstoden kommer att vara medelstora företag. På motsvarande sätt delar förslaget in koncerner i tre grupper, små koncerner, medelstora koncerner och stora koncerner. Utredningen avser att i sitt slutbetänkande ta ställning till om direktivets särskilda regler för mikroföretag bör utnyttjas i . Förevarande förslag innehåller dock ingen definition av dessa före- tag eller några särskilda bestämmelser för mikroföretag. Indelningen i skilda företagskategorier har stor praktisk betydelse, eftersom direktivet ställer olika krav på redovisningen i företag av allmänt intresse, stora företag, medelstora företag och små företag. Detta återspeglas i utredningens förslag. Av särskild betydelse är att direktivet förbjuder medlemsstaterna att kräva att små företag lämnar andra notupplysningar än de som anges i direktivet. Detta medför att små företag måste undantas från en rad av de upplysningskrav som de omfattas av. , gemensamt styrda företag, strategiska andelsinnehav och intresseföretag I betänkandet diskuteras om det nya direktivet ger anledning att ändra den svenska koncerndefinitionen. Den frågan besvaras nekande. Mot bakgrund av det nya direktivet och utvecklingen av interna- redovisningsstandarder föreslås emellertid andra begrepps- mässiga förändringar i ÅRL. Bl.a. föreslås det att det i lagen tas in en definition av gemensamt styrda företag, i huvudsak motsvarande joint eller samriskföretag. Det införs också en definition av strategiska andelsinnehav, motsvarande vad som i direktivet benämns ägarintressen. Också definitionen av intresseföretag justeras något. Det nya direktivet innehåller vad som kan kallas en väsentlighets- princip av innebörd att avsteg får göras från direktivets bestäm- melser om följderna av inte uppfylla dem är oväsentliga. Utred- ningen föreslår därför att det i ÅRL tas in bestämmelser om att företagen får avvika från lagens bestämmelser om effekten av avvikelsen är oväsentlig. En avvikelse ska anses vara oväsentlig om ett utelämnande eller en felaktighet inte kan påverka de beslut som användare fattar på basis av informationen. ÅRL innehåller också en rad andra allmänna redovisnings- principer. Utredningen föreslår ingen ändring i dessa. får företagen göra avsteg från principerna om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed och kravet på rättvisande bild. Utredningen föreslår att denna avstegsregel ersätts med en bestämmelse om att de allmänna redovisningsprinciperna inte behöver tillämpas om effekten av att inte tillämpa dem är oväsentlig. Avstegs- regeln föreslås dock bestå när det gäller en av principerna, prin- cipen om kvittningsförbud (jfr avsnitt 6.5). Förslaget innebär att företagen liksom ska upprätta balans- och resultaträkningar enligt de särskilda uppställningsscheman som finns fogade till ÅRL. Enligt förslaget ska dessa scheman ändras i några avseenden. I balansräkningen ska det t.ex. inte längre före- komma någon redovisning inom linjen och i resultaträkningen ska extraordinära intäkter och kostnader inte längre särredovisas (se avsnitten 7.7 och 8.7). Förslaget innebär att möjligheten att ta upp företagets forsknings- utgifter som tillgångar (att aktivera utgifterna) tas bort. Liksom ska det däremot vara möjligt att aktivera utgifter för före- tagets egna utvecklingskostnader. Det föreslås dock att aktiebolag och ekonomiska föreningar ska kunna göra detta enbart om ett motsvarande belopp överförs till en bunden fond. På så vis kommer det aktiverade beloppet inte att kunna användas för utdelning (se avsnitt 7.5.2). Det föreslås vidare att immateriella anläggningstillgångar som huvudregel ska skrivas av på samma sätt som gäller för andra anlägg- ningstillgångar med begränsad nyttjandeperiod. Om nyttjande- perioden för aktiverade utvecklingsutgifter och goodwill inte med rimlig grad av säkerhet kan fastställas, ska avskrivning dock alltid ske (se avsnitt 7.5.1. Minskade krav på tilläggsupplysningar Som har antytts innebär förslaget att antalet tilläggsupp- lysningar som små företag måste lämna reduceras (se bl.a. avsnitten 8.6 samt 8.8.2 och 8.8.3). Följande exempel kan lämnas på upplysningar som små företag inte längre ska behöva lämna. -löner, sociala avgifter och pensionskostnader, -fördelningen av de anställda på kvinnor och män och på olika länder, -vissa långfristiga skulder och ställda säkerheter post för post, -vissa ansvarförbindelser, -antalet aktier, -vinstandelsbevis, konvertibla skuldebrev, optioner och liknande rättigheter, -finansiella instrument och finansiella anläggningstillgångar som inte har värderats till verkligt värde, och -ekonomiska arrangemang som inte redovisas i balansräkningen. Förslaget innebär vidare att små och medelstora företag undantas från lagens krav på notupplysningar om nettoomsättningens för- delning på olika verksamhetsgrenar och marknader och om arvoden till företagets revisorer (se avsnitt 8.13). Enligt förslaget ska företagens tilläggsupplysningar, med några mindre undantag, alltid lämnas i noterna. Det innebär att den nuvar- ande möjligheten att alternativt lämna dem i balans- eller resultat- räkningen tas bort. Eventualförpliktelser, säkerheter m.m. I utredningens förslag tas den möjlighet som ÅRL ger att redovisa vissa poster, däribland ansvarsförbindelser och ställda säkerheter, inom linjen bort. I stället föreslås det att det i ÅRL tas in ett krav på att företagen i noterna ska redovisa summan av alla eventualförpliktelser, dvs. sådana åtaganden och möjliga förpliktel- ser som inte redovisas i balansräkningen. Det införs också ett krav på att företagen ska lämna upplysningar om omfattningen, arten och formen av ställda säkerheter. Små företag behöver i denna del bara lämna en aggregerad uppgift, medan andra företag måste redo- visa ställda säkerheter post för post. Särskild upplysning ska lämnas om säkerheter ställda till förmån för koncernföretag, intresse- företag och gemensamt styrda företag som det redovisande före- taget är samägare i (se avsnitten 8.7 och 8.8.3). Upplysningar om transaktioner med närstående Utredningens förslag innebär att de förändringar i definitionen av närstående som har gjorts i den internationella redovisnings- standarden IAS 24 ges genomslag i ÅRL:s krav på upplysningar om företagets transaktioner med närstående parter. Detta medför framför allt att kretsen av dem som i ÅRL:s mening är närstående förändras (se avsnitt 8.12). Förslaget innebär en del mindre förändringar i om när ett företag måste upprätta en koncernredovisning, framför allt en mindre utvidgning av de bestämmelser som ger moderföretag i underordnade koncerner möjlighet att avstå från att upprätta kon- cernredovisning (se avsnitt 10.2.2). Liksom tidigare ska små koncerner inte behöva upprätta någon koncernredovisning. Utredningen har valt att inte utnyttja den möjlighet som direktivet ger att undanta även medelstora koncerner från skyldigheten att upprätta koncern- redovisning (se avsnitt 10.2.1). Förslaget innebär vidare att den nuvarande möjligheten till s.k. partiell eliminering av internvinster mellan koncernföretag tas bort (se avsnitt 10.6). Vidare föreslås det att möjligheten att redovisa andelar i dotterföretag genom den s.k. poolningsmetoden upphävs (se avsnitt 10.4.2). Bland övriga ändringar i denna del kan nämnas att kraven på notupplysningar avseende dotterföretag och vissa andra företag justeras (se avsnitt 10.10). Ändringar i ÅRKL och ÅRFL I ÅRKL och ÅRFL justeras regleringen i stor utsträckning på mot- svarande sätt som i ÅRL. Bl.a. innebär utredningens förslag att möjligheterna till redovisning inom linjen i balansräkningen för- svinner även för kreditinstitut, värdepappersbolag och försäkrings- företag. Enligt förslaget ska de tilläggsupplysningar som dessa före- tag ska lämna, och som har sin grund i det nya redovisningsdirektivet, med några mindre undantag, alltid lämnas i noterna. Även tilläggs- upplysningar som är föranledda av särskilda bestämmelser i bank- och försäkringsredovisningsdirektiven ska, liksom tidigare, som huvud- regel lämnas i not. Utredningens förslag innebär emellertid att ett utrymme för att lämna dessa tilläggsupplysningar i balans- och resultaträkningen, om det inte står i strid med kravet på över- skådlighet, finns kvar (jfr avsnitt 13.4). Rapportering om vissa betalningar till myndigheter Utredningen föreslår en ny lag om rapportering om vissa betal- ningar till myndigheter. Lagen innebär ett genomförande av de särskilda regler om sådan rapportering som det nya direktivet innehåller. Dessa bestämmelser syftar till en ökad öppenhet när det gäller betalningar som företag, verksamma inom utvinningsindustrin och avverkning av primärskog, gör till myndigheter. Bestämmel- serna innebär att dessa företag, i den mån de utgör stora företag eller företag av allmänt intresse, måste offentliggöra rapporter över väsentliga betalningar som de har gjort till myndigheter i de länder där de är verksamma. inom utvinningsindustrin avses här alla företag som bedriver prospektering, upptäckt, utveck- ling och utvinning av mineraler, olja och naturgasfyndigheter. Med avverkning av primärskog avses verksamhet inom röjning, selektiv avverkning eller gallring av primärskog.