sou · H2B340 · 2014-06-12 00:00:00 — Detta betyder att om en person erhåller 15 i utdelning från ett fåmans- bolag och har 10 i räntekostnader ska utdelningen först kvittas mot räntekostnaderna. Då återstår 5 som beskattas , det vill säga skatten blir 1. Kommittén gör dock bedömningen att den ovan nämnda skatteplaneringsmöjligheten inte är av sådan art att den motiverar motverkande lagstiftning. 14.7.3Kompletterande regler för delägare i handelsbolag Bedömning: Det föreslås inte några särskilda regler för att motverka att fysiska personer som är delägare i handelsbolag kringgår avdragsbegränsningen för negativt finansnetto. Samråd har skett med (Fi 2012:09) i denna fråga. Som diskuterats utförligt i avsnitt 14.6.2 bedömer kommittén att bibehållen avdragsrätt för finansiella kostnader i handelsbolag skulle öppna upp för kringgåenderisker. Kringgåenderisken skulle framför allt bestå i att högbelånad verksamhet flyttas från aktiebolag till handelsbolag. Denna risk bedöms i praktiken som liten för aktiebolag med en stor ägarkrets, då aktiebolagsformen vanligen av affärsmässiga skäl är att föredra i företag med spritt ägande. Som framgår ovan bedöms kringgåenderisken för högbelånade aktiebolag som ägs av en eller ett fåtal personer vara så pass stor att det motiverar ett slopande av avdragsrätten för negativt finansnetto även för handelsbolag ägda av fysiska personer. Kommittén har identifierat en möjlighet för fysiska handels- bolagsdelägare att kringgå avdragsförbudet för negativt finansnetto. Metoden är följande. Ett handelsbolag tar över en högbelånad verksamhet från ett aktiebolag. Ägaren tar över lånen på verksamheten som därefter är obelånad. Avkastningen från verksamheten tas ut från handelsbolaget som positiv räntefördelning. Positiv räntefördelning får dras av i handelsbolaget och beskattas som kapitalinkomst hos ägarna av handelsbolaget. Ägaren erhåller nu kapitalbeskattade inkomster från verksamheten, men också räntekostnader som tidigare låg i aktiebolaget. Räntekostnaderna kan kvittas mot kapital- inkomsten. Räntekostnader som inte hade fått dras av hos aktiebolaget har på så sätt omvandlats till räntekostnader som får dras av hos ägaren. Avdragsförbudet för negativt finansnetto har på så sätt kunnat kringgås. För att detta kringgående ska fungera krävs att det är möjligt att föra över lån till den fysiske ägaren och att föra över tillgångar till handelsbolaget, utan alltför stora kostnader och alltför stora affärsmässiga risker. Kommittén har övervägt olika sätt att minska möjligheten att utnyttja reglerna om positiv räntefördelning. En möjlighet vore att minska utrymmet för positiv räntefördelning. Det positiva fördel- ningsbeloppet utgörs av statslåneräntan med tillägg av beräknat på ett kapitalunderlag. Kapitalunder- laget beräknas enligt en viss metod, men ska i princip motsvara det egna kapitalet i handelsbolaget. Möjligheterna att använda positiv räntefördelning i kring- gåendesyfte kan minskas genom att helt avskaffa rätten till positiv räntefördelning för fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Ett alternativ är att sänka nivån på fördelningsräntan. En sådan reform skulle dock slå även mot handelsbolagsdelägare som tillämpar systemet på avsett sätt. Kommittén anser att ett avskaffande av rätten till positiv räntefördelning skulle vara en allt för ingripande åtgärd. I så fall ligger en eventuell begränsning av densamma närmare till hands. Ett alternativ, som inte skulle få lika stora konsekvenser för handelsbolagsdelägare som använder den positiva räntefördel- ningen på avsett sätt, har därför övervägts. Risken med kringgående uppstår på grund av att det är möjligt för fysiska personer att kvitta positiv räntefördelning mot ränta. Om denna möjlighet avskaffas eller begränsas beloppsmässigt försvinner eller minskar möjlig- heterna till kringgående. Ytterligare ett alternativ vore att höja beskattningen av positiv räntefördelning i handelsbolagen till en nivå där ett kringgående inte längre skulle vara lönsamt. Till exempel skulle positiv ränte- fördelning kunna beläggas med särskild löneskatt. Även en sådan reform skulle dock slå mot handelsbolagsdelägare som tillämpar systemet på avsett sätt. (Fi 2012:09) har i uppdrag att förenkla skattereglerna för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag. Enligt direktiven gäller att samråd mellan skatte- förenklingsutredningen och ska ske. Vid sådant samråd har framkommit att bland annat arbetar med en översyn över reglerna om positiv räntefördelning för fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Kommittén gör därför bedömningen att frågan bör hanteras inom ramen för arbetet i . Något förslag till ändring i reglerna om positiv räntefördelning lämnas därmed inte. 14.8Schablonintäkt för finansiella företag Avsnittet innehåller kommitténs förslag till schablonintäkt för finansiella företag och är uppdelat enligt följande. I avsnitt 14.8.1 konstateras att modellen kräver en tillkommande beskattning av finansiell sektor och skälen för detta anges. Avsnitt 14.8.2 innehåller olika alternativ för hur det tillkommande skatteuttaget ska utformas lagtekniskt och kommitténs val i den delen. I avsnitt 14.8.3 återfinns en kort redogörelse för den befintliga stabilitetsfonden och stabilitetsavgiften. Avsnitt 14.8.4 och 14.8.5 behandlar vilka företag som är skattskyldiga och hur underlaget ska bestämmas. I avsnitt 14.8.6 redogörs för en särskild EU-rättslig problematik med reglerna. Här presenteras även olika alternativ till lösning och kommitténs ställningstagande i frågan. Avsnitt 14.8.7 handlar om avräkning av utländsk skatt och slutligen behandlas nivån på schablonintäkten i avsnitt 14.8.8. 14.8.1Skatteuttaget för den finansiella sektorn Förslag: För att kompensera för vissa effekter av huvudförslaget ska en tillkommande skatt införas för finansiella företag. Den tillkommande skatten ska utformas med stabilitetsavgiften som förebild. Kommitténs huvudförslag innebär att företag inte längre får göra avdrag för negativt finansnetto. I stället får företagen göra ett finansieringsavdrag som något förenklat uppgår till av skattepliktigt resultat. Avsikten är således att de nuvarande avdragen för faktiska finansiella kostnader som överstiger finansiella intäkter ska ersättas av ett schabloniserat avdrag som är relaterat till avkast- ningen på företagets kapital. På det viset likställs den skattemässiga behandlingen av eget och lånat kapital. Den föreslagna modellen fungerar emellertid inte tillfred- ställande för den finansiella sektorn. Avdragsförbudet utgår från en nettosyn, och den finansiella sektorn karaktäriseras av att företagen har ett positivt finansnetto. Det innebär att avdragsförbudet inte får någon styrande effekt på skuldsättningen i den finansiella sektorn. Det förhållandet att de finansiella intäkterna normalt över- stiger de finansiella kostnaderna i dessa företag gör att finansiella företag trots ändrade regler i de allra flesta fall får fullt avdrag för sina finansiella kostnader. Därutöver kommer de också att få finansieringsavdrag baserat på överskottet. Kommitténs övergripande uppdrag är att minska den skatte- mässiga olikbehandlingen mellan eget och lånat kapital, som skattebelastningen på företagen inte ska öka. I syfte att uppnå detta har förslaget två beståndsdelar, ett avdragsförbud och ett finansieringsavdrag. För de flesta företag medverkar båda bestånds- delarna till att minska den skattemässiga olikbehandlingen mellan eget och lånat kapital. Även för finansiell sektor verkar den sänkta effektiva beskatt- ningen av bolagsvinster i avsedd riktning. Däremot uppnås inte åsyftad effekt för den finansiella sektorn med det föreslagna avdragsförbudet. Kommitténs uppfattning är att den föreslagna modellen i sin grundutformning i detta avseende lämpar sig mindre bra för den finansiella sektorn. En rimlig lösning skulle därför vara att icke- finansiella företag behandlas för sig och finansiella företag för sig. är det önskvärt med generella regler där alla företag omfattas av de föreslagna reglerna. Finansieringsavdraget, som utjämnar den skattemässiga betydelsen av eget och lånat kapital, finansieras genom att avdragen för finansiella kostnader slopas till den del de överstiger de finansiella intäkterna. För den finansiella sektorn kommer slopandet av avdragsrätten inte att få någon effekt. För finansiell sektor är en lösning att finansiera finansieringsavdraget med en annan tillkommande beskattning. Då uppnås en viss minskning i olikbehandlingen av lånat och eget kapital eftersom avdragsrätten för lånat kapital sjunker i värde från när finansieringsavdraget beaktats. En tillkommande skatt på finansiell sektor ger även ett visst incitament till minskad skuldsättning. I syfte att utforma det kompletterande skatteuttaget så enkelt som möjligt anser kommittén att det ska baseras på den befintliga stabilitetsavgiften. Det blir framförallt enkelt för de skattskyldiga företagen. De som betalar stabilitetsavgift ska också betala en till- kommande skatt. Det borde även bli relativt enkelt för det allmänna att hantera. Underlaget för stabilitetsavgiften redovisas till Riksgälden på en ensidig blankett och innehåller ett fåtal poster med enkla beräkningar. Det pågår ett arbete inom EU med ett harmoniserat stödsystem vid kris i den finansiella sektorn.87 Direktivet beslutades av men någon officiell språkversion fanns inte tillgänglig när denna text färdigställdes. Bedömningen är att en svensk lagstiftning absolut tidigast kan träda i kraft /2015. Direktivet innehåller även regler om uttaget av avgifter från den finansiella sektorn för att finansiera de reglerade stabilitetsåtgärderna. Såvitt framgått är inriktningen att det blir en större grupp av finansiella företag som ska betala den nya avgiften jämfört med stabilitetsavgiften. Storleken på avgiften för varje företag ska bestämmas dels av en grundavgift, dels av en riskviktad komponent. Det kan finnas anledning att i stället basera den tillkommande skatten på den nya harmoniserade avgiften när den är införd. Fördelarna med det är att det sannolikt blir en bredare skattebas och att det kommer att vara ett internationellt erkänt underlag för avgiftsuttag. 14.8.2Finansiella företag ska ta upp en schablonintäkt Förslag: Den tillkommande skatten för finansiella företag ska tas ut genom att de skattskyldiga företagen tar upp en schablon- intäkt. Kommittén har övervägt olika lagtekniska lösningar för att åstad- komma ett ökat skatteuttag från den finansiella sektorn. De lösningar som har granskats närmare är att finansiell sektor helt undantas från den föreslagna modellen, att skatten redovisas och tas ut som en punktskatt samt att företagen tar upp en schablon- intäkt inom ramen för det vanliga inkomstskattesystemet. Alla lösningarna har sina förtjänster och svagheter men efter en samlad bedömning har kommittén stannat för att en schablonintäkt är att föredra. Här följer en redogörelse för de olika lösningarna och deras respektive fördelar och nackdelar. 87 Recovery and Resolution Directive (BRRD), se till exempel MEMO/14/297 av , Frequently Asked Questions. Finansiell sektor undantas från modellen Ett alternativ för att komma till rätta med grundmodellens särskilda effekter avseende finansiell sektor skulle kunna vara att helt utesluta de företagen från tillämpningen. De skulle således leva kvar i det nuvarande bolagsskattesystemet. Det innebär att avdrag skulle få göras för finansiella kostnader som överstiger finansiella intäkter som de inte skulle medges något finansieringsavdrag. En fördel med att helt undanta den finansiella sektorn är att de administrativa kostnaderna för de finansiella företagen blir minimala. De fortsätter bara i samma skattemiljö som . En annan fördel är att det internationellt är ett vedertaget sätt. Flera länder undantar finansiell sektor från tillämpningen av begränsningsregler motsvarande kommitténs alternativa förslag.88 En klar nackdel med att helt undanta finansiell sektor är att kommittén då för den sektorn helt misslyckas med målsättningen att förbättra neutraliteten mellan eget och lånat kapital. En annan nackdel är att det kommer att finnas två parallella bolagsskatte- system, ett för finansiella företag och ett för andra företag. Kommittén har även övervägt att öka skatteuttaget från den finansiella sektorn genom att ta ut en punktskatt som skulle utformas precis som stabilitetsavgiften. Fördelen med en punktskatt är att den blir enkel att tillämpa och redovisa för berörda företag. Samma underlag som lämnas till Riksgälden avseende stabilitetsavgiften kan också lämnas till . En nackdel med en punktskatt är att det i viss mån ligger utanför kommitténs uppdrag att föreslå nya punktskatter, även om de bara betalas av företag. En annan nackdel är att det måste till ett flertal nya förfaranderegler samt en ny deklaration för att administrera skatten. Med tanke på den begränsade krets av företag som skulle omfattas är det onödiga administrativa pålagor. 88Till exempel har , , och s.k. EBITDA-begränsningar som inte gäller för finansiella företag. 89Bara drygt 130 företag betalar stabilitetsavgift . Kommittén har stannat för att den tillkommande skatten för finansiella företag ska påföras inom ramen för inkomstskatte- systemet, men utformas i enlighet med stabilitetsavgiften. ska ta upp en schablonintäkt i den vanliga inkomst- deklarationen. Fördelarna med denna ordning är flera. Det behöver inte införas några särskilda förfaranderegler eller någon ny deklaration. Det blir därmed ett enkelt och välkänt förfarande såväl för de skattskyldiga som för . Ändringar i bolagsskattesatsen kommer att få genomslag även på denna särskilda inkomst. Skatten på finansiella företag behöver därför inte kalibreras särskilt vid förändringar i skattesatsen. De nya bestämmelserna om schablonintäkt tas in i 39 kap. 32–35 §§ IL. 14.8.3Kort om stabilitetsfonden och stabilitetsavgiften beslutade att bygga upp en stabilitetsfond som ska finansiera statens åtgärder för att stödja det finansiella systemet. Om staten behöver infria garantier eller ge annat stöd till kredit- institut kommer det att finansieras med medel från stabilitets- fonden. Fonden ska bära samtliga kostnader för eventuella stöd- åtgärder. Stabilitetsavgift ska enligt 7 kap. 2 § lagen (2008:814) om statligt stöd till kreditinstitut betalas av kreditinstitut och andra företag som avses i 1 kap. 2 § första stycket samma lag.90 Bestämmelsen i första kapitlet reglerar vilka företag som kan få stöd enligt lagen och det är kreditinstitut och svenska företag som har inrättats av ett sådant institut som ett led i en rekonstruktion. De avgifts- pliktiga kreditinstituten är således samma krets som vid behov kan få stöd från fonden. Av 1 kap. 1 § samma lag framgår att kredit- institut definieras i lagen (2004:297) om bank- och finansierings- rörelse. 2008/09:61, bet. 2008/09:FiU16, rskr. 2008/09:17. Av lagen om bank- och finansieringsrörelse framgår att med kreditinstitut avses bank och kreditmarknadsföretag. Något för- enklat är en bank ett företag som har fått tillstånd att driva bank- rörelse och ett kreditmarknadsföretag är ett företag som har fått tillstånd att driva finansieringsrörelse. Bankrörelse definieras i lagen som rörelse i vilken det ingår 1.betalningsförmedling via generella betalsystem, och 2.mottagande av medel som efter uppsägning är tillgängliga för fordringsägaren inom . Finansieringsrörelse definieras som rörelse i vilken det ingår näringsverksamhet som har till ändamål att 1.ta emot återbetalningspliktiga medel från allmänheten, och 2.lämna kredit, ställa garanti för kredit eller i finansieringssyfte förvärva fordringar eller upplåta lös egendom till nyttjande (leasing). De företag som omfattas av bestämmelserna om stabilitetsavgift är svenska företag som motsvarar de angivna kriterierna. Det innebär att utländska företag som bedriver bank- eller finansieringsrörelse i via filial inte betalar någon stabilitetsavgift. Om de däremot verkar här genom ett svenskt dotterbolag så omfattas det bolaget av avgiftsskyldigheten. Avgiftsunderlaget utgörs av summan av skulder och avsätt- ningar – med avdrag för obeskattade reserver – vid räkenskapsårets utgång. Skulder till andra avgiftspliktiga kreditinstitut som ingår i samma koncern ska räknas bort. Anledningen till det är att undvika dubbelräkning av avgifter. Avdrag får också göras för efterställda skulder som får ingå i kapitalbasen. För de institut som deltar i garantiprogrammet exkluderas även ett genomsnitt av de garanterade lånen vid beräkningen av avgiften. Den årliga stabilitetsavgiften är av avgiftsunderlaget. Stabilitetsavgiften ansågs medföra en specifik motprestation från det allmänna till förmån för kreditinstituten i form av en rätt att ta del av medlen i fonden vid en kris. Därför utformades den som en avgift och inte som en skatt vid införandet. tillfördes fonden stabilitetsavgifter med . Avgiftsunderlaget uppgick således till . Förslag: Schablonintäkten ska tas upp av svenska och utländska företag som bedriver bank- eller finansieringsrörelse i . Av förenklingsskäl ska underlaget för och omfattningen av schablon- intäkten utformas på motsvarande sätt som den befintliga stabilitets- avgiften. Det innebär att de företag som betalar stabilitetsavgift också ska ta upp en schablonintäkt. Därutöver ska även utländska kreditinstitut som bedriver motsvarande verksamhet i genom filial vara skattskyldiga för den verksamheten. De skattskyldiga svenska företagen är sådana som enligt lagen (2004:297) om bank- och finansieringsrörelse utgör banker eller kreditmarknadsföretag, det vill säga bedriver bank- eller finansierings- rörelse. För att omfattas av någon av dessa verksamheter måste företaget något förenklat ha inlåning från allmänheten och där- utöver antingen förmedla betalningar, lämna kredit eller ställa garanti för kredit eller syssla med factoring eller leasing. var det 133 företag som var skyldiga att betala stabilitetsavgift, vilket också innebär att de skulle ha tagit upp en schablonintäkt om reglerna redan var införda. De skattskyldiga utländska företagen är sådana som enligt ovan nämnda lag utgör utländska kreditinstitut. Därmed avses utländska företag som i hemlandet har tillstånd att bedriva bank- eller finansieringsrörelse. Skattskyldigheten för de utländska företagen omfattar bara den verksamhet som bedrivs här i . Om den verksamhet som bedrivs här inte utgör bank- eller finansierings- rörelse omfattas institutet inte av skattskyldigheten. Schablonintäkten ska tas upp av de företag som betalar stabilitetsavgift. Detta innebär att den krets av finansiella företag som ska betala skatten är ganska snäv. Som nämns ovan är ett motiv för tillkommande beskattning av den finansiella sektorn att modellen med slopade ränteavdrag inte lämpar sig för finansiella företag. Motivet gör sig dock gällande för hela den finansiella sektorn och inte bara för de som är skattskyldiga. Kommittén är medveten om att skatteuttaget inte fullt ut kommer att överens- stämma med syftet. Enkelhet är emellertid också viktigt och genom att knyta underlaget för schablonintäkten till stabilitetsavgiften blir underlaget både enkelt att redovisa och att kontrollera. I detta fall överväger de administrativa fördelar som finns med att knyta underlaget för schablonintäkten till stabilitetsavgiften nackdelarna med en snävare krets av skattskyldiga företag. Ett annat alternativ kan , som har nämnts, vara att schablonintäkt ska tas upp av de företag som kommer att betala avgift enligt det ovan nämnda BRRD-direktivet.91 Den harmoniserade avgiften kommer sannolikt att tas ut av en bredare grupp av finansiella företag än vad som är fallet med stabilitetsavgiften. Förslaget tas in i 39 kap. 33 § IL. Förslag: Underlaget för schablonintäkten ska vara skulder och avsättningar med avdrag för obeskattade reserver enligt senast fastställda årsredovisning. Från detta underlag får avdrag göras för skulder till andra skattskyldiga företag inom samma koncern samt vissa efterställda skulder. Om räkenskapsåret har omfattat en längre eller än , ska underlaget justeras proportionellt i för- hållande till räkenskapsårets längd. Underlaget för stabilitetsavgiften är som tidigare nämnts kredit- institutets skulder och avsättningar med vissa justeringar. Anled- ningen till att det underlaget valdes var att de stöd och garantier som kan erhållas från stabilitetsfonden som mest kan omfatta just dessa förpliktelser. Underlaget är relativt enkelt att beräkna. Uppgifter om detta lämnas till Riksgälden på en ensidig blankett. Därutöver bifogas fastställd årsredovisning samt en bilaga som närmare preciserar avdrag för skulder till andra koncernbolag, om sådant avdrag görs. Underlaget för schablonintäkten ska utformas med stabilitets- avgiften som förebild. Utgångspunkt vid beräkningen är kredit- institutets skulder och avsättningar, dock inte obeskattade reserver, enligt senast fastställda årsredovisning. Från detta underlag får skulder till andra företag inom samma koncern som också ska ta upp en schablonintäkt dras bort. Anledningen till avdraget är att koncerninterna skulder inte ska räknas dubbelt. Avdrag får också göras för efterställda skuldförbindelser som får ingå i kapitalbasen 91 Se avsnitt 14.8.1. enligt lagen (2006:1371) om kapitaltäckning och stora exponeringar.92 Skälet till denna justering är att dessa skulder i praktiken utgör eget kapital. Underlaget för stabilitetsavgift får minskas även med sådana skulder som omfattas av garantiprogram från stabilitetsfonden. Någon sådan justering får dock inte göras av underlaget för schablonintäkt. Skälet till att de skulderna får räknas av från stabilitetsavgiften är att det betalas avgifter för att få garantier, vilket innebär att den garanterade skulden blir avgiftsbelagd om underlaget inte justeras ned. Det finns dock ingen anledning att ta motsvarande hänsyn när det gäller den schablonintäkt som ska tas upp. Skatt bör således betalas även på av staten garanterade skulder. Underlaget för schablonintäkten ska justeras för räkenskaps- årets längd. Om räkenskapsåret varit kortare eller ska underlaget ändras proportionerligt. Regler om underlag för schablonintäkt återfinns i 39 kap. 34 och 35 §§ IL. 14.8.6EU-rättsliga frågeställningar angående undanröjande av koncernintern dubbelbeskattning Regeln om justering av underlaget för koncerninterna skulder utgör sannolikt ett EU-rättsligt hinder för utövandet av etableringsfriheten. Skulder till svenska koncernföretag som är banker eller kreditinstitut, det vill säga andra koncernföretag som också ska ta upp en schablonintäkt, får räknas av från underlaget. Motsvarande skulder till utländska koncernföretag med samma verksamhet får emellertid inte räknas av från underlaget. Genom regeln hindras såväl svenska företag som vill etablera sig i utlandet som utländska företag som vill etablera sig i . Det finns fyra olika sätt att lösa detta: 1.Att inte justera underlaget för koncerninterna skulder och därmed acceptera att en del av skatteunderlaget beskattas dubbelt. 2.Att i lagen tillåta justering för koncerninterna skulder på ett sådant sätt att det kan omfatta alla dotterbolag. 92 gäller EU-förordningen 575/2013 på området, se avsnitt 15.3. 3.Att identifiera omständigheter som talar för att hindret kan rättfärdigas och att det är proportionellt att koncerninterna skulder till utländska koncernföretag inte får räknas av från underlaget. 4.Att behandla internationella och nationella koncernförhållanden på olika sätt, där båda alternativen innebär att koncernintern dubbelbeskattning undanröjs. Det är inte rimligt att utan vidare acceptera att skatt tas ut på vad som i realiteten är samma underlag. En sådan lösning är bara aktuell om samtliga andra möjliga lösningar måste avfärdas. Som framgår i det följande är bedömningen att så inte är fallet. Tillåta justering för samtliga koncerninterna skulder Denna lösning innebär att underlaget får justeras ned med skulder till alla dotterbolag, även utländska.