sou · H2B376 · 2014-11-28 00:00:00 — –om det finns synnerliga skäl till en sådan prövning, såsom att det finns grund för resning eller att målets utgång i kammarrätten uppenbarligen beror på grovt förbiseende eller grovt misstag. Processen i förvaltningsdomstol är inte förenad med några avgifter. Inte heller löper parterna någon risk att bli ersättningsskyldiga för motpartens kostnader för processen. De kostnader den enskilde behöver stå för är således de egna processkostnaderna. Normalt finns i skattemål begränsade möjligheter för den enskilde att få ekonomisk hjälp till täckning av kostnader för ombud. Detta då skattemål inte berättigar till offentligt biträde enligt lagen (1996:1620) om offentligt biträde, och rättshjälp enligt rätts- hjälpslagen (1996:1619) får beviljas för angelägenhet rörande skatter, tull och avgifter endast om det finns särskilda skäl (11 § Domstolarnas hantering av skattemål Det finns dock en möjlighet att få ersättning för kostnader i skattemål enligt 43 kap. SFL. Enligt 43 kap. 1 § SFL kan ersättning beviljas den som i ett ärende eller mål har haft kostnader för ombud, biträde, utredning eller annat som denne skäligen har behövt för att ta till vara sin rätt om den sökandes yrkanden i ärendet eller målet bifalls helt eller delvis, ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen, eller det finns synnerliga skäl för ersättning. Rätten till ersättning omfattar samtliga ärenden och mål enligt SFL samt ärenden och mål enligt vissa andra lagar (se t.ex. 1 kap. 8 § tullagen). Enligt 43 kap. 2 § SFL får ersättning inte beviljas för kostnader som avser skyldigheten att lämna deklaration, lämna föreskrivna uppgifter eller genom räkenskaper, anteckningar eller annan lämplig doku- mentation se till att det finns underlag för att fullgöra uppgifts- skyldighet samt för kontroll av uppgiftsskyldighet. Av 43 kap. 3 § SFL framgår att inte heller den sökandes eget arbete eller egen tidsspillan eller i övrigt kostnader för sådant som den sökande själv har utfört med anledning av ärendet eller målet berättigar till ersättning. Ersättning beviljas inte heller för kostnader som har ersatts eller kan komma att ersättas enligt någon annan författning eller enligt avtal (43 kap. 4 § SFL). Ersättningen får vidare minskas enligt 43 kap. 5 § SFL om den sökandes yrkanden i ärendet eller målet bifalls bara delvis, såvida inte övriga yrkanden bara är av ringa betydelse eller om den sökande har varit försumlig eller orsakat att ärendet eller målet blivit mer omfattande än nödvändigt. Utredningen om rättssäkerhet i skatteförfarandet har i sitt betänkande Förbudet mot dubbla förfaranden och andra rättssäkerhets- frågor i skatteförfarandet (SOU 2013:62) föreslagit vissa ändringar i 43 kap. SFL, bl.a. att ersättning också ska kunna medges om sökandens förvärvsinkomst/nettoomsättning inte överstiger vissa belopp.9 9 SOU 2013:62 s. 309 f. Betänkandet har remitterats och är under beredning inom Finans- departementet (dnr Fi2013/3266/S3). Domstolarnas hantering av skattemål 6.2Hur hanteras skattemål i andra länder? Domstolarna i och övriga påminner till vissa delar om varandra i så måtto att offentlighet och insyn är viktiga medel för att trygga rättssäkerheten även i dessa länder. När det gäller organisation och uppbyggnad skiljer de olika ländernas system sig dock åt relativt mycket. I det följande ges en övergripande redo- görelse för domstolssystemen i , , och . I handläggs alla typer av mål i allmänna domstolar vid så kallade Byretter, Landsretter och en Højesteret. Det finns också två specialdomstolar, Sjo- och Handelsdomstolen og Tinglysnings- domstolen. Byretterna, som från är 24 stycken, kan i mycket jämföras med de svenska tingsrätterna. Landsretterna är två stycken och påminner om våra svenska hovrätter, medan Højesteret är . Däremot saknar den typ av förvaltningsdomstolar för tvister mellan enskilda och myndigheter som finns i . Den danske skattebetalaren är i de flesta fall hänvisad att framföra ändringsyrkanden över sina taxeringsbeslut av Skatte- ministeriet först på myndighetsnivå till en skatteankenaevn (en samlingsbeteckning för skatte-, värderings- och motorankenævn), dvs. en motsvarighet till det . Klago- målet måste ha inkommit till skatteankenaevn inom efter det att beslutet delgivits den klagande. Normalt överklagas i förvaltningsbeslut genom talan vid allmän domstol. För skattemål finns dock särskilda administra- tiva klagoinstanser för den första prövningen av ett överklagande av en skatteankenaevns beslut, s.k. Landsskatteretter. Överklagande till Landsskatteret måste ske från det att den skattskyldige erhållit beslutet från skatteankenaevn. Prövning i Landsskatteret är avgiftsbelagd och kostar . Vill den skattskyldige härefter föra sin talan vidare till domstol sker detta till byret. Byretens avgörande kan överklagas till Ostre Landsret eller Vestre Landsret . Slutligen kan den skatt- Domstolarnas hantering av skattemål skyldige överklaga domen från Ostre eller Vestre Landsret till tredje och sista instans, Hojesteret. Prövningen i Hojesteret kräver att prövningstillstånd beviljas. Klagorätt tillkommer den enskilde skattebetalaren. Även Skatte- ministeriet kan dock överklaga avgöranden av skatteankenaevn eller Landsskatterett. I samband med en stor domstolsreform som genomfördes övervägdes en högre grad av specialisering bland domare. Någon specialiseringsreform genomfördes dock inte eftersom domarna inte hade något önskemål om att specialisering skulle komma till stånd. I praktiken har det dock skett en viss specialisering vid vissa byretter.10 Även det norska domstolsväsendet är uppbyggt kring ett gemen- samt domstolsslag och ett litet antal specialdomstolar, som till exempel Jordskifterettene och Arbeidsretten. I varje norsk kommun finns ett Forliksråd som medlar i t.ex. köptvister, ersättningskrav och skuldfrågor. Första instans för brottmål och privaträttsliga tvister är Tingrettene, som dessutom har visst förvaltnings- och register- ansvar. Där utöver finns sex Lagmansretter, vilka kan jämföras med hovrätterna samt en , Høyesteret. Norska skattebeslut som fattats av det lokala skattekontoret (ligningskontoret) kan överklagas, under förutsättning att den skattskyldige har lämnat in sin deklaration , dvs. För den som inte har fyllt i sin deklaration, kan en blank deklaration skickas in för att den skattskyldige inte ska gå miste om sin rätt att överklaga. Den skattskyldige kan begära överprövning hos Lignings- nemnda. Ligningsnemnda kan efter yrkande ändra uppenbara skriv- och räknefel och upptaxering. Den handhar också ärenden där avdrag nekas och ärenden om skönstaxering. Ett beslut av Ligningsnemnda eller Ligningskontoret kan över- prövas av Overligningsnemnda, som består av representanter som 10 Ds 2013:41s. Domstolarnas hantering av skattemål är kommunalt och regionalt valda. Därefter har den enskilde ytterligare en klagomöjlighet till en regional skattenämnd, Fylke- skattenemnda, om Overligningsnemndas beslut har inneburit höjd taxering. Slutligen kan även klagan föras vidare till Riksskatte- nemnda, men endast i vissa särskilda spörsmål, som t.ex. har bety- delse för fördelningen mellan flera kommuner (jfr den tidigare svenska , se avsnitt 3.3). Vidare finns det ett antal specialiserade skattenämnder. Domstolsprövning av skattebeslut följer i regel de allmänna reglerna om domstolsprövning av förvaltningsbeslut. En viktig princip är att domstolarna bara ska pröva giltigheten av beslutet. Detta medför begränsningar i domstolarnas möjlighet att pröva beslut materiellt, och även vissa begränsningar i de skattskyldigas möjligheter att åberopa nya omständigheter och bevis i domstol. Vid domstolsprövning av ett skattebeslut får den skattskyldige inte utan vidare åberopa nya bevis om han hade kunnat lägga fram bevisningen under behandlingen på myndighetsnivå. Domstolarna kan pröva ligningsmyndigheternas rättstillämp- ning i sin helhet. Finner rätten att ett fel har begåtts i handlägg- ningen, är beslutet giltigt om felet inte kan antas ha påverkat beslutets innehåll. Tingsrettens avgörande kan fullföljas i andra instans till Lag- mansretten, enligt huvudregeln under förutsättning att målets värde inte understiger ett visst värde (125 000 Nkr). Det finns även en möjlighet att överklaga direkt till Høyesteret. Tillstånd till sådan prövning ges dock bara om målet reser särskilt viktiga principiella frågor som det är viktigt att snabbt få Høyesterets syn på, och målets beskaffenhet inte talar emot en direkt prövning av Høyesteret.11 Lagmansrettens avgörande kan i sin tur överklagas till tredje och sista instans, Høyesteret. Det finns inget krav på visst värde för överklagande till Høyesteret. Prövningen i Høyesteret är dock beroende av att prövningstillstånd beviljas. Beslut om prövnings- tillstånd meddelas av det s.k. Ankeutvalget. Utvalget är själv- ständigt i förhållande till Høyesteret, men dess kompetens rör endast tillståndsprövningar och utvalget består av tre domare från Høyesteret. 11 Tillstånd till direkt prövning av Høyesteret ges bara i 1–2 mål . Domstolarnas hantering av skattemål Ankeutvalget meddelar prövningstillstånd bara om överklagan- det gäller frågor som har betydelse utanför det aktuella målet, eller om det av andra skäl är särskilt viktigt att få saken avgjord i Høyesteret. Ankeutvalget måste vara enhälligt för beslut om nekat eller begränsat prövningstillstånd. I råder uppfattningen att domare som utgångspunkt ska vara generalister. –2012 har genomförts ett projekt om specialisering vid ett antal tingretter och två lagmannsretter. Det handlade då om måttlig specialisering där domarna som deltog specialiserade sig till på t.ex. en måltyp eller på medling. Erfarenheterna var i huvudsak positiva. Några särskilda anställningar som specialist finns inte. Det förekommer att en domare ges ansvar för ett visst område.12 Det finländska domstolsväsendet är det som mest liknar det svenska med sin uppdelning i allmänna domstolar för brottmål och tvister mellan enskilda, samt förvaltningsdomstolar där myndig- hetsbeslut behandlas. De allmänna domstolarna är tingsrätt, hovrätt och högsta domstolen. På förvaltningssidan finns bara två instanser – förvaltningsdomstolarna och högsta förvaltningsdom- stolen.13 Till detta kommer fyra specialdomstolar: Marknads- domstolen, Arbetsdomstolen, Försäkringsdomstolen och Riksrätten. De allmänna domstolarna består av 27 tingsrätter, sex hovrätter och en . I finns fr.o.m. sju regionala förvaltningsdomstolar; , , Östra , Norra , Åbo och förvaltningsdomstolar. Enligt det finska skatteförfarandet kan omprövning av skatte- beslut ske på yrkande både av den skattskyldige och av skatte- myndigheten genom ett skriftligt rättelseyrkande till den rättelse- nämnd som verkar inom det skattedistrikt där beskattningen har verkställts. Rättelseyrkandet bereds av en särskild enhet inom 12Ds 2013:41, Mellanchefsstrukturen i domstol och nya befordrade domaranställningar utan chefskap m.m. s. 105 f. a. s. 99 f. Domstolarnas hantering av skattemål myndigheten, den s.k. skattebyrån, och avgörs slutligen av en rättelsenämnd. Omprövningsfristen är för de skattskyldiga liksom i det svenska skatteförfarandet från utgången av det förevarande beskatt- ningsåret. För skattemyndigheten går ändringstiden ut året efter beskattningsåret. Besvärsfristen är vilken räknas från den dag då part delgivits personligen. Om en part inte är nöjd med rättelsenämndens avgörande kan denne överklaga avgörandet till förvaltningsdomstolen. Förvaltningsdomstolen är domför med tre ledamöter om inte något annat bestäms i lag. I vissa fall kan en ensam domare avgöra mål och ärenden, medan det i andra fall krävs två eller fyra domare. I en del måltyper ska en eller flera sakkunniga ledamöter ingå i rätten.15 En sammansättning med två domare kan avgöra vissa enkla besvärsärenden som räknas upp i lag, om ärendet inte kräver ny lagtolkning. Ärenden som kan behandlas i denna sammansättning är bl.a. vissa besvär som gäller inkomst-, fastighets- och bilskatter samt bygglov. Om domarna i en sammansättning med två domare inte är eniga om avgörandet hänskjuts ärendet till en normal sammansättning med tre ledamöter. En domare kan ensam avgöra besvär som gäller bl.a. parkerings- bot, flyttning av fordon, körkortsärenden, och kontrollavgifter i kollektivtrafiken. En domare kan också ensam fatta beslut om alla förbud mot verkställighet som kan anses vara provisoriska åtgärder, samt om förbud mot och avbrytande av utsökning av skatter och avgifter.16 Förvaltningsdomstolens beslut kan överklagas genom besvär till (). Prövningen i denna instans förutsätter att ett s.k. besvärstillstånd beviljas.17 Besvärstillstånd beviljas på följande grunder: 15Ds 2013:41 s. 99 f. 17Svenskt Näringsliv (2003) s. 98 f. Domstolarnas hantering av skattemål 1.om det för lagens tillämpning i andra liknande fall eller för en enhetlig rättspraxis är av vikt att ärendet avgörs av HFD; 2.om det finns särskilda skäl för HFD att avgöra ärendet på grund av att det skett ett uppenbart fel; eller 3.om det finns vägande ekonomiska skäl eller andra skäl för att bevilja besvärstillstånd. Vanligen avgör HFD lagskipningsärenden i en sammansättning med fem ledamöter (domare). En ansökan om besvärstillstånd kan avslås i en sammansättning med tre domare.18 I de allmänna domstolarna i är alla domare generalister. I de flesta allmänna domstolar har det dock, som en följd av utformningen av den interna organisationen, skett en viss speciali- sering bland domarna. Detsamma kan sägas gälla de allmänna förvaltningsdomstolarna, i och med att de olika måltyperna samlas vid en eller ett fåtal avdelningar på domstolen. I HFD är alla domare generalister. HFD:s avdelningar har viss inriktning på olika rättsområden. Avdelningarna är dock inte specialiserade så att de uteslutande behandlar vissa grupper av ärenden, utan de kan behandla samtliga ärenden i vilka ändring söks.19 Den tyske skattskyldige som är missnöjd med ett taxeringsbeslut har först att föra fram sitt klagomål genom en invändning, Einspruch, till den myndighet som fattat beslutet inom en månad från det att beslutet delgivits. Detta motsvarar i princip det som i kallas begäran om omprövning. Om omprövningsbeslutet går den enskilde emot kan denne i första hand klaga till särskilda förvaltningsdomstolar, de s.k. finansdomstolarna (Finanzgerichte). Finansdomstolarna utgörs av Finanzgerichte på regional nivå (ländernivå) och en Bundes- finanzhof på federal nivå, med säte i . 19Ds 2013:41 s. 101 f. Domstolarnas hantering av skattemål är således indelade i två instanser, till skillnad från övriga förvalt- ningsdomstolar som enligt huvudregeln är indelade i tre instanser. En särskild lag gäller för finansdomstolarna och skatteprocessen, den s.k. Finanzgerichtsordnung (FGO – ung. lagen om finans- domstolar). Processen i finansdomstolarna är förenad med avgifter som är relaterade till processföremålets storlek. Om en klagande saknar möjlighet att betala avgifterna kan denne ansöka om rättshjälp. Överklagande till Finanzgericht ska göras skriftligen och vara domstolen tillhanda inom en frist om en månad. Prövningen i första instans tar huvudsakligen sikte på sakfrågor, vilken kan leda både till ändring och upphävande (kassation) av förvaltningsbeslutet. Part som förlorar i Finanzgericht kan överklaga domen eller beslutet inom en månad, till andra och sista instans, Bundes- finanzhof, genom revisionstalan (Revisionsklage) eller besvär (Beschwerde). För prövning i Bundesfinanzhof, måste domstolen meddela prövningstillstånd. Prövningstillståndet grundar sig på tre bedömningsgrunder, 1.överklagandet rör en principiellt viktig fråga, 2.det är av vikt för ledning av rättstillämpningen, 3.den överklagade domen är behäftad med rättegångsfel och felet har påverkat utgången i målet. Prövningen i andra instans, Bundesfinanzhof, tar i princip enbart sikte på rättsfrågor. Dessutom tar prövningen som huvudregel endast sikte på vad som rör den federala rätten (Bundesrecht), inte den regionala rätten (Landesrecht). Beslut om prövningstillstånd fattas i en sammansättning av tre domare. Om prövningstillstånd meddelas prövas målet i sak i en sammansättning av fem domare. I Bundesfinanzhof måste den enskilde låta sig företrädas av en advokat, skatterådgivare eller liknande (Vertretungszwang). I utredningens direktiv anges bl.a. följande. Det är viktigt att de allmänna förvaltningsdomstolarna kan svara upp mot de höga krav som ställs i målen. Ett område med särskilda utmaningar är skatteområdet. Ett väl fungerande uttag av skatter är av stor betydelse för att det allmänna ska kunna finansiera sin verksamhet, inte minst den generella välfärden. Uttaget av skatter berör i princip alla i samhället. Det är dessutom ett vanligt åter- kommande förfarande för enskilda, antingen genom den direkta beskattningen, t.ex. inkomstbeskattning, eller genom den indirekta beskattningen, t.ex. mervärdesskatt. För både det allmänna och enskilda är det därför viktigt att skattemål avgörs med hög kompetens och inom rimlig tid. God skattekompetens i dom- stolarna är vidare av stor vikt för skattesystemets legitimitet och för förtroendet för skatteprocessen. Med hänsyn till beskatt- ningens centrala roll i samhället och vikten av kompetens på området intar skattemålen en särställning som kan motivera en ökad specialisering av skattemålshanteringen i domstolarna. I direktiven anför regeringen vidare att en ökad specialisering av skattemålshanteringen i domstol kan stärka rättssäkerheten genom ökad kompetens och därmed en höjd kvalitet i avgörandena. Dessutom kan effektiviteten i skatteprocesserna öka. Verksamheten vid domstolarna ska bedrivas med hög kvalitet och vara effektiv. Handläggningstiderna ska vara rimliga och alla som kommer i kontakt med domstolarna ska få ett gott bemötande. Detta är viktigt för att parternas intresse av en rättssäker prövning ska kunna tillgodoses. En specialisering av skattemålshanteringen måste därför utformas med sikte på att uppfylla dessa krav. Den nya organisationen för förvaltningsrätterna har varit i kraft . Det finns anledning att utvärdera hur förvaltnings- rättsreformen har påverkat omfattningen av specialisering i fråga om skattemål och effekterna av en sådan specialisering och om det finns behov av ytterligare åtgärder. Inom ramen för en utvärdering bör det undersökas i hur många domstolar specialisering av skattemålshanteringen förekommer och hur arbetet är organiserat. Vidare är det av intresse att analysera vilka effekter som specialiseringen har fått för skattemålshante- ringen, bl.a. i fråga om kvaliteten på avgörandena, handläggnings- tiderna och rekryteringen av domare. Utredaren ska analysera om ytterligare specialisering behövs för att stärka rättssäkerheten och om det bör åstadkommas genom koncentration i fråga om vissa eller alla typer av skattemål till vissa förvaltningsrätter och kammarrätter, i form av särskilda domstolar eller särskilda forumregler, eller genom domstolsintern speciali- sering. Det är då lämpligt att pröva de olika alternativens för- och nackdelar. Det förslag som lämnas kan vara en kombination av olika former av specialisering. Vidare bör utredaren ta ställning till om alla eller vissa typer av skattemål ska omfattas av specialisering och hur stort målunder- laget i så fall måste vara för att specialisering ska vara lämpligt. Även här bör olika alternativ undersökas. Ett alternativ kan exempelvis vara att göra en avgränsning till de skatter och avgifter som skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL, gäller för och de beslut som omfattas av den lagen. Det behövs även underlag för att bedöma om ytterligare specialisering bör ske inom vissa ämnes- områden, t.ex. företagsbeskattning, koncernbeskattning, mer- värdesskatt och skatteförfarande. Mot denna bakgrund anger regeringen i direktiven att utred- ningen ska utvärdera om 2010 års förvaltningsrättsreform har medfört de ökade möjligheter till specialisering av skattemålshanteringen i domstol som reformen syftade till, undersöka hur domstolarna arbetar med specialisering i fråga om skattemål och analysera vilka effekter specialiseringen har fått, analysera om det finns anledning till en ökad specialisering av skattemålshanteringen i domstol och hur en sådan i så fall bör utformas samt ta ställning till vilka skattemål som ska omfattas av specialisering och vilket målunderlag som i så fall krävs, samt ta ställning till om ytterligare specialisering bör ske inom vissa ämnesområden inom skatterätten. Enligt direktiven ligger det inte i utredarens uppdrag att överväga inrättande av en eller flera specialdomstolar. 7.1Vad innebär specialisering? I detta betänkande avses med specialisering att en person är särskilt inriktad på ett visst målområde och har djupare kompetens på detta område. Specialisering kan åstadkommas på olika sätt. I detta avsnitt ges en beskrivning av de olika metoderna för att åstadkomma specialisering. domstolar är uppbyggda huvudsakligen kring två parallella domstolsorganisationer, de allmänna domstolarna och de allmänna förvaltningsdomstolarna. De allmänna domstolarna utgörs av tingsrätterna som första instans, hovrätterna som andra instans och som sista instans. De allmänna förvaltnings- domstolarna består av förvaltningsrätterna (f.d. länsrätterna) som första instans, kammarrätterna som andra instans och (f.d. Regeringsrätten) som sista instans. Vid sidan av de allmänna domstolarna och de allmänna förvaltnings- domstolarna finns helt fristående s.k. specialdomstolar. En specialdomstol är en från de allmänna och förvaltnings- domstolarna fristående, ofta rikstäckande, domstol som prövar en viss typ av frågor. Exempel på specialdomstolar är Arbetsdomstolen, Försvarsunderrättelsedomstolen, och Patent- besvärsrätten1. Genomgående för de existerande specialdomstolarna är att de är relativt små, belägna i och har en rikstäckande verksamhet. Utmärkande är också att de – till skillnad från övriga domstolar – inte bygger på ett instanssystem med en prejudikat- instans som tredje och sista instans. Såväl Arbetsdomstolen som är i många mål den enda prövningsinstansen. Deras avgöranden kan dock komma under Högsta domstolens prövning vid frågor om resning och återställande av försutten tid. Till skillnad från ordinarie domare vid de allmänna domstolarna och de allmänna förvaltningsdomstolarna har i regel ledamöter vid specialdomstolar tidsbegränsade förordnanden. I huvudsak har tre argument använts för att motivera existensen av en specialdomstol, nämligen önskemålet om att upprätthålla ett specialkunnande inom domstolen, att skapa förutsättningar för en snabb process och att rättskipningen omfattas av parternas förtro- ende om intresseledamöter deltar i dömandet. I departements- promemorian Specialdomstolar (Ds 1993:34) anfördes dock att handläggningstider framför allt är beroende av resurser och prioriteringar och att det är fullt möjligt att inom de allmänna domstolsorganisationerna åstadkomma ett snabbt förfarande genom olika regler om förtur m.m. Kravet på snabbhet ansågs således inte utgöra skäl för ett specialorgan. Inte heller ansågs krav på sakkunskap inom skilda områden förutsätta fristående special- domstolar.2 Lagstiftaren har i stället önskat samla uppgifterna inom de allmänna domstolsslagen. Specialdomstolarna och deras verksamhet har varit föremål för överväganden i flera sammanhang. har två specialdomstolar, Försäkringsöverdomstolen och Bostadsdom- stolen, lagts ned. Dessutom har den Mellankommunala skatterätten lagts ned.3 Som skäl för nedläggningen av den Mellankommunala skatterätten anfördes bl.a. att en förutsättning för att särskilda 1I departementspromemorian Patent- och marknadsdomstol (Ds 2014:2) föreslår regeringen att domstolsprövningen av immaterialrättsliga, marknadsföringsrättsliga och konkurrens- rättsliga frågor ska ske samlat i en särskild domstol i första instans (Patent- och marknads- domstolen) och en särskild domstol i andra instans (Patent- och marknadsöverdomstolen). Se vidare i det följande.