sou · H2B340 · 2014-06-12 00:00:00 — När det gäller externa lån finns dock ingen ytterligare begränsning än den som följer av EBIT-begränsningen som sådan. Om särskild inkomstskatt på ränta omfattar även ränta på externa lån skulle den kunna fylla en funktion som begränsning i dessa fall. Kommitténs uppfattning är dock att risken för skatte- undandragande är betydligt mindre när det gäller externa lån. Intresset av att införa en lagstiftning som kan verka avhållande på vissa sådana externa transaktioner måste också vägas mot den 38Se närmare om detta i avsnitt 14.7.1. 39Se närmare om detta i avsnitt 16.7.1. Särskild inkomstskatt på ränta administration som ett förfarande med en särskilt inkomstskatt på räntor skulle medföra. Vid denna avvägning får det förhållandevis begränsade intresset av att införa skatten ge vika. Kommittén föreslår därför att inte heller det alternativa förslaget kombineras med en särskild inkomstskatt för räntor. 20 Konsekvenser av huvudförslaget Kommitténs huvudförslag innebär i korthet att avdragsrätten för negativt finansnetto slopas och ersätts med ett finansieringsavdrag som uppgår till av det skattemässiga resultatet före avdraget. Som en del av förslaget föreslås att finansiella företag ska ta upp en schablonintäkt. Förslagen föreslås träda i kraft . Kommittén har också i enlighet med sitt uppdrag tagit fram ett förslag på källskatt på ränta (särskild inkomstskatt på ränta för utländska juridiska personer), men förordar inte att det införs. I det här avsnittet behandlas vilka konsekvenser förslaget kan förväntas få inom ett antal områden. Övervägandena bakom och möjliga alternativa utformningar av de olika förslagen behandlas i tidigare avsnitt. Den slopade avdragsrätten för negativt finansnetto, införandet av ett finansieringsavdrag och schablonintäkten för finansiella företag behandlas i avsnitt 14. Finansierings- och förenk- lingsförslag behandlas i avsnitt 15 och särskild inkomstskatt på ränta i avsnitt 19. I avsnitt 20.2 redogörs för de offentligfinansiella effekterna av finansieringsavdraget, slopandet av avdragsrätt för negativt finans- netto samt förslagen om kortsiktig finansiering Konsekvenser för företag och enskilda redovisas i avsnitt 20.3, och effekter för olika sektorer redovisas i avsnitt 20.4. Realekonomiska effekter disku- teras i avsnitt 20.5 och effekter på kvinnor och män diskuteras i avsnitt 20.6. Effekter för och de allmänna förvalt- ningsdomstolarna redovisas i avsnitt 20.7. Avsnitt 20.8 tar särskilt upp konsekvenserna av den schablonintäkt för finansiella företag som är en del av förslaget. Kommittén har tre förslag till långsiktig finansiering. Konsekvenserna av dem behandlas i avsnitt 20.9, 20.10 och 20.13. Konsekvenserna av förenklingsförslaget om förändring- ar i den s.k. ventilen vid ägarförändringar som skett via kapitaltill- skott beskrivs i avsnitt 20.11. Kommittén lämnar förslag på särskild inkomstskatt på ränta, dock utan att förorda att en sådan införs. Konsekvenserna av det förslaget redovisas i avsnitt 20.12. Detta avsnitt om offentligfinansiella effekter av huvudförslaget är indelat i två delar. Först analyseras den del av reformen som före- slås bli en permanent del av systemet (20.2.1). Därefter behandlas det kortsiktiga finansieringsbehovet (20.2.2). efter reformens införande uppstår nämligen en övergångseffekt som kräver ytterligare finansiering av engångskaraktär. Sammantaget föreslås en offentligfinansiellt neutral reform. De sammantagna effekterna av reformens samtliga komponenter redo- visas i tabell 20.1. Tabellen visar de offentligfinansiella effekterna efter införandet. Att den offentligfinansiella effekten är negativ har sin bakgrund i att reformen leder till en omfördelning av skatteuttaget. Företag som på grund av höga ränteavdrag inte betalar någon skatt kommer att börja betala skatt. Många av dessa företag har dock stora sparade under- skott, vilket gör att de inte kommer att betala bolagsskatt efter reformens införande. När dessa sparade underskott har tagit slut ökar skattebetalningarna till den nya jämviktsnivån. De företag som på grund av finansieringsavdraget får sänkt skatt kom- mer att komma i åtnjutande av denna skattesänkning efter reformens införande. Sammantaget innebär det att det behövs kompletterande finansiering av reformen efter införandet. Reformen kommer att leda till olika beteendeförändringar som kan påverka skatteintäkterna. Normalt sett beaktas inte beteende- effekter vid offentligfinansiella beräkningar, men undantag kan göras om det finns starka skäl till det.1 Beteendeförändringarna kan både öka och minska skatteintäkterna. Eftersom finansiella kostnader i 1 För en beskrivning av de principer som används vid offentligfinansiella beräkningar vid skatteförändringar, se (2013). företag med negativt finansnetto inte längre får dras av kommer kostnaderna för lånefinansiering att öka. Detta får till följd att företagen i ökad utsträckning finansierar sig med eget kapital. Det kommer inte att direkt leda till ändrade skattebetalningar, då utdelning och ränta i huvudsak beskattas lika i . Andra former av finansiering som ersätter lånefinansiering kan också förväntas öka. I de fall hyror är fullt avdragsgilla kan lånefinansierat ägande av tillgångar i vissa fall ersättas av hyra av samma tillgångar. En sådan beteendeförändring minskar företagens skattebetalningar. Enskilda näringsidkare har fortfarande full avdragsrätt för finansiella kostnader. En viss överflyttning av hög- belånad verksamhet från aktiebolagssektorn till enskild närings- verksamhet kan därför förutses. Andra beteendeförändringar kan förväntas öka skatteintäkterna. Den effektiva skattesatsen på ökade rörelsevinster sjunker från . Det kan förväntas leda till en ökning av vinster som redovisas i . Reformen bedöms få en positiv effekt på realekonomin, vilket i sin tur har positiva effekter på skatte- intäkterna. Det är svårt att kvantifiera ovanstående beteendeeffekter. Då effekterna dessutom går åt olika håll finns det inte starka skäl att avvika från principen om att inte beakta beteendeförändringar. Med detta sagt är ändå kommitténs bedömning att beteendeförändring- arna sammantaget åtminstone inte har en negativ inverkan på skatte- intäkterna. Tabell 20.1 Reformeffekt på offentliga finanser, miljarder kronor Finansieringsavdrag och slopat avdrag -13,3 -10,0 -6,7 -4,5 Schablonintäkt för finansiella företag Teknisk justering schablonintäkt för -1,7 -1,7 -1,7 -1,7 Slopad avdragsrätt för vissa efterställda lån -0,1 -0,1 -0,1 -0,1 Höjd räntebeläggning av periodiseringsfonder -8,8 -5,5 -2,2 Fem delar av finansieringen (punkterna 2–6 i tabellen ovan) redo- visas separat i följande avsnitt (20.8–20.13). I detta avsnitt redo- visas beräkningen av den offentligfinansiella effekten av finansi- eringsavdraget, kombinerat med avskaffad avdragsrätt för negativt finansnetto. Som framgår av tabellen ovan är finansieringsavdraget kombinerat med slopat avdrag för negativt finansnetto fullfinansi- erad fyra. Kostnaderna för reformen i punkt 1 mot- svarar då exakt summan av de kostnader och intäkter som redovisas i punkterna 2–6. Beräkningen i punkt 1 har gjorts på följande sätt. Först har reformen simulerats utifrån faktiska data från perioden –2012. Data är hämtade från databasen . I databasen finns samtliga svenska aktiebolags skattedeklarationer inlagda. Av dessa deklarationer framgår bland annat företagens skattemässiga över- skott och underskott och deras finansiella intäkter och finansiella kostnader. Företagens deklarerade finansiella intäkter och finansi- ella kostnader avviker på vissa punkter från förslagets definition av finansiella intäkter och finansiella kostnader, men bedöms vara en tillräckligt god approximation av dessa för att ge en tillfreds- ställande grad av säkerhet i beräkningarna. I punkt 2a redovisas effekten av en schablonintäkt för finansiella företag. Schablonintäkten beräknas generera i skatteintäkter för staten. Under den här studerade perioden, 2007– 2012, var finansiella företags skattebetalningar ovanligt låga på grund av finanskrisen. Den minskning i skattebetalningar som finansieringsavdraget skulle ha medfört för finansiell sektor låg därför på i genomsnitt endast . En teknisk justering för mellanskillnaden måste göras, eftersom skatteintäkterna från schablonintäkten ska motsvara de minskade skatteintäkterna som följer av finansieringsavdraget. I punkt 2b görs denna justering. Den simulerade effekten av reformen på skattebasen (rad 1 i tabell 20.2) behöver justeras på ett antal punkter (rad 2–6 i tabell 20.2). Som nämnts ovan beskrivs beräkningarna på dessa punkter under respektive delavsnitt. Som tidigare nämnts är reformen offentlig- finansiellt neutral fyra och framåt. föreligger dock ett extra finansieringsbehov. Förslagen till extra finansiering för att täcka upp detta finansieringsbehov redovisas i avsnitt 20.2.2. SOU 2014:40 Konsekvenser av huvudförslaget Tabell 20.2 Beräkning av effekten av finansieringsavdrag, kombinerat med slopade avdrag för negativa finansnetton, miljarder kronor Effekt på skattebas enligt data Justering för införda avdragsbegränsningar Justering för finansiell sektor Justering för fasta driftsställen Justering för internationella företag med ränteavdrag som matchar andra inkomster Justering för nekade avdrag för neg. Ränta i leasingkontrakt som redovisats som hyra Finansieringsavdrag på punkt 2, 4, 6, 7 -60,7 -45,7 -30,7 -20,7 Förändrad skatt (av skattebas) -13,3 -10,0 -6,7 -4,5 1.Beräkning är gjord med en simulering av reformen –2012. 2.Ränteavdragsbegränsningarna som infördes beräknas ha träffat ränteavdrag på sammanlagt . I data –2012 finns dessa ränteavdrag med. En justering måste därför göras för att undvika en dubbelräkning. Finansiella företags redovisning är inte upp- ställd som andra aktiebolags redovisning. Det får till följd att det för många finansiella företag utifrån deklarationsdata framstår som om de har ett negativt finansnetto. Så är dock inte fallet och därmed finns det inga nekade ränteavdrag på riktigt, utan bara i data. Justeringen för finansiell sektor tar bort denna effekt. 4.Utländska koncernbolags fasta driftsställen i har koncern- bidragsrätt gentemot svenska koncernbolag. I det koncern- register som ingår i databasen syns inte att utländska dotterbolags fasta driftsställen ingår i koncernen. Möjligheterna till utjämning av finansnetton inom koncernen framgår därför inte. Justeringen utgör en bedömning av denna effekt. 5.I data förefaller det som om vissa multinationella företag lägger ränteavdrag och matchande andra intäkter i , utan att ha någon nämnvärd verksamhet här. Det gör de sannolikt för att tillgodogöra sig möjligheten att kvitta icke-ränteintäkter mot räntekostnader, något som inte är möjligt i många andra länder. Om räntor inte får dras av i kommer dessa företag att sluta att förlägga intäkter som matchar räntekostnaderna till . Det görs en justering för denna effekt, baserad på hur det ser ut i data. Det finns dock en viss osäkerhet om storleken på effekten. 6.Negativt finansnetto i handelsbolag som ägs av aktiebolag kommer inte att få dras av (om de inte kan kvittas mot finan- siella intäkter i aktiebolaget). Detta kommer att öka aktiebolagens beskattningsbara inkomst med i storleksordningen . 7.Enligt SCB:s finansmarknadsstatistik leasas tillgångar på i form av operationell leasing. Räntedelen av dessa leasar bedöms falla inom definitionen av finansiell kostnad efter reformen. Med en antagen räntesats på innebär det att ytterligare ingår i de negativa finans- nettona. (Leasar bedöms nästan uteslutande gå till företag som redan har negativt finansnetto.) Vissa hyror kommer dock att undantas på grund av regeln om att räntedelen av en hyra inte behöver avskiljas om de sammanlagda hyror som en koncern erlägger understiger . Därför bedöms enbart hänföras till negativa finansnetton. 8.Nekade ränteavdrag kommer att påverka underlaget för finan- sieringsavdrag. Sammantaget innebär justeringarna i tabellen ovan att mängden nekade avdrag minskar. Därmed minskar också underlaget för finansieringsavdrag och de finansierings- avdrag som medges. Som framgår ovan finns det en viss osäkerhet i beräkningarna av de offentligfinansiella effekterna av reformen. Två utgångspunkter för kommitténs arbete har varit att reformen ska vara fullt finansierad och att beskattningen av företagssektorn inte ska öka. Om det visar sig att skatteintäkterna blir högre eller lägre än beräknat efter refor- men kan det därför, givet dessa syften, vara motiverat att justera finansieringsavdraget något. Ett avdragsförbud för negativt finansnetto ökar bolagsskatteintäkt- erna. Denna intäktsökning är mindre efter reformens införande, men är intäktsökningen relativt stabil. Tids- profilen beror på att en del företag som på grund av avdrags- förbudet får ett högre skattepliktigt resultat har stora sparade underskott. Dessa företag betalar i dagens skattesystem inte någon bolagsskatt. efter reformens införande kan sådana företag utnyttja sparade underskott och behöver därför inte betala bolagsskatt. När de sparade underskotten tar slut börjar dessa företag att betala bolagsskatt och skatteintäkterna ökar. bedöms bolagsskattebasen ha kommit relativt nära sin långsiktiga jämviktsnivå. Det tre första åren tillkommer dock ett finansieringsbehov av engångskaraktär. medför finansieringsavdraget i kombination med slopat avdrag för negativt finansnetto att skattebetalningarna sjunker med . På lång sikt (från och med det fjärde året och framåt) är finansieringsbehovet . En finansiering som täcker det långsiktiga finansieringsbehovet på föreslås därför. För att reformen ska vara fullt finansierad också på kort sikt finns behov av finansiering av engångskaraktär. Det rör sig om , och det tredje året. Det sammanlagda behovet av engångsfinansiering bedöms alltså som omfattande, . För att reformen ska vara fullfinansierad även på kort sikt krävs därför kompletterande finansiering. Den kompletterande finan- sieringen kommer från tre källor. Återföringar från periodiserings- fonder föreslås ske till samma effektiva skattesats som avsättning- arna gjordes. Den skattesänkning som träffar skadeförsäkrings- företagens säkerhetsreserv föreslås kompenseras . En halvering av ingående förlustavdrag föreslås vid införan- det av reformen. Avsättningar till periodiseringsfonder medför en skattelättnad på av avsatt belopp om avsättningarna sker före reformens införande. Efter reformen är återföringar från periodiseringsfonderna finansieringsavdragsgrundande och den effektiva skattesatsen är därför . I syfte att utjämna beskattningen mellan av- sättning och återförande av periodiseringsfonderna sker återföring- en av periodiseringsfonderna av avsatt belopp. På så sätt blir den effektiva skattesatsen också på åter- föringarna. Periodiseringsfonderna måste återföras . När har gått kommer därför periodiseringsfonderna som är avsatta till 22 procents skattesats att vara slut. Effekten av att åter- föra periodiseringsfonder från tiden innan reformens införande upphör därför . Vid reformens införande bedöms ligga i periodiseringsfonder. Vid en jämn återföring medför en beskattning av återförda periodiseringsfonder till ökade skatteintäkter med . Företagens administrativa kostnader för åtgärden består i att multiplicera återförda periodiseringsfonder med 1,33 . För företag med datoriserad bokföring bedöms beräkningen inte medföra några administrativa kostnader överhuvudtaget. För andra företag bedöms beräkningen vara så pass enkel att kost- naderna för beräkningen är försumbara. Realekonomiskt bedöms förslaget inte ha någon negativ påverkan på ekonomin, då det inne- bär en oförändrad beskattning av vinster som upparbetats före reformen. Kompenserande beskattning av säkerhetsreserven Skadeförsäkringsföretagens avsättningar till säkerhetsreserv medför ett avdrag på om de görs innan reformens införande. Efter reformen medför återföringar en effektiv beskattning på , eftersom återföringen är finansieringsavdragsgrund- ande. De mellanliggande föreslås avskattas . Givet en avsättning på innebär avskattningen skatteintäkter på . Endast ett fåtal företag har avsättningar till säkerhetsreserven, vilket gör att de administrativa kostnaderna för företagen är obetydliga. Realekonomiskt innebär avskattningen att de berörda företags skattekredit minskar. En skattekredit riktad till en speciell bransch bedöms som samhällsekonomiskt snedvridande. I och med att en sådan skattekredit minskar bedöms åtgärden som samhällsekono- miskt effektiv. Halverade förlustavdrag vid införandeåret Vid införandet av reformen föreslås att ingående förlustavdrag halveras, som en engångsåtgärd. Det minskar företagens möjlighet- er att kvitta vinster mot tidigare års förluster. Effekten av detta är störst åren närmast efter en halvering av ingående förlustavdrag. Det beror på att ett företag som har ett tillfälligt underskott har en relativt stor sannolikhet att åter gå med vinst. inte efter lyckats vända resultatet är sannolikheten för att företaget börjar gå med vinst liten. Sannolikheten för att gamla förlustavdrag ska utnyttjas sjunker därför . En halvering av sparade förlustavdrag har därför störst effekt efter reformens införande. De administrativa kostnaderna för företagen för en halvering av förlustavdragen bedöms som små. 164 000 företag berörs av för- slaget. Dessa företag kommer att behöva halvera förlustavdragen en gång. Detta är en enkel beräkning och bedöms ta per företag. Denna typ av arbete bedöms vanligen utföras av ekonomi- handläggare, till en kostnad av enligt (databas över skattningar av administrativa kost- nader). De totala administrativa kostnaderna beräknas till 1,5 mil- joner kronor. Realekonomiskt finns ett antal aspekter att beakta. En del av förlustavdragen har uppstått genom mycket stora ränte- avdrag. Att dessa sparade förlustavdrag minskas bör inte ha några större samhällsekonomiska konsekvenser. En del förlustavdrag har uppstått i företag som gjort stora kostnadsförda investeringar. Att minska dessa förlustavdrag minskar avkastningen på den typen av investeringar. Å andra sidan innebär reformen som helhet att av- kastningen på denna typ av investeringar beskattas lindrigare efter reformen än innan, då den effektiva skatten på avkastningen sjunker från . Den kortsiktiga finansieringen redovisas i tabell 20.3. Effekterna skiljer sig något åt mellan olika år. Alla effekter är av engångs- karaktär. Efter en infasningsperiod bedöms reformen ligga mycket nära sin långsiktiga jämvikt. Tabell 20.3 Finansieringsbehov för huvudförslaget , miljarder kronor -8,8 -5,5 -2,2 Som framgår av tabellen ovan finns det en viss överfinansiering . Det finns en viss osäkerhet i bedöm- ningen av den offentligfinansiella effekten av reformen, särskilt på kort sikt. Reformen bedöms vara fullfinansierad. På kort sikt kan situationen dock vara annorlunda. Den långsiktiga beräk- ningen av de offentligfinansiella effekterna utgår från ett genom snittsläge för vinstnivå och negativt finansnetto. Om vinstnivån är hög medges större finansieringsavdrag, vilket fördyrar reformen. Om räntenivån är hög ökar storleken på de avdrag för negativt finansnetto som nekas, vilket sänker statens finansieringsbehov för reformen. Beroende på vinst- och räntenivå vid införandeåret kan den offentligfinansiella effekten av reformen bli annorlunda än vad som beräknats ovan. Om vinstnivån är hög och ränteläget lågt vid införande kan det därför behövas tillkommande kortsiktig finan- siering. Är situationen den omvända behövs däremot mindre kort- siktig finansiering än beräknat. 20.3Konsekvenser för företag och enskilda Eftersom finansieringsavdraget utgör av underlaget för finansieringsavdrag är avdraget enkelt att beräkna när underlaget är fastställt. Underlaget utgörs av dagens skattemässiga resultat, men med återläggning av eventuellt negativt finansieringsnetto. Sam- manlagt berörs cirka 400 000 aktiebolag och ekonomiska förening- ar av förslaget. Av dessa har cirka 50 000 inga finansiella intäkter eller finansiella kostnader, och betalar heller ingen bolagsskatt. För dessa företag innebär förslaget ingen skillnad mot . För de flesta företag är beräkningen av finansnettot enkel och kan göras genom att addera relevanta poster i bokföringen. fall kan det dock vara mer komplicerat att avgöra om en intäkt eller kostnad ska ingå i finansnettot. En uppskattning av hur många företag som kommer att behöva lägga ned tid på bedömningsfrågor har gjorts på följande sätt. Före- tag som inte har särskilt komplicerad finansieringsstruktur bedöms i de allra flesta fall kunna hämta de uppgifter som behövs för att beräkna finansnettot direkt från bokföringen. Det som kan kompli- cera för företagen är om gränsdragningen mellan finansiella kost- nader och andra kostnader är svår att göra. Det bör relativt snabbt utvecklas rutiner för bedömningar av om till exempel en valuta- kursvinst är hänförlig till finansnettot eller inte. Standardmässiga transaktioner bör därför sällan orsaka bedömningsproblem. Det kommer dock alltid att finnas specialfall som kräver en grundligare analys. En sådan analys bedöms i normalfallet utföras av en revisor eller en person med motsvarande kompetens. Kostnaderna för att anlita en revisor anges i databas till . Det är svårt att bedöma hur många gränsfall som kan komma i fråga. Lite mer avancerade bedömningsfrågor gällande vad som ska klassas som en finansiell respektive icke- finansiell transaktion bör i första hand uppstå för företag som genomför relativt avancerade former av transaktioner. En bedöm- ningsfråga som återkommer behöver bara bedömas en gång. För att bedöma de årliga administrativa kostnaderna behövs därför en uppskattning av hur många tidigare okända svårbedömda fall som tillkommer . Det är inte helt enkelt att bedöma hur många företag som gör svårbedömda transaktioner. Enligt Till- växtverkets undersökning Företagens villkor och verklighet 2011 finns det cirka 12 000 företag som exporterar för mer än . Då internationella transaktioner ofta är mer avancerade än inhemska har denna siffra tagit som utgångspunkt för en bedöm- ning antalet företag som ställs inför lite mer avancerade bedöm- ningsfrågor. Om dessa företag i genomsnitt möter en ny svår- bedömd situation kommer 12 000 svårbedömda fall att upp- stå . Givetvis kommer inte alla exporterande företag att regel- mässigt stöta på nya svårbedömda former av transaktioner och givetvis kommer icke exporterande företag ibland att stöta på sådana. Sammantaget bedöms dessa två förhållanden att ta ut varan- dra. Om 12 000 gränsfall uppstår och de i genomsnitt medför två timmars analys, kommer åtgå. Den totala administrativa kostnaden blir då i denna del. Till detta kommer kostnaderna för att beräkna finansierings- avdraget och underlaget för detta. Om det inte finns några bedöm- ningsfrågor att ta hänsyn till bedöms tidsåtgången vara per företag, för cirka 350 000 berörda företag. Denna typ av arbete bedöms vanligen utföras av ekonomihandläggare, till en kostnad av enligt . Den sammanlagda kostnaden för samtliga berörda företag blir då . De nuvarande ränteavdragsbegränsningsreglerna ska enligt för- slaget avskaffas. Det bedöms minska de administrativa kostnaderna för företagen men med hur mycket är svårt att bedöma, då det inte finns någon mätning att utgå ifrån. Avskaffandet av aktiefållan (se avsnitt 14.5.5) förenklar också för företagen. 20.4Effekter för olika sektorer I detta avsnitt beskrivs huvudförslagets effekt på olika branscher. Effekter av den kortsiktiga finansieringen ingår inte i denna analys, inte heller effekter av ventilen och den höjda schablonintäkten för periodiseringsfonder. Som branschindelning används SCB:s indel- ning i 19 delsektorer baserat på SNI-klassificering. Det finns anledning att i detta sammanhang något beröra de effekter ett slopat avdrag för negativt finansnetto kan ha på kost- naderna för lånefinansiering.