sou · H2B368 · 2014-10-08 00:00:00 — Begreppet rationaliseringsförvärv kommer därmed endast att ha betydelse vid tillämpning av reglerna om ersättningsfond i 31 kap. 5 § IL. Med de föreslagna ändringarna kommer således termen bara att behöva tillämpas i ett fåtal fall . Utredningen har övervägt att definiera termen rationaliseringsförvärv i inkomst- skattelagen. Eftersom termen bara kommer att finnas kvar när det gäller ersättningsfonder och antalet sådana förvärv som omfattas av 31 kap. 5 § IL är begränsat anser utredningen att tolkningen av uttrycket bör överlämnas till praxis. Förslaget föranleder ändring av 16 kap. 20 a § IL. 7.3.1Förenklad återföring av skogsavdrag Förslag: För skogsavdrag ska återföringsbeloppet beräknas till så stor del av skogsavdraget som den del av den avyttrade fastighetens eller fastighetsdelens areal av produktiv skogsmark utgör av näringsverksamhetens areal av produktiv skogsmark före avyttringen. Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor Som framgår av avsnitt 7.2.2 ovan är den grundläggande principen för skogsbeskattningen att skogsägaren ska beskattas för avverkningar som innebär att denne tillgodogör sig avkastningen på skogen medan den del av avverkningen som utgör kapitaluttag inte ska beskattas. Vid den löpande beskattningen av en skogsfastighet minskar skogsavdraget skogsbrukets skattepliktiga inkomst. Först vid en avyttring tas inkomsten upp till beskattning genom att tidigare gjorda skogsavdrag återförs till beskattning enligt 26 kap. 2 § IL. En svårighet när det gäller återföring av skogsavdrag är att avgöra vilka skogsavdrag som ska återföras när en av flera skogs- fastigheter avyttras. Ett förenklat exempel kan illustrera. Anta att en skogsägare äger två fastigheter och att skogsavdragsutrymmet för den ena (fastig- het A) vid förvärvet uppgår till och för den andra (fastighet B) uppgår till . har avverkningar endast skett på fastighet A och skogsavdrag har beviljats med sammanlagt . När sedan fastighet A avyttras ska återföring ske. Det är den del av skogsavdraget som kommer från den avyttrade fastigheten som ska återföras. Det kan vara ett praktiskt problem att identifiera det skogsavdrag som ska återföras när återföring aktualiseras. har i ställningstagandet Återföring av skogsavdrag (dnr 131 265526-07/111) uttalat att i en sådan situation ska avdragsutrymmet i första hand anses ha utnyttjats för en fastighet eller fastighetsdel där avverkning har skett. Vid avyttring ska skogs- avdrag inte återföras med ett högre belopp än avdragsutrymmet. Skogsavdrag är ett värdeminskningsavdrag och en avverkning med- för värdeminskning. Enligt utredningens uppfattning ska återföring inte ske med högre belopp än avdragsutrymmet. Kopplingen till avverkningen som gör i ställningstagandet är i och för sig både rimlig och praktiskt hanterbar. Enligt nuvarande regler finns det dock ingen koppling mellan var avverkningen har skett och vilken fastig- hets avdragsutrymme som har utnyttjats. Dagens regler för skogsavdrag är schabloniserade av förenk- lingsskäl. Det kan finnas skäl att ytterligare förenkla reglerna genom att även schablonisera reglerna om återföring av skogs- avdrag. Det bedöms därvid inte längre vara lämpligt att knyta Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor reglerna om återföring av skogsavdrag till fastighetsnivån. I stället föreslås att återföringen av skogsavdrag kopplas till avyttrad del av arealen för produktiv skogsmark. Det belopp som ska återföras ska då bestämmas utifrån så stor del av beviljade skogsavdrag som den avyttrade fastighetens areal produktiv skogsmark utgör av all sådan skogsmark i näringsverksamheten före avyttringen. Med ett fastställelseförfarande vad gäller skogsavdragsutrymmet, där historiska uppgifter enkelt finns att tillgå, är en sådan reglering möjlig utan att komplicera systemet. Detta utrymme bör således fastställas redan vid beskattningen för förvärvsåret. Utredningen återkommer till frågan om fastställelse av avdragsutrymmet i avsnitt 8.3.2. Utredningens förslag föranleder ett nytt första stycke i 26 kap. 7 § IL. 7.3.2Återföring av skogsavdrag i vissa fall Förslag: Återföring av skogsavdrag ska inte ske om den kontanta ersättningen vid marköverföringar m.m. enligt fastighetsbildningslagen är högst och om inte hela fastigheten avyttras. Vid högre kontant ersättning ska den som får ersättningen återföra skogsavdrag och då bara till så stor del som den kontanta ersättningen utgör av den totala ersättningen för överföringen. Vid avyttring av ideell andel av fastighet ska återföringsbeloppet proportioneras i förhållande till den avyttrade andelens storlek. Utredningen har övervägt några ytterligare förtydliganden när det gäller återföring av skogsavdrag. Det gäller återföring vid mark- överföringar m.m. enligt FBL och vid avyttring av ideell andel. För dessa fall ger lagtexten inte ledning om hur återföringen ska ske. Båda situationerna är förhållandevis vanliga. När det gäller avyttringar i form av marköverföringar m.m. som avses i 45 kap. 5 § IL blir det endast vid kontant ersättning aktuellt med återföring enligt ett förhandsbesked som dock inte har över- klagats (, dnr 76-10/D). Eftersom syftet bakom reglerna om återföring är att undvika dubbelt avdrag bör återföringsreglerna endast omfatta situationer Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor då beskattning för kapitalvinst blir aktuell. Detta framgår inte direkt av reglerna om återföring och det kan därför behöva tyd- liggöras. Enligt utredningens förslag i avsnitt 7.1.1 ovan ska kapitalvinst vid marköverföringar m.m. enligt FBL bara tas upp om den kontanta ersättningen överstiger . Det föreslås därför att den som får kontant ersättning om högst inte ska återföra skogsavdrag. Den skattskyldige har ju enligt 45 kap. 5 § IL avyttrat även om det i paragrafen särskilt anges att vinsten i dessa fall inte ska tas upp till beskattning. Vid avyttring av hela fastigheten ska dock återföring alltid ske även för avdrag som inte har återförts på grund av att ersättningen inte har överstigit . Reglerna om återföringar i 26 kap. 2 § IL anger inte om åter- föring ska ske av hela det gjorda avdraget eller en andel av detta. Det föreslås därför att återföringsbeloppet bara ska tas upp till så stor andel som den kontanta ersättningen utgör av den totala ersättningen för återföringen. Det är rimligt att använda sig av samma teknik även vid åter- föring av ideell andel. Det föreslås därför att återföringsbeloppet ska beräknas utifrån en proportionering av den avyttrade andelens storlek. Förslaget medför att 26 kap. 2 och 7 §§ IL ändras. Det så kallade stickåret används för att underlätta vinstberäkningen vid försäljningen av fastigheter som förvärvats . Sådana fastigheter ska, enligt 45 kap. 28 § första stycket IL, anses förvär- vade . Av samma paragrafs andra stycke följer att som anskaffningsutgift ska anses av fastighetens taxeringsvärde för . Där anges också att ersättningen vid förvärvet dock får användas som anskaffningsutgift om den över- stiger av taxeringsvärdet för . I paragrafen sista stycke föreskrivs att vid beräkningen av anskaffningsutgiften ska hänsyn inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden . Det finns också ytterligare regler för den situationen att det saknas ett taxeringsvärde och för utomlands belägna fastigheter. Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor Vinsten vid avyttring av fastighet är i princip skillnaden mellan å ena sidan vad som erhållits för den avyttrade tillgången och å andra sidan omkostnadsbeloppet. Med omkostnadsbelopp avses utgifter för anskaffning ökade med utgifter för förbättring. Anskaff- ningsutgiften är köpeskillingen jämte inköpsprovision, stämpel- skatt m.m. Det kan ibland vara svårt att fastställa omkostnadsbeloppets storlek. Så kan t.ex. vara fallet när den skattskyldige innehaft fastig- heten eller om omkostnadsbeloppet ska beräknas med utgångspunkt från en tidigare ägares förvärv och förbättringar. Stickårsreglerna förenklar kapitalvinstberäkningen genom att anskaffningsutgiften bestäms till en viss procent av taxeringsvärdet för ett visst år, stickåret, och genom att förbättringskostnader före det året inte beaktas. Vid kapitalvinstberäkningen får därför anskaffningsutgiften för en fastighet förvärvad schablonmässigt bestämmas till av taxeringsvärde. Kapitalvinstberäkningen kompliceras emellertid numera av att stickåret ligger förhållandevis långt tillbaka i tiden. Trots regler om stickår kan det således vara svårt att fastställa anskaffningsutgiften i vissa fall. I Förslag till förenklingar i skattelagstiftningen (RSV Rapport 1995:10, s. 50) föreslogs att stickåret skulle flyttas och att procenttalet skulle bestämmas till . Dåvarande Riks- skatteverket anförde bl.a. följande som skäl för sitt förslag. Ju äldre anskaffningsvärdena är, desto svårare är det också att utreda dem. Så till vida är det alltså bra att det finns en bakre gräns, nämligen taxeringsvärde. Även framtagandet av detta värde är dock behäftat med svårigheter. Det finns inte terminalåtkomst till taxeringsvärde, varom uppgift därför tas fram genom helt åtgärder. Detta kan mången gång vara förenat med betydande praktis- ka svårigheter. Redan den första fråga som måste besvaras i samman- hanget, nämligen vilken kommun och församling fastigheten tillhörde 1952, kräver kunskap som – nu när det är de senaste stora kommunsammanslagningarna genomfördes – personalen kan förväntas besitta. Det är även i övrigt omständligt, tids- ödande och besvärligt att ta fram värdet när avstyckningar eller andra förändringar skett efter 1952, vilket ingalunda är någonting ovanligt. Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor Regeringen aviserade i vårpropositionen för att det fanns skäl, inte minst för att förenkla, som talade för att stickåret borde flyttas framåt och att ett nytt stickår borde bestämmas (prop. 1998/99:100, s. 165). Regeringen ansåg att ett stickår kring 1980 borde väljas. Detta ansågs innebära betydande förenklingar för både enskilda och myndigheter. I nära anslutning till vårpropositionen utarbetade Finansdepar- tementet ett förslag om att flytta fram stickåret, Promemoria om vissa fastighetsfrågor (Fi 1999/2400). I promemorian föreslogs att stickåret skulle flyttas fram . I budgetpropositionen (prop. 1999/2000:1, s. 207) noterade regeringen att promemorians förslag om ett nytt stickår hade rönt ett blandat mottagande. Regeringen kom till slut- satsen att något förslag i frågan inte borde läggas med hänsyn till det skattebortfall det bedömdes medföra. delade regeringens bedömning i sitt yttrande till avseende budgetpropositionen (1999/2000:SkU1y, s. 21). Promemorian föranledde således inte några lagstiftningsåtgär- der. Regeringen har inte heller senare lämnat några förslag i frågan. har därefter avslagit en motion, om att använda taxeringsvärde som anskaffningsutgift vid kapitalvinst- beräkningen, med motiveringen att det saknades tillräckliga skäl för att göra en sådan förändring som motionärerna föreslog (bet. 2005/06:SkU18, s. 17 f). har i promemorian Förenklad beskattning och för- bättrad service vid försäljning av privatbostadsfastigheter och privatbostadsrätter, , dnr 131-203632-12/1152, på nytt tagit upp frågan om ett ändrat stickår (s. 19). Även en framflyttad stickdag till en tidpunkt skulle inne- bära förenklingar. Möjliga stickår skulle t.ex. kunna vara 1990 eller 1996 då det genomförts allmänna fastighetstaxeringar och för vilka uppgifter om taxeringsvärden finns elektroniskt lagrade hos . För- bättringsutgifter nedlagda före stickdagen skulle då kunna beaktas genom att en viss andel av taxeringsvärdet används som anskaffnings- utgift även om förvärvet skett . För utgifter som uppkommit därefter skulle avdrag kunna yrkas. För senare taxerings- värden, t.ex. för beräknas regelmässigt marknads- värdet genom att av taxeringsvärdet tas upp. I syfte att minska kostnaderna för en ändrad stickdag är det också möjligt att minska denna andels storlek. Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor Genom en framflyttad stickdag vore det möjligt att komma till rätta med de problem som uppstår dels när säljaren förvärvat fastigheten på annat sätt än genom köp (arv, gåvor etc.), dels när gamla kvitton inte har sparats. En framflyttad stickdag innebär stora förenklingar för både och de skattskyldiga. lämnade dock inte något förslag om ett framflyttat stickår i promemorian. Anledningen uppgavs vara att en sänkning av skattesatsen ansågs gynna fler skattskyldiga. 7.4.3Nytt förslag om framflyttat stickår Utredningen konstaterar att det råder bred enighet om att ett fram- flyttat stickår medför stora förenklingsvinster för såväl skatt- skyldiga som myndigheter. Det ligger i sakens natur att ett stickår bör med regelbundna mellanrum flyttas framåt. När stickåret i samband med så kallade reavinstreform flyttades angavs också att främst praktiska skäl talade för en sådan förändring. På samma sätt som var fallet vid reform har förflutit från . Allmänt sett blir de praktiska skälen för en framflyttning också allt tyngre ju går. Den risk för skattebortfall som regeringen anförde som skäl mot att flytta fram stickåret i budgetpropositionen för hade sin grund i de ekonomiska omständigheterna (prop. 1999/2000:1, s. 207). Statsfinansiella skäl kan med andra ord inte generellt anses utgöra övervägande skäl mot ett framflyttat stickår. Däremot bör förslaget om möjligt nu utformas så att det inte medför något skattebortfall. Sammantaget finner utredningen övervägande förenklingsskäl tala för ett framflyttat stickår. Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor Förslag: En fastighet som har förvärvats ska anses förvärvad . Som anskaffningsutgift anses fastighetens taxeringsvärde för . Ersättningen vid förvärvet får dock användas som anskaffningsutgift om den överstiger taxeringsvärdet för . Finns det inget taxeringsvärde fastställt för , ska ett motsvarande värde beräknas med ledning av taxeringsvärdet för den fastighet som den avyttrade fastigheten ingick i, eller det närmast därefter fastställda taxeringsvärdet. Vid beräkningen av anskaffningsutgiften ska hänsyn inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden . Värdeminskningsavdrag med flera avdrag ska inte återföras till den del de avser tid . Utredningen konstaterar att allt eftersom tiden går från nuvarande stickår förlorar regeln sin förenklingsfunktion. Antalet fastigheter som kan omfattas av regeln är förhållandevis begränsat. Utredningen ska enligt sina direktiv behandla skattereglerna för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som är fysiska personer. Fråga uppkommer då om det förhållandet att tillämp- ningsområdet för reglerna om stickåret även omfattar privat- bostadsfastigheter hindrar ett förslag på området. Enligt utredningens mening bör en reglering med ett gemensamt stickår för alla slag av fastigheter eftersträvas. En fastighet som taxeras som lantbruksenhet respektive industrienhet kan i vissa fall klassificeras både som näringsfastighet och privatbostadsfastighet. Vidare kan en fastighet ändra karaktär. Det är därför olämpligt att föreslå ett annat stickår för näringsfastigheter än vad som gäller för privatbostadsfastigheter. Utredningen kan därför inte finna att direktiven skulle utgöra hinder mot ett enhetligt stickårsförslag. I budgetpropositionen för (prop. 1999/2000:1 s. 207) anförde regeringen att promemoria, om ett framflyttat stickår (Fi 1999/2400), fick ett blandat mottagande bland remissinstanserna. I korthet avsåg remisskritiken att stickårsfrågan omfattade fler frågor än de tekniska förenklingsfrågor som togs upp i promemorian. I remissyttrandena framfördes bl.a. önskemål Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor om förändrade kapitalvinstregler för fastigheter som innehafts . Där hävdades även att kopplingen till taxerings- värdet riskerade orättvisa i enskilda fall och att det i vissa fall kunde vara olämpligt eller orimligt att värdeminskningsavdrag och andra avdrag ska återläggas i inkomstslaget näringsverksamhet i samband med en fastighetsförsäljning. Remisskritiken bör enligt utredningens mening ses mot bak- grund av vissa, övergångsvis gällande men nu- mera upphävda, alternativa kapitalvinstbeskattnings- regler. Ingen av dessa synpunkter har emellertid någon vikt i aktuellt sammanhang. Skälet till det är att utredningens uppdrag enbart är att förenkla reglerna. Utredningen anser att taxeringsvärdet är tillräckligt individua- liserat och nära knutet till marknadsvärdet för att fylla sin funktion i ett schabloniserat system för vinstberäkning. Taxeringsvärdet tar åtminstone delvis hänsyn till förbättringar som nedlagts på fastig- heten fram till stickåret. De övervägande förenklingsvinsterna gör att ytterligare individualisering av systemet inte kan anses erfor- derlig. När det gäller vilket stickår som bör väljas kan , som har valt i den ovan nämnda promemorian, vara en lämplig utgångspunkt. måste beaktas att verket enbart uttalar sig om fastighetstypen småhus och att allmänna fastighets- taxeringar numera sker för skilda slags fastig- hetstyper (taxeringsenheter). Om stickåret flyttas fram betyder det att en schabloniserad vinstberäkning för andra fastig- hetstyper kommer att utgå från tidigare fastställda men omräknade taxeringsvärden. Exempelvis kommer sådana värden taxerade för att användas när det gäller hyreshus och i fråga om lantbruk. Med tanke på att det är fråga om en schabloniserad beräk- ning är det enligt utredningens mening godtagbart att det taxerings- värde som gäller för i vissa fall är fastställt ett . När det gäller att bestämma hur stor del av taxerings- värde som ska anses utgöra anskaffningsutgiften är utgångspunkten att förslaget inte ska leda till något skattebortfall jämfört med . Enligt gällande regler utgör av taxeringsvärde anskaffningsutgift. Om taxeringsvärde används utan juste- ring blir förslaget statsfinansiellt neutralt. Utredningen föreslår därför att stickåret flyttas och att taxeringsvärdet för Vissa skogs- och fastighetsanknutna frågor det året ska användas vid kapitalvinstberäkningen. De beräkningar som ligger till grund för utredningens förslag har emellertid visat sig vara osäkra. Om det under den fortsatta beredningen av för- slaget skulle visa sig att de statsfinansiella kostnaderna är högre än vad utredningen utgått från måste förslaget justeras. En möjlighet är att använda en viss procent av taxeringsvärde. En annan möjlighet är att föreskriva att värdeminskningsavdrag m.m. som gjorts 1986 eller senare ska återföras. En tredje möjlighet är att välja ett som stickår såsom 1990. Förslaget föranleder ändringar i 26 kap. 3 § samt 45 kap. 28 och 29 §§ IL. 8Skatteverkets underrättelseskyldighet samt fastställelse av belopp Såsom redovisats i avsnitt 6.1 uppfattas skattereglerna för enskilda näringsidkare och handelsbolagsdelägare som svårtillgängliga. Som en följd av detta upplevs det bland näringsidkare vara svårt att deklarera. De förändringar av de materiella reglerna som utredningen föreslår, vilka utgår från en fördelningsbar inkomst från vilken avdrag kan göras för avsättning till en företagsfond eller som kan beskattas antingen i inkomstslaget kapital genom räntefördelning eller som inkomst av näringsverksamhet, kommer att göra det enklare att deklarera. Med detta sagt finns det ändå skäl att göra en översyn av förfarandet som sådant med fokus på de enskilda näringsidkarnas och handelsbolagsdelägarnas inkomstdeklarationer för att se om det är möjligt att ytterligare förenkla för dessa grupper av deklarationsskyldiga. Åtgärder som vidtas av och som förenklar för de deklarationsskyldiga i allmänhet är bl.a. förtryckning av belopp i inkomstdeklarationen, underrättelser om de uppgifter som har tillgång till i den så kallade specifikationen samt publicering av allmänt tillgängligt och pedagogiskt utformat informationsmaterial. Den rättsliga regleringen och utredningens förslag till förbättringar av informationen presenteras i avsnitt 8.2. Utredningen behandlar därefter i avsnitt 8.3 frågan om det, i förenklingssyfte, bör införas regler om att ska fast- ställa vissa belopp som inte fastställs vid beskattningen. underrättelseskyldighet samt fastställelse av belopp Reglerna om inkomstdeklarationer, dvs. vem som ska deklarera, när deklaration ska lämnas och vilka uppgifter den ska innehålla m.m. finns i 29–38 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), förkortad SFL. Av 38 kap. 1 § framgår att fastställda formulär ska användas för att lämna deklaration. Att det är som fastställer formulären framgår av 22 kap. 3 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261), förkortad SFF. har en underrättelseskyldighet gentemot de deklarationsskyldiga, vilket framgår av 31 kap. 4 § SFL. Däri anges att före året efter utgången av beskatt- ningsåret ska underrätta fysiska personer och dödsbon som kan antas vara deklarationsskyldiga om de kontrolluppgifter och övriga uppgifter som har kommit in till verket som underlag för beslut om slutlig skatt och beslut om pensionsgrundande inkomst samt övriga uppgifter som verket känner till. I praktiken lämnas under- rättelserna i specifikationen (randigt papper) som skickas ut till- sammans med inkomstdeklarationen till . har alltså en skyldighet att underrätta om alla uppgifter som verket känner till och som kan komma att utgöra underlag för beskattning. I 6 kap. 6 § SFF anges vilka uppgifter som dessutom ska förtrycka i det fastställda formuläret för inkomstdeklaration för fysiska personer och dödsbon (formulär INK1), t.ex. uppgifter om intäkter i inkomstslaget tjänst samt intäkter och kostnader i inkomstslaget kapital. I 6 kap. 9–14 §§ SFF anges vilka uppgifter den som bedriver näringsverksamhet ska lämna tillsammans med inkomstdeklarationen, t.ex. uppgifter från bokföringen och om kapitalunderlag för räntefördelning. Det finns inte reglerat hur uppgifterna ska lämnas men enligt anvisningar lämnar enskilda näringsidkare sina uppgifter på blankett NE och handelsbolagsdelägare på blankett N3A som bilagor till inkomstdeklarationen. Det finns ytterligare ett antal blanketter som näringsidkare ska lämna som bilaga under vissa förutsättningar.1 tillhandahåller även hjälpblanketter 1 Blankett N7, för den som övertagit periodiseringsfond, expansionsfond, sparat ränte- fördelningsbelopp eller skogskonto från någon annan. Blankett N8, för den som gjort avdrag underrättelseskyldighet samt fastställelse av belopp för beräkning av kapitalunderlagen för räntefördelning och expan- sionsfond samt för beräkning av värdeminskningsavdrag och skogsavdrag m.m. Härutöver tillhandahåller Bokföring, bokslut och deklaration som vänder sig till enskilda näringsidkare. Däri lämnas utförliga deklarationsanvisningar. Det sker ingen förtryckning av blanketterna avsedda för enskilda näringsidkare och handelsbolagsdelägare. Däremot finns blanketterna NE och N3A i e-tjänsten Inkomstdeklaration 1 med vissa uppgifter förifyllda. I e-tjänsten sker också summeringar och överföringar automatiskt i och mellan bilagor. I författning finns således reglerat vad som ska förtryckas i inkomstdeklarationen för fysiska personer och dödsbon. Uppgifter som lämpar sig för förtryckning är kända belopp som man vet ska utgöra underlag för beskattning. De belopp hänförliga till närings- verksamhet som ska lämnas i inkomstdeklarationen, såsom över- skott/underskott och räntefördelningsbelopp, är inte möjliga att förtrycka eftersom de antingen är okända eller beroende av dispositioner som företagaren väljer att göra. Utredningen föreslår därför inga ändringar i bestämmelsen om förtryckning i 6 kap. 6 § SFF. Däremot har utredningen synpunkter på vilka uppgifter som skulle kunna lämnas i specifikationen som vägledning för närings- idkaren. Vilka uppgifter som bör lämnas till näringsidkaren avseende den nya företagsfonden behandlas i avsnitt 8.2.1. Frågan om vilken information som bör kunna lämnas om egenavgifter tas upp i avsnitt 8.2.2. Bedömning: ska i specifikationen bifogad inkomstdeklarationen kunna ange vilket belopp som är avsatt till företagsfond.