sou · H2B368 · 2014-10-08 00:00:00 — I paragrafens tredje stycke har beloppsgränsen för att lämna kon- trolluppgift höjts till , vilket är en följd av den ändring som har gjorts i 42 kap. 29 § inkomstskattelagen. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 7.1.3. Paragrafen är ny. En skattetilläggsregel införs för det fall att en oriktig uppgift lämnats om ett sparat skogsavdragsutrymme eller räntefördelningsbelopp som ska fastställas. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 8.3.3. Ikraftträdandebestämmelsen anger att lagen träder i kraft och tillämpas på beskattningsår som påbörjas efter ikraftträdandet. Äldre bestämmelser gäller fortfarande för tid före ikraftträdandet. Särskilt yttrande från experterna , Huvudförslaget är ett system som utgår från ett nytt samlat begrepp kallat fördelningsbar inkomst. Denna ska kunna disponeras på tre olika sätt, räntefördelas, sättas av till företagsfond eller beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Negativ räntefördel- ning ska slopas. Två modeller för att beräkna positiv ränteför- delning föreslås, fullständig respektive förenklad. Enskilda närings- idkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag föreslås inte längre få göra avsättning till periodiseringsfond. Enligt vår bedömning ger utredningens förslag i denna del förenk- lingsvinster som det förenklade systemet ger utrymme för att åstadkomma en relativt hög grad av neutralitet i beskatt- ningen. Det vill säga möjligheterna till sparande av vinstmedel i företaget och att inkomsten i företagarledet delas upp och beskat- tas antingen som arbetsinkomst eller kapitalinkomst. nedan sägs om enskilda näringsidkare gäller i förekommande fall även för fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Utredningen har haft i uppdrag att utvärdera och försöka förenkla skattereglerna för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Att kontinuerligt utvärdera regler är viktigt och en sådan översyn är därför välkommen. Grunden till det föreslagna systemet lades redan tidigt i utred- ningens arbete i nära samarbete med oss näringslivsrepresentanter. Utöver detta har vi också på ett tidigt stadium fört fram ett flertal andra förslag till förenklingar och förbättringar. Detta har enligt vår uppfattning sammantaget tidigt genererat ett bra underlag för att utredningen skulle kunna presentera ett betänkande med betydelsefulla och okontroversiella förslag till förenklingar och för- bättringar. Det betänkande som utredningen nu lämnar har dock enligt vår uppfattning dessvärre brister i flera avseenden, huvud- sakligen beroende på begränsade resurser och tid. Vi hade därför gärna sett att utredningen hade begärt och fått förlängd tid. Vi ställer oss positiva till de tankar som ligger bakom utred- ningens förslag och ansatsen att förenkla systemet. Det är ur flera synpunkter viktigt med ett system som är tydligt och enkelt att tillämpa och utredningens förslag är ett steg i rätt riktning. Det måste dock även beaktas att dagens system i huvudsak fungerar väl ur ett neutralitetsperspektiv. I direktiven anges att utredningen ska undersöka om reglerna används i den omfattning det är möjligt och om så inte är fallet undersöka orsaken till detta. En sådan sammanhållen utvärdering har utredningen inte gjort, trots påpekanden från oss. Det är en klar brist eftersom de förenklingsförslag som ska läggas fram enligt direktiven ska baseras på de slutsatser som kan dras av utvärder- ingen. Vi kan också konstatera brister i analysen av vilka konsekvenser de olika förslagen får för berörda företagare. En viktig uppgift för utredningen borde givetvis ha varit att väga för- och nackdelar av förändringarna mot varandra. En sådan utvärdering hade enligt vår uppfattning behövt inkludera en analys av såväl helheten som delarna av förslagen och att man då vägt betydelserna av neutralitet, förenkling, kostnad och risken för icke avsedd skatteplanering mot varandra. Synpunkter på några enskilda delar i förslaget Synpunkter ur de minsta företagens perspektiv De minsta företagen som saknar kapitalunderlag av någon omfatt- ning, skulle genom förslaget att avskaffa periodiseringsfonden förlora en enkel och väl fungerande metod för resultatutjämning. Det skulle innebära en onödig försämring för denna grupp. Vi anser att periodiseringsfonden bör finns kvar för de minsta och att den ska kunna kombineras med förenklad räntefördelning. För verksamheter av lite större omfattning skulle förslaget om full- ständig räntefördelning i kombination med företagsfond dock innebära en välkommen förenkling i förhållande till dagens regler. Detta skulle i praktiken ge följande valmöjligheter Sett ur det enskilda företagets synvinkel skulle en sådan ordning inte vara särskilt betungande, man tillämpar ju endast ett av systemen och det torde vara ganska naturligt för de flesta företag vilket som passar. Ett byte mellan alternativen behöver inte heller vara komplicerat, särskilt med tanke på att avsättningar och sparade fördelningsbelopp bör kunna förtryckas av . Vid byte skulle avsättning till periodiseringsfond respektive företagsfond kunna återförs till fördelningsbar inkomst varefter ny avsättning blir möjlig i det andra alternativet. Utredningens förslag om införande av förenklad räntefördel- ning är ett viktigt och välkommet första steg till förenkling av systemet med räntefördelning. Men vi anser att nivån, 0,5 pris- basbelopp, är alltför låg. Som jämförelse uppgår den förenklingsregel som finns för avkastning på kvali- ficerade andelar i fåmansbolag till 2,75 inkomstbasbelopp, . Data ur företagsdatabasen för visar att av aktiva delägare i fåmansbolag använde för- enklingsregeln. Det skulle kunna vara en lämplig utgångspunkt för kalibrering av nivån i en förenklingsregel även för enskilda näringsidkare. På motsvarande sätt som för delägare i fåmans- företag bör det också för enskilda näringsidkare vara möjligt att spara outnyttjade fördelningsbelopp, även vid förenklad ränte- fördelning. Fördelningsbelopp bör alltså kunna sparas och utnyttjas ett senare år både vid fullständig och vid förenklad räntefördelning som gjorts i egen näringsverksamhet, liksom när verksamhet eller verksamhetsgren har överförts från en enskild näringsverksamhet till annan enskild näringsverksamhet eller till handelsbolag. Uppgift om sparade fördelningsbelopp, avsättning till företags- fond respektive periodiseringsfond bör kunna förtryckas av Skatte- verket i de deklarationsunderlag som skickas ut till näringsidkarna. Därmed skulle en sådan lösning inte heller bli svårt att hantera för de minsta företagen. Synpunkter ur de något större företagens perspektiv För något större verksamheter är betydelsen av regler som baserar sig på de allmänna beskattningsprinciperna mer central. Detta gäller särskilt reglerna om räntefördelning och expansionsfond. Dagens regler har tillkommit utifrån önskemål om att skapa ökad neutralitet med den beskattning som gäller för aktiebolag. En grundtanke bakom reglerna om positiv räntefördelning är att ge även enskilda näringsidkare möjlighet att få avkastning som hän- för sig till beskattat/tillskjutet kapital enkelbeskattad som kapital- inkomst. Systematiskt motsvarar räntefördelningen aktieägarens utdelning på aktiekapitalet och ränta på kapital som lånas ut till bolaget. Dagens avsättning till expansionsfond syftar till att ge en möj- lighet till beskattning likvärdig den som gäller för vinstmedel som behålls i aktiebolag. Avsättningen medför att vinstmedel som inte tas ut för privat konsumtion beskattas med en skattesats motsvar- ande bolagsskattesatsen. Reglerna om positiv räntefördelning och expansionsfond fyller en central funktion i beskattningen. De skapar förutsättningar för en principiellt korrekt beskattning och skapar neutralitet gentemot företag som drivs i aktiebolagsform. I betänkandet föreslås betydande förändringar av dessa regler. Bland annat föreslås ett gemensamt kapitalunderlag för beräkning av räntefördelning och för företagsfonden som beräknas vid årets utgång. Detta är en bra förenkling. slopas ett antal justeringsposter som komplicerar beräkningarna . I en del fall fungerar detta bra men i andra fall leder det till problem. Bland annat föreslås att det inte längre ska göras skillnad mellan, å ena sidan, kapital som har tagits ut för privat konsumtion och å andra sidan, kapital som har konsumerats av underskott i näringsverk- samheten. Att underskott uppstår är fullt naturligt och vanligt före- kommande. Det gäller särskilt företag i en uppbyggnads- eller expansionsfas, i samband med ändrat konjunkturläge, eller branscher med speciella produktionsförutsättningar. Enligt vår uppfattning ska kapitalunderlaget enbart reduceras för kapital som har tagits ut ur näringsverksamheten för privat konsumtion, däremot inte för underskott i verksamheten. Utredningens förslag i denna del skulle urholka neutraliteten och funktionaliteten i systemet på ett sätt som inte på något sätt motsvarar den begränsade förenklings- vinsten och borde därför inte ha lagts fram. I betänkandet föreslås att räntefördelningsräntan ska sänkas från statslåneräntan ökad , till statslåneräntan ökad . Det främsta skälet synes vara ett behov av att finansiera förslagen. Räntefördelningen ska skapa neutralitet med de möjligheter aktiebolagsformen erbjuder. Aktie- bolagsformen ger möjligheter att få marknadsmässig ränta på lånat kapital enkelbeskattad. Det är viktigt för skattesystemets legi- timitet och för viljan till investeringar i näringslivet att vad som motsvarar en marknadsmässig och riskspeglad ränta beskattas utifrån dessa principer. Det är inte mindre riskfyllt att bedriva enskild näringsverksamhet än aktiebolag – i princip är det tvärt om, eftersom näringsidkaren står den ekonomiska risken med hela sin förmögenhet. Enligt vår uppfattning leder förslaget i denna del till ett principiellt felaktigt resultat. är avsättning till periodiseringsfond för enskilda näringsidkare av förenklingsskäl inte räntebelagd. I betänkandet föreslås att avsättning till den nya företagsfonden ska ränte- beläggas, något som enligt vår uppfattning skulle kunna medföra allvarliga problem som inte har beaktats. Ett av syftena med inför- andet av systemet med periodiseringsfond var att skapa utrymme för resultatutjämning bakåt i tiden. För aktiebolag är sådana avsättningar numera räntebelagda, vilket har fått kritik då det med- för att många bolag avstår från att göra avsättningar och att funk- tionen av förlustutjämning kommit att urholkas. Om en utförlig analys visar att det krävs en begränsning av företagsfonden, och alternativen står mellan en tidsspärr och räntebeläggning, anser vi att alternativet med tidsspärr borde ha övervägts och utretts vidare. Generationsskiften och övergång till aktiebolag Det är viktigt att byte av företagsform och generationsskiften kan genomföras utan att hindras av skatteregler. Det är en naturlig utveckling att växande företag övergår till aktiebolag och ett enkelt byte av företagsform blir än viktigare när man som i detta betänk- ande lämnar förslag som i vissa delar urholkar neutraliteten. Utredningen har haft att väga behovet av förenklingar mot värdet av den neutralitet som dagens regler ger. En möjlighet att skapa utrymme för förenklingar hade varit att ytterligare utreda möjligheterna att undanröja kvarvarande hinder för övergång från enskild näringsverksamhet till aktiebolag. På så sätt hade närings- idkare som prioriterar de funktioner dagens regler fyller kunnat ges ökad möjlighet att övergå till aktiebolag – som även fortsätt- ningsvis erbjuder dessa funktioner. Enligt vår uppfattning har dessa möjligheter utretts i allt för begränsad utsträckning. Om realtillgångar i en enskild näringsverksamhet övergår genom benefikt fång till en annan fysisk person eller till ett aktie- bolag i samband med en ombildning och mottagaren tar över hela näringsverksamheten, en verksamhetsgren eller en ideell andel av näringsverksamheten eller verksamhetsgrenen får mottagaren helt eller delvis ta över företagsfond. Detta är ett bra och nödvändigt förslag. Om en verksamhetsgren överlåts begränsas dock över- tagandet av förhållandet mellan överförda och icke överförda real- tillgångar. Eftersom kravet på övertagande av företagsfond villkoras av de övertagna tillgångarnas storlek bör även proportioneringen baseras på tillgångarna inte enbart på realtillgångarna. Även om företagsbeskattningen i stora drag är neutral , finns det fortfarande brister som är svåra att motivera och förstå och därför ofta leder till fel. Det gäller exempelvis kostnader för personalvårdsförmåner som motion och friskvård, som är avdrags- gill för anställd personal men inte för näringsidkaren själv. Denna bristande neutralitet vållar irritation och är även ett komplicerande inslag i skattesystemet. Vi har därför i ett tidigt skede av utred- ningen framfört att detta bör rättas till. Vi anser att utredningen borde ha presenterat ett förslag som undanröjer problemet genom att kostnader för sådan personalvård för enskilda näringsidkare och fysiska delägare i handelsbolag skattemässigt behandlas på mot- svarande sätt som för anställd personal, med avdragsrätt och utan förmånsbeskattning. Skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto Utredningen föreslår att reglerna om skogskonto och skogskade- konto ska upphöra. Någon djupare analys av konsekvenserna har emellertid inte gjorts. Inte minst den stora branden i och de tidigare stormarna Per och visar på behovet av en sådan. Utredningens förslag i denna del innebär att avverkningar riskerar att bli skattemässigt drivna i stället för att ske på det långsiktigt lämpligaste sättet. Detta blir framför allt effekten för de som övertar fastigheter vid generationsskifte. Ett av syftena bakom nuvarande skogskontoregler är vidare att möjliggöra en avräkning av senare års kostnader för skogsvårdsåtgärder mot tidig- are influtna skogslikvider Denna möjlighet begränsas om utred- ningens förslag genomförs. Förslaget att slopa dagens avdragsnivå på för skogsintäkter i form av upplåtande av avverkningsrätter ger också incitament att avverka själv, vilket ur samhällelig synpunkt inte är bra. De särskilda omständigheter t.ex. i form av mycket långa verk- samhetstider från plantering till avverkning som skiljer skogsbruket från andra näringsgrenar måste beaktas vid utformningen av ett förenklat system. Få näringsgrenar arbetar vidare under så turbulenta förhållanden som skogsbruket bland annat genom påverkan av yttre omständigheter som stormar, bränder och insektsangrepp. Utred- ningen konstaterar också i sin konsekvensanalys att många skogs- brukare kommer att slå i taket vid en jämförelse mellan dagens regler och de maximala avsättningsmöjligheterna till företagsfond. För de med upphovsmannaintäkter gäller att de kan sätta in hela denna intäkt på upphovsmannakonto. Med de föreslagna reglerna skulle denna avsättningsmöjlighet minska till . Detta är en mycket stor ändring men trots detta saknas en analys av effekterna för denna grupp. Enligt vår uppfattning är således inte heller dessa förslag tillräckligt utredda. Sammanfattningsvis är vi positiva till många av de tankar som ligger bakom utredningens förslag liksom till ansatsen att förenkla och därigenom förbättra dagens system. Brist på tid och resurser har dock lett till att varken det föreslagna systemet eller andra av oss föreslagna reformer har kunnat beredas i tillräcklig omfattning. Detta har fått till följd att de förslag som läggs fram inte i alla delar är genomarbetade på ett sätt som vore önskvärt. Det är mycket angeläget att med utgångspunkt från förslagen i betänk- andet och de synpunkter vi här framför utveckla och fördjupa utvärderingen, analysera effekter och avvägningar samt utreda vissa delar vidare så att relevanta förenklingar och förbättringar av skattereglerna för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag kan genomföras skyndsamt. Särskilt yttrande från experten instämmer i utredningens utgångspunkt att förenkla skattereglerna, undvika snedvridningar och minska oönskad skatte- planering genom att skapa neutralitet. Huvudförslaget, ett för- enklat neutralt skattesystem, med företagssparande skapar en bra överblick och innebär förenklingsvinster. Flera av förslagen har p.g.a. tids- och resursbrist inte blivit tillräckligt genomarbetade. Nedan följer särskilda yttranden avseende delar av betänkandet. I betänkandetexten föreslår utredningen att bestämmelserna om egenavgifter behålls oförändrade. vidhåller inlämnat förslag som innebär förenklingsvinster särskilt genom att ingen avstämning av egenavgifterna behöver göras. Förslaget innehåller förenklingsvinster som att; –Oavsiktliga fel minskar. Ett vanligt exempel är att schablon- avdrag yrkas men den som deklarerar missar att fylla i schablon- avdrag/påförda avgifter från föregående år alternativt gör avstämningen av egenavgifter med felaktiga belopp. Att rätta dessa fel medför kostnader för den enskilde och . Förvärvsinkomsten kan dessutom bli för låg om inte rättelse görs och den enskilde kan lida rättsförlust. –Den enskilde behöver inte själv ta reda på vilken procentsats som ska tillämpas, vilken kan avvika år . Dagens lagtext uttrycker att schablonavdrag ska medges med högst eller . I dagens system måste den enskilde anpassa sitt schablonavdrag bl.a. efter sin ålder för att avdraget inte ska bli för högt eller för lågt. Är du född eller senare får du göra ett schablonavdrag på överskottet eftersom du då betalar lägre avgifter. Betalar du endast ålderspensionsavgift, född –1948, är schablonavdraget . Driver du passiv näringsverksamhet får du göra ett schablonavdrag med högst . –Vid omräkning kan rätt belopp för egenavgifterna räknas fram och medges avdrag för vid det år som omräkningen avser, i stället för att i vissa fall behöver ompröva på grund av avstämningen av egenavgifterna. Det är mycket vanligt med omräkningar vid t.ex. omprövning, revision- och skönstaxering. Vid omräkning påverkas egenavgifterna. Se följ- ande exempel; År 4 görs en skönsmässig höjning av inkomsten för år 1. Schablonavdrag för egenavgifter medges. År 2 ska näringsidkaren återföra schablonavdraget 1. Det innebär att även deklarationen för år 2 behöver omprövas eftersom den skattskyldige nu är berättigad till ett högre schablon- avdrag. Det kan i sin tur innebära samma påverkan på egenavgift- erna för år 3 som då också måste omprövas. Att behöva ompröva på grund av avstämningen av egenavgifterna är en kostnad för den skattskyldige och för . Det kan även få andra konsekvenser för den skattskyldige eftersom för- värvsinkomsten ändras. Det ska även noteras att bestäm- melserna om egenavgifter innebär att avdrag för debiterade egenavgifter medges först när debitering sker vilket innebär att i ovanstående exempel medges avdrag för egenavgifterna först år 4 dvs. det år höjningsbeslutet fattas. Eftersom debiteringen avser alla år, kan beloppet bli högt och det kommer inte mot- svaras av något schablonavdrag. Det finns då risk för att det inte kan utnyttjas av den enskilde på ett bra sätt. –I samband med att en enskild näringsverksamhet avslutas ett visst år uppkommer en avstämningspost att deklarera för efter- följande år. Anta att en näringsverksamhet upphört . Den enskilde yrkar ett schablonavdrag i deklarationen vid beskattningen 2014. Efterföljande år sker en avstämning, varvid schablonavdraget ska återföras och föregående års påförda egen- avgifter ska dras av. Om inte schablonavdragets storlek anpassas så att det motsvarar det belopp som påförs vid beskattningen 2014 så kan en intäktspost eller kostnadspost uppkomma även för efterföljande beskattningsår. Med förslag slipper den enskilde deklarera små avstämningsposter efter- följande år. –Uppgiftslämnandet underlättas om antalet rutor blir färre i deklarationsblanketten. –Det belopp som den enskilde redovisar till kan också redovisas till som själv kan räkna fram den slutliga sjukpenninggrundande inkomsten genom att ta hänsyn till exakt rätt belopp för egenavgifter. Utredningens invändning mot förslaget är att det leder till rätts- osäkerhet för den enskilde när denne själv behöver ta fram för- värvsinkomsten. uppfattning är att förslaget ökar rättssäkerheten för den enskilde eftersom rätt avgift tas ut och förvärvsinkomsten därigenom blir rätt från början. Det eventuella merarbete det innebär för den enskilde att via hemsidan, e-leg eller skatteuträkningsbroschyr, själv räkna fram sin förvärvsinkomst när så behövs ska ställas mot förslagets förenklingsvinster och inbespar- ade kostnader. Sammantaget blir det betydande förenklingsvinster med förslag. Utredningens förslag avser att förtydliga lagtexten för att förenkla bedömningen av om en näringsverksamhet är aktiv eller passiv när en näringsidkares arbetsinsats är mindre än en tredjedel av arbets- tiden i en heltidsanställning. Utredningen menar att förslaget sam- tidigt innebär en kodifiering av Högsta förvaltningsdomstolens rättspraxis (RÅ 2002 ref. 15). Genom förslaget införs nya rekvisit som ska prövas vid bedöm- ningen av om det är aktiv eller passiv näringsverksamhet såsom, särskilda skäl, uteslutande eller så gott som uteslutande. bedömning är att förslaget kommer innebära nya tolkningsproblem varmed förenklingsvinsten med förtydligandet kan ifrågasättas. uppfattning är att RÅ 2002 ref. 15 är ett in casu fall. Det avser en skogsfastighet om där ägaren utför allt det arbete som krävs dvs. egenhändigt bedriver verksamheten i form av avverkning, röjning samt övrig skogsvård. Eftersom fastigheten är begränsas arbetstiden och domstolen menar att det inte hindrar att verksamheten ändå ses som aktiv. uttalar att tydliga fall där en näringsidkares befattning av verk- samheten närmast har karaktär av förmögenhetsförvaltning är innehav av utarrenderade jordbruksfastigheter eller av hyresfastig- heter eller skogsfastigheter vilkas skötsel omhänderhas av annan. Utredningen menar att förarbetsuttalandena om koppling till tillgångsmassans storlek (balansomslutningen) har modifierats genom rättsfallet. Prövningen ska därför bara utgå från arbets- insatsens storlek. Bevisbördan blir omvänd och presumtionen är aktiv näringsverksamhet. uppfattning är att förslaget inte är en kodifiering av gällande rätt utan innebär en utvidgning av bestämmelserna avseende vad som är aktiv näringsverksamhet t.ex. kan förslaget komma att innebära att innehav av en näringsfastighet med mycket stor balansomslutning kan komma att ses som aktiv näringsverksamhet trots att förvaltningen av fastigheten kräver en liten arbetsinsats. Utredningens uppdrag är att se över och förenkla skattelagstift- ningen Avsikten att förtydliga och förenkla bedömningen ska ställas mot de nya rekvisit som behöver prövas. En utökning av omfånget av aktiv näringsverksamhet innebär bl.a. att fler får rätt till allmänt avdrag. Syftet med det allmänna avdraget är att underlätta nyföretagande. En näringsidkare ska kunna starta i liten skala för att sedan växa och övergångsvis bli hjälpt av det allmänna avdraget genom ett avdrag mot lön vilket minskar skatten. Som förslaget är skrivet kommer t.ex. ett förvärv av en lantbruksfastighet där syftet kan vara att skaffa sig jaktmarker i många fall att finansieras av det allmänna om den skattskyldige får allmänt avdrag för räntekostnader med full marginaleffekt . Förslaget leder även till att inkomster blir socialför- säkringsgrundande även när arbetsinsatsen är obetydlig i förhållande till inkomstens storlek. Förslaget har inte beaktats i de offentlig- finansiella beräkningarna. uppfattning är att förslaget inte bör genomföras. Organisationsformen enskild näringsverksamhet utmärks av att det inte finns någon tydlig och kontrollerbar gränsdragning mellan näringsverksamhet och övrig privatekonomi. Utredningens förslag om att optioner och terminer ibland ska räknas till näringsverk- samhet och ibland ska räknas till kapital innebär en ny gränsdrag- ning som kan vara mycket svår att bedöma för skattskyldiga, och domstolar.