sou · H2B340 · 2014-06-12 00:00:00 — Förslaget bedöms leda till marginellt ökad arbetsbelastning för de allmänna förvaltningsdomstolarna. 20.13 Höjd schablonintäkt för periodiseringsfonder Genom avsättning till periodiseringsfond kan beskattningen av inkomsten i näringsverksamhet skjutas upp i högst . Avsätt- ningarna är räntebelagda för juridiska personer. Räntan påförs genom att en schablonintäkt läggs till den vanliga inkomsten som bolagsskatten beräknas på. Schablonintäkten beräknas genom att summan av gjorda avsättningar till periodiseringsfonder som fanns vid beskattningsårets ingång multipliceras av den statslåneränta som gällde vid utgången av november månad andra året före taxeringsåret. Justeringen till motivera- des bland annat med att räntan inte är avdragsgill och att schablon- intäkten utgör underlag för nya avsättningar till periodiseringsfond. För att kommitténs förslag ska vara fullfinansierat behövs utöver ovan nämnda finansieringar ytterligare i finan- siering. Av den anledningen föreslås en höjning av schablonintäkt- en , till av statslåneräntan. Juridiska personers periodiseringsfonder bedöms uppgå till . Vid en statslåneränta på medför ovan nämnda uppjustering av räntebeläggningen i ökade skatteintäkter (= 0,165 x 0,04 x 0,15 x ). Förslaget bedöms inte påverka företagens administrativa kostnad. 21Konsekvenser av det alternativa förslaget I detta avsnitt redovisas konsekvenserna av kommitténs alternativa förslag. Det består av ett EBIT-begränsat avdrag för negativt finans- netto, en bolagsskattesatsning samt ett antal finansierings- och förenklingsförslag. Det alternativa förslaget presenteras i avsnitt 16. Förslaget har stora likheter med kommittén huvudförslag, vars konsekvenser redogjordes för i avsnitt 20. De offentligfinansiella effekterna redovisas i avsnitt 21.2, effekt- erna på företag och enskilda i avsnitt 21.2, effekter på olika sektorer i avsnitt 21.3, realekonomiska effekter i avsnitt 21.4, effekterna på kvinnor och män i avsnitt 21.5 och effekter för och de allmänna förvaltningsdomstolarna i avsnitt 21.6. Sammantaget föreslås en offentligfinansiellt neutral reform. Effekt- erna av reformens samtliga komponenter redovisas i tabell 21.1. Tabellen visar den offentligfinansiella effekten år 1 5 efter införandet. Att den offentligfinansiella effekten är negativ beror på att reformen leder till betydande förändringar i skatte- systemet. Reformen medför att skatteuttaget jämnas ut och att vissa företag som inte betalar skatt och som har stora sparade underskott kommer att få skattemässiga överskott. efter reformen kan dessa företag använda sparade underskott, Konsekvenser av det alternativa förslaget men med tiden kommer dessa att ta slut och skattebetalningarna att öka. Liksom för huvudförslaget finns det ett antal beteendeeffekter som kan påverka utfallet av reformen. Dessa är i vissa fall positiva och i andra fall negativa. De är också svåra att kvantifiera. Då det inte finns något skäl att anta att vare sig de positiva eller negativa beteendeeffekterna överväger görs ingen justering för beteende- effekter. För en utförligare motivering till denna bedömning, se avsnitt 20.2.1 om konsekvenser av huvudförslaget. Tabell 21.1 Reformeffekt på offentliga finanser, alternativa förslaget, miljarder kronor Schablonintäkt för finansiella företag -0,8 -0,8 -0,8 -0,8 -0,8 Slopad avdragsrätt för efterställda lån -0,1 -0,1 -0,1 -0,1 -0,1 Sänkt bolagsskatt (3,5 p.e.) -14,8 -14,8 -14,8 -14,8 -14,8 -9,0 -4,7 -2,0 -0,4 I detta avsnitt redovisas beräkningen av den offentligfinansiella effekten av en bolagsskattesatssänkning på , kombinerat med en begränsning av avdragsrätten för negativt finansnetto. Om finansnettot är negativt får avdrag göras med högst av avdragsunderlaget. Finansieringen i punkt 2–5 i tabellen ovan har redovisats i avsnitt 20.2.1. Se detta avsnitt för en närmare beskriv- ning. Beräkningen i punkt 1 har gjorts med samma metod som beräk- ningarna i avsnitt 20.1 om offentligfinansiella effekter för finansi- eringsavdraget. Först har reformen simulerats utifrån faktiska data från perioden –2012. Den simulerade effekten av reformen på skattebasen (rad 1 i tabell 21.2) har därefter justerats på ett antal punkter (rad 2–7 i tabell 21.2). SOU 2014:40 Konsekvenser av det alternativa förslaget Tabell 21.2 Beräkning av effekten av ränteavdragsbegränsningen, miljarder kronor Effekt på skattebas enligt data Justering för införda avdragsbegränsningar Justering för finansiell sektor Justering för fasta driftsställen -4,8 -4,8 -4,8 -4,8 -4,8 Justering för internationella företag med ränteavdrag som matchar andra inkomster 6.Justering för nekade avdrag för negativa finansnetton i ägda handelsbolag 7.Ränta i leasingkontrakt som redovisats som Förändrad skatt (av skattebas) 1.Beräkning är gjord med en simulering av reformen –2012. 2.Ränteavdragsbegränsningarna som infördes beräknas ha träffat ränteavdrag på sammanlagt . I data –2012 finns dessa ränteavdrag med. En justering måste därför göras för att undvika en dubbelräkning. Då räntekostnader av avdragsunderlaget får dras av bör maximalt av de nekade avdragen enligt ränteavdrags- begränsningsregler dyka upp som nekade avdrag på grund av ränteavdragsbegränsningen i alternativförslaget. Då de företag som träffas av de ränteavdragsbegränsningar som infördes bedöms ha varit mycket högt skuldsatta antas att två tredjedelar av de nekade ränteavdragen skulle ha träffats även av en EBIT-begräns- ning. Effekten bedöms därmed uppgå till -. Finansiella företags redovisning är inte upp- ställd som andra aktiebolags redovisning. Det får till följd att det för många finansiella företag utifrån deklarationsdata framstår som om de har ett negativt finansnetto. Så är dock inte fallet och därmed finns det inga nekade ränteavdrag på riktigt, utan bara i data. Justeringen för finansiell sektor tar bort denna effekt. Återigen bör dock maximalt av denna effekt synas som ränteavdrag som nekas i alternativförslaget. Siffran är därför lägre än motsvarande siffra för finansieringsavdraget. Konsekvenser av det alternativa förslaget 4.Utländska koncernbolags fasta driftsställen i har koncern- bidragsrätt med svenska koncernbolag. I det koncernregister som ingår i databasen syns det inte att utländska dotter- bolags fasta driftsställen ingår i koncernen. Möjligheterna till utjämning av finansnetton inom koncernen framgår därför inte. Justeringen utgör en ungefärlig bedömning av denna effekt. Även här är justeringen lägre än motsvarande justering för finansieringsavdraget. 5.I data förefaller det som om vissa multinationella företag lägger ränteavdrag och matchande andra intäkter i , utan att ha någon nämnvärd verksamhet här. Det gör de sannolikt för att tillgodogöra sig möjligheten att kvitta icke-ränteinkomster mot räntekostnader, något som inte är möjligt i många andra länder. Om räntor blir icke-avdragsgilla i kommer dessa företag att sluta att förlägga intäkter som matchar ränteutgifterna till . I punkt 5 görs en justering för denna effekt, baserad på hur det ser ut i data. Det finns dock en viss osäkerhet om stor- leken på effekten. Återigen är justeringen lägre än motsvarande justering för finansieringsavdraget. 6.Negativt finansnetto i handelsbolag kommer att omfattas av avdragsbegränsningen. Det kommer att öka de beskattningsbara överskotten i handelsbolagen. Aktiebolag äger en stor del av handelsbolagssektorn. Ökade skattemässiga överskott i handels- bolag bedöms öka aktiebolagens beskattningsbara inkomst med i storleksordningen . 7.Enligt SCB:s finansmarknadsstatistik leasas tillgångar på i form av operationell leasing. Räntedelen av dessa leasar bedöms falla inom definitionen av finansiell kostnad efter reformen. Med en antagen räntesats på innebär det att ytterligare ingår i de negativa finans- nettona. Hur stor andel av dessa som leder till nekade avdrag är mycket svårbedömt, eftersom det inte finns några uppgifter över hur dessa leasingkostnader fördelar sig mel- lan olika företag. Schablonmässigt har det antagits att hälften av räntedelen i leasingkontrakten kommer att medföra nekade avdrag, men denna bedömning är givetvis osäker. En viss juster- ing har också gjort för att företag med i hyreskostnader inte behöver skilja ut räntekomponenten i hyran. Konsekvenser av det alternativa förslaget Som framgår ovan finns det en viss osäkerhet i beräkningarna av de offentligfinansiella effekterna av reformen. Två utgångspunkter för kommitténs arbete har varit att reformen ska vara fullt finansierad och att beskattningen av företagssektorn inte ska öka. Om det visar sig att skatteintäkterna blir högre eller lägre än beräknat efter refor- men kan det därför, givet dessa syften, vara motivera att justera bolagsskattesatsen något. En begränsning av avdragsrätten för negativt finansnetto ökar bolagsskatteintäkterna. Denna intäktsökning är mindre efter reformens införande, men är intäktsökningen relativt stabil. Tidsprofilen beror på att en del företag med negativt finansnetto har stora sparade underskott. betalar många av dessa företag inte någon skatt. efter reformens införande kan sådana företag utnyttja sparade underskott och be- höver därför inte betala bolagsskatt. När de sparade underskotten tar slut uppkommer bolagsskatteinbetalningar och skatteintäkterna ökar. bedöms bolagsskattebasen ha kommit relativt nära sin långsiktiga jämviktsnivå. Det fyra första åren finns dock ett finansieringsbehov av engångskaraktär. Detta finansieringsbehov bedöms som omfattande, . Beträffande finansieringsförslagen har samma överväganden gjorts för det alternativa förslaget som för huvudförslaget (se avsnitt 20.2.2). Av tabell 21.3 framgår hur den offentligfinansiella effekten utveck- las . Infasningen går lite långsammare i alternativförslaget och jämvikt bedöms inträffa först . Orsaken är att gamla förlustavdrag inte förbrukas lika snabbt som i finansieringsavdraget. Tabell 21.3 Finansieringsbehov för det alternativa förslaget , miljarder kronor -9,1 -5,3 -2,6 -1,0 Konsekvenser av det alternativa förslaget Avdragsbegränsningen i det alternativa förslaget beror på storleken av de finansiella kostnaderna. Gränsdragningen mellan finansiella kostnader och andra kostnader görs på samma sätt som i huvud- förslaget. Samma bedömningsfrågor blir därför aktuella i båda för- slagen. I vissa fall kan det tänkas att bedömningsfrågan inte får några skattemässiga konsekvenser. Det kan till exempel vara så att ett företag ligger långt ifrån att slå i sitt tak för avdragsgilla finansiella kostnader och därför inte behöver bekymra sig om hur en specifik svårbedömd post ska klassificeras skattemässigt. I dessa fall kan den alternativa avdragsbegränsningen vara enklare än den som föreslås i huvudförslaget. I det alternativa förslaget måste företagen å andra sidan hålla reda på två nya poster, sparade nekade avdrag för negativa finansnetton och den delen av sparade underskott som uppstått innan reformens införande. Vidare kommer inte de nuvar- ande ränteavdragsbegränsningarna att kunna avskaffas. Sammantaget bedöms alternativförslaget medföra ungefär samma administrativa kostnader för företagen som huvudförslaget. I tabell 21.4 visas antalet företag för vilka avdragsbegränsningen får effekt. Företagen (återigen sammanräknas företag som ingår i en koncern till ett företag) delas upp i två grupper. För den ena gruppen binder avdragsbegränsningen (det vill säga finansiella kost- nader får inte dras av) medan avdragsbegränsningen inte får någon effekt på den andra gruppen. Siffrorna avser 2010. Tabell 21.4 för vilket avdragsbegränsningen får effekt -125,9 21.3Effekter på olika sektorer I det följande redovisas tabelluppgifter för kommitténs alternativa förslag. De motsvarar de som i avsnitt 20.4 redovisas för kommitténs huvudförslag. De fördelningsmässiga effekterna över olika sektorer är mycket lik den för huvudförslaget. Det är olika stora föränd- ringar i absoluta tal men de relativa effekterna är väldigt lika för de Konsekvenser av det alternativa förslaget båda förslagen och därför begränsas fördelningsanalysen för det alternativa förslaget till att påpeka var skillnaderna ligger, men i stor utsträckning hänvisas läsaren till avsnitt 20.4 och fördelnings- analysen motsvarande tabellerna 20.5–20.9 beträffande huvudförslaget. I tabell 21.5 presenteras siffror från en simulering hur skatte- uttaget förändras 2011 om det alternativa förslaget hade varit i kraft . Anledningen till att simuleringen gjorts på detta sätt är att reformen ger lägre bolagsskatte- betalningar än vad den gör . har infas- ningseffekten i stort sett klingat av. Mer specifikt beräknas bolagsskattebasen för varje sektor under det system som rådde 2011 med justeringar regler om ränteavdragsbegränsningar. Sedan simuleras hur skatte- basen förändras för sektorerna om huvudförslaget hade varit det rådande bolagsbeskattningssystemet. Siffrorna som presenteras i tabell 21.5 beskriver det alternativa förslagets effekt på bolags- skatteuttaget (i ) i jämförelse med det verkliga bolags- skatteuttaget (med justering regler för ränte- avdragsbegränsningar). Ett positivt belopp betyder att branschen skulle ha betalat mer i bolagsskatt med de föreslagna reglerna än med nuvarande regler. Ett negativt belopp betyder att branschen betalar mindre i bolagsskatt med de föreslagna reglerna än med nuvarande regler. Då simuleringen har gjorts , 2011, så kan speciella omständigheter det året påverka utfallet för en enskild bransch. Resultaten ska därför ses som indikationer om utfall på branschnivå. I likhet med huvudförslaget så är Fastighetsverksamhet den sektor som avviker och får klart högre beskattning även under det här be- skrivna alternativet. Sektorerna Tillverkning och Handel är återigen de vars beskattning minskar mest, med -2 585 respektive -. Härnäst jämförs de två alternativens effekt direkt mot var- andra i tabell 21.6. I tabell 21.6 presenteras hur olika sektorers andel av bolagsskatten förändras under det alternativa förslaget (kolumn 1) och för huvud- förslaget (kolumn 2). Då båda alternativen begränsar avdragsrätten för negativt finansnetto är effekterna snarlika. Det förefaller utifrån tabellen som om finansieringsavdraget skulle medföra större skatte- sänkningar totalt sett. Så är dock inte fallet, utan de båda alternativen är fullfinansierade under ett normalt år. Däremot kan de båda alter- nativen få något olika effekter under vissa år, beroende på vinst- och räntenivå. Som nämnts ovan så är Fastighetsverksamhet även den Konsekvenser av det alternativa förslaget sektor som sticker ut under det alternativa förslaget. Minskningen för de två stora sektorerna Tillverkning och Handel är lite mindre, mätt som andel av bolagsskatten än under huvudalternativet. Under alternativförslaget sjunker tillverkningssektorns andel av bolags- skatten i stället för 4,2 som under huvudför- slaget medan Handel sjunker i stället för 4. Sammantaget är bilden dock tydlig. De båda förslagen får en likartad effekt på sektornivå. Konsekvenser av det alternativa förslaget Tabell 21.5 Förändring skatteinbetalningar Förändrad beskattning är baserad på en simulering hur varje koncerns bolagsskattebas förändras ifall huvudförslaget infördes . Förändringen som presenteras är den nya beskattningen framräknad av simulerad bolagsskatt minus faktisk bolagsskatt 2011 (med justering regler för ränteavdragsbegränsningar). Data på bolagsnivå från har konsoliderats till koncerndata. avses här företag med koncernbidragsrätt, det vill säga företag som direkt eller indirekt ägs till av moderbolaget och som beskattas i . Sektorsindelningen är hämtad från SCB och är baserad på deras indelning av tvåsiffriga SNI-koder. Siffran för finans- och försäkringsverksamhet är inte rättvisande eftersom det finns datamässiga problem med vissa finansiella företag. Se punkt 3 under tabell 21.2 för en beskrivning av de datamässiga problemen. (miljoner kr) Jordbruk, skogsbruk och fiske Försörjning av el, gas, värme och kyla Vattenförsörjning; avloppshantering, avfallshantering Handel; reparation av motorfordon och motorcyklar Verksamhet inom juridik, ekonomi, vetenskap Uthyrning, fastighetsservice, resetjänster och andra Offentlig förvaltning och försvar; obligatorisk Vård och omsorg; sociala tjänster Kultur, nöje och fritid Konsekvenser av det alternativa förslaget SOU 2014:40 Tabell 21.6 Sektorvis förändring av bolagsskatten med det alternativa förslaget och med huvudförslaget Jordbruk, skogsbruk och fiske -0,013 -0,010 -0,029 -0,044 Försörjning av el, gas, värme och kyla -0,002 -0,006 Vattenförsörjning; avloppshantering, -0,005 -0,003 Handel; reparation av motorfordon och motorcyklar -0,025 -0,040 -0,007 -0,009 Verksamhet inom juridik, ekonomi, vetenskap -0,013 Uthyrning, fastighetsservice, resetjänster -0,001 Vård och omsorg; sociala tjänster Kultur, nöje och fritid -0,001 -0,001 Det alternativa förslaget kan på många sätt ses som ett mellanting mellan dagens bolagsskattesystem och huvudförslaget. De real- ekonomiska effekterna bör därför bli likartade effekterna av huvud- förslaget, men mindre i storlek. Effekten på investeringar, produk- tivitet och BNP bedöms därför som positiv, men inte som lika positiv som för huvudförslaget. En kvalitativ skillnad mellan de båda alternativen är att behovet av åtgärder mot av lagstiftaren ej avsett utnyttjande av ränteavdrags- rätten inte föreligger för finansieringsavdraget. Just lagstiftningen om begränsningar i ränteavdragsrätten har förändrats ofta , både i och internationellt. Då viss avdragsrätt fort- Konsekvenser av det alternativa förslaget farande kvarstår med den i detta avsnitt diskuterade avdrags- begränsningen så kommer det att finnas en risk för att det uppstår nya behov av förändringar i denna del av bolagsskattesystemet. I den mån investeringar påverkas av en mindre stabil skatteregim kan det här diskuterade förslaget ha en nackdel jämfört med finansierings- avdraget. 21.5Jämställdhet mellan kvinnor och män Här görs samma bedömning som i avsnitt 20.6 om huvudförslaget. Fördelningen av ekonomiska resurser mellan kvinnor och män be- döms som i stort sett oförändrad. I absoluta tal kan ökade inkomster dock tillfalla män i högre utsträckning, då män står för en större del av inkomsterna i ekonomin. 21.6Effekter för och de allmänna förvaltningsdomstolarna Effekterna av det alternativa förslaget för såväl som de allmänna förvaltningsdomstolarna avviker inte i något nämnvärt av- seende från de effekter som beräknats för huvudförslaget. Därför hänvisas till avsnitt 20.7. 22.1Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Paragrafen är ändrad. Vid beräkning av det skattemässiga anskaff- ningsvärdet på lagertillgångar får inte inräknas kostnader som utgör finansiella kostnader enligt bestämmelserna i 24 a kap. 4 §. Undan- taget att finansiella kostnader inte får inräknas i det skattemässiga anskaffningsvärdet gäller samtliga tillgångar. Finansiella kostnader som inräknats i anskaffningsvärdet på finansiella instrument kom- mer, på grund av tillgångens karaktär, inte att förlora sin skatte- mässiga klassificering. Det är därför obehövligt att undanta finan- siella instrument från undantaget. Paragrafen är ändrad. Vid beräkning av det skattemässiga anskaff- ningsvärdet på inventarier får inte inräknas kostnader som utgör finansiella kostnader enligt bestämmelserna i 24 a kap. 4 §. Paragrafen är ändrad. Vid beräkning av det skattemässiga anskaffningsvärdet på en fastighet som uppförs av den skattskyldige får inte inräknas kostnader som utgör finansiella kostnader enligt bestämmelserna i 24 a kap. 4 §. Paragrafen är ändrad. Vid beräkning av det skattemässiga anskaff- ningsvärdet på en fastighet som förvärvas får inte inräknas kost- nader som utgör finansiella kostnader enligt bestämmelserna i 24 a kap. 4 §. Paragrafen är ändrad. Vid beräkning av det skattemässiga anskaff- ningsvärdet på en markanläggning får inte inräknas kostnader som utgör finansiella kostnader enligt bestämmelserna i 24 a kap. 4 §. Ändringen innebär att femte strecksatsen i första stycket slopas med anledning av att reglerna i 10 a–10 f §§ upphävs. Dessutom införs en ny strecksats avseende avdrag för ränta på vissa efterställda lån i 10 a §. Paragrafen är ny. Den tidigare 10 a §, som behandlade ränteavdrags- begränsningsreglerna, upphävs och i stället införs denna bestäm- melse med återanvändande av beteckningen. I bestämmelsen anges att räntekostnader hänförliga till efter- ställda lån och kapitalinstrument som omfattas av Europeiska Unionens förordning 575/2013 artikel 62 inte får dras av. Med kapitalinstrument avses i detta sammanhang endast sådana skuld- instrument som avses i förordningens artikel 62. Kapitlet är nytt och reglerar begränsningen av avdragsrätten för finansiella kostnader. Bakgrunden till reglerna behandlas närmare i avsnitt 14.2. I första stycket anges vilka som omfattas av reglerna, vilket är juridiska personer, svenska handelsbolag och i utlandet delägar- beskattade juridiska personer. De juridiska personer som omfattas är juridiska personer enligt reglerna i inkomstskattelagen. Att bestämmelserna gäller för handelsbolag innebär att handels- bolaget på samma sätt som juridiska personer måste tillämpa reglerna om avdragsbegränsning vid beräkningen av det resultat som ska delas ut till delägarna. Av 5 kap. 1 och 3 §§ framgår att delägarna i ett handelsbolag ska beskattas för så stort belopp som motsvarar delägarens andel av handelsbolagets inkomst. Det är alltså delägarna som är skattesubjekt och inte handelsbolaget. För juridiska personer som är delägare i svenska handelsbolag räknas handelsbolagets verksamhet in i den juridiska personens näringsverksamhet enligt 14 kap. 10 §. Av samma bestämmelse framgår att juridiska personers näringsverksamhet räknas som en enda näringsverksamhet. Detta betyder att den resultatandel som den juridiska personen får från ett handelsbolag vid beskattningen ska läggas samman med övriga intäkter och kostnader i närings- verksamheten. I 13 § andra stycket finns särskilda bestämmelser om att juridiska personer under vissa förutsättningar vid tillämp- ningen av reglerna om avdragsbegränsning ska räkna in de finans- netton som belöper sig på sina andelar, se kommentaren till den paragrafen. För fysiska personer som är delägare i svenska handels- bolag räknas i stället varje handelsbolagsandel som en egen närings- verksamhet enligt 14 kap. 13 §. Den resultatandel som den fysiska personen erhåller beskattas således separat i inkomstslaget närings- verksamhet och läggs inte samman med någon annan inkomst. Någon ytterligare beräkning behövs därför inte med anledning av kommitténs förslag utan resultatet behandlas även fortsättningsvis på samma sätt hos den fysiska personen. I utlandet delägarbeskattade juridiska personer omfattas också av kapitlet. När det gäller de inkomster som den utländska juridiska personen enligt inkomstskattelagen själv är skattskyldig för (såsom inkomst från fast driftsställe) behövs inget tillägg i författnings- texten eftersom det då är den utländska juridiska personen som är skattesubjekt. I de fall då den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen har delägare som är obegränsat skattskyldiga i beskattas inkomsterna, på samma sätt som för svenska handels- bolag, hos delägarna och inte i den utländska juridiska personen (se 5 kap. 2 a § och 6 kap. 12 §). Utan tillägg för att reglerna omfattar i utlandet delägarbeskattade juridiska personer skulle således dessa inkomster falla utanför avdragsbegränsningens tillämpning. I andra stycket anges att med beskattningsår avses i kapitlet räkenskapsåret för svenska handelsbolag. Anledningen till detta förtydligande är att svenska handelsbolag inte omfattas av bestäm- melserna i 1 kap. 13–15 §§ där beskattningsår definieras. När det står beskattningsår i exempelvis 13 § första stycket där beskatt- ningsårets negativa och positiva finansnetto definieras är det så- ledes räkenskapsåret som avses för svenska handelsbolag. Paragrafen behandlas närmare i avsnitt 14.6.