prop · H2036 · 2014-10-21 00:00:00 — Det bakomliggande syftet med reglerna om personalliggare är att förebygga skattefusk genom svartarbete, se propositionen Effektivare skattekontroll, m.m. (prop. 2005/06:169 s. 34 f.). Kontrollbesöken är direkt kopplade till kontroll av dokumentationsskyldigheter. Dessa skyldigheter framgår av 39 kap. SFL. Syftet med kontrollbesöket är att kontrollera om dokumentationsskyldighet fullgörs. Kontrollbesöket skiljer sig på flera sätt från revisions- Besöken får göras oanmälda och flera besök kan göras hos Prop. 2014/15:6 samma näringsidkare (prop. 2010/11:165 s. 414 f.). Bestämmelserna om personalliggare innebär en skyldighet för den som bedriver restaurang-, frisör- eller tvätteriverksamhet att föra en personalliggare och i denna dokumentera nödvändiga identifikationsuppgifter för näringsidkaren och löpande dokumentera nödvändiga identifikationsuppgifter för de personer som är verksamma i näringsverksamheten (39 kap. 11 § första stycket SFL). Dokumentationsskyldigheten omfattar samtliga personer som är verksamma i näringsverksamheten. Något krav på att personen ska vara anställd, eller ens uppbära ersättning, finns inte (prop. 2005/06:169 s. 126). Med restaurangverksamhet avses näringsverksamhet som avser restaurang, pizzabutik och annat liknande avhämtningsställe, gatukök, kafé, personalmatsal, catering och centralkök. Med frisörverksamhet avses näringsverksamhet som avser hårvård. Med tvätteriverksamhet avses näringsverksamhet som avser rengöring av textilier eller därmed jämförbara material samt sådan uthyrning, färgning, lagning eller ändring av textilier eller därmed jämförbara material som sker i samband med den näringsverksamheten (39 kap. 2 § första stycket SFL). Näringsverksamhet som huvudsakligen avser annan verksamhet än restaurang-, frisör- eller tvätteriverksamhet ska dock inte anses som sådan verksamhet (39 kap. 2 § andra stycket SFL). En näringsverksamhet som t.ex. avser hotell- och restaurangverksamhet faller således helt utanför tillämpningsområdet för bestämmelserna om personalliggare, om hotellverksamheten utgör den huvudsakliga delen av verksamheten. Med huvudsaklig del förstås eller mer av verksamheten, se propositionen Inkomstskattelagen (prop. 1999/2000:2 Del 1 s. 504 f.) och prop. 2005/06:169 s. 125. Undantag från skyldigheten att föra personalliggare gäller för enskild näringsverksamhet där bara näringsidkaren eller dennes make eller barn är verksamma. Detsamma gäller för fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag där bara företagsledaren eller dennes make eller barn är verksamma (39 kap. 11 § andra stycket SFL). Personalliggaren ska finnas tillgänglig för i verksamhetslokalen (39 kap. 12 § SFL). Med verksamhetslokal avses utrymmen som huvudsakligen används i verksamhet som medför eller kan antas medföra bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen (1999:1078) eller som bedrivs av annan juridisk person än dödsbo. Med verksamhetslokal avses även markområden, transportmedel, förvaringsplatser och andra utrymmen som disponeras eller kan antas disponeras i verksamheten (3 kap. 18 § SFL). får besluta om kontrollbesök för att kontrollera att den som är eller kan antas vara skyldig att föra personalliggare fullgör sina eventuella skyldigheter. Verket får vid ett sådant besök begära att en person som utför eller kan antas utföra arbetsuppgifter i verksamheten styrker sin identitet. Uppgifterna får stämmas av mot personalliggaren. Kontrollbesöket får bara genomföras i verksamhetslokalerna (42 kap. 8 § 2014/15:6 SFL). Befogenheterna får bara användas för åtgärder som direkt tar sikte på att kontrollera att skyldigheten att dokumentera identifikationsuppgifter i en personalliggare enligt 39 kap. 11 och 12 §§ SFL efterlevs. Syftet med kontrollen ska alltså vara att kontrollera att det finns en personalliggare tillgänglig i verksamhetslokalen som uppfyller föreskrivna krav. I det ligger att ska kontrollera att de personer som vid kontrollbesöket är verksamma också är upptagna i personalliggaren. Det handlar alltså om att få en omedelbar bild av om dokumentationsskyldigheten efterlevs (prop. 2010/11:165 s. 877). Den som enligt beslut om kontrollbesök ska kontrolleras behöver inte underrättas om beslutet före besöket (42 kap. 10 § SFL). Ett kontrollbesök ska genomföras på ett sådant sätt att verksamheten inte hindras i onödan (42 kap. 11 § SFL). Om vid ett kontrollbesök finner att den som är skyldig att dokumentera identifikationsuppgifter i en personalliggare inte fullgör denna skyldighet eller inte håller personalliggaren tillgänglig i verksamhetslokalen ska en kontrollavgift tas ut (50 kap. 3 § SFL). Exempel på när avgift ska tas ut är att det inte finns några personer antecknade eller att de personer som anges där är så bristfälligt antecknade att det inte går att kontrollera vilka de är (prop. 2005/06:169 s. 128). Vid bedömningen av om skyldigheten att föra personalliggare är fullgjord bör på motsvarande sätt det avgörande vara om personalliggaren kan ligga till grund för kontroll. Om bristerna har liten betydelse för kontrollen bör skyldigheten anses fullgjord och ingen avgift ska då tas ut. Skyldigheten att föra en personalliggare innefattar ett krav på att bevara de dokumenterade uppgifterna. Om uppgifterna inte bevaras ska alltså kontrollavgift tas ut enligt 50 kap. 3 § 1 SFL. Det är bevarandekravet som sådant som kontrolleras och är sanktionerat genom kontrollavgift. Det är alltså inte de bevarade uppgifternas riktighet som kontrolleras och är sanktionerade med kontrollavgift. ska däremot givetvis kontrollera de aktuella uppgifterna och om dessa är så ofullständiga eller felaktiga att skyldigheten att föra personalliggare inte kan anses fullgjord ska en kontrollavgift tas ut (prop. 2010/11:165 s. 959). Kontrollavgiften är för varje kontrolltillfälle. Om har tagit ut en kontrollavgift och en ny kontrollavgift ska tas ut för en överträdelse som har inträffat från den dag då beslutet om kontrollavgift meddelades, ska avgiften i stället vara . Den som är skyldig att föra personalliggare ska vidare påföras en kontrollavgift för varje person som vid en kontroll är verksam och inte är dokumenterad i en tillgänglig personalliggare. Den kontrollavgiften uppgår till (50 kap. 4 § SFL). Även om det skulle finnas flera olika typer av brister i en personalliggare ska bara en kontrollavgift på tas ut vid varje kontrolltillfälle. Kontrollavgiften på för varje verksam person som inte är dokumenterad ska tas ut även om det, på grund av att personalliggaren inte är tillgänglig, inte är möjligt att kontrollera om de är dokumenterade eller inte (prop. 2005/06:169 s. 51). I ett förtydligande angavs därför i SFL att avgiften tas ut för varje person som är verksam och inte är dokumenterad i en tillgänglig personalliggare. Skyldigheten att föra personalliggare kan anses fullgjord även om det finns vissa brister. förutsätter alltså inte att kontrollavgift om tas ut vid samma tillfälle (prop. 2010/11:165 s. 959 f.). Om en kontrollavgift har beslutats ska den som beslutet gäller avhjälpa bristen inom skälig tid. får en ny kontrollavgift inte tas ut för samma brist (50 kap. 6 § SFL). Hur som ska anses skälig beror på vilka åtgärder som ska vidtas. En personalliggare kan t.ex. beställas från . Skälig tid att skaffa en personalliggare bör därför bedömas utifrån den tid det tar för att leverera en sådan. Kravet att göra korrekta och fullständiga anteckningar för den som har en personalliggare och att hålla denna tillgänglig kan i princip omgående uppfyllas. Om bristen som har föranlett kontrollavgift är att uppgifter inte har bevarats behövs inte heller för att vidta rättelse. Det handlar om att för framtiden följa kravet på bevarande och inte att rekonstruera tidigare uppgifter. Förhöjd avgift kommer att gälla för kontrollavgift som tas ut på grund av överträdelser som inträffat från den dag då det senaste beslutet om kontrollavgift meddelades. Det gäller oberoende av om kontrollavgift tas ut på grund av samma brist eller om det är fråga om nya brister (prop. 2010/11:165 s. 961 f.). ska besluta om hel eller delvis befrielse från kontrollavgiften om det är oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Vid bedömningen ska det särskilt beaktas bl.a. om avgiften inte står i rimlig proportion till felaktigheten eller passiviteten (51 kap. 1 § SFL). får även förelägga den som ska föra personalliggare att fullgöra sina skyldigheter (39 kap. 17 § SFL). Föreläggandet får förenas med vite om det finns anledning att anta att föreläggandet annars inte följs (44 kap. 2 § SFL). Ett föreläggande får dock inte förenas med vite om det finns anledning att anta att den som ska föreläggas har begått en gärning som är straffbelagd eller kan leda till skattetillägg eller kontrollavgift, och föreläggandet avser utredning av en fråga som har samband med den misstänkta gärningen. Om den som ska föreläggas är en juridisk person gäller detta även ställföreträdaren för den juridiska personen (44 kap. 3 § SFL). Syftet med föreläggandet ska vara att förmå näringsidkaren att i fortsättningen fullgöra sina skyldigheter. Den som t.ex. inte har en personalliggare ska förmås att skaffa en sådan. Om bristen är att alla verksamma inte finns upptagna i personalliggaren eller att personalliggaren inte finns tillgänglig i verksamhetslokalen ska syftet vara att förmå näringsidkaren att i fortsättningen föra personalliggaren på rätt sätt och följa kravet på att ha liggaren tillgänglig i verksamhetslokalen. Förelägganden får däremot inte avse att i efterhand föra personalliggare (prop. 2010/11:165 s. 865). Kontrollavgift får inte tas ut för en överträdelse som omfattas av ett vitesföreläggande (50 kap. 5 § SFL). Härigenom förhindras att den enskilde drabbas av dubbla sanktioner (prop. 2010/11:165 s. 961). har vid ett kontrollbesök möjlighet att genom en revision kontrollera de handlingar i en verksamhet som har anknytning till personalen, t.ex. anställningsavtal och uppgifter om utbetald lön och annan ersättning. Revisionsformen bygger på frivillighet och bestämmelserna om revision i 41 kap. SFL gäller vid ett sådant förfarande. Näringsidkaren behöver dock inte underrättas om ett beslut om revision innan det verkställs (41 kap. 5 § andra stycket SFL). Detta är nödvändigt, eftersom 2014/15:6 behovet av en revision ofta framkommer först under det att kontrollbesöket pågår. Skulle krav på förannonsering av en begränsad revision ställas, skulle dessutom en stor del i värdet med oannonserade kontrollbesök undanröjas (prop. 2005/06:169 s. 47). I personalliggaren ska det enligt skatteförfarandeförordningen finnas uppgift om näringsidkarens namn och personnummer, samordningsnummer eller organisationsnummer. Vidare ska det finnas uppgift om namn och personnummer eller samordningsnummer för personer som är verksamma i näringsverksamheten och tidpunkten då respektive persons arbetspass påbörjas och avslutas. Uppgifterna om de personer som är verksamma ska avse varje verksamhetsdag och ska dokumenteras i omedelbar anslutning till att arbetspasset påbörjas och avslutas. Uppgifterna ska bevaras efter utgången av det kalenderår då det för näringsverksamheten gällande beskattningsåret har gått ut (9 kap. Närmare bestämmelser om utformingen av personalliggaren finns i föreskrifter SKVFS 2006:22. Personuppgiftslagen (1998:204), förkortad PUL, trädde i kraft den Lagen har till syfte att skydda människor mot att deras personliga integritet kränks när personuppgifter behandlas (1 § PUL). Lagen utgör ett genomförande av det s.k. dataskyddsdirektivet (och rådets direktiv /46/EG av 1995 om skydd för enskilda personer med avseende på behandling av personuppgifter och om det fria flödet av sådana uppgifter). Med personuppgift avses all slags information som direkt eller indirekt kan hänföras till en fysisk person som är i livet. personuppgift avses exempelvis insamling, registrering, lagring, sammanställning, bearbetning eller samkörning. Detta gäller vare sig behandlingen är automatisk eller (3 § PUL). behandling av personuppgifter som utförs av såväl myndigheter, företag och enskilda personer. Om det finns bestämmelser i annan lag eller förordning som avviker från PUL gäller de bestämmelserna dock i stället för PUL (2 § PUL). Lagen gäller som huvudregel för sådan behandling av personuppgifter som är helt eller delvis automatiserad, samt annan behandling av personuppgifter om uppgifterna ingår i eller är avsedda att ingå i en strukturerad samling av personuppgifter som är tillgängliga för sökning eller sammanställning enligt särskilda kriterier (5 § PUL). Som grundläggande krav på behandlingen av personuppgifter gäller enligt PUL att behandlingen ska vara laglig, korrekt och i enlighet med Ändamålen ska vara särskilda, uttryckligt angivna och Personuppgifter får inte behandlas för ändamål som är inte är förenliga med det ursprungliga ändamålet. adekvata, relevanta, riktiga och aktuella. De får inte vara fler än nödvändigt och de får inte bevaras längre än nödvändigt (9 § PUL). Huvudregeln enligt PUL är att behandling av personuppgifter ska göras med den registrerades samtycke. Med den registrerade avses den som en personuppgift avser. Det finns dock ett antal fall där personuppgifter får behandlas även utan den registrerades samtycke. Personuppgifter får behandlas utan samtycke bl.a. om det är nödvändigt för att den personuppgiftsansvarige ska kunna fullgöra en rättslig skyldighet (10 § PUL). I fråga om personnummer och samordningsnummer gäller dessutom att dessa endast får behandlas utan den registrerades samtycke när det är klart motiverat med hänsyn till ändamålet med behandlingen, vikten av en säker identifiering eller något annat beaktansvärt skäl (22 § PUL). Den personuppgiftsansvarige är enligt PUL den som ensam eller tillsammans med andra bestämmer ändamålen med och medlen för behandlingen av personuppgifter (3 § PUL). Den personuppgiftsansvarige kan vara en juridisk person. Den personuppgiftsansvarige är skyldig att vidta alla rimliga åtgärder för att rätta, blockera eller utplåna sådana personuppgifter som är felaktiga eller ofullständiga med hänsyn till ändamålen med behandlingen. Med blockering avses en åtgärd som förhindrar att en uppgift lämnas ut (3 och 28 §§ PUL). Automatisk behandling av personuppgifter ska som huvudregel anmälas till Datainspektionen. Sådan anmälan behöver inte ske om den personuppgiftsansvarige har utsett och anmält ett personuppgiftsombud. Anmälningsskyldigheten avser endast helt eller delvis automatiserade system (36 och 37 §§ PUL). Den personuppgiftsansvarige kan bli skadeståndsskyldig mot den registrerade för skada och kränkning av den personliga integriteten, som en behandling av personuppgifter i strid med PUL har orsakat. Ersättningsskyldigheten kan jämkas om den personuppgiftsansvarige visar att felet inte berodde på honom eller henne (48 § PUL). PUL innehåller även regler om information till de registrerade. Viss information ska lämnas självmant. Om uppgifter om en person samlas in från personen själv, ska den personuppgiftsansvarige i samband med insamlandet självmant lämna den registrerade information om behandlingen av uppgifterna. Informationen ska omfatta uppgift om den personuppgiftsansvariges identitet, uppgift om ändamålen med behandlingen, och all övrig information som behövs för att den registrerade ska kunna ta till vara sina rättigheter i samband med behandlingen, såsom information om mottagarna av uppgifterna, skyldighet att lämna uppgifter och rätten att ansöka om information och få rättelse. Information behöver dock inte lämnas om sådant som den registrerade redan känner till. PUL ger den registrerade rätt att en gång avgiftsfritt få information om alla personuppgifter som den personuppgiftsansvariga har lagrat om den registrerade. För att få ett registerutdrag ska den registrerade skicka en egenhändigt underskriven begäran till den personuppgiftsansvarige (26 § PUL). − rättssäkerhet och förbud Den europeiska konventionen av angående skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna () behandlar ett stort antal fri- och rättigheter, däribland i artikel 6 rätten till domstolsprövning. konventionen kompletterats med ett antal tilläggsprotokoll. I artikel 4 i sjunde tilläggsprotokollet, som ratificerat, behandlas de s.k. som ratificerat gäller som lag i . Genom har vidare upprättats en europeisk domstol för de mänskliga rättigheterna (). Artikel 4 i sjunde tilläggsprotokollet till behand- lar som nämnts dubbelprövningsförbudet (även ne bis in idem). bestämmelsen får ingen lagföras eller straffas på nytt i en brottmåls- rättegång i samma stat för ett brott för vilket han redan blivit slutligt frikänd eller dömd i enlighet med lagen och rättegångsordningen i denna När det gäller den delen av förbudet som handlar om vad som utgör samma sak eller samma brott har praxis utvecklats . budet ska numera förstås som ett förbud mot åtal eller rättegång för ett andra ”brott” i den mån som detta härrör från identiska fakta eller fakta som i allt väsentligt är desamma. ningen utgå från de fakta som bildar en uppsättning konkreta fakta som berör samma svarande och är oupplösligt förbundna med varandra till tid och rum och vars existens måste bevisas för att en fällande dom ska uppnås eller ett straffrättsligt förfarande inledas (dom i målet Zolotukhin mot ). I Europeiska unionens stadga om de grundläggande rättigheterna (rättighetsstadgan) finns också en bestämmelse om detta förbud i Stadgan är sedan Lissabonfördragets ikraftträdande den en del av primärrätten och är således direkt tillämplig. En viktig skillnad mot med tillhörande lag är att rättighetsstadgan bara gäller vid tillämpning av unionsrätten. Dubbelprövningsförbudet i svensk rätt Enligt tidigare gällande rätt i kunde en person dömas för brott enligt skattebrottslagen (1971:69) även om han eller hon hade påförts skattetillägg (se NJA 2010 s. 168 I och II, NJA 2011 s. 444 samt RÅ 2009 ref. 94). Genom Högsta domstolens beslut har rättsläget ändrats. Enligt är det svenska systemet med skattebrott och skattetillägg i två olika förfaranden mot en och samma person oförenligt med rätten att inte bli lagförd eller straffad två gånger för samma brott enligt artikel 4 i sjunde tilläggsprotokoll och artikel 50 i rättighetsstadgan. Den som fått ett skattetillägg därför att han eller hon har lämnat en oriktig uppgift i skatteförfarandet får enligt inte därefter åtalas för skattebrott på grund av samma oriktiga uppgift. Det saknar därvid betydelse om beslutet om skattetillägg har vunnit laga kraft eller inte (NJA 2013 s. 502). konstaterar i beslutet bl.a. följande. Skattetillägg är Prop. 2014/15:6 av straffrättslig karaktär eftersom förfarandet för uttag av skattetillägg ansetts vara straffrättsligt av , såväl vid tillämpningen av artikel 6 som artikel 4 i sjunde tilläggsprotokollet. Det grundläggande kriteriet för både skattetillägg och skattebrott är i allmänhet oriktig uppgift. Den övergripande och utlösande omständigheten för skattetillägg och ansvar för skattebrott kan enligt sägas bestå i att den skattskyldige – i ett sammanhang som har betydelse för beskattningen – har lämnat en felaktig uppgift eller har utelämnat en uppgift. Fastän förhållandena kan växla något mellan enskilda fall, måste därför skattetillägg och ansvar för skattebrott som baserar sig på en och samma deklarationsuppgift anses grundade på samma faktiska omständigheter, nämligen de konkreta handlingar som innebär att en oriktig uppgift lämnas i skattebrottslagens respektive skatteförfarandelagens mening. Därmed avser förfarandena ”samma brott” enligt sjunde tilläggsprotokoll, artikel 4 och ”samma lagöverträdelse” enligt rättighetsstadgan, artikel 50. har i HFD 2013 ref. 71 instämt i Högsta domstolens bedömning i NJA 2013 s. 502 att de dubbla förfarandena strider mot artikel 4.1 i tilläggsprotokollet och därvid anfört bl.a. följande. Vad gäller frågan om när ett skatterättsligt förfarande hindrar ett efterföljande brottmålsförfarande rörande samma gärning har funnit att det föreligger hinder mot åtal för skattebrott när har fattat ett beslut om att ta ut skattetillägg. Det saknar således betydelse att beslutet kan komma att överklagas. konstaterar att när ordningen mellan de båda förfarandena är den omvända bör, som anfört, samma princip vara vägledande. Från det att åtal väcks bör det således föreligga hinder mot att besluta om skattetillägg som grundas på samma oriktiga uppgifter som åtalet. 5.6EU-rätten – etableringsfrihet och frihet att tillhandahålla tjänster I fördraget om Europeiska unionens funktionssätt om fri rörlighet för personer, tjänster och kapital och etableringsfrihet fastställs principen att egenföretagare (oavsett om de arbetar inom handel, näringsliv, hantverk eller fria yrken) och ekonomiska aktörer som är etablerade på en medlemsstats territorium får bedriva ekonomisk verksamhet i samtliga medlemsstater. Detta kan ske på två sätt. Egenföretagare och yrkesutövare eller juridiska personer som är lagligen verksamma i en medlemsstat har rätt att antingen bedriva stabil och kontinuerlig ekonomisk verksamhet i en annan medlemsstat (etableringsfrihet, artikel 49) eller tillfälligt erbjuda och tillhandahålla tjänster i andra medlemsstater som de förblir etablerade i sitt ursprungsland (frihet att tillhandahålla tjänster, artikel 56). Den direkta konsekvensen av de två artiklarna i fördraget är att alla EU-medborgare har rätt att bli behandlade på samma sätt som värd- landets medborgare och att de kan begära att de behöriga nationella 2014/15:6 myndigheterna tillämpar artiklarna 49 och 56 i EG-fördraget. All diskriminering på grund av nationalitet är förbjuden. Detta innebär att medlemsstaterna måste ändra alla nationella bestämmelser som begränsar dessa två friheter. Även bestämmelser som inte gör åtskillnad mellan inhemska och utländska aktörer måste ändras om de hämmar, hindrar eller gör utövandet av en verksamhet mindre attraktiv, med förseningar och extrakostnader. Av 3 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, framgår att obegränsat skattskyldig är den som är bosatt i eller stadigvarande vistas i eller som har väsentlig anknytning till och som har varit bosatt här. Den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i och från utlandet (3 kap. 8 § IL). Den som inte är obegränsat skattskyldig är begränsat skattskyldig (3 kap. 17 § IL). Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig i inkomstslaget tjänst bl.a. för löner och förmåner som erhålls genom verksamhet här i landet (3 kap. 18 § 1 IL och 5 § lagen [1991:586] om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, förkortad SINK). Från skatteplikt undantas utomlands bosatt person för bl.a. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten, svensk kommun eller svenskt landsting, om mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under tidrymd eller tidrymder, som sammanlagt inte överstiger , och ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riket eller på dennes vägnar, samt ersättningen inte belastar fast driftställe, som arbetsgivaren har här i riket (6 § 1 SINK). 5.8Utländska juridiska personers skattskyldighet Juridiska personer är obegränsat skattskyldiga om de på grund av sin registrering eller, om registrering inte har skett, platsen för styrelsens säte eller någon annan sådan omständighet är att anse som svenska juridiska personer (6 kap. 3 § IL). Den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i och från utlandet (6 kap. 4 § IL). Utländska juridiska personer är begränsat skattskyldiga (6 kap. 7 § IL). Med utländsk juridisk person avses bl.a. en utländsk association om, enligt lagstiftningen i den stat där associationen hör hemma, den kan förvärva rättigheter och åta sig skyldigheter, den kan föra talan inför domstolar och andra myndigheter, och enskilda delägare inte fritt kan förfoga över associationens förmögenhetsmassa (6 kap. 8 § IL).