sou · H1B362 · 2013-09-12 00:00:00 — Denna kritik gäller bl.a. om det är lämpligt att ha ett system som möjliggör förfaranden i två olika domstolsordningar och två olika påföljder gällande samma oriktiga uppgift, särskilt om det ena förfarandet har lett till ett slutligt avgörande. Systemet med skatte- tillägg och skattebrott bör i ljuset av detta ses över i syfte att ytter- ligare stärka rättssäkerheten för enskilda och att åstadkomma en bättre samordning av sanktionsformerna inom skatteområdet. Även på tullområdet kan tulltillägg tas ut och ansvar för tullbrott ut- dömas avseende samma oriktiga uppgift. Även dessa regler bör ses över. Skattetillägg är ett mycket viktigt verktyg för att säkra ett korrekt uttag av skatter och avgifter, vilket i förlängningen har stor betyd- else för att upprätthålla förtroendet för det svenska skatte- och avgiftssystemet. Denna administrativa sanktion ska därför finnas kvar. Även straffrättsliga sanktionsmöjligheter ska finnas kvar. De har en mycket viktig preventiv funktion. Det handlar således inte om att avskaffa någon av sanktionsformerna. Utöver dessa grund- läggande utgångspunkter ska följande gälla för uppdragets genom- förande. Uttaget av skattetillägg ska även fortsättningsvis vara baserat på objektiva kriterier, dvs. det ska inte krävas subjektiva rekvisit såsom uppsåt eller oaktsamhet. Effektiviteten i kontroll- verksamhet ska säkerställas. Kvaliteten i enskildas uppgiftsläm- nande till ska inte minska. Reglerna ska vara så enkla, tydliga och lätthanterliga som möjligt, både för enskilda och för tillämpande myndigheter. Regler som föreslås av utredaren ska inte ge utrymme för den enskilde att manipulera systemet t.ex. så att han eller hon kan undkomma ett administrativt eller straffrättsligt förfarande helt. Utredaren ska särskilt uppmärksamma risken för sådana brister och i förekommande fall redogöra för dessa till- sammans med förslag på lösningar. Det är vid genomförandet av detta uppdrag lämpligt att studera andra nordiska länders påföljdssystem och eventuella pågående lag- stiftningsprojekt på skatteområdet. Det kan vara av intresse att studera även andra europeiska länders system. Utredaren bör grundligt undersöka olika alternativ och efter en prövning av alternativens fördelar och nackdelar lämna ett förslag inklusive författningsreglering. Ett alternativ som bör undersökas är att införa ett system som innebär en plikt för det allmänna att välja mellan att påföra skattetillägg eller att anmäla misstänkt skattebrott. Ett sådant system finns i . Utredaren bör särskilt överväga behovet av bestämmelser som möj- liggör uttag av skattetillägg om ett anmält ärende inte leder till någon skattebrottsprocess eller påföljd. Ett annat alternativ som också bör undersökas är förutsättning- arna för att sammanföra de båda förfarandena till ett förfarande, dvs. att skattetillägg och skattebrott hanteras i en och samma dom- stol. Detta uppdrag ska även avse systemet med tulltillägg och tull- brott, naturligtvis med beaktande av de särdrag som dessa regler har jämfört med reglerna om skattetillägg och skattebrott. Utredaren ska således utifrån de ovan nämnda utgångspunkterna analysera systemet med skattetillägg och skattebrott ur ett rätts- säkerhetsperspektiv, bl.a. med beaktande av , undersöka olika alternativ men lämna ett förslag inklusive för- fattningsreglering i syfte att ytterligare stärka rättssäkerheten och bibehålla effektiviteten i kontroll- verksamhet och kvaliteten i enskildas uppgiftslämnande till Skatte- verket, och genomföra detta uppdrag även när det gäller systemet med tull- tillägg och tullbrott. Uppdraget att se över nivåerna på skattetillägg Reglerna om grundförutsättningarna för uttag av skattetillägg kan sägas vara ganska enkla, medan det finns ett större antal detaljerade regler som gäller beräkningar, undantag och befrielsemöjligheter. När det gäller nivåerna på skattetillägg finns det t.ex. fem olika procentsatser, nämligen 40, 20, 10, (49 kap. 11–18 §§ SFL). När det gäller tulltillägg finns det bara två nivåer, (8 kap. 2–4 §§ tullagen). Behovet av en utredning Förändringar av nivåerna har övervägts tidigare. I betänkandet Skatteförfarandet (SOU 2009:58) togs frågan upp om ett av flera lämpliga sätt att förenkla reglerna vore att sänka procentsatserna från . Utredningen ansåg att regleringen skulle bli enklare om skattetillägg som huvudregel beräknades enligt samma procentsats oberoende av vilken skatt eller avgift det är frågan om. En positiv effekt av en sänkning angavs vara att trycket i sank- tionssystemet skulle minska och att det med en lägre nivå borde finnas bättre förutsättningar för att få acceptans för systemet. Dess- utom skulle då procentsatsen vara densamma på inkomstbeskatt- ningsområdet som på skattebetalningsområdet. Utredningen lämnade dock inte något förslag om detta då den ansåg att det inte ingick i uppdraget att överväga så genomgripande förändringar. En halvering av procentsatsen på inkomstbeskattningsområdet skulle, precis som utredningen ansett, vara en stor förändring av grunderna i sanktionssystemet. En sådan förändring måste ana- lyseras noggrant innan den övervägs. Regeringen anser, såsom har aviserats i propositionen Skatteförfarandet, att nivåerna på skatte- tillägg bör utredas för att ytterligare stärka rättssäkerheten. Det finns anledning att undersöka förutsättningarna för och konsekvenserna av förändrade nivåer på skattetillägg. Syftet med detta uppdrag är att utreda om man kan förenkla reg- lerna om nivåerna på skattetillägg och öka överblickbarheten. Olika nivåförändringar kan övervägas. Utredaren bör eftersträva dels en rimlig balans mellan rättviseaspekter och allmänpreventiva aspekter, dels att sanktionerna ska framstå som skäliga. Utredaren ska sär- skilt beakta relevanta bestämmelser i skatteförfarandelagen och de förslag i övrigt som utredaren avser att lägga fram i fråga om skatte- tilläggen. En översyn av nivåerna på tulltillägg bedöms inte vara nödvändig. Utredaren ska därför utifrån ovan nämnda utgångspunkter analysera nivåerna på skattetillägg, och bedöma om det är lämpligt att förändra nivåerna och, om så är fallet, lämna förslag på ändringar av reglerna. Uppdraget att se över vissa andra frågor om skattetillägg Grundläggande bestämmelser om förutsättningarna för uttag av skattetillägg har det redogjorts för ovan. Enligt skatteförfarande- lagen anses en uppgift inte vara oriktig om den tillsammans med övriga lämnade eller godkända uppgifter utgör tillräckligt underlag för ett riktigt beslut eller om uppgiften uppenbart inte kan läggas till grund för ett beslut (49 kap. 5 § andra stycket). I dessa fall sak- nas förutsättningar för att ta ut skattetillägg. Skattetillägg ska inte heller tas ut, även om oriktig uppgift har lämnats, bl.a. då den orik- tiga uppgiften kan rättas med ledning av kontrollmaterial som nor- malt är tillgängligt för och som har varit tillgängligt för verket från utgången av beskattningsåret (49 kap. 10 § 1). Före skatteförfarandelagens tillkomst gällde sistnämnda regel enbart obligatoriska kontrolluppgifter, dvs. kontrolluppgifter som ska lämnas utan föreläggande. Genom skatteförfarandelagen har denna regel utvidgats till att omfatta inte bara obligatoriska kontrolluppgifter utan även annat normalt tillgängligt kontroll- material, om materialet är tillräckligt för att ett riktigt beslut ska kunna fattas. Om den oriktiga uppgiften framgår av, men inte kan rättas med ledning av, normalt tillgängligt kontrollmaterial ska dock även fortsättningsvis skattetillägg tas ut. Det tas då ut med en lägre procentsats (49 kap. 12 §). Det ställs förhållandevis höga krav för att kontrollmaterial ska anses vara normalt tillgängligt. Det krävs att materialet tas fram för deklarationskontrollen. Materialet ska också vara gene- rellt i den mening att det omfattar alla eller så gott som alla skatt- skyldiga i landet eller i ett visst län som har haft en utgift eller inkomst etc. av det slag som kontrollmaterialet avser att ge upp- lysning om. Både kontrollmaterial som har direkt anknytning till den skattskyldige och material av mer allmän karaktär omfattas av uttrycket. Det krävs vidare att det genom administrativa rutiner är ordnat så att de som granskar deklarationerna regelmässigt får till- gång till materialet. Något krav på att materialet ska vara direkt tillgängligt ställs inte. Kontrollmaterial som finns tillgängligt i be- skattningsdatabasen och som rutinmässigt används vid deklara- tionsgranskningen omfattas av bestämmelsen. Material som inhämtas genom särskilda förfrågningar, utredningar eller kontrollaktioner omfattas inte av uttrycket kontrollmaterial (prop. 2010/11:165 s. 480 f.). Även om en oriktig uppgift har lämnats till ledning för beskatt- ningen och förutsättningarna för att ta ut skattetillägg är uppfyllda, kan olika omständigheter ge sådan vägledning för att det i själva verket inte finns någon risk för att den enskilde kommer att undgå att skatt eller avgift tas ut. Detta är också något som kan beaktas vid tillämpning av reglerna om befrielse från skattetillägg (se bl.a. RÅ 2009 ref. 73). Behovet av en utredning skattetilläggsreform innebar att reglerna för skattetillägg blev flexiblare och generösare. Reformens tyngdpunkt låg på be- frielsereglerna. I propositionen Skatteförfarandet sägs att det ännu inte har gått tillräckligt för att det i alla delar ska vara möj- ligt att få en komplett bild av hur skattetilläggsbestämmelserna efter reformen tillämpas. Det sägs också att avgörandena från Regeringsrätten är få men att det redan nu kan konstateras att tillämpningen av befrielsereglerna har blivit såväl flexiblare som generösare. Några av de remissinstanser som yttrade sig över betänkandet Skatteförfarandet ansåg att det bör framgå av reglerna att skatte- tillägg inte ska tas ut om det saknas risk för skatteundandragande. Vissa remissinstanser har vidare uttryckt synpunkter på t.ex. varför inte en årsredovisning kan vara normalt tillgängligt kontroll- material, eftersom har elektronisk tillgång till årsredo- visningar genom sin åtkomst till . Frågor om skattetillägg när det inte finns risk för skatteundan- dragande och innebörden av normalt tillgängligt kontrollmaterial kan sägas höra samman. Å ena sidan har tillgång till ett stort antal uppgifter dels direkt hos sig, dels via länkar till andra myndigheter och databaser, av vilka ibland kan dra slutsatser om korrektheten i uppgifter som lämnas i deklarationen. Å andra sidan är det trots allt den uppgiftsskyldige som ska lämna korrekta och fullständiga uppgifter till ledning för beskattningen. För detta måste det finnas vissa påtryckningsmedel, såsom skatte- tillägg. Regeringen anser att det finns skäl att se över dessa frågor för att ytterligare stärka rättssäkerheten. Syftet med detta uppdrag är att uppnå bättre och enklare regler samt ökad förutsebarhet. Utredaren bör skapa förtydliganden kring uttrycket normalt tillgängligt kontrollmaterial och i detta samman- hang göra överväganden när det gäller om skattetillägg ska tas ut när det inte finns risk för skatteundandragande. Även för andra situationer ska utredaren göra överväganden kring om skattetillägg ska tas ut när det inte finns risk för skatteundandragande. Olika alternativ kan övervägas. En översyn när det gäller tulltillägg i denna fråga synes inte vara nödvändig. Utredaren ska därför utifrån ovan nämnda utgångspunkter klarlägga vad som anses utgöra normalt tillgängligt kon- trollmaterial, bedöma vad normalt tillgängligt kontrollmaterial borde utgöra, om det bedöms lämpligt föreslå författningsändringar som avser detta, och se över frågan om skattetillägg ska tas ut när det inte finns risk för skatteundandragande och, om det bedöms lämpligt, ge kon- kreta förslag på författningsändringar. Uppdraget att se över reglerna om tredjemansrevision Enligt gällande regler får besluta om revision hos en näringsidkare inte bara för att kontrollera om denne har fullgjort sina lagstadgade uppgiftsskyldigheter (vanlig revision) utan också för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av någon annan än den som revideras, s.k. tredjemansrevision. Bestämmelserna finns i skatteförfarandelagen (41 kap.). Beslutet om tredjemansrevision riktar sig till den som revision görs hos, och alltså inte till den person som ska kontrolleras. Beslut om såväl vanlig revision som tredjemansrevision ska innehålla upp- gift om syftet med revisionen. I ett beslut om tredjemansrevision får dock, om det finns särskilda skäl, utesluta uppgift om vilken person eller rättshandling som kontrollen avser. Ett be- slut om revision förutsätter inte misstankar om felaktigheter. Det finns möjlighet för den reviderade att begära att handlingar undan- tas från kontrollen. Revisionen är kringgärdad av regler om sekre- tess och tystnadsplikt. I skatteförfarandelagen upplyses att pro- portionalitetsprincipen alltid ska gälla vid tillämpning av lagen, dvs. att beslut enligt lagen får fattas bara om skälen för beslutet upp- väger det intrång eller men i övrigt som beslutet innebär för den som beslutet gäller eller för något annat motstående intresse (2 kap. 5 §). När det gäller tullområdet finns det bestämmelser om revision och tredjemansrevision i 6 kap. tullagen, vilka i stort motsvarar bestämmelserna i skatteförfarandelagen. I tullagen finns det en be- stämmelse om att proportionalitetsprincipen gäller vid beslut om kontrollåtgärd enligt tullagstiftningen (6 kap. 1 §). Behovet av en utredning Reglerna om tredjemansrevision är ofta föremål för diskussion. Synpunkterna gäller ofta integritetsaspekter som har att göra med att någon som inte är föremål för kontroll utsätts för revision och att den som kontrolleras inte känner till det. har kriti- serats för att utföra tredjemansrevision där verket utan någon kon- kret misstanke om skatteundandragande eftersöker icke preciserade handlingar för att hitta något av intresse, ibland benämnt fishing expeditions. Vidare har det ifrågasatts om insamling av stora mängder uppgifter är ett effektivt arbetssätt för och om det är ett proportionerligt ingrepp i relation till den som har handlingarna. Även förhållandet till reglerna om möjligheten att begära att vissa handlingar ska undantas från kontroll, reglerna om banksekretess och advokaters klientmedelskonton har diskuterats och problematiserats. har i en dom (mål nr 7066-10) som handlar om utdömande av vite bedömt frågor som gäller tredjemansrevision. Domstolen fann i det fallet att beslut om generell tredjemansrevision hos , som gällde uppgifter om klient- medelskonton, får anses oproportionerliga eftersom det saknats effektiva möjligheter att från granskning undanta uppgifter om vad advokaters klientuppdrag avser. För att motivera systemet har det bl.a. framförts att tredjemans- revisioner är målinriktade åtgärder, avgränsade till skydd för inte- griteten och besparande för den som uppgifterna avser, då denne inte behöver lämna uppgifterna. har ansvar att värna den personliga integriteten, att använda tredjemansrevision bara när det verkligen finns behov och säkerställa att institutet tredjemans- revision används på rätt sätt. Tredjemansrevision är en förutsätt- ning för att skattekontrollen ska kunna inriktas mot det avsiktliga fusket, för att avgränsa inhämtandet av uppgifter och för att möjlig- göra informationsinhämtning som inte kan ske på annat sätt. Verk- tyget är viktigt bl.a. för att kunna spåra pengar i samband med grov organiserad brottslighet, penningtvätt och svart arbetskraft. Vidare har det angetts att det är ett normalt förfarande i flera länder och att det krävs för att kunna uppfylla åtaganden mot andra länder. Tredjemansrevision är ett mycket viktigt instrument även i kontrollverksamhet. Många importföretag anlitar tull- ombud för sin tullhantering och har därför stor nytta av de uppgifter och annan information som kan finnas hos ombuden. Reglerna om tredjemansrevision har inte setts över på . Den tekniska utvecklingen har förändrat sättet som både Skatte- verket och företag arbetar på med bl.a. en kraftigt ökad elektronisk informationstillgång som följd. Det ovan nämnda avgörandet där underkände besluten om tredjemans- revision gällde också en mycket stor mängd uppgifter. Regeringen anser därför att det finns skäl att utreda utformningen av bestäm- melserna för att ytterligare stärka rättssäkerheten för såväl den som revideras som den som kontrolleras. Även tredjemansrevision som genomför ska ses över. Tredjemansrevision är ett mycket viktigt instrument i Skatte- verkets kontrollverksamhet i strävan att var och en påförs den skatt eller avgift som han eller hon enligt de materiella reglerna ska be- tala. Exempel på situationer där tredjemansrevision har stor be- tydelse är i det myndighetsgemensamma arbetet mot grov organi- serad brottslighet och vid utredningar av s.k. aggressiva skatteupp- lägg. Dessutom är det ett viktigt verktyg för att ska kunna fullgöra internationella förpliktelser som följer av t.ex. handräck- ningsavtal. Därför bör möjligheten till tredjemansrevision finnas kvar. Det är således utformningen av bestämmelserna om tredje- mansrevision som ska ses över. Det är av vikt att känna till omfattningen av användandet av tredjemansrevision och resultatet av sådana revisioner. Utredaren bör därför undersöka hur arbetar med detta i fråga om t.ex. antalet revisioner , vilka slag av revisioner som utförs och utfallet av dem, t.ex. uppmärksammade felaktigheter och belopps- mässiga höjningar. När det gäller att avgöra hur bestämmelserna om tredjemans- revision bör vara utformade måste kontrollintresset vägas mot integritets- och rättssäkerhetsintressena, vilket är en svår uppgift som bör föregås av noggranna överväganden. De bestämmelser som utredaren föreslår bör ges en klar och tydlig utformning och bör präglas av restriktivitet och urskillning. De ska syfta till att stärka rättssäkerheten som en rimlig kontrollnivå bibehålls. Proportionalitetsprincipen måste beaktas i förslagen. Vid genomförandet av detta uppdrag bör utredaren grundligt undersöka olika alternativ och efter en prövning av alternativens fördelar och nackdelar lämna ett förslag inklusive författningsreg- lering. En fråga som bör utredas är förutsättningarna för att införa ett krav på att i första hand – om så är möjligt – ska söka information hos den som uppgifterna gäller, dvs. först ut- tömma möjligheten att få information hos den som kontrolleras och först därefter få utföra tredjemansrevision. Utredaren bör vidare se över behovet av att skärpa kraven för under vilka förutsättningar som tredjemansrevision ska få göras. Det kan t.ex. vara krav på närmare specificering vad revisionen syftar till och motivering till varför efterfrågade uppgifter är relevanta för ändamålet med åtgär- den. Det kan också gälla ändrade regler för beslutsordningen. Som ett led i att stärka det rättsliga skyddet för den som kon- trollen avser bör undersökas om det bör införas ett krav på att underrättelse om beslut om revision som huvudregel ska ske till denne, med möjlighet till undantag i vissa fall, t.ex. om det finns en sabotagerisk. Det bör också utredas om det är möjligt och lämpligt att den som kontrollen avser t.ex. skulle kunna begära att vissa handlingar undantas från kontrollen. Utredaren ska därför utifrån ovan nämnda utgångspunkter kartlägga hur arbetar med tredjemansrevision, bl.a. vilka slag av revisioner som utförs, antalet revisioner och utfallet av dem i fråga om funna felaktigheter och belopps- mässiga beslutade höjningar på grund av gjorda revisioner, analysera reglerna om tredjemansrevision ur ett rättssäkerhets- perspektiv, undersöka olika alternativ men lämna ett förslag inklusive för- fattningsreglering som ytterligare stärker integritetsskyddet och rättssäkerheten för enskilda, göra överväganden kring frågor som hänger nära samman med tredjemansrevision om sådana aktualiseras, såsom exempelvis frågor om tredjemansförelägganden, och genomföra detta uppdrag även gällande tredjemansrevision som utför. Uppdraget att se över reglerna om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning Enskilda har under vissa förutsättningar rätt till ersättning av allmänna medel för sina kostnader i samband med mål och ärenden om skatt m.m. hos domstolar och andra myndigheter. Bestäm- melser om detta fanns fram till skatteförfarandelagens tillkomst i ersättningslagen, som gällde ärenden och mål om skatter, tullar och avgifter samt taxering av fastighet, men som också tillämpades i vissa andra fall inom skatteområdet. När skatteförfarandelagen trädde i kraft upp- hävdes ersättningslagen och bestämmelserna finns numera i skatte- förfarandelagen. Bestämmelserna har med några undantag förts över oförändrade. Materiella ändringar är bl.a. att ersättning kan beviljas i fler ärenden och mål . Rätten till ersättning om- fattar samtliga ärenden och mål enligt skatteförfarandelagen, tiden för begäran om omprövning och överklagande förlängs i vissa fall och beslutad ersättning för kostnader ska inte registreras på skatte- kontot. Den grundläggande förutsättningen för att få ersättning är att den enskilde har haft kostnader för ombud, biträde, utredning eller annat som skäligen har behövts för att ta till vara sin rätt. Ersätt- ning kan beviljas i tre fall: om den sökande helt eller delvis vinner bifall till sina yrkanden i ärendet eller målet, om ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen eller om det finns synnerliga skäl för ersättning (43 kap. 1 §). Skatteförfarandelagens regler om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning gäller även i ärenden och mål om tull, skatt som ska betalas till , ränta, tulltillägg och avgift enligt tullagen (1 kap. 8 § tullagen). Reglerna gäller också i ärenden och mål om skatt eller transporttillägg enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaks- varor och energiprodukter, benämnd LPK (4 kap. 5 § LPK). Behovet av en utredning En viktig fråga som skulle utreda var om ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kostnader. Utredningen ansåg att då gällande förutsättningar för rätt till ersättning inte fångar upp alla ärenden och mål där enskilda har behövt biträde för att ta till vara sin rätt. Utredningen fann två problem med att ersättning normalt enbart beviljas om den en- skilde vinner bifall till sina yrkanden i ärendet eller målet. Det första är att den enskilde inte kan få besked i ersättningsfrågan förrän ärendet eller målet har avgjorts slutligt och därför kanske avstår från att ta den ekonomiska risk som det innebär att anlita ett bi- träde. Det andra är att enskilda som har behövt ett biträde och som för en befogad process inte får någon ersättning vid en förlust, vilket innebär att det finns nödvändiga biträdeskostnader som inte ersätts. Utredningen föreslog att det inte längre skulle krävas att den enskilde har fått bifall till sina yrkanden för att få ersättning för nödvändiga biträdeskostnader, utan ersättning skulle beviljas om den enskilde behöver ett biträde. Utredningen ansåg också att ersättningsgrunderna att ärendet eller målet har prejudikatintresse eller att det finns synnerliga skäl för ersättning inte längre tillför något och föreslog därför att de skulle tas bort. Vidare föreslog utredningen att om den som ärendet eller målet gäller begärde det, skulle beslut om rätt till ersättning kunna fattas innan ärendet eller målet avgörs. Slutligen föreslogs att ersättningens storlek skulle beräknas enligt en timkostnadsnorm som regeringen fastställer. I propositionen Skatteförfarandet föreslogs inte dessa ändringar. Den undersökning som utredningens förslag vilade på bedömdes inte ensam vara tillräcklig för att besvara de två viktiga frågorna om huruvida ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kost- nader. Det gick därför enligt regeringen inte att ta ställning till ut- redningens förslag.