sou · H1B362 · 2013-09-12 00:00:00 — Åklagaren får under processen justera de yrkade skattetilläggs- eller tulltilläggs- beloppen i överensstämmelse med beskattnings- eller tulltaxerings- besluten. När ett skattetilläggs- eller tulltilläggsärende hanteras i allmän förvaltningsdomstol initieras målet genom att den enskilde över- klagar myndighetens beslut. Den processrättsliga ramen i förvalt- ningsprocessen sätts huvudsakligen av det överklagade beslutet och till viss del av överklagandet. I systemet med två sanktioner i en domstol inleds processen i allmän domstol och tingsrätten är första instans. Det finns då inte något beslut att överklaga utan frågan initieras genom att åklagaren yrkar att skatte- eller tulltillägg ska tas ut. Föremålet för processen om skatte- eller tulltillägg kommer därför att bestämmas av åklag- arens yrkande på samma sätt som gärningsbeskrivningen drar gränserna för processföremålet i brottmålet. Den felaktighet eller passivitet som läggs till grund för det straffrättsliga ansvaret mot- svarar den som läggs till grund för yrkandet om skatte- eller tulltillägg. Åklagarens yrkande om att skatte- eller tulltillägg ska tas ut ska vara självständigt och skilt från gärningsbeskrivningen i stämningsansökan. Yrkandet ska kunna stå på egna ben för det fall att det straffrättsliga yrkandet faller bort. Åklagaren ska i yrkandet ta upp eventuella befrielsegrunder i 51 kap. SFL och 8 kap. tullagen om det som framkommit av omständigheterna ger anledning till det. Förslaget genomförs i 5 § lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol samt 45 kap. 4 § . Ne bis in idem – överväganden och förslag Underlaget för åklagarens yrkande om skattetillägg eller tulltillägg Den utredning som åklagaren ska lägga till grund för yrkandet om skatte- eller tulltillägg kommer som regel att behöva motsvara den som ligger till grund för beslutet att väcka åtal i brottmålet. Normalt bör det för åklagarens yrkande om skatte- eller tulltillägg finnas ett beslut om beskattning eller tulltaxering avseende den aktuella felaktigheten eller passiviteten. I några situa- tioner kan emellertid utredningen om brott av olika skäl komma att genomföras på så att något beskattnings- eller tulltaxerings- beslut inte finns när åklagaren är klar att väcka åtal i brottmåls- delen. Att underlaget för åtalet i brottmålet i princip kan vara färdigt före beskattnings- eller tulltaxeringsbeslutet hänger samman med att brotten enligt skattebrottslagen, tullagen och smugglings- lagen är konstruerade som farebrott. För ansvar krävs inte att ett undandragande av skatt eller tull faktiskt har skett. Det är tillräck- ligt om förfarandet ger upphov till fara för att så sker. Att det inte finns något beslut om skatt eller tulltaxering när åtal väcks innebär alltså inte något hinder mot att åklagaren sam- tidigt framställer yrkande om skatte- eller tulltillägg. Åklagarens yrkande om skatte- eller tulltillägg får då grunda sig på material från förundersökningen och på det material som finns hos Skatte- verket och , t.ex. utkast till promemorior. Rättens avgörande av frågan om skatte- eller tulltillägg sker precis som frågan om ansvar för brott genom dom (30 kap. 1 § rätte- gångsbalken). I domen uttalar domstolen vad som ska utgöra underlaget för eller beräkning av skatte- eller tulltillägg när domen verkställs (se avsnitt 9.15.1). Det belopp med vilket skatte- eller tulltillägg ska utgå bestäms dock av Skatte- verket eller utifrån bl.a. storleken på den undandragna skatten. Ne bis in idem – överväganden och förslag 9.17.1Beslut om skattetillägg och tulltillägg i avsaknad av beskattningsbeslut och tulltaxeringsbeslut Bedömning: Frågan om skattetillägg eller tulltillägg bör i vissa fall kunna avgöras utan att det föreligger ett avgörande i beskattningsfrågan eller tulltaxeringsfrågan. Det kan inte förväntas uppstå situationer där frågan om skatte- tillägg eller tulltillägg inte kan avgöras i samband med avgörandet av frågan om ansvar för brott. I normalfallet kommer det att föreligga ett beskattnings- eller tulltaxeringsbeslut när målet är färdigt för avgörande i brottmåls- delen. Frågan om ansvar för brott och frågan om skatte- eller tull- tillägg kan då avgöras i ett sammanhang. Teoretiskt sett kan det dock tänkas förekomma undantagssituationer där beskattnings- beslut eller tulltaxeringsbeslut inte har hunnit meddelas när frågan om ansvar för brott är färdig för avgörande, exempelvis till följd av att domstolens handläggning påskyndas av att den tilltalade är frihetsberövad. Enligt nu gällande ordning är det inte något krav att det ska finnas ett beskattnings- eller tulltaxeringsbeslut när domstolen av- gör ett mål om skattebrott eller tullrättsliga brott. Allmän domstol är inte skyldig att följa myndigheternas och de allmänna förvalt- ningsdomstolarnas skatterättsliga bedömningar.22 Domstolens av- görande i ansvarsfrågan får då i stället grunda sig på det före- liggande underlaget, t.ex. material från förundersökningen och material som finns hos och . Om avgörandet i beskattnings- eller tulltaxeringsfrågan drar ut har domstolen möjlighet att vilandeförklara brottmålet för att invänta beslutet. När det gäller skattebrotten finns regler om detta i 15 § skattebrottslagen. Någon särreglering om vilande- förklaring av tullrättsliga mål finns inte. Sådana mål torde dock kunna vilandeförklaras enligt de allmänna reglerna om vilande- förklaring i 32 kap. 5 § . När det gäller mål om brott enligt skattebrottslagen torde gälla att dessa inte kan avgöras utan att beskattningsfrågan avgjorts slutligt om det handlar om komplicerade skatterättsliga frågor. Är de skatterättsliga frågorna mindre komplicerade men ändå av kvalificerad beskaffenhet bör brottmålet kunna avgöras med ledning av ett avgörande i beskatt- 22 Jfr prop. 1982/83:134 s. 9 f. Ne bis in idem – överväganden och förslag ningsfrågan, även om detta inte har fått laga kraft. Domstolen torde kunna avgöra en fråga om ansvar för skattebrott utan att det finns något avgörande i beskattningsfrågan endast om beskatt- ningsfrågan är av enkel beskaffenhet.23 Rimligen bör dessa avväg- ningar tillämpas på motsvarande sätt när det gäller tullrättsliga brott och beslut om tulltaxering. Sammantaget torde det, när det gäller frågan om ansvar för brott, vara möjligt för domstolen att avgöra frågan om brott trots att det ännu inte meddelats något beskattnings- eller tulltaxerings- beslut i de fall då beskattnings- eller tulltaxeringsfrågan är av enklare beskaffenhet. Utan tvekan är det dock så att ett beslut om beskattning eller tulltaxering i hög grad underlättar bedömningen av brottet, särskilt i fall där denna gäller svårbedömda skatterätts- liga eller tullrättsliga frågor. I de mer komplicerade fallen torde krävas att det finns ett beskattnings- eller tulltaxeringsbeslut för att domstolen ska kunna döma i ansvarsfrågan. I systemet med två sanktioner i en domstol ska allmän domstol, i de situationer som gäller enklare beskattnings- och tulltaxerings- frågor, kunna avgöra frågan om brott och skatte- eller tulltillägg i ett sammanhang utan att det finns ett beskattnings- eller tull- taxeringsbeslut. I de fall då målet rör en fråga som är mer kompli- cerad kan domstolen troligen inte avgöra frågan om brott utan beskattnings- eller tulltaxeringsbeslut och då följer att ett beslut om skatte- eller tulltillägg inte heller kan meddelas. I praktiken torde det därför inte uppstå situationer där frågan om skatte- eller tulltillägg inte kan avgöras i samband med avgörandet av frågan om ansvar för brott. När ett skattetillägg överprövas tar förvaltningsdomstolen ställning till om en viss felaktighet eller passivitet är för handen, t.ex. om inkomster finns som inte redovisats på rätt sätt. Dom- stolen uttalar här till vilket belopp inkomsten är felredovisad. Domstolen prövar sedan om det finns grund för att ta ut skatte- tillägg, med vilken procentsats skattetillägget i så fall ska tas ut och om det finns grund för befrielse. Domstolen uttalar inte något om hur stor den undandragna skatten är eftersom denna är beroende av en rad olika faktorer, som t.ex. allmänna avdrag. Den slutliga uträkningen av skattetillägget görs av med beaktande av den av domstolen bestämda felredovisade inkomsten. 23 Jfr prop. 1982/83:134 s. 12 och prop. 1995/96:170 s. 92. SOU 2013:62 Ne bis in idem – överväganden och förslag svarande sätt gör den slutliga beräkningen av tull- tillägget. Avsikten är att allmän domstol i det föreslagna systemet ska ta ställning till frågan om skattetillägg eller tulltillägg på samma sätt som allmän förvaltningsdomstol. För att allmän domstols beslut om skattetillägg eller tulltillägg ska kunna verkställas krävs det därför att det finns ett beskattningsbeslut eller ett beslut om tull- taxering till vilket den ifrågavarande felaktigheten eller passiviteten kan knytas. 9.17.2Rättens avgörande vid nedlagt åtal Ett brottmål i allmän domstol avslutas så gott som alltid genom ett slutligt ställningstagande i skuldfrågan. Ett undantag från denna huvudregel gäller i vissa fall när åtalet läggs ned under rättegången. Grundas nedläggandet på att det inte föreligger tillräckliga skäl för att den misstänkte är skyldig till brottet, ska domstolen meddela en friande dom om den tilltalade yrkar det (20 kap. 9 § rättegångs- balken). Läggs åtalet ned av andra skäl eller yrkar den tilltalade inte på frikännande dom, kommer däremot målet att avslutas genom ett avskrivningsbeslut som inte utgör en rättskraftig bedömning av de felaktigheter eller passiviteter som anges i gärningsbeskrivningen. Denna situation får förmodas vara mycket sällsynt. Skulle den ändå uppstå i ett brottmål där åklagaren har yrkat att skatte- eller tull- tillägg ska tas ut och grund finns för att ta ut skatte- eller tulltillägg, ska domstolen fortsätta handläggningen av frågan om skatte- eller tulltillägg. Det får då anses vara lämpligt att målet i brottmålsdelen avskrivs först i samband med domen i frågan om skatte- eller tull- tillägg. 9.18.1 Åtgärder med anledning av allmän domstols dom eller åklagares beslut Förslag: Allmän domstol ska underrätta och Tull- verket om ett beslut om skattetillägg eller tulltillägg enligt lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol. Ne bis in idem – överväganden och förslag dighet har åklagare som meddelar ett beslut om skattetillägg eller tulltillägg. Ett skattetillägg eller tulltillägg som beslutats av allmän dom- stol eller som följer av ett godkänt strafföreläggande ska verk- ställas på samma sätt som skattetillägg eller tulltillägg beslutade av , eller av allmän förvaltningsdomstol. Av 5 kap. 19 § taxeringslagen (1990:324) framgick tidigare att om ett taxeringsbeslut i en fråga som föranlett skattetillägg ändrades, skulle göra den ändring av beslutet om skattetillägg som föranleddes av det nya taxeringsbeslutet. Motsvarande bestäm- melse fanns i 15 kap. 14 § skattebetalningslagen (1997:483). Några bestämmelser med detta innehåll finns inte i skatteförfarandelagen. Särskilda föreskrifter om att ska vidta de verkställig- hetsåtgärder som följer av domstols dom har ansetts inte behövas.24 Skattetillägg som har bestämts efter ett beslut av domstol ska vara betalt senast den förfallodag som infaller närmast efter det att har gått från den dag beslutet fattades (62 kap. 8 § andra stycket 2 SFL). Det ska registreras på skattekonto (61 kap. 1 § SFL). Ett beslut om skattetillägg gäller (68 kap. 1 § SFL) och kan således verkställas även om det överklagas om inte anstånd meddelas. Ett skatte- eller tulltillägg uttaget enligt lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol eller genom ett godkänt strafföre- läggande ska verkställas enligt samma bestämmelser som gäller för ett skattetillägg eller tulltillägg som beslutats av , Tull- verket eller allmän förvaltningsdomstol. Bestämmelser om betal- ning och återbetalning av skatter och avgifter och verkställighet finns i avdelningarna XIV och XVI i skatteförfarandelagen. Tullagens bestämmelser finns i 5 kap. tullagen. För att eller ska få kännedom om att allmän domstol eller åklagare har beslutat om att ta ut skatte- eller tulltillägg föreslår vi att allmän domstol eller åklagaren ska under- rätta verken om beslut om skattetillägg eller tulltillägg. Om beskattningsbeslutet/tulltaxeringen sänks i den fråga som föranlett ett skattetillägg/tulltillägg utdömt av allmän domstol ska alltså det korresponderande skattetillägget/tulltillägget sättas ned i motsvarande mån genom en verkställighetsåtgärd. Detta är en följd av hur systemet med skatte- och tulltillägg är uppbyggt. 2010/11:165 s. 970, SOU 2009:58 s. 1291 f. och s. 1654 f. Ne bis in idem – överväganden och förslag tillägget och tulltillägget är knutet till den undandragna skatten eller tullen avseende en viss felaktighet eller passivitet. Den undan- dragna skatten eller tullen kan bestämmas slutligt först genom ett beskattningsbeslut eller tulltaxeringsbeslut. Förslagen genomförs i 14 och 15 §§ lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol, 48 kap. 5 b § tredje stycket rättegångs- balken samt 6 och 8 §§ förordningen om skattetillägg och tull- tillägg i allmän domstol m.m. Bedömning: Har allmän domstol beslutat om skattetillägg ska den som är skyldig att betala skattetillägget kunna ansöka om anstånd med betalningen enligt 63 kap. SFL. Har allmän domstol beslutat om tulltillägg ska bestämmel- serna i 9 kap. 8 § tullagen om verkställighet av beslut som över- klagas tillämpas. Någon motsvarighet till 63 kap. 7 § SFL beträffande skatte- tillägg som beslutats av allmän domstol införs inte. Enligt 63 kap. SFL kan efter ansökan meddela anstånd med betalning av bl.a. skattetillägg. Regleringen bör vara tillämplig även vad gäller skattetillägg som beslutats av allmän domstol. Ett beslut om anstånd meddelat av överklagas till förvalt- ningsrätten. Någon regeländring behövs således inte. I 63 kap. 7 § SFL finns en bestämmelse som ger automatiskt anstånd om den som ska betala skattetillägget ansöker om anstånd och har begärt omprövning av eller överklagat ett beslut om skatte- tillägg till förvaltningsrätten. Bakgrunden till bestämmelsen är att skattetillägget anses utgöra en anklagelse för brott i den mening som avses i artikel 6 och konventionens krav att den som är anklagad för brott ska ha rätt till domstolsprövning. För att beslut om skattetillägg inte skulle riskera att strida mot artikel 6 infördes bestämmelsen om att anstånd alltid ska beviljas i avvaktan på domstolsprövning om den skattskyldige begär ompröv- ning av eller överklagar skattetilläggsbeslutet.25 I vårt system beslutas skattetillägget efter en domstolsprövning och någon anledning till att anstånd alltid ska beviljas efter över- 2010/11:165 s. 1033 f. Ne bis in idem – överväganden och förslag klagande till hovrätten finns inte eftersom en domstolsprövning av skattetillägget har skett. En regel om automatiskt anstånd i systemet med två sanktioner i en domstol behövs alltså inte. På tullområdet framgår av 9 kap. 8 § tullagen att bestämmelserna i artikel 7 och 244 i tullkodex26 om verkställighet av beslut som överklagas ska tillämpas också beträffande tulltillägg. Huvudregeln enligt artikel 7 är att beslut om tull är verkställbara även i fall då besluten överklagas. I undantagsregeln i artikel 244 anges dock bl.a. att tullmyndigheterna ska uppskjuta verkställigheten av det överklagade beslutet i sin helhet eller delvis, om de har goda skäl att anta att det ifrågasatta beslutet är oförenligt med tullagstift- ningen eller att den person det gäller riskerar att åsamkas skada som inte kan repareras. Reglerna om anstånd bör vara tillämpliga även i fall då överklagande skett beträffande allmän domstols avgörande om tulltillägg och några regeländringar behövs inte. 9.19.1Ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning Förslag: Bestämmelserna om ersättning för kostnader i 43 kap. SFL ska vara tillämpliga i fråga om mål enligt lagen om skatte- tillägg och tulltillägg i allmän domstol. Ansökan om ersättning ska göras hos allmän domstol. Ersättningsbeslutet kan över- klagas i samma ordning som skattetilläggsbeslutet eller tull- tilläggsbeslutet. I de fall då åklagaren avslutar en utredning om brott som även avser skattetillägg eller tulltillägg genom strafföreläggande eller om en utredning om brott avslutas utan att åklagaren slutligt prövar frågan i sak ska ansökan om ersättning göras hos åklagaren. Vid åklagarens handläggning av ersättningsfrågan ska förvaltningslagen (1986:223) tillämpas. 26 Förordningen (EEG) nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen. Ne bis in idem – överväganden och förslag Enligt gällande rätt har den enskilde under vissa förutsättningar rätt till ersättning för bl.a. ombudskostnader i ärenden och mål om skatt och tull enligt bestämmelserna i 43 kap. SFL och 1 kap. 8 § tullagen (som hänvisar till skatteförfarandelagen). Vår utgångspunkt är att frågor om skatte- och tulltillägg så långt det är möjligt ska behandlas på samma sätt oavsett om frågan avgörs i allmän domstol eller i allmän förvaltningsdomstol. Mot bakgrund av detta är det inte ett alternativ att den offentliga för- svararen i den egenskapen beviljas ersättning enligt brottmålstaxan även för arbete som läggs ned beträffande skattetilläggs- eller tull- tilläggsfrågan. En sådan lösning skulle leda till alltför stora skill- nader i hanteringen av ersättningsfrågan. Rätten till ersättning för kostnader i samband med mål om skatte- och tulltillägg bör enligt vår mening avgöras enligt bestäm- melserna om ersättning i 43 kap. SFL oavsett om beslutet meddelas av allmän domstol, myndighet eller allmän förvaltningsdomstol. Möjlighet till ersättning bör alltså finnas även när frågan om skatte- eller tulltillägg avgörs i allmän domstol eller av åklagare. tar /eller allmän förvaltningsdomstol ställning till ersättningsyrkandet i samband med att ärendet eller målet avgörs. I likhet härmed bör i systemet med två sanktioner i en domstol allmän domstol som regel ta ställning till den enskildes ansökan om ersättning enligt 43 kap. SFL i dom eller slutligt beslut. Ansökan om ersättning ska således ges in till allmän domstol även om vissa kostnader är hänförliga till åklagarens hantering av ärendet t.ex. i samband med förundersökning. Ersättningsbeslutet ska kunna överklagas tillsammans med huvudfrågan i målet och då enligt de regler som gäller för överklagande av denna. Ersättnings- beslutet ska också kunna överklagas ensamt och även i dessa fall gäller de överklagandebestämmelser som gäller för huvudfrågan i målet. Huvudfrågan i målet får i förhållande till ersättningsfrågan anses vara frågan om skatte- eller tulltillägg som ska tas ut enligt lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol. En enskild bör också kunna ansöka om ersättning när en fråga om skatte- eller tulltillägg, som handläggs inom ramen för en ut- redning om brott, avgörs slutligt utan att åtal väcks, t.ex. genom strafföreläggande. Detsamma bör gälla i de fall då åklagaren utreder en fråga om skattetillägg eller tulltillägg efter en anmälan om brott och ärendet avslutas utan slutlig prövning hos åklagaren. I dessa fall finns inte något pågående mål hos domstolen som ansökan kan knytas till. I likhet med hur frågan om ersättning hanteras i vanliga Ne bis in idem – överväganden och förslag skatteärenden och i ärenden om bl.a. stämpelskatt bör ansökan om ersättning göras hos den myndighet som har avgjort huvudfrågan, dvs. Det är åklagaren som har bäst förutsättningar att bedöma och besluta om ersättningens skälighet. Frågan är hur ett beslut om ersättning meddelat av åklagaren ska överklagas. Ett ersättningsbeslut i samband med stämpelskatt anses meddelat med stöd av lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskriv- ningsmyndigheter och överklagas enligt bestämmelser i den lagen. Ersättningsfrågan handläggs enligt lagen (1996:242) om domstols- ärenden. En möjlighet skulle vara att åklagarens beslut om ersätt- ning överklagas i samma ordning som ett beslut om stämpelskatt, dvs. överklagandet ges in till åklagaren och allmän domstol prövar frågan. Denna lösning kräver reglering avseende inom vilken tid ett överklagande ska ges in, behörig domstol m.m. Ett annat alternativ är att tillämpa förvaltningslagen och låta allmän förvaltningsdomstol pröva överklagandet. Ett beslut från en myndighet överklagas normalt, om inte något annat anges, med stöd av förvaltningslagen. I förvaltningslagen finns dock ett undantag i 32 § som anger att bl.a. överklagandebestämmelserna inte är tillämpliga i åklagarens brottsbekämpande verksamhet. Med brottsbekämpande verksamhet avses den egentliga brottsbekämp- ande verksamheten och inte ärenden om utlämnande av allmänna handlingar, personalärenden, organisatoriska ärenden och andra administrativa ärenden.27 Frågan är då om ett beslut om ersättning kan anses utgöra en del av åklagarens brottsbekämpande verksam- het. Med hänsyn till att kostnaderna har uppkommit i en utredning om en sanktion av straffrättslig karaktär anser vi att ett ersätt- ningsbeslut får anses ligga inom åklagarens brottsbekämpande verksamhet. För att förvaltningslagen ska vara tillämplig vid hand- läggningen av ett ärende om ersättning för kostnader krävs därför en uttrycklig bestämmelse om detta. En fördel med det sistnämnda alternativet är att allmän förvalt- ningsdomstol har stor erfarenhet av ersättningsfrågor och att den ytterligare reglering som krävs för att förvaltningslagen ska tillämpas är begränsad. Vi föreslår därför att förvaltningslagen ska vara tillämplig vid handläggningen av ett ärende om ersättning enligt 43 kap. SFL för kostnader nedlagda hos åklagaren. 27 , , Förvaltningslagen med kommentarer, 3:e uppl. 2010 s. 384. Ne bis in idem – överväganden och förslag Regleringen införs i 12 § lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol och 31 kap. 9 § fjärde och femte styckena och 9 b § . Förslag: och ska kunna ansöka om betalningssäkring hos förvaltningsrätten även för skattetillägg och tulltillägg som eventuellt kommer att tas ut genom en dom i allmän domstol. Tidsfristen för betalningssäkringsbeslutets giltig- het ska kunna förlängas i taget, om det finns särskilda skäl och förundersökning har inletts eller om åtal har väckts. Ofta ansöker om betalningssäkring hos förvaltnings- rätten i ett tidigt skede i ett ärende för att förhindra att tillgångar undandras. ansöker också ofta om betalningssäkring i ärenden som är aktuella för brottsanmälan. Reglerna om betalnings- säkring i skatteförfarandelagen gäller även för tull enligt 2 kap. 8 § tullagen. När betalningsskyldigheten inte är fastställd gäller ett beslut om betalningssäkring . Finns det särskilda skäl och eller ansöker om förlängd tid kan förvalt- ningsrätten medge förlängd tid i taget (46 kap. 14 § SFL). Enligt vår mening bör och kunna ansöka om betalningssäkring även när ett skatte- eller tulltillägg ska tas ut enligt lagen om skattetillägg och tulltillägg i allmän domstol. Osäkerhetsmomenten i förfarandet blir dock fler. och kan ansöka om betalningssäkring redan innan en an- mälan om brott görs. I de fall då ärendena ganska omgående kom- mer tillbaka till eller är fristen med en förlängningsmöjlighet i taget troligen inte något problem eftersom verken då själva förfogar över de nödvändiga besluten. Problem kan däremot uppkomma om åklagaren inleder för- undersökning och därefter väljer att väcka åtal i ärendet. Det kommer då i många fall att ta än att utreda ett skattebrott eller ett tullrättsligt brott, väcka åtal och döma i Ne bis in idem – överväganden och förslag eller kan inte heller påverka de be- slut som fattas eller hur ärendena handläggs. Vi föreslår därför att och ska kunna ansöka hos förvaltnings- rätten om förlängd tidsfrist i taget. Förlängning kan beviljas om det finns särskilda skäl och förundersökning har inletts eller om åtal har väckts (se 46 kap. 14 § SFL och 1 kap. 8 § tullagen). Särskilda skäl kan t.ex. vara att den skattskyldige förhalar processen eller att utredningsmaterialet är omfattande.28