sou · H1B31 · 2013-01-16 00:00:00 — Skälen för utredningens förslag: I fråga om varor i tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager är beskattningsmyndighet i de fallen varorna har omsatts . I annat fall är beskattningsmyndighet (18 a § andra stycket mervärdes- skatteförordningen, 1994:223, förkortad MF). Enligt gällande regler är således beskattningsmyndighet i de fallen varorna inte omsatts . Utredningens förslag omfattar emellertid även denna situation. Det innebär att om deklaranten uppfyller kraven på registrering till mervärdesskatt så ska vara beskattningsmyndighet även vid beskatt- ning av uttag ur tillfälligt lager eller tullager (där omsättning inte skett ). Några frizoner eller frilager finns, enligt uppgift från , inte i . Förslaget skulle kunna genomföras genom att regeln i 18 a § andra stycket MF kompletteras så att det framgår att är beskattningsmyndighet i två fall, dels då omsättning skett , dels då sådan omsättning inte skett men det följer av 5 kap. 11 § tullagen att det är som ska vara beskattnings- myndighet. SOU 2013:1 Utredningens förslag: blir beskattningsmyndighet för mervärdesskatt Skatt som tas ut när varor upphör att vara placerade i vissa lager Utredningens förslag: Enligt nuvarande regler ska skatt tas ut när en vara upphör att vara placerad i vissa lager (skatteupplag, tillfälligt lager, tullager m.m.). Om det inträder skatt- skyldighet för mervärdesskatt vid import så ska endast först- nämnda skatt tas ut. Utredningen föreslår att sådan skatt ska jäm- ställas med skatt som tas ut med anledning av import av varor. I annat fall kommer situationer där varor är placerade i vissa lager inte att omfattas av den av utredningen föreslagna regeln i 5 kap. 11 § tullagen (där förutsättningarna för när ska vara beskattningsmyndighet för mervärdesskatt vid import anges). Skälen för utredningens förslag: Enligt nuvarande regler ska skatt tas ut när en vara upphör att vara placerad i vissa lager (skatte- upplag, tillfälligt lager, tullager m.m.). Om det med upp- hörandet inträder skattskyldighet även för mervärdesskatt vid import så ska endast förstnämnda skatt tas ut, dvs. mervärdesskatt tas inte ut med anledning av importen. Syftet med regeln är att undvika dubbelbeskattning, dvs. både av importen (dvs. en import i mervärdesskattehänseende) och av att varan upphör av att vara placerad i ett visst lager. (Se även avsnitt 5.6.) Sådan skatt bör dock jämställas med skatt som tas ut med anledning av import av varor. Skälet till det är att i den situationen att skatt tas ut med anledning av att placeringen i lagret upphör så ska kunna bli beskattningsmyndighet (om importören är registrerad till mer- värdesskatt), och det ska ske genom att tillämpar den av utredningen föreslagna regeln i 5 kap. 11 § tullagen. Den paragrafen avser dock endast skyldighet att betala annan skatt än tull (dvs. mervärdesskatt) med anledning av import eller införsel. Om inte situationen där varor tas ur vissa lager jämställs med import, så kommer inte 5 kap. 11 § tullagen att kunna tillämpas. Ändringen bör göras genom att 9 c kap. 4 § ML kompletteras med ett nytt stycke där detta framgår. Utredningens förslag: I de fallen är beskattnings- myndighet för mervärdesskatt vid import så får inte medge att innehavare av enhetstillstånd lämnar in en deklaration med skatteredovisning i något annat land än . Skälen för utredningens förslag: I finns det regler om enhetstillstånd (tidigare benämnda mellanstatliga enhetstillstånd). Ett sådant tillstånd medger att en importör fullgör deklarations- och betalningsskyldigheten beträffande tull mot en viss tullmyn- dighet även om varorna rent fysiskt importeras till en annan medlemsstat.17 Den situationen kan därför uppstå att ett enhets- tillstånd har beviljats av en annan tullmyndighet än den svenska och att det därför är denna andra tullmyndighet som är behörig att ta emot tulldeklarationen.18 (har dock i dessa situationer haft möjlighet att invända mot att ett sådant tillstånd utfärdas om berörs av tillståndet. Enhetstillståndet påverkar emellertid inte redovisningsskyldig- heten för mervärdesskatt vid import. När en vara sätts i fri omsättning i med stöd av ett sådant tillstånd utfärdat av t.ex. den danska tullmyndigheten finns det därför ändå en deklarationsskyldighet vad gäller skatten i (3 kap. 3 a § första stycket tullagen). I samband med att tulldeklarationen lämnas till den danska tullmyndigheten medger dagens regler dock i vissa fall att även skatteredovisningen lämnas dit (3 kap. 3 a § andra stycket tullagen). Tanken är inte att den utländska tullmyndigheten ska vidta några åtgärder som innebär myndighetsutövning, utan den ska endast agera som en brevlåda för det svenska räkning.20 Utredningens förslag innebär emellertid att importörer som är mervärdesskatteregistrerade i ska redovisa mervärdesskatten i skattedeklaration till . Det kan därför inte finnas en möjlighet att lämna skatteredovisning i någon annan med- lemsstat. Denna situation är dock, enligt uppgifter från , i praktiken ytterst sällan förekommande varför avskaffandet av 2009/10:63, s. 1. 2009/10:63, s. 30. 19Artikel 253 j och 253 k i tillämpningskodex. 2009/10:63 s. 30. SOU 2013:1 Utredningens förslag: blir beskattningsmyndighet för mervärdesskatt denna möjlighet inte torde orsaka några större olägenheter för importörer. Utredningen föreslår att 3 kap. 3 a § tullagen kompletteras med ett nytt stycke där det framgår att möjligheten att lämna skatte- deklaration i en annan medlemsstat inte gäller när är beskattningsmyndighet för mervärdesskatt vid import. 5Ombud, tredje territorier, förenklade förfaranden, utländska importörer och lager För det fall att utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, upp- kommer ett antal frågor om hur vissa situationer med ombud, lager m.m. kan komma att påverkas. I detta kapitel beskrivs ett antal situationer som påverkas av förslaget. I avsnitt 5.1 och 5.2 beskrivs hur situationer, där enligt nuvarande regler både importören och ett ombud är betalningsansvariga för tull, bör regleras om utred- ningens förslag genomförs. I avsnitt 5.3–5.6 beskrivs införsel av varor från och andra tredje territorier, förenklade förfaranden avseende tulldeklarationer, importer till av utländska importörer samt import till olika typer av lager. 5.1Betalningsansvar för mervärdesskatt när ombud används Utredningens förslag: Om utredningens förslag i kapitel 4 genom- förs, ska ett ombud som är solidariskt betalningsansvarigt för tull eller som gentemot åtar sig att fullgöra gäldenärens betalningsskyldighet avseende tull inte längre vara skattskyldigt för mervärdesskatten vid import i de fall är beskattningsmyndighet. Skälen för utredningens förslag Skattskyldighet för mervärdesskatt vid import Enligt nuvarande lagstiftning fastställs och uppbärs mervärdesskatt vid import i enlighet med det förfarande som gäller för tull (5 kap. 11 § tullagen). Det innebär att det i huvudsak kan upp- komma tre olika situationer avseende skyldigheten att betala tull och mervärdesskatt: 1.Importören är gäldenär för tull och mervärdesskatt för en import. Denna situation uppkommer när importören deklarerar importen själv eller med hjälp av ett direkt ombud utan att ombudets kredittillstånd används. 2.Importören är gäldenär men ett ombud åtar sig gentemot att fullgöra importörens betalningsskyldighet avseende tull och mervärdesskatt. Denna situation uppkommer i de fall importören anlitar ett direkt ombud som deklarerar importen och ombudets kredittillstånd används. 3.Importören och ombudet är solidariskt betalningsansvariga för tull och mervärdesskatt. Denna situation uppkommer i de fall importören anlitar ett indirekt ombud som deklarerar importen. Nedan följer en beskrivning av hur dessa situationer skulle påverkas om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs. Den som importerar varor till får utse ett ombud som fullgör de handlingar och formaliteter som fastställs i tullag- stiftningen. Ombudet kan vara direkt, dvs. handla i importörens namn för dennes räkning, eller indirekt, dvs. handla i eget namn för importörens räkning (artikel 5.1 och 5.2 i tullkodex). Vidare kan (publ) eller något av dess dotterbolag, förkortat Posten, vara ombud vid deklarering av varor som kommer till via postförsändelser (4 kap. 4 § tullagen och 22 § tullförordningen). På motsvarande sätt kan även järnvägsföretag vara ombud vid deklarering av varor som befordras på järnväg (22 § tullförordningen).1 För 1 I 22 § tullförordningen nämns även att får meddela föreskrifter om hur varor som befordras med luftfartyg ska anmälas till godkänd tullbehandling. Posten och järnvägsföretag som agerar som ombud finns särskilda regler i tullordningen, se nedan. Enligt huvudregeln i ML är den som är skyldig att betala tullskulden eller skulle ha varit betalningsskyldig om varan hade varit tullbelagd, också skyldig att betala mervärdesskatten (skatt- skyldig) vid import av varor (1 kap. 2 § första stycket 6 ML). Skattskyldigheten för mervärdesskatt vid import är därmed kopplad till reglerna om skyldigheten att betala tull. Enligt artikel 201.3 i tullkodex är deklaranten för en import gäldenär för tullskulden. Enligt artikel 4.18 i tullkodex är den person som avger en tulldeklaration i eget namn eller den person i vars namn en tulldeklaration avges deklarant. Detta innebär att det antingen är importören själv eller ett indirekt ombud som är deklarant vid en import (och därmed skyldig att betala tullskulden). I de fall en importör deklarerar en import själv, är denne därmed också gäldenär för tullskulden (samt för mervärdesskatten för importen). Samma sak gäller om importören anlitar ett direkt ombud men använder sitt eget kredittillstånd. Tullräkningen skickas även i dessa fall direkt till importören som är betalnings- skyldig. När ett direkt ombud anlitas och dennes kredittillstånd används när en import deklareras, åtar sig ombudet att fullgöra gäldenärens betalningsskyldighet (5 kap. 8 § andra stycket tullagen). skickar därför tullräkningen till ombudet i stället för till importören. Importören är dock alltid gäldenär och betalnings- skyldig. kan därför kräva ut tullskulden från importören om ombudet inte betalar. Vid indirekt ombudskap ska ombudet anges som deklarant och ombudet blir därmed gäldenär för tull och mervärdesskatt avseende importen. I dessa fall är dock även importören gäldenär, dvs. importören och ombudet blir solidariskt betalningsansvariga (artikel 201 och 213 i tullkodex). Utredningens förslag avseende direkta och indirekta ombud Om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, bör kopplingen mellan betalningsskyldigheten för tull och mervärdesskatt förändras i de fall fler än ett subjekt är betalningsansvarigt för tull inte meddelat några föreskrifter som innebär att lufttrafikföretag blir ombud vid deklarering för övergång till fri omsättning. och är beskattningsmyndighet. måste ha ett bestämt subjekt att bedöma för att kunna avgöra vilken myndighet som ska beskatta importen. Om ombud skulle kunna vara skattskyldiga för mervärdesskatt i vissa fall, skulle importörer som inte är registrerade till mervärdesskatt kunna välja om deras import ska beskattas av eller genom att antingen anlita ett ombud eller själva deklarera en import. Vidare skulle en sådan reglering innebära att ombud skulle behöva redovisa utgående mervärdesskatt i sin skattedeklaration för ett annat subjekts import av varor. Slutligen skulle en lösning med två olika subjekt som är skattskyldiga för en import avvika från systematiken i den svenska mervärdesskattelagstiftningen eftersom inte har infört några andra regler om solidariskt betalnings- ansvar i ML.2 Utredningen gör därför bedömningen att endast ett subjekt ska vara skattskyldigt för mervärdesskatt för en import i de fall ett ombud anlitas och är beskattningsmyndighet. Det bör alltid vara importören som är skattskyldig eftersom varorna som importeras är hänförliga till importörens verksamhet och inte till ombudets verksamhet. Utredningen föreslår därför att om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, ska 1 kap. 2 § första stycket 6 ML anpassas så att detta framgår (se även avsnitt 4.2). Varor som befordras av Posten eller av järnvägsföretag Varor som kommer från tredjeland med post och är föremål för tull eller skatt förvaras hos Posten i avvaktan på att anmälas till en godkänd tullbehandling (15 kap. 1 och 2 §§ tullordningen). I de fall varan ska deklareras för övergång till fri omsättning och adressaten har tillstånd till förenklat deklarationsförfarande, deklarerar Posten varan för övergång till fri omsättning med tillämpning av förenklat deklarationsförfarande (15 kap. 4 § tullordningen). Posten agerar då som ett direkt ombud för adressaten. Om adressaten inte har tillstånd till förenklat förfarande ska Posten enligt 15 kap. 5 § tull- ordningen i stället deklarera varan för övergång till fri omsättning som deklarant (dvs. Posten agerar som ett indirekt ombud för adressaten) om inte någon annan anmäler varorna. Enligt 15 kap. 8 § tullordningen ska tullräkning ställas ut på Posten i de fall Posten är gäldenär eller annars uppträder som betalnings- 2 Möjlighet att införa solidariskt betalningsansvar finns bl.a. i artikel 205 och 207 i mervärdesskattedirektivet. Enligt 4 kap. 4 § tullagen ska dock tull och annan skatt påföras adressaten vid omprövning och bokföring i efterhand sedan Posten har lämnat ut varan till adressaten. Sammanfattningsvis motsvarar Postens agerande vid hante- ringen av postförsändelser övriga direkta och indirekta ombuds hantering av importer, varför de situationer där Posten agerar som ombud bör hanteras på samma sätt om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs. Posten ska i sådana fall inte vara skattskyldigt för mervärdesskatt vid en import i de fall importören är registrerad till mervärdesskatt i . I dessa fall kommer Posten även fortsättningsvis att deklarera importerna och vara betalningsskyldig för tull men importören (oftast adressaten) ska redovisa mer- värdesskatt för importen i sin skattedeklaration. Detta innebär också att Posten kommer behöva begära in registreringsnummer till mervärdesskatt från importörerna. Varor som befordras på järnväg får på samma sätt som varor som kommer via postförsändelser förvaras av godkänt järnvägs- företag inom ett s.k. tullklareringsområde i avvaktan på anmälan till en godkänd tullbehandling (16 kap. 2 § tullordningen). För järn- vägsföretaget gäller liknande regler när varor deklareras för övergång till fri omsättning som för Posten, men med den skillnaden att järnvägsföretagen agerar som ett direkt ombud i samtliga fall där inte annat har anmälts av avsändaren eller mottagaren (16 kap. 9, 10 och 12 §§ tullordningen). I vissa fall blir järnvägsföretaget även betalningsansvarigt för deklaranten (16 kap. 10 § tullordningen). Järnvägsföretagens hantering av importer motsvarar därmed direkta ombuds hantering av importer. Om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, bör därför även järnvägsföretagens hantering behandlas på samma sätt som övriga fall där ombud hanterar deklareringen, dvs. att importören är skattskyldig för mervärdesskatten om denne är registrerad till mervärdesskatt i . 5.2Angivande av namn och registreringsnummer till mervärdesskatt i tulldeklarationen Utredningens förslag: Om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, bör importörens namn och, i förekommande fall, registreringsnummer till mervärdesskatt alltid framgå av tulldeklarationen. Registreringsnumret bör anges i fält 44 tillsammans med en nationell kod. I de fall indirekt ombud används bör även importörens namn anges i fält 44 tillsammans med en nationell kod (i övriga fall anges importörens namn redan i fält 9 eller 14). Se även avsnitt 7.1. Skälen för utredningens förslag: För att ska kunna avgöra om en import av varor ska beskattas av eller av måste kunna kontrollera om importören är registrerad till mervärdesskatt i när tulltaxeringsbeslutet fattas. För att ska kunna genomföra en sådan kontroll anser utredningen att det alltid bör framgå av tulldeklarationen vem som är importör samt dennes registreringsnummer till mervärdes- skatt i , om ett sådant nummer finns. En annat sätt att hantera denna fråga vore att de importörer som har svenska s.k. EORI-nummer3, som anges i tull- deklarationen, inte behöver ange sitt mervärdesskatteregistrerings- nummer. Denna hantering skulle därmed inte öka den administra- tiva bördan för importörer som har svenska EORI-nummer. Hanteringen skulle dock kräva en ny systemlösning. Vidare innebär denna hantering att många särlösningar skulle behöva införas för t.ex. importörer som inte har ett svenskt EORI-nummer, importörer som använder ombud etc. Utredningen har därför inte närmare undersökt denna variant. Nedan följer därför en beskriv- ning av hur en lösning där samtliga importörers registrerings- nummer till mervärdesskatt anges i tulldeklaration skulle kunna fungera. anges inte något registreringsnummer till mervärdesskatt i tulldeklarationen förutom vid vissa från mervärdesskatt undantagna importer.4 Det finns därför inte något särskilt fält i tull- deklarationen för registreringsnummer till mervärdesskatt utan i de 3Ett EORI-nummer utgör ett registreringsnummer som används vid tullrelaterad verk- samhet inom EU. 4Exempelvis vid från mervärdesskatt undantagen import enligt 3 kap. 30 § andra stycket ML eller 9 c kap. 1 § 1 ML. fall sådant nummer ska anges så anges det i fält 44 Särskilda upplysningar tillsammans med en kod. Fälten i tulldeklarationen regleras bl.a. av bilaga 37 till tillämpningskodex varför inte ensidigt kan införa ett nytt fält i tulldeklarationen. För att ska erhålla de uppgifter som behövs för att kunna bedöma vilken myndighet som ska vara beskattningsmyndighet vid en import behöver därför nödvändiga uppgifter anges i fält 44 i tulldeklarationen (om de inte redan anges i något annat fält i deklarationen). För att underlätta inläsningen av dessa uppgifter bör även nya nationella koder anges framför uppgifterna. Vilka uppgifter som behöver anges för att utredningens förslag i kapitel 4 ska kunna genomföras beror på vem det är som deklarerar importen. I de fall en i mervärdesskatteregistrerad importör själv deklarerar en import, anges denne som deklarant i fält 14 i tull- deklarationen. I dessa fall är deklaranten skattskyldig för mer- värdesskatten och behöver endast erhålla information om deklarantens registreringsnummer i fält 44 i tulldeklarationen för att kunna besluta om tillämplig beskattningsmyndighet. I de fall en i mervärdesskatteregistrerad importör anlitar ett direkt ombud för hantering av deklarationen, anges importören fortfarande som deklarant i tulldeklarationen. (För det fall information om både deklarant och ombud inte får plats i fält 14 i tull- deklarationen ska deklaranten i stället anges i fält 9.) Om importören använder sitt eget kredittillstånd blir situationen densamma som ovan, dvs. deklaranten (som i det här fallet är identisk med importören) blir skattskyldig för mervärdesskatten. behöver då endast erhålla information om deklarantens registreringsnummer i fält 44 i tulldeklarationen för att kunna besluta om tillämplig beskattningsmyndighet. Om importören i stället väljer att använda ombudets kredittillstånd, åtar sig ombudet att fullgöra gäldenärens (dvs. importörens) betalningsskyldighet för tull. Utredningen föreslår dock att ombudet i dessa fall inte ska vara skattskyldigt för mervärdesskatten, se vidare avsnitt 5.1. Även i dessa fall räcker det därmed att importörens registreringsnummer till mervärdesskatt anges i fält 44 i tulldeklarationen för att ska kunna besluta om tillämplig beskattningsmyndighet. I de fall en i mervärdesskatteregistrerad importör väljer att anlita ett indirekt ombud ska ombudet anges som deklarant i fält 14 i tulldeklarationen. Ombudet blir då enligt dagens regler tillsammans med importören solidariskt betalningsansvarigt för tull och mervärdesskatt avseende importen. enligt dagens regler inte anges i deklarationen (även om det i praktiken ofta är importören som anges som mottagare av varorna i fält 8). Det framgår dock av fält 14 att ombudet är indirekt eftersom namnet anges tillsammans med koden [3]. Utredningen föreslår att ombudet inte ska vara solidariskt betalningsansvarigt för mervärdesskatten i dessa fall, se vidare avsnitt 5.1. För att ska kunna avgöra vilken myndighet som ska vara beskattningsmyndighet för importen behöver därmed både namn och registreringsnummer till mervärdesskatt i för ombudets uppdragsgivare (dvs. importören) anges i fält 44 i tulldeklarationen. När Posten agerar som ombud sker det i de flesta fall utan att detta har avtalats med importören eftersom Posten agerar som ombud med stöd av tullagstiftningen, se vidare avsnitt 5.1. Posten behöver då, på samma sätt som övriga ombud, ange importörens svenska registreringsnummer till mervärdesskatt i fält 44 i tull- deklarationen, om sådant nummer finns. I de fall Posten agerar som ett indirekt ombud ska både namn och registreringsnummer på importören anges i tulldeklarationen. Motsvarande gäller för de järnvägsföretag som agerar som ombud med stöd av tullagstift- ningen. De av utredningen föreslagna förändringarna avseende redovisning i tulldeklaration regleras av föreskrifter, varför några författningsändringar inte krävs. 5.3Införsel från och andra tredje territorier Utredningens bedömning: Om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, kommer införsel av varor till från och andra områden som utgör en del av EU:s tullområde men inte EU:s mervärdesskatteområde (tredje territorier) att omfattas av de nya bestämmelser som utredningen föreslår. Någon särskild reglering behöver därmed inte införas för dessa situationer. Skälen för utredningens bedömning: Vissa delar av EU:s territorium omfattas av EU:s tullområde men inte av EU:s mervärdes- skatteområde (s.k. tredje territorier). Ett exempel på ett sådant område är . En överföring av en vara från ett tredje territorium till utgör därmed i tullhänseende endast en införsel av vara medan den i mervärdesskattehänseende utgör en import. EU:s tullområde definieras i artikel 3 i tullkodex. EU:s mervärdes- skatteområde definieras i artikel 5 i mervärdesskattedirektivet. I artikel 6 i mervärdesskattedirektivet definieras vilka områden som utgör s.k. tredje territorier, dvs. som utgör en del av EU:s tullområde men som inte utgör en del av EU:s mervärdesskatte- område. Enligt artikel 30 andra stycket i mervärdesskattedirektivet ska införsel av varor som är i fri omsättning i gemenskapen (dvs. varor som i tullhänseende har importerats till EU) från ett tredje territorium som ingår i gemenskapens tullområde anses utgöra en import av varor. Motsvarande reglering finns också i ML. Enligt 2 kap. 1 a § ML förstås med import att en vara förs in till från en plats utanför EU. I 1 kap. 10 a § ML regleras vad som menas med EU. I paragrafen stadgas att med EU förstås de territorier som tillhör en medlemsstat enligt vissa fördrag, med undantag för territorier som anges i 1 kap. 10 b § ML. I 1 kap. 10 b § ML anges ett antal territorier som benämns tredje territorier. Exempelvis utgör ett sådant territorium (1 kap. 10 b § 4 ML). Att föra in varor till från ett tredje territorium utgör därmed en import i mervärdesskattehänseende, varför utredningens förslag i kapitel 4 även kommer att omfatta varor som förs in till från eller andra tredje territorier inom EU. Enligt uppgift från lämnas alltid ett enhetsdokument5 till vid införsel av varor till från tredje territorier på samma sätt som vid import trots att varorna redan är i fri omsättning (dvs. redan har importerats i tullhänseende). De delar av utredningens förslag som rör information i enhetsdokument, tullräkning etc. kommer därmed fungera på samma sätt för dessa importer (i mervärdesskattehänseende) som för importer från områden utanför EU:s tullområde. Utredningen gör därmed bedömningen att om utredningens förslag i kapitel 4 genomförs, behöver någon särskild reglering inte införas avseende införsel av varor till från tredje territorier.