prop · H10327 · 2013-10-22 00:00:00 — Vidare anförde domstolen att de termer som har använts i de olika språkversionerna av artikeln för begreppet fordon inte är samstämmiga. Domstolen uttalade därefter att artikel 135.2 b i direktivet ska tolkas på så sätt att den omfattar upplåtelse för samtliga transportmedel, inbegripet båtar (C-428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn mot 2013/14:27 och mot Fonden Marselisborg Lystbådehavn, 2005 I-01527, nedan benämnt Marselisborg). Förändringar av vissa upplåtelser rörande Regeringens förslag: Upplåtelse av lokaler och andra platser för parkering ska omfatta samtliga transportmedel och regleras i endast en Begreppet parkeringsverksamhet tas bort. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i tillstyrker förslaget. har inga invändningar mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Genom ovan nämnda domar från EU- domstolen och har det klarlagts att bestämmelsen som innebär avsteg från det skattefria området för upplåtelser av vissa rättigheter till fastigheter för parkeringsplatser omfattar upplåtelse för samtliga transportmedel. för 3 kap. 3 § första stycket 5 ML har således utvidgats genom de bedömningar som och har Det får därför anses klarlagt att bestämmelsen om upplåtelse av parkeringsplatser i parkeringsverksamhet i 3 kap. 3 § första stycket 5 ML även omfattar upplåtelse för fartyg av hamnar eller för luftfartyg av flygplatser som regleras i 3 kap. 3 § första stycket 6 ML. för användning av start- och landningsbana avser inte en fastighets- upplåtelse och omfattas därför inte av de bestämmelser som gäller på fastighetsområdet (jfr C-358/97 Europeiska gemenskapernas kommission mot , 2000 I-06301). En sådan omsättning ryms inom ramen för bestämmelsen om generell skatteplikt som återfinns i 3 kap. 1 § ML. Bestämmelsen i 3 kap. 3 § första stycket 6 ML får således anses vara Bestämmelsen bör därför tas bort. I den svenska bestämmelsens motsvarighet i direktivet anges att undantaget från mervärdesskatt inte omfattar uthyrning av lokaler och platser för parkering av fordon. har i Marselisborg dock angett att direktivets bestämmelse ska tolkas så att den omfattar för samtliga transportmedel, inbegripet båtar. 3 kap. 3 § första stycket 5 ML bör anpassas i enlighet härmed. Lagrådet anför att det framstår som främmande för svenskt språkbruk att i uttrycket parkering inbegripa all sådan upplåtelse för fartyg av hamnar som omfattas av bestämmelsen i punkt 6. ifrågasättas om punkt 5 kommer att kunna ges en sådan tolkning att den kommer att omfatta alla upplåtelser som faller in under nuvarande punkt Det kan därför enligt Lagrådets mening inte uteslutas att ett slopande av punkt 6 kan leda till att det skattefria området utvidgas. förslag är dock tänkt att endast vara av redaktionell art och inte att förändra svensk rätt materiellt. För att med säkerhet undvika att det skattefria området utökas i förhållande till nu gällande lagstiftning görs därför ett förtydligande på så sätt att det i lagtexten anges att i uttrycket parkering inkluderas även förtöjning och ankring. innehåller emellertid inte en uttömmande uppräkning av vad som kan Prop. 2013/14:27 omfattas av begreppet parkering. Mot bakgrund av att ett tillhandahållande av en tjänst endast beskattas om det är fråga om ekonomisk verksamhet anses det obehövligt att i 3 kap. 3 § första stycket 5 ML ange att upplåtelsen ska ske i parkeringsverksamhet, jfr propositionen Begreppet beskattningsbar person – en teknisk anpassning av mervärdesskattelagen (prop. 2012/13:124 s. I syfte att anpassa bestämmelsen till mervärdesskattedirektivet och praxis föreslås att 3 kap. 3 § 5 ML omfattar upplåtelse av lokaler och andra platser för parkering, inklusive förtöjning och ankring, av transportmedel. 6Undantag från mervärdesskatt för luftfartyg Enligt mervärdesskattelagen undantas omsättning av luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran från skatteplikt. har gjort bedömningen att undantaget i vissa avseenden är mer omfattande respektive mer begränsat än motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet. Kommissionen har även uppmärksammat denna skillnad och har i en förfrågan till regeringen (Fi2012/2640) uppgett att den svenska bestämmelsen, enligt kommissionens mening, inte förefaller överensstämma med mervärdesskattedirektivet. Det finns mot denna bakgrund skäl att se över bestämmelsen i mervärdesskattelagen. I 3 kap. 21 § första stycket 3 ML anges att från skatteplikt undantas omsättning av luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran. I bestämmelsens fjärde, femte och sjätte punkt undantas från skatteplikt omsättning av bl.a. tjänster, och under vissa förutsättningar, delar, tillbehör och utrustning som avser sådana luftfartyg. Av artikel 148 i mervärdesskattedirektivet framgår att medlemsstaterna ska undanta vissa transaktioner från skatteplikt. Från skatteplikt undantas transaktioner såvitt avser leverans av varor för bunkring, tankning och proviantering av luftfartyg som används av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning (artikel 148 e). skatteplikt undantas även transaktioner gällande bl.a. leverans, 2013/14:27 ombyggnad och andra tjänster som hänför sig till sådana luftfartyg som avses i artikel 148 e (artikel 148 f och g). har i mål C-382/02 /S mot , 2004 I-08379 (nedan benämnt ), uttalat att undantaget från skatteplikt i artikel 148 e–g i mervärdesskattedirektivet även omfattar flygplan som flyger i inrikestrafik men som används av flygbolag som driver flygtrafik mot betalning, huvudsakligen på internationella linjer. I ett ställningstagande har redovisat sin bedömning av hur det svenska undantaget i fråga om luftfartyg förhåller sig till motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet (ställningstagande , dnr 131 70804-10/111). I ställningstagandet anför att undantaget från skatteplikt i mervärdesskattelagen avser luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran oavsett om det företag som använder luftfartyget bedriver inhemsk eller internationell flygtrafik. Motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är endast tillämplig om det företag som använder luftfartyget huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik. I detta avseende är det svenska undantaget mer omfattande än motsvarande bestämmelse i direktivet. Vidare konstaterar att det för att det svenska undantaget ska vara tillämpligt krävs att det enskilda luftfartyget ska användas för yrkesmässig person- eller godsbefordran. Enligt mervärdesskattedirektivet saknas det betydelse hur det enskilda luftfartyget används. Det är i stället den verksamhet som bedrivs av det företag som använder luftfartyget som är avgörande, dvs. att verksamheten består av att huvudsakligen bedriva internationell flygtrafik mot betalning. I detta avseende är det svenska undantaget mer begränsat än motsvarande bestämmelse i direktivet. Enligt uppfattning är det inte möjligt att genom en EU-konform tolkning av bestämmelserna i mervärdesskattelagen uppnå det resultat som är avsett i direktivet, dvs. att undantaget ska tillämpas oavsett hur det enskilda luftfartyget används om det används av ett företag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. anser dock att artikel 148 e–g i direktivet är så pass klar, precis och ovillkorlig i det avseendet att den kan ges direkt effekt. Det gäller under förutsättning att det är till fördel för den enskilde. 6.3Ändrat undantag för luftfartyg Regeringens förslag: Undantaget från mervärdesskatt avseende omsättning av luftfartyg ska endast omfatta sådana luftfartyg som ska användas av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i , , FAR och SAS tillstyrker förslaget. Kammarrätten i Transportstyrelsen, Näringslivets Skattedelegation, förkortat NSD, och har inga invändningar mot förslaget. och Svenska Flygbranschen avstyrker förslaget. Kammarrätten i anför att ordet ersättning bör bytas ut mot ordet betalning eftersom det ordet används i mervärdesskattedirektivet. förordar att ordet flygbolag används i stället för ordet lufttrafikföretag. Förvaltningsrätten i , Transportstyrelsen, FAR och Svenska Flygbranschen uppger att bedömningen av om ett företag huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning kan medföra gränsdragningssvårigheter och att kriterierna för denna bedömning därför bör preciseras. NSD, SAS, , Svenska Flygbranschen och anför att aktörer inom ambulans- och räddningstjänst påverkas av förslaget och att konsekvensanalysen inte belyser följderna i detta avseende. I denna del hänvisas till avsnitt 15.3. Skälen för regeringens förslag: Den svenska bestämmelsen i 3 kap. 21 § första stycket 3 ML anger att från skatteplikt undantas omsättning av luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran. Det avgörande för om bestämmelsen är tillämplig är om det enskilda luftfartyget används för yrkesmässig person- eller godsbefordran. Tjänster, delar och tillbehör m.m. hänförliga till sådana luftfartyg är också undantagna från skatteplikt. I artikel 148 e–g i mervärdesskattedirektivet anges däremot att omsättning vad gäller leverans och ombyggnad m.m. avseende luftfartyg som används av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning är undantagna från skatteplikt. Likaså är leverans av varor m.m. till luftfartyg i sådana flygbolag undantaget från skatteplikt. Direktivets artikel uppställer således som krav för skattefrihet att flygbolag huvudsakligen ska bedriva internationell flygtrafik mot betalning. Något krav på hur det enskilda luftfartyget används uppställs inte. Det sagda innebär att i vissa avseenden är undantaget i mervärdesskattelagen mer omfattande än motsvarande bestämmelse i direktivet. Så är fallet eftersom den svenska bestämmelsen omfattar luftfartyg för yrkesmässig person- eller godsbefordran, oavsett om det företag som använder luftfartyget bedriver inhemsk eller internationell flygtrafik. Enligt direktivets bestämmelse saknar det däremot betydelse hur det enskilda luftfartyget används. I direktivet är det i stället den verksamhet som bedrivs av det bolag som använder luftfartygen som är avgörande för om omsättningen är undantagen från skatteplikt. Det krav som uppställs är, som redan nämnts, att verksamheten ska bestå av att huvudsakligen bedriva internationell flygtrafik mot betalning. I detta avseende är undantaget i mervärdesskattelagen mer begränsat än motsvarande bestämmelse i direktivet eftersom ett företag enligt den svenska bestämmelsen inte är undantaget från skatteplikt enbart på grund av dess internationella verksamhet. Regeringen konstaterar att i det ovan nämnda målet uttalat att begreppet "bolag som driver flygtrafik, huvudsakligen på internationella linjer" ska ges en unionsrättslig definition och tolkas restriktivt. Åtminstone bolag vars inhemska 2013/14:27 verksamhet är mindre omfattande än dess internationella ska betraktas som bolag som driver flygtrafik, huvudsakligen på internationella linjer. Vid bedömning av ett bolags internationella verksamhet i förhållande till dess inhemska verksamhet kan alla de måttenheter som möjliggör en uppskattning av den aktuella verksamhetens omfattning beaktas, bl.a. omsättning. Mot denna bakgrund kan den svenska bestämmelsen inte anses stå i full överensstämmelse med mervärdesskattedirektivet. Lagrådet förordar, vilket även gjort, att ordet lufttrafikföretag ersätts med ordet flygbolag. Dessa synpunkter bör beaktas. Bestämmelsen bör ändras på så sätt att undantag från skatteplikt kommer att avse luftfartyg som ska användas av flygbolag som huvudsakligen bedriver internationell flygtrafik mot betalning. Förslaget föranleder en ändring av 3 kap. 21 § första stycket 3 ML. 7Mervärdesskatt vid distansförsäljning av varor I mervärdesskattelagen finns bestämmelser om försäljning av varor som en svensk säljare levererar till konsumenter i andra EU-länder, s.k. distansförsäljning. Det kan t.ex. handla om svenska företag som säljer varor via internet till konsumenter i andra EU-länder. Enligt bestämmelsen i 5 kap. 2 a § 1 ML är en vara omsatt utomlands om varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från till en köpare i ett annat EU-land och säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådan omsättning. anser att kravet på registrering saknar stöd i direktivet och bestämmelsen i direktivet får därför enligt anses ha direkt effekt. (ställningstagande , dnr 131 176104-05/111). Fråga har därför uppkommit om bestämmelsen i mervärdesskattelagen behöver ändras. Bestämmelserna i mervärdesskattelagen som reglerar situationen när säljare i andra EU-länder säljer och transporterar varor till konsumenter i skiljer sig också enligt åt från den bakomliggande bestämmelsen i direktivet. Enligt har bestämmelsen i direktivet direkt effekt. Det finns därför skäl att även se över bestämmelserna i 5 kap. 2 § andra och tredje stycket ML. En vara är enligt 5 kap. 2 a § första stycket 1 ML omsatt utomlands om varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från till en köpare i ett annat EU-land och säljaren är registrerad till mervärdes- Prop. 2013/14:27 skatt i det landet för sådan omsättning. Bestämmelsen i 5 kap. 2 a § ML gäller s.k. distansförsäljningar från till ett annat EU-land (prop. 1994/95:57 s. 180). Distansförsäljning av varor som säljs till från ett annat EU- land behandlas i 5 kap. 2 § ML. Av bestämmelsen följer att en vara som enligt avtalet mellan säljare och köpare ska transporteras till köparen är omsatt inom landet, om varan inte finns här i landet då transporten påbörjas men varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från ett annat EU-land till en köpare i . Detta förutsätter dock att varan inte är ett nytt transportmedel och att köparen inte gör ett unionsinternt förvärv och ska förvärvsbeskatta sig för inköpet av varan (se 5 kap. 2 § första stycket 4 ML). En vara är dessutom endast omsatt inom landet, om -varan är punktskattepliktig, -värdet av säljarens sammanlagda omsättning (exklusive punktskattepliktiga varor) här i landet överstiger under det löpande eller föregående kalenderåret, eller -säljaren omfattas av ett sådant beslut som anges i 5 kap. 2 § tredje stycket ML. Enligt 5 kap. 2 § tredje stycket ML kan en omsättning anses gjord inom landet även om säljarens sammanlagda omsättning inte överstiger den ovan nämnda gränsen på . Som förutsättning för detta gäller att vederbörlig myndighet i det land där transporten påbörjas har medgett att säljarens omsättning inte är gjord i det landet. Enligt artikel 33.1 i mervärdesskattedirektivet ska platsen för leverans av varor som transporterats av leverantören eller för hans räkning från ett annat EU-land vara den plats där varorna finns när transporten till förvärvaren avslutas. En förutsättning är att leveransen ska göras till en sådan beskattningsbar person eller en icke beskattningsbar juridisk person vars unionsinterna förvärv av varor inte är föremål för mervärdesskatt eller till någon annan icke beskattningsbar person. Leveransen får dock inte avse nya transportmedel eller varor som leverantören ska installera eller montera (artikel 33 första stycket). Även om dessa förutsättningar är uppfyllda framgår i artikel 34.1 i direktivet att platsen för leverans inte ska vara det land där transporten avslutas om: -Leveransen av varor avser annat än punktskattepliktiga varor. -Det sammanlagda beloppet, exklusive mervärdesskatt, för sådana leveranser som skett i det EU-landet överstiger under ett kalenderår inte eller motsvarande värde i nationell valuta. -Det sammanlagda beloppet, exklusive mervärdesskatt, för sådana leveranser som skett i det EU-landet av andra varor än punktskattepliktiga varor översteg under det föregående kalenderåret inte eller motsvarande värde i nationell valuta. Ett land kan sänka det ovan nämnda beloppet (tröskelvärdet) på till (artikel 34.2). upp till tröskelvärdet ska säljaren ändå kunna välja att beskattningen i stället ska ske där varorna finns när transporten avslutas. där varorna finns när transporten påbörjas ska bevilja den beskattningsbara person som levererar varorna en rätt att välja att platsen för leveransen ska vara den plats där varorna finns när transporten till förvärvaren avslutas (artikel 34.4 första stycket jämfört med artikel 33). De berörda EU-länderna ska fastställa de närmare reglerna för utnyttjande av valmöjligheten (artikel 34.4 andra stycket). Förändrade regler för s.k. distansförsäljning Regeringens förslag: En vara ska inte anses omsatt inom landet om varan transporteras av säljaren eller för dennes räkning från till en köpare i ett annat EU-land, och säljaren är skyldig att registrera sig till mervärdesskatt i det EU-landet för sådan omsättning. En omsättning av en vara ska anses vara gjord i även om den uppställda beloppsgränsen inte överstigs, under förutsättning att säljaren har uppfyllt de villkor som det land där transporten påbörjas har för att omsättningen inte ska anses gjord i det landet. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i och tillstyrker en ändring. anser dock att den föreslagna lydelsen av 5 kap. 2 § tredje stycket ML medför att behöver ha vetskap om rutinerna i andra EU-länder. räcka att säljaren intygar att han eller hon uppfyllt de villkor som gäller i anser också säljarens rätt att välja beskattning i destinationslandet bör framgå tydligare av bestämmelsen. Skälen för regeringens förslag Distansförsäljning från till ett annat EU-land Vid s.k. distansförsäljning av varor från till ett annat EU-land är omsättningen gjord i om säljaren inte är registrerad till mervärdesskatt i destinationslandet (se 5 kap. 2 a första stycket 1 och 5 kap. 2 § första stycket 1 ML). är dock enligt 5 kap. 2 a § ML omsatt utomlands om den transporterats av säljaren eller för dennes räkning från till en köpare i ett annat EU-land och säljaren är registrerad till mervärdesskatt i det landet för sådana omsättningar. motsvarande krav på registrering i destinationslandet finns inte i Bestämmelsen i 5 kap. 2 a § ML skiljer sig därför från direktivets bestämmelser. Om tröskelvärdet har överstigits ska destinationslandet vara platsen för leveransen enligt artikel 33 och Destinationslandet ska då vara platsen för leverans även om säljaren ännu inte är registrerad till mervärdesskatt i det landet. mervärdesskatt ska därför inte tas ut vid distansförsäljning från till ett annat EU-land om säljaren har överskridit det s.k. tröskelvärdet i En säljare som har överskridit tröskelvärdet i det landet ska vara skyldig att anmäla sig för registrering till mervärdesskatt i det landet enligt artikel 213 och 214 i mervärdesskattedirektivet. I en sådan situation bör det dock inte vara avgörande för frågan om omsättningsland om säljaren faktiskt är registrerad för omsättningen. Det är också så som dessa situationer har hanterats i tillämpningen. har inte tagit ut svensk mervärdesskatt i de fall säljaren har överskridit tröskelvärdet i destinationslandet (jfr ställningstagande , dnr 131 176104-05/111). Mot bakgrund av ovanstående föreslår regeringen att bestämmelsen i 5 kap. 2 a § ML ändras för att uppnå överensstämmelse med mervärdesskattedirektivet. Vid distansförsäljning från till ett annat EU-land bör omsättningen vara gjord i det land där transporten av varan avslutas även i de fall säljaren är skyldig att registrera sig till mervärdesskatt i det landet för sådana omsättningar. Distansförsäljning från ett annat EU-land till Vid distansförsäljning från ett annat EU-land till ska omsättningen beskattas i om det s.k. tröskelvärdet har överskridits av säljaren. Beskattning ska också ske här i landet om säljaren valt att bli beskattad i i stället för i det land som varan sänds ifrån (artikel 33 och 34 i mervärdesskattedirektivet). Bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet medför att säljaren ska kunna välja att i stället bli beskattad i det land som varan sänds till även om tröskelvärdet inte uppnåtts. Bestämmelserna är utformade på ett sätt som gör att det inte bör vara möjligt för de berörda EU-länderna att hindra säljaren att bli beskattad i destinationslandet när tröskelvärdet i det landet inte har uppnåtts. En säljare i ett annat EU-land som säljer varor till konsumenter i ska således ha en möjlighet att välja att beskattningen ska ske i även om säljarens omsättning till köpare i inte överstiger . Bestämmelsen i 5 kap. 2 § ML innebär att varan är omsatt inom landet enbart om säljarens omsättning här i landet överstiger gränsen på , eller om säljaren omfattas av ett sådant beslut som avses i avses i 5 kap. 2 § tredje stycket ML. Enligt bestämmelsen i 5 kap. 2 § tredje stycket ML är det en förutsättning att vederbörlig myndighet i det land där transporten påbörjas har medgett att säljarens omsättning inte ska anses vara gjord i det landet. Artikel 34.4 första stycket i mervärdesskattedirektivet får anses innebära att det är det EU-land som varan sänds ifrån som ska bevilja säljaren en rätt att välja att i stället bli beskattad i det land transporten avslutas. Medlemsstaterna ska fastställa de närmare reglerna för utnyttjande av denna valmöjlighet. Eftersom mervärdesskattedirektivet saknar närmare reglering om hur förfarandet vid utnyttjade av valfriheten ska gå till bör medlemsstaterna ha ett visst handlingsutrymme vid utformning av reglerna (jfr t.ex. punkten 39 i EU domstolens dom i mål C-274/10, kommissionen mot , 2011 s. I- 7289). Andra EU-länder kan ha ett förfarande med anmälan och formella beslut om att beskattningen ska ske i destinationslandet. Mer formlösa förfaranden kan också förekomma, vilket kan göra att det inte alltid finns 2013/14:27 ett beslut från en myndighet i ett annat EU-land. har i tillämpningen inte ställt krav på att en säljare ska ha fått ett medgivande enligt något visst förfarande i avsändarlandet för att omsättningen ska anses gjord inom landet (jfr ställningstagande , dnr 131 176104-05/111). Lydelsen av 5 kap. 2 § ML kan dock ge intryck av att det ska ha fattats ett beslut av en myndighet i det land där transporten påbörjas för att omsättningen ska anses gjord i . Bestämmelsen bör därför ändras. Bedömningen görs dock att det även i fortsättningen är nödvändigt att ta hänsyn till hur avsändarlandet har behandlat säljarens omsättningar. I annat fall kan det uppkomma situationer med utebliven beskattning eller dubbelbeskattning. Mot denna bakgrund bör hänvisningen till beslut och myndigheter tas bort från bestämmelsen. har framfört att omsättningen bör anses gjord här om säljaren väljer att bli skattskyldig här och intygar att han eller hon uppfyllt villkoren för att omsättningen inte ska anses gjord i det land där transporten påbörjas. Omsättningen skulle då anses gjord i endast om säljaren intygar till att villkoren för att inte bli beskattad i avsändarlandet är uppfyllda. Om säljaren underlåter att intyga detta skulle omsättningen därmed inte anses gjord i , även om denne uppfyllt villkoren för att inte betala skatt i avsändarlandet. En sådan utformning av bestämmelsen riskerar enligt regeringens mening att ge upphov till att skatt varken tas ut i eller i avsändarlandet. Regeringen föreslår därför att säljarens omsättning ska anses som en omsättning inom landet om säljaren har uppfyllt de villkor som det EU- land där transporten påbörjas har för att omsättningen inte ska anses gjord i det landet. Mervärdesskattefrihet för omsättning av icke-unionsvaror och av tjänster som görs i tillfälligt lager, tullager, frizon eller Regeringens förslag: Omsättning av icke-unionsvaror och av tjänster, som görs i tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager varorna är placerade där, ska vara undantagen från skatteplikt endast om lagret eller frizonen är ligger inom landet. Promemorians förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Förvaltningsrätten i tillstyrker förslaget.