rir · H1B512 · 2013-10-29 00:00:00 — Skyldigheten att betala skatt för statliga myndigheter, kommuner och offentligt ägda bolag kan sammanfattas i följande tabell. Skyldighet att betala skatt för statliga myndigheter, kommuner och offentligt ägda bolag Nej (Ja)4 (begr.) SINK står för särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. I inkomstskatt ingår bolagsskatt och löneskatt. SLP står för särskild löneskatt på pensionskostnader. I undantagsfall är myndigheter skyldiga att betala SLP, avkastningsskatt och punktskatter. Av tabell 4 framgår att den beloppsmässigt största skatten för offentliga aktörer är arbetsgivaravgiften. uppgick den till vilket motsvarar av de totala arbetsgivaravgifterna. Beloppen inkluderar även avgifter och preliminär skatt som tas ut på utbetalningar från transfereringssystemen, såsom pensioner och sjukpenning med mera. Momsen uppgår till netto (skillnaden mellan utgående och ingående moms) och utgör av de totala momsintäkterna. GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Skatter fastställda vid den årliga inkomsttaxeringen för offentliga aktörer uppgår till , vilket är av de totala skatteintäkterna för dessa skatter. Här ingår bolagsskatt, fastighetsskatt, särskild löneskatt på pensionsavsättningar samt avkastningsskatt. Punktskatter betalas framförallt av de kommunala bolagen och uppgick till vilket utgör av de totala skatteintäkterna för punktskatterna. De vanligast förekommande punktskatterna för offentliga enheter är energiskatt, reklamskatt och avfallsskatt. Skatter för offentliga aktörer (exklusive statliga bolag) samt motsvarande skatter för samtliga skattebetalare, Total skatt/avgift Andel av total skatt Avser moms redovisad skattedeklaration. Moms redovisad i inkomstdeklaration ingår i Skatter fastställda vid den årliga inkomsttaxeringen. Momskompensation till stat och kommun för ingående moms ingår inte. Importmoms som tas ut av ingår inte. Fysiska personers inkomstskatt ingår inte. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING 2.3Momskompensation i stat och kommun En stor del av verksamheten i stat och kommun utgörs av icke momspliktig verksamhet såsom myndighetsutövning, sjukvård, tandvård och utbildning. Kommunerna4 har endast avdragsrätt för ingående moms i den del av verksamheten som är momspliktig. I statlig verksamhet saknas helt avdragsrätt för ingående moms. För statliga myndigheter och kommuner finns istället särskilda kompensationssystem för ingående moms. Dessa kompensationssystem betraktas dock inte som en del av det vanliga momssystemet. Varför kompensation för ingående moms? Mervärdesskatt (moms) innebär att varje led i produktions- och distributionskedjan svarar för skatten på det mervärde som tillförts varan eller tjänsten. Därav benämningen mervärdesskatt. Genom att man i varje led redovisar moms på hela försäljningsbeloppet (utgående moms), men får göra avdrag för den moms som påförts av närmast föregående led (ingående moms) så blir effekten att momsen bara beräknas på det egna mervärdet. Den verkliga skattebördan skjuts därmed framåt tills den träffar den slutlige konsumenten. När stat och kommun bedriver verksamhet som inte medför rätt till avdrag eller återbetalning av moms blir den ingående momsen en kostnad. Detta skapar incitament att försöka minska den ingående momsen genom att producera varor och tjänster i egen regi. För att statliga myndigheter och kommuner ska vara neutrala när de väljer mellan att utföra tjänster med egen personal eller med utomstående entreprenörer kompenseras statliga myndigheter och kommuner för den uteblivna avdragsrätten genom särskilda kompensationssystem. Syftet med kompensationen är att momsen inte ska vara en kostnad för myndigheter och kommuner. 2.3.1Momskompensation till statliga myndigheter Enligt mervärdesskattelagen saknar staten helt avdragsrätt för ingående moms.5 Med staten avses inte de statliga affärsverken.6 Fram till fick de statliga myndigheterna anslag för att täcka utgifter inklusive moms. Eftersom den ingående momsen utgjorde en extra utgift för myndigheten blev det oftast billigare för dem att producera varor och tjänster i egen regi. Detta gav upphov till konkurrenssnedvridning vid myndigheternas val mellan att producera varor och tjänster i egen regi och att upphandla motsvarande varor och tjänster utanför staten. För att komma till rätta med denna konkurrenssnedvridning infördes den ett kompensationssystem för ingående moms i staten. Myndigheternas anslag räknades ner för att bara täcka utgifter exklusive moms. 4Med kommuner innefattas i detta sammanhang även landsting, kommunförbund och samordningsförbund. 58 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200). 61 kap. 16 § mervärdesskattelagen (1994:200). GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER myndigheterna möjlighet att begära kompensation för kostnader för ingående moms enligt en särskild förordning, förordningen (2002:831) om myndigheters rätt till kompensation för ingående mervärdesskatt. Enligt förordningen får en statlig myndighet rekvirera ett belopp från SKV som motsvarar den ingående momsen i såväl momspliktig som momsfri verksamhet. Det finns dock vissa undantag där statliga myndigheter inte får kompensation7, till exempel för: kostnader för stadigvarande bostad inköp av personbil och motorcykel viss representation. Den totala momskompensationen till myndigheter uppgick till . Genom skattereform infördes en generell avdragsrätt för kommuner, landsting och ingående moms. Detta innebar att kommuner fick tillbaka all betald moms oavsett om denna avsåg inköp i momspliktig verksamhet eller inköp i den icke momspliktiga delen av verksamheten. När blev medlem i EU 1995 kunde den generella avdragsrätten för ingående moms inte behållas. I momsdeklarationen får kommuner nu endast dra av ingående moms som avser momspliktig verksamhet. För betald moms som avser den icke momspliktiga delen infördes ett särskilt system för momskompensation utanför själva momssystemet. Precis som för myndigheternas momskompensation är syftet att undvika konkurrenssnedvridning i valet mellan att producera varor i egen regi, respektive att köpa in dem utifrån. Momskompensationen till kommunerna regleras i lagen (2005:807) om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund. Kompensationen till kommunerna benämns därför oftast som ersättning. Systemet innebär att kommuner, landsting eller kommunalförbund och samordningsförbund efter ansökan har rätt till ersättning för ingående moms som inte får dras av eller inte medför återbetalningsrätt enligt mervärdesskattelagen. Samma undantag från kompensationsrätten som gäller för myndigheter gäller även för kommunerna.8 Vid upphandling av tjänster för sjukvård, tandvård och social omsorg samt utbildning uppstår inget utlägg för ingående moms hos kommunerna, eftersom den här typen av tjänster inte beläggs med moms. 7Undantagen är desamma som de så kallade avdragsförbuden enligt mervärdesskattelagen 8 kap 9, 10, 15 och 16 §§ mervärdesskattelagen (1994:200). 8För kommunerna finns dock möjlighet till kompensation för stadigvarande bostad om det handlar om särskilda boendeformer för service och omvårdnad för äldre människor och människor med funktionshinder samt lokalhyra för dessa lokaler. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING dock även i dessa fall viss ersättning. Det beror på att man kan anta att säljaren har köpt in vissa momsbelagda varor och tjänster för att kunna tillhandahålla tjänsten. Eftersom säljaren inte kan dra av den här momsen omvandlas den istället till en kostnad som inkluderas i beloppen som kommunen får betala för den här typen av tjänster. Detta är en typ av kostnad som inte skulle uppstå om kommunen valde att utföra tjänsterna i egen regi, eftersom kommunen då skulle få kompensation för den kostnaden. Därför ges ett schablonmässigt ersättningsbelopp för den här typen av tjänster.9 finansierades momsersättningen med avgifter som betalades av kommunerna och landstingen. sker uttagen ur ersättningssystemet över statsbudgeten. I samband med detta gjordes en nivåsänkning av de generella statsbidragen. uppgick den totala ersättningen till kommunerna till . 2.3.3Administration och kontroll av momskompensationen Administration och kontroll av momskompensationen fungerar olika för statliga myndigheter respektive kommuner. Kompensation för moms till statliga myndigheter ESV förvaltar förordningen om statliga myndigheters rätt till kompensation för ingående moms. ESV bestämmer vilka myndigheter som har rätt till kompensation och ger ut föreskrifter och allmänna råd om hur förordningen ska tillämpas. ESV anger att deras uppgift är att ge råd och stöd till myndigheterna genom information och utbildning. Däremot genomför ESV inga kontroller av myndigheternas momsrekvisitioner då de menar att kontrollverksamhet inte ingår i deras uppgifter.10 SKV är utbetalande myndighet enligt förordningen. En myndighet som har bokfört ingående moms får påföljande månad rekvirera ett belopp som motsvarar den kompensationsberättigade delen. SKV har tagit fram särskilda blanketter för detta och betalar ut beloppet efter att ha kontrollerat att bankkontot tillhör den rekvirerande myndigheten. SKV ska, enligt förordningen, betala ut det rekvirerade beloppet från det att rekvisitionen kommit in. Det finns en samsyn hos SKV, ESV och att SKV inte har mandat att granska underlagen för myndigheternas momsrekvisitioner såsom systemet är konstruerat . Enligt både ESV och gjordes en avvägning mellan kontroll och administrativ börda vid införandet av systemet. Eftersom momskompensationen i stort sett är en rundgång av pengar 9SKL (2010), Kommunernas moms – Ett häfte om kommunkontosystemet. 10ESV, Intervju, . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER inom staten vägde en låg administrativ börda för myndigheterna tyngre än kontrollmöjligheter. påpekar dock att har en roll på området genom sin granskning av myndigheternas årsredovisningar.11 ESV gjorde en översyn av förordningen på uppdrag av regeringen och man lämnade då följande förslag till ansvarsfördelning: Nuvarande ansvarsfördelning av kontrollen av rekvisition av mervärdesskatt bör behållas. Det innebär att () ansvarar för revisionen av myndigheternas rekvisition och redovisning av ingående mervärdesskatt. Det särskilda skattekontoret i roll är att kontrollera att utbetalning görs till rätt myndighet, att myndigheten omfattas av systemet, att rätt belopp utbetalas samt att utbetalning görs till rätt postgirokonto. budgetproposition skriver regeringen att denna roll- och ansvarsfördelning ska gälla även fortsättningsvis, och att (tidigare RRV) granskning ska ske utifrån en bedömning av väsentlighet och risk.13 Vid samtal med ansvariga revisorer framgår att nuvarande bedömning av väsentlighet och risk gör att underlagen för kompensationen för ingående moms i stort sett aldrig blir föremål för granskning inom den årliga revisionen. SKV är av uppfattningen att kompensationssystemet i sin nuvarande utformning inte är helt tillfredsställande utan hänger lite i luften eftersom SKV kan kontrollera utgående moms men inte kompensationen för ingående moms. Statliga myndigheter har i detta hänseende en särställning och såvida inte granskar detta kan man prata om en kontrollfri zon. Tjänstemännen som arbetar med offentliga enheter på SKV tycker inte att detta är en bra ordning.14 I normala fall är statliga myndigheter hänvisade till vid frågor om skatteregler. Som nämndes ovan är det dock ESV som ger råd och stöd till myndigheter när det gäller momskompensationen. För att sprida informationen använder ESV bland annat en momshandledning som finns publicerad på ESV:s webbplats. I momshandledningen inkluderas också information om de delar av den utgående momsen som ESV bedömer vara mest relevanta för myndigheter. ESV uppger att man vid komplicerade frågor ofta måste hänvisa till SKV eftersom reglerna har koppling till mervärdesskattelagen.15 Om det 11ESV, Intervju, , , Intervju, , SKV, Intervju, . 12ESV (2001:12), Översyn av förordningen (1193:529) om myndigheters hantering av ingående mervärdesskatt. 2002/03:1, s. 171. 14SKV, Intervju, . 15ESV, Intervju, . SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING sedan uppstår praktiska frågor kring momskompensationen, till exempel om något måste rättas, får SKV hänvisa tillbaka till ESV.16 Ersättning för moms till kommunerna Kommunernas ansökan om ersättning för ingående moms görs också hos SKV. Kommunen kan överklaga SKV:s beslut om ersättning till Till skillnad från statliga myndigheter ska kommunerna lämna en årsuppgift till SKV om de belopp som berättigar till ersättning. SKV har också möjlighet att genom skrivbordskontroll kontrollera lämnade uppgifter och vid behov besluta om revision hos en kommun för att kontrollera att alla uppgifter som ligger till grund för ersättningsbeslutet stämmer.17 Företag, statliga myndigheter och kommuner som bedriver verksamhet som medför skyldighet att påföra utgående moms, eller som ger rätt att få tillbaka moms, måste vara momsregistrerade hos SKV. Storleken på beskattningsunderlaget18 avgör om momsen ska redovisas , varje kvartal, eller en gång . Statliga myndigheter behöver inte vara momsregistrerade för att kunna rekvirera kompensation för ingående moms. Vid samtal med ESV har framgått att det finns en rad situationer där myndigheter måste vara momsregistrerade för att kunna hantera momsreglerna på ett korrekt sätt, till exempel vid inköp av varor och tjänster från utlandet och vid uttag av vissa avgifter19. ESV menar därför att de flesta statliga myndigheter borde vara momsregistrerade.20 Vid en jämförelse av SKV:s register över momsregistrerade myndigheter och SCB:s myndighetsregister framgår det att nästan en fjärdedel av myndigheterna21 inte är momsregistrerade. Det är främst små myndigheter som saknar momsregistrering, men det finns även exempel på större myndigheter som inte har momsregistrerat sig. Samtliga kommuner (290 stycken) är momsregistrerade.22 16SKV, Intervju, . 17SKV:s webbplats, Momsersättning till kommuner. 18Beskattningsunderlaget är det värde på vilket moms ska beräknas. 19Se 4 § avgiftsförordningen (1992:191). 20ESV, Intervju, . 21Här avses de statliga förvaltningsmyndigheterna och myndigheterna under . 22SKV, Mejl . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Många små statliga myndigheter hanterar inte sin egen redovisning. har Kammarkollegiet lämnat administrativt stöd till dessa myndigheter. har dock Statens servicecenter tagit över den här rollen. Syftet med införandet av Statens servicecenter är att statliga myndigheter ska kunna sänka sina kostnader för administrativt stöd och trygga sin kompetensförsörjning. Tanken är att även större myndigheter ska lägga över delar av sin administration på servicecentret. Utöver de myndigheter som tidigare fick administrativt stöd från Kammarkollegiet (cirka 70 stycken) har Statens servicecenter avtal med ytterligare sju myndigheter, bland annat SKV, , och Kronofogden.23 Statens servicecenter har tre huvudprocesser: kundfakturor, anläggningstillgångar samt löpande redovisning. Ambitionen är att de myndigheter som anlitar Statens servicecenter ska köpa samtliga processer eftersom det är då man kan uppnå lönsamhet. finns möjlighet att bara köpa vissa tjänster. I dessa fall måste dock myndigheten ha kvar egen personal, vilket inte blir lika effektivt. För vissa små myndigheter som inte har någon egen personal som arbetar med ekonomi sköter Statens servicecenter hela den ekonomiska redovisningen. På frågan hur Statens servicecenter ser på sin roll visavi myndigheterna när det gäller ansvaret för att redovisningen blir rätt svarade man att det ytterst är myndigheterna själva som har ansvaret för sin redovisning. Statens servicecenter känner dock ett stort ansvar att stötta myndigheterna. Statens servicecenter följer när det gäller skatter och redovisning. 23 Statens servicecenter, Intervju . SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER 3 Risker och fel i offentlig sektor Det övergripande syftet med detta och nästkommande kapitel är dels att identifiera risker för fel hos offentliga aktörer och dels beskriva vilka effekter felen kan få. Detta kapitel inleds med en redogörelse för SKV:s bedömning av olika risker inom statliga myndigheter och kommuner. I syfte att ge exempel på vilka fel offentliga aktörer gör har vi också gått igenom samtliga revisioner av statliga myndigheter, kommuner och kommunala bolag som SKV avslutat –2012. 3.1Skatteverkets riskbedömning för offentliga enheter För att identifiera risker och som hjälp för att fördela resurser mellan olika områden genomför SKV riskanalyser. har SKV gjort två riskanalyser som avser offentliga enheter (statliga enheter, kommuner och kommunägda bolag). Den första är och behandlar samtliga typer av offentliga enheter.24 Den andra är och behandlar enbart kommuner och kommunala bolag.25 Riskanalysen utmynnade i tre huvudsakliga slutsatser: Risken för fel och fusk är låg för offentliga enheter relaterat till flertalet Kommuner och deras bolag är förknippade med högre risk än statliga myndigheter. Det saknas en tillräckligt tydlig bild av flera risker och hur dessa förändrats över tiden. Det är viktigt att fortlöpande arbeta med att identifiera och värdera risker hos de offentliga enheterna. I riskanalysen görs en indelning i tre risknivåer – hög risk, mellanrisk och låg risk. Offentlig upphandling och punktskatter bedöms vara områden med hög risk. Med punktskatter åsyftas i den här riskanalysen endast energiskatter. Lagstiftningen på det området är komplicerad och de kommunala bolagen står för en stor andel av energiskatterna. Redovisning av förmåner och kostnadsersättningar samt moms (inklusive momskompensation) till offentliga enheter bedöms ligga på Avseende kompensationen för moms till offentliga enheter 24SKV (2008), Offentliga enheter – Riskanalys. 25SKV (2012), Kommunerna och kommunala bolag, En taktisk riskanalys av Östra regionen. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING konstateras att det handlar om stora belopp och att fel kan påverka konkurrensen mellan offentlig och privat sektor. När det gäller förmånerna hos offentliga enheter är de små jämfört med i privata företag. konstaterar SKV att om personer i ledande ställning får förmåner som felaktigt behandlas som skattefria kan det uppstå en betydande förtroendeskada. Områden som bedöms vara av lägre risk är inkomstskatt för bolag, löneskatt och fastighetsskatt. I riskanalysen identifierar SKV tre väsentliga risker inom den kommunala sektorn som kan hota uppfyllandet av SKV:s mål. Det handlar om risker som kan sättas i samband med: en ökning av korruptionen i kommunerna avancerad skatteplanering i kommunerna relativt stora fel i momsredovisningen. Riskanalysen bygger till största del på erfarenheter från tidigare kontroller. Dessa är dock relativt få varför slutsatserna även bygger på ett antagande om att det hos offentliga enheter finns en vilja att göra rätt. Riskanalysen tar inte sin utgångspunkt i erfarenheter från tidigare kontroller utan bygger på intervjuer, information från internet samt forskningslitteratur inom området för kommunernas verksamhet. Tjänstemännen som arbetar med offentliga enheter på SKV framhåller riskerna för fel inom kommunsektorn. Kommuner är stora och decentraliserade organisationer, vilket innebär att många olika personer skulle behöva ha kunskap om skattereglerna. Men från SKV:s sida upplever man istället att skatter inte är särskilt prioriterade och att kunskapen om dessa frågor är mycket varierande ute hos kommunerna. Situationen försvåras av att den interna kontrollen är dålig i många kommuner och av att kommunrevisionen till stor del tittar på förvaltningsfrågor istället för skatter. Utöver detta poängteras också att offentlig verksamhet mer och mer liknar privat verksamhet, vilket delvis beror på en förändrad konkurrenssituation med fler privata aktörer. Därtill har det kommit in mer konsulter i kommunerna som hjälper till med olika upplägg hämtade från det privata näringslivet.26 De ovan nämnda riskanalyserna för offentliga enheter går inte in i detalj på de olika punktskatterna, eftersom dessa skatter hanteras inom en separat enhet placerad på i . Enheten i har en egen riskanalys som uteslutande behandlar punktskatter. I den analysen görs dock ingen åtskillnad på offentliga enheter och privata aktörer, istället analyseras riskerna för respektive punktskatt.27 26SKV, Intervju, , samt . 27SKV, Intervju, . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER 3.2Skatteverkets revisioner av offentliga enheter Vi har gått igenom SKV:s samtliga revisioner av offentliga enheter (statliga myndigheter, kommuner och kommunala bolag) som avslutats –2012. Syftet med genomgången har varit att ta reda på vilken inriktning revisionerna har haft samt vilka typer av fel som upptäcks. Totalt avslutades 47 revisioner och en majoritet avsåg kommunala bolag. De genomförda revisionerna är geografiskt utspridda. någon revision av storstadskommunerna slutförts, men sådana revisioner pågår. I dessa fall handlar det dock om väldigt avgränsade revisioner. De revisioner vi har gått igenom omfattar inte punktskatter eftersom all punktskattekontroll är koncentrerad till Storföretagsregionen (SFR)28. Revisionerna omfattar heller inte fastighetsskatt. Detta beror på att SKV bedömer att kontrollen av fastighetsskatt genomförs effektivare genom så kallad skrivbordskontroll, det vill säga att en handläggare via telefon eller brevutskick gör en förfrågan om underlag för att verifiera att det som redovisats av skattebetalaren är korrekt.29 Antal avslutade revisioner, offentliga enheter, 2010–2012 Totalt avslutades 47 revisioner –2012. Två revisioner (en statlig myndighet och ett kommunalt bolag) var dock inte tillgängliga vid tillfället för vår genomgång. –2012 avslutades åtta revisioner av statliga myndigheter.30 En av dessa var en så kallad tredjemansrevision där syftet med revisionen var att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av någon annan än den som reviderats. I övriga revisioner som vi har tittat på har SKV:s granskning varit inriktad på myndigheternas redovisning av arbetsgivaravgifter (framförallt löner och förmåner) och utgående moms. Ingen revision har omfattat 28En region är en större organisatorisk enhet som innefattar en rad insatser. Regionerna avser normalt geografiska områden, men SFR är ett undantag där indelningen istället är gjord efter storleken på företag som hanteras. 29SKV, Intervju, . 30Vid vår genomgång av avslutade revisioner var en av revisionsakterna inte tillgänglig varför tabellerna endast inkluderar sju revisioner av statliga myndigheter. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING myndigheternas kompensation för ingående moms eftersom SKV endast är utbetalande myndighet och inte har mandat att granska detta. Även i kommunerna har SKV:s revisioner varit inriktade mot redovisningen av arbetsgivaravgifter och moms. Till skillnad mot i statliga myndigheter har SKV:s granskning av kommunerna även omfattat ingående moms och kommunernas momsersättning. Närmare två tredjedelar av revisionerna av offentliga enheter som avslutades –2012 avser kommunala bolag. Revisionerna av kommunala bolag har omfattat kontroll av inkomstskatt, arbetsgivaravgifter samt moms. Samtliga revisioner utom en har omfattat moms. De revisioner av kommuner och kommunala bolag som avslutats –2012 har i mycket liten utsträckning varit inriktade på skatteplaneringsfrågor. Enligt SKV kommer den aspekten att få ett större utrymme i revisionerna framöver. Dels har man fått ökade revisionsresurser, dels har SKV:s utredning om skatteplanering i kommuner genererat ny kunskap och nya uppslag för revisionsverksamheten.31 Revisionens inriktning, avslutade revisioner, offentliga enheter, 2010–2012 Statliga myndigheter och kommuner är inte skattskyldiga för inkomstskatt. 3.2.2Vilka ändringsbeslut leder revisionerna till?