rir · H1B512 · 2013-10-29 00:00:00 — Om SKV upptäcker ett fel i skatteredovisningen inom ramen för en revision leder det normalt sett till en ändring i den reviderades beskattningsunderlag. I tabell 7 nedan presenteras antalet överväganden inför beslut till följd av de revisioner av offentliga enheter som SKV slutfört –2012. Ett övervägande inför beslut är ett resultat av revisionen och leder i de flesta fall till ett formellt ändringsbeslut. Enligt SKV händer det relativt sällan att skattebetalaren i det skedet kommer in med ny information som medför att det formella ändringsbeslutet inte blir detsamma som övervägandet. Därefter kan den skattskyldige begära omprövning eller överklaga omprövningsbeslutet. 31 SKV, Intervju, . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Statistiken nedan kan därför inte läsas som ett slutligt resultat av SKV:s revisioner. SKV:s revisioner har lett till överväganden inför beslut inom samtliga områden som granskats. Flest överväganden återfinns på momsområdet. I kommunerna handlar felen på momsområdet i stor utsträckning om felaktigt redovisad ingående moms och momsersättning. Flera kommuner har begärt för hög ersättning för ingående moms avseende bland annat intern representation, stadigvarande bostad, assistansersättning och särskilda boendeformer. I några fall har kommunerna inte påfört någon utgående moms på skattepliktig försäljning. Även i de kommunala bolagen avser en stor del av ändringsbesluten på momsområdet felaktigt redovisad ingående moms. Bland annat har flera bolag tillämpat frivillig skattskyldighet på för stor del av en lokalyta och därmed gjort för stora avdrag för ingående moms. Felaktigt redovisad utgående moms på bland annat personalparkering och försäljning till dotterbolag under marknadspris har också förekommit. Några ändringsbeslut avser felaktig uttagsbeskattning av fastighetsförvaltartjänster. Det är bara de kommunala bolagen som betalar inkomstskatt. Över hälften av övervägandena avseende inkomstskatt i kommunala bolag är följdändringar på grund av felaktigt redovisad moms och i något fall felaktigt redovisad Övriga överväganden avser avdrag för icke avdragsgilla kostnader eller för stora nedskrivningar av bland annat fastigheter och markanläggningar. Ett fel i skatteredovisningen kan leda till ett skattetillägg. Skattetillägg är en särskild avgift som påförs den som bland annat lämnat en oriktig uppgift i en deklaration. Skattetillägget är enligt huvudregeln av den inkomstskatt och av den moms eller de arbetsgivaravgifter som undanhållits. Om det är oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp, kan hel eller delvis befrielse från skattetillägget beviljas. SKV har föreslagit skattetillägg i nästan tre fjärdedelar av de revisioner som lett till överväganden inför beslut. Det kan dock noteras att SKV inte har rätt att påföra skattetillägg om en kommun har begärt för högt belopp i momsersättning eftersom momsersättningen inte är en skatt. SKV har således inga sanktionsmöjligheter när en kommun felaktigt begär för stor momsersättning, vilket man upplever som problematiskt eftersom kommunerna gör en hel del fel.32 32 SKV, Intervju, och . SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING Antal överväganden inför beslut, avslutade revisioner, offentliga enheter, 2010–2012 Antal överväganden inför beslut Statliga myndigheter och kommuner är inte skattskyldiga för inkomstskatt. Statliga myndigheter och kommuner har rätt till kompensation för ingående moms enligt två olika system. SKV har inte mandat att granska underlagen för myndigheternas momskompensation. 3.2.3Särskilt om revision av statliga myndigheter –2012 avslutades endast åtta revisioner av statliga myndigheter. Enligt den enhet på SKV som ansvarar för revisioner av statliga enheter finns det flera skäl till detta. Dels har de totala resurserna avsatta för revision av offentliga enheter varit små. Ett annat skäl till att så få revisioner har genomförts beror på att SKV inte kan granska underlagen för myndigheternas kompensation för ingående moms. SKV:s granskningsmandat är därför snävare hos statliga myndigheter än hos kommuner och kommunala bolag och det har varit svårare att få uppslag på det statliga området. I detta sammanhang för SKV också fram att man i mycket liten utsträckning kunnat använda sig av årliga granskningar då dessa sällan omfattar skattefrågor. Ett sätt att öka kunskapen om skattehanteringen i statliga myndigheter skulle kunna vara att genomföra ett antal slumpmässiga revisioner . En sådan ansats ligger dock inte i linje med målet om att av SKV:s revisioner ska leda till ett ändringsbeslut, ett mål som motiveras av att revision är ett dyrt kontrollverktyg och att man inte vill belasta skattebetalare när det inte finns några indikationer om fel. På enheten är man dock av uppfattningen att SKV måste ha en högre närvaro på det statliga området, inte minst för att upprätthålla ett högt förtroende för statliga myndigheter. I riskanalysen för offentliga enheter framhålls offentlig upphandling som ett högriskområde men det är inte en del av det dagliga arbetet med kontroll. Visst arbete gentemot upphandling pågår dock inom ramen för andra av SKV:s insatser.33 Det bör också påpekas att tillsynsansvaret inte ligger på SKV utan på . 33 SKV, Intervju, . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Enligt SKV:s riskbedömning är riskerna för fel och fusk lägre inom den offentliga sektorn än inom många andra riskområden. konstaterar SKV att det saknas en tillräckligt tydlig bild av flera av riskerna på området och att det är viktigt att fortlöpande identifiera och värdera riskerna inom offentlig sektor. SKV konstaterar att det ur förtroendesynpunkt är viktigt att offentliga aktörer hanterar skatter korrekt. Tjänstemän som arbetar med offentliga aktörer menar att SKV måste ha en högre närvaro på det statliga området för att upprätthålla ett högt förtroende för statliga myndigheter. En majoritet av SKV:s revisioner av offentliga enheter har riktats mot kommuner och kommunala bolag. De flesta fel som upptäcks avser moms. När kommuner har begärt felaktiga belopp i ersättning för ingående moms saknar SKV möjlighet att påföra skattetillägg, eftersom ersättningen inte räknas som en skatt. har endast åtta avslutade revisioner avsett statliga myndigheter. Fokus i dessa revisioner har varit löner och förmåner. SKV saknar mandat att granska myndigheters underlag för kompensation för ingående moms. SKV har därför inte genomfört någon revision på detta område. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER 4 Moms i staten För att fördjupa kunskaperna om vilka risker för fel som förekommer hos offentliga aktörer har vi genomfört en granskning av momshanteringen i statliga myndigheter. Att vi valt att detta område har flera skäl. Det nuvarande systemet för att kompensera statliga myndigheter för ingående moms infördes . har det genomförts en rad förändringar på momsområdet och har blivit medlem av EU. Eftersom SKV inte har mandat att granska underlagen för myndigheternas momsrekvisitioner finns det en låg kunskap om hur myndigheternas redovisning av ingående moms ser ut. Vid vår genomgång av SKV:s revisioner framgår att det i kommunerna, där SKV har rätt att granska underlagen, görs en del fel i momsredovisningen. Nedan följer en kort genomgång av hur granskningen har genomförts. Därefter presenteras resultaten för varje område som granskats under separata rubriker. Vår granskning av momshanteringen i statliga myndigheter har genomförts i två steg. I ett första steg genomfördes intervjuer med fem myndigheter där syftet var att stämma av om myndigheterna redovisar och rekvirerar ingående moms på ett korrekt sätt. På varje myndighet gjordes också stickprov där ett antal transaktioner följdes från beställning till bokföring och rekvisition av momskompensation. Granskningen av de fem myndigheterna resulterade i ett antal iakttagelser avseende myndigheternas rekvisition av kompensation för ingående moms, men också avseende vissa andra delar av myndigheternas momsredovisning. För att följa upp resultaten från intervjuerna genomförde vi, i ett andra steg, en enkät till ett större antal myndigheter med frågor om myndigheternas momshantering. I avsnitt 4.3–4.6 presenteras resultaten av intervjuerna och enkäten. Varje avsnitt inleds med en redogörelse för gällande rätt varefter resultaten av granskningen presenteras. Utförligare metodbeskrivningar av genomförandet av intervjuerna och enkäten finns i bilaga 2. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING 4.2Moms betald i utlandet Sedan blev medlem i EU 1995 skiljer man mellan gemenskapsintern handel, det vill säga handel mellan två EU-länder, och handel med tredje land, det vill säga handeln med ett land utanför EU. När en myndighet eller ett företag köper en vara från ett företag i ett annat EU-land är huvudregeln att den svenska köparen ska redovisa och betala moms i genom så kallad omvänd skattskyldighet, det vill säga det är köparen och inte säljaren som ska redovisa den utgående momsen. För att varorna ska få levereras utan moms krävs att köparen är momsregistrerad i hemlandet. Vid inköp måste således köparen åberopa sitt momsregistreringsnummer, så att säljaren vet att ingen moms ska påföras försäljningen. Vid inköp av en vara från land utanför EU ska momsen på varuvärdet redovisas och betalas till . Det finns dock tillfällen när en myndighet får betala moms påförd i utlandet, till exempel vid utlandsresor. Enligt en skrivelse34 från SKV har en myndighet som debiteras moms i ett annat EU-land rätt att ansöka om återbetalning av momsen i det land den debiterats.35 Ansökan om återbetalning görs genom en elektronisk tjänst som tillhandahålls av SKV och förutsätter bland annat att myndigheten är momsregistrerad. Inom EU avgörs dock rätten till återbetalning av behörig myndighet i den återbetalande staten, i enlighet med bestämmelserna i den staten. SKV kan således endast vidarebefordra en ansökan om återbetalning och inte ta ställning till om en myndighet har rätt till återbetalning. För länder utanför EU gäller olika regler för återbetalning. Stöd och verktyg för återsökning SKV:s elektroniska tjänst för att återsöka moms från andra EU-länder infördes och fungerar på samma sätt för myndigheter och privata företag. kräver tjänsten e-legitimation, en lösning som fått kritik eftersom endast personer som är folkbokförda i och har ett svenskt personnummer kan få en e-legitimation. Företag och andra organisationer kan inte ha egna e-legitimationer, utan måste förlita sig på enskilda personer. När det gäller ansökningar till länder utanför EU saknas den här typen av stöd. Det finns en viss kontroll inbyggd i systemet för återsökning, som säkerställer att sökanden har varit momsregistrerad . Det finns också spärrar som medför att ansökan inte kan skickas iväg förrän alla obligatoriska uppgifter är ifyllda i formuläret. SKV gör dock inga andra kontroller av innehållet i ansökningarna. 34Skatteverket, Ställningstagande om rätt till återbetalning för svenska staten med flera. 35Detta förutsätter att momsen avser myndighetens momspliktiga verksamhet och att myndigheten har rätt till kompensation för ingående moms för aktuell verksamhet, se SKV:s skrivelse om rätt till återbetalning för svenska staten med flera. GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER SKV har inga uppgifter om hur pass vanligt det är att myndigheter får avslag på sina ansökningar. Enligt SKV upplever dock många företag att det är svårt att få tillbaka moms, främst beroende på kulturskillnader och språkförbistring. Det är vanligt att företagen anlitar ombud för att återsöka moms och SKV uppskattar att 50–av alla ansökningar kommer från ombud.36 Grundläggande information om hur tjänsten används finns på SKV:s webbplats. ESV har inte någon information om återsökning av moms i sin momshandledning eftersom området inte bedömts vara tillräckligt relevant. ESV påpekar också att det inte är säkert att andra länder accepterar återsökningar från myndigheter. ESV anordnar tillsammans med SKV en heldagskurs om moms och där ingår information om återsökning av moms från utlandet som en punkt.37 Begär myndigheter tillbaka moms betald i utlandet? Under intervjuerna med de fem myndigheterna framkom att samtliga myndigheter betalat moms i ett annat land än . Vidare framkom att fyra av de fem intervjuade myndigheterna visserligen känner till att de har rätt att få momsen återbetald men att de anser att det administrativa arbetet för att få tillbaka utländsk moms är för betungande i förhållande till den ekonomiska vinsten som en återbetalning skulle medföra. En av myndigheterna återsöker regelbundet moms påförd i utlandet eftersom det i deras fall handlar om stora belopp. Statens servicecenter som hanterar redovisningen åt ett stort antal myndigheter uppger att man inte gör någon återsökning av moms från utlandet åt sina myndigheter.38 I vår enkät till myndigheterna svarar att man har utlägg för utländsk moms. De myndigheter som svarat att man har sådana utlägg fick också göra en uppskattning av hur stora belopp det rör sig om . Av nedanstående figur framgår att av myndigheterna uppskattar beloppet till . 36SKV, Intervju . 37ESV, Intervju . 38Statens servicecenter, Mejl . SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING Uppskattad storlek på utlägg för utländsk moms 50–250 tkr > 250 tkr Vet ej Myndigheter med utlägg för utländsk moms tillfrågades också om de begär tillbaka momsen från utlandet, och i så fall om man begär tillbaka mer än hälften av beloppet. Det framgår av svaren att endast en dryg fjärdedel av myndigheterna begär tillbaka någon del av den utländska momsen. Bland de som begär tillbaka moms är det vanligast att man begär tillbaka mer än hälften av beloppet. Andel myndigheter som begär tillbaka moms från utlandet Det är både myndigheter med utlägg för utländsk moms under respektive som begär tillbaka moms. Av de myndigheter som har utlägg är det som begär tillbaka moms i någon utsträckning. För myndigheter med utlägg är motsvarande siffra . De myndigheter som svarat att man inte begär tillbaka moms från utlandet har tillfrågats om anledningen till detta. Den vanligast förekommande förklaringen () är att man inte tycker att det är värt besväret. Det kan exempelvis handla om många små belopp och att man bedömer att den administrativa hanteringen kostar mer än man har möjlighet att få tillbaka. Några myndigheter har inte känt till att momsen går att begära tillbaka. Bland de myndigheter som har angivit annat skäl kan det till exempel handla om att man ännu inte skapat rutiner för att begära tillbaka momsen. GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Anledning till att myndigheter inte begär tillbaka moms från utlandet 4.3Omvänd skattskyldighet för byggtjänster Vid inköp av byggtjänster gäller så kallad omvänd skattskyldighet. Det innebär att det är köparen och inte säljaren som är skyldig att deklarera och betala momsen till SKV. Syftet är att motverka skattefusk där en köpare gör avdrag för moms som inte betalas av säljaren. Omvänd skattskyldighet för byggtjänster gäller endast när köparen av tjänsten också säljer byggtjänster. Eftersom staten är en enda juridisk person som säljer byggtjänster omfattas alla statliga myndigheter av reglerna om omvänd skattskyldighet. För att omvänd skattskyldighet ska tillämpas krävs dock att myndigheten gör inköpet till en yrkesmässig verksamhet.39 För inköp till verksamhet som enbart avser myndighetsutövning gäller inte omvänd skattskyldighet. Avser inköpet både yrkesmässig verksamhet och myndighetsutövning ska omvänd skattskyldighet tillämpas på hela inköpet. För att kunna tillämpa omvänd skattskyldighet måste myndigheten vara momsregistrerad hos SKV. Eftersom omvänd skattskyldighet inte gäller i samtliga fall måste ett byggföretag för att kunna göra rätt veta om myndigheten köper tjänsten för sin yrkesmässiga verksamhet eller inte. Enligt SKV ska en näringsidkare som är osäker på om denne ska ta ut moms eller inte vid försäljning av byggtjänster till myndigheter fråga i vilket syfte inköpet sker.40 Omvänd skattskyldighet hos myndigheter Under intervjuer av de fem utvalda myndigheterna framgick att myndigheterna har svårt att skilja mellan den verksamhet som sker yrkesmässigt och den 39Yrkesmässig verksamhet innebär att myndigheten bedriver någon form av utåtriktad verksamhet (till exempel fastighetsuthyrning) och innefattar därför inte när myndigheten endast förvaltar sig själv eller bedriver myndighetsutövning. För att anpassa den svenska momslagen till EU:s momsdirektiv har begreppet yrkesmässig verksamhet ersatts av begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet, se prop. 2012/13:124. 40SKV:s webbplats, Vad innebär omvänd skattskyldighet? SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING verksamhet som sker som ett led i myndighetsutövning. Därmed finns en risk att myndigheten vid inköp av byggtjänster gör en felaktig bedömning av i vilket syfte inköpet sker. Detta får konsekvensen att bedömningar huruvida omvänd skattskyldighet ska tillämpas eller inte kan göras på felaktiga grunder. I samband med genomförandet av vår enkät har det också framgått att många myndigheter är osäkra på vad som utgör yrkesmässig verksamhet respektive myndighetsutövning och att de har svårt att hitta information om detta. ESV menar att myndigheter bör vända sig till SKV om man är osäker på vad som utgör yrkesmässig verksamhet.41 SKV konstaterar att bedömningarna är svåra och att de definitioner som finns inte är helt uttömmande.42 I enkäten fick myndigheterna frågan om man har någon yrkesmässig verksamhet. av myndigheterna svarade att man endast har myndighetsutövning. Som framgått ovan ska myndigheter med enbart myndighetsutövning inte tillämpa omvänd skattskyldighet vid inköp av byggtjänster. När de myndigheter som enbart har myndighetsutövning fick frågan om de tillämpar omvänd skattskyldighet svarade att man gör det. En stor andel () svarade att man inte vet, vilket dels kan bero på att den som svarade inte vet om myndigheten tillämpar omvänd skattskyldighet eller inte. Det kan också bero på att man inte har köpt in några byggtjänster och därför inte vet hur en sådan situation skulle hanteras. Andel myndigheter med enbart myndighetsutövning som tillämpar omvänd skattskyldighet Vet ej / ej aktuellt De myndigheter som angivit att de har någon form av yrkesmässig verksamhet fick frågan om de särskiljer mellan sin myndighetsutövning och yrkesmässiga verksamhet vid inköp av byggtjänster. Detta eftersom omvänd skattskyldighet endast ska tillämpas om inköpet till någon del avser yrkesmässig verksamhet. Av de svarande myndigheterna har angivit att man särskiljer mellan de olika verksamhetstyperna. Drygt hälften av myndigheterna svarar att man inte 41ESV, Intervju, . 42SKV, Intervju, . GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER Enligt vår bedömning finns en stor risk att reglerna tillämpas felaktigt hos dessa myndigheter. Det bör dock påpekas att inom denna grupp kan det finnas myndigheter som inte har någon myndighetsutövning och därmed inte har ett behov av att särskilja. En fjärdedel av myndigheterna har svarat vet ej, vilket som ovan antingen beror på att man inte vet, eller att man inte köper in några byggtjänster. Andel myndigheter med yrkesmässig verksamhet som särskiljer mellan denna och myndighetsutövning vid inköp av byggtjänster Vet ej / ej aktuellt Nästan all omsättning av varor och tjänster är momspliktig, men det finns vissa undantag. Uthyrning och försäljning av fast egendom är som huvudregel inte momspliktigt. En fastighetsägare som handlar upp olika tjänster till sin fastighetsförvaltning kan därför normalt inte dra av momsen på de upphandlade tjänsterna. En uthyrare kan efter ansökan till SKV bli frivilligt skattskyldig till moms för uthyrningen och erhålla avdragsrätt under förutsättning att hyresgästen bedriver momspliktig verksamhet i lokalen. För fastighetsägare som inte är frivilligt skattskyldiga blir momsen på upphandlade tjänster en kostnad i verksamheten. Om fastighetsägaren i dessa fall istället utför tjänsterna med egen personal skulle – i avsaknad av särskilda regler – någon kostnad för moms för arbetskostnaderna däremot inte uppkomma. För att uppnå konkurrensneutralitet i valet mellan upphandlade tjänster och tjänster i egen regi finns regler om uttagsbeskattning av fastighetstjänster. Reglerna innebär att fastighetsägaren ska betala moms på fastighetstjänster som vederbörande utför åt sig själv i de fall avdragsrätt eller rätt till återbetalning enligt mervärdesskattelagen inte föreligger.43 Arbeten som omfattas av uttagsbeskattning är bland annat byggnads- och anläggningsarbeten, 43 2 kap. 8 § mervärdesskattelagen. SKATTEKONTROLL – EN FRÅGA OM FÖRTROENDET FÖR OFFENTLIG FÖRVALTNING reparationer och underhåll, lokalstädning, fönsterputsning eller annan fastighetsskötsel.44 Uttagsbeskattning i stat och kommun Enligt mervärdesskattelagen är kommunernas uttag av varor och tjänster för eget behov undantagna från uttagsbeskattning.45 Undantaget gäller dock inte en kommuns uttag av tjänster för arbeten på stadigvarande bostad. Att en kommun måste uttagsbeskatta egna arbeten på stadigvarande bostad beror på att kommuner varken har avdragsrätt eller rätt till ersättning för ingående moms hänförlig till stadigvarande bostad. I dessa fall blir momsen en kostnad för kommunen. Utan uttagsbeskattning skulle det bli billigare för kommunen att utföra arbete i egen regi än att upphandla tjänsterna. Fram omfattades även staten av samma undantag för uttagsbeskattning som kommunerna. Undantaget för staten togs dock bort i samband med att gick med i EU. finns det därför inget undantag för staten avseende uttagsbeskattning. Av förarbetena till lagändringen framgår att undantaget för staten togs bort utifrån en bedömning att undantaget inte fyllde någon funktion.46 I förarbetena saknas dock en analys av effekterna av ett slopat undantag när det gäller uttagsbeskattning av tjänster. Som tidigare framgått ska fastighetstjänster som man utför åt sig själv uttagsbeskattas i de fall avdragsrätt eller rätt till återbetalning enligt mervärdesskattelagen inte föreligger. Eftersom staten varken har avdragsrätt eller rätt till återbetalning enligt mervärdesskattelagen blir konsekvensen att staten ska uttagsbeskatta alla fastighetstjänster som utförs i egen regi, ett utfall som troligen aldrig varit avsett. I praktiken skulle det nämligen leda till ett utfall som i stora delar inte överensstämmer med syftet bakom uttagsbeskattning. Statliga myndigheter har inte rätt till kompensation för uttagsbeskattning. Detta innebär att om en myndighet utför en fastighetstjänst i egen regi och uttagsbeskattar den så skulle detta i praktiken vara dyrare än att köpa in tjänsten utifrån eftersom myndigheten i det senare fallet har rätt till kompensation för ingående moms. Vad säger och ? bekräftar att det undantag som tidigare funnits för staten avseende uttagsbeskattning togs bort 1995 i samband med EU-inträde. menar att det är SKV:s uppgift att tolka och tillämpa lagstiftningen. har väl etablerade kanaler med SKV i syfte 44Lokalstädning, fönsterputsning, renhållning eller annan fastighetsskötsel undantas från uttagsbeskattning om de utförs på lägenhet som innehas med hyresrätt eller bostadsrätt. 453 kap. 29 § mervärdesskattelagen. 46SOU 1994:88 samt prop. 1994/95:57. GRANSKAR: OFFENTLIGA FINANSER att uppdaga eventuella oklarheter samt tolknings- och tillämpningsproblem. I den aktuella frågan har dock inte tidigare fått signaler på att sådana problem skulle föreligga.47 SKV delar tolkning att reglerna i sin nuvarande utformning medför att myndigheter ska uttagsbeskatta all fastighetsförvaltning. Enligt SKV blir utfallet av en sådan tillämpning orimlig varför SKV inte genomdriver Man har till exempel ingen information om uttagsbeskattning för statliga myndigheter på sin hemsida.