sou · H0B366 · 2012-09-27 00:00:00 — Utgifter för forskning och utveckling som har eller kan antas få betydelse för den huvudsakliga näringsverksamheten eller verksamheten i övrigt ska dras av. Detta gäller även utgifter för att få information om sådan forskning och utveckling. Bestämmelserna i denna lag om att utgifter för anskaffning av vissa tillgångar ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag tillämpas också på utgifter som avses i första stycket. För att få avdrag enligt detta lagrum krävs som framgår dels att det är fråga om en utgift för FoU, dels att utgiften har eller kan antas få betydelse för näringsverksamheten eller verksamheten i övrigt. Lagstiftaren har inte lämnat några närmare definitioner av vilka slags kostnader som avdragsrätten avser och vilket samband med den skattskyldiges näringsverksamhet eller verksamhet i övrigt som krävs. Förarbetena är till stor del fortfarande relevanta. Där framgår att det förhållandet att den utvidgade avdragsrätten 1983/84:64 s. 15 f. 1983/84:64 s. 15 f. 11De senaste ändringarna trädde i kraft och tillämpas på utgifter som är hänförliga till tid efter , se prop. 2011/12:1 s. 487 ff. Svenska skatteregler för forskning och utveckling omfattar kostnader även för sådan forskning vars resultat endast indirekt och först på kan antas ge utbyte för verksamheten gör det nästan omöjligt att ange några exakta gränsdragningar.12 När det gäller vad som ska avses med en FoU- kostnad uttalade departementschefen vidare bland annat följande i samband med reglernas införande:13 Den föreslagna avdragsrätten avser i första hand kostnader för forskning och utvecklingsarbete. [] [A]vdragsrätten, som huvudsakligen begränsats till kostnader för målforskning, dvs. forskning som är inriktad på lösandet av speciella praktiska problem, skall i fortsättningen avse även kostnader för s.k. grundforskning, dvs. forskning med enbart vetenskapliga syften, utan inriktning på lösning av speciella praktiska uppgifter. Med utvecklingsarbete avses sådant arbete som innebär ett systematiskt utnyttjande av forskningsresultat och vetenskapliga kunskaper. [] Utredningen har angett att arbetet kan gälla sådant som nya produkter, produkternas utformning och standardisering samt deras sammansättning. Vidare kan [] arbetet gå ut på att åstadkomma förbättrad administration och distribution, organisatoriska förändringar, förbättrade metoder för planering, kontroll etc., utnyttjande av stordriftsfördelar m.m. [] Viktigast för näringslivet är självfallet den forskning som går ut på att undersöka nya tillverkningsprocesser och produktionsmetoder. Denna forskning måste helt naturligt inbegripa allehanda fysikaliska, kemiska och allmänt tekniska analyser och undersökningar. [][F]orskningsarbetet [] kan omfatta [] även andra slag av forskning, såsom kommersiell och företagsekonomisk forskning, forskning om arbetspsykologi, arbetshygien, arbetsskydd, personalvård, informationsteknisk forskning m.m. Utöver vad som framgår av förarbetena kan ledning i frågan om vad som är att anse som FoU hämtas till exempel från den definition som används inom och den s.k. Frascatimanualen.14 Där avses med FoU-verksamhet verksamhet som sker på systematisk grundval för att öka fonden av vetande, inkluderande kunskap om människa, natur och samhälle, samt att utnyttja detta vetande för nya användningsområden. Med grundforskning avses enligt att systematiskt söka efter ny kunskap och nya idéer utan någon bestämd tillämpning i sikte. Tillämpad forskning innebär att systematiskt söka efter ny kunskap och nya idéer med en bestämd tillämpning i sikte. Utvecklingsarbete definieras som arbete med att systematiskt utnyttja forskningsresultat och vetenskaplig kunskap för att åstadkomma nya material, produkter, 1970:135 s. 32. 1970:135 s. 32 f. 14Dokument som ligger till grund för definitioner inom forskningsstatistik. Svenska skatteregler för forskning och utveckling processer, system, tjänster eller väsentliga förbättringar av redan existerande sådana. Ovanstående definitioner överensstämmer också med de begrepp som används i redovisningssammanhang, internationellt genom International Financial Reporting Standards, IFRS15, och i genom exempelvis bokföringsnämnden, BFN (se BFN:s rekommendation R1, Redovisning av forsknings- och utvecklingskostnader). Av denna rekommendation framgår att de kostnader som är hänförliga till arbete med FoU kan delas in i följande tre grupper. Direkta kostnader för exempelvis material, löner och ersättning till personal som arbetat med FoU. Indirekta kostnader som är hänförliga till utfört arbete med FoU med skäligt pålägg för administrativa kostnader. Årets planenliga avskrivningar på anläggningstillgångar som används i arbetet med FoU. Även , , använder en definition som överensstämmer med den från . SCB definierar forskning som ett systematiskt arbete för att söka efter ny kunskap eller nya idéer med eller utan en bestämd tillämpning i sikte. Utvecklingsverksamhet definieras som ett systematiskt arbete som utnyttjar forskningsresultat, vetenskaplig kunskap eller nya idéer för att åstadkomma nya material, varor, tjänster, processer, system, metoder eller väsentliga förbättringar av redan existerande sådana. Vad beträffar det samband som krävs med den skattskyldiges näringsverksamhet eller verksamheten i övrigt så anges i de ursprungliga förarbetena att det vidsträckta forsknings- och utvecklingsbegrepp som den utvidgade avdragsrätten avser gör att det inte borde krävas mer än att den skattskyldige har ett rimligt intresse av det forsknings- eller utvecklingsarbete som bekostats genom näringsverksamheten.16 Praxis efter införandet av reglerna visar att frågan om vilka FoU-kostnader som berättigar till avdrag inte är oproblematisk. Svårigheterna gäller främst bedömningen av om en viss utgift har eller kan antas få betydelse för den skattskyldiges näringsverksamhet (se till exempel RÅ 1976 ref. 105, RÅ 1987 not. 440 och RÅ 1990 ref. 114). Av praxis kan slutsatsen dras att avdrag vanligtvis ges när forskningen sker inom ramen för det område där företaget har sin kärnverksamhet, då utan att det görs någon närmare prövning av forskningens betydelse för företaget. Om forskningen ligger utanför företagets verksamhetsområde ställs 1970:135 s. 33. Svenska skatteregler för forskning och utveckling däremot krav på att den skattskyldige visar att ett samband mellan forskningen och verksamheten finns. Alltför allmänna samband accepteras inte och praxis kan uppfattas som ganska restriktiv. Den senaste ändringen av reglerna trädde i kraft och har som främsta syfte att försöka rätta till den restriktiva tillämpningen av avdragsrätten som ansågs gälla. I förarbetena17 redogörs för ett par domar från Kammarrätten i (dom i mål nr 6837-03 respektive dom i mål nr 5463-08 och 5465-08). Domarna överklagades till som inte meddelade prövningstillstånd. I förarbetena framhåller regeringen bland annat följande:18 Rättstillämpningen på området har [] utvecklats så att avdrag för forskning och utveckling förutsätter att det finns ett samband mellan forskningen och den kärnverksamhet som företaget bedriver. Det har lett till att avdrag inte har beviljats för allmänt företagsinriktad forskning även om den skulle kunna vara till nytta för bolaget och koncernen i den löpande verksamheten [] eller – där samband har ansetts finnas – på grund av att ett sådant samband kan finnas även med avseende på andra företag som bedriver likartad verksamhet eller för en större grupp av företag oberoende av deras verksamhetsinriktningar []. Det förhållandet att företagarens kärnverksamhet går ut på produktion av vissa varor eller tjänster utesluter enligt regeringen inte att företagen för att kunna bedriva denna verksamhet på ett rationellt sätt kan ha ett rimligt intresse av forskning och utveckling inom andra områden än sådana som kan anses omfattas av kärnverksamheten. Det framstår som högst rimligt att ett företag kan ha ett visst intresse av forskning och utvecklingsarbete inom t.ex. företagsekonomi, arbetspsykologi, arbetshygien, arbetsskydd, personalvård m.m. [] även om denna forskning inte skulle vara betingad av behov som är specifika för det aktuella företaget. [] Det förhållandet att även andra företag inom andra branscher eller näringslivet i stort kan ha intresse av forskning och utveckling inom samma områden förringar inte det enskilda företagets intresse av forskning och utveckling inom området. Resultatet av den senaste översynen är att bestämmelsen om avdrag för utgifter för FoU har omformulerats så att det står klart att den skattskyldige kan ha ett rimligt intresse av aktuell forskning och utveckling även om den inte har ett direkt samband med kärnverksamheten. För att få avdrag räcker det att utgiften har betydelse för den huvudsakliga näringsverksamheten eller verk- 2011/12:1 s. 487 ff. och SFS 2011:1271. 2011/12:1 s. 490 f. Svenska skatteregler för forskning och utveckling samheten i övrigt. Av förarbetena19 följer att begreppet verksamheten i övrigt är avsett att tillsammans med kärnverksamheten utgöra all verksamhet som företaget i fråga faktiskt ägnar sig åt. Förutom framtagande av de tjänster eller varor som företaget säljer externt framgår vidare att begreppet också inkluderar rent intern verksamhet såsom administration, ekonomi-, personal- och lokalhantering. Forskning och utvecklingsarbete som helt saknar samband med ett företags verksamhet ska däremot enligt förarbetena inte heller fortsättningsvis ligga till grund för avdrag. 3.4FoU-kostnader i förhållande till andra kostnader Efter denna genomgång av vad som avses med en utgift för FoU är det befogat att ställa frågan vad som händer om utgiften inte klassificeras som en FoU-kostnad vid beskattningen. Under förutsättning att det ändå är fråga om en utgift i näringsverksamheten kan det verka irrelevant om det är en utgift för FoU eller en annan utgift, eftersom också den senare är avdragsgill enligt den allmänna bestämmelsen om avdragsrätt (se 16 kap. 1 § IL enligt vilken avdrag medges i inkomstslaget näringsverksamhet för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster). Avgränsningen kan dock ha betydelse i vissa fall eftersom kraven för avdragsrätt ser lite annorlunda ut. För en FoU-utgift krävs att den har eller kan antas få betydelse för verksamheten. Enligt de allmänna avdragsreglerna krävs att utgiften har ett mer tydligt samband med den inkomstbringande verksamheten. Ett exempel som kan illustrera detta är möjligheten till avdrag för utgifter av typen bidrag eller sponsring. Om utgiften kan knytas till FoU räcker det att den kan antas få betydelse för verksamheten medan det annars enligt praxis ställs krav på att utbetalaren får en mer direkt motprestation av mottagaren. Utbetalningar utan motprestation betraktas som gåva och är då inte avdragsgilla. 2011/12:1 s. 491. Svenska skatteregler för forskning och utveckling 3.5Exempel på andra stimulanser Särskilda skatteregler med viss anknytning till FoU-området finns i form av den s.k. expertskatten.20 Expertskatten medför skattelättnader för vissa utländska experter, forskare och andra nyckelpersoner vid tillfälligt arbete i . Ordningen, som i huvudsak innebär att av lönen undantas från beskattning och från skyldighet att betala socialavgifter, tillämpas på personer med viss angiven kompetens som avser att vistas i som inte överstiger . Arbetstagaren får inte heller ha varit bosatt eller stadigvarande vistats i som överstiger . Lättnaderna gäller av vistelsen. Kompetenskravet innebär att den skattskyldiges arbete måste avse specialistuppgifter, kvalificerade forsknings- eller utvecklingsuppgifter, företagsledande uppgifter eller andra uppgifter som medför en nyckelposition. Frågan om förutsättningarna för skattelättnaderna är uppfyllda prövas av . har det införts förenklingar i reglerna om expertskatt.21 anses en arbetstagare (utan särskild prövning) uppfylla villkoren om en viss kompetens, om lön och annan ersättning för arbetet i överstiger två gånger prisbasbeloppet för det kalenderår då arbetet påbörjas.22 En arbetstagare som inte uppfyller lönekravet kan fortfarande kvalificera för expertskatt under förutsättning att kompetenskraven är uppfyllda. För att förenkla förfarandet gäller också att ordförande respektive vice ordförande var och en för sig ska kunna fatta beslut i dessa ärenden. Ett syfte med ändringarna är att öka reglernas förutsebarhet. Staten ger också via ett flertal kanaler stöd till företag genom hjälp med finansiering av olika slag. En aktör som härigenom bland annat bidrar till att stimulera företagens FoU är det statligt ägda (). kompletterar marknaden genom att i vissa fall erbjuda riskvillig finansiering till exempel genom s.k. innovationslån. Under finns även särskilda riskkapitalbolag som kan investera i svenska bolag och deras affärsidéer genom att gå in som delägare. Genom kan företagen också få rådgivning inom innovation och produktutveckling. 20Reglerna finns i 11 kap. 22–23 a §§ IL. 21Se SFS 2011:1271 och prop. 2011/12:1 s. 238 ff. 22Det motsvarar en månadslön på beräknat prisbasbelopp som är Svenska skatteregler för forskning och utveckling Den statliga myndigheten är en annan aktör med syfte att främja hållbar tillväxt i genom finansiering av behovsmotiverad FoU och utveckling av effektiva innovationssystem. En viktig del av verksamhet är att öka samarbetet mellan företag, högskolor och universitet, forskningsinstitut och andra organisationer i innovationssystemet. Detta sker till exempel genom långsiktiga investeringar i forsknings- och innovationsmiljöer eller genom att investera i projekt som ska öka kommersialiseringen av forskningsresultat. Genom den statliga stiftelsen kan små och medelstora tillväxtföretag söka riskkapital. Fonden kan också ge företagen olika typer av lån. Investeringarna sker exempelvis i företag inom branscherna IT och telekom, kommunikationsteknologi, elektronik och industri, energi- och miljöteknik. I detta kapitel redogörs för ett antal modeller för skatteincitament för forskning och utveckling (FoU) som finns i andra länder. Inledningsvis redogörs för vilka länder som har valts, vilket följs av en kort sammanfattning av kartläggningen. Därefter gås skatteincitamenten i respektive land igenom (avsnitt 4.2–4.8). Genomgången av ländernas regler på området är inte uttömmande utan fokuserar på det som är mest framträdande och som har bedömts relevant för kommitténs arbete. För vissa länder är avsnitten mer omfattande än för andra. Detta beror dels på att en del länder har fler stöd på FoU-området än andra, dels på att den information som finns tillgänglig på området varierar i omfattning från land till land. Observera att stöd som finns i vissa länder inte är begränsade till enbart FoU (som kommitténs uppdrag enligt direktiven är) utan också omfattar det bredare begreppet innovation.1 Kommittén har valt att titta på system som finns i , , , , och de nordiska länderna. De skatteincitament som presenteras i det följande kan i grova drag delas in i sådana som är kopplade till företagens utgifter och sådana som är kopplade till dess intäkter.2 Vanligast förekommande är stöd kopplade till utgiftssidan i form av olika utökade avdragsmöjligheter vid beräkning av beskattningsbar inkomst eller möjlighet att få räkna av ett visst belopp från fastställd inkomstskatt (skatteavräkning). Skatteincitament kopplade till intäktssidan innebär vanligen att intäkter från viss FoU helt eller delvis får 1Enligt definition i den s.k. Oslomanualen (2005) är en innovation implementeringen av en ny eller signifikant förbättrad produkt (vara eller tjänst), process, en ny marknadsföringsmetod eller en ny organisationsmetod i affärsverksamhet, arbetsorganisation eller externa relationer. 2Se mer om de olika modellerna i kapitel 5, Olika stödmodeller. undantas från beskattning eller att vinsterna beskattas med en lägre skattesats än övriga bolagsvinster. Tre av länderna, , och , har stöd kopplade till både utgifts- och intäktssidan. har sänkt skatt på patentinkomster, en skatteavräkning kopplad till vissa FoU- investeringar och en skattelättnad knuten till utbetalda löner till anställda som arbetar med FoU. har en skatteavräkning kopplad till FoU-utgifterna i företaget liksom, för vissa nya innovativa företag, full skattefrihet på inkomster från innovativ verksamhet (därefter halverad skatt under ). I finns också ett system för sänkt skatt på inkomster från patenterade tillgångar och dessutom en möjlighet till sänkta arbetsgivaravgifter för företag med personal sysselsatt med FoU. Företag i kan få skattelättnad i form av extra avdrag vid inkomstbeskattningen av utgifterna för FoU. De skattelättnader som finns i övriga länder består i huvudsak av rätt till skatteavräkning i varierande omfattning och utformning (i och kan den del av avräkningen som inte kan utnyttjas vid beskattningen omvandlas till en kontant utbetalning till företaget). får genomslag på detta område och det har till stor del påverkat hur länderna utformat sina stöd till FoU. Huvuddelen av de länder som studerats finns inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Detta innebär att systemen i dessa länder, liksom i , måste vara anpassade till de regler om förbud mot diskriminering och statligt stöd som finns inom . Enligt reglerna om statligt stöd är det inte tillåtet för en medlemsstat att ge statligt stöd som snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen genom att gynna vissa företag eller viss produktion, om stödet påverkar handeln mellan medlemsstaterna. Det finns dock en mängd undantag från förbudet. Skattelättnader som är statligt stöd måste som regel anmälas hos Europeiska kommissionen och det är kommissionen som prövar om stödet är förenligt med reglerna.3 3 Se avsnitt 7.3 för en närmare beskrivning av reglerna om statligt stöd. I är bolagsskattesatsen . Utgifter för FoU är i regel direkt avdragsgilla det beskattningsår som de uppkommer. I vissa fall kan den skattskyldige välja att tillgångsföra utgiften och då kostnadsförs den i stället genom årliga värdeminskningsavdrag. Det senare gäller också när utgifterna avser köp av anläggningstillgångar. tillämpas i ett system som ger belgiska företag och utländska företag med fast driftställe i rätt till ett avdrag från beskattningsunderlaget motsvarande av viss patentinkomst. Detta innebär att av berörda patentinkomster blir beskattningsbara. Totalt sänks skatten på patentinkomsterna från till . Avdraget är tillämpligt på inkomster från patent som belgiska företag eller företag med fast driftställe i själva utvecklat i egen FoU- enhet5 i eller utomlands samt på inkomster från patent som dessa företag förvärvat rätten till eller licensierat under förutsättning att patentet vidareutvecklas i sådana FoU-enheter. Vidareutvecklingen behöver inte resultera i ytterligare patent. De inkomster som räknas med är både inkomster från upplåtande av licenser till andra företag (royalty) och inkomster som genererats av patent som används i den egna verksamheten. Priser och villkor i överenskommelser som ingåtts med andra företag måste vara marknadsmässiga. Det finns inga begränsningar till att det måste vara fråga om ett belgiskt patent utan systemet gäller även för europeiska och internationella patent. Patentet ska vara nytt vilket bland annat innebär att det inte tidigare får ha använts i försäljning av varor och tjänster externt. Ett avdrag som inte kan utnyttjas kan inte rullas vidare. Avdraget för patentinkomster gäller utöver de vanliga reglerna för skatteavdrag för FoU-kostnader i näringsverksamheten. Företag som anställer kvalificerad personal för bland annat forskning kan också få ett engångsavdrag vid inkomstbeskattningen som normalt uppgår till per anställd. För att kvalificera måste forskningspersonalen arbeta med 4Informationen är hämtad från Platform, , Country Surveys och Country Analyses (senast uppdaterade respektive ) samt från European Taxation 2010 No 7, 7 2010, The Belgian Patent Income Deduction (Warson & ). 5IBFD använder termen research centre. Med begreppet avses en enhet eller en division inom företaget som kan fungera självständigt. vetenskaplig forskning eller vara högt kvalificerade forskare (krav på särskild utbildning och erfarenhet ställs). Slutligen behöver innovativa företag6 och företag som arbetar med FoU-verksamhet bara betala in av den skatt som dragits av från utbetalda löner (motsvarande svensk preliminärskatt) till anställda som arbetar med FoU. Resterande belopp får företagen behålla. har en bolagsskattesats på . Utgifter för FoU är i regel avdragsgilla direkt när de uppstår med undantag från FoU-utgifter hänförliga till anläggningstillgångar som tillgångsförs och blir föremål för årliga värdeminskningsavdrag. För FoU- utgifter som uppstår i samband med starten av ett nytt företag gäller dock att den skattskyldige kan välja att dra av alla sådana utgifter (både för omsättnings- och anläggningstillgångar) direkt, under förutsättning att samma princip används i företagets redovisning. Det finns ett skatteincitament i form av en skatteavräkning mot fastställd inkomstskatt som beräknas utifrån företagets samlade FoU-utgifter . Avräkningen uppgår till av FoU-utgifterna och av utgifterna därutöver. För företag som inte utnyttjat stödet eller som inte gjort det , uppgår avräkningen till och för att därefter övergå till . För att få del av stödet måste de aktuella FoU-utgifterna vara hänförliga till FoU-aktiviteter utförda inom EU eller i ett land inom EES. Ett belopp som inte kan utnyttjas som avräkning på skatten får rullas vidare . Små och medelstora företag, innovativa nya företag, nystartade företag samt företag i ekonomiska svårigheter har däremot rätt att 6Begreppet innovativa företag används här i samma betydelse som i rambestämmelser för statligt stöd till forskning, utveckling och innovation, 2006/C 323/01. Med innovativa företag avses företag där utgifter för FoU utgör av de totala kostnaderna (enligt budget) eller som under den närmaste framtiden kommer att utveckla produkter, tjänster eller processer som är tekniskt nyskapande eller väsentligt förbättrade jämfört med den nyaste tekniken, och som löper risk att misslyckas tekniskt eller industriellt. 7Informationen är hämtad från Platform, , Country Surveys och Country Analyses, senast uppdaterade respektive . tillgodogöra sig outnyttjat belopp genom en omedelbar utbetalning. Ytterligare ett stöd finns för innovativa nya företag som klassas som små eller medelstora och som till ägs av fysiska personer. Ett sådant företag beviljas full befrielse från inkomstskatt på sin innovativa verksamhet under sin första vinstgivande tolvmånadersperiod och en nedsättning den följande vinstgivande . Bolagsskattesatsen i är som standard och för vinster . För utgifter för FoU gäller allmänt att de är fullt och avdragsgilla som kostnader i näringsverksamheten. Ett system med en s.k. innovationsbox trädde i kraft . Regelverket, som är frivilligt att tillämpa, innebär att royaltyinkomster som härrör från egenutvecklade patenterade immateriella tillgångar endast beskattas , under förutsättning att inkomsten utgör av den totala inkomsten från den patenterade tillgången. Skatten på gäller även för inkomster från immateriella tillgångar som inte omfattas av patent om tillgången som den skattskyldige utvecklat blivit godkänd av en myndighet motsvarande det svenska . Skattelättnaden kan användas också på royaltyinkomster som uppbärs från det att företaget ansöker om patent till och med året innan patentet slutligen beviljas. Stödet gäller bara inkomster från användningen av immateriella tillgångar som överstiger tillgångens utvecklingskostnader. Inkomster från överlåtelse av patent omfattas också av regelverket. Reglerna gäller dock inte för logotyper och varumärken. Förluster som uppkommer inom innovationsboxen är fullt avdragsgilla vid inkomstbeskattningen. Innovationsboxen är en efterföljare till den tidigare patentboxen (då gällde en skatt på ).