sou · H0B350 · 2012-08-21 00:00:00 — Forskning har visat att beslutet att arbeta eller inte, dvs. beslut på den extensiva marginalen, är mer känsliga för löneförändringar än beslut på den intensiva marginalen. Vissa har även diskuterat att elasticiteten på den intensiva margina- len, hur mycket arbetskraftsutbudet förändras för de som redan arbetar, kan vara noll och att all förändring i total arbetstid därmed sker genom att fler väljer att börja eller sluta arbeta.8 6Aronsson och (2006). 7Ljunge och Ragan (2007). 8Kleven och Kreiner (2003). Även benägenheten att starta eget företag påverkas av lönenivåerna i en bransch. Om en person är anställd och har lön utgör denna lön en mycket påtaglig alternativkostnad, eftersom valet att starta eget företag i många fall innebär att man måste säga upp sig från sin nuvarande arbetsplats och därmed avsäga sig den lön man har. Det är dock inte bara lönenivån i sig som man avsäger sig, utan även den trygghet som en fast lön innebär. Egenföretagandet innebär ofta, i alla fall inledningsvis, en lägre och mer osäker lönenivå. Osäker- heten och nivån på inkomsten vid egenföretagande är två viktiga faktorer vid valet att starta eget företag eller inte.9 Inkomsten från eget företagande påverkas delvis av skattesyste- mets utformning och en studie rörande egenföretagande i har visat att förändringar i skattesatserna leder till förändringar i företagande. Sänkt skatt har en positiv effekt på företagandet. Man har uppskattat att en sänkning av egenavgifterna med tio procent- enheter ger en ökning av företagandet , vilket motsvarar en ökning av företagandet med . Förändringar av skatt på inkomst av näringsverksamhet uppskattas ge mindre effekt. Motsvarande sänkning av denna skatt leder endast till en ökning av företagandet med 0,1 procentenheter.10 9Berkhout m.fl.(2011). 10Stenkula (2010). För att ett eventuellt system med nystartszoner ska kunna genom- föras måste det stå i överensstämmelse med de svenska grund- lagarna och internationella åtaganden. Ett system med nystartszoner måste således stå i överensstämmelse med de regler om generell tillämpbarhet, likabehandling och skydd mot diskrimi- nering som framgår av svensk grundlag. De i dessa avseenden aktuella bestämmelserna återfinns i Regeringsformen (RF). De konstitutionella aspekterna behandlas i avsnitt 4.2 nedan. Ett system med nystartszoner måste också stå i överensstäm- melse med . Medlemsstaterna i EU är skyldiga att til- lämpa och ge effekt åt regler och principer. Genom rättspraxis har unionsrätten utvecklats till ett över- ordnat rättssystem som utgör en integrerad del av de nationella rättssystemen och som skapar rättigheter och skyldigheter för enskilda. En stor del av unionsrätten är därför direkt tillämplig i medlemsstaterna. Detta gäller bland annat bestämmelserna i draget om Europeiska unionen (FEU) och Fördraget om den Europeiska unionens funktionssätt (FEUF). Av utredningens direktiv framgår att särskild vikt ska läggas vid att ett system med nystartszoner måste vara förenligt med de fria rörligheterna och statsstödsreglerna. Systemet ska även i övrigt vara hållbart och försvarbart ur ett EU-perspektiv. De EU-rättsliga regler som blir aktuella att behandla i detta betänkande är enligt utredningens bedömning den grundläggande regleringen om lika- behandling och fri rörlighet i FEUF (avsnitt 4.3 nedan) samt stats- stödsreglerna (avsnitt 4.4 nedan). Regeringsformen (RF) reglerar normgivningsmakten i . Där görs en distinktion mellan generellt tillämpbara regler och beslut i enskilda fall. Av bestämmelserna i 1 kap. 4 § RF följer att stiftar lag. Vidare framgår av 8 kap. 1 § RF att föreskrifter meddelas av genom lag och av regeringen genom förordning. kan också, efter bemyndigande av eller reger- ingen, meddelas av andra myndigheter än regeringen och av kom- muner. När skatt ska beslutas är lagformen obligatorisk (8 kap. 3 § RF), vilket alltså innebär att beslut som rör skatt måste fattas av . Behöriga att besluta i enskilda fall är regeringen och, efter över- lämnande av denna uppgift, även förvaltningsmyndigheter och kommuner. Den offentliga förvaltningen är självständig (12 kap. 2 § RF) och får inte fullgöra förvaltningsuppgifter i vidare mån än vad som följer av grundlag eller riksdagsordningen (12 kap. 3 § RF). Att rättskipnings- och förvaltningsuppgifter i princip inte får fullgöras av anses innebära att inte kan besluta om en lag som enbart avser ett enskilt fall.1 I detta avsnitt beskrivs det rättsliga läget avseende föreskrifters generella tillämpbarhet och det skydd mot diskriminering som den svenska konstitutionen ger. Vidare redogörs för principen om lik- formighet inom beskattningen och vad som gäller avseende sär- regleringar på skatteområdet. Några särregleringar på skatteområ- det som gäller för vissa geografiskt avgränsade områden beskrivs och avslutningsvis redovisas kort vad två tidigare utred- ningar kommit fram till i dessa frågor. I RF har inte tagits in något uttryckligt krav på att en lag måste ha generell tillämpbarhet. Frågan om en lagregel måste vara generellt utformad är dock central och det har diskuterats om vissa lagregler står i överensstämmelse med kravet på generali- tet. Av förarbetena till RF framgår att Grundlagsberedningen2 kon- 1Strömberg och (2011), s. 106 f. staterade att en lag är en generell rättsregel men ansåg att grund- lagen inte borde hindra att lagformen, liksom dittills, används för en föreskrift som reellt syftar till att lösa något enstaka konkret problem, när undantagsvis anser detta nödvändigt. Man konstaterade dock att i sådana fall torde välja att ge lagen en generell form. Genom att välja lagformen ger , enligt beredningen, uttryck för uppfattningen att beslutet till sin typ är generellt tillämpligt, ehuru generell tillämplighet inte är en förut- sättning för beslutets giltighet. I den proposition som följde kon- staterade departementschefen att han i allt väsentligt delade bered- ningens syn på lagbegreppet och uttalade därefter bl.a. följande.3 Jag har i det föregående uttalat att en lag liksom varje annan rättsregel skall vara en generell föreskrift. Som beredningen har framhållit kan det visserligen undantagsvis vara nödvändigt att genom lag ge före- skrifter som blir tillämpliga endast i fråga om ett enstaka fall. Enligt min mening måste lagen emellertid även i en sådan situation vara generellt utformad. Jag kan således inte ansluta mig till den upp- fattning som kommer till uttryck hos beredningen att det bör vara möjligt för att genom lag fatta ett beslut som uttryckligen anges avse endast ett visst konkret fall. Jag är medveten om att det inte är helt lätt att ange innebörden av kravet på generell tillämpbarhet. Enligt min mening får en lag anses uppfylla detta krav om den exem- pelvis avser situationer av ett visst slag eller vissa typer av handlingssätt eller om den riktar sig till eller på annat sätt berör en i allmänna termer bestämd krets av personer. 1975/76:112 om kungörande av lagar och andra författ- ningar, diskuterades frågan om gränsdragning mellan författningar vilka omfattas av bestämmelserna i 8 kap. RF och har generell til- lämpbarhet, och övriga typer av föreskrifter. I denna fråga uttryckte departementschefen bl.a. följande.4 Sedan den nya regeringsformen tillkommit synes begreppet författ- ning böra vara liktydigt med sådana föreskrifter som omfattas av reger- ingsformens regler om normgivningsmakten. Dessa återfinns som förut har nämnts, främst i 8 kap. regeringsformen. Bestämmelserna där äger tillämpning på rättsregler. Dessa karakteriseras, enligt vad jag framhöll i propositionen 1973:90 med förslag till ny regeringsform (s. 203 och 204), av att de i princip är bindande för myndigheter och enskilda och av att de inte avser bara ett konkret fall utan har generell tillämpbarhet. Det sistnämnda kravet får enligt propositionen anses uppfyllt om föreskriften avser exempelvis situationer av ett visst slag 1973:90, s. 203 f. 1975/76:112, s. 62 ff. eller vissa typer av handlingssätt eller om den riktar sig till eller på annat sätt berör en i allmänna termer bestämd krets av personer. Särskilda gränsdragningssvårigheter möter i fall där en bindande föreskrift avser ett mycket litet lokalt område, kanske bara en eller flera bestämda fastigheter. Om föreskriften emellertid riktar sig inte bara till den nuvarande ägaren utan också till framtida ägare och förut- sätter att dessa rättar sig efter föreskriften oavsett om de har fått del av den eller inte, bör föreskriften enligt utredningens mening anses som författning. När det gäller att ta ställning till frågan om ett lokalt begränsat beslut skall anses ha karaktären av författning eller inte kan man till en början slå fast, att beslutet får anses vara författning, om det helt eller främst riktar sig till medborgarna i gemen. Detta torde gälla även om beslutet medför visst intrång i förfoganderätten för ägare eller innehavare av liknande rätt till vissa bestämda fastigheter. Frågan om kravet på generell tillämpbarhet har även diskuterats på ett flertal ställen i den statsrättsliga litteraturen.5 menar att en rättsregel är en bindande, generell norm och att en lag eller förordning alltså måste ha ett allmängiltigt innehåll. Detta krav kan uppfyllas t.ex. genom att den avser situationer av ett visst slag eller vissa typer av handlingssätt eller att den riktar sig till eller på annat sätt berör en i allmänna termer bestämd krets av personer. Enligt kan det visserligen tänkas att en lag eller förordning i verkligheten blir tillämpad bara på något enstaka fall. Den får dock enligt hans uppfattning inte utformas så att den uttryckligen tar sikte på ett konkret fall. Av motiven till RF samt av Regerings- rättens avgörande RÅ 1980 1:92 framgår enligt Strömberg6 att för- budet mot lagstiftning för enskilda fall har en rent formell inne- börd och att om en lag har tillkommit i syfte att reglera ett visst konkret fall och i praktiken kommer att tillämpas endast på detta fall, spelar detta ingen roll förutsatt att lagen har fått en generell utformning. konstaterar också att en föreskrift inte behöver förlora sin generella karaktär enbart därför att den har tidsbegränsad giltighet eller gäller endast inom ett lokalt avgränsat område. Även föreskrifter vilkas giltighet är starkt begränsad i både tid och rum bör betraktas som generella om de är riktade till all- mänheten.7 5Se bl.a. (1999), s. 38 ff., och (2004), s. 138 f. samt och (2011), s. 106 f. 6Strömberg (1999), s. 38. 7A.a., s. 40 f. 4.2.3Likhetsgrundsatsen och skyddet mot diskriminering I 1 kap. 2 § första stycket RF anges att den offentliga makten ska utövas med respekt för alla människors lika värde och för den enskilda människans frihet och värdighet. Rättighetsutredningen8 hade föreslagit att en formulering om att alla är lika inför lagen skulle införas i 1 kap. 2 § RF. Detta avvisades dock av departe- mentschefen i prop. 1975/76:209 med motiveringen att en sådan bestämmelse, om den innebar att lagstiftaren skulle sträva efter att behandla alla lika, gav uttryck för en målsättning i fråga om den samhälleliga verksamheten som varken är önskvärd eller realistisk. Särbehandlande lagstiftning var enligt departementschefens upp- fattning ett ofrånkomligt inslag i rättsordningen och på de ekono- miska och sociala områdena ett typiskt kännetecken för ett modernt välfärdssamhälle.9 Vad som enligt departementschefen skulle komma till uttryck i fråga om lagstiftarens verksamhet var i stället att denne skulle sträva efter att göra sådana avvägningar mellan olika gruppers intressen som kan upplevas som rimliga och rättvisa. Enligt departementschefens mening skulle en sådan mål- sättning bäst komma till uttryck genom programmatiska stadgan- den om alla människors lika värde, om respekt för den enskildes värdighet samt om individens personliga, ekonomiska och kultu- rella välfärd som mål för den offentliga verksamheten. Begreppet allas likhet inför lagen kom istället senare att införas i 1 kap. 9 § RF, där det nu anges att domstolar samt förvalt- ningsmyndigheter och andra som fullgör offentliga förvaltnings- uppgifter i sin verksamhet ska beakta allas likhet inför lagen samt iaktta saklighet och opartiskhet. Denna bestämmelse riktar sig alltså inte till lagstiftaren och påverkar därför inte möjligheten att besluta om särbehandlande regler. I 1 kap. 2 § RF, målsättningsparagrafen eller program- och målsättningsstadgandet, infördes genom prop. 1975/76:209 grund- läggande mål för den offentliga verksamheten utan att det direkt angavs något om diskriminering. Först föreslogs ett tillägg till 1 kap. 2 § RF i form av dels en föreskrift om att det allmänna ska verka för att alla människor ska kunna uppnå delaktighet och jämlikhet i samhället, dels en föreskrift om att det allmänna ska motverka diskriminering på grund av kön, hudfärg, nationellt eller etniskt ursprung, språklig eller religiös tillhörighet, funktions- 1975/76:209, s. 98 f. hinder, sexuell läggning, ålder eller annan omständighet som gäller den enskilde som person. Tillägget föranleddes av en enighet om att åtgärder behövdes för att personer med funktionshinder och andra utsatta grupper skulle uppnå ökad delaktighet och jämlikhet i samhället, samt uppfattningen att ett sätt att markera betydelsen av detta var att låta frågan komma till tydligare uttryck i regerings- formen.10 återfinns detta stadgande i 1 kap. 2 § fjärde stycket andra meningen RF. Även om det alltså inte fanns något allmänt stad- gande om samhällets skyldighet att motverka diskriminering har det funnits grundlagsbestämmelser med förbud mot diskrimine- rande normgivning i 2 kap. RF. Bestämmelsen i 2 kap. 12 § RF innehåller numera det till lagstiftaren riktade förbudet mot norm- givning som innebär att någon missgynnas därför att han eller hon tillhör en minoritet med hänsyn till etniskt ursprung, hudfärg eller annat liknande förhållande eller med hänsyn till sexuell läggning. I specialmotiveringen till bestämmelsen anmärkte departements- chefen11 att förbudet är begränsat till att avse missgynnande norm- givning, vilket innebär att förbudet bara träffar de fall av särbe- handling som innebär att en minoritet av i stadgandet avsett slag bereds sämre villkor än som gäller för befolkningen i övrigt. Sådan otillåten särbehandling kan, enligt departementschefen, tänkas ske antingen genom regler som direkt tar sikte på minoriteten i fråga och medför att dennas situation i något hänseende blir sämre än majoritetens eller genom föreskrifter som, med uteslutande av en viss etnisk minoritet, ger förmåner åt befolkningens flertal. Det som förbjuds i denna bestämmelse skulle alltså vara negativt särbe- handlande normgivning och inte s.k. positivt särbehandlande reg- ler, där en minoritet ges fördelar i förhållande till majoriteten. Detta synsätt har senare bekräftats av Grundlagsutredningen12 samt i det påföljande förslaget till reformerad grundlag. Där anges också att förbudet utgör ett minoritetsskydd som i praktiken inte omfattar t.ex. diskriminering av heterosexuella.13 Efter denna översikt av bestämmelserna om likabehandling och skydd mot diskriminering enligt RF finns det anledning att avslut- ningsvis nämna den på kommunalrättens område motsvarande principen, likställighetsprincipen. I 2 kap. 2 § kommunallagen 2001/02:72, s. 19. 1975/76:209, s. 157. 12SOU 2008:125, s. 407 f. 2009/10:80, s. 154. (1991:900) anges att kommuner och landsting ska behandla sina medlemmar lika, om det inte finns sakliga skäl för något annat. En kommun kan alltså särbehandla vissa medlemmar om det finns sak- liga skäl. Något förbud för en kommun mot att negativt särbe- handla personer som inte är medlemmar i kommunen finns inte. 4.2.4Principen om likformighet inom beskattningen Principen om likabehandling och skyddet mot diskriminering gäller även inom skatterätten. Det kan här noteras att enligt Högsta för- valtningsdomstolen anses även arbetsgivaravgifter utgöra skatt i regeringsformens mening.14 När det gäller skatterätten brukar fram- hållas som en princip att beskattningen ska utformas på så sätt att den i möjligaste mån är rättvis och likformig, den s.k. likformig- hetsprincipen. I den skatterättsliga litteraturen har framförts olika tolkningar av denna princip.15 Welinder delar in likformigheten i en subjektiv och en objektiv likformighet. Med subjektiv likformighet menar han att begreppet likhet inför lagen förutsätter att beskattningen är likformig i den meningen att den inte medger särskilda skatte- privilegier för vissa skattskyldiga på grund av deras socialgrupp, politiska uppfattning, ras etc. Med objektiv likformighet avser han att personer med samma skatteförmåga betalar lika stor skatt16. och Bojs framför uppfattningen att likformighetsprincipen växt sig allt starkare i det svenska skattesystemet och att den haft mycket stor betydelse, även vid detaljutformningen. De konstaterar att strävandena att upprätthålla likformig- hetsprincipen kan leda till komplicerade och svårtillämpade regler.17 De särregleringar som förekommer i svensk rätt kan i princip delas in i tre grupper.18 Den första gruppen innehåller de bestäm- melser som har en generell utformning och tillämpbarhet och är 14RÅ 83 1:85. 15Jfr SOU 2005:68, s. 39. 16Welinder (1981), s. 189 f. Jfr också (1995), s. 59 ff. 17Rabe och Hellenius (2011), s. 46 f. 18Jfr uttalanden i SOU 1999:59, s. 63 ff. och vad som därtill anförs av Utredningen om regionala stimulansåtgärder inom skatteområdet i SOU 2005:68. avsedda att omfatta ett ansenligt antal, till namnet okända, skatt- skyldiga. Dessa bestämmelser är de vanligast förekommande och orsakar inga problem ur den nu aktuella synvinkeln. Exempel på en sådan särreglering är inkomstskattelagens (1999:1229) särskilda bestämmelser för fåmansföretag och fåmanshandelsbolag. I den andra gruppen återfinns de bestämmelser som har getts en, i formell mening, generell tillämpbarhet men i praktiken gäller ett begränsat antal skattskyldiga. Dessa bestämmelser har inte sällan tillkommit just med tanke på de skattesubjekt som de träffar. Högsta förvaltningsdomstolens (HFD) avgörande RÅ 80 1:92 avser den senare gruppen. I målet behandlades frågan om vissa änd- ringar i dåvarande skattelagstiftning var generella. Lagändringarna, vilka innebar att företag som avyttras till staten inte hade rätt att utnyttja förluster i enlighet med förlustutjämningsförordningen, var enligt det bolag som var klagande i HFD odiskutabelt tillkomna på grund av den s.k. Kockumaffären (statens övertagande av inkråmet i ) och tog också enbart sikte på detta före- tag, även om lagtexten gjorts något mer generell i sin utformning. Bolaget menade att därför inte uppfyllde de grund- läggande krav som gällde för att en lagstiftning skulle föreligga och att den därför var ogiltig. HFD fann att den aktuella lagstiftningen visserligen föranletts av Kockumaffären men att den enligt sin ordalydelse var generellt tillämplig. Även i motiven till lagstift- ningen framgick enligt HFD att en generellt gällande lagstiftning åsyftades. Lagen ansågs därför uppfylla regeringsformens krav. Den tredje gruppen av särregleringar utgörs av bestämmelser som uttryckligen anger vissa enskilda skattesubjekt som adressater. En bestämmelse som hör till denna grupp och som ofta har gett upphov till diskussion i fråga om dess förenlighet med kravet på generell tillämpbarhet är den s.k. katalogen i 7 kap. 16 och 17 §§ inkomstskattelagen (1999:1229, IL). Genom bestämmelsen i 7 kap. 17 § IL befrias ett antal namngivna skattesubjekt från all annan inkomst än sådan som uppkommer på grund av fastigheter. Riks- dagen har beslutat att lägga till en viss stiftelse till uppräkningen. Frågan om katalogens förenlighet med RF har bl.a. behandlats av Stiftelse- och föreningsskattekommittén,19 i förarbe- tena till inkomstskattelagen20 och senast av Stiftelse- och förenings- skatteutredningen.21 19SOU 1995:63, s. 222 ff. 1999/00:2, Del 2 s. 86 f. 21SOU 2009:65, s. 225 ff. Stiftelse- och föreningsskattekommittén konstaterade att de namngivna subjekten i katalogen har så vitt skilda ändamål och verksamhetsområden att det inte är möjligt att fånga in dem i en lagregel som är generellt utformad i den meningen att den inte namnger de enskilda subjekten och är tillräckligt snäv och preciserad för att hindra att ett antal andra subjekt med likartad inriktning kommer att omfattas. Kommittén kom fram till slut- satsen att katalogens uppräkning av namngivna subjekt inte upp- fyller det i RF:s förarbeten formulerade kravet på generell tillämp- barhet men att lagformen ändå använts för detta ändamål tillräck- ligt ofta för att man ska kunna tala om en konstitutionell praxis som tillåter detta undantag från generalitetskravet. Det skulle alltså i detta fall röra sig om ett så etablerat undantag från kravet på gene- rell tillämpbarhet att det inte utan vidare skulle vara grundlag- stridigt att meddela sådana beslut i form av lag. Stiftelse- och föreningsskatteutredningen anförde bl.a. följande.22 Utredningen konstaterar att vid upprepade tillfällen efter regeringsformens införande tagit in icke-generella bestämmelser som rör enskilda subjekt i lagen. Detta har föranlett slutsatsen om den kon- stitutionella praxis som omnämns av bl.a. Stiftelse- och förenings- skattekommittén och i förarbetena till inkomstskattelagen. Detta för- hållande borde göra det möjligt att även nu behålla den lagstiftnings- teknik som finns i katalogen. Utredningen finner dock att de argu- ment som åberopats för denna grundlagspraxis inte är övertygande. Detta sammantaget med det övergripande uppdrag som lämnats till utredningen att utarbeta ett modernt och ändamålsenligt beskattnings- system med enkla och likformiga regler talar emot att behålla denna lagstiftningsprincip. Med hänsyn till utredningens förslag om vidgade möjligheter till skattegynnande för stiftelser samt det önskvärda i en framtida lag- reglering som bygger på bestämmelser som är så generella som möjligt, som är neutrala till subjektet och i stället riktar in sig mot vad som utförs, såg utredningen det som önskvärt att generella regler införs. fann dock inte skäl att överväga frågan ytterligare och regeringen följde detta förslag.23 Några vidare överväganden rörande katalogens vara eller inte vara har inte före- kommit. 22SOU 2009:65, s. 228. 1999/00:2, s. 88 f. 4.2.6Särregleringar på skatteområdet avseende geografiskt avgränsade områden I det följande redogörs kort för några särregleringar på skatte- området för vissa geografiskt avgränsade områden och två utred- ningar som berört detta ämne.24 Av 11 kap. 3 och 4 §§ lagen (1994:1776) om skatt på energi framgår att i vissa uppräknade kommuner i och västra är energiskatten nedsatt för elektrisk kraft som förbrukas av hushåll och av företag inom tjänstesektorn. Nedsättningen, som infördes år 1981,25 motiverades med att uppvärmningskostnaderna regelmässigt är högre i de nordligaste delarna av landet än i landet i övrigt. Den konstitutionella aspekten på denna särreglering disku- terades inte i förarbetena. införde 1983 en regional nedsättning av socialavgifterna i vissa glesbygdsområden. Den geografiska och branschmässiga omfattningen av nedsättningen varierade . beviljades nedsättning för vissa närings- grenar i större delen av stödområde A och i nordligaste delarna av stödområde B (Hela respektive vissa delar av , Väster- bottens, , , , och ). Nedsättningen innebar att socialavgifterna var lägre i dessa områden än i övriga landet. beslutade att stödet inte var tillåtet med hänsyn till de s.k. statsstödsreglerna och tvingades upphöra med stödformen, se avsnitt 4.4.6 nedan. I lagen (2001:1170) om särskilda avdrag i vissa fall vid avgifts- beräkningen enligt lagen (1994:1920) om allmän löneavgift och socialavgiftslagen (2000:980) finns bestämmelser om stöd till näringslivet och viss ideell verksamhet i ett stödområde som pekas ut i en bilaga till lagen. Syftet med avgiftslättnaden är i första hand att stimulera småföretagandet.