sou · H0B33 · 2012-01-30 00:00:00 — Avdrag för representationsgåva får göras med skäligt belopp, vilket enligt bör vara högst per person.7 Det bör påpekas att reglerna om representation gäller för alla tre inkomstslagen. I inkomstslagen tjänst och kapital, se 12 kap. 1 § och 42 kap. 2 § IL, finns hänvisningar till 16 kap. 2 § IL. I slutbetänkandet års företagsskatteutredning8 föreslås att förslagen finansieras genom en sänkning av beloppsgränsen för representationsutgifter. En sådan sänkning bedömdes ha generell effekt och inte innebära särskilt negativa effekter för någon viss grupp av företagare. Utredningen behövde finansiering för en 4Skatteverkets ställningstagande , dnr 131 684677-07/111. 5RÅ 1981 Aa 119. 6RÅ 1970 ref. 21 och RÅ 1983 1:22. 7Se även RÅ 2010 ref. 33 där storleken på avdrag för s.k. reklamgåvor behandlas. 8SOU 2005:99, Vissa företagsskattefrågor, s. 338–339. ökning av de offentligfinansiella kostnaderna med , vilket bedömdes kunna uppnås genom en sänkning av representationsavdraget för lunch, middag och supé . Betänkandet var föremål för remissbehandling och några av remissinstanserna framförde kritik mot finansieringsförslaget. De som uttryckte missnöje var Näringslivets Skattedelegation, Före- tagarna och Hotell- och Restaurangföretagare. Näringslivets Skattedelegation tyckte inte att det var rimligt att hela kostnaden för förslagen skulle bäras av restaurangbranschen. Företagarna anförde att representation är ett led i den mark- nadsföring som företaget gör av sig själv. Ytterligare begränsningar av avdragsrätten utöver de som redan har införts kunde enligt Före- tagarna inte anses befogade. Hotell- och Restaurangföretagare () ansåg att en inskränkning av avdragsmöjligheterna ger svenska företag en konkur- rensnackdel gentemot utlandet. Det gäller inte minst för de små och medelstora företagen. En begränsning av representationen diskri- minerar en viss typ av utgifter jämfört med andra, till exempel utgifter för mässdeltagande, reklam eller andra säljfrämjande insatser som företagen traditionellt arbetar med. SHR redogjorde för avdragsrätten i länder runt omkring och konstaterade att vi har ett relativt lågt avdragsbelopp. Avdraget borde enligt SHR stå i rimlig proportion till de faktiska kostnaderna för representationen. Ett belopp så snålt tilltaget att det bara täcker för det statliga lunchtraktamentet riskerar att ge ett löjets skimmer över vad representationen är tänkt att vara. SHR ansåg att avdraget snarare borde öka till de nivåer som gällde i stället för att sänkas. 9.3Förslag om slopat avdrag för representation Förslag: Rätten till avdrag för utgifter för representation och representationsgåvor slopas. Avdrag ska därmed inte heller göras för den ingående mervärdesskatt som ingår i utgiften. I kommitténs direktiv anges att delbetänkandena ska finansieras inom området för företagsbeskattningen. Den svenska företagsbeskattningen bygger på principen om nettovinstbeskattning. Med andra ord är det skillnaden mellan inkomster och utgifter som ska tas upp till beskattning. Alla utgifter i näringsverksamheten borde i enlighet därmed också få dras av. Kommittén anser att detta är en princip som medför ett i grunden enkelt och robust system för beskattning av företag. Behandlingen av utgifter för representation utgör emellertid ett avsteg från huvudprincipen, då utgifterna bara delvis får dras av. Detta avsteg innebär en krånglig och kostbar hantering för företagen. Kommittén anser därför att det ur en systemmässig synvinkel är bättre att slopa avdraget för representation än att behålla dagens begränsade avdragsmöjligheter. Kommittén föreslår således att förslagen i detta delbetänkande finansieras genom att avdragsrätten för utgifter för representation avskaffas. Det innebär att samtliga utgifter som hänförs till representation överhuvudtaget inte får dras av. Representationsavdraget är ett generellt avdrag och ett slopande av detta kan inte sägas särskilt missgynna några speciella grupper av företag. Det förtjänar dock att påpekas att avdraget slopas för samtliga företagsformer, även för enskilda näringsidkare och handels- bolag. Förslagen om att stimulera tillgången på riskkapital gäller bara för aktiebolag och vissa ekonomiska föreningar, vilket innebär att de enskilda näringsidkare och handelsbolag som har utgifter för representation kommer att få vara med och finansiera åtgärder som de inte får möjlighet att ta del av. Kommittén inser att detta kan upplevas som orättvist, men av förenklingsskäl bör representationsavdraget slopas för samtliga. Alla företag, även de utanför bolagssektorn, kommer dock att få minskade administra- tiva kostnader. Kommittén anser att representationsavdragets betydelse för restau- rangnäringen inte bör överskattas. Slopandet av avdraget kan möjligen inledningsvis medföra en viss minskning av de totala utgifter som företagen lägger på representation i samband med att de anpassar sig till de nya förhållandena. Det har inte gått att finna några utvärder- ingar eller andra rapporter som redogör för hur restaurangnäringen påverkades när representationsavdraget sänktes . Representation får förmodas ge företaget ett mervärde som går utöver det inkomstskattemässiga avdraget. Med hänsyn till den generellt låga nivån på det nuvarande avdraget bör den övervägande delen av representationen inte stå eller falla med avdragsrätten. Dessutom har mervärdesskattesatsen på restaurang- och catering- Slopat representationsavdrag SOU 2012:3 tjänster sänkts från till från och med den 1 januari 2012.9 Sänkningen av mervärdesskattesatsen bör ha avsevärt större – positiva – effekter för restaurangbranschen än ett slopande av representationsavdraget. Ett starkt argument för att slopa avdraget för representation är att de administrativa kostnaderna för att hantera avdraget är höga. De administrativa kostnaderna för deklarationsposten Bokförda kostnader som inte ska dras av uppskattas av till , se avsnitt 10.4.2. Här utgör representations- kostnader den klart största delen. Till detta kommer kostnaderna för hanteringen av mervärdesskatten i samband med represen- tation. Det saknas tyvärr närmare uppgifter om hur stora de kost- naderna är, men de bedöms uppgå till betydande belopp. Kommit- tén uppskattar att de administrativa kostnaderna minskar med åtminstone när avdraget för representation slopas. Av 8 kap. 9 § första stycket 2 mervärdesskattelagen (1994:200) framgår att avdrag inte får göras för sådan ingående mervärdesskatt som hänför sig till utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt till avdrag vid inkomst- beskattningen. Enligt de nuvarande reglerna får avdrag således göras för den del av mervärdesskatten som belöper på den del av utgiften inkomstbeskattningen blir effekten att avdrag inte heller får göras för någon del av den ingående mervärdesskatten. Beräkningar tyder på att ett fullständigt slopande av avdraget för analyser av storleken på såväl de offentligfinansiella effekterna som företagens administrativa kostnader hänvisas till kapitel 10 som behandlar konsekvenserna av kommitténs förslag. Som ett möjligt finansieringsalternativ anger direktiven en utvidg- ning av de befintliga reglerna om ränteavdragsbegränsningar till att även omfatta externa förvärv. 9 Se prop. 2011/12:1, Budgetpropositionen , Förslag till statens budget , finansplan och skattefrågor, s. 263–270. Kommittén anser att det förhållandet att hela regelverket om ränteavdragsbegränsningar ska ses över i kommitténs slutbetänk- ande medför att en utvidgning av dessa regler till att även omfatta externa förvärv inte är det bästa finansieringsalternativet för detta första delbetänkande. En sådan utvidgning bör helst föregås av en mer principiell analys med utgångspunkt i den övergripande inrikt- ning för bolagsbeskattningen som kommittén kommer att behandla i slutbetänkandet. Den inriktningen är ännu inte bestämd och den nödvändiga analysen har därför heller inte kunnat göras. För när- varande har kommittén stannat för att inte föreslå någon utvidg- ning till externa förvärv. Kommittén har även övervägt andra ändringar eller utvidgningar av reglerna om ränteavdragsbegränsningar och har då funnit att sådana förändringar bland annat skulle kräva en omfattande kart- läggning av hur de nuvarande reglerna fungerar. En arbetsgrupp inom arbetar med en sådan kartlägg- ning. I en promemoria (dnr 131-755479-10/113) anger arbetsgruppen att det än så länge bara finns ett fåtal utred- ningar hos som rör ränteupplägg som har etablerats efter det att reglerna trätt i kraft.10 Dessutom finns det ett antal förhandsbesked i som ännu inte är avgjorda.11 Arbetsgruppen anser därför att det finns skäl att avvakta fortsatta granskning liksom domstolens avgöranden innan den uttalar sig om hur reglerna fungerar . I ett avseende anser emellertid arbetsgrupp att reglerna bör ändras . I rapportens sammanfattning anges följande. Den fortsatta kartläggningen tyder på att de nya ränteavdrags- begränsningsreglerna har haft viss effekt, men mindre än vad man kunnat förväntat sig. Framförallt 10 %-regeln har, som den nu är utformad, oönskade effekter. Det har uppmärksammats att en del koncerner väljer att få till stånd en beskattning av räntemottagaren på . 10 %-regeln bör därför ändras eller kompletteras så att koncerninterna skuldetableringar som dikteras av skatteskäl motverkas även om räntemottagaren beskattas med . Härigenom motverkas att transaktioner bara eller huvudsakligen vidtas av skatteskäl. 10Skatteverket har kommit med en uppföljning av kartläggningen i promemorian Ränteavdrag i företagssektorn – Fortsatt kartläggning (dnr 131-836251-11/113). Promemorian har publicerats för sent för att få någon påverkan på kommitténs arbete med detta delbetänkande. De sammanfattande slutsatserna synes emellertid vara i huvudsak oförändrade jämfört med tidigare promemorior. 11Högsta förvaltningsdomstolen, förkortad HFD, har i domar avgjort sex mål gällande ränteavdragsbegränsningsreglerna. Ytterligare fyra sådana ärenden ligger för avgörande i HFD. Ett sätt att ändra på tioprocentsregelns räckvidd är att den regel som redan finns i 24 kap. 10 d § andra stycket IL, som endast gäller när det bolag som mottar ränteinkomsten har rätt till avdrag för utdelning, görs generellt tillämplig. Denna regel innebär att avdrag inte ges för ränteutgifter på sådana skulder som omfattas av regel- verket, trots att beskattningskravet i tioprocentsregeln är uppfyllt, om kan visa att såväl förvärvet som den skuld som ligger till grund för ränteutgifterna inte är affärsmässigt motiverade. Kommittén anser att en sådan utvidgning som önskar – eller andra utvidgningar av reglerna – bör föregås av ytter- ligare överväganden. Det är därför för tidigt att nu föreslå någon utvidgning av de befintliga reglerna om ränteavdragsbegränsningar. De ställningstaganden som kommittén nu gör när det gäller utvidgning eller ändring av reglerna om ränteavdragsbegränsningar kan komma att omprövas i kommitténs nästa delbetänkande. Av 14–16 §§ kommittéförordningen (1998:1474) framgår att kost- nadsberäkningar och andra konsekvenser som följer av förslagen ska redovisas i betänkandet. I detta kapitel redovisas förslagens offentligfinansiella effekter, effekter för företagen och enskilda, effekter på investeringar, BNP, reallön och sysselsättning, effekter på jämställdhet mellan män och kvinnor samt effekter för och de allmänna förvalt- ningsdomstolarna. Konsekvenser av riskkapitalavdraget redovisas i avsnitt 10.2, av emissionskrediten i avsnitt 10.3 och av slopat representationsavdrag i avsnitt 10.4. Sammantaget bedöms såväl riskkapitalavdraget som emissions- krediten tillsammans med finansiering genom slopat representa- tionsavdrag på lång sikt leda en något högre produktivitet, BNP, BNI och reallön. Den långsiktiga effekten på sysselsättningen bedöms vara mycket begränsad. Den offentligfinansiella effekten av riskkapitalavdraget beräknas bli en försvagning med införandeåret. Den varaktiga offentligfinansiella försvagningen bedöms vara . Den offentligfinansiella effekten av emissionskrediten beräknas bli en försvagning med införandeåret. Den varaktiga offentligfinansiella försvagningen bedöms vara 400 mil- joner kronor. Den offentligfinansiella effekten av slopat represen- tationsavdrag bedöms vara en förstärkning med , både införandeåret och följande år. Företagens administrativa kostnader bedöms öka med för riskkapitalavdraget och för emissionskrediten. Att slopa representationsavdraget bedöms minska företagens administrativa kostnader med . Både riskkapitalavdraget och emissionskrediten är helt nya system. Det gör att konsekvenserna är mer svårbedömda än för till exempel en ändrad skattesats i ett existerande system. Detta talar för att systemen bör utvärderas relativt snart efter ett införande. Riskkapitalavdraget grundas på fysiska personers tillskott i form av nyemissioner och kapitaltillskott i samband med bildandet av företag. För att beräkna den offentligfinansiella effekten av risk- kapitalavdraget vore det önskvärt med statistik över fysiska personers tillskott av detta slag. Någon samlad sådan statistik finns dock inte. I den statistik som finns över nyemissioner och start av företag framgår inte om det är fysiska eller juridiska personer som betalar in pengarna. Den väg som har valts för att uppskatta fysiska personers riskkapitalavdragsgrundande tillskott är att utgå från inkomstdeklarationens K10-bilaga. Av denna blankett framgår vilka företag som har fåmansföretagsdelägare.1 I databasen finns K10-blanketterna samlade, liksom företagens inkomstdeklarationer och statistik över bland annat nyemissioner, nybildande av bolag och konkurser. Det går att koppla samman informationen i blankett K10 med statistik över nyemissioner och bildande av företag. På så sätt går det att identifiera företag med fåmansföretagsdelägare. Fysiska personer gör även investeringar i företag i vilka de inte klassas som fåmansföretagsdelägare. Det finns i tillgängliga data inget sätt att identifiera dessa personers ägande av företag. Huvuddelen av de tillskott som privatpersoner gör i mindre företag bedöms dock göras i företag där den fysiska personen är en fåmansföretags- delägare. Den metod som har valts för att beräkna underlaget för riskkapitalavdrag är att först beräkna fåmansföretagsdelägarnas underlag för riskkapitalavdrag och sedan skriva upp detta underlag för att justera för att det även finns riskkapitalavdragsgrundande tillskott som ges av personer som inte är fåmansföretagsdelägare. Ett andra problem med data är att det inte går att särskilja hur mycket av en nyemission som tecknats av en enskild delägare. 1 Blankett K10 lämnas av innehavare av kvalificerade andelar i fåmansföretag. Av blanketten framgår både vem som äger kvalificerade andelar och i vilket företag. Med hjälp av denna blankett går det att ta fram statistik över privatpersoners ägande i aktiebolag, i de fall andelarna är kvalificerade. förenklande antagande som innebär att alla ägare antas teckna sig i relation till sin andel av ägandet har därför gjorts. Ägare kan tillskjuta kapital till ett aktiebolag i form av villkorade och ovillkorade aktieägartillskott. är det ofta enklare för en ägare att tillskjuta kapital i form av ett ovillkorat aktieägartillskott i stället för i form av en nyemission. Om riskkapitalavdraget införs finns det anledning att tro att det kommer att ske en viss övergång från ovillkorade aktieägartillskott. Vidare kan ägare låna ut pengar till ett aktiebolag i form av villkorade aktieägartillskott eller som rena lån. En viss övergång till nyemissioner kan förutses även i dessa fall. Övergången bör dock inte vara särskilt omfattande då villkorade tillskott och vanliga lån skiljer sig från nyemission på många sätt och nyemission därför inte är ett lika närliggande alternativ till nyemission som ovillkorade aktieägartillskott. Vid köp av företag går det inte att få riskkapitalavdrag. Däremot går det att bilda ett nytt företag och sedan låta det nystartade företaget köpa ett annat företag från en extern person. På så sätt går det att indirekt tillgodogöra sig riskkapitalavdraget även vid företagsköp. Hänsyn har tagits till detta i beräkningarna. Med ovanstående antaganden går det att beräkna hur stora riskkapitalavdrag som fåmansföretagsdelägare får om riskkapital- avdraget införs. Riskkapitalavdraget föreslås uppgå till två tredje- delar av anskaffningsutgiften. Avdraget får göras i inkomstslaget kapital. Utifrån data beräknas att fåmansföretagsdelägare skulle ha varit berättigade till riskkapitalavdrag på sammanlagt , vilket mot- svarar tillskott för (850 x 2/3 = 567). (= 850 x 2/3 x 0,3). (1) Riskkapitalavdraget kommer att ges även till personer som inte är fåmansföretagsdelägare. De flesta som får riskkapitalavdrag bedöms vara fåmansföretagsdelägare, men uppskattningsvis en fjärdedel kommer inte att vara det. (2) Antalet nybildade aktiebolag har ökat med , vilket gör att fler kommer att vara berättigade till riskkapitalavdrag för nybildade bolag. (3) En över- gång från ovillkorade tillskott och i viss mån villkorade tillskott och lån kan förutses. Denna effekt är svårbedömd, men bedöms som betydande. (4) En del företagsköp kommer att indirekt kvali- ficera för riskkapitalavdrag, enligt resonemanget i föregående stycke. Särskilt vid lite större företagsköp bedöms det bli relativt vanligt. En icke obetydlig effekt antas därför uppstå till följd av detta. (5) Beräkningarna baseras enbart på tillskott till aktiebolag. Även tillskott till ekonomiska föreningar kan berättiga till riskkapital- avdrag. De avdragsgrundande tillskotten till ekonomiska föreningar bedöms bli betydligt lägre än till aktiebolag. De bedöms dock inte vara försumbara. (6) Slutligen utgår beräkningarna från data över 2008 och behöver därför skrivas upp till ekonomiska miljö. Den offentligfinansiella effekten av riskkapitalavdraget varierar . Lönevillkoret om en lönesumma på kan uppfyllas som tillskottet sker, eller året efter. Särskilt för nybildade företag kommer lönevillkoret ofta att uppfyllas först året efter bildandet. Ett nybildat företag kommer vanligen att vara verksamt endast en del av det år som det bildas. Lönesumman är därför vanligen betydligt högre . efter ett införande av riskkapitalavdrag kommer den offentligfinan- siella effekten därför att vara lägre än följande år. Riskkapital- avdraget återförs vid försäljning av de andelar på vilka avdraget har grundats. Återföringar av riskkapitalavdrag stärker de offentliga finanserna. efter reformen kommer riskkapital- avdrag att återföras enbart för tillskott som har skett . kommer riskkapitalavdrag för både första och andra året efter reformen att återföras. Denna effekt förstärks det tredje året och följande år. I takt med att återföringarna ökar minskar den offentligfinansiella effekten av reformen i storlek. Riskkapitalavdraget utgör ekonomiskt sett en räntefri kredit till ägarna. Den offentligfinansiella kostnaden av att lämna en räntefri kredit beror på kreditens löptid och statens diskonteringsränta. Denna kostnad benämns varaktig offentligfinansiell effekt.2 Risk- kapitalavdraget bedöms löpa i snitt . Detta grundar sig på att var sjuttonde fåmansföretag avyttras , enligt statistiken i databasen . Givet en diskonteringsränta på och en diskonteringstid uppgår den varaktiga offentligfinansiella försvagningen till . De offentligfinansiella effekterna av att införa riskkapitalavdraget redovisas i tabell 10.1. Offentligfinansiell effekt av riskkapitalavdraget, 2 För en utförligare beskrivning av begreppet varaktig effekt och hur den varaktiga offentlig- finansiella effekten beräknas, se Beräkningskonventioner 2012, . 10.2.2Effekter för företagen och enskilda Det bildas ungefär 45 000 nya aktiebolag , varav drygt hälften bedöms ha fysiska personer som delägare. För att berättiga till riskkapitalavdrag måste det nybildade företaget ha en lönesumma på året det bildas eller året därefter. Sammanlagt bedöms 15 000 nybildade företag beröras av riskkapitalavdraget . Färre än 4 000 företag genomför kontanta nyemissioner . Av dessa bedöms ungefär hälften ha fysiska personer som delägare. Av dessa företag uppfyller de flesta löne- underlagskravet. En viss övergång från ovillkorade och villkorade tillskott och lån till nyemissioner kan förutses, vilket ökar antalet nyemissioner som berättigar till riskkapitalavdrag. Sammanlagt bedöms cirka 2 000 företag som genomför nyemissioner beröras av risk- kapitalavdraget . Svenska företag ska lämna kontrolluppgift om de uppfyller de villkor som ställs för att tillskott till företaget ska vara riskkapital- avdragsberättigande. I databas finns mät- ningar av företagens administrativa kostnader samlade. För lämnande av enstaka kontrolluppgifter skattas en tidsåtgång för de flesta typer av kontrolluppgifter. Skyldigheten att lämna in kontrolluppgiften om riskkapitalavdrag innebär att ett relativt stort antal villkor ska bedömas. I de flesta fall kan detta gå snabbt, efter- som företaget uppenbart uppfyller villkoren. Om ett företag ligger nära gränsen för att uppfylla ett villkor kan det ta att bedöma det villkoret. Särskilt tidskrävande kan det vara om före- taget behöver bedöma om det uppfyller villkoren för att räknas som ett mindre företag, eftersom dessa beräkningar i många fall är komplicerade. Dock ligger nästan samtliga nystartade företag och de allra flesta företag som genomför nyemissioner långt ifrån gräns- värdena för att räknas som mindre företag. Mot bakgrund av att kontrolluppgiften för riskkapitalavdraget bedöms som relativt kräv- ande att ta framför dubblas den skattade tidsåtgången . Kontrolluppgifter hanteras enligt databas oftast av bokförings- och redovisningsassistenter, till en kostnad av . Företagens administrativa kostnader bedöms därför öka med (= 17 000 x 22/60 x 224) till följd av riskkapitalavdraget. Till detta kommer de ekonomiska föreningar som måste lämna kontrolluppgift för riskkapitalavdrag. Beräkningar för hur stora de administrativa kostnaderna skulle bli för ekonomiska föreningar har inte kunnat tas fram. En viss höjning av bedöm- ningen av de administrativa kostnaderna när även ekonomiska före- ningar har beaktats är motiverad och en bedömning är att de samman- lagda administrativa kostnaderna för aktiebolag och ekonomiska föreningar uppgår till . Ett företag kan ha flera fysiska delägare som är berättigade till riskkapitalavdrag. Sammanlagt bedöms cirka 27 000 personer använda riskkapitalavdraget. De administrativa kostnaderna för enskilda utgörs av att enskilda ska yrka ett avdrag och sedan återföra avdraget vid försäljning. Hur betungande detta upplevs vara varierar mellan olika individer. Om företaget inte lämnar kontrolluppgift, till exempel om det rör sig om ett utländskt företag som inte har någon skyldighet att lämna kontrolluppgift enligt svensk lagstiftning, åligger det den enskilda att visa att förutsättningarna för riskkapitalavdrag är upp- fyllda. Detta kan i enskilda fall vara betungande. Riskkapital- avdraget innehåller ett villkor om att företaget ska ha en löne- summa om tillskottsåret eller året därefter. För den enskilda kan det vid tillskottstillfället i vissa fall vara svårt att bedöma om detta villkor kommer att uppfyllas. 10.2.3Effekter på investeringar, BNP, reallön och sysselsättning Riskkapitalavdraget innebär för de företag som omfattas av avdraget att den sammantagna skatten mätt i nuvärde blir lägre på avkast- ningen på investeringar som finansieras med nyemissioner. Givet antagandet att ägarens avkastningskrav efter skatt inte ändras så leder riskkapitalavdraget till större sådana investeringar och därmed ett större realkapital i sådana företag, särskilt på lång sikt. Detta beror på att en minskning av skattekilen ökar ägarnas avkastning efter skatt. Antagandet om oförändrat avkastningskrav förefaller rimligt eftersom alternativavkastningen i stor utsträckning indirekt bestäms på den internationella kapitalmarknaden.