sou · H0B366 · 2012-09-27 00:00:00 — Det finns också en rad svårigheter och fallgropar med denna subventionsstrategi som lyftes fram i avsnitt 2.4.2. I stället kan subventionen utformas som en skattelättnad som antingen sänker marginalkostnaden för FoU med motsvarande avståndet mellan S och S eller som ökar den privata marginalavkastningen på FoU med lika mycket. Beroende på hur storskattelättnaden är kan alltså samhällets utförda FoU flyttas närmre , den samhälleligt optimala nivån. I figur 1 antas en skattelättnad som möjliggör att FoU till ett värde av T kan utföras med hjälp av en skattereduktion och därmed utförs FoU till ett värde av i 31 Se bland annat och (2010, avsnitt 3.4). Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament Rektangeln A+B representerar den uteblivna skatteintäkten för ett volymbaserat stöd och rektangeln B för ett ökningsbaserat stöd.32 Ju mer FoU ett samhälle vill stödja, desto större blir rektanglarna A och B och desto dyrare blir stödet. Figur 1 Volym- och ökningsbaserat FoU-skatteincitament 32 Ett volymbaserat stöd baseras på all forskning medan ett ökningsbaserat stöd baseras på ökad forskning. Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament Forskningen om skatteincitament för FoU är i hög grad USA- centrerad. Det amerikanska näringslivets FoU som andel av BNP sjönk och , och med en allmänt svag ekonomi lanserades 1981 Economy Recovery Tax Act. I detta stimulanspaket ingick två stöd till FoU. Det ena var ett ökningsbaserat skatteincitament för kvalificerad FoU (se avsnitt 4.6). Det andra var möjligheten att skattemässigt få dra av utgifterna för FoU det år de uppkommer. De flesta länder har den sistnämnda stimulansen, däribland . Även utan en explicit skattereduktion för FoU stimuleras alltså FoU via skattesystemet i . levde det ökningsbaserade skatteincitamentet för FoU kvar i stort sett i sin ursprungliga form bortsett från en del mindre justeringar. Studier av står för merparten av all forskning på området. I gjordes 1989 den första kongressinitierade utvärderingen av FoU-skatteincitamenten.33 Undersökningen gällde perioden –1985. Titeln på rapporten vittnar om viss framgång för FoU- skatteincitamenten . Företagen med mer än i tillgångar fick del av av den samlade reduktionen (eller ). Vidare ansågs skatteincitamenten ha stimulerat FoU-investeringar till ett värde av 1–2,till en kostnad av uteblivna skatteintäkter på . I rapporten poängteras dock att bara för att värdet på ökad FoU är lägre än de uteblivna skatteintäkterna behöver inte skattereduktionen anses misslyckad.34 Det finns två skäl till det. Om de positiva externa effekterna av FoU är större än kostnaderna för utförd FoU så är det samhällsekonomiska värdet av FoU-invest- eringarna större än de 1–2,som investerats. En del, kanske en stor del, av skattesänkningen kan ha resulterat i högre vinster i företagen som bedriver FoU. Om ett företag får en subvention för FoU, men utför exakt lika mycket FoU som det skulle ha utfört ändå, så blir subventionen en ren vinst för företaget. Företagens vinster ingår som en del av en samhällsekonomisk kalkyl, då de förr eller senare kommer individer till godo. Eftersom det teoretiska fundamentet för att stimulera FoU är att den samhälleliga nyttan är högre för FoU än för annan aktivitet Government, General (1989). The research tax credit has stimulated some additional research spending. , DC: Report /GGD-89-114. Government, General (1989). Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament så kan skatteincitamenten fortfarande vara motiverade åtgärder. Den kongressinitierade studien avslutar med att beröra fallgroparna med ett sådant system. Den amerikanska skatteförvaltningen administrerar FoU-skatteincitamentet, och när det gjordes stickprov på företagens ansökningar om skattereduktion visade det sig att skatteförvaltningen ifrågasatte ansökan i av fallen (motsvarande av värdet av ansökta skattereduktioner). Anledningen var att det är svårt att avgöra vad som är FoU. De forskningsrapporter som undersöker liknande tidsperioder finner endast ett svagt samband mellan det ökningsbaserade FoU- skatteincitamentet och ökning av FoU. Studier av , och (1984)35 och (1986)36 finner väldigt små eller inga effekter av incitamentet medan studier av (1993)37 och Hines (1992)38 finner stöd för att det var en framgång. (2009)39 undersöker FoU-skatteincitamenten på delstatlig nivå i . då det ursprungliga, federala skatteincitamentet trädde i kraft har 31 delstater infört egna FoU-skatteincitaments- system. ställer två frågor i sin artikel: 1) ökar de delstatliga FoU-skatteincitamenten FoU-investeringar inom delstaten? och 2) hur mycket av den inom-delstatliga ökningen av FoU kommer från att utom-delstatlig FoU flyttas dit till följd av skattebehandlingen? Svaret på den första frågan är ja och svaret på den andra frågan är nästan hela ökningen. Han fastslår att den aggregerade effekten av de delstatliga FoU-skatteincitamenten i stort sett är noll. Med hjälp av ny data i relation till de som användes i studierna har (2010)40 på nytt testat effekterna av det amerikanska FoU-skatteincitamentet. I de tidigare studierna var inte de faktiska avdragen till följd av införandet av FoU- skatteavdraget tillgängliga. har med hjälp av data från den amerikanska skatteförvaltningen möjlighet att mäta hur stora avdrag för FoU som företagen faktiskt gör. När dessa data används är 35Eisner, R., , och , M. (1984). The new incremental tax credit for R&D: incentive or disincentive?, , vol. 37, s. 171-183. 36Mansfield, E. (1986). The R&D tax credit and other technology policy issues, Papers and Proceedings, vol. 76, s. 190-194. 37Hall, B. (1993). R&D tax policy during the 1980s: Success or failure?, Tax Policy and the Economy, vol. 7, s. 1-35. 38Hines, J. (1992). On the sensitivity of R&D to delicate tax changes: the case of multinationals, in International Taxation, , R. , and , red. (: .) 39Wilson, D. (2009). Beggar thy neighbor? The in-state, out-of-state, and aggregate effects of R&D tax credits, Review of Economics and Statistics, vol. 91, s. 431-436. 40Rao, N. (2010). Do tax credits stimulate R&D spending? Revisiting the effect of the R&D tax credit in its first decade, . Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament effekten från skatteincitamentet på FoU både mindre i storlek och skattad med sämre precision. Merparten av forskningen som nämnts är amerikansk. Vidare har forskningsresultat som baseras på det amerikanska FoU- incitamentet troligtvis inspirerat andra länder att införa olika typer av FoU-skatteincitament. har kartlagt sina medlemsländers olika FoU-incitament.41 De flesta har mer långtgående skattereduktioner än . Det är bara som följt med en strikt ökningsbaserad skattereduktion. Fördelen med ett ökningsbaserat skatteincitament är att man inte subventionerar redan utförd FoU. Därmed blir de offentligfinansiella kostnaderna klart lägre (se figur 1). Ett ökningsbaserat FoU-stöd är dock administrativt mer krävande. De flesta har ett volymbaserat FoU-skatteincitament där samtlig FoU som företaget utför kan utnyttjas inom ramen för skatteincitamentet. spenderar i absoluta tal mest på FoU-incitament i form av uteblivna skatteintäkter, men i relation till sin storlek tillhör snarare de minst generösa länderna. , , och har de statsfinansiellt dyraste skattereduktionsmöjligheterna för FoU och uppvisar kostnader motsvarande 0,13–0,av BNP. har det statsfinansiellt dyraste FoU-incitamentet och är också det land som haft det längst.42 har fortfarande problem med vad man själv anser vara för låga nivåer av privat FoU och det pågår långtgående planer på att utöka de redan generösa villkoren.43 Både Czarnitzki, Hanel och (2004)44 och Klassen, Pittman och (2004)45 finner att det kanadensiska skatteincitamentet för FoU har stimulerat privat innovation. Det finns några landspecifika empiriska studier utanför . Genom att stimulera FoU via skattesystemet ökar FoU i privat sektor enligt dessa studier. Två studier jämför effekten av FoU- skatteincitament mellan en rad länder. 41Se Working party of national experts on science and technology indicators (2010). R&D tax incentives and government foregone tax revenue: a cross-country comparison. 42Kanadas FoU-skatteincitament tillkom 1962 ((1986, s. 190)). 43Se Parsons, (2011). Rewarding innovation: improving federal tax support for business R&D in , C.D. 44Czarnitzki, D., Hanel, P. och , J. (2004). Evaluating the impact of R&D tax credits on innovation: a microeconometric study on Canadian firms, No. 45Klassen, K. J., Pittman, J. A. och , M. (2004). A cross-national comparison of R&D expenditure decisions: tax incentives and financial constraints, , vol. 21, s. 639-680. Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament Reenen (2002)46 testar hur FoU-skatteincitament sänker kapitalkostnaden för FoU baserat på data från nio länder där samtliga har någon form av FoU-skattestöd. De finner att en sänkning av kapitalkostnaden för FoU via skattesystemet simulerar FoU-utgifter på kort sikt och på . Guellec och van Pottelsberghe de la Potterie (2003)47 utökar urvalet av länder till att inkludera 17 OECD- länder. De bekräftar den kortsiktiga effekten som dokumenteras av Bloom med flera men finner inget stöd för deras effekt på . har s.k. patentbox-lösningar tillkommit. En patentbox går ut på att intäkter kopplade till ett visst patent beskattas lägre än övriga intäkter som beskattas med vanlig bolagsskatt. Exempelvis i innebär införandet av en patentbox att bolagsskatten faller från till för intäkter som kan hänföras till egenutvecklade patent. (2010) är starkt kritisk mot denna typ av lösning. Enligt honom är den extremt dyr och syftar enbart till att subventionera redan utförda innovationer.48 menar att patentboxar är dyra, komplexa (medför höga administrativa kostnader) och leder till skattekonkurrens. , och (2011)49 studerar hur patentbox-lösningar påverkar beslutet var företags innovativa verksamheter förläggs. De finner via simuleringsövningar att de påverkar beslutet var innovativ verksamhet förläggs men att de är dyra och kommer att leda till ett tryck neråt på skatterna. Det finns dock väldigt få exempel på publicerad forskning om patentboxars effekter. 46Bloom, N., , R. och , J. (2002). Do R&D tax credits work? Evidence from a panel of countries 1979-1997, , vol. 85, s. 1-31. 47Guellec, D. och van Pottelsberghe de la Potterie, B. (2003). The impact of public R&D expenditure on business R&D, Economics of Innovation and , vol. 12, s. 225-243. 48Van Reenen (2010) listar patent och innovationsbox-lösningar under rubriken på sidan 97: Examples of bad innovation policy. På sidan 56 skriver han: Abolish patent box solutions. Kostnaderna för patentboxsystem skattas till , vilket motsvarar cirka en tredjedel av samlade vetenskapsbudget, (och (2011)). 49 ., , H. och OConnell, M. (2011). Corporate taxes and the location of intellectual property, SSRN Working Paper Series. Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament 2.5.3Så påverkar FoU-skatteincitament företagen FoU är koncentrerat till några branscher som sinsemellan skiljer sig åt väsentligt. FoU som utförs i läkemedelsindustrin skiljer sig åt från den i telekommunikationsindustrin. Vidare vet vi inte så mycket om de exakta mekanismerna för hur ökad FoU till följd av ett FoU-incitament påverkar företagen. Den fortsatta diskussionen baseras därför i stor utsträckning på teoretiska resonemang och i den mån det finns tillgängligt styrks dessa resonemang med empiriska resultat. Naturligtvis finns risken att en skattelättnad som baseras på utgifter för FoU leder till att nyrapporterad FoU består av utgifter som helt enkelt har omklassificerats. I var det enbart kvalificerad FoU som skulle ligga till grund för skattereduktionen och som följd klassificerades mycket ny FoU som kvalificerad.50 Diskussionen i det här avsnittet kommer inte att beröra ytterligare exempel av omklassificering. Ur ett övergripande perspektiv kan ett FoU-skatteincitament påverka företagen via löner, priser eller vinster. Genom att subventionera FoU sänks kostnaden för FoU.51 Baserat på hur incitamentet är utformat ökar lönsamheten på redan befintliga eller framtida projekt till följd av den lägre kostnaden. Ur en strikt företagsfinansieringssynpunkt ska ett företag investera i samtliga projekt som maximerar nuvärdet på företaget. Nedan följer ett exempel. ä = 1 +1 0 Samtliga projekt med ett positivt nuvärde ska genomföras eftersom det ökar företagets vinst. För enkelhetens skull antas ett projekt där investeringen sker i period 0 och som realiseras i period 1. Projektet har en kostnad, 0, och en avkastning, 1, och ska diskonteras mot en alternativ investering med räntesatsen r. sänks 0 vilket syftar till att generera fler FoU-projekt med ett positivt nuvärde. av ett skatteincitament för FoU som sänker kostnaden för FoU Risken finns att en skattelättnad för FoU inte leder till fler FoU-projekt utan i stället till att FoU-utgifterna ökar genom högre löner till de forskare och ingenjörer som sysselsätts inom befintliga Government, General (1989). 51Med kostnaden för FoU kan olika aspekter avses som kostnaden för insatsvaror, löner eller kapitalkostnad. Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament är det inte nödvändigtvis ett problem att FoU- skatteincitament i stor utsträckning omvandlas till högre löner då den högre ersättningsnivån stimulerar utbudet på FoU-personal vilket leder till en större och mer kvalificerad pool av arbetskraft att välja ifrån. Det finns (opublicerade) forskningsrapporter som tyder på att FoU-skatteincitament leder till både nyanställningar och ökade löner för befintlig FoU-personal.52 i stimulerade FoU-skatteincitamentet i väsentlig del volymen på löner och ersättningar, men huruvida det var på grund av höjda ersättningar till befintlig personal eller nyanställning är inte klargjort.53 och (2010)54 undersöker skatteincitament för FoU och huruvida det har lett till högre löner för FoU-arbetare eller om det faktiskt lett till fler anställda inom FoU-sektorn. De finner att FoU-incitamenten även har ökat antalet anställda inom sektorn. För att kunna utföra nya FoU-projekt behövs sannolikt fler arbetare (då merparten av FoU är ersättning till forskare) varpå det är av vikt att FoU-skatteincitamenten faktiskt leder till nyanställningar. Om utgifterna0 för FoU enbart ökar via högre löner minskas knappast ovan varpå stimulansen inte leder till fler FoU-projekt baserat på nuvärdesberäkningen. Vidare kan det tänkas att företagen redan har investerat i samtliga FoU-inves- teringsmöjligheter. Då höjer skattelättnaden för FoU nuvärdet på projekt som ändå skulle ha genomförts. Då fungerar inte skattelättnaden som ett incitament eftersom framtida FoU-projekt inte påverkas. Stödet överförs i stället direkt till aktieägarna via högre avkastning på genomförda FoU-projekt. Intresset från stater runtom i världen att med hjälp av skattemedel stimulera FoU kommer från de positiva externa effekter som FoU bedöms ha med stöd av nationalekonomisk forskning. Dessa effekter anses gynnsamma för teknisk utveckling i samhället och för att överlag stimulera produktivitetsökningar. Forskningsresultaten är sprungna ur en stor forskningslitteratur med relativt 52Resultaten gäller för (Aerts (2008)) och (Ebersberger, B. (2004). Labor demand effect of public R&D funding, Studies Working Papers 9.) 53Rao (2010). 54Thompson, R. K. och , P. (2010). The effects of public subsidies on R&D employment: evidence from countries, SSRN Working Paper Series. Samhällsekonomiska motiv för skatteincitament hög grad av konsensus inom forskarvärlden. I och med de positiva externa effekterna från FoU är det alltså motiverat att subventionera FoU. Dessvärre är inte forskningslitteraturen över skatteincitaments inverkan lika utvecklad. När införde FoU-stöd 1981 var det väldigt ovanligt och det fanns i stort sett inga systematiska undersökningar om dess effekter. finns en rad undersökningar över effekterna av FoU-incitament. I takt med att fler och fler inför skatteincitament har fler land-studier tillkommit. Dock är fortfarande de empiriska resultaten inte särskilt säkra. Utifrån forskningen går det inte att med någon större säkerhet finna stöd varken för eller emot att stödja FoU med skattesubventioner. 3Svenska skatteregler för forskning och utveckling Det här kapitlet innehåller en redogörelse för svenska skatteregler för forskning och utveckling (FoU). Först kommer en historisk tillbakablick (avsnitt 3.2) och därefter en beskrivning av gällande rätt (avsnitt 3.3) samt ett avsnitt om FoU-kostnader i förhållande till andra kostnader (avsnitt 3.4). Av dessa avsnitt framgår bland annat att det tidigare i skattelagstiftningen inte gjordes någon skillnad mellan FoU-kostnader och andra kostnader i företagen. infördes regler om avdrag för FoU-kostnader i näringsverksamhet och dessa finns , i en något annan utformning, i inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Några särskilda skatteincitament för FoU finns inte. –1983 fanns dock ett skatteincitament i form av ett särskilt forskningsavdrag. Avslutningsvis kommer en kortare exemplifiering av andra statsfinansierade stimulansåtgärder som direkt eller indirekt erbjuds företag som satsar på FoU(avsnitt 3.5). Beskrivningen i denna del är inte uttömmande utan avser bara att peka på några ytterligare stödformer. fanns inga särskilda skatteregler när det gäller företagens rätt till avdrag i näringsverksamheten för FoU-kostnader. Avdragsrätten för kostnader hänförliga till såväl egenutförd som extern forskning bedömdes då utifrån de allmänna reglerna om vad som ansågs som en driftkostnad enligt den numera upphävda kommunalskattelagen (1928:370), förkortad KL. Enligt dessa regler fick Svenska skatteregler för forskning och utveckling företagen avdrag för kostnader under förutsättning att utgiften var en omkostnad för intäkternas förvärvande och bibehållande. Praxis på området var ganska restriktiv och i samband med att regeringen föreslog att reglerna skulle ändras noterades i förarbetena att avdrag i huvudsak bara medgivits om den vetenskapliga forskningen haft karaktär av s.k. målforskning eller annars haft en mer direkt eller påtaglig betydelse för den skattskyldiges intäktsförvärv.1 infördes särskilda bestämmelser om avdragsrätt för kostnader för FoU med syfte att åstadkomma en utvidgning av avdragsrätten. Av förarbetena till dessa bestämmelser framgår bland annat följande:2 Att forskningen i betydande omfattning måste avse även grundforskning och annan forskning av mer allmän natur som inte kan utnyttjas av företagen ligger i sakens natur. Det är [] uppenbart att även forskning av detta slag får ökad betydelse för företagen och för deras utveckling . [] De många små och medelstora företagen saknar ofta möjligheter att ensamma genomföra den forskning som är nödvändig för företagens utveckling. Därför har företagen i allt större utsträckning kommit att satsa på kollektiv forskning. Företagens kostnader kommer därför till stor del att bestå i bidrag till olika institutioner och till där verksamma enskilda forskare. Det är [] ett allmänt intresse att företagen satsar på den kollektiva forskningen och att en sådan satsning inte hämmas av skattelagstiftningen. Enligt den nya bestämmelsen som infördes i kommunalskattelagen3 fick avdrag göras för kostnad för sådan forskning och sådant utvecklingsarbete som har eller kan antas få betydelse för den skattskyldiges rörelse. Avdrag medgavs också för kostnad för erhållande av information om sådan forskning och sådant utvecklingsarbete. Undantag gällde kostnader för anskaffning av sådana tillgångar som skulle dras av genom årliga avskrivningar på grund av värdeminskning. som reglerna om avdrag för FoU-kostnader infördes tillkom också en regel som gav regeringen möjlighet att bestämma om avdragsrätt för vissa typer av bidrag. Meningen var att bidrag som lämnades för forskningsändamål till vissa institutioner eller organisationer skulle vara avdragsgilla utan särskild prövning av 1970:135 s. 5. 1970:135 s. 30. 3Infördes till en början i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL. Efter skattereformen 1990 placerades den i punkt 24 av anvisningarna till 23 § KL. Svenska skatteregler för forskning och utveckling sambandet mellan forskningen och den skattskyldiges verksamhet. På så sätt skulle förfarandet förenklas och tvister undvikas.4 Genom förordning (1975:127) om avdrag för bidrag till viss forskning m.m. infördes med stöd av den här delegationen bestämmelser om att bidrag som den skattskyldige lämnade till bland annat svenska universitet och högskolor skulle anses som avdragsgill driftkostnad i den skattskyldiges rörelse, jordbruk eller skogsbruk. I samband med skattereformen 1990 avskaffades förordningen och delegationsrätten upphävdes. Någon särreglering behövdes då inte längre eftersom praxis på området ansågs ha blivit generösare i och med den nya avdragsregeln i kommunalskattelagen.5 –1983 fanns, utöver den generella avdragsrätten i kommunalskattelagen som behandlas ovan, ett särskilt forskningsavdrag enligt lagen (1973:421) om särskilt forskningsavdrag vid taxering till statlig inkomstskatt.6 Lagens tillämpning begränsades till företag som bedrev industriell tillverkning och gav rätt till ett extra kostnadsavdrag vid beräkningen av inkomst av rörelse. Avdraget var utformat som ett basavdrag och ett ökningsavdrag uppgående till av underlagen.7 Basunderlaget, på vilket basavdraget grundades, beräknades till lönekostnaderna för arbete med FoU ökat med vad som lämnats i bidrag för sådant arbete samt kostnader för förvärv av forskningsresultat från andra företag. De lönekostnader som avsågs i beräkningen var vad den skattskyldige hade betalat i lön till anställda som under övervägande del (mer än hälften) av sin arbetstid arbetat med FoU.8 I lönekostnaden fick bara räknas in vad som hänförde sig till arbetet med FoU och om arbetstiden låg under gränsen berättigade lönekostnaden överhuvudtaget inte till avdrag. Ökningsavdraget grundades på ett ökningsunderlag, vilket beräknades till ökningen för beskattningsåret av den skattskyldiges basunderlag i förhållande till motsvarande underlag under närmast föregående beskattningsår. 1970:135 s. 36. 1989/90:110 s. 611 f. 1973:126 s. 23 ff. 7Från och med taxering ändrades avdragen till av underlagen. 8Kravet på att den anställde till övervägande del skulle arbeta med FoU ändrades senare och kvalifikationstiden sänktes till en fjärdedel. Skälet till sänkningen var att den högre kvalifikationstiden ansågs kunna vara till nackdel främst för mindre företag där det ständigt pågick arbete med att förbättra och utveckla produkter. Sådana arbetsuppgifter sköttes ofta av anställda som till stor del också sysslade med annan verksamhet, se prop. 1981/82:70 s. 15. Svenska skatteregler för forskning och utveckling Syftet var att avdraget skulle söka företagens FoU. Undersökningar som utfördes styrkte emellertid inte att avdraget fått denna effekt. Tvärtom fanns indikationer på att avdraget kommit att fungera mer som en skattesubvention till än som en verklig stimulans till ökat arbete med FoU.9 Lagen upphävdes . I samband med avskaffandet kan av förarbetena utläsas bland annat följande:10 Endast en mindre del av de skatteintäkter som på detta sätt undandragits staten har kommit den tekniska utvecklingen till godo. Detta är fullt förklarligt med tanke på att stödet utformats som en skattelättnad som tillfaller företaget först efter det att beslut om FoU- insatser fattats. [] Effekten är alltför liten för att motivera den stora statsfinansiella kostnaden som uppkommer. [] Till detta kommer att systemet med forskningsavdrag är synnerligen komplicerat för både företagen och taxeringsmyndigheterna. De nuvarande reglerna om avdrag för utgifter för FoU har i materiellt hänseende inte förändrats så mycket i förhållande till de regler som infördes i kommunalskattelagen 1970. De finns i 16 kap. 9 § IL och har följande lydelse:11