sou · H0B364 · 2012-09-28 00:00:00 — Det gäller ändringen att externt start- och driftskapital i försäkringsföreningar som inte får dela ut vinst ska betecknas garantikapital och att förlagsinsatser begränsas till ömsesidiga livförsäkringsbolag och livförsäkringsföreningar som får dela ut vinst (se avsnitt 5.7). De följdändringar som vi föreslår framgår närmare av författningskommentaren till lagförslaget om ändringar i ÅRFL. Bestämmelserna i 4 kap. 16 § ÅRL om omräkning av förlags- insatser i utländsk valuta gälla för berörda företag enligt ÅRFL. Även regler i 6 kap. 3 § ÅRL om upplysningar om medlemsantal och inlösen av insatser bör gälla för alla ömsesidiga försäkrings- bolag och livförsäkringsföreningar. Dessa får betydelse för sådana företag som får dela ut vinst. Särskilt den senare upplysningen är viktig för att bedöma företagets ställning i överskottshänseende. En särskilt kostnadspost för överskottsutdelning m.m. I resultaträkningen för en ekonomisk förening ska sådan över- skottsutdelning som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 1 FL tas upp som en särskild kostnadspost. Vi har inte funnit skäl för att bestämmelsen ska gälla för ömsesidiga livförsäkringsbolag och liv- försäkringsföreningar som ska tillämpa en överskottshantering enligt FL. Ändringar i ÅRFL på grund av förslag i föregående avsnitt Vi har tidigare föreslagit vissa krav på uppgifter i årsredovisning av antagna principer för överskottshanteringen och den faktiska hanteringen av överskott i alla livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst (se avsnitt 5.4.16). Vi har tidigare också föreslagit vissa upplysningskrav i årsredovisningen för ömsesidiga livförsäkringsföretag och livförsäkringsföreningar som får dela ut vinst (se avsnitt 5.5.2). Upplysningarna ska förenklat behandla hur överskottshanteringen i årsredovisningen förhåller sig till före- tagets överskottshantering enligt FRL. Dessa förslag föranleder ny information i företagens resultatanalys och förvaltningsberättelse. Vilka konsekvenser får våra förslag för tillämpningen av IFRS? De förslag som vi lämnar om överskottshanteringen innebär en tydligare åtskillnad mellan försäkringsfordringar som regleras i för- säkringsavtal och omfattas av borgenärsskyddsregler, respektive anspråk på överskott som regleras i bolagsordningen eller stadgarna och omfattas av ett riskkapitalskydd. Vi bedömer att våra förslag underlättar förutsättningarna för att klassificera delägarinsatser och medlemsinsatser samt konsolideringsfonden och andra överskotts- fonder i ömsesidigt verkande livförsäkringsföretag som eget kapital enligt internationella redovisningsstandarder (IFRS). Det anförda gäller inte bara om insatserna och anspråket på överskott i redo- visningssammanhang skulle omfattas av IFRS 4 Försäkringsavtal och prövas mot reglerna om diskretionär del i ett försäkringsavtal eller ett finansiellt instrument. Det gäller också om insatserna och anspråket, alternativt, inte skulle omfattas av IFRS 4 utan behöva prövas mot klassificeringsreglerna i IAS 32 Finansiella instrument; Klassificering. Frågan om klassificering som eget kapital är dock ytterst bero- ende av förutsättningarna i det enskilda fallet. Att något regleras i bolagsordningen eller stadgarna är inte ensamt skäl för att det ska redovisas som eget kapital. Frågan om något uppfyller förut- sättningarna för att vara en diskretionär del är avgörande om man skulle tillämpa IFRS 4. Företagets möjligheter att vägra inlösen har en avgörande betydelse om man ska tillämpa IAS 32 (jfr IFRIC 2 Medlemsandelar i ekonomiska föreningar och liknande instrument). Det ankommer emellertid inte på oss att pröva och ta ställning till hur ömsesidigt verkande livförsäkringsföretags kapitalinsatser och överskottsfonder ska klassificeras enligt IFRS. Vi avstår därför från att ta ställning i frågan. 12.2Ändringar i skattereglerna till följd av nya överskottsregler i FRL Bedömning och förslag: Våra förslag om nya överskottsregler för livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst (huvudförslaget) kräver inga ändringar i skattereglerna. Införandet av en överskotts- hantering enligt FL för ömsesidiga livförsäkringsbolag och liv- försäkringsföreningar som får dela ut vinst (optionen) kräver vissa ändringar som klargör att ömsesidiga försäkringsföretag ska beskattas på samma sätt som livförsäkringsföreningar. Bakgrund: Livförsäkringsföretag beskattas i princip för en schabloniserad avkastning enligt lagen (1990:661) om avkast- ningsskatt på pensionsmedel (avkastningsskattelagen). Verksamhet som inte hänför sig till förvaltning av kapital för försäkrings- tagarnas räkning ska dock beskattas enligt de vanliga skattereglerna för näringsverksamhet (se 39 kap. 3 § IL). På motsvarande sätt undantas den del av tillgångar och skulder som inte förvaltas för försäkringstagarnas räkning vid beräkningen av kapitalunderlag för avkastningsskatt för livförsäkringsföretag (se 3 a § andra stycket avkastningsskattelagen). Om ett försäkringsföretag ska dela upp en intäkts- eller kostnadspost mellan olika delar av sin verksamhet, ska fördelningen göras på skäligt sätt (se 39 kap. 11 § IL). Bestämmelsen i 39 kap. 3 § IL förutsätter att en gränsdragning görs mellan försäkringsföretagets verksamhet som avser förvalt- ningen av försäkringstagarnas kapital och den verksamhet som avser företagets egen rörelse (jfr prop. 1992/93:187 s. 170 och 210). Fördelningen mellan den del av ett livförsäkringsföretags verk- samhet som ska beskattas enligt avkastningsskattelagen och den del som ska beskattas enligt IL har i vissa fall gett upphov till gräns- dragningsproblem. har exempelvis prövat om ett livförsäkringsföretags inkomst i form av fondrabatter ska anses hänföra sig till tillgångar och skulder som förvaltas för försäkringstagarnas räkning (HFD 2011 ref. 33). Enligt direktiven till utredningen om översyn av regleringen om tjänstepension samt beskattningen av livförsäkringsföretag ska utredaren klargöra hur avgränsningen mellan inkomstbeskattad och avkastningsskattebeskattad verksamhet i livförsäkringsföretag bör vara utformad och bedöma om den nuvarande avgränsningen är utformad och tillämpas på ett ändamålsenligt och fungerande sätt. Om översynen ger anledning till förändring av reglerna ska utred- aren föreslå de författningsändringar som behövs (se dir. 2012:22). Den som är medlem i en ekonomisk förening äger en andel i föreningen. Av föreningens stadgar ska framgå vilken insats som krävs av en medlem. Andelen i förening räknas som en delägarrätt på motsvarande sätt som aktie i ett aktiebolag. Avyttring av andel i ekonomisk förening beskattas därför på samma sätt som avyttring av aktie. Kapitalvinst eller förlust beräknas som skillnaden mellan ersättning för andelen och omkostnadsbeloppet. Skälen för bedömningen och förslaget Vårt förslag till ändringar i överskottsreglerna syftar till att tydlig- göra vad som är försäkringsfordran och anspråk på överskott i liv- försäkringsföretag som inte får dela ut vinst (se bl.a. förslagen i avsnitt 5.4.1 och 5.4.2). som inte får dela ut vinst avses dels livförsäkringsaktiebolag som inte får dela ut vinst (hybridbolag), dels sådana ömsesidiga livförsäkringsbolag och livförsäkringsföreningar som inte får dela ut vinst. Avgörande på denna punkt är innehållet i företagets bolagsordning eller stadgar som ska ange om livförsäkringsföretaget får dela ut vinst eller inte. Våra förslag för livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst är begränsade till överskottshanteringen enligt FRL. De innebär däremot ingen ändring av det s.k. splittringsförbudet för liv- försäkringar, utan båda slagen av rättigheter uppkommer och upp- hör med försäkringen. Det finns därför inte något skäl mot att även fortsättningsvis behandla rättigheterna som en livförsäkring i skattesammanhang. Det saknas följaktligen även skäl att förtydliga eller på annat sätt ändra skattereglerna med hänsyn till våra förslag i denna del. Visserligen finns vissa gränsdragningsproblem kring beskattningen av olika delar av livförsäkringsrörelse . Sådana frågor ankommer dock inte på denna utredning att behandla. Såsom framgått utreds frågorna i annat sammanhang. Vi bedömer således inte att dagens gränsdragningsproblem förvärras genom våra förslag om överskottshanteringen för livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst. Vi föreslår även bestämmelser som i praktiken innebär en möjlighet för ömsesidiga livförsäkringsbolag och livförsäkringsföreningar att gå över till en överskottshantering enligt FL. En sådan över- skottshantering förutsätter att företagets delägare respektive med- lemmar svarar för företagets riskkapital genom delägarinsatser och medlemsinsatser enligt 3 och 4 kap. I enlighet med nämnda lag ska delägarna respektive medlemmarna tillgodogöras överskott genom överskottsutdelning eller annan utdelning. Till skillnad från vad som gäller för livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst finns här ett kopplingsförbud. Detta innebär att rättigheterna som delägare eller medlemmar på samma sätt som i ekonomiska för- eningar i allmänhet behandlas skilt från rättigheterna som kund i försäkringen. Mot denna bakgrund bör även beskattningen av delägarrättigheterna ske skilt från försäkringen på samma sätt som i ekonomiska föreningar i allmänhet. Ett sådant ställningstagande ligger i linje med att beskattningen av delägarrättigheter sker åtskilt från försäkringen om försäkringstagare är aktieägare i ett liv- försäkringsaktiebolag som får dela ut vinst. När det gäller försäkringsföreningar föreskrivs i 2 kap. 4 b § IL att dessa räknas som ekonomiska föreningar. Detta medför enligt vår bedömning att bestämmelser om delägarbeskattning av andelar i ekonomiska föreningar blir tillämpliga även på andelar i livför- säkringsföreningar som får dela ut vinst. Vi anser att det är lämpligt att föreslå komplettera bestämmelsen avseende ömsesidiga livförsäkringsbolag för att säkerställa att beskattningen av andelar i sådana ömsesidiga livförsäkringsbolag som får dela ut vinst ska beskattas på motsvarande sätt. För att bestämmelsen inte ska ute- sluta skadeförsäkringsföretag eller utländska företag om motsvar- ande andelar skulle kunna förekomma där, bör nu aktuell bestäm- melse formuleras så att den omfattar ömsesidiga försäkrings- företag. finns vissa skatteregler som rör ekonomiska föreningars transaktioner och medlemsinsatser i vissa särskilda situationer som vi bedömer kommer att omfatta även livförsäkringsföreningarnas transaktioner och medlemsinsatser. Enligt vår mening är det lämp- ligt att förtydliga att sådana bestämmelser även ska gälla för ömse- sidiga försäkringsföretags motsvarande transaktioner och delägar- insatser. Det är bestämmelser om att en andel ska anses avyttrad i vissa fall, utskiftning av belopp i samband med upplösning, utdel- ningsbeskattning vid ombildning till ett aktiebolag och om undan- tag från utdelningsbeskattning vid insatsemissioner. Vi föreslår därför vissa kompletteringar av IL för att dessa bestämmelser tydligt ska omfatta motsvarande transaktioner och delägarinsatser även i ömsesidiga försäkringsföretag. Behovet av ytterligare översyn av skattereglerna Det har inom ramen för denna utredning inte varit möjligt att genomföra en fullständig översyn av skattekonsekvenserna. Det kan därför inte uteslutas att ytterligare översyn av skattereglerna blir nödvändig. 13Samordning med Solvens II- utredningens förslag Enligt utredningsdirektiven ska vi analysera flytträtt av försäkrings- sparande och vissa andra livförsäkringsfrågor med huvudsakligt syfte att stärka försäkringstagarnas intressen (se dir 2010:43). Vi ska i arbetet beakta Solvens II-utrednings förslag i betänkandet Rörelsereglering för försäkring och tjänstepension (SOU 2011:68). I detta kapitel behandlas vissa viktigare konsekvenser av Solvens II- utredningens förslag i förhållande till vårt förslag. Vi har lämnat ytterligare synpunkter i vårt remissvar över betänkandet. Solvens förslag motiveras i huvudsak av solvens II-direktivet (2009/138/EG). Förslaget medför relativt stora för- ändringar för försäkringsföretag i framför allt reglerna om beräk- ning av försäkringstekniska avsättningar, placeringar (investeringar), kapitalkrav och kapitalbuffert (solvensregler), men även när det gäller företagsstyrning. Solvens föreslår därutöver en ny särskild instituts- form och rörelsereglering. Den nya rörelselagen kan väljas av nuvar- ande försäkringsföretag som får omfattas av tjänstepensionsdirekt- ivet (2003/41/EG). Sådana företag benämns då tjänstepensions- företag och kan i likhet med försäkringsföretag vara aktiebolag, ömsesidiga bolag eller försäkringsföreningar. Särregleringen för tjänstepensionsföretag föreslås innehålla dagens rörelseregler för försäkringsföretagens tjänstepensions- verksamhet. Lagen ska i övrigt innehålla i princip samma regler som ska gälla för försäkringsföretag. Motivet för konstruktionen är för- enklat att tjänstepensionsföretag ska undantas från tillämpningen av solvens II-reglerna i avvaktan på ett nytt tjänstepensionsdirektiv. Samordning med Solvens förslag Utredningen föreslår i avsnitt 6.2 att det införs en portalbestäm- melse om proportionalitetsprincipen. Principen ska utformas i enlighet med solvens II-direktivet och placeras i inledningen av FRL. En sådan portalbestämmelse innebär att alla bestämmelserna i lagen ska tillämpas proportionellt i förhållande till försäkrings- företagets verksamhets storlek, komplexitet och art. Principen gäller därmed även för mindre försäkringsföretag och de särskilda bestämmelser som de ska följa. Vissa bestämmelser bör, enligt Solvens , kunna medge större utrymme för mindre försäkringsföretag att tillämpa proportionalitetsprincipen. Det gäller t.ex. för bestämmelserna om system för företagsstyrning, riskhantering och regelefterlevnad där ett mindre komplext företag kan uppfylla syftet genom enklare åtgärder. Andra krav, såsom procentsatser för kapitalkrav för mindre försäkringsföretag, är kvantitativa och medger mindre utrymme för anpassningar utifrån proportionalitetsprincipen. Kravet på kunskap och kompetens är svårt att proportionerligt minska. Ledningen i ett mindre företag får, enligt Solvens , inte sakna till- räcklig kompetens bara för att företaget är mindre. 13.2.2Konsekvenser av förslaget om proportionalitetsprincipen för vårt förslag Om en generell proportionalitetsprincip införs i FRL enligt Solvens förslag behöver det övervägas vidare i vad mån en motsvarande princip ska gälla vid tillämpningen av regler om flytträtt, nya överskottsregler, regler om insyn och inflytande i hybridbolag samt regler om övergång till vinstutdelande verk- samhet. Enligt vår mening finns inga skäl för att en lagfäst pro- portionalitetsprincip hämtad från solvensdirektivet ska behöva gälla vid tillämpningen av sådana särsvenska bestämmelser som avser att förstärka konsumentskyddet. Behovet av konsumentskydd är lika stort oavsett företagets storlek. Samordning med Solvens förslag Solvens föreslår en ny särskild institutsform och rörelsereglering. Den nya rörelselagen kan väljas av nuvarande försäkringsföretag som får omfattas av tjänstepensionsdirektivet (2003/41/EG). Sådana företag benämns då tjänstepensionsföretag och kan i likhet med försäkringsföretag vara aktiebolag, ömsesidiga bolag eller försäkringsföreningar. För att få tillämpa den av Solvens särskilda regleringen för tjänstepensionsverksamhet skulle dock företaget väsentligen behöva begränsa sig till förmåner och produkter med anknytning till anställning. Inom denna ram skulle dock ett företag kunna meddela i sak samma slag av produkter enligt olika regleringar. Utredningens förslag till regleringar överensstämmer visserligen i allt väsentligt, men skiljer sig åt i fråga om vissa rörelseregler. En annan formell skillnad är också att samma slags avtal i risk- hänseende med kunden i det ena fallet kallas för förmåner och i det andra fallet kallas för försäkring samt att motsvarande skillnad åter- speglas begreppsmässig även i andra sammanhang. Motivet för förslaget bygger förenklat på att utländska pensions- fonder med tjänstepensionsverksamhet tills vidare får tillämpa kapitalkrav enligt nu gällande solvensregler medan svenska företag som meddelar försäkringar avseende tjänstepension skulle behöva gå över till de strängare kapitalkraven enligt solvens , vilket skulle skapa en olycklig konkurrenssituation (mellan svenska företag och utländska pensionsfonder). Solvens tror att ett kommande regelverk för tjänstepension skulle vara bäst anpassat för tjänstepension. För- slaget innebär ändå att enskilda berörda företag i praktiken får välja vilka regelverk som de ska få tillämpa och ges generösa möjligheter att genom så kallade ombildningar byta regelverk . 13.3.2Konsekvenser av förslaget om tjänstepensionsföretag för vårt förslag Tjänstepensionsföretag ska enligt Solvens förslag tillämpas samma associationsrättsliga regler som försäkringsföretag gör. Även där är behovet av ett skydd för försäkringstagarnas över- skott i ömsesidigt verkande livförsäkringsföretag i grunden lika Samordning med Solvens förslag starkt som i ett motsvarande försäkringsföretag. Även frågor om insyn och inflytande i hybridbolag bör i princip bedömas likvärdigt. Dessutom bör regler om övergång till vinstutdelande verksamhet vara detsamma, oavsett om företaget är ett tjänstepensionsföretag eller ett försäkringsföretag. Ifråga om flytträtten medför Solvens förslag till skatteregler att en överlåtelse av försäkringsbestånd endast får ske utan skattekonsekvenser till företag inom respektive företags- kategori. Detta kan försvåra flyttmöjligheterna på försäkringsmark- naden/tjänstepensionsmarknaden. Frågan är om även flytträtten enligt FRL på grund av uppdel- ningen av försäkringsföretag och tjänstepensionsföretag eller olika rörelseregler för dessa begränsar eller försvårar möjligheten att flytta värdet av försäkringar mellan försäkringsföretag och tjänste- pensionsföretag. utgår från att sådana flyttar ska vara möjliga (se förslaget till 5 kap. 16 § FRL). Från våra utgångs- punkter är det viktigt att sådana flyttar inte förhindras utan att de kan ske på lika villkor. Emellertid kan effekten av olika rörelseregler få effekter i kon- kurrenshänseende även i flyttsammanhang. Rörelsereglerna för försäkringsföretag antas allmänt kräva mer kapital jämfört med motsvarande verksamhet i tjänstepensionsföretag.1 Om det värde som en försäkringstagare i ett ömsesidigt verkande livförsäkrings- företag får med sig som överskott är beroende av kapitalkravet får en försäkringstagare, allt annat lika, ett mindre värde vid flytt från ett försäkringsföretag jämfört med ett tjänstepensionsinstitut. är det, under samma förutsättningar, mindre fördelaktigt för en försäkringstagare i ett tjänstepensionsföretag att flytta till ett försäkringsföretag om försäkringsföretaget måste binda en större andel av premierna som kapital för att täcka riskerna för dennas försäkring. Sådana effekter kan visserligen uppkomma även nu genom att olika företag har olika kapitalbehov på grund av olika risk eller brist på buffertkapital. I förevarande fall är skillnaden emellertid enbart beroende av att företag i lika fall tillämpar olika regler. Om Solvens förslag till särreglering av tjänste- pensionsföretag genomförs med enhetliga regler med försäkrings- företag i allt utom i fråga om solvensregler, bör man i den fortsatta beredningen av vårt förslag införa i princip samma bestämmelser i 1 Just lägre kapitalkrav framstår som det viktigaste motivet för att man ska införa kategorin tjänstepensionsföretag i . Samordning med Solvens förslag lagen om tjänstepensionsverksamhet. De bör helst dessutom införas med reglerna för försäkringsföretag, för att inte försäkringstagare ska behandlas olika i lika fall. Det är möjligt att nu nämnd reglering inte införs. Den kan ersättas av en reglering som innebär att endast slutna tjänste- pensionskassor – eller motsvarande typ av association, som upp- fyller särskilda associationsrättsliga förutsättningar – kan vara tjänste- pensionsinstitut (se promemoria av om förhållandet mellan Solvens II-direktivet och tjänste- pensionsdirektivet). Det blir då mer tveksamt i vad mån våra för- slag bör gälla för sådana institut. Tjänstepensionsföretag omfattas inte av vårt utredningsuppdrag. En reglering av våra frågor för sådana frågor måste tas om hand av i särskild ordning. Förslaget till 1 kap. 2 § FRL innebär att den lagen inte längre ska omfatta vissa lokala skadeförsäkringsbolag och andra företag som bedriver verksamhet av mindre omfattning (mikroföretag). I nuvarande FRL beaktas sådana mindre försäkringsföretag genom att de helt eller delvis får undantas från FRL genom beslut av . Solvens har utformat ett förslag till förenklat regelverk för övriga mindre försäkringsföretag som faller utanför solvens tillämpningsområde. Särreglerna föreslås omfatta bestämmelserna om beräkning av försäkringstekniska avsätt- ningar, kapitalkrav, investeringsregler, företagsstyrning och rap- portering. De bolag som önskar att tillämpa dessa regler för mindre försäkringsföretag föreslås få ansöka hos om tillstånd för detta. Samordning med Solvens förslag 13.4.2Konsekvenser av förslaget om mindre försäkringsföretag för vårt förslag Den föreslagna särregleringen för mindre försäkringsföretag i ger anledning för oss att överväga om man bör införa förenklingar för mindre företag i de fyra frågor som omfattas av vårt utrednings- uppdrag. De undantag och förenklingar för mindre försäkringsföretag som Solvens II-utredning föreslår motiveras med att behovet av skydd för försäkringsfordringar och av tillsyn är mindre för dessa företag. De frågor som vi behandlar avser i grunden andra typer av frågor än bedrivande av försäkringsrörelsen. Vi anser inte att det finns anledning att i lag ha undantag eller förenklingar för mikro- företag eller andra mindre försäkringsföretag i de frågor vi behand- lar. Det är t.ex. lika viktigt för en försäkringstagare i mindre företag hur företaget använder dennes överskott. En försäkringstagare bör vidare kunna flytta sin försäkring från ett mindre livförsäkrings- företag i samma utsträckning som från ett större företag. Dess- utom bör beaktas att ett hybridbolag knappast torde kunna upp- fylla kriterierna för att vara ett mindre försäkringsföretag. Det kan rent av finnas större skäl för att våra föreslagna regler ska gälla för mindre försäkringsföretag, eftersom dessa inte sällan kan befinna sig i en expansionsfas eller avvecklingsfas. I sådana fall uppkommer särskilda intressekonflikter vilket ökar behovet av skydd för anspråk i överskott och möjligheter för försäkringstagare att flytta sin försäkring. I andra fall torde mindre livförsäkringsföretag sällan ha någon mer komplicerad överskottshantering, utan överskott och under- skott utjämnas ofta genom premierabatter och premiehöj- ningar. Det bör därför inte anses alltför komplicerat ens för dessa företag att i ett särskilt dokument sammanställa och beskriva sina principer för överskottshanteringen samt att i avtalsvillkoren erinra om försäkringen medför ett anspråk i överskott som är företagets riskkapital eller inte. Om det i ett enskilt fall i någon del ändå skulle framkomma ett stort behov av undantag för mindre försäkringsföretag i de delar vi lämnar förslag till, kan dessa frågor tas om hand genom individuella dispenser (se 12 kap. 5 § i Solvens förslag till FRL). Sådana områden skulle i så fall kunna omfatta undantag från våra föreslagna regler om precisering av avtal, föreslagna riktlinjer Samordning med Solvens förslag för överskottshanteringen och ökad information om överskotts- hanteringen i årsredovisningen. Lättnader i årsredovisningen och i vissa andra fall för mindre företag i förhållande till våra förslag kan för övrigt vid behov också åstadkommas i samband med ändringarna av de myndighetsföre- skrifter som kan bli aktuella med anledning av våra förslag till nya regler.