prop · GZ03172 · 2012-09-18 00:00:00 — Krav för att få reservera medel till en resultatutjämningsreserv Regeringen bedömer, till skillnad från många av de kommunala remissinstanserna, att om resultatutjämningsreservens hantering helt skulle bestämmas genom lokala beslut skulle reserven komma att nyttjas på väldigt olika sätt, vilket inte skulle säkra att önskvärda effekter uppnås. Det skulle också försvåra möjligheten att jämföra olika kommuners och landstings ekonomiska ställning. En grundläggande lag- reglering av möjligheterna att göra avsättningar till reserven bedöms därför vara nödvändig. I första hand bör det vara överskott i den löpande verksamheten som reserveras för resultatutjämning, eftersom syftet med utjämningen är att åstadkomma en stabil verksamhet över konjunkturcykeln. Försäljnings- intäkter från försäljning av tillgångar och liknande bör som huvudregel inte kunna reserveras eftersom en god ekonomisk hushållning förutsätter att sådana intäkter i första hand används för finansiering av nya in- vesteringar och amortering av låneskulder (jfr prop. 2003/04:105 s. 8 f.). Årets resultat visar kommunens eller utfall för årets verksamhet, inklusive alla jämförelsestörande, finansiella och extra- ordinära poster, och ökar eller minskar det egna kapitalet i balans- räkningen. Eftersom resultatutjämningsreserven föreslås vara en delpost under det egna kapitalet (se avsnitt 6.6) är det naturligt att förändringen av reserven motsvaras av en åtminstone lika stor förändring av det egna kapitalet. Balanskravsresultatet, som är kopplat till kommunallagens krav på återställande, är däremot rensat för vissa poster som inte härrör från den egentliga verksamheten, t.ex. realisationsvinster. Balanskravs- resultatet kan mot denna bakgrund vara positivt även om det egna kapitalet minskar och vice versa. Mot den redovisade bakgrunden bör som utgångspunkt krav ställas på att både årets resultat och årets resultat efter balanskravsjusteringar ska vara positiva för att en reservering ska kunna ske. Det innebär att balanskravet uppnås och att det egna kapitalet ökar. Eftersom balanskravet är kopplat till resultaträkningen, och inte balans- räkningen, är det naturligt att i första hand även koppla reserveringen till resultaträkningen. För att också beakta tidigare års utfall bör det dock även finnas en koppling till balansräkningen och det egna kapitalet. Vidare bör även ansvarsförbindelsen för pensionsförpliktelser beaktas, då detta är ett åtagande som inte redovisas på balansräkningens skuldsida. Regeringen anser mot denna bakgrund att resultatet och det egna kapitalet, inklusive ansvarsförbindelsen för pensionsförpliktelser, ska vara utgångspunkten för bedömningen av om reservering får ske. För att hindra en urgröpning av ekonomin bör reservering till resultatutjämningsreserven endast få göras om både årets resultat och årets resultat efter balanskravsjusteringar (se avsnitt 6.5) uppgår till minst en procent av summan av skatteintäkterna, de generella statsbidragen och den kommunalekonomiska utjämningen. Reservering bör få göras med högst ett belopp som motsvarar det lägsta av den del av årets resultat eller årets resultat efter balanskravsjusteringar som överstiger en procent av summan av de ovan nämnda posterna. På detta sätt kan som ut- redningen framhållit det egna kapitalet till viss del skyddas från inflationen. I likhet med vad och kommuner anfört anser regeringen att kommunen eller bör göra en egen bedömning av vad som är ett rimligt resultatkrav för att realt konsolidera ekonomin, så att bl.a. reinvesteringar på inte behöver finansieras med nya lån och övriga för kommunen eller viktiga faktorer vägs in i bedömningen av resultatkravet. Faktorer som bör beaktas är exempelvis behovet av framtida investeringar, pensionsåtaganden, befolknings- utvecklingen och den befintliga riskexponeringen. Storleken på av- sättningen bör baseras på en analys av hur mycket en konjunkturnedgång kan förväntas påverka skatteintäkterna och vilka effekter nedgången bedöms få på den enskilda kommunen eller . Beslut om storleken på kommande års reservering bör fattas i samband med budgetbesluten. Detta beslut kan revideras om utfallet skulle skilja sig från vad som prognostiserats. Motsvarande bör gälla för beslut om att använda medel från reserven. Alla kommuner och landsting behöver ha en beredskap för att hantera konjunktursvängningar, i synnerhet de med svag ekonomisk ställning. När konjunkturen är god bör medel för resultatutjämning därför reserveras, även i kommuner och landsting med en sämre ekonomisk ställning. Regeringen anser därför, till skillnad från bl.a. kommun, att även kommuner med ett negativt eget kapital i vissa fall bör få göra avsättningar till en resultatutjämningsreserv. Om kommunen eller redovisar ett negativt eget kapital, inklusive ansvars- förbindelsen för pensionsförpliktelser, bör dock kraven för reservering vara högre än en procent. För att få göra en reservering i dessa fall bör kommunen eller först kunna uppvisa en påtaglig förbättring av det egna kapitalet. Kravet bör i princip ställas högre ju sämre den ekonomiska ställningen är i utgångsläget. Det finns dock anledning att ange ett minimikrav som utgångspunkt för kommunens eller överväganden. Regeringen anser i likhet med utredningen att om kommunen eller har ett negativt eget kapital, inklusive ansvarsförbindelsen för pensionsförpliktelser, bör årets resultat som andel av skatteintäkterna, de generella statsbidragen och den kommunal- ekonomiska utjämningen vara innan reservering får ske. Reservering bör i dessa fall få göras med högst ett belopp som motsvarar det lägsta av den del av årets resultat eller årets resultat efter balanskravsjusteringar som överstiger av summan av skatteintäkter, de generella statsbidragen och den kommunalekonomiska utjämningen. Som flera remissinstanser framhållit finns det ett behov av att de närmare förutsättningarna för avsättningar till resultatutjämningsreserven regleras på lokal nivå. Enligt regeringen bör kommunen respektive ha en strategi för uppbyggnaden av en sådan reserv och för hur den avser att utjämna resultaten mellan hög- och lågkonjunkturer. Det bör även finnas lokala kriterier för resultatreservering, som kopplas till kommunens eller resultatmål och ekonomiska ställning, samt för hur stor reserven högst får vara. Taket kan t.ex. formuleras som en andel av kommunens eller skatteintäkter, generella 2011/12:172 statsbidrag och kommunalekonomisk utjämning. Behovet av en sådan reglering behandlas vidare i avsnitt 6.4. Regeringen anser, i likhet med bl.a. FAR, RKR och SKL, att det vid utformningen av förslaget om resultatutjämningsreserver måste beaktas att en stor del av kommunsektorns verksamhet bedrivs av kommunala bolag och andra juridiska personer. I vilken utsträckning och omfattning som kommunala företag används varierar dock mellan landets kommuner och landsting. Vilket resultat och vilken finansiell ställning som redovisas för kommunen respektive som redovisningsenhet påverkas i stor utsträckning av omfattningen av den verksamhet som bedrivs av kommunala företag. Hur man organiserar verksamheten och hanterar penningflödet mellan olika juridiska personer i den kommunala verksamheten kan följaktligen kraftigt påverka bilden av nivån på eget kapital och soliditet. En jämförelse mellan en kommun som bedriver en stor del av verksamheten genom kommunala företag och en kommun som driver merparten av verksamheten i förvaltningsform kan ge en missvisande bild, om jämförelsen inte görs med utgångspunkt från den sammanställda redovisningen. Kommunallagens krav på god ekonomisk hushållning omfattar kommunernas och landstingens samlade verksamhet, vilket också inne- fattar de företag i vilka de har ett betydande inflytande (prop. 1999/2000:115 s. 29). De kommunala företagen omfattas åtmin- stone indirekt även av balanskravet eftersom transaktioner mellan kommunen respektive och dess företag, som är resultat- påverkande, ska ingå i de förras resultaträkning. På vilket sätt kommuner och landsting väljer att organisera sin verksamhet påverkar den kommunala redovisningen och därmed hanteringen av resultat- utjämningsreserverna. Regeringen anser att detta bör beaktas av kommuner och landsting när de utformar sina riktlinjer för god ekonomisk hushållning (se avsnitt 6.4). Förutsättningar för användning av en Regeringens förslag: Medel från en resultatutjämningsreserv ska få användas för att utjämna intäkterna över en konjunkturcykel. om att använda medel från en sådan reserv ska endast kunna bli föremål för en begränsad laglighetsprövning. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: En majoritet av de remissinstanser som har besvarat remissen i denna del, bl.a. , , , , , , , , , , , , , och kommuner, och Västra (SKYREV), avstyrker utredningens förslag. Av dessa anser de allra flesta kommun i sina lokala föreskrifter bör få avgöra vid vilket resultat avsättning ska få ske samt hur och när reserven ska få disponeras. , som uppfattar utredningens förslag som att medel från reserven endast ska kunna användas vid en definierad lågkonjunktur, hävdar att förslaget inkräktar på den kommunala självstyrelsen. Västra ställer sig avvisande till en statlig reglering av hur lokalt avsatta ekonomiska resurser ska få användas. Några av de remissinstanser som avstyrker utredningens förslag, bl.a. och Kumla kommuner, anser att gällande lag- stiftning redan ger tillräckliga möjligheter att, inom ramen för god ekonomisk hushållning, använda eget kapital genom att åberopa synnerliga skäl. SKYREV bedömer att det finns en risk för att medel från resultatutjämningsreserverna kan komma att användas utan att det negativa resultatet, eller i vart fall inte resultatet i dess helhet, uppkommit till följd av en lågkonjunktur. Organisationen ser svårigheter i de bedömningar av konjunkturläget som ska göras, inte minst eftersom de ekonomiska ramarna i flera kommuner och landsting fastställs innan budgetåret inleds. Ett fåtal remissinstanser, bl.a. , och kommuner samt , till- styrker utredningens förslag. anser att det är viktigt att lagstiftaren ytterligare preciserar vilka krav som gäller för när medel får tillföras och disponeras från reserven. menar att en reglering bör införas som tydligt anger att reserven endast får utnyttjas om vissa i förväg angivna villkor för skatteunderlagets tillväxt är uppfyllda. Skälen för regeringens förslag: Användningen av resultatutjämnings- reserven kan antingen regleras i lag eller överlämnas till respektive kommun och landsting att besluta lokalt. Om resultatutjämningsreservens användning helt lämnas för lokala beslut kan reserven komma att användas på väldigt olika sätt, vilket inte säkerställer att önskvärda effekter uppnås. Det kan också begränsa jämförbarheten. är det viktigt att användningen av de reserverade medlen så långt som möjligt kan beslutas av respektive kommun och landsting. Regeringen anser därför, till skillnad från bl.a. , , , , , , , , , , , , , och kommuner, och Västra samt SKYREV, att de grundläggande förutsättningarna för användningen av utjämningsreserven bör regleras i lag, medan de närmare kriterierna bör beslutas på lokal nivå. Resultatutjämningsreserven är avsedd att utjämna normala svängningar i intäkterna över konjunkturcykeln. Avsikten är inte att den ska möjliggöra en varaktig överbeskattning där delar av överskotten sparas för framtiden. En stor resultatutjämningsreserv ska inte heller göra det möjligt att ha en nivå på skatteuttaget som är lägre, eller en kostnadsnivå som är högre, än vad som är långsiktigt hållbart. Enligt regeringen kan detta uttryckas som att medel från reserven får användas för att utjämna intäkter över konjunkturcykeln. I utredningens förslag framgår kommunernas och landstingens befogenhet att använda sig av medel från reserven endast indirekt av lagtexten. Enligt regeringen bör befogenheten komma till tydligare uttryck i lag- texten i enlighet med vad som anförts. 2011/12:172 Utredningen ansåg att det vid en bedömning av om en kommun eller ett landsting ska reservera till eller använda medel från resultat- utjämningsreserven kunde vara vägledande om den prognostiserade underliggande skatteunderlagsutvecklingen för riket nästkommande år över- eller understiger den genomsnittliga utvecklingen av skatte- underlaget . Regeringen anser också att en prognos av detta slag kan användas som riktvärde för när uttag ska få göras ur resultatutjämningsreserven, men att den genomsnittliga utvecklingen i det underliggande skatteunderlaget bör vara tio och inte . Om den genomsnittliga utvecklingen används medför detta sannolikt i högre utsträckning att år från både hög- och lågkonjunkturer inkluderas i trenden, jämfört med om avgränsningen görs till . Utredningens förslag innebär att beslut om att använda medel från en resultatutjämningsreserv, som kan förutses fattas i samband med budget- eller bokslutsbesluten, endast kommer att kunna underkastas en begränsad laglighetsprövning (jfr 10 kap. 8 § andra stycket kommunal- lagen och utredningens förslag till ändring av 8 kap. 4 § tredje stycket samt 5 a och 5 b §§ samma lag). I enlighet med vad som framhållits i tidigare lagstiftningsärenden anser regeringen att beslut av detta slag endast bör bli föremål för en sådan begränsad prövning (se t.ex. prop. 1996/97:52 s. 39 och 2003/04:105 s. 22). Med den lagtekniska lösning som regeringen har valt, med en tydligare reglering av kommunernas och landstingens befogenhet att använda medel från reserven, föranleder detta en ändring av den bestämmelse i kommunal- lagen som begränsar laglighetsprövningen. 6.4Lokala riktlinjer för god ekonomisk hushållning och hantering av resultatutjämningsreserven Regeringens förslag: Fullmäktige ska besluta riktlinjer för god ekonomisk hushållning för kommunen eller . Om en kommun eller ett landsting har en resultatutjämningsreserv, ska riktlinjerna beskriva hanteringen av reserven. Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredaren har föreslagit att kommunerna ska utfärda föreskrifter om god ekonomisk hushållning. Remissinstanserna: I stort sett samtliga remissinstanser som har besvarat remissen i denna del, bl.a. , , , , , och kommuner, och samt Kommuninvest, tillstyrker eller har inga invändningar mot förslaget. avstyrker förslaget och anser att det kan få underliga effekter om innehållet i föreskrifterna skiljer sig kraftigt åt mellan olika kommuner och landsting. ställer sig vidare tveksamt till om föreskrifterna kommer ha någon reell effekt på kommunernas eller landstingens ekonomiska hushållning. Kommunforskning i (KFi) är tveksam till en lagstiftning Prop. 2011/12:172 om föreskrifter för god ekonomisk hushållning eftersom organisationen menar vidare att det är ett onödigt ingrepp i den kommunala självstyrelsen. Organisationen anser att möjligheten att stimulera en utveckling, mot mer strategiska föreskrifter med ett längre perspektiv än det som budgeten omfattar, på annat sätt än genom lagstiftning bör övervägas. Skälen för regeringens förslag Behovet av en lokal reglering I 8 kap. 1 § kommunallagen anges att kommuner och landsting ska ha en god ekonomisk hushållning i sin verksamhet och i sådan verksamhet som bedrivs genom andra juridiska personer. Något närmare förtydligande av begreppet ges inte och förarbetena till bestämmelsen är allmänt hållna. En god ekonomisk hushållning innefattar att på olika sätt skapa goda förutsättningar för att i ett mer långsiktigt perspektiv klara den kommunala verksamheten och ekonomin, även om det uppstår olika typer av störningar, t.ex. i form av försämrade skatteintäkter. Det finns ett behov av att fylla ut det generella kravet på god ekonomisk hus- hållning med regler som är anpassade efter respektive kommuns eller landstings behov och förutsättningar. Genom införandet av sådana regler bedömer regeringen, till skillnad från , att en bättre stadga skapas för tillämpningen av det ovan nämnda kravet. Vidare kan riktlinjerna förväntas medföra en ökad tydlighet och jämförbarhet. Utredningen har föreslagit att kommuner och landsting ska åläggas att besluta föreskrifter om god ekonomisk hushållning. De aktuella reglerna är avsedda att såväl på en mer övergripande nivå som för specifika situationer ge vägledning för vad som är god ekonomisk hushållning för den enskilda kommunen respektive . Enligt regeringen bör detta lämpligen ske i form av riktlinjer. För att uppnå en avvägning mellan centrala och lokala regler föreslås därför att kommuner och landsting lokalt ska besluta om riktlinjer för god ekonomisk hushållning. En konsekvens av förslaget är att kommuners och landstings möjlighet att själva bestämma om det finns behov av riktlinjer på det aktuella området begränsas. Förslaget innebär således en inskränkning av kommunernas och landstingens självbestämmanderätt och utgör därmed ett visst ingrepp i den kommunala självstyrelsen. Regeringen anser dock att behovet av en bättre stadga för tillämpningen av kravet på god ekonomisk hushållning, samt behovet av en ökad tydlighet och jämförbarhet, väger tyngre än kommunernas och landstingens själv- styrelseintresse. Regeringen anser inte heller, vid en sådan prövning som efterlysts av KFi, att de ovan nämnda behoven kan tillgodoses på ett för det kommunala självbestämmandet mindre ingripande sätt. Regeringen bedömer därmed att förslaget utgör ett proportionellt ingrepp i den kommunala självstyrelsen. De lokala riktlinjerna bör ta sin utgångspunkt i kommunens eller lands- tingets ekonomiska ställning, vilka faktorer som främst kommer att påverka dess verksamhet och ekonomi samt en bedömning av faktorernas betydelse och påverkbarhet. Det kan t.ex. gälla planerade investeringar, låneskulder och det totala pensionsåtagandets påverkan på resultat och ställning. Regeringen anser att det är angeläget att riktlinjerna slår fast principer och avser det strategiska, mer långsiktiga perspektivet, dvs. längre än det budgetperspektiv eller den plan som behandlas i 8 kap. 4 § kommunallagen. Riktlinjerna bör även innehålla en uttolkning av vad god ekonomisk hushållning betyder för kommunen respektive och hur den mer konkret kan uppnås med utgångspunkt i de utmaningar som redovisats ovan. Vidare kan de långsiktiga målen för god ekonomisk hushållning beskrivas. Dessa kan sedan vara utgångspunkt för de mål och riktlinjer för verksamheten som avses i 8 kap. 5 § andra stycket kommunallagen. Om en kommun eller ett landsting väljer att ha en resultatutjämnings- reserv ska det även framgå av riktlinjerna för god ekonomisk hushållning hur kommunen eller , inom ramarna för de befogenheter som angetts i lag, avser att hantera denna. Riktlinjerna bör i denna del reglera när medel ska reserveras till reserven, hur de reserverade medlen får användas och villkoren för användningen (se vidare avsnitt 6.2 och 6.3). Till skillnad från utredningen anser dock regeringen att riktlinjerna för god ekonomisk hushållning endast måste innehålla regler om hantering av en resultatutjämningsreserv för det fall kommunen eller har en sådan reserv. 6.5Redovisning av resultatutjämningsreserven i förvaltningsberättelsen Regeringens förslag: Förvaltningsberättelsen ska innehålla upp- lysningar om dels årets resultat efter balanskravsjusteringar, dels detta resultat med justeringar för förändringar av resultatutjämningsreserven (balanskravsresultat). Balanskravsjusteringar ska göras genom att följande uppgifter inte beaktas vid beräkningen av årets resultat: realisationsvinster som inte står i överensstämmelse med god ekonomisk hushållning, realisations- förluster till följd av försäljning som står i överensstämmelse med god ekonomisk hushållning, orealiserade förluster i värdepapper och orealiserad återföring av förluster i värdepapper. I förvaltningsberättelsen ska även upplysning lämnas om hur tidigare räkenskapsårs negativa balanskravsresultat har reglerats och det balanskravsresultat som är kvar att återställa. Förvaltningsberättelsen ska vidare innehålla en utvärdering av om målen och riktlinjerna enligt 8 kap. 5 § andra stycket kommunallagen har uppnåtts och följts. Utredningens förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens. Utredningen har föreslagit att balanskravsutredningen och inte återställt ackumulerat balanskravsresultat ska redovisas i en not till resultaträkningen. Remissinstanserna: En majoritet av de remissinstanser som har besvarat remissen i denna del, bl.a. , , , , , , , , , och kommuner, , , kommunala yrkesrevisorer () samt Kommuner och Landsting (SKL), avstyrker utredningens förslag om att införa begreppet balanskravsresultat i den kommunala redovisningen. De anser bl.a. att det finns risk för att en osäkerhet och otydlighet kan uppstå vid tolkningen av vad som är kommunens resultat. kommun anser att nya regelverk och definitioner av det slag som förslaget förutsätter för många torde innebära att den kommunala redovisningen framstår som mer säregen i förhållande till redovisningen i andra sektorer. Flera remissinstanser, däribland , och kommuner samt SKL, föreslår att hela balanskravsutredningen ska finnas i förvaltningsberättelsen. Ett fåtal av de remissinstanser som har besvarat remissen i denna del, bl.a. och kommuner samt , och , tillstyrker utredningens förslag och anser att förslaget kan bidra till att förtydliga redovisningen av balanskravsresultatet. Skälen för regeringens förslag: Balanskravet är tydligt intäkterna ska överstiga kostnaderna. Enligt utredningens undersökningar uppfattas kraven på beräkningen av balanskravsresultatet däremot inte som lika tydliga, vilket leder till att kommuner och landsting varken beräknar det på ett likartat sätt eller redovisar det på samma sätt i sina års- redovisningar. Justeringarna av årets resultat regleras inte i lag utan 2011/12:172 i förarbeten, vilket gör dem mindre tydliga och kända. Flertalet kommuner och landsting redogör för balanskravsresultatet i förvaltnings- berättelsen, i vissa fall med kompletterande noter till resultat- och balansräkningen. Det finns dock även kommuner och landsting som varken redovisar eller kommenterar balanskravsresultatet i års- redovisningen. Införandet av tydligare och mer formaliserade krav på redovisningen av balanskravsresultatet skulle medföra en likformighet som skapar förutsättningar för jämförelser mellan olika kommuner och landsting. Regeringen anser mot denna bakgrund, till skillnad från bl.a. , , , , , , , , , och kommuner, , , SKL och SKYREV, att balanskravsresultatet ska redovisas i kommunernas och landstingens förvaltningsberättelser samt att lagen om redovisning bör kompletteras med en regel av denna innebörd. Enligt regeringen bör realisationsvinster som står i överensstämmelse med god ekonomisk hushållning ingå i det justerade resultatet, t.ex. om realisationsvinsten är ett led i en omstrukturering. Realisationsförluster bör ingå i det justerade resultatet, med undantag för förluster som står i överensstämmelse med god ekonomisk hushållning, t.ex. när en försäljning medför lägre framtida kostnader. Enligt 8 kap. 5 b § kommunallagen räknas orealiserade förluster i värdepapper som ett synnerligt skäl för att inte reglera ett negativt resultat. Då orealiserade förluster i värdepapper inte är föremål för något politiskt beslut bör dessa enligt regeringen föranleda en justering av årets resultat. Av samma anledning bör inte återföringar av orealiserade för- luster i värdepapper vid en efterföljande uppgång på marknaden med- räknas i balanskravsresultatet. Vid beräkningen av balanskravsresultatet bör hänsyn även tas till reserveringar till eller användning av medel ur resultatutjämnings- reserven. Om förändringen av reserven enbart beaktas vid beräkningen av balanskravsresultatet påverkas varken årets resultat eller ekonomiska nyckeltal av dispositionen. Resultaträkningen kan på så sätt hållas ren från poster som inte klassas som intäkter eller kostnader.