prop · GZ0394 · 2012-03-16 00:00:00 — Enligt regeringens mening framstår det som främmande med en sådan reglering i ML och det bedöms också som obehövligt. När det i ML anges att en faktura ska innehålla en viss uppgift är det naturligt att detta krav är språkneutralt i förhållande till de officiella språkversionerna av motsvarande krav på uppgift enligt mervärdesskattedirektivet. Förslaget föranleder ändring i 11 kap. 8 § ML. Genom det nya faktureringsdirektivet införs dessutom en regel som blir tillämplig när en säljare använder en kontantmetod för redovisning av utgående skatt i enlighet med artikel 66 b i mervärdesskattedirektivet, det vill säga redovisar utgående skatt när betalning tas emot, och köparens rätt till avdrag för ingående skatt uppkommer när denne betalat säljaren (artikel 226.7a). Av direktivet följer att om sådana regler är tillämpliga ska säljaren ange uppgiften kontantmetod i fakturan för att köparen ska upplysas om att dennes rätt till avdrag för ingående skatt uppkommer när I ML saknas dock regler som innebär att köparens avdragsrätt påverkas av att säljaren tillämpar kontantmetoden. heller aktuellt att införa sådana regler, se vidare avsnitt 9.3. uppgiften bedöms därför inte vara relevant vid tillämpningen av Inte heller bedöms uppgiften vara relevant vid gränsöverskridande handel när faktureringsreglerna i ML är tillämpliga med stöd av den nya artikel 219a. Den aktuella regeln bör därför inte införas i ML. Utelämnande av uppgifter när köparen är skyldig att betala mervärdes- Med anledning av den nya artikel 226a i mervärdesskattedirektivet bör det vidare i ML införas en ny regel som klargör att säljaren får utelämna uppgifter om mervärdesskatt i fakturan när köparen är skyldig att betala Fakturan ska då i stället innehålla uppgift om beskattningsunderlaget (anm. i den officiella svenska språkversionen av direktivet anges dock att fakturan ska innehålla uppgift om det beskattningsbara beloppet, se vidare nedan) för varorna eller tjänsterna med hänvisning till uppgifter som avses i 11 kap. 8 § 6, det vill säga med hänvisning till de omsatta varornas mängd och art eller de omsatta tjänsternas omfattning och art. Detta utgör dock i praktiken inte någon ändring av de nuvarande reglerna, eftersom dessa redan tillämpas på När köparen är skyldig att betala mervärdesskatten är det naturligt att säljaren inte behöver ange uppgifter om skattesatser och skattebelopp i fakturan, eftersom det är köparen som ska beräkna utgående skatt på fakturabeloppet och redovisa skatten i sin deklaration. Den nya regeln i direktivet syftar endast på gränsöverskridande transaktioner när köparen är skyldig att betala skatten. Reglerna i ML bör dock även gälla rent nationella transaktioner när köparen är skyldig att Den nya regeln innebär att uppgifterna som avses 11 kap. 8 § 8, 9 och 10 ML får utelämnas i fakturan. avses i punkten 8 är beskattningsunderlaget för varje skattesats och enhetspriset exklusive mervärdesskatt. Uppgifterna som avses i punkterna 9 och 10 är skattesatsen respektive skattebeloppet. ska i stället i fakturan ange beskattningsunderlaget för varorna eller tjänsterna med hänvisning till en beskrivning av dessa på det sätt som följer av 11 kap. 8 § 6 ML. Kammarrätten i anför att det i den föreslagna lagtexten i promemorian anges att det beskattningsbara Prop. 2011/12:94 beloppet ska anges i stället för beskattningsunderlaget och noterar att detta är ett nytt begrepp i ML. Kammarrätten anser att det är oklart om detta ska ha motsvarande betydelse som det i ML använda begreppet beskattningsunderlag. Beträffande kammarrättens synpunkt kan konstateras att begreppet beskattningsbart belopp är samma begrepp som används i den officiella svenska språkversionen av motsvarande bestämmelse i den nya artikel 226a i mervärdesskattedirektivet. Vid en närmare granskning av de olika språkversionerna av direktivet har det dock visat sig att översättningen av begreppet i den svenska versionen är felaktig och att begreppet beskattningsunderlag i stället borde ha använts. Exempelvis anges på engelska the taxable amount, på franska la base d'imposition och på tyska die Steuerbemessungsgrundlage, vilka begrepp på svenska motsvaras av beskattningsunderlag. Begreppet beskattningsbart belopp som användes i promemorian bör därför ersättas med det vedertagna begreppet beskattningsunderlag. Förslaget föranleder införande av en ny paragraf, 11 kap. 8 a § ML. Regeringens förslag: Bestämmelserna i mervärdesskattelagen för- tydligas genom att det anges att en förenklad faktura ska få utfärdas om fakturans totalbelopp inte överstiger inklusive mer- värdesskatt. Förenklad faktura ska också få utfärdas om den är en kreditnota som jämställs med en faktura. Förenklad faktura ska inte få utfärdas vid distansförsäljning av varor till köpare i som görs inom landet. Inte heller ska förenklad faktura få utfärdas vid gräns- överskridande försäljningar när säljaren saknar etablering i omsättningslandet eller omsättningen görs utan medverkan av ett fast etableringsställe i detta land och köparen är skyldig att betala mer- värdesskatten. Vidare slopas vissa begränsningar för när en förenklad faktura får utfärdas, bland annat begränsningen till omsättningar som görs inom landet. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Vissa ändringar har gjorts i den aktuella 11 kap. 9 § ML, bl.a. avseende reglerna kring förenklad faktura vid gränsöverskridande försäljningar eftersom förslaget i promemorian i denna del fått en för snäv omfattning. Remissinstanserna: är mycket positivt till den föreslagna beloppsgränsen på för en förenklad faktura och anser att denna är väl avvägd. Verket anför bland annat att den omständigheten att en förenklad faktura inte behöver innehålla uppgift om vem som är köpare avsevärt försvårar verkets möjlighet att kontrollera att det är fråga om förvärv för den skattskyldiges verksamhet. Enligt verket bör en högre beloppsgräns inte införas eftersom det ökar möjligheterna att fuska. Vidare föreslår verket ett förtydligande i lydelsen av 11 kap. 9 § tredje stycket 5, eftersom denna inte synes överstämma med motsvarande bestämmelse i mervärdesskattedirektivet. Verket anför att i det fall en förenklad faktura är en ska denna enligt den föreslagna Prop. lydelsen innehålla en hänvisning till den ursprungliga fakturan. direktivet vara specifik och otvetydig. Det är således inte tillräckligt med enbart en hänvisning. Detta krav har tillkommit för att förhindra att fakturan uppfattas som en från ursprungsfakturan fristående faktura, vilket skulle göra det möjligt för förvärvaren att utverka avdragsrätt för båda fakturorna. Verket anser därför att bestämmelsen bör förtydligas i detta hänseende. Far, Företagarna, (), , () och () anser att beloppsgränsen för förenklad faktura bör höjas. Far ser inte några bärande skäl till att ska tillämpa annat än den högsta möjliga beloppsgränsen. Företagarna anför att en höjning av beloppsgränsen skulle underlätta för små företag att hantera regelverket och anser att beloppsgränsen bör höjas till den högsta tillåtna nivån motsvarande . Enligt LRF kan beloppsgränsen lämpligen höjas till . välkomnar att belopps- gränsen tas in i ML, men anför att en beloppsgräns inklusive mervärdes- skatt försvårar tillämpningen. Vidare anser att den högsta tillåtna nivån för förenklad faktura motsvarande bör genomföras för att minska den administrativa bördan. anför att beloppsgränsen på tillämpats och inte omfattats av nödvändig uppdatering. ifråga- sätter om momsbedrägerier är kopplade till förenklade fakturor och påtalar att andra åtgärder införts för att komma till rätta med svarthandel och skattefusk. Enligt innehåller den förenklade fakturan tillräcklig information för kontrollen och kontrollskäl är inte argument nog att behålla den nuvarande beloppsgränsen. SRF anser att beloppsgränsen för förenklad faktura inte bör sättas lägre än och menar att erfarenhetsmässigt brukar nivåer som tas in i lagtext förbli oförändrade . NNR är positiva till att belopps- gränsen för förenklad faktura anges i lagtexten, men ifrågasätter valet av gräns. NNR ifrågasätter om ett höjt belopp kan anses öka risken för skatteundandragande och menar att den högsta möjliga beloppsgränsen ska utnyttjas. har ingen erinran mot den avvägning som gjorts gällande beloppsgränsen för förenklad faktura och anser att det är en fördel att ta in gränsen i ML. Skälen för regeringens förslag Enligt mervärdeskattedirektivet får medlemsstaterna tillåta att en förenklad faktura utfärdas för omsättningar inom landet när fakturan är på mindre belopp eller när handelsbruket inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förut- sättningarna för utfärdandet av fakturan gör det svårt att följa alla de krav som anges i direktivet. Förenklad faktura får dock bland annat inte tillåtas vid EU-handel med varor som är undantagen skatteplikt i omsättningslandet enligt artikel 138, vid distansförsäljning av varor som anses omsatta i det land där försändelsen eller transporten avslutas enligt artikel 33 eller vid monteringsleveranser enligt artikel 36. En förenklad faktura behöver endast innehålla ett mindre antal uppgifter; datum för utfärdande av fakturan, uppgifter för identifiering av säljaren, uppgifter för identifiering av vilken typ av varor som levererats eller tjänster som tillhandahållits samt det mervärdesskattebelopp som ska betalas eller uppgifter som gör det möjligt att beräkna detta (artikel 238 i mervärdesskattedirektivet). Motsvarande regler har införts i 11 kap. 9 § ML. Det nya faktureringsdirektivet innehåller regler som innebär att det blir obligatoriskt att tillåta förenklad faktura när fakturabeloppet inte överstiger eller motsvarande värde i nationell valuta samt när fakturan är en handling med ändring av den ursprungliga fakturan (kreditnota), vilken betraktas som en faktura enligt artikel 219 (artikel 220a). Vidare tydliggörs genom en fastställd beloppsgräns när medlems- staterna får tillåta förenklad faktura. Förenklad faktura får, efter samråd med , tillåtas när fakturans belopp inte överstiger eller motsvarande värde i nationell valuta samt när handelsbruket inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna för utfärdandet av fakturan gör det svårt att följa alla de krav som anges i direktivet (artikel 238). Vad beträffar beloppsgränserna anges att fakturabeloppet inte får överstiga ett visst värde. Med fakturabeloppet avses fakturans total- belopp, det vill säga inklusive mervärdesskatt. Detta till skillnad från om exempelvis begreppet beskattningsunderlag i stället använts. En annan ny regel är att förenklad faktura inte får tillåtas om säljaren inte är etablerad i det EU-land där skatten ska betalas, eller vars fasta etableringsställe i detta land inte medverkar i leveransen, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten (artikel 220a.2 och 238.3). Denna regel har samband med den nya artikel 219a angående tillämpliga faktureringsregler vid gränsöverskridande handel, se vidare avsnitt 7. Förenklad faktura får vidare, på motsvarande sätt som enligt gällande regler, inte tillåtas vid EU-handel med varor enligt artikel 138 eller vid distansförsäljning av varor enligt artikel 33. Enligt 11 kap. 9 § ML får en förenklad faktura utfärdas för transak- tioner inom landet om fakturan är på mindre belopp eller handelsbruket inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna för utfärdandet av fakturan gör det svårt att följa alla de krav som anges i huvudregeln i 11 kap. 8 §. Förenklad faktura får dock inte utfärdas för sådana transaktioner som avses i 2 a kap., 3 kap. 30 a §, 5 kap. 2 § första stycket 2 eller 5 kap. 2 a §. Nedan behandlas de ändringar som bör göras i reglerna i ML avseende förenklad faktura med anledning av det nya faktureringsdirektivet. Beloppsgränsen för förenklad faktura Vad avser beloppsgränsen för en förenklad faktura har utfärdat föreskrifter med stöd av 23 § mervärdesskatteförordningen (1994:223). Med mindre belopp avses en fakturas totalbelopp som inte överstiger inklusive mervärdesskatt (2 § SKVFS 2005:14). Med anledning av de fastställda beloppsgränserna i det nya fakturerings- direktivet bör en beloppsgräns för förenklad faktura införas i ML. Vid bestämmandet av nivån på beloppsgränsen måste göras en avvägning mellan behovet av förenkling respektive behovet av underlag för kontroll av skatten. I sammanhanget kan noteras att en förenklad faktura endast behöver innehålla ett mycket begränsat antal uppgifter, vilket givetvis avsevärt försvårar kontrollen. I promemorian gjordes bedömningen att den gällande beloppsgränsen på inklusive mervärdesskatt var väl avvägd. Far, Företagarna, , , SRF och NNR anser att beloppsgränsen bör höjas. å sin sida menar att en högre beloppsgräns inte bör införas, eftersom detta skulle öka möjligheterna att fuska. Enligt regeringens bedömning står det klart att en högre beloppsgräns skulle innebära en ökad risk för skatteundan- dragande. Förenklade fakturor saknar bland annat uppgift om vem som är köpare, vilket påtagligt försämrar kontrollmöjligheter. Om beloppsgränsen för förenklad faktura höjs kan det på goda grunder antas att skatteundandragandet då kommer att öka. Starka skäl talar därför emot en höjning av beloppsgränsen för förenklad faktura. Sammantaget anser regeringen att den gällande beloppsgränsen på inklusive mervärdesskatt inte bör höjas. Denna beloppsgräns bör därför införas i ML. anför att en beloppsgräns inklusive mervärdes- skatt försvårar tillämpningen. Beloppsgränserna för förenklad faktura i artiklarna 220a och 238 i mervärdesskattedirektivet avser dock, vilket nämnts ovan, fakturans totalbelopp, det vill säga beloppet inklusive mervärdesskatt. Skäl att avvika från detta i ML genom att i stället använda beskattningsunderlaget som beloppsgräns finns inte. Förslaget föranleder ändring i 11 kap. 9 § ML. Förenklad faktura i form av en kreditnota I ML bör införas en regel, på det sätt som följer av det nya fakturerings- direktivet, att en förenklad faktura får utfärdas när fakturan är en kredit- nota som jämställs med en faktura enligt 11 kap. 10 § andra stycket ML. I sådana fall ska fakturan enligt artikel 226b led e i det nya direktivet innehålla en specifik och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan samt de uppgifter i denna som ändras. Regeringen instämmer i uppfattning att lydelsen av den aktuella regeln i 11 kap. 9 § tredje stycket 5 bör förtydligas så att det framgår att hänvisningen till den ursprungliga fakturan ska vara specifik och otvetydig. I lagtexten bör dock till skillnad mot i mervärdesskattedirektivet ordet särskild användas i stället för specifik, eftersom specifik framstår som främmande i en svensk författning. Förslaget föranleder ändring i 11 kap. 9 § ML. Bestämmelsen i 11 kap. 9 § ML tillåter, med vissa undantag, förenklad faktura vid omsättningar inom landet. En sådan generell begränsning till omsättningar inom landet finns inte enligt det nya direktivet. Denna begränsning bör därför slopas. Enligt det nya faktureringsdirektivet får en förenklad faktura inte tillåtas om säljaren inte är etablerad i det land skatten ska betalas, eller vars fasta etableringsställe i detta EU-land inte medverkar i leveransen, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. Motsvarande regler bör införas i ML. Detta innebär bland annat att en förenklad faktura inte ska få utfärdas när faktureringsreglerna i ML är tillämpliga med stöd av den nya 12 § i 11 kap. ML, se vidare avsnitt 7, på en omsättning som görs inom landet av en näringsidkare som inte är etablerad i , eller vars fasta etableringsställe här inte medverkar i omsättningen, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. Denna regel kan exempelvis bli tillämplig när en näringsidkare som är etablerad i ett land utanför EU gör en omsättning inom landet och köparen i är skyldig att betala skatten enligt 1 kap. 2 § första stycket 2, 3, 4 b eller 4 c §§ ML. Detta kan således gälla vid omsättning av tjänster enligt huvudregeln om omsättningsland i 5 kap. 5 § ML, vid omsättning av el, gas, värme och kyla enligt 5 kap. 2 c och d §§ ML, vid omsättning av sådana byggtjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML samt vid vissa omsättningar av varor inom landet och tjänster med anknytning till fastighet enligt 5 kap. 8 § ML. Lagförslaget i promemorian är i denna del utformat på så sätt att förenklad faktura inte ska få utfärdas om köparen är skyldig att betala mervärdesskatten enligt 1 kap. 2 § första stycket 2, 3 eller 4 c. Emellertid har förslaget i denna del kommit att få en för snäv omfattning, eftersom detta bland annat inte omfattar de fall när en utländsk företagare gör en omsättning för vilken köparen är skattskyldig enligt 1 kap. 2 § första stycket 4 b § ML (omvänd skattskyldighet för vissa byggtjänster). Lagförslaget har därför justerats på så sätt att det i stället anges att förenklad faktura inte får utfärdas om den som omsätter varan eller tjänsten är en utländsk företagare, eller en sådan företagare som enligt 1 kap. 2 § tredje stycket likställs med en utländsk företagare, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. Inte heller ska en förenklad faktura få utfärdas när faktureringsreglerna i ML är tillämpliga med stöd av den nya 13 § i 11 kap. ML, se vidare avsnitt 7, på en omsättning som görs i ett annat EU-land av näringsidkare som är etablerad i och köparen är skyldig att betala mer- värdesskatten i det andra EU-landet. Såväl enligt de nuvarande reglerna i mervärdesskattedirektivet som enligt det nya faktureringsdirektivet gäller att förenklad faktura inte får utfärdas vid EU-handel med varor som är undantagen från skatteplikt i omsättningslandet enligt artikel 138 eller vid distansförsäljning av varor som anses omsatta i det land där försändelsen eller transporten avslutas enligt artikel 33. Beträffande leveranser som avses i artikel 138 är denna regel genomförd i 11 kap. 9 § ML genom att förenklad faktura inte får utfärdas för omsättningar som avses i 3 kap. 30 a § ML. Vad avser distansförsäljning av varor enligt artikel 33 (vilken närmast motsvaras av 5 kap. 2 § första stycket 4 ML) gäller denna regel distans- försäljning av varor som anses omsatta i det land där försändelsen eller transporten avslutas. I 11 kap. 9 § ML hänvisas dock till 5 kap. 2 a § i samma lag vilken bland annat avser motsatt situation, det vill säga distansförsäljning av en vara till en köpare i ett annat EU-land som anses omsatt utomlands (2 a § 1). Av den nya artikel 219a följer emellertid att Prop. 2011/12:94 faktureringsreglerna i ML inte kommer att vara tillämpliga i ett sådant Regeln i 11 kap. 9 § ML bör därför i detta hänseende ändras på så sätt att det i stället anges att förenklad faktura inte får utfärdas vid distansförsäljning inom landet enligt 5 kap. 2 § första stycket 4 ML. Hänvisningen till 5 kap. 2 a § inbegriper vidare leveranser där varan finns i då transporten påbörjas och som ska installeras eller monteras i ett annat EU-land av säljaren, det vill säga så kallade monteringsleveranser (2 a § 2). Enligt den nya artikel 219a kommer dock faktureringsreglerna i ML som huvudregel inte vara tillämpliga i dessa fall eftersom omsättningen görs utomlands. Om faktureringsreglerna i ML är tillämpliga med stöd av den nya 13 § i 11 kap. ML kommer dessutom förenklad faktura inte vara tillåten enligt de nya reglerna som nämnts ovan. Även denna hänvisning bör därför utgå. Enligt gällande regler i 11 kap. 9 § ML får vidare förenklad faktura inte utfärdas för omsättningar som avses i 2 a kap. och 5 kap. 2 § första stycket 2. Vad avser hänvisningen till 2 a kap. ML, som gäller unionsinterna förvärv och utgör en spegelbild av artikel 138, förlorar denna sin relevans med anledning av den nya artikel 219a eftersom omsättningen inte görs inom landet. Därmed bör denna hänvisning utgå. Hänvisningen till 5 kap. 2 § första stycket 2 ML avser monterings- leveranser som görs inom landet, det vill säga varor som inte finns i när transporten påbörjas men varan monteras eller installeras här av säljaren (artikel 36 i mervärdesskattedirektivet). Vad gäller denna hänvisning kan noteras att det genom det nya faktureringsdirektivet är obligatoriskt att även i dessa fall tillåta förenklad faktura, när fakturans belopp inte överstiger . När en utländsk företagare utför en sådan leverans och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten enligt 1 kap. 2 § första stycket 4 c ML gäller dock att en förenklad faktura inte kommer vara tillåten, eftersom de nya reglerna i direktivet som nämnts ovan innebär att förenklad faktura inte får utfärdas för omsättningar inom landet om säljaren är en utländsk företagare och köparen är skyldig att betala skatten. Hänvisningen bör därför utgå. Förslaget föranleder ändring i 11 kap. 9 § ML. Regeringens förslag: Reglerna om kreditnota förtydligas och anpassas till motsvarande regler i mervärdesskattedirektivet. handling eller meddelande med ändring av den ursprungliga fakturan och med en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan ska likställas med en faktura. Promemorians förslag: Promemorian innehåller inget förslag i denna Remissinstanserna: påtalar att regeln i 11 kap. 10 § första stycket ML, vilken gäller skyldighet att utfärda kreditnota, inte synes överensstämma med motsvarande bestämmelse i mervärdes- skattedirektivet (artikel 219). Verket anför att det i den angivna regeln anges att en kreditnota ska innehålla en särskild och otvetydig ändring av Prop. 2011/12:94 och hänvisning till den ursprungliga fakturan. bestämmelse i mervärdesskattedirektivet är det i stället hänvisningen som ska vara särskild och otvetydig. Det är således inte tillräckligt med enbart en hänvisning, utan denna måste vara särskild och otvetydig. Detta krav har tillkommit för att förhindra att kreditfakturan uppfattas som en från ursprungsfakturan fristående faktura, vilket skulle kunna göra det möjligt för förvärvaren att utverka avdragsrätt för båda fakturorna. Verket anser därför att hänvisningen bör förtydligas. Vidare påtalar att de nya faktureringsreglerna i mervärdesskattedirektivet innebär att det i fortsättningen bara ska finnas två typer av fakturor; fullständig respektive förenklad faktura. En kreditnota får i de flesta fall utfärdas i form av en förenklad faktura. Detta innebär att det i en kreditnota måste anges åtminstone de uppgifter som en förenklad faktura ska innehålla. I 11 kap. 10 § andra stycket ML anges att en kreditnota ska likställas med en faktura om den utöver den ändring som gjorts innehåller uppgifter om ändring av skatten och i förekommande fall att köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. Detta synes innebära att en kreditnota kan innehålla betydligt färre uppgifter än vad som krävs av en förenklad faktura. Verket anser därför att regeln bör justeras så att den överens- stämmer med mervärdesskattedirektivets regler. Skälen för regeringens förslag: Enligt artikel 219 i mervärdes- skattedirektivet ska varje handling eller meddelande med ändring av den ursprungliga fakturan och med en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan likställas med en faktura. I 11 kap. 10 § ML finns motsvarande regler om ändring av den ursprungliga fakturan. Enligt första stycket i denna bestämmelse ska om säljaren lämnar sådan nedsättning av priset som avses i 7 kap. 6 § första stycket 1 eller 3 och förutsättningarna i 7 kap. 6 § andra stycket inte föreligger, han utfärda en handling eller ett meddelande med en särskild och otvetydig ändring av och hänvisning till den ursprungliga fakturan (kreditnota). Av andra stycket följer att en kreditnota ska likställas med faktura om den utöver den ändring som gjorts innehåller uppgifter om 1. ändringen av skatten, och 2. i förekommande fall att köparen är skyldig att betala mervärdes- skatt.