prop · GZ0394 · 2012-03-16 00:00:00 — 2009 om bemyndigande för och Förenade och att tillämpa en åtgärd som avviker från artikel 167 i direktiv /112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt6. Ingående skatt som hänför sig till unionsinterna förvärv ska redovisas för den redovisningsperiod för vilken den utgående skatten på förvärvet ska redovisas (13 kap. 18 b § ML). Vid förvärv av bygg- och anläggningstjänster eller av varor som omsätts i samband med sådan verksamhet får, med undantag för när kontantmetoden tillämpas, den ingående skatten dras av när redovisning ska ske av den utgående skatten (13 kap. 20 § ML). Enligt ML gäller i princip samma regler för elektroniska fakturor som för pappersfakturor. Enligt 11 kap. 6 § ML får dock faktura överföras på elektronisk väg endast om mottagaren godkänner det. Med överföring av fakturor på elektronisk väg avses att fakturorna överförs eller ställs till mottagarens förfogande med hjälp av utrustning för elektronisk behandling (1 kap. 17 a § ML). 6 Det nya faktureringsdirektivet Genom det nya faktureringsdirektivet ändras reglerna i mervärdesskatte- direktivet i ett flertal olika avseenden. Vidare införs vissa nya regler. Det nya faktureringsdirektivet innehåller bl.a. regler om vilket EU-lands faktureringsregler som ska tillämpas, faktureringsskyldighet, innehåll i fakturor, skatt- och redovisningsskyldighetens inträde vid EU-handel samt elektroniska fakturor. Nyheterna i mervärdesskattedirektivet är i stora drag följande. Faktureringsregler vid gränsöverskridande handel Mervärdesskattedirektivet saknar bestämmelser om vilket EU-lands faktureringsregler som ska tillämpas vid gränsöverskridande handel. Vid EU-handel kan därför problem uppkomma i de fall det är oklart vilket lands regler som ska tillämpas. För att undvika sådana problem och för att öka förutsebarheten för företagen införs genom det nya fakturerings- direktivet en regel som anger vilket EU-lands regler som ska tillämpas vid gränsöverskridande handel (artikel 219a). Enligt huvudregeln ska faktureringsreglerna i det EU-land där varan eller tjänsten anses omsatt tillämpas. När säljaren är en näringsidkare i ett annat EU-land som saknar etablering i omsättningslandet, eller omsättningen görs utan 6 EUT L 325, 11.12.2009, s. 62 (Celex 32009D0938). medverkan av ett fast etableringsställe i detta land, och köparen är Prop. skyldig att betala mervärdesskatten ska i stället reglerna i det EU-land där säljaren är etablerad tillämpas. Huvudregeln är dock tillämplig om köparen utfärdar fakturan (självfakturering). vidare vara avgörande för vilket EU-lands regler som ska tillämpas på omsättningar som görs utanför EU. Faktureringsskyldighet och innehåll i fakturan Som huvudregel gäller faktureringsskyldighet vid leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster mellan beskattningsbara personer. Enligt det nya faktureringsdirektivet gäller dock denna huvudregel inte för omsättning av försäkringstjänster och finansiella tjänster som är undantagna från skatteplikt (artikel 220.2). Vad beträffar de nämnda tjänsterna får medlemsstaterna dock möjlighet att ålägga beskattningsbara personer som är etablerade inom dess territorium en faktureringsskyldighet (artikel 221.2). När det gäller innehållet i fakturor görs ett antal ändringar som syftar till att förenkla och tydliggöra vilka uppgifter som ska anges. när köparen är skyldig att betala mervärdesskatten eller när Dessutom ska det i fakturan under vissa förutsättningar anges om en kontantmetod tillämpas för redovisning av utgående skatt. I fakturan ska också anges om självfakturering Regler om obligatorisk förenklad faktura i vissa fall införs också. förenklad faktura ska tillåtas när fakturabelopp inte överstiger eller motsvarande värde i nationell valuta (artikel 220a). tydliggörs genom en fastställd beloppsgräns även när medlemsstaterna får tillåta förenklad faktura. Förenklad faktura får tillåtas när fakturans belopp inte överstiger eller motsvarande värde i nationell valuta (artikel 238). Förenklad faktura får dock endast i begränsad omfattning tillåtas vid gränsöverskridande transaktioner. I harmoniseringssyfte, och för att förbättra kontrollen, införs en reglering av tidpunkten för den beskattningsgrundande händelsen vid leveranser av varor som pågår kontinuerligt. När leveranser av varor från ett EU-land till ett annat EU-land pågår kontinuerligt under mer än en kalendermånad ska leveranserna anses äga rum vid utgången av varje kalendermånad till dess att leveransen upphör (artikel 64.2). Vidare förtydligas reglerna avseende mervärdesskattens utkrävbarhet vid EU-handel med varor. Vid gemenskapsinterna omsättningar av varor från ett EU-land till ett annat EU-land, vilka är undantagna skatteplikt i säljarens land, och vid motsvarande gemenskapsinterna förvärv av varor ska mervärdesskatten som huvudregel bli utkrävbar vid utfärdandet av fakturan (så kallad fakturadatummetod, artikel 67 och 69). kopplat med dessa regler införs en tidsfrist för utfärdande av faktura vid En tidsfrist införs också för utfärdande av faktura vid vissa omsättningar av näringsidkare som är etablerade i olika EU-länder, för vilka köparen är Prop. 2011/12:94 skyldig att betala mervärdesskatten (artikel 222). För att underlätta för små och medelstora företag, och för att undvika negativa statsfinansiella effekter, införs dessutom en ny regel som innebär att medlemsstaterna får tillämpa en kontantmetod för redovisningen av ingående skatt (artikel 167a), vilket tidigare förutsatte ett särskilt tillstånd från Europeiska unionens råd (artikel 395 undantag). Regeln innebär att medlemsstaterna får besluta att näringsidkare (beskattningsbara personer) som tillämpar en kontantmetod för redovisning av utgående skatt, det vill säga redovisar utgående skatt när betalning tas emot, ska göra detta även för redovisning av ingående skatt. Näringsidkaren får därmed dra av ingående skatt när han betalat denna till säljaren. En medlemsstat som väljer att tillämpa denna regel ska fastställa ett tröskelvärde baserat på näringsidkarens årsomsättning för tillämpningen. Tröskelvärdet får uppgå till högst , eller efter samråd med till högst . En viktig del i det nya faktureringsdirektivet är att främja elektronisk fakturering. Direktivet syftar till att harmonisera och förenkla reglerna avseende elektroniska fakturor samt till att åstadkomma en lika- behandling mellan pappersfakturor och elektroniska fakturor. Genom det nya faktureringsdirektivet införs en definition av elektronisk faktura. Med elektronisk faktura avses en faktura som inne- håller den information som krävs enligt mervärdesskattedirektivet och som har utfärdats och mottagits i ett elektroniskt format (artikel 217). Enligt gällande regler i artikel 233 i mervärdesskattedirektivet ska elektroniska fakturor som huvudregel godkännas av medlemsstaterna förutsatt att ursprungets äkthet och innehållets integritet säkerställs genom en avancerad elektronisk signatur eller genom ett elektroniskt datautbyte (). Huvudregeln beträffande elektroniska fakturor är alltså att vissa tekniska säkerhetslösningar ska användas för att uppnå dessa krav. Av det nya faktureringsdirektivet, genom vilket artikel 233 ändras, följer att samma regler i princip ska gälla för pappersfakturor och elek- troniska fakturor vad gäller säkerställande av ursprungets äkthet och innehållets integritet. En definition införs också av uttrycken ursprungets äkthet och innehållets integritet. Med ursprungets äkthet avses säljarens eller fakturautfärdarens identitet och med inne- hållets integritet avses att innehållet i fakturan är oförändrat. Enligt den nya regeln ska ursprungets äkthet, innehållets integritet och läsbarheten vad gäller en faktura, oavsett om det gäller en pappersfaktura eller en elektronisk faktura, säkerställas från tidpunkten för utfärdandet till dess att lagringsperioden löper ut. Varje näringsidkare ska själv fastställa hur dessa krav vad gäller fakturan ska säkerställas. Detta kan enligt direktivet uppnås med hjälp av administrativa kontroller som skapar en tillförlitlig verifieringskedja mellan en faktura och en leverans eller ett tillhandahållande. Förutom administrativa kontroller nämns elektroniska signaturer och som exempel på teknik som säkerställer ursprungets äkthet och innehållets integritet i fråga om en elektronisk Prop. 2011/12:94 faktura. Utvärderingsrapport om effekterna av de nya faktureringsreglerna ska kommissionen på grundval av en oberoende ekonomisk undersökning lämna en allmän utvärderings- rapport till och rådet om effekterna av de nya faktureringsreglerna. Rapporten ska särskilt innehålla en utvärdering av i vilken utsträckning reglerna lett till en faktisk minskning av företagens administrativa bördor och ska om nödvändigt vara åtföljd av ett lämpligt förslag om ändring av reglerna. Regeringens förslag: Bestämmelser införs i mervärdesskattelagen som anger de formella förutsättningarna för att faktureringsreglerna i lagen ska vara tillämpliga. Som huvudregel ska dessa vara tillämpliga på omsättningar av varor eller tjänster inom landet. varan eller tillhandahållandet av tjänsten görs från ett annat EU-land av en näringsidkare som inte är etablerad i eller som har ett fast etableringsställe här som inte medverkar i omsättningen och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig), ska de svenska faktureringsreglerna normalt inte tillämpas. faktureringsreglerna på motsvarande sätt under vissa förutsättningar tillämpas på omsättningar i ett annat EU-land när säljaren är etablerad i men inte i det EU-land där omsättningen anses ha gjorts och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. tillämpas på omsättningar utanför EU när säljaren är etablerad i , om inte leveransen eller tillhandahållandet görs från ett fast etableringsställe i ett annat land. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens Vissa redaktionella ändringar har gjorts i de föreslagna bestämmelserna och en justering har också gjorts avseende tillämpnings- området för bestämmelserna. Dessutom föreslås, till skillnad från i pro- memorian, att bestämmelserna placeras sist i 11 kap. Remissinstanserna: Kammarrätten i anför, angående tillämpningsområdet för bestämmelserna, att som kammarrätten uppfattar det är inte 11 kap. 7, 12 och 14 §§ ML tillämpliga på omsättningar inom Kammarrätten saknar en motivering till detta och anför vidare att fråga uppkommer under vilka förutsättningar de nämnda paragraferna ska anses tillämpliga. Vidare noterar kammarrätten att i de föreslagna bestämmelserna används begreppen omsättning görs från och omsättningar som görs i. Vad kammarrätten kan se är detta begrepp som inte tidigare använts i ML, medan däremot omsättningsland och omsättning inom landet är vanliga begrepp i ML. att det är ägnat att förvirra att införa nya begrepp som liknar tidigare väl Prop. 2011/12:94 använda begrepp. Enligt kammarrättens mening bör begreppen bytas ut. Företrädesvis bör i stället det i ML i övrigt använda begreppet tillhandahållande användas även i dessa fall. ställer sig positiv till de föreslagna bestämmelserna, men anser att bestämmelsernas räckvidd ska begränsas så att dessa inte omfattar 11 kap. 13 § ML. Verket anför att den angivna bestämmelsen, vilken rör vissa säkerhetskrav som ska uppfyllas från utfärdandet och , har karaktären av lagringsbestämmelse och inte kan anses omfattas av begreppet fakturering. Far anser att de föreslagna bestämmelserna är svårlästa och anser att dessa bör förenklas. Företagarna anför att det behövs regler om vilket lands fakturerings- regler som ska användas, men att det dessvärre finns stora brister i utformningen av direktivets regler som därmed även avspeglas i förslaget. anför att den föreslagna lagtexten i allmänhet är väl formulerad, men att det kanske skulle vara möjligt att förbättra pedagogiken i bestämmelserna. anför att såväl regelverket för beskattning av själva transaktionen som regelverket för att bestämma vilket lands tolkning av faktureringsreglerna som ska gälla är mycket komplicerade. anser att regelverket blivit onödigt komplext och att i det framtida arbetet på EU-nivå måste arbeta för regler som är möjliga att tillämpa i praktiken. Vad gäller utformningen i ML är den föreslagna lydelsen enligt svårläst och svårtolkad. anser att paragraferna måste utformas på ett mer lättläst sätt. välkomnar förslaget och anser att detta innebär ett förtydligande som är ägnat att skapa större förutsebarhet och säkerhet för beskattningsbara personer. Kommuner och Landsting anser att de föreslagna bestämmelserna behöver förtydligas. Skälen för regeringens förslag Den nya artikel 219a i mervärdesskattedirektivet I gällande rätt saknas bestämmelser om vilket EU-lands fakturerings- regler som ska tillämpas. För att undvika problem som kan uppkomma med anledning av detta, och för att skapa förutsägbarhet för närings- idkarna, införs genom det nya faktureringsdirektivet en regel som klargör under vilka förutsättningar faktureringsreglerna i respektive EU-land ska tillämpas (artikel 219a). Att reglerna i ett visst EU-land är tillämpliga innebär dock inte i sig att det finns en faktureringsskyldighet, utan denna fråga måste bedömas separat. Enligt huvudregeln ska fakturering omfattas av reglerna i det EU-land där leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster anses ha gjorts enligt omsättningslandsreglerna i avdelning V i mervärdesskattedirektiv- et (artikel 219a.1). Under vissa förutsättningar ska dock i stället fakturering omfattas av reglerna i det EU-land där säljaren har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet, eller har fast etableringsställe från vilket leveransen eller tillhandhållandet görs, eller i avsaknad av sådant säte eller fast etableringsställe det EU-land där denne är bosatt eller stadigvarande vistas (artikel 219a.2). Detta ska för det första gälla när säljaren inte är etablerad i det EU-land där leveransen av varor eller till- handahållandet av tjänster anses ha gjorts, eller vars fasta etablerings- ställe i det landet inte medverkar i leveransen eller tillhandhållandet, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig). Om köparen är den som utfärdar fakturan (självfakturering) gäller dock huvudregeln (artikel 219a.1 a). För det andra ska etableringen vara avgörande för vilket EU-lands faktureringsregler som ska tillämpas när leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster inte anses ha gjorts inom EU enligt omsättningslandsreglerna (artikel 219a.2 b). Begreppet fakturering syftar på faktureringsreglerna i avdelning XI i mervärdesskattedirektivet gällande bland annat faktureringsskyldighet och innehåll i fakturor, vilka i vissa delar kan skilja sig åt mellan medlemsstaterna genom de valmöjligheter direktivet ger. Begreppet omfattar alltså inte andra regler avseende hanteringen av fakturor, som exempelvis regler gällande lagringen av fakturor. Syftet med de nya reglerna är att skapa klara och tydliga regler för vilket EU-lands regler som ska tillämpas vid fakturering. De nya reglerna knyter an till det befintliga regelverket avseende omsättningsland som normalt avgör i vilket EU-land beskattning ska ske. Av huvudregeln följer att faktureringsreglerna i det EU-land där varan eller tjänsten anses omsatt ska tillämpas. Detta gäller såväl vid nationell som gränsöverskridande handel. Denna koppling till omsättningslandet syftar till att göra reglerna enkla att tillämpa, eftersom näringsidkarna alltid måste ta ställning till i vilket land omsättningen görs. För att undvika onödig administrativ börda vid EU-handel ska huvud- regeln inte gälla om säljaren saknar etablering i omsättningslandet, eller omsättningen sker utan medverkan av ett fast etableringsställe där, och köparen är skyldig att betala mervärdesskatten. I dessa fall ska säljaren i stället tillämpa reglerna i det EU-land där denne har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast etableringsställe från vilket leveransen eller tillhandahållandet görs. Om säljaren är en sådan närings- idkare som saknar säte och fast etableringsställe ska denne i det aktuella fallet i stället tillämpa reglerna i det land där denne är bosatt eller stadigvarande vistas. Undantaget från huvudregeln gäller dock inte om köparen utfärdar fakturan (självfakturering), eftersom det i sådana fall är enklast för köparen att följa reglerna i omsättningslandet. När en omsättning anses ha gjorts utanför EU kommer säljarens etablering vara avgörande för reglernas tillämplighet på motsvarande sätt som gäller vid EU-handel där säljaren saknar etablering i omsättnings- landet. Begreppen etablerad, säte, fast etableringsställe, bosatt, stadigvarande vistas och medverkar är i sammanhanget vedertagna begrepp som bland annat används vid tillämpningen av omsättnings- landsreglerna för tjänster och vilka bör förstås på samma sätt vid tillämpningen av aktuella regler, även om dessa gäller både varor och tjänster. Av de nya reglerna följer att näringsidkare i vissa fall kommer att behöva tillämpa faktureringsreglerna i ett annat EU-land än där de är etablerade. För att underlätta denna tillämpning ska kommissionen på sin webbplats offentliggöra närmare uppgifter om faktureringsreglerna i respektive medlemsstat (artikel 32 i rådets förordning (EU) nr 904/2010 Prop. 2011/12:94 av om administrativt samarbete och kampen mot mervärdesskattebedrägeri7). Nya regler i ML angående tillämpningsområdet för faktureringsreglerna i lagen Nya regler bör införas i 11 kap. ML som anger de formella förut- sättningarna för att bestämmelserna i detta kapitel avseende fakturering ska vara tillämpliga på det sätt som följer av artikel 219a. De nya reglerna bör endast omfatta de bestämmelser i 11 kap. ML som gäller fakturering. Begreppet fakturering syftar på bestämmelserna som rör utfärdandet av fakturan, det vill säga närmare bestämt bestämmelserna som har samband med fullgörandet av faktureringsskyldigheten och innehållet i fakturan. Genom de valmöjligheter som finns enligt kapitel 3 i avdelning XI i mervärdesskattedirektivet kan medlemsstaterna i viss utsträckning ha olika bestämmelser i detta hänseende. De nya reglerna bör mot denna bakgrund omfatta bestämmelserna i 11 kap. 111 §§ ML. Reglerna ska alltså inte omfatta bestämmelser som har samband med lagringen av fakturan. I dessa fall kommer i stället etableringen, på samma sätt som gäller , vara avgörande för vilket lands regler som ska tillämpas. I promemorian föreslogs att de nya reglerna också skulle omfatta den i promemorian föreslagna 11 kap. 13 § ML som avsåg att genomföra den nya artikel 233 i mervärdesskattedirektivet (om artikel 233 se vidare avsnitt 13). I propositionen föreslås nu i enlighet med Lagrådets synpunkter att motsvarande bestämmelse i stället ska införas i ett nytt 11 a kap. innehållande regler om bevarande av fakturor m.m. Den nämnda bestämmelsen avser säkerställande av ursprungets äkthet, innehållets integritet och läsbarheten vad gäller fakturor. Regeringen instämmer i uppfattning att denna bestämmelse inte kan anses gälla fakturering i den mening som avses i artikel 219a. Bestämmelsen ska därför inte omfattas av de nya reglerna som avgör under vilka förutsättningar bestämmelserna i rörande fakturering ska tillämpas. Kammarrätten i anför, angående tillämpningsområdet för reglerna, att som kammarrätten uppfattar det är inte 11 kap. 7, 12 och 14 §§ ML tillämpliga på omsättningar inom landet. Kammarrätten saknar en motivering till detta och anför vidare att fråga uppkommer under vilka förutsättningar de nämnda paragraferna ska anses tillämpliga. Vad gäller denna synpunkt får regeringen inledningsvis konstatera att den av kammarrätten nämnda bestämmelsen 11 kap. 7 §, vilken rör utfärdande av samlingsfaktura, omfattas av de föreslagna reglerna. Förslaget syftar till att klargöra under vilka formella förutsättningar bestämmelserna i som rör fakturering ska tillämpas. Reglerna införs mot bakgrund av den nya artikel 219a i mervärdesskattedirektivet som innebär att ett annat EU-lands faktureringsregler under vissa förutsättningar ska tillämpas i stället för motsvarande bestämmelser i . Som angetts ovan bör bestämmelserna i 11 kap. 111 §§ ML omfattas av de nya reglerna, 7 EUT L 268, 12.10.2010, s. 1 (Celex 32010R0904). eftersom dessa avser fakturering. De nya reglerna avgör endast under vilka förutsättningar de nämnda bestämmelserna om fakturering ska anses tillämpliga. I promemorian föreslogs vissa nya regler i 11 kap. 12 13 §§ ML som i huvudsak rör bevarandet av fakturor. Dessutom föreslogs i promemorian införandet av en ny paragraf, 11 kap. 14 §, rörande elektronisk åtkomst till fakturor i anslutning till de nämnda bestämmelserna. Som Lagrådet anför vore det emellertid tydligare om dessa bestämmelser samlas i ett nytt separat kapitel (11 a kap.), eftersom dessa inte kan anses avse fakturering. Förslaget innebär i denna del, som framhållits ovan, ingen ändring jämfört med vad som gäller . Förslaget reglerar således inte under vilka förutsättningar de nämnda bestämmelserna som rör bevarandet av fakturor ska vara tillämpliga. Lagrådet föreslår vidare att de nya bestämmelserna om förutsättningarna för att tillämpa faktureringsreglerna i ML placeras sist i 11 kap. Förslaget i propositionen har utformats i enlighet härmed. Med hänsyn bland annat till systematiken i ML bör de nya reglerna lämpligen delas upp i tre paragrafer. I en första paragraf anges huvudregeln, det vill säga att fakturerings- reglerna ska tillämpas på omsättningar som görs i enligt reglerna om omsättningsland. Detta ska gälla oavsett om säljaren finns i eller i ett annat land. Huvuddelen av reglerna om omsättningsland finns i 5 kap. ML, men sådana regler finns vad gäller resetjänster också i 9 b kap. 4 § första stycket ML. Av huvudregeln följer att fakturerings- reglerna i ML naturligtvis kommer att vara tillämpliga avseende rent nationella transaktioner, men också vid gränsöverskridande transaktioner om omsättningen görs i . Beträffande reglerna om omsättningsland vid handel med varor kan noteras att enligt huvudregeln i 5 kap. 2 § 1 ML är en vara som enligt avtalet mellan säljare och köpare ska transporteras till köparen omsatt inom landet om varan finns i då transporten påbörjas. Vid EU- handel med varor mellan näringsidkare enligt reglerna om unionsinterna förvärv, som är undantagen från skatteplikt i omsättningslandet, kommer därför faktureringsreglerna i ML vara tillämpliga om en svensk närings- idkare säljer en vara som transporteras från till en köpare i ett annat EU-land. Särskilda omsättningslandsregler för varor gäller bland annat vid så kallade monteringsleveranser (5 kap. 2 § 2 och 2 a § 2 ML), vid distansförsäljning (5 kap. 2 § 4 och 2 a § 1 ML) och vid omsättning av gas, el, värme och kyla (5 kap. 2 c och 2 d §§ ML). Särskilda regler gäller bland annat också när varan levereras till en plats utanför EU (5 kap. 3 a § ML). Vid handel med tjänster mellan näringsidkare avgörs omsättnings- landet enligt huvudregeln av var köparen är etablerad. Enligt huvud- regeln i 5 kap. 5 § ML är en tjänst som tillhandahålls en näringsidkare omsatt inom landet om näringsidkaren antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet i eller har ett fast etableringsställe här och tjänsten tillhandhålls detta. Undantag från huvudregeln finns i 5 kap. 719 §§ ML. I rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 av den om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv Prop. 2011/12:94 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt8 finns regler rörande tolkningen av reglerna om omsättningsland för tjänster. Om omsättningslandsreglerna för tjänster se vidare propositionen 2009/10:15. Från huvudregeln det vill säga att faktureringsreglerna i ML är tillämpliga på omsättningar som görs inom landet ska vissa omsättningar undantas på det sätt som följer av direktivet. Undantaget syftar på omsättningar där säljaren inte finns i , utan i ett annat EU-land, och denne inte är skyldig att betala mervärdesskatten.