prop · H00361 · 2012-12-28 00:00:00 — 6 Giltighetstiden för auktorisation Regeringens förslag: ska i ett enskilt fall få besluta om en längre giltighetstid för en revisors auktorisation än , dock längst . och förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Skälen för regeringens förslag: Ett godkännande eller en auktorisa- Prop. 2012/13:61 tion av en revisor gäller . Därefter måste revisorn ansöka om för- nyat godkännande eller förnyad auktorisation (18 § revisorslagen). För att någon ska bli godkänd eller auktoriserad måste sökanden ha avlagt prov för revisorsexamen respektive högre revisorsexamen. Sökande som klarar provet ansöker regelmässigt om godkännande respektive auktorisation i nära anslutning till att de erhåller besked om godkänt resultat. I avsnitt 5 föreslår regeringen att möjligheten att bli godkänd revisor tas bort. har regelverket, tillsammans med den omständigheten att nämnden normalt anordnar prov , föranlett en betydande arbetsanhopning under två kortare tidsperioder . En jämnare fördelning av arbetet med ansökningarna, och därigenom kortare handläggningstider, kan lämpligen åstadkommas i enlighet med vad och föreslår. bör därför få besluta att giltighetstiden för en revisors auktorisation ska vara längre än , dock längst . Regeringens bedömning: De s.k. redovisnings-, medelsförvaltnings- och byråjäven för revisorer bör inte tas bort. Utredningens förslag: Utredningen föreslår att redovisnings-, medelsförvaltnings- och byråjäven för revisorer ska tas bort. Enligt utredningen bör en revisor dock inte få fatta beslut som det ankommer på revisionsklientens styrelse eller verkställande direktör att fatta (se SOU 2008:79 s.144 f.). Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker utredning- ens förslag eller lämnar det utan invändning. och avstyrker förslaget med hänvisning till att bestämmelserna om redovisningsjäv och byråjäv är viktiga för att säkerställa revisorns oberoende. avstyrker förslaget att avskaffa medelsförvaltningsjävet eftersom det i medelsförvaltning ingår åtgärder som direkt påverkar revisionsklientens förmögenhetsställning. Skälen för regeringens bedömning Enligt aktiebolagslagen får den som på olika sätt står det reviderade bola- get nära inte vara revisor i bolaget (9 kap. 17 §). bestämmelser återfinns också i annan associationsrättslig lagstiftning (se t.ex. 8 kap. 7 § lagen [1987:667] om ekonomiska föreningar). Jävsbestämmelserna innebär bl.a. att den inte får vara revisor som biträder vid bolagets bokföring eller bolagets kontroll däröver (redovis- Vidare uppkommer jäv om personen bistår bolaget med medelsförvaltning eller bolagets kontroll däröver (medelsförvaltnings- Med medelsförvaltning avses åtgärder som påverkar bolagets förmögenhet. Jävig är också den som är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder bolaget vid grundbokföringen, medelsförvaltningen eller bolagets kontroll däröver (byråjäv). Byråjävet utesluter inte att andra personer verksamma vid samma revisionsbyrå (revisionsföretag) som revisorn, inom de ramar som den s.k. analysmodellen tillåter, bistår bolaget med andra redovisningstjänster än grundbokföring. Detta gör det möjligt för någon som är verksam i samma revisionsbyrå som den valda revisorn att delta i upprättandet av den huvudbokföring och den årsredovisning som sedan ska granskas av revisorn, s.k. kombiuppdrag. Jävsbestämmelserna har civilrättslig karaktär. En revisor som är jävig förlorar sin behörighet att vara revisor i det företag som jävet gäller. Revisorn får med andra ord inte längre anlitas av företaget. Detta kan få till följd att en ny revisor måste utses av bolagsstämman eller motsvarande. Därutöver finns det i revisorslagen näringsrättsliga regler om hur revisionsverksamhet ska bedrivas. Bland annat måste en revisor vara oberoende i förhållande till det reviderade företaget. De rättsliga effekterna av ett förbjudet beroendeförhållande är dock annorlunda än effekterna av jäv. Exempelvis leder förekomsten av ett beroendeförhållande inte utan vidare till att revisorn förlorar sin behörighet att genomföra revisionsuppdraget (jfr prop. 2004/05:85 s. 320 f.). skärptes reglerna om byråjäv för revisorn i större aktiebolag och finansiella företag (prop. 2005/06:97, bet. 2005/06:LU25, rskr. 2005/06:230). I propositionen behandlades även frågan om byråjäv vid revision av mindre icke-finansiella aktiebolag. När det gällde sådana bolag ansågs att det oberoendehot som kombiuppdragen innebär i små aktiebolag tills vidare borde hanteras inom ramen för revisorslagens analysmodell för identifiering och undanröjande av förtroendeskadliga förhållanden (propositionen s. 29). Det uttalades vidare att svårigheten att i den praktiska hanteringen av ett företags bokföring skilja mellan grundbokföring och huvudbokföring utgör ett tillämpningsproblem som de nuvarande bestämmelserna om byråjäv ger upphov till (propositionen Även innehåller en principbaserad analysmodell (artikel 22.1 i det åttonde bolagsrättsliga direktivet om revision2). För revision av företag av allmänt intresse, dvs. börsnoterade företag och finansiella företag, finns en strängare särreglering. Kommissionen har vidare antagit en rekommendation till medlemsstaterna om revisorns oberoende.3 I rekommendationen anges bl.a. att revisorns eller revisionsbyråns medverkan vid upprättandet av revisionsklientens bokföring eller redovisning utgör ett självgranskningshot. Hotet ska alltid anses vara för betydande, om inte revisorns eller byråns medverkan endast är av teknisk eller mekanisk karaktär och de råd som ges endast är av informativ karaktär. I fråga om revision av företag av all- 2 Se not avsnitt 5. 3 rekommendation 2002/590/EG av Revisorers oberoende i EU: Grundläggande principer. mänt intresse anges att all medverkan vid upprättandet av revisionsklien- Prop. 2012/13:61 tens bokföring och redovisning bör vara förbjuden (A 7.2.1 i rekommen- I sammanhanget bör också nämnas att kommissionen mot bakgrund av den finansiella krisen har lagt fram ett förslag till dels ändring av det åttonde bolagsrättsliga direktivet om revision, dels en förordning om revision av företag av allmänt intresse.4 Förslagen syftar bl.a. till att stärka revisorns oberoende och innebär att revisorns möjlighet att tillhandahålla fristående rådgivning till företag av allmänt intresse inskränks betydligt. I fråga om fristående rådgivning till finansiella företag, se även Ds 2012:4. I samband med reformen om en frivillig revision aviserade regeringen sin avsikt att återkomma till aktiebolagslagens regler om jäv (se prop. 2009/10:204 s. 105 f.). Jävsbestämmelserna bör lämnas oförändrade Enligt utredningen bör redovisningsjävet, medelsförvaltningsjävet och byråjävet ersättas med en allmänt hållen jävsbestämmelse av innebörden att revisorn inte får fatta beslut som det ankommer på revisionsklientens styrelse eller verkställande direktör att fatta. Härigenom ökar möjligheten för revisionsbyråerna att erbjuda kombiuppdrag. Utredningen anför att detta leder till minskade administrativa kostnader för företagen, eftersom de bara behöver anlita en konsultbyrå för bokföring och revision. Frågor om revisorers oberoende bör enligt utredningen i fortsättningen i stället hanteras inom ramen för revisorslagens analysmodell. Revision syftar till att tillgodose ägarnas, borgenärernas, de anställdas och det allmännas intresse av att det sker en ändamålsenlig kontroll av att företagets ekonomi sköts lagenligt och korrekt samt att redovisningen av företagets ställning och resultat är riktig. För att en revisor ska kunna utföra sina uppgifter i enlighet med vad som förutsätts måste revisorn ha en självständig ställning i förhållande till dem som ska granskas. Som har konstaterats ger kombiuppdrag upphov till oberoendehot (se prop. 2005/06:97 s. 28 f.). Kombiuppdrag torde nämligen medföra en risk för att revisorn alltför mycket förlitar sig på den redovisning som upprättats med deltagande av hans eller hennes medarbetare. Enligt regeringens mening är det tveksamt om bara en allmänt hållen jävsregel, av innebörden att revisorn inte får fatta beslut som ankommer på revisionsklienten att fatta, är ägnad att i tillräckligt hög grad motverka detta oberoendehot. Det gäller inte minst om revisorn (eller revisionsbyrån) skulle få sköta revisionsklientens medelsförvaltning. torde det vara svårt att i efterhand avgöra om och i vilken omfattning revisorn har fattat ett beslut som det ankommer på styrelsen eller den verkställande direktören att fatta. För att möta de oberoendehot som ett slopande av befintliga jävsbestämmelser kan ge upphov till torde det i 4 Förslag till och rådets direktiv om ändring av direktiv /43/EG om lagstadgad revision av årsbokslut och sammanställd redovisning, KOM (2011) 778 slutlig, och förslag till och rådets förordning om särskilda krav avseende lagstadgad revision av företag av allmänt intresse, KOM (2011) 779 slutlig. stället i vart fall krävas en ändring av analysmodellen. underlag för en sådan ändring finns inte. Det pågår arbete inom både och EU för att stärka förtroendet för revision. Även om detta arbete främst tar sikte på företag av allmänt intresse, kan det konstateras att utredningens förslag inte går i denna riktning. Regeringen är mot den angivna bakgrunden inte beredd att nu lägga fram något förslag till förändrade jävsbestämmelser. Regeringens förslag: I ett registrerat revisionsbolag ska aktier med mer än ägas av revisorer. Av styrelseledamöterna ska mer än hälften vara revisorer. Regeringens bedömning: Kravet på att den verkställande direktören i ett registrerat revisionsbolag ska vara revisor bör behållas. Vidare bör förbudet för en revisionsbyrå att utöva verksamhet som saknar naturligt samband med revisionsverksamheten (sidoverksamhet) kvarstå. Inte heller bör huvudregeln att en revisor bara får vara anställd hos en revisionsbyrå ändras. Utredningens förslag: Överensstämmer delvis med regeringens förslag och bedömning. Enligt utredningen ska kravet på att den verkställande direktören i ett registrerat revisionsbolag är revisor tas bort. Utredningen föreslår vidare att ett handelsbolag eller aktiebolag som utövar revisionsverksamhet under vissa förutsättningar ska få utöva sidoverksamhet och att en revisor under motsvarande förutsättningar ska få vara anställd även hos en annan arbetsgivare än en revisionsbyrå (se SOU 2008:79 s. 177 f. och 180 f.). Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker utredningens förslag eller lämnar dem utan invändning. avstyrker förslaget att den verkställande direktören inte ska behöva vara revisor. Skälen för regeringens förslag och bedömning Ägande och ledning av registrerade revisionsbolag Revisorer får utöva revisionsverksamhet i handelsbolag eller aktiebolag och registrera bolaget som revisionsbolag. För att ett aktiebolag ska få registreras som ett revisionsbolag krävs att aktier i bolaget med minst tre fjärdedelar av röstetalet ägs av revisorer eller ett eller flera registrerade revisionsbolag. Vidare krävs att minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna, minst tre fjärdedelar av styrelsesuppleanterna och den verkställande direktören är revisorer (14 § revisorslagen). får, om det finns särskilda skäl, inom vissa ramar bevilja undantag från kraven (16 § revisorslagen). Ett registrerat revisionsbolag står under tillsyn (3 § revisorslagen). I det åttonde bolagsrättsliga direktivet om revision anges att ett företag . 2012/13:61 som är majoritetsägt av revisorer eller revisionsbolag får registreras. än hälften av styrelseledamöterna ska vara revisorer. Direktivet innehåller inte något krav på att den verkställande direktören ska vara revisor. Revisorslagen uppställer alltså högre krav på ägande och ledning än vad direktivet gör. Det kan i sammanhanget noteras att kommissionen har lagt fram ett förslag om att kravet på viss ägarandel ska tas bort.5 Detta för att underlätta revisionsbyråernas kapitalanskaffning. Lagregler som begränsar den enskilde revisorns handlingsfrihet i fråga om ägande m.m. av ett revisionsbolag är av ingripande slag. Som utredningen anför finns det skäl att pröva om svensk rätt även fortsättningsvis ska ställa högre krav i aktuella hänseenden än vad gör. Kraven på revisionsbolag i fråga om ägande m.m. är avsedda att stärka tilltron till revisorns opartiskhet och självständighet i revisionsverksamheten. Det är väsentligt att kraven inte liberaliseras i sådan utsträckning att det finns risk för att ovidkommande intressen tar överhanden. Som framgår ovan finns det dock redan möjligheter för andra än revisorer att, t.ex. genom ägande av aktier i revisionsbolaget, utöva inflytande över verksamheten. Det finns också en möjlighet till indirekt ägande genom s.k. ägarbolag. Utredningen har inte uppmärksammat något som tyder på att dessa möjligheter medför olägenheter. Denna iakttagelse har stöd även i den rapport från kommissionen som utredningen hänvisar till.6 Av rapporten framgår vidare att , som enda nordiska land, tillhör en mindre grupp medlemsstater som ställer strängare krav än vad direktivet föreskriver som ett minimum. De lättnader i regelverket som utredningen föreslår innebär att revisionsbolagen förbättrar sina möjligheter att rekrytera icke-revisorer med viss särskild kompetens och erfarenhet, bl.a. genom att möjliggöra för sådana personer att bli delägare i revisionsbolaget. Förutsättningarna att tillhandahålla revisionstjänster och andra kvalificerade granskningstjänster av mycket hög kvalitet förbättras. Det finns sålunda goda skäl för att revisorslagen inte bör ställa strängare krav på ägande än vad EU-rätt- en gör. Mot denna bakgrund föreslår regeringen att majoriteten av aktierna i ett registrerat revisionsbolag ska ägas av revisorer och att majoriteten av styrelseledamöterna i sådana bolag ska vara revisorer. Detta överensstämmer med vad som har gällt i de fall har beviljat dispens från respektive huvudregel om en kvalificerad majoritet revisorer. I konsekvens med detta bortfaller behovet av dispensregler. När det gäller den verkställande direktören är det, som påpekar, angeläget att den person som leder revisionsbolagets dagliga verksamhet har djupa kunskaper om revision. Därtill kommer att ett slopat krav på att den verkställande direktören ska vara revisor innebär att han eller hon inte kan bli föremål för disciplinära åtgärder från nämndens sida. Enligt regeringens mening finns det härigenom övervägande skäl för att inte genomföra utredningens förslag i detta avseen- 5 Se not avsnitt 7. 6 Ownership rules of audit firms and their consequences for audit market concentration, Prepared for DG Internal Markets and Services, . Dessa skäl gör att det även kan ifrågasättas om den nuvarande möjlig- heten för att bevilja undantag från kravet på att den verkställande direktören ska vara revisor bör finnas kvar. dock beredningsunderlag för att nu genomföra en sådan förändring. En revisor får som huvudregel bara utöva revisionsverksamhet och verk- samhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamheten, t.ex. redovisningstjänster och skatterådgivning. I den mån revisorn utövar annan verksamhet, ska revisorn hålla den verksamheten, s.k. sidoverk- samhet, avskild från revisionsverksamheten. För att en revisor ska få bedriva sidoverksamhet krävs därutöver att utövandet inte är av sådan art eller omfattning att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, eller utförandet på annat sätt är oförenligt med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision (25 § Det är förbjudet att i ett och samma handelsbolag eller aktiebolag utöva både revisionsverksamhet och verksamhet som inte har ett naturligt samband med revisionsverksamheten (10 § revisorslagen). blandning inom ramen för samma bolag kan skada omgivningens tilltro till revisorns självständighet. I den dagliga verksamheten kan hänsynen till sidoverksamheten gå ut över revisorns revisionsverksamhet. fall kan även de affärsrisker som sidoverksamheten är förenad med vålla Till detta kommer att tillsynen kan för- svåras, bl.a. genom att redovisningen för de olika verksamhetsgrenarna blandas samman (se prop. 2000/01:146 s. 72). Förbudet för revisorn att ta anställning hos andra arbetsgivare än revi- sionsbyråer är, på motsvarande sätt som regleringen av ägandet och ledningen av revisionsbolag, motiverat av att omgivningens förtroende för den revisionsverksamhet som drivs av revisorn kan rubbas av sådana får bevilja dispens från förbudet (12 § Som nämns ovan har kommissionen lagt fram ett för- slag till förordning om revision av företag av allmänt intresse. till förordning innehåller en påtaglig inskränkning av möjligheten för revisorer och revisionsbyråer som reviderar företag av allmänt intresse att erbjuda fristående rådgivning. Visserligen skulle, som utredningen anför, en lättnad i reglerna om sidoverksamhet och anställning medföra vissa kostnadsbesparingar och konkurrensfördelar för revisorer och revisionsbyråer. framstår enligt regeringens mening dock som begränsade. hindrar reglerna att revisorns kompetens på andra områden än revision tas till vara. Vidare gör sig de redovisade skälen för reglernas utformning Utredningens förslag bör därför inte genomföras. Regeringens förslag: En revisionsbyrå som drivs i form av ett handelsbolag eller aktiebolag tillåts äga aktier i alla typer av aktiebolag, om innehavet har ett naturligt samband med revisionsverksamheten. framställning: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna tillstyrker förslag eller lämnar det utan invändning i sak. Skälen för regeringens förslag: En revisor som utövar revisionsverksamhet som enskild näringsidkare eller i enkelt bolag ska hålla verksamhet som inte har ett naturligt samband med revisionsverksamheten tydligt avskild från denna. Utövas revisionsverksamheten i ett handelsbolag eller aktiebolag, får ingen annan verksamhet bedrivas i bolaget än sådan som har ett naturligt samband med revisionsverksamheten. Ett handelsbolag eller aktiebolag får inte heller äga andelar i andra företag än revisionsföretag och s.k. ägarbolag (9 och 10 §§ revisorslagen). En revisionsbyrå som drivs i bolagsform torde, till skillnad från en revisor som är enskild näringsidkare, vara förhindrad att placera sina likvida rörelsetillgångar i t.ex. börsnoterade aktier. Bolagets eventuella överlikviditet måste placeras på annat sätt, t.ex. på bankkonto. anför är detta inte en lämplig ordning, som inte heller torde vara avsedd (jfr prop. 2000/01:146 s. 91 och beslut , dnr 2010-443). av mindre omfattning med en reell anknytning till revisionsbyrån får anses ha ett naturligt samband med revisionsverksamheten, oavsett i vilken företagsform som revisorn driver sin verksamhet. Åtgärder som en revisor vidtar för att förvalta likvida rörelsetillgångar bör alltså kunna ske inom ramen för den verksamheten. Sådana åtgärder utgör i normalfallet inte i sig något hot mot revisorns oberoende. Mot denna bakgrund föreslår regeringen att även handelsbolag och aktiebolag i vilka revisionsverksamhet utövas bör få äga andelar i andra företag än revisionsbyråer, under förutsättning att innehavet har ett naturligt samband med revisionsverksamheten. Ett aktieköp får dock inte medföra att förtroendet för revisorns opartiskhet och självständighet rubbas. Aktieinnehavet ska beaktas vid den prövning enligt den s.k. analysmodellen som ska göras för varje uppdrag i revisionsverksamheten (21 § revisorslagen). Regeringens bedömning: Revisorns skadeståndsansvar bör inte begränsas till ett visst belopp (beloppstak). Rätten för bolaget och tredje man att väcka talan mot revisorn bör inte inskränkas. Utredningens förslag: Utredningen föreslår att den beloppsmässiga storleken av revisorns skadeståndsansvar begränsas till för varje revisionsuppdrag. Vidare föreslår utredningen att om en revisor och en styrelseledamot eller den verkställande direktören har medverkat till samma skada, revisorns skadeståndsansvar ska kunna prövas endast under vissa särskilda förutsättningar (se SOU 2008:79 s. 106 f.). Remissinstanserna: Remissutfallet över förslaget om en beloppsmässig begränsning av skadeståndsansvaret är blandat. vid anför att principen om full ersättning betraktas som en grundbult i svensk skadeståndsrätt. ifrågasätter att en viss grupp uppdragstagare ska bli föremål för en lagstadgad beloppsmässig ansvarsbegränsning. Samfundet anför också att det saknas skäl att behandla revisorer på annat sätt än styrelseledamöterna och den verkställande direktören. Några remissinstanser, däribland Utredningen om ett enklare aktiebolag, pekar på att ett beloppstak inte löser revisionsbranschens problem så länge de stora revisionsbyråerna är obegränsat skadeståndsansvariga i t.ex. . Utredningen är också kritisk till att förslaget saknar lösning för hur konkurrerande skadeståndsanspråk ska behandlas om de tillsammans överstiger beloppstaket. Bland dem som tillstyrker förslaget finns FAR och . och uttalar förståelse för förslaget men pekar på att det finns problem kopplade till det. Ungefär hälften av remissinstanserna avstyrker förslaget om att inskränka rätten att väcka talan mot revisorn. Enligt kan förslaget innebära ett avsteg från huvudprincipen att den som vållar en skada också ska ersätta den. Hovrätten för anser att följderna av förslaget är alltför dåligt redovisade och analyserade. Några remissinstanser, däribland , anser det vara olämpligt att låta en medvållande part bestämma mot vem en skadeståndstalan ska riktas. Nämnden påtalar även att förslaget kan medföra att skadelidande och organledamöter blir mindre benägna att träffa uppgörelser utom rätta och ifrågasätter i likhet med om förslaget inte hindrar skadelidande från att få rimlig kompensation. Företagarna anser att styrelseledamöternas och den verkställande direktörens möjlighet att regressvis utkräva ansvar av revisorn inte utgör ett tillräckligt skydd för de intressenter som satt sin tilltro till revisorns granskning av företaget. Bland dem som tillstyrker förslaget finns FAR och . Skälen för regeringens bedömning En revisor som i sitt uppdrag skadar ett aktiebolag ska ersätta skadan. Detsamma gäller när skadan tillfogas en aktieägare eller någon annan genom överträdelse av aktiebolagslagen, tillämplig lag om årsredovisning eller bolagsordningen. Om det är ett registrerat revisionsbolag som är revisor, åligger ersättningsskyldigheten detta bolag och den för revisionen huvudansvariga revisorn. Skadeståndet kan jämkas efter vad som är skäligt. Om flera, t.ex. en revisor och en styrelseledamot eller en verk- ställande direktör, ska ersätta samma skada ansvarar de solidariskt. 2012/13:61 29 kap. 1, 2, 5 och 6 §§ aktiebolagslagen. Skadeståndsansvaret är reglerat på samma eller motsvarande sätt i andra associationsrättsliga lagar, se t.ex. 11 kap. 51 § försäkringsrörelselagen och 37 § revisionslagen (1999:1079). Revisorer och registrerade revisionsbolag ska teckna en försäkring som täcker den ersättningsskyldighet som revisorn eller bolaget kan ådra sig i sin revisionsverksamhet (27 § revisorslagen). har meddelat närmare föreskrifter om försäkringsskyldigheten och angett lägsta tillåtna försäkringsbelopp (68 §§ föreskrifter [RNFS 2001:2]). För de små och medelstora revisionsbyråerna tillhandahåller branschorganisationen en gruppförsäkring som uppfyller krav. De fyra stora revisionsbyråerna får dock inte teckna den försäkringen eftersom de är i behov av ett mer omfattande skydd. Enligt utredningen finns det inte heller några andra försäkringar för dessa byråer, som därför i huvudsak är hänvisade till egenfinansierade försäkringslösningar. Enligt utredningen är det osäkert om denna modell är långsiktigt hållbar. Enligt Europeiska kommissionen saknas det en fullt ut fungerande konkurrens på marknaden för revisionstjänster.