prop · GY03165 · 2011-09-20 00:00:00 — Från annan löpande avkastning än ränta och utdelning ska skatteavdrag enligt gällande bestämmelser inte göras. fanns inte heller någon skyldighet att lämna kontrolluppgift om sådan ersättning. Kontrolluppgiftsskyldigheten har emellertid genom lagstiftning utvidgats till att också omfatta annan avkastning av delägarrätter och fordringsrätter än ränta, utdelning eller kapitalvinst. Lagstiftningen föranleddes bl.a. av ett avgörande från Regeringsrätten (RÅ 2003 ref. 48). Avgörandet avser ett sammansatt instrument, en s.k. aktieindex- obligation. Obligationen löper och har en garanterad årlig avkastning på . Härutöver kan ytterligare årlig avkastning utgå beroende av utvecklingen av ett underliggande aktieindex. Obligationen anses bestå av sju olika delar; en fordran i nominellt belopp, tre räntekuponger och tre aktieindexoptioner. Enligt Regeringsrätten ska det sammansatta instrumentet behandlas som en enhet (s.k. odelbart instrument) och med hänsyn till anknytningen till aktieindex ska bestämmelserna om delägarrätter tillämpas. I avgörandet hänvisas till den praxis som innebär att en del av avkastningen ska beskattas på annat sätt än som kapitalvinst trots att instrumentet har karakteriserats som odelbart. Den garanterade årliga avkastningen ska enligt Regeringsrätten skattemässigt behandlas som ränta. Eventuellt överskjutande del av den årliga avkastningen är enligt avgörandet däremot inte så förutsebar att den kan anses utgöra ränta. Utbetalningen ska i stället utgöra sådan annan inkomst av tillgångar som avses i 42 kap. 1 § första stycket IL. I förarbetena till lagändring (prop. 2004/05:113 s. 42 f.) konstaterades att den då gällande lagstiftningen innebar att kontroll- uppgift lämnas om den del av avkastningen av aktieindexobligationen som behandlas som ränta och om eventuell avyttring av obligationen. Däremot lämnades någon kontrolluppgift inte om sådan avkastning som är att betrakta som annan inkomst. Enligt regeringen kunde det inte uteslutas att motsvarande problematik som i fallet med aktieindex- obligationer fanns avseende andra typer av finansiella instrument. Problemet torde i första hand uppkomma avseende sammansatta instrument. Antalet finansiella instrument som till sin karaktär består av olika delar men som vid kapitalvinstbeskattningen behandlas som en enhet, dvs. som ett odelbart instrument, torde enligt regeringen komma att öka i omfattning. anförde i remissvar att en skyldighet att innehålla preliminär skatt på annan avkastning borde införas för att annan avkastning och ränta på aktieindexobligationer ska kunna redovisas till- sammans på ett för alla parter smidigt och praktiskt sätt. Regeringen tog emellertid inte upp frågan till behandling med motiveringen att frågan hade samband med andra områden inom skatterätten än de som var före- mål för överväganden i det aktuella lagstiftningsarbetet. Som har sagts ovan förekommer kombinationen ränta och annan avkastning i fråga om vissa aktieindexobligationer. Andra index- obligationer kan ha en liknande utformning. Marknaden för aktie- indexobligationer är stor. gav banker och andra finansiella företag ut aktieindexobligationer och andra indexobligationer till ett värde av nästan . Det vanliga är dock att aktieindexobligationer inte har någon avkastning utan att avkastningen i sin helhet betalas på förfallodagen. I sådana fall behandlas avkastningen inom ramen för kapitalvinstbeskatt- ningen (RÅ 1994 ref. 26). Nuvarande reglering där kontrolluppgiftsskyldigheten och skyldigheten att göra skatteavdrag inte överensstämmer ger upphov till praktiska problem. När ränta (eller utdelning) och annan avkastning betalas ut ska utbetalt belopp i sin helhet ingå i kontrolluppgiften, men endast den del av beloppet som utgör ränta ska bli föremål för skatte- avdrag. Betalningsmottagaren kan få svårt att tillgodogöra sig informa- tionen på kontrolluppgiften eftersom endast en del av beloppet har legat till grund för skatteavdrag. Att avdragen skatt med anledning av avkastning av ett instrument inte motsvarar den totala skatten till följd av denna avkastning kan också vara svårbegripligt för många skattskyldiga. Enligt uppgift från orsakar kontrolluppgifterna avseende aktieindexobligationer många frågor från de skattskyldiga. Utredningens förslag är att skyldigheten att göra skatteavdrag ska utvidgas till att även gälla annan avkastning om den betalas ut tillsammans med ränta eller utdelning från vilken skatteavdrag ska göras. Härigenom löses de nyssnämnda praktiska problemen. Övriga fördelar med en sådan utvidgning är en förbättrad överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt. Remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens förslag. anser dock att det finns betydande svårig- heter inom detta område vad gäller att skilja mellan vad som är avkastning respektive förändring av värdet på tillgången. Eftersom skyldigheten att göra skatteavdrag från annan avkastning endast ska gälla om utbetalarna betalar ut avkastningen tillsammans med sådan ränta eller utdelning från vilken skatteavdrag ska göras bör dessa svårigheter inte överdrivas. Regeringen utgår från att lämnar information i De administrativa kostnaderna bedöms inte öka. De som Prop. 2010/11:165 betalar ut ränta och utdelning ska ändå göra skatteavdrag och det bör snarare vara en förenkling att slippa separera utbetalt belopp och särbehandla avkastningsbelopp. Däremot kan alla förändringar initialt upplevas som negativa eftersom de kan kräva justeringar av befintlig teknik och rutiner. Regeringens sammantagna bedömning är att det är motiverat med en skyldighet att göra skatteavdrag i dessa fall och att det inte kan anses innebära några ökade administrativa kostnader. I detta ärende finns inte tillräckligt underlag för att ta ställning till Euroclear Sweden AB:s förslag att utvidga skyldigheten att göra skatteavdrag till att även avse annan avkastning som inte betalas ut tillsammans med ränta eller utdelning. Frågan om annan avkastning kan likställas med ränta i inkomstskattehänseende kräver överväganden som inte kan göras i detta lagstiftningsärende. Bestämmelsen finns i 10 kap. 15 § SFL. 10.4.5När förmån av framtida förvärv av värdepapper senast ska räknas med i underlaget för beräkning av skatteavdrag Regeringens förslag: En sådan förmån som avses i 10 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229) och som innebär en rätt att förvärva värdepapper ska räknas med i underlaget för beräkning av skatteavdrag när den som ska anses som utgivare av förmånen har fått kännedom om att rättigheten har utnyttjats eller överlåtits. Utredningens förslag: En förmån av personaloptioner ska räknas med i underlaget för beräkning av skatteavdrag då rättigheten utnyttjas eller överlåts, dock senast när den som ska anses som utgivare får kännedom om det (se betänkandet s. 923). Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att invända Skälen för regeringens förslag: Skatteavdrag ska även i fortsätt- ningen enligt huvudregeln göras då utbetalning sker, se 10 kap. 2 § andra stycket SFL. Den bestämmelsen kan sägas ge uttryck för att kontantprincipen i 10 kap. 8 § IL gäller även för den preliminära När det gäller förmåner innebär kontantprincipen att den som betalar ut kontant ersättning för arbete vid utbetalningstillfället ska ta hänsyn till de skattepliktiga förmåner som betalningsmottagaren kan ha åtnjutit som den kontanta ersättningen avser. En sådan förmån som avses i 10 kap. 11 § andra stycket IL, dvs. att förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, ska räknas med i underlaget för skatte- Det ska enligt 8 kap. 14 § femte stycket SBL ske då rätten utnyttjas eller överlåts. Det kan emellertid förekomma att den som ska göra skatteavdraget vid den tidpunkten inte känner till att rättigheten har utnyttjats eller att en överlåtelse har skett. Utredningens förslag innebär att förmånen då ska beaktas senast när den som ska göra skatteavdraget får sådan kännedom. Remissinstanserna har inte haft något att invända mot detta. 2010/11:165 regeringen anser att det behövs en särskild regel för aktuella fall. Lagrådet har anfört att förslaget till bestämmelse i lagrådsremissen kan läsas så att det är två alternativa tidpunkter som kan komma i fråga. En förutsättning för att förmånen överhuvudtaget ska kunna räknas med i underlaget då rättigheten utnyttjas eller överlåts torde dock vara att den som ska göra skatteavdraget har fått kännedom om utnyttjandet eller överlåtelsen vid den aktuella tidpunkten. I enlighet med Lagrådets förslag föreslår regeringen därför att en sådan förmån som avses i 10 kap. 11 § andra stycket IL och som innebär en rätt att förvärva värdepapper ska räknas med i underlaget för beräkning av skatteavdrag när den som ska anses som utgivare av rättigheten har fått kännedom om att förmånen har utnyttjats eller överlåtits. Som framgår ovan är det en nyhet i förhållande till gällande regler. I detta fall görs alltså av praktiska skäl ett undantag från kontantprincipen. Bestämmelsen finns i 11 kap. 8 § första stycket SFL. 10.5Lättare att få den preliminära skatten anpassad efter den beräknade inkomsten Regeringens förslag: Den som vill få sin preliminära skatt bestämd med ledning av beräknade inkomster ska få det om det leder till att överensstämmelsen mellan den preliminära skatten och den beräknade slutliga skatten blir bättre och förbättringen inte är obetydlig. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet s. 427 f.). Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invändningar mot förslaget. Företagarna anser att förslaget är bra och bör genomföras. () har samma åsikt. Bakgrunden till regeringens förslag: Preliminär skatt ska betalas antingen genom skatteavdrag (A-skatt) eller av den skattskyldige själv som en debiterad skatt (F-skatt eller särskild A-skatt). Målsättningen är att den preliminära skatten så nära som möjligt ska överensstämma med den slutliga skatten (4 kap. 1 och 2 §§ SBL). Skatteavdrag ska i de flesta fall göras antingen enligt en skattetabell eller . kan emellertid också för enskilda fall besluta att skatteavdrag ska göras enligt en särskild beräkningsgrund. Härigenom kan t.ex. den som har avdragsgilla ränteutgifter få ett lägre skatteavdrag från sin lön och på så sätt få en bättre överensstämmelse mellan den preliminära skatten och den beräknade slutliga skatten. Beslut om särskild beräkningsgrund kan endast fattas innan det första skatteavdraget för året görs. Det anges inte direkt i lagtexten, men framgår av förarbetena (prop. 1996/97:100 s. 562). Bestämmelserna om beslut om särskild beräkningsgrund finns i 8 kap. 1113 §§ SBL. Den grundläggande förutsättningen för ett sådant beslut är att överens- stämmelsen mellan den preliminära skatten och den beräknade slutliga skatten därigenom kan antas bli bättre. Om skatteavdraget ska justeras efter årets första skatteavdrag fattas ett beslut om ändrad beräkning enligt 8 kap. 29 § SBL. Syftet med ett beslut om ändrad beräkning ska vara att uppnå att skatteavdraget bättre stämmer överens med den beräknade slutliga skatten. Ett sådant beslut får endast fattas om beräkningen avser belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller det finns andra särskilda skäl. Som riktlinje för vad som är ett betydande belopp gäller enligt förarbetena 0,2 basbelopp, dvs. Andra särskilda skäl kan vara att den skattskyldige har emigrerat eller i samband med avveckling av ett dödsbo kan beräkna inkomsterna exakt (prop. 1996/97:100 s. 549 f. och 562). De debiterade skatterna och särskild A-skatt ska som huvud- regel beräknas enligt en schablon till av den skattskyldiges slutliga skatt vid den årliga taxeringen året före inkomståret (6 kap. 1 § SBL). Skatten kan i stället bestämmas utifrån en uppskattning av inkomsterna (preliminär taxering). Den första beräkningen av preliminär skatt som görs för inkomståret ska göras enligt preliminär taxering om 1) den skattskyldige inte har debiterats någon slutlig skatt vid den årliga taxeringen året före inkomståret, 2) skillnaden mellan den preliminära skatt som annars skulle ha debiterats och den beräknade slutliga skatten är betydande, 3) det finns särskilda skäl, eller 4) den skattskyldige har lämnat en preliminär självdeklaration (6 kap. 3 § SBL). justeringar av den debiterade skatten förutsätter ett beslut enligt 6 kap. 5 § SBL om ändrad beräkning av F-skatt. Syftet med ett beslut om ändrad beräkning är att skatten ska stämma bättre överens med den beräknade slutliga skatten. Ett sådant beslut får, på samma sätt som gäller i fråga om skatteavdrag, bara fattas om det avser belopp som är betyd- ande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller det finns andra särskilda skäl. Som riktlinje för vad som ska anses vara belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden bör enligt förarbetena gälla en skillnad mellan den debiterade och den beräknade slutliga skatten på av den preliminära skatten, dock lägst 0,2 basbelopp. Särskilda skäl kan föreligga i samband med emigration, likvidation av ett aktiebolag eller avveckling av ett dödsbo, där inkomsterna kan beräknas exakt (prop. 1996/97:100 s. 549 f., 562 och 565). I 21 kap. 2 § SBL finns ett särskilt undantag från den generella omprövningsskyldigheten som gäller beslut om preliminär skatt. Enligt bestämmelsen får ett beslut om preliminär skatt ändras på grund av en ändring i den skattskyldiges inkomstförhållanden endast om ändringen avser belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller om det annars finns särskilda skäl. I författningskommentaren till 21 kap. 2 § SBL sägs att tillämp- ningsområdet för bestämmelserna om omprövning begränsas genom bestämmelsen. När det gäller ändring av ett beslut rörande preliminär skatt på grund av att den skattskyldige har fått ändrade inkomst- förhållanden krävs att ändringen avser belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller att det annars finns särskilda skäl. Om den skattskyldige inte är nöjd med ett beslut om ändring av preliminär skatt gäller däremot bestämmelserna om omprövning i 21 kap. SBL. Dessa bestämmelser gäller också i det fall ett beslut behöver ändras på grund av en felräkning eller ett annat misstag (prop. 1996/97:100 s. 630). Skälen för regeringens förslag: Den som vill anpassa sin preliminära skatt för att den bättre ska motsvara den beräknade slutliga skatten bör ha stora möjligheter till det. Syftet med preliminärskattesystemet är ju att preliminär skatt ska betalas med ett belopp som så nära som möjligt motsvarar den slutliga skatten. Enligt utredningens bedömning är den nuvarande regleringen onödigt restriktiv när det gäller möjligheterna att under beskattningsåret justera den preliminära skatten. Det gäller särskilt för F-skatt och särskild A-skatt. Den riktlinje som enligt förarbetena ska tillämpas skillnaden mellan den debiterade och den beräknade slutliga skatten ska vara av den preliminära skatten får oönskade konsekvenser i många fall. En skattskyldig med en debiterad F-skatt på och en beräknad slutlig skatt på skulle t.ex. inte kunna få den preliminära skatten ändrad. Beräkningen av den preliminära skatt som debiteras inför beskatt- ningsåret är förenad med stor osäkerhet. Det gäller oberoende av om den har beräknats enligt schablon eller utifrån beräknade inkomster. I det första fallet beror osäkerheten på att beräkningen bygger på tidigare års resultat och i det andra fallet på att beräkningen bygger på en uppskattning i förväg. Förutsättningarna för att få en preliminär skatt som bättre motsvarar den slutliga ökar rimligen under beskattningsåret. Då är inkomsterna kända och uppskattningen av inkomsterna under resten av inkomståret är sannolikt också lättare att göra. Utifrån målsättningen att så bra överensstämmelse som möjligt mellan prelimi- när och slutlig skatt ska eftersträvas finns det enligt utredningen inte anledning att vara restriktiv med att göra en förnyad beräkning av den debiterade skatten. För dem som betalar sin preliminära skatt genom skatteavdrag gäller generösa förutsättningar för att få den preliminära skatten bestämd enligt beräknade inkomster om ansökan görs inför beskattningsåret. Görs ansökan senare är utrymmet för ett sådant beslut betydligt mindre. I många fall är förhållandena som påverkar den slutliga skatten inte kända vid beskattningsårets ingång. Då är det inte möjligt att ansöka tidigare. Den skattskyldiges intresse av att få skatteavdragen anpassade kan vara lika stora under som inför beskattningsåret. Utredningens förslag är att den preliminära skatten ska bestämmas utifrån beräknade inkomster om det leder till att överensstämmelsen mellan den preliminära skatten och den beräknade slutliga skatten blir bättre och förbättringen inte är obetydlig. Det ska gälla såväl skatteavdrag som F-skatt och särskild A-skatt samt oberoende av när beslutet fattas. Någon särskild begränsning av omprövningsmöjligheterna motsvarande 21 kap. 2 § SBL behövs därför inte enligt utredningen. Regeringen, som gör samma bedömning som utredningen och som remissinstanserna inte har haft något att invända mot, föreslår att de skattskyldiga ska ges möjlighet till en bättre anpassning av den preliminära skatten till den beräknade slutliga skatten om förbättringen inte bara är obetydlig. Förslaget kan innebära att antalet ansökningar och beslut blir fler än . administration kan därför komma att öka något. Fler beslut om särskild beräkningsgrund för skatteavdrag innebär också att utbetalarnas administration ökar något. Fördelen i form Prop. 2010/11:165 av bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt väger dock enligt regeringens bedömning betydligt tyngre än nackdelen i form av en något ökad administration. Kravet på en inte obetydlig förbättring innebär att kan avslå rena okynnesansökningar. Bestämmelserna finns i 55 kap. 4 § andra stycket och 9 § SFL. 11Deklarationer, kontrolluppgifter och övriga uppgifter Regeringens bedömning: Skatteförfarandelagen bör inte innehålla några bestämmelser om elektroniskt uppgiftslämnande utan bör vara teknikneutral. Härigenom blir lagen flexibel och ger utrymme för en successiv utveckling av formerna för elektroniskt uppgiftslämnande. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens bedömning (se betänkandet s. 383 f.). Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att erinra mot förslaget. ser som en mycket viktig del i en reformering av skatteförfarandereglerna att elektronisk kommunikation underlättas. Näringslivets skattedelegation (NSD), till vars yttrande , , , Fastighetsägarna samt IT & Telekomföretagen har anslutit sig, framhåller att det är särskilt viktigt att utvecklar en e-tjänst som överensstämmer med . Skälen för regeringens bedömning Gällande bestämmelser som har betydelse för möjligheterna att lämna uppgifter elektroniskt Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får föreskriva eller i enskilda fall medge att självdeklaration får lämnas i form av ett elektroniskt dokument. Med ett elektroniskt dokument avses en upptagning som har gjorts med hjälp av automatiserad databehandling och vars innehåll och utställare kan verifieras genom ett visst tekniskt förfarande (4 kap. 4 § andra stycket lagen [2001:1227] om självdeklara- tioner och kontrolluppgifter, förkortad LSK). Genom 3 kap. 3 § förordningen (2001:1244) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, förkortad FSK, har denna rätt överförts till . Motsvarande bestämmelser som ger rätt att tillåta att uppgifter lämnas som elektroniska dokument finns för preliminära självdeklarationer, skattedeklarationer, punktskattedeklarationer, för- enklade skattedeklarationer och särskilda skattedeklarationer (10 kap. 9 a § andra stycket, 13 a § tredje stycket, 26 § första stycket och 32 c § tredje stycket skattebetalningslagen [1997:483], förkortad 26 a § skattebetalningsförordningen [1997:750], förkortad periodisk sammanställning får lämnas med hjälp av elektronisk filöver- föring eller annan automatisk databehandling (10 kap. 34 § andra stycket SBL). Kontrolluppgift och sammandrag av kontrolluppgifter får lämnas på medium för automatiserad behandling (14 kap. 7 § andra stycket och 12 § LSK). Uppgifterna kan lämnas elektroniskt via filöverföring på internet eller på datamedium (diskett, cd, dvd m.m.). En självdeklaration ska vara egenhändigt underskriven av den som är skyldig att lämna deklarationen eller den som är behörig ställföreträdare (4 kap. 3 § LSK). Enligt en hänvisning i 5 kap. 4 § första stycket LSK gäller det, med undantag för de uppgifter redare ska lämna, också särskilda uppgifter. Preliminära självdeklarationer, skalbolagsdeklarationer, skattedeklara- tioner, punktskattedeklarationer, förenklade skattedeklarationer och särskilda skattedeklarationer ska vara egenhändigt underskrivna av den som är skyldig att lämna deklarationen eller den som är behörig företrädare (10 kap. 9 a § andra stycket, 13 a § tredje stycket, 25 § andra stycket och 32 c § tredje stycket SBL). Skattedeklaration, förenklad skattedeklaration och särskild skattedeklaration får även skrivas under av ett deklarationsombud, dock endast om deklarationen lämnas elektroniskt (10 kap. 25 § tredje stycket SBL). Om en deklaration får lämnas i form av ett elektroniskt dokument får kravet på underskrift uppfyllas med elektroniska medel (4 kap. 4 § andra stycket LSK och 10 kap. 26 § andra stycket SBL). Elektroniskt uppgiftslämnande i praktiken Regeringen har i olika sammanhang betonat att den statliga förvaltningen ska vara ett föredöme som aktiv användare av informationsteknik såväl i den egna verksamheten som i samverkan med företag och myndigheter. Inriktningen är att ny informationsteknik ska tillvaratas fullt ut (se t.ex. prop. 1999/2000:86 s. 30 och prop. 2006/07:1 utgiftsområde 2 bilaga 1 s. 10). arbetar aktivt med dessa frågor och har bl.a. utvecklat ett flertal e-tjänster. Som exempel kan nämnas möjligheterna att lämna självdeklaration elektroniskt. Vid taxering var det möjligt för av alla deklarationsskyldiga fysiska personer och dödsbon att lämna deklaration elektroniskt. Den som bara ska godkänna de förtryckta uppgifterna kan lämna deklaration genom säkerhetskoder via telefon eller SMS. På internet kan den som använder säkerhetskoder dessutom begära avdrag för resor till och från arbete. I andra fall kan deklaration göras på internet av den som har e-legitimation. Drygt 4,3 miljoner eller av deklaranterna utnyttjade möjligheten att lämna deklaration elektroniskt. I förhållande är det en ökning . En teknikneutral lag är bättre Som framgår ovan har den nuvarande regleringen i praktiken inte förhindrat en utveckling av elektroniskt uppgiftslämnande. Därmed inte sagt att den nuvarande regleringen bör föras över till den nya lagen. Den är nämligen problematisk ur två aspekter. För det första ger regleringen uttryck för att uppgiftslämnande på papper är huvudregeln. Det sägs inte rakt ut i lagen, men genom bestämmelser som anger att regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer får föreskriva att uppgifter får lämnas som elektroniskt dokument framstår den outtalade huvudregeln tydligt. När lagstiftningen har sina rötter i då papper var, om inte den enda så i alla fall den självklara, bäraren av inkomst- och skatteuppgifter är det egentligen inte så konstigt. Ökad användning av elektronisk kommunikation bör uppmuntras eftersom det underlättar för såväl de skattskyldiga som för . Även ur rättssäkerhetsperspektiv har elektronisk kommuni- kation vissa fördelar (se avsnitt 8.1.4). Mot den bakgrunden ska den nya lagen givetvis inte utformas så att uppgiftslämnande på papper är huvudregeln. För det andra kan den praktiska utvecklingen av förfarandet leda till att lagstiftningen inte längre ger ett tydligt stöd för förfarandet. Ett sådant exempel är möjligheten att medge att deklaration får lämnas i form av ett elektroniskt dokument.