prop · GZ031 · 2011-09-20 00:00:00 — måste det vä- gas in att syftet med förenklingsregeln i första hand är att gynna de företagare som har ett litet kapital och ett fåtal anställda och som regelmäs- sigt torde bedriva sin verksamhet i ett företag. När det är fråga om ägande i flera företag är det inte självklart att andelsägaren ska kunna an- vända förenklingsregeln i samtliga företag. Det har därför inte ansetts lämpligt att utforma reg- lerna på ett annat sätt (se avsnitt 6.15.2.3). De ökade skatteintäkterna till följd av förslaget skulle till komma från män och till från kvinnor. Den föreslagna åtgärden gällande upplägg med inte varaktiga tillskott berör ägare av kvali- ficerade andelar i fåmansföretag som lämnat till- skott i annat syfte än att varaktigt tillföra kapital till företaget. Sådana tillskott kommer inte att kunna ligga till grund för gränsbelopp under beskattningsåret. På så sätt kommer den i avsnitt 6.15.2.4 beskrivna skatteplaneringen inte att kunna genomföras. Det uppkommer normalt inga administrativa merkostnader för de aktieägare som lämnat tillskott med syfte att varaktigt stärka kapitalet. Kostnader kan dock uppkomma vid de utredningar som kommer att göra för att utröna om ett tillskott är varaktigt. Sådana kostnader kan förekomma , eftersom rättsläget är oklart. Dessa konsekvenser måste vägas mot det betydande skattebortfall som kan uppkomma om någon effektiv reglering inte sker. Det har även prövats att utforma reglerna med mönster från de bestämmelser som finns för underskottsföretag. En sådan lösning har dock bedömts träffa varaktiga tillskott i allt för hög grad. Förslaget rörande upplägg med lönebolag in- nebär att ägare av kvalificerade andelar inte kommer att kunna tillgodogöra sig lönebaserat utrymme som baserar sig på ersättningar som betalats ut under tid som andelen inte ägts. Den ovan beskrivna skatteplaneringen kommer där- med inte att kunna genomföras. Reglerna kan dock innebära att det lönebaserade utrymmet efter ett förvärv av andelar blir lägre än tidigare och att visst merarbete och därmed kostnader uppkommer vid beräkningen av lönebaserat ut- rymme. Det är inte möjligt att med någon ex- akthet ange hur många aktieägare som berörs. De administrativa kostnaderna torde dock vara små och får vägas mot att de nuvarande reglerna kan leda till betydande skattebortfall. 6.15.3.1 Överväganden och förslag Regeringens förslag: Räntesatsen för positiv rän- tefördelning höjs från statslåneräntan ökad till statslåneräntan ökad med fem och en halv procentenhet. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Av de remissinstanser som har yttrat sig särskilt beträffande förslaget till höjd räntefördelningsränta tillstyrker den helt övervägande delen förslaget eller lämnar det utan erinran. i avvi- sar alla skattesänkningar. Några remissinstanser anser emellertid att den föreslagna höjningen är otillräcklig. vid menar att den föreslagna höjningen inte är tillräcklig för att kompensera de enskilda näringsidkarna för olika åtgärder som har kommit ägare av fåmansföretag till del. uppger att det finns anled- ning att se över egenföretagarnas beskattning. Även Företagarna anser att höjningen är för låg och efterlyser en översyn av skattereglerna för enskilda näringsidkare. Lantbrukarnas Riksför- bund (LRF) menar att den offentligfinansiella effekten av den höjda räntesatsen har överskat- tats och att höjningen i stället borde vara en pro- centenhet. LRF anser att även andra frågor som rör räntefördelningen bör utredas och regleras på olika sätt. Näringslivets Skattedelegation, i vars yttrande Fastighetsägarna och Föreningen näringsliv instämmer, välkomnar försla- get men anser att det behövs ytterligare förbätt- ringar för de enskilda näringsidkarna. Även Sve- riges är positivt till förslaget men anser att höjningen borde ha varit . Skälen för regeringens förslag: Genom lag- stiftning infördes regler om ränte- fördelning vid beskattning av enskilda näringsid- kare och fysiska personer som äger andel i handelsbolag. Reglerna finns numera i 33 kap. IL. Positiv räntefördelning innebär att avdrag medges vid beräkning av inkomst av närings- verksamhet för en schablonmässigt beräknad av- kastning på eget kapital som investerats i verk- samheten. Motsvarande belopp tas i stället upp som intäkt av kapital. Räntesatsen vid positiv räntefördelning uppgår till statslåne- räntan ökad (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:440). Reglerna har använts som ett medel för att uppnå en likvärdig beskattning av en- skilda näringsidkare och handelsbolagsdelägare jämfört med vad som gäller för ägare av få- mansföretag. I tidigare avsnitt föreslås förändringar i 3:12- reglerna som gäller för delägare av fåmans- företag. För att de föreslagna ändringarna inte ska leda till att balansen i beskattningen av del- ägare i fåmansföretag och enskilda näringsidkare förskjuts föreslås att räntesatsen vid positiv rän- tefördelning höjs från statslåneräntan ökad till statslåneräntan ökad med fem och en halv procentenhet. Flera re- missinstanser anser att den föreslagna höjningen är otillräcklig mot bakgrund av olika åtgärder som kommit ägare av fåmansföretagen till del. Regeringen är uppmärksam på den fortsatta ba- lansen och neutraliteten mellan olika företags- former och regelsystem, som emellertid inte all- tid är direkt jämförbara med varandra. Regeringen anser att den föreslagna räntehöj- ningen får anses vara väl avvägd i förhållande till de förändringar i 3:12-reglerna som föreslås i denna proposition. Förslaget föranleder en ändring av 33 kap. 3 § IL. Lagförslag i ärendet finns i avsnitt 3.3 och 3.5. En höjning av räntefördelningsräntan innebär att inkomster flyttas från dubbelbeskattad in- komst av näringsverksamhet till enkelbeskattad inkomst av kapital. minskar pensions- utbetalningarna något eftersom kapitalinkomster inte är socialförmånsgrundande, vilket också har berörts av (). Att höja räntesatsen för positiv räntefördelning för enskilda näringsidkare och handelsbolags- delägare med en halv procentenhet beräknas kosta , ekonomiska miljö. Beräkningen baseras på utfallsdata . Höjningen av räntesatsen vid positiv ränteför- delning påverkar inte arbetsbördan eller kostna- derna för och de allmänna förvalt- ningsdomstolarna. Höjningen av räntesatsen vid positiv ränteför- delning syftar till att upprätthålla neutraliteten vid beskattningen av olika företagsformer och innebär en skattelättnad för enskilda näringsid- kare och handelsbolagsdelägare. Skattesänk- ningen beräknas till tillfalla män och till kvinnor. 6.16Skattereduktion för gåvor till ideell verksamhet 6.16.1 Ärendet och dess beredning beslutade regeringen att tillkalla en särskild utredare för att analysera för- och nackdelar med skatteincitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet som ett komplement till andra stödformer. Utredaren skulle bedöma om fördelarna med en ordning med skatteincitament överväger nackdelarna. Även om utredaren bedömde att nackdelarna överväger fördelarna skulle ett förslag med författningstext om sådana incitament utarbetas. Utredningen, som antog namnet Gåvo- incitamentsutredningen, lämnade sitt betänkande SOU 2009:59 Skatte- incitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet. En sammanfattning av betänkandet finns i bilaga 10, avsnitt 1. Betänkandets lagförslag finns i bilaga 10, avsnitt 2. Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 10, avsnitt 3. En sammanställning av remiss- yttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi2009/4738). I propositionen behandlas Gåvoincitaments- utredningens förslag i betänkandet utom såvitt gäller skattereduktion för direkta gåvor till forskning. Förslaget om gåvor till forskning kräver ytterligare överväganden och behandlas därför inte i propositionen. Frågan om skattereduktion för fysiska personer för gåvor till forskning kommer att beredas i samband med kommande forskningsproposition. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 10, avsnitt 4. Lagrådet har lämnat förslagen utan erinran. Lagrådets yttrande finns i bilaga 10, avsnitt 5. I förhållande till lagrådsremissens lagförslag har vissa ändringar av redaktionell karaktär gjorts. 6.16.2.1 Om avdrag för gåvor m.m. I 9 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) finns regler om utgifter som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen. Till sådana utgifter hänförs enligt 9 kap. 2 § första stycket inkomst- skattelagen den skattskyldiges levnadskostnader. Av paragrafens andra stycke framgår att utgifter för gåvor räknas som levnadskostnader. Det skatterättsliga gåvobegreppet torde i allt väsentligt överensstämma med det civilrättsliga. En gåva kännetecknas av att givaren frivilligt och utan tanke på motprestation överför pengar eller andra tillgångar till någon annan och att givaren i samband med gåvan inte förbehåller sig några rättigheter avseende det bortgivna. 6.16.2.2Om avdrag för inkomsternas förvärvande och bibehållande Som konstaterats i föregående avsnitt får gåvor inte dras av. Vad som däremot ska dras av vid inkomstberäkningen är kostnader för inkoms- ternas förvärvande och bibehållande. Bestämmelser med denna innebörd finns för de olika inkomstslagen tjänst, näringsverksamhet och kapital i 12 kap. 1 §, 16 kap. 1 § och 42 kap. 1 § andra stycket inkomstskattelagen. Bestämmelsen om avdragsrätt för kostnader för inkomsternas förvärvande och bibehållande kan sägas återspegla den grundläggande principen om vad som ska beaktas vid den för beskattningen relevanta inkomstberäkningen. 6.16.2.3Beskattning av stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund Allmänt om 7 kap. inkomstskattelagen I 7 kap. inkomstskattelagen finns regler av betydelse för hur ideell verksamhet ska beskattas. Av 7 kap. 1 § första stycket inkomstskatte- lagen framgår att det i kapitlet finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund. Vidare framgår att bestämmelserna om undantag från skattskyldighet också omfattar staten, kommuner, pensionsstiftelser, vissa andra juridiska personer och vissa fastighetsägare. Särskilda bestämmelser om stiftelser finns i 7 kap. 36 §§ inkomstskattelagen. I 7 kap. 3 § första stycket inkomstskattelagen stadgas att en stiftelse bara är skattskyldig för sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen under förutsättning att stiftelsen uppfyller ändamålskravet enligt 4 §, verksamhetskravet enligt 5 § och fullföljdskravet enligt 6 §. Av paragrafens andra stycke följer att en sådan stiftelse som uppfyller kraven i 7 kap. 4, 5 och 6 §§ inkomstskattelagen inte heller är skattskyldig för kapitalvinster och kapitalför- luster. För pensionsstiftelser och vissa andra stiftelser finns särskilda bestämmelser 2 och 1618 §§ inkomstskattelagen. Ändamålskravet i 7 kap. 4 § första inkomstskattelagen innebär att stiftelsen ska ha till huvudsakligt ändamål att främja vård och uppfostran av barn, lämna bidrag för under- visning eller utbildning, bedriva hjälpverksamhet bland behövande, främja vetenskaplig forskning, främja nordiskt samarbete eller stärka försvar under samverkan med militär eller annan myndighet. Av andra stycket framgår att ändamålen inte får vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer. Verksamhetskravet i 7 kap. 5 § inkomst- skattelagen innebär att stiftelsen i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande ska tillgodose sådant ändamål som avses i 4 §. Fullföljdskravet enligt 7 kap. 6 § inkomst- skattelagen innebär att stiftelsen, sett , ska bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen av stiftelsens tillgångar. Ideella föreningar och registrerade trossamfund Av 7 kap. 712 §§ inkomstskattelagen framgår under vilka villkor som ideella föreningar är skattebefriade. Enligt 7 kap. 14 § inkomst- skattelagen gäller dessa regler också registrerade trossamfund. En ideell förening är enligt 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen skattskyldig bara för sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen om föreningen uppfyller ändamålskravet i 8 §, verksamhets- kravet i 9 §, fullföljdskravet i 10 § samt öppen- hetskravet i 13 §. Enligt 7 kap. 7 § andra stycket inkomst- skattelagen är en förening som uppfyller kravet enligt första stycket inte skattskyldig för kapitalvinster och kapitalförluster. En sådan förening är heller inte skattskyldig för inkomst som kommer från en självständig närings- verksamhet om inkomsten huvudsakligen kommer från en verksamhet som är ett direkt led i främjandet av sådana ändamål som avses i 8 §, som har en naturlig anknytning till sådan verksamhet eller som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. Vidare är föreningen inte skattskyldig för inkomst från innehav av en fastighet som tillhör föreningen och som används i föreningens verksamhet på sådant sätt som anges i 3 kap. 4 § fastighets- taxeringslagen (1979:1152). 7 kap. 1517 §§. När det gäller det ändamålskrav som finns för 7 kap. 8 § första stycket inkomstskattelagen att föreningen ska ha såsom huvudsakligt syfte att främja sådana ändamål som avses i 4 § (se föregående avsnitt) eller andra allmännyttiga ändamål såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål. Av paragrafens andra stycke framgår att ändamålen inte får vara begränsade till vissa familjers, föreningens medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen. Verksamhetskravet i 7 kap. 9 § inkomstskatte- lagen innebär att föreningen i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande ska tillgodose sådana ändamål som avses i 8 § (se ovan). Fullföljdskravet i 7 kap. 10 § inkomstskatte- lagen stadgar att föreningen ska, sett av , bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen på föreningens tillgångar. Kravet på öppenhet innebär enligt 7 kap. 13 § inkomstskattelagen att föreningen inte får vägra någon inträde som medlem om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller syfte eller annat. Vissa andra juridiska personer I 7 kap. 1520 §§ inkomstskattelagen finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet som gäller vissa andra juridiska personer utöver dem som berörts i de tidigare paragraferna (staten m.fl., stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund). I 7 kap. 15 § första stycket inkomst- skattelagen behandlas ett antal juridiska personer som bara är skattskyldiga för sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § inkomstskattelagen. Sådana juridiska personer är vidare inte skattskyldiga för kapitalvinster och kapitalförluster enligt paragrafens andra stycke. De juridiska personer som avses är domkyrkor, lokalkyrkor eller dylikt som hör till i deras egenskap av ägare till vissa tillgångar som är avsedda för verksamhet, sjukvårdsinrättningar som inte bedrivs i vinstsyfte, barmhärtighetsinrättningar och hushållningssällskap. När det gäller hus- hållningssällskapen måste de ha stadgar som fastställts av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämt. I 7 kap. 16 och 17 §§ inkomstskattelagen finns regler om juridiska personer som bara är skattskyldiga för innehav av fastighet. I den förra paragrafen finns mer generella undantagsregler medan den senare innehåller en uttrycklig uppräkning av vissa namngivna subjekt. Exempel på juridiska personer som omfattas av dessa regler är akademier, personalstiftelser, och Stiftelsen minnesfond. Av 7 kap. 18 § inkomstskattelagen framgår att bestämmelserna om begränsningar i skatt- skyldigheten som gäller för vissa juridiska personer enligt 1517 §§ tillämpas för stiftelser bara under förutsättning att fullföljdskravet enligt 6 § är uppfyllt. Om det finns särskilda krav eller liknande när det gäller verksamheten, tillämpas begränsningarna i skattskyldigheten bara om stiftelserna i sin verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande uppfyller dessa krav. Om det anges att en stiftelse uteslutande ska bedriva viss verksamhet gäller dock det. Av 7 kap. 19 § inkomstskattelagen framgår att understödsföreningar är skattskyldiga bara för inkomst på grund av fastighet som inte förvaltas i livförsäkringsverksamheten. Enligt 20 § är producentorganisationer skattebefriade för inkomster som avser marknadsreglering enligt lagen (1994:1709) om EG:s förordningar om den gemensamma fiskeripolitiken. Inom Europeiska unionen omfattas frågor om direkta skatter av medlemsstaternas behörighet. Se bland annat dom i målen C- 397/98 och C-410/98, m.fl.143 Enligt rättspraxis är medlemsstaterna skyldiga att iaktta vid utövandet av sin behörighet. har i målet C-386/04 Centro di Musicologia funnit att det stred mot fördraget att inte medgav skattebefrielse för inkomster som en italiensk stiftelse hade från en näringsfastighet i , när motsvarande inkomster hos en tysk ideell stiftelse hade varit skattebefriade. har vidare underkänt nationella regler som bara ger skattereduktion för forskning och utveckling om den bedrivs i den aktuella medlemsstaten (mål C-39/04 ). har därutöver i en dom i målet C-318/07 funnit att gåvor som skänks till organisationer som har sitt hemvist i en annan medlemsstat och som är erkänt allmännyttiga i denna stat, omfattas av fördragets bestämmelser 143REG 2001, s. I-1727. 144REG 2006, s. I-8203. 145REG 2005, s. I-2057. 146REG 2009, s. I-359. om fri rörlighet för kapital i artikel 56 i EG- fördraget (numera ersatt av artikel 63 Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt, EUF- fördraget). Vidare utgör enligt domen artikeln hinder för en medlemsstats lagstiftning enligt vilken ett skattemässigt avdrag för gåvor till allmännyttiga organisationer begränsas till att endast avse organisationer inom det nationella territoriet. Domen kan sammanfattas enligt följande. Enligt tysk lag får skattskyldiga personer i viss omfattning dra av kostnader för främjande av barmhärtiga, kyrkliga, religiösa, vetenskapliga eller allmännyttiga ändamål. Det gäller även för gåvor in natura. Enligt lagen krävs dock att mottagaren är en inhemsk offentligrättslig juridisk person och att det finns ett gåvobevis. Målet handlar om en tysk skatterådgivare som yrkade avdrag för en gåva in natura till ett äldreboende med tillhörande barnhem i . Mannen hade skänkt sängkläder, badhanddukar, rullatorer och leksaksbilar till ett värde av . I givarens deklaration bifogades gåvobeviset och handlingar som visade att institutionen var allmännyttig och skattebefriad enligt portugisisk lag. Hans yrkanden avslogs av samtliga tyska instanser. Såväl tyska skatteverket som den tyska regeringen menade att de aktuella EU- bestämmelserna inte gäller gåvor, utan enbart kapitalrörelser i ekonomisk verksamhet. Den specifika fråga som avgjorde är huruvida principen om fri rörlighet för kapital är tillämplig för gåvor in natura från medborgare i medlemsstat till organisationer som har säte i annan medlemsstat och som anses vara allmännyttiga. ansåg att det är irrelevant om gåvorna har skänkts i pengar eller in natura. Alla liknande gåvor omfattas av fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital. Domstolen ansåg att bestämmelsen om fri rörlighet för kapital utgör hinder för en medlemsstats lagstiftning enligt vilken ett skattemässigt avdrag för gåvor som skänkts till erkänt allmännyttiga organisationer, endast beviljas för de gåvor som skänkts till organisationer som har hemvist i den medlemsstaten, utan någon som helst möjlighet för den skattskyldige att bevisa att en gåva som skänkts till en organisation som har sitt hemvist i en annan medlemsstat uppfyller de villkor som uppställs i nämnda lagstiftning för beviljande av en sådan fördel. Domstolen slog fast att den i målet aktuella nationella tyska lagstiftningen inte heller kunde rättfärdigas av behovet att upprätthålla en effektiv skattekontroll. Bara om det visar sig vara omöjligt att kontrollera nödvändiga uppgifter om institutionen kan avdrag vägras. I mål C-10/10 Kommissionen mot har , med hänvisning till bland annat domen i , ansett att underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 56 EG-fördraget (numera ersatt av artikel 63 EUF-fördraget) och artikel 40 genom att endast medge skattemässig avdragsrätt för gåvor till vissa inrättningar när dessa inrättningar har hemvist i . 6.16.3 Överväganden och förslag 6.16.3.1 Skattereduktion för gåvor bör införas Regeringens förslag: Skattereduktion för gåvor till ideell verksamhet införs. Utredningens bedömning: Utredningen avråder från lagstiftning men anser att om skatteincitament för gåvor ska införas bör det ske i form av en skattereduktion. Remissinstanserna: En majoritet av de som yttrat sig är positiva till ett införande av skattereduktion för gåvor. Många remiss- instanser ställer sig dock klart avvisande till ett sådant införande. Cancerfonden, , , Hjärt- Lungfonden, Neurologiskt , Svenska Röda Korset, Alzheimerfonden, ActionAid, Hoppets Stjärna, , , Olycksfalls- och Polioskadade, diakoni, Individuell Människohjälp, Plan , Erikshjälpen och anser det självklart att samhällssystemet ska kunna användas till att förmå medborgarna att gemensamt bekosta angelägna ändamål även om medlen inte tas direkt ur statskassan. anser att skatteincitament för gåvor indirekt bör kunna jämföras med ett bidrag från statens sida. Barnen anser att ett genomförande skulle innebära att det civila samhället växer till förmån för de svagaste i samhället. är positiv till att det tagits fram ett förslag och bedömer att allmänheten och näringslivet kommer att uppfatta det som ett erkännande av att enskildas gåvor har betydelse för den för samhället angelägna verksamhet som bedrivs av olika organ på ideell basis. Katolska biskopsämbetet anser att ett system med skatteincitament för gåvor till forskning och hjälpverksamhet bland behövande är ett steg i rätt riktning för att stödja enskilda människors initiativ inom dessa områden. ser positivt på förslaget om skatteincitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet. Avdragsrätt kan enligt teatern bidra till ett större engagemang från det civila samhället för sådana ändamål och därmed gynna det svenska samhället i sin helhet. Föreningen Stiftelser i Samverkan anför att det är angeläget med en hög donationsvilja i samhället. bör därför i likhet med andra länder stimulera sina medborgare att skänka pengar till såväl forskning som andra allmännyttiga ändamål. Det kommer att leda till betydande samhällsvinster både inom den ideella sektorn och för samhället i stort. Svensk Insamlingskontroll anser att förslaget bör genomföras. fria församlingar i samverkan anser att det inte finns någon anledning att tro att risken för skattefusk skulle vara högre inom denna sektor än inom andra. Att kalkylera med skattefusk och låta det vara en orsak att inte genomföra viktiga reformer är fel väg att gå i ett rättssamhälle. i och Judiska centralrådet i anser att utredningen överdriver de fiskala kontroll- problem som kan föreligga. Kammarrätten i anser att kontrollsvårigheterna och risken för fusk och skatteundandragande starkt talar emot ett genomförande. Statskontoret anser att frågorna hur fusk och missbruk kan förhindras behöver utredas vidare. Den generella risken för fusk och missbruk lyfts även fram av Kammarrätten i , , , Ekobrotts- myndigheten och . och Ekobrotts- myndigheten anser dock att den relativt begränsade storleken på skattereduktionen och prövningen i samband med godkännande av gåvomottagare i viss mån medför att risken för betydande skatteundandragande inte är fullt så framträdande även om den inte är försumbar. Införande av skattereduktion under en tids- begränsad period med efterföljande utvärdering är enligt de båda myndigheterna en tilltalande lösning som bör övervägas i den fortsatta lagstiftningsprocessen.