prop · GY03165 · 2011-09-20 00:00:00 — 18.4Beslut om slutlig skatt Regeringens förslag: Nuvarande grundläggande beslut om årlig taxe- ring och grundläggande beslut om slutlig skatt ska ersättas med ett enda beslut, nämligen ett beslut om slutlig skatt. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet s. 1316 f.). Remissinstanserna: Det är bara Förvaltningsrätten i som har haft något att invända mot förslaget. Förvaltningsrätten har uttryckt farhågor för att föreslagen ordning ska medföra svårigheter för dom- stolarna att bara utifrån överklagandet avgöra om det är underlaget för beskattningen, beräkningen av den slutliga skatten eller båda delarna som överklagas. Förvaltningsrätten befarar också att det ska vålla domstolarna besvär med att göra en ny beräkning av skatten i de fall underlaget ändras. Genom att sammanföra taxeringsbesluten och debiteringsbesluten kan det enligt förvaltningsrätten också uppkomma svårigheter att dra gränsen mellan dessa olika frågor (saker) i målet. Det finns därför en risk för att den renodlade sakprocess som råder i taxeringsmål kommer att få inslag av beloppsprocess. Enligt förvaltningsrättens mening är en sådan utveckling inte önskvärd. Skälen för regeringens förslag: fattas beslut om den slutliga skatten i två steg. Först fattar ett grundläggande beslut om årlig taxering enligt 4 kap. 2 § TL, dvs. fastställer underlagen för inkomstskatten m.fl. skatter och avgifter. Därefter fattar enligt 11 kap. 9 § första stycket SBL ett beslut om skattens storlek enligt taxeringsbeslutet grundläggande beslut om slutlig skatt. Beslutet om slutlig skatt är en direkt funktion av taxeringsbeslutet och innebär inget annat än att skatten på underlagen beräknas. Ett taxeringsbeslut enligt taxeringslagen leder helt enkelt till ett beslut om slutlig skatt enligt skattebetalningslagen. Enligt utredningens förslag ska i fortsättningen bara fatta ett enda beslut, nämligen ett beslut om slutlig skatt. Beslutet ska fattas på grundval av uppgifter som har lämnats i en inkomstdeklaration, kontroll- uppgifter och vad som i övrigt har kommit fram vid utredning och kontroll. Beslutet ska innehålla såväl underlagen för skatterna och avgifterna som de olika skatternas och avgifternas storlek. Förvaltningsrätten i har uttryckt farhågor för att den föreslagna ordningen ska medföra svårigheter för domstolarna att bara utifrån överklagandet avgöra om det är underlaget för beskattningen, beräkningen av den slutliga skatten eller båda delarna som överklagas. Regeringen bedömer risken för en sådan osäkerhet som mycket liten. används den föreslagna ordningen för beslut om skatte- avdrag, arbetsgivaravgifter och punktskatt utan att detta har medfört några problem. Dessutom kommer ett överklagat beslut till en domstol i regel först efter det att en omprövning av beslutet har skett hos där en eventuell oklarhet om vad den skattskyldige vill i de flesta fall har utretts. Förvaltningsrätten befarar också att det ska vålla domstolarna besvär med att göra en ny beräkning av skatten i de fall underlaget ändras. Till detta vill regeringen bara säga att det är som ska räkna fram och debitera den slutliga skatten i de fall en domstol har ändrat underlaget (se betänkandet s. 1654 f.). Domstolen ska alltså i sin dom bara ange på vilket sätt underlaget har ändrats samt överlämna domen till för ny beräkning och ändrad debitering av skatten. Regeringen delar inte heller förvaltnings- rättens farhåga att det med den föreslagna ordningen kan uppkomma svårigheter att dra gränsen mellan olika frågor i målet. Med hänsyn till vad som har sagts instämmer regeringen i utredningens förslag. Det som bestäms i två beslut ska fortsättningsvis bestäm- mas i ett enda beslut, nämligen ett beslut om slutlig skatt. Ett sådant beslut ska fattas för varje beskattningsår. Enligt 4 kap. 2 § TL ska besluta om den årliga taxeringen före utgången av november taxeringsåret. föreslog i sitt slutbetänkande att tidsgränsen skulle slopas och att det var tillräckligt med en bestämmelse om när beskeden om slutlig skatt senast skulle skickas ut (SOU 1988:21). Departementschefen ansåg dock att det även i det nya taxeringsförfarandet fanns behov av vissa hållpunkter och att det därför behövdes en tidsgräns för taxeringsbesluten (prop. 1989/90:74 s. 294). Det finns ingen gräns för när senast ska besluta om den slutliga skatten. I 11 kap. 15 § SBL anges dock att besked om slutlig skatt ska skickas till den skattskyldige taxeringsåret. Att besluten om slutlig skatt i fortsättningen även ska innehålla underlagen för skatterna och avgifterna, dvs. det som fastställs i taxeringsbesluten, är inte skäl att införa en tidsgräns för när senast ska besluta om slutlig skatt. Regeringen föreslår därför inte någon tidsgräns liknande den som finns i 4 kap. 2 § TL. ska dock, i likhet med , fatta beslut om slutlig skatt för fysiska personer och dödsbon i sådan tid att besked om slutlig skatt kan skickas ut efter beskattningsårets utgång. När det gäller andra juridiska personer än dödsbon ska besluten fattas i sådan tid att besked kan skickas ut senast den 15 efter beskattningsårets utgång. Det innebär att måste organisera arbetet med besluten om slutlig skatt så att beskeden kan skickas ut . I 4 kap. 1 § andra stycket TL finns en särskild bestämmelse om under- rättelse om innehållet i ett taxeringsbeslut. Enligt bestämmelsen ska den skattskyldige utan dröjsmål underrättas om innehållet i ett taxerings- beslut, om det inte är uppenbart obehövligt. Om beslutet är till den skattskyldiges nackdel ska det framgå av underrättelsen hur omprövning begärs och hur beslutet överklagas. Den ursprungliga lydelsen av taxeringslagen innehöll ett förbud mot att fatta beslut till den skattskyldiges nackdel taxeringsåret. Skälet var att den skattskyldige inte skulle drabbas av kvarstående skatt utan att ha haft möjlighet att begära omprövning av taxeringsbeslutet. För att det skulle fungera krävdes att den skattskyldige underrättades om beslut som var till nackdel och att det av underrättelsen framgick hur man begär omprövning eller överklagar (prop. 1989/90:74 s. 294 och 399 f.). Förbudet slopades med verkan års taxering. Det främsta skälet var att förbudet mot beslut till nackdel innebar administrativa problem. Regeringen påpekade också att förbudet inte utgjorde någon garanti för att de skattskyldiga fick sina beslut omprö- vade . En annan sak som framhölls var att det var angeläget att den effektiva granskningsperioden blev så lång som möjligt (prop. 1995/96:152 s. 81 f.). Det finns som synes, när det gäller de årliga besluten om slutlig skatt, inte längre något behov av den särskilda bestämmelsen i 4 kap. 1 § andra stycket TL om att underrättelse ska ske utan dröjsmål om beslutet är till nackdel för den skattskyldige. Bestämmelsen om att besked om slutlig skatt ska skickas ut efter beskattningsårets utgång är tillräcklig. Däremot behövs en motsvarande bestämmelse när det gäller andra beslut om slutlig skatt. Av 21 § FL följer att en skattskyldig ska underrättas om innehållet i ett beslut, om det inte är uppenbart obehövligt. Om beslutet gått den skattskyldige emot ska det framgå av underrättelsen hur beslutet överklagas. Enligt regeringens mening är denna bestämmelse tillräcklig i aktuella fall. Regeringen föreslår därför inte någon särskild tidsgräns i skatteförfarandelagen för andra beslut om slutlig skatt än de årliga. I 4 kap. 2 a § TL anges att grundläggande beslut om årlig taxering (taxeringsbeslut) får fattas genom automatisk databehandling, om skälen för beslutet får utelämnas enligt 20 § första stycket 1 FL. Bestämmelsen gör det möjligt att genom automatisk databehandling fatta taxerings- beslut i enlighet med de uppgifter som den skattskyldige har deklarerat (prop. 1993/94:224 s. 19 f.). Även på skattebetalningsområdet (28 § skattebetalningsförordningen [1997:750]) finns bestämmelser om beslut genom automatisk databehandling i fall där skälen för beslutet får utelämnas enligt 20 § första stycket 1 FL. Bestämmelser om på vilket sätt får fatta beslut är föreskrifter om förfarandet hos myndighet. Sådana föreskrifter får enligt regeringsformen ges i förordning (se avsnitt 6.2). Innehållet i 4 kap. 2 a § TL får därför inte någon motsvarighet i skatteförfarandelagen. Bestämmelserna finns i 56 kap. 2 § (beslut om slutlig skatt) och 10 § Prop. 2010/11:165 (besked om slutlig skatt). 18.5.1Ansvar när anmälan om F-skatt inte har gjorts Regeringens bedömning: Nuvarande regler om betalningsansvar för den som företräder en juridisk person bör med följande undantag behållas oförändrade. Regeringens förslag: Betalningsansvaret för den som företräder en juridisk person när en anmälan om F-skatt i ett uppenbart anställ- ningsförhållande inte har gjorts ska knytas till den tidpunkt då anmälan skulle ha gjorts. Utredningens bedömning och förslag: Överensstämmer med rege- ringens bedömning och förslag (se betänkandet s. 1344 f.). Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens bedömning och förslag. har avstyrkt ett, som de uttrycker det, utökat företrädaransvar för den som företräder en juridisk person som inte har gjort anmälan om F-skatt i ett fall där det är uppenbart att den som utför arbetet är att anse som anställd hos utbetalaren (uppenbart anställningsförhållande) med samma hårda tillämpning som vid ansvar för betalning av skatter och avgifter. Enligt Far strider företrädaransvaret mot aktiebolagslagen. melsen om företrädaransvar är unik i förhållande till övriga nordiska Reglerna bör enligt Far ändras så att de endast tillämpas vid överträdelse av reglerna i aktiebolagslagen eller när någon döms för () finner att reglerna om företrädaransvar kraftigt bör reformeras eller avskaffas. regeringen omgående bör utreda de grundläggande rättssäkerhets- problemen och de oönskade risker förfarandet innebär för ställföreträdare i juridiska personer. Näringslivets skattedelegation (NSD), till vars yttrande , , Svenska , Fastighetsägarna samt IT & Telekomföretagen har anslutit sig, anser att företrädaransvaret står i strid med syftet bakom arbetet med förbättrad företagsrekonstruktion eftersom den stränga tillämpningen inte ger företagaren någon som helst tidsfrist att försöka Det finns enligt NSD inte något egentligt behov av den särreglering för fordringar som företrädaransvaret innebär. Det finns nämligen även ett strängt personligt ansvar för bolagets företrädare i aktiebolagslagen. Personligt ansvar enligt aktiebolagslagen kan utkrävas av avseende skatteskulder. ande av särregleringen för staten i fråga om företrädaransvaret skulle regelsystemen vid insolvensförfarandet komma att hänga ihop på ett NSD ställer sig frågan vad ett krav på grov oaktsamhet kommer att innebära när det gäller ansvaret vid underlåten anmälan. NSD anser att den föreslagna utvidgningen visar på den uppenbart bristande rättssäkerhet som skattedelegationen anser finns vad gäller Enligt NSD:s mening finns det flera starka skäl att skyndsamt utreda företrädaransvaret. Skälen för regeringens bedömning och förslag: När det gäller skattebetalningslagens regler om företrädaransvar vill regeringen på- minna om att de för inte så länge sedan var föremål för en omfattande översyn av Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer. Utredningens betänkande Företrädaransvar (SOU 2002:8) lades till grund för regeringens prop. 2002/03:128 Företrädaransvar m.m. De nya reglerna trädde i kraft . I Skatteförfarande- utredningens uppdrag har inte ingått att göra någon allmän översyn av reglerna om företrädaransvar. Något underlag för att i detta ärende göra några mer ingripande ändringar i företrädarreglerna finns därför inte. Regeringen anser mot denna bakgrund, i likhet med utredningen, att nuvarande regler om företrädaransvar, trots den kritik som några remiss- instanser har framfört, i stort sett oförändrade bör föras över till skatteför- farandelagen. Dock anser regeringen att det finns skäl att se om reglerna om företrädaransvar vid underlåten anmälan om F-skatt enligt 10 kap. 14 § SFL behöver justeras. I nämnda paragraf anges att om skatteavdrag inte ska göras och det är uppenbart att den som utför arbetet är att anse som anställd hos utbetalaren (uppenbart anställningsför- hållande), ska utbetalaren skriftligen anmäla detta till . Om någon i egenskap av företrädare för en juridisk person uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte har gjort föreskrivet skatteavdrag, är före- trädaren tillsammans med den juridiska personen enligt 12 kap. 6 § första stycket SBL skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § samma lag. Betalningsskyldigheten är knuten till den tidpunkt vid vilken skatten ursprungligen skulle ha betalats. Om den som tar emot ersättning för ett utfört arbete har eller åberopar en F-skattsedel utan villkor enligt 4 kap. 9 § SBL eller åberopar en F-skattsedel med sådant villkor, trots att det är uppenbart att arbetet har utförts under sådana förhållanden att den som utfört arbetet är att anse som anställd hos den som betalar ut ersättningen för arbetet, ska utbetalaren skriftligen anmäla detta till (5 kap. 7 § SBL). Om utbetalaren underlåter att göra anmälan om F-skatt, kan utbetalaren bli betalningsskyldig för skatten på ersättningen enligt 12 kap. 3 § SBL. Om utbetalaren är en juridisk person kan även dennes företrädare bli betalningsskyldig genom reglerna om företrädaransvar. Förutsättningen för företrädaransvar i sådana fall är att företrädaren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåter att betala den skatt som den juridiska personen har blivit skyldig att betala till följd av att anmälan inte har gjorts (12 kap. 6 § första stycket SBL). Det subjektiva rekvisitet avser alltså betalningen av skatten trots att grunden för betalningsskyldigheten är att anmälan inte har gjorts. Från det att anmälan borde ha gjorts till dess ett beslut om ansvar för utbetalaren fattas kan ha gått och nya företrädare tillkommit. På motsvarande sätt som gäller i fråga om ansvar för underlåtet skatteavdrag bör, enligt utredningens mening, ansvaret knytas till den underlåtenhet som är grunden för ansvaret. Om företrädaren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte har gjort anmälan om F-skatt i ett uppenbart anställ- ningsförhållande, bör företrädaren tillsammans med den juridiska per- sonen kunna göras skyldig att betala ansvarsbeloppet. avstyrkt ett utökat företrädaransvar med, som de säger, samma hårda Prop. 2010/11:165 tillämpning som vid ansvar för betalning av skatter och avgifter. anser att den föreslagna utvidgningen visar på den uppenbart bristande rättssäkerhet som skattedelegationen anser finns vad gäller företrädar- ansvar. Det aktuella förslaget innebär emellertid ingen utökning av företrädaransvaret. Vad som är nytt är att ansvaret knyts till skyldigheten att anmäla i stället för till skyldigheten att betala. Med hänsyn till detta anser regeringen att den av utredningen föreslagna ordningen blir mer ändamålsenlig. Regeringen föreslår därför en sådan förändring av reglerna om företrädaransvar. Bestämmelsen finns i 59 kap. 12 § andra stycket SFL. 18.5.2Företrädaransvar för överskjutande punktskatt samt mervärdesskatt och punktskatt som har återbetalats med för högt belopp Regeringens förslag: Om en företrädare för en juridisk person upp- såtligen eller av grov oaktsamhet har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen har tillgodoräknats överskjutande punktskatt med ett för stort belopp, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala beloppet. Detsamma gäller om de oriktiga uppgifterna har lämnats i en ansökan om återbetalning av mervärdesskatt eller punktskatt och detta har lett till att skatt har återbetalats med ett för högt belopp. Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet s. 1347 f.). Remissinstanserna: Flertalet av remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens förslag. Utan yttrande om just detta förslag avstyrks ett utökat företrädaransvar av Företagarna, () och Näringslivets skattedelegation (NSD), till vars yttrande , , Svenska , Fastighetsägarna samt IT & Telekomföretagen har anslutit sig. Skälen för regeringens förslag: I 12 kap. 6 a § SBL regleras förut- sättningarna för företrädaransvar för överskjutande ingående mervärdes- skatt som har tillgodoräknats med för högt belopp. melsen även bör gälla punktskatt synes inte ha berörts i samband med att punktskatterna infogades i skattekontosystemet (prop. 2001/02:127). Antalet skattskyldiga för punktskatt är mycket få jämfört med antalet skattskyldiga för mervärdesskatt, närmare bestämt cirka 8 000 jämfört med över 900 000 skattskyldiga för mervärdesskatt. punktskatt uppkommer när den skattskyldige redovisar avdrag som över- stiger skattens bruttobelopp. Med hänsyn till punktskatternas konstruk- tion är det sannolikt ovanligt att en punktskattedeklaration innehåller Å andra sidan uppgår de årliga intäkterna från punktskatterna till runt varför det kan röra sig om stora belopp i de ärenden i vilka överskjutande punktskatt förekommer. Även om företrädaransvar för överskjutande punktskatt alltså skulle komma att aktualiseras i ett litet antal fall anser utredningen att det av likformighetsskäl är viktigt att mervärdesskatt och punktskatt behandlas Prop. 2010/11:165 på samma sätt även i ansvarshänseende. Remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens förslag i denna del. Regeringen, som inte ser något skäl till att företrädaransvaret för punktskatterna behandlas på något annat sätt än ansvaret för mervärdesskatten, föreslår att före- trädaransvaret ska utvidgas på det sätt som utredningen har föreslagit. Såväl mervärdesskatt som punktskatt ska i vissa fall kunna återbetalas efter ansökan (se t.ex. 10 kap. 13 §§ och 19 kap. 1 § ML samt 2831 d §§ lagen [1994:1564] om alkoholskatt). Ansökningsförfarandet används för personer som har rätt att få tillbaka skatt, men som inte är skattskyldiga och därför inte kan yrka avdrag i en skattedeklaration. Den omständigheten att det i sådana fall är fråga om återbetalning av ingående mervärdesskatt eller punktskatt i stället för tillgodoräknande av överskjutande ingående mervärdesskatt eller punktskatt bör inte ha någon betydelse för om företrädaransvar ska kunna aktualiseras. Om en företrädare uppsåtligen eller av grov oaktsamhet lämnar oriktiga upp- gifter i en ansökan om återbetalning och det leder till att ingående mervärdesskatt eller punktskatt återbetalas med ett för högt belopp bör företrädaren kunna göras ansvarig för beloppet tillsammans med den juridiska personen. Regeringen anser inte att det finns någon principiell skillnad mellan om ett företag betalar för lite skatt eller får tillbaka för mycket skatt. Regeringen föreslår därför att reglerna om företrädaransvar ska göras tillämpliga också på mervärdesskatt och punktskatt som har återbetalats med ett för högt belopp på grund av att oriktiga uppgifter har lämnats i en ansökan om återbetalning. Bestämmelserna finns i 59 kap. 14 § SFL. 18.5.3 Betalningsskyldighet vid skattebrott Bakgrund Ett skattebrott kan leda till att skatt undandras eller att skatt felaktigt tillgodoräknas eller återbetalas till gärningsmannen eller annan. Om den skattskyldige och gärningsmannen är en och samma person kan Skatte- verket ompröva skattebeslutet i fråga om gärningsmannen och därigenom se till att gärningsmannen inte får behålla förtjänsten av brottet och att staten får in det rätta skattebeloppet. Om den skattskyldige däremot är en juridisk person uppkommer frågan om staten ska kunna kräva in skatten av gärningsmannen. Även i de fallen kan skattebeslutet omprövas men den juridiska personen torde ofta sakna medel att betala den skatt som påförs. Under vissa förutsättningar kan företrädare för den juridiska personen bli solidariskt ansvarig för skatten, dvs. åläggas företrädar- ansvar. Frågan är om det bör införas en möjlighet för staten att kräva ska- destånd eller ett utökat betalningsansvar i de fall någon annan än den skattskyldige eller dennes företrädare har tillskansat sig medel genom skattebrott eller om problemet kan lösas på något annat sätt. För skattebrott döms enligt skattebrottslagen (1971:69) den som på annat sätt än muntligen uppsåtligen lämnar oriktig uppgift till myndighet eller underlåter att till myndighet lämna deklaration, kontrolluppgift eller annan föreskriven uppgift och därigenom ger upphov till fara för att skatt undandras det allmänna eller felaktigt tillgodoräknas eller återbetalas till honom själv eller annan (2 §). Straffet för skattebrott är fängelse i högst Är brottet att anse som ringa, döms för skatteförseelse till böter (3 §). Om brottet rört mycket betydande belopp, om gärningsmannen använt falska handlingar eller vilseledande bokföring eller om förfaran- det ingått som ett led i en brottslighet som utövats systematiskt eller i större omfattning eller i annat fall varit av synnerligen farlig art rubriceras brottet som grovt skattebrott (4 §). Påföljden för grovt skatte- brott är fängelse, lägst och högst . Något om tidigare behandling av frågan om ansvar för annan persons Företrädaransvar infördes efter ett förslag från Uppbörds- De regler som då infördes i 77 a § uppbördsförordningen (1953:272), avsåg företrädares ansvar för innehållen källskatt. ändringen föranleddes bl.a. av att hade slagit fast att den som har fällts till ansvar för underlåtenhet att redovisa innehållen källskatt, i brist på uttryckligt stadgande, inte kunde förpliktas att som skadestånd betala det skattebelopp som arbetsgivaren hade att betala enligt skattemyndighetens beslut (NJA 1957 s. 757 I och II). I betänkande behandlades även möjligheten att i lag införa skadeståndsskyldighet för den ställföreträdare som uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att redovisa innehållen skatt (SOU 1965:23 s. 185 f., jfr prop. 1967:130 s. 130 f.). emellertid tveksam till en sådan lösning. utredningen problem som kunde uppstå på grund av varierande pre- skriptionstider för olika slag av fordringar. En fordran på skadestånd omfattas vanligen av allmänna preskriptionsregler och kan därför komma att hållas vid liv hur länge som helst medan fordran på den skattskyldige preskriberas enligt bestämmelserna i uppbördsförordningen. darens eventuella regressrätt gentemot den skattskyldige skulle då kunna gå om intet. Dessutom påpekade utredningen att det av praktiska skäl torde vara svårt att redan i samband med handläggningen av brottmålet bestämma skadans storlek och ens om någon skada uppstått. Möjligheten att införa skadeståndsskyldighet för en person, som genom en brottslig handling har medverkat till att en skattskyldig person har undanhållit skatt, behandlades av Utredningen om säkerhetsåtgärder m.m. i skatteprocesser (SOU 1983:23). ansvar ansågs emellertid inte heller vara en framkomlig väg. Som skäl för ståndpunkten angavs dels att domstolarna allmänt sett torde vara obenägna att tilldela staten en målsäganderoll i dessa sammanhang, dels svårigheter att förena principerna för en civilprocess med beskatt- ningsfrågor av indispositiv natur (SOU 1983:23 s. 247 f.). NJA 2003 s. 390 Prop. har i avgörandet NJA 2003 s. 390 slagit fast att den som har dömts för skattebrott eller medhjälp till sådant brott inte är skyldig att utge skadestånd till staten för undandragen skatt enligt 2 kap. 2 § skadeståndslagen (1972:207). Den i målet undandragna skatten avsåg undanhållen mervärdesskatt vid handel med mobiltelefoner. Den skattepliktiga verksamheten bedrevs av ett bolag som hade deklarerat och fått avdrag för ingående mervärdes- skatt för varuinköp. Varuinköpet avsåg rätteligen förvärv från andra EU-länder som bolaget skulle förvärvsbeskatta. Fyra personer hade såsom företrädare för olika bolag medverkat i förfarandet genom att de formellt stått som köpare av varorna och för skens skull sålt dem vidare till bolaget mot fakturor som inkluderade mervärdesskatt.