prop · GY03165 · 2011-09-20 00:00:00 — En annan aspekt som bör beaktas är att en förvaltningsmyndighet bara är skyldig att ompröva enligt 27 § FL om det kan ske utan nackdel för någon enskild part. Det finns alltså ingen skyldighet att ändra ett betungande beslut i skärpande riktning eller återkalla ett gynnande beslut. Av praxis följer dock att betungande beslut får ändras i både mildrande och skärpande riktning. Gynnande beslut får dock inte ändras. Vissa undantag finns. är i princip skyldigt att ompröva tidigare beslut om det finns skäl för omprövning (prop. 1989/90:74 s. 402). Det gäller även omprövningar som är till nackdel för skattskyldiga. Att omprövning till nackdel ska ske när skäl finns är i linje med principen att tyngdpunkten i förfarandet bör ligga hos (prop. 1989/90:74 s. 399). Beslut om att bevilja ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning är gynnande beslut. Eftersom det inte finns några särskilda omprövningsbestämmelser i ersättningslagen innebär det att inte får ompröva sådana beslut till nackdel för den enskilde, såvida inte den enskilde har lämnat felaktiga uppgifter. Om har beslutat om ersättning och den enskilde har lämnat korrekta uppgifter är det alltså bara förvaltningsrätten som, efter överklagande av det allmänna ombudet, kan besluta att sätta ned ersättningen. Den som får avslag på en ansökan om ersättning ska som har nämnts ovan enligt regeringens mening kunna begära omprövning enligt skatteförfarandelagen. Om den enskilde överklagar ett ersättningsbeslut bör vidare skyldighet att ompröva beslutet följa av skatteförfarandelagen och inte av 27 § FL. Med hänsyn till det sagda bör även befogenhet att ompröva ersättningsbeslut till nackdel för den som beslutet gäller regleras i skatteförfarandelagen. Eftersom ersättningsbeslut är gynnande beslut bör dock befogenheten inte utvidgas utan i likhet med vad som gäller enligt förvaltningslagen eller allmänna förvaltningsrättsliga principer bör i princip bara få ompröva ersättningar som skattskyldiga har utverkat genom felaktiga uppgifter. En bestämmelse med det innehållet finns i 66 kap. 25 § SFL. Mot bakgrund av ovan angivna förhållanden bör alltså beslut i frågor som avser betalningssäkring, bevissäkring, ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning, inkomstdeklarationer, kontrolluppgifter och deklarationsombud i fortsättningen omprövas enligt skatteförfarandelagen vilket innebär att 27 § FL i praktiken kommer att sakna betydelse för skyldighet att ompröva beslut i aktuella frågor. Det är inte bara frågor som regleras utanför taxeringslagen och skattebetalningslagen som kan omprövas enligt förvaltningslagen eller allmänna förvaltningsrättsliga principer. omprövnings- skyldighet i 4 kap. 7 § TL omfattar till exempel bara taxeringsbeslut och genom bestämmelsen i 1 kap. 1 § andra stycket TL även beslut om särskilda avgifter. Omprövningsskyldigheten omfattar inte beslut om revision, föreläggande m.m. Den som ett beslut gäller kan dock begära att omprövar beslutet enligt 27 § FL. är nämligen skyldigt att ompröva så länge det inte finns något uttryckligt omprövningsförbud. Någon annan tolkning är inte rimlig eftersom förbudet mot att överklaga föreläggande vid vite och beslut om revision i 6 kap. 2 § TL i så fall skulle vara överflödigt eftersom rätten att överklaga i 6 kap. 1 § TL bara omfattar taxeringsbeslut. Förbudet mot att överklaga innebär med andra ord att besluten inte heller får överklagas enligt förvaltningslagens bestämmelser. Beslut om förelägganden, revision m.m. ska enligt regeringens mening i fortsättningen också omprövas enligt skatteförfarandelagen. Bestämmelser om omprövning finns i 66 kap. SFL. Särskild skattekontroll och kassaregister Även lagen (1998:514) om särskild skattekontroll av torg- och marknadshandel m.m., benämnd torgkontrollagen, lagen (2006:575) om särskild skattekontroll i vissa branscher, benämnd branschkontrollagen, och lagen (2007:592) om kassaregister m.m., benämnd kassaregister- lagen, ska upphävas och i stället ska den särskilda skattekontrollen och kravet på kassaregister regleras i skatteförfarandelagen. Genom hänvisningar i nämnda lagar gäller bestämmelserna i skatte- betalningslagen om debitering, betalning, överklagande och förfarandet i övrigt i fråga om lagarnas kontrollavgifter. I 1 kap. 2 § SBL föreskrivs att lagen gäller vid bestämmande, debitering och betalning av aktuella skyldighet att ompröva beslut om kontrollavgifter framgår alltså redan av bestämmelserna i skatte- betalningslagen men ska i fortsättningen regleras i 66 kap. SFL. Några bestämmelser om omprövning av andra beslut än beslut om kontrollavgifter enligt de tre lagarna finns inte . torgkontrollagen, branschkontrollagen och kassaregisterlagen förbud mot att överklaga vitesförelägganden och beslut om kontrollbesök, särskilda kontrollåtgärder och tillsyn. Som har nämnts ovan gäller omprövnings- skyldigheten enligt 27 § FL även beslut som inte får överklagas. förbud mot överklagande hindrar inte heller att beslutet ändras enligt de befogenheter som har utvecklats i praxis och som innebär att avslagsbeslut och betungande beslut normalt får ändras men att gynnande beslut med vissa undantag inte får det. Genom att bestämmelserna om särskild skattekontroll och kassaregister flyttas över till skatteförfarandelagen föreslår regeringen att andra beslut än beslut om kontrollavgifter inte längre ska omprövas enligt 27 § FL utan enligt 66 kap. SFL. 20.4Återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i strid med Regeringens bedömning: Frågan om återkrav av skattelättnader som är otillåtet statsstöd bör övervägas i ett annat sammanhang. Det behövs inte särskilda regler för återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i strid med utan de enskildas anspråk på återbetalning kan, utan att några konflikter med upp- kommer, hanteras inom det ordinarie förfarandet för omprövning och överklagande. Utredningens bedömning: Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (se betänkandet s. 670 f.). Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att invända mot utredningens bedömning. Skälen för regeringens bedömning Prop. Det ingick i utredningens uppdrag att överväga om det borde införas särskilda lagregler om betalning eller återbetalning av skatter eller avgifter i fall där har tillämpat ett EU-direktiv felaktigt eller inte har genomfört det på rätt sätt. Återkrav av otillåtet statsstöd inom skatte- och avgiftsområdet Skatte- och avgiftslättnader av olika slag kan falla in under bestämmelser om statligt stöd. Av bestämmelserna framgår att sådant stöd är otillåtet men att undantag kan beviljas under vissa förutsättningar (artiklarna 8789). I regleras återkrav av otillåtna statsstöd i procedurförordningen (Rådets förordning [EG] nr 659/1999 av om tillämpningsföreskrifter för artikel [88] i ). Av artikel 14 i förordningen följer att kommissionen ska besluta att en medlemsstat som har betalat ut olagligt stöd ska vidta alla nödvändiga åtgärder för att återkräva stöd jämte av kommissionen bestämd ränta från mottagaren. Med hänsyn till att frågan om återkrav av statsstöd inte handlar om huruvida har tillämpat ett EU-direktiv felaktigt eller genomfört det på rätt sätt ansåg utredningen att det inte ingick i uppdraget att överväga förfaranderegler för återkrav av otillåtet statsstöd som har getts genom skattelättnader av olika slag. Regeringen delar utredningens bedömning. Det kan ändock nämnas att regeringen har tillkallat en utredare med uppgift att se över vissa frågor om statligt stöd (dir. 2010:9). Frågan om återkrav av statsstöd har även behandlats av Utredningen om allmännyttans villkor. Enligt utredningen behövs det regler om kontroll och sanktioner för all verksamhet i som berörs av statsstöds- reglerna och inte enbart för de kommunala bostadsaktiebolagen. Utredningen lämnade därför inte några förslag om kontroll och sanktioner utan gjorde i stället bedömningen att frågan om ett nytt regelverk om kontroll och sanktioner med generell giltighet för alla politikområden bör ses över i särskild ordning (SOU 2008:38 s. 29 och 324). 2009/10:185 s. 76 f. uttalade regeringen att ett nationellt system för tillsyn, kontroll och sanktion av åtgärder inom ramen för kommunernas bostadsförsörjningsansvar inte borde införas. Tillsynen enligt lagen (2007:1091) om offentlig upphandling utövas av och några särskilda regler för upphandling av bostadsförsörjningsåtgärder behövs inte. Återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i strid med Medlemsstaterna är skyldiga att betala tillbaka skatter och avgifter som har tagits ut i strid med . innehåller inte några bestämmelser om återbetalning av nationella skatter eller avgifter. Medlemsstaterna är dock skyldiga att ha regler som gör det möjligt för enskilda att få återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i En medlemsstats bestämmelser om återbetalning av sådana skatter eller avgifter får inte vara mindre förmånliga än de som avser liknande yrkanden som grundas på nationell rätt eller göra det i praktiken orimligt svårt att få återbetalning med hänvisning till (se domar i de förenade målen C-397/98 och C-410/98, och andra, ECR 2001 I-1727, samt i mål nr C 432-05, Unibet, ECR 2007 I-2271). Nämnas bör också att inte kräver att förvaltnings- myndigheter omprövar beslut som har fått laga kraft men som avviker från senare meddelad praxis från . Om beslutet, trots laga kraft, får omprövas enligt den nationella rätten kan dock myndigheten under vissa förutsättningar vara skyldig att ompröva beslutet med hänvisning till ny eller ändrad praxis från . Förut- sättningarna är att beslutet har fått laga kraft genom avgörande av den högsta förvaltningsdomstolen i medlemsstaten och att denna domstol, utan att begära förhandsavgörande, har gjort en tolkning av , som enligt ett senare avgörande från har visat sig vara felaktig. Som ytterligare förutsättning gäller att den enskilde begär omprövning så snart kännedom fås om avgörande (se domar i de förenade målen C-392/04 och C-422/04, Arcor and i-21, ECR 2006 I-8559, samt i mål nr C-453/00, Kühne och Heitz mot Productschap voor Pluimvee en Eieren, ECR 2004 I-837). De svenska skatteförfattningarna innehåller inte några bestämmelser om återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i strid med . Den som anser att ett beslut av strider mot kan dock begära omprövning eller överklaga beslutet. Fristerna för det är (i vissa fall ). Anstånd beviljas om det är tveksamt hur mycket skatt eller avgift den enskilde ska betala. Om beslutet gäller skattetillägg eller kontrollavgift beviljas anstånd automatiskt efter ansökan, om den som avgiften gäller har begärt omprövning eller överklagat till förvaltningsrätten. Undanröjs skatten eller avgiften eller sätts skatten eller avgiften ned, ska skattekontot krediteras med motsvarande belopp. Om krediteringen leder till ett överskott på kontot, ska överskottet återbetalas under förutsättning att överskottet inte behövs för att betala beslutade men ännu inte förfallna belopp. Intäktsränta ska beräknas från och med skattens eller avgiftens ursprungliga förfallodag. Förfarandet är detsamma i fall en enskild begär omprövning eller överklagar med hänvisning till ny eller ändrad praxis från eller på grund av ett nytt avgörande från där domstolen tolkar . Det bör noteras att beslut av får laga kraft när omprövnings- och överklagandetiden har löpt ut och att besluten då i princip blir definitiva. Däremot får beslut av förvaltningsrätten och kammarrätten som har fått laga kraft omprövas under förutsättning att besluten avviker från rättstillämpningen i ett avgörande från som har meddelats . När den sexårsfristen har löpt ut finns det inte längre någon rätt till omprövning av vare sig eller domstolarnas beslut. får dock utan tidsbegränsning ompröva till den enskildes fördel. Enligt nuvarande regler gäller detta bara på skattebetalnings- I fortsättningen föreslås det dock gälla generellt (66 kap. 19 § Prop. 2010/11:165 SFL). Mot bakgrund av det ovan sagda anser regeringen att det inte behövs särskilda regler för återbetalning av skatter och avgifter som har tagits ut i strid med utan de enskildas anspråk på återbetalning kan, utan att några konflikter med uppkommer, hanteras inom det ordinarie förfarandet. 20.5Omprövning med hänvisning till ny eller ändrad praxis från Regeringens bedömning: bör inte få ompröva en fråga som har avgjorts av de allmänna förvaltningsdomstolarna genom beslut som har fått laga kraft om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett avgörande från som har meddelats . Omprövning bör inte heller kunna ske med hänvisning till ny eller ändrad praxis från . Utredningens förslag: Utredningens förslag överensstämmer inte med regeringens bedömning (se betänkandet s. 673 f.). Utredningen föreslog att på begäran av den som ett beslut gäller ska få ompröva avgöranden från de allmänna förvaltningsdomstolarna om rätts- tillämpningen avviker från ett senare avgörande från . Utredningen gjorde dock inte någon bedömning när det gäller frågan om omprövning ska kunna ske med hänvisning till ny eller ändrad praxis från . Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna tillstyrker eller har inget att erinra mot förslaget. Kommuner och Landsting (SKL) lyfter fram att den praktiska betydelsen av förslaget torde bli begränsad på grund av den s.k. sexårsfristen. Förvaltningsrätten i avstyrker förslaget och anser att de skattskyldiga ska ansöka om resning i stället. Ett stort antal avgöranden från ger upphov till olika tolkningar. Avgörandena är sällan så pass klara att de kan tillämpas direkt. Det är inte tillfredsställande att ska ges möjlighet att ompröva lagakraftvunna domar utan detta bör i stället ankomma på förvaltnings- domstolarna. Dessutom behövs det inte någon förändring av gällande bestämmelse då den inte har ansetts strida mot . Ett flertal remissinstanser, såsom , och Näringslivets skattedelegation (NSD), till vars yttrande , , , Fastighetsägarna samt IT & Telekomföretagen har anslutit sig, anser att omprövning även ska kunna ske med hänvisning till praxis från . Skälen för regeringens bedömning får inte ompröva en fråga som har avgjorts av allmän förvaltningsdomstol. Det är ett uttryck för principen om res judicata. Om den som beslutet gäller begär omprövning, får dock ompröva en fråga som har avgjorts av förvaltningsrätten eller kammarrätten genom ett beslut som har fått laga kraft, om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett senare avgörande från (undantag från res judicata). Bestämmelserna finns i 4 kap. 8 och 12 §§ TL samt 21 kap. 3 § SBL. Bakgrunden till undantaget för ny eller ändrad praxis är att den som inte har överklagat har möjlighet att vid ändrad praxis få rättelse genom att begära omprövning, så vida inte tiden för omprövning har gått ut. För den som har överklagat och där domstolens avgörande har fått laga kraft innebär dock bestämmelsen om res judicata att det inte finns någon möjlighet att få en ny prövning. Denna omotiverade skillnad mellan den som har överklagat och fått sin fråga prövad av domstol och den som inte har överklagat var skälet till att gavs befogenhet att på begäran ompröva beslut av förvaltningsrätt och kammarrätt vid ny eller ändrad praxis. Syftet är alltså att den som överklagar inte ska hamna i ett sämre omprövningsläge än den som inte gör det (prop. 1989/90:74 s. 315, 404 och 405). medlemskap i medför att sådana skillnader numera även kan uppkomma när ett avgörande från innebär ny eller ändrad praxis. Den som inte har överklagat kan då med hänvisning till avgörandet begära omprövning medan den möjligheten är stängd för den som har fått sin fråga prövad av domstol. Om har begärt förhandsavgörande kan dock omprövning ske med hänvisning till Högsta förvaltningsdomstolens avgörande. Det går dock inte om förhandsavgörandet har begärts av en domstol i ett annat EU-land eller om avgörande avser en talan om fördragsbrott. innehåller inte några förfaranderegler. Det innebär att den som i ett ärende vill åberopa på t.ex. mervärdesskatteområdet får göra det enligt förfarandet för mervärdesskatt i skattebetalningslagen. Oavsett om grunden för den begärda ändringen är inhemsk rätt eller EU-rätt gäller alltså samma förfarande. Ett nationellt skatteförfarande får inte göra det svårt eller omöjligt för enskilda att åberopa utan måste säkerställa ett effektivt domstolsskydd för enskildas rättigheter enligt (effektivitets- principen). Tidsfrister för omprövning och överklagande är tillåtna liksom bestämmelser om res judicata, men förfarandet får inte vara mindre förmånligt i fall där grunden för den begärda ändringen är än i fall där grunden är inhemsk rätt (likvärdighetsprincipen, se dom i mål nr C-231/96, mot Ministero delle Finanze, ECR 1998 I-4951). Den ovan angivna bakgrunden väcker frågan om undantaget från res judicata bör utvidgas till att även omfatta avgöranden från . Justitiekanslerns bedömning av om dagens undantag är förenligt med Justitiekanslern har i ett beslut om skadeståndsanspråk mot staten bedömt om det strider mot att undantaget från res judicata inte också omfattar ny eller ändrad praxis från (Justitiekanslerns beslut i ärende med dnr ). I beslutet gör Justitiekanslern bedömningen att nuvarande utformning av undantaget från res judicata inte kan anses strida mot rätten till effektivt domstolsskydd. Som skäl anför Justitiekanslern bl.a. att bestämmelsen inte gör skillnad mellan om ärendet avser ett EU-rättsligt grundat anspråk eller ett anspråk grundat på nationell rätt. Bestämmelsen kan därför inte anses innebära att det blir omöjligt eller orimligt svårt att utverka en EU-rättsligt grundad rättighet. Justitiekanslern anser alltså att inte kräver att ska vara behörigt att ompröva frågor även med hänsyn till ny eller ändrad praxis från . En sådan ordning framstår enligt Justitie- kanslern till och med som utesluten redan av den anledningen att inte är behörig att uttala sig om innehållet i nationell rätt eller bestämma utgången av målet vid den nationella domstolen. uttalar sig bara om tolkningen och tillämpningen av och det är den nationella domstolen som avgör hur vägledande uttalanden ska tillämpas i det enskilda fallet inom ramen för den nationella rättsordningen. En annan omständighet som Justitiekanslern lyfter fram är att i skattesammanhang är det snarare regel än undantag att det inte går att dra någon entydig slutsats om vilka rättsliga konsekvenser ett vägledande uttalande från ska få i den nationella rättsordningen. På grund av den omfattande harmonisering som föreligger på mervärdes- skatteområdet kan det i mervärdesskattesammanhang i och för sig framstå som mer tydligt vilka konsekvenser ett avgörande från ska medföra nationellt. Detta förändrar emellertid enligt Justitiekanslern inte det faktum att inte är behörig att bestämma vilka direkta följder dess vägledande uttalanden ska medföra i det enskilda fallet. Det är vidare värt att notera att bestämmelserna om omprövning och undantaget från res judicata enligt Justitiekanslern inte kan bedömas skilda från sitt sammanhang. Sammanhanget är att av den grundläggande principen om domstolarnas självständighet följer att ingen myndighet får bestämma hur en domstol ska döma i det enskilda fallet eller hur en domstol i övrigt ska tillämpa en rättsregel i ett särskilt fall (11 kap. 2 § regeringsformen). Till sammanhanget hör också att Högsta förvaltnings- domstolen är landets högsta förvaltningsdomstol. Justitiekanslern anför därefter att undantaget från res judicata inte får komma i konflikt med de grundläggande principerna om rättsskipningen. Det gör enligt Justitiekanslern inte gällande bestämmelse eftersom behörighet att ompröva frågor som har avgjorts av förvaltningsrätten eller kammarrätten är avhängig av att har tagit ställning. Bör undantaget från res judicata även omfatta avgöranden från ? Om ändrar sin tillämpning på grund av ett nytt avgörande från kommer den som har omprövningstid kvar, men som har överklagat och där domstolens avgörande har fått laga kraft, inte att kunna begära omprövning med hänvisning till avgörandet från . Det kommer däremot den som har omprövningstid kvar men som inte har överklagat att kunna göra. I fall där ny eller ändrad praxis från får direkt genomslag i tillämpning finns det alltså en skillnad mellan den som har överklagat och fått sin fråga prövad av domstol och den som inte har överklagat. Det är exakt samma skillnad som skulle uppkomma vid ny eller ändrad praxis från om inte hade varit behörigt att ompröva beslut av förvaltningsrätt och kammarrätt som avviker från rättstillämpningen i ett senare avgörande från . Utredningen ansåg att den som har överklagat inte bör ha ett sämre läge att få sin sak omprövad än den som inte har gjort det när korrigerar sin tillämpning med hänsyn till ett nytt avgörande från . Utredningen fann vidare att är fullt kapabelt att göra de bedömningar som en sådan behörighet för med sig och att behörigheten inte rubbar vare sig Högsta förvaltningsdomstolens status som högsta förvaltningsdomstol eller domstolarnas självständighet. Sammanfattningsvis ansåg utredningen därför att undantaget från principen om res judicata vid ny eller ändrad praxis även bör omfatta avgöranden från . behörighet att ompröva ska inte enbart gälla avgöranden från förvaltningsrätten och kammarrätten utan även . Regeringen delar utredningens bedömning om att bestämmelserna bör, om möjligt, utformas på ett sådant sätt att den som överklagar inte ska hamna i ett sämre omprövningsläge än den som inte gör det. Ett undantag från res judicata får dock inte komma i konflikt med de grundläggande principerna om rättsskipning i regeringsformen. Förvaltningsrätten i avstyrker förslaget och anser att de skattskyldiga ska ansöka om resning i stället. Förvaltningsrätten lyfter fram att ett stort antal avgöranden från ger upphov till olika tolkningar. Avgörandena är sällan så pass klara att de kan tillämpas direkt. Det är inte tillfredsställande att ska ges möjlighet att ompröva lagakraftvunna domar utan detta bör i stället ankomma på de allmänna förvaltningsdomstolarna. Dessutom behövs det inte någon förändring av gällande bestämmelse då den inte har ansetts strida mot . Även regeringen ser problem med en sådan ordning som utredningen föreslår. Ett problem med en sådan ordning är att många avgöranden från snarare är till ledning för lagstiftaren än för den som ska tillämpa den befintliga lagstiftningen, dvs. många avgöranden uttrycker enbart vad lagstiftaren måste iaktta för att skattesystemet ska vara förenligt med och går inte att använda som ledning för hur ett enskilt fall ska bedömas. Det kan vidare ifrågasättas om ett sådant förslag är förenligt med Prop. 2010/11:165 grundlagsfästa principer om domstolars självständighet och Högsta förvaltningsdomstolens ställning som högsta allmänna förvaltnings- Det är de allmänna förvaltningsdomstolarna och ytterst som avgör vilket genomslag ett nytt avgörande från bör få i tillämpningen. En enskild som får avslag på en begäran om omprövning med motiveringen att åberopat avgörande från inte är skäl att ändra verkets tidigare bedömning får nämligen överklaga ett sådant beslut till förvaltningsrätten. Även det allmänna ombudet har rätt att överklaga beslut och kan därmed lyfta aktuella frågor till de allmänna förvaltningsdomstolarna. En utvidgning av undantaget från res judicata till ny eller ändrad praxis från är vidare inte något som krävs enligt . Med hänsyn till ovanstående anser regeringen sammanfattningsvis att undantaget från principen om res judicata vid ny eller ändrad praxis inte bör omfatta avgöranden från . Bestämmelsen om undantag från principen om res judicata med anledning av ett avgörande från finns i 66 kap. 3 § SFL. Bör undantaget från res judicata även omfatta avgöranden från Europa- domstolen? Några remissinstanser anser att undantaget från res judicata även bör omfatta avgöranden från .