rir · GZB56 · 2011-01-24 09:00:00 — genomgång visar att har redovisat investeringsverksamheten i huvudsak i enlighet med kraven i regleringsbreven och i det särskilda uppdraget om årlig redovisning . I detta avsnitt fördjupas analysen av principerna bakom redovisning av kostnadsutveckling som presenteras i årsredovisningen under rubriken Objekt som öppnats för trafik under året.66 har under hand uppgivit att redovisningen av Objekt öppnade för trafik inte syftar till att redogöra för kostnadsutvecklingen.67 gör dock bedömningen att en sådan redovisning bör finnas och att redovisningen i fråga ligger nära en redovisning av objektens kostnadsutveckling. Stycke 3.2 bygger på motsvarande analys och texter som finns i i stora väginvesteringar?68 64År 2000 angavs att efterkalkyler skulle göras enligt samma princip som den ursprungliga kalkylen och att efterkalkyler skulle göras för objekt öppnade 2000 och . på redovisning av kostnadsavvikelser och efterkalkyler har därefter funnits förutom att krav på redovisning av beräknade och uppföljda nettonuvärdeskvoter inte fanns , men återinfördes 20072009. 65En lönsamhetskalkyl ger resultat i form av en nettonuvärdeskvot och visar hur mycket man får tillbaka per satsad krona i ett visst projekt. Det kan röra sig om avkastning i pengar från en investering, men lika gärna om miljövinster eller tidsvinster (dvs. Källa: , 2005:5, Den samhällsekonomiska kalkylen, s. 28. 66Banverket, Årsredovisning 2005, s. 38; 2006, s. 34; 2007, s. 25; 2008, s. 33; 2009, s. 15. 68RiR 2010:25, kapitel 3. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? Som tidigare nämnts har regeringen i regleringsbrevet till ställt krav på återrapportering om stora järnväginvesteringar som öppnat för trafik . Järnvägsprojektens slutkostnad ska, enligt myndighetens regleringsbrev, jämföras med objektets kostnadskalkyl i åtgärdsplan (hädanefter plankostnad) och beräknad kostnad vid byggstart. Strukturen på redovisningen är densamma för årsredovisningar och framåt. För åskådlighetens skull återskapar vi här de kostnadsrelevanta delarna av årsredovisning för 2009.69 Tabell 3.1 visar den redovisning av kostnadsutfall som lämnar i sin årsredovisning. Tabell 3.1 Anläggningskostnad för objekt öppnade för trafik 2009, , ur årsredovisning . I årsredovisning 2009 preciseras dock inte vad en plankostnad är eller varför den skulle vara den mest rättvisande att jämföra med. Det ges heller ingen förklaring till val av jämförelsekostnader70 eller varför uppgifterna för budget vid byggstart kan skilja sig från plankostnad. Vidare är det oklart hur kostnadsuppgifterna är omräknade för att uppnå prisnivå.71 69Banverket, Årsredovisning 2009, s. 15. 70I årsredovisningen framgår dock att jämförelsen görs mot aktuell plan. 71I årsredovisningen , 2006, 2007 och 2008 framgår dock att ett sammanvägt byggindex används i redovisningen. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? har granskat hur har tagit fram dessa uppgifter till kostnadsredovisningen: vilka underlag som använts och vilka beräkningar som gjorts. De uppgifter som förutsatte vara tillgängliga i centrala system visade sig vara ofullständiga och svåra att kvalitetssäkra. Felkällor är svåra och tidskrävande att identifiera i många fall eftersom det är oklart hur plan- och slutkostnad beräknats och vilken prisindex som beräkningarna baseras på. har med hjälp av underlag till årsredovisningen försökt rekonstruera de uppgifter som lämnas i årsredovisningen. I 12 av 38 redovisade projekt var överensstämmelsen god mellan redovisning och beräkningar utifrån inhämtade uppgifter om utlagda kostnader i projekten. I övriga projekt har det funnits sådana brister vad gäller spårbarhet i uppgifter att slutsatserna är mer osäkra. I flera fall fanns det differenser på mellan redovisade kostnader och beräkningar av utlagda kostnader i projekten. Efter att ha tagit del av kostnadsunderlag för beräknad kostnad vid byggstart (definitiv budget/startbeslut) bedömde att en motsvarande analys av denna uppgift, motsvarande den som beskrivs ovan, skulle kräva en alltför stor arbetsinsats. 3.2.3Principiella problem med redovisningen Utöver problemen med begriplighet och bristande datakvalitet i kostnadsredovisningen finns även två principiella problem rörande definition och beräkning av kostnadsavvikelser. Dessa problem grundar sig i missvisande jämförelsekostnad och ett komplicerat och osäkert omräkningsprisindex. Det är standardmässigt att beräkna kostnadsavvikelser på följande sätt: "#$%&' !"#$%&'#&(()! *+#* = !ä!"ö! "#$"%&$'()* Ekvation (3.1) Med denna definition av kostnadsavvikelse får man en relativ avvikelse från jämförelsekostnaden som enklast uttrycks i procent. Detta har fördelen att kostnadsavvikelser i olika projekt blir direkt jämförbara. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? har granskat redovisning av större72 järnväginvesteringars kostnadsutveckling i årsredovisningar för åren 20052009. För de sammanlagt 31 större järnväginvesteringar som öppnat för trafik har det funnits tillräckligt med underlag för adekvata beräkningar i 28 fall.73 Vid beräkning av kostnadsavvikelser har valet av jämförelsekostnaden avgörande inverkan på utfallet. Nedan beskrivs jämförelsekostnader som redovisar i sina årsredovisningar. Därefter följer en analys av valet av jämförelsekostnad samt beräkningar av fördyringar gentemot alternativa jämförelsekostnader. /07 redovisade slutkostnaden jämfört med en tidigare plankostnad. /08 har , oavsett om en järnvägsinvestering har förekommit i en tidigare åtgärdsplan, valt plankostnaden från den senaste åtgärdsplanen som jämförelsekostnad. Företrädare för uppger att den senaste plankostnaden var den som jämförde mot och att redovisning av kostnadsutvecklingen i järnvägsinvesteringar därmed skiljde sig från redovisning av kostnadsutvecklingen i väginvesteringar i alltför hög grad. Av det skälet ändrades val av jämförelsekostnad.74 menar att den senaste åtgärdsplanen är det plandokument som regeringen senast beslutat och som under innevarande planperiod därmed är det relevanta att följa upp emot.75 Problemet med att endast jämföra med den senaste plankostnaden är emellertid att de kostnadsavvikelser som rapporteras inte svarar på frågan: Hur mycket kostade järnvägen jämfört med vad som angavs i det initiala beslutet? Att välja senaste plankostnad som jämförelsekostnad döljer de kostnadsökningar som uppstått mellan första och den senaste åtgärdsplanen. Däremot kan det av andra skäl vara relevant att följa upp projekten i förhållande till senaste plankostnaden. 72BV rapporterar samtliga projekt i sin årsredovisning. RiR har gjort beräkningar på dem som är större än . 73Totalt redovisas 38 projekt i årsredovisningarna för perioden 20052009, 7 projekt är alltså . 75RiR 2010:25, s. 31. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? Plankostnader ökar över tid Ett projekts plankostnad är mycket osäker om projektet befinner sig i ett tidigt skede av den fysiska planeringen. När projektet drivs vidare minskar osäkerheten i projektet och precisionen i kostnadskalkylen ökar.76 Av de 28 studerade järnvägsinvesteringsprojekten var 14 upptagna i minst två har för dessa 14 projekt räknat upp den tidigaste plankostnaden till den senare plankostnadens prisnivå.77 Beräkningarna visar att plankostnaderna har ökat med i genomsnitt mellan den första och den sista åtgärdsplanen.78 Ökningen mellan planperioder beror alltså inte bara på prisutvecklingen utan andra kostnadsökningar har tillkommit i projekten mellan plantillfällena. Tendensen att plankostnader för investeringsobjekten ökar med tiden leder tillsammans med praxis att jämföra utfall med senaste plankostnad till att och regeringen bortser från delar av den verkliga kostnadsutvecklingen. Vid beräkning av kostnadsavvikelser enligt ekvationen (3.1) behöver kostnad som infallit det vill säga slutkostnad och jämförelsekostnad räknas om till samma prisnivå för att ett rättvisande resultat ska erhållas. Det vanliga är att man omvandlar jämförelsekostnaden till slutkostnadens prisnivå. Omräkningen till enhetlig prisnivå ger olika resultat beroende på vilket prisindex som används. Vedertagna index att använda vid prisomräkning är konsumentprisindex (KPI) och index som utgörs av bearbetning av KPI, till exempel nettoprisindex (NPI).79 Dessa index visar nuvärdet på kostnader och intäkter vid olika tillfällen och används som mått på allmän penningvärdesförminskning. I följande avsnitt beskrivs val av index vid redovisning av avslutade projekt i årsredovisningen samt hur det påverkar den beräknade kostnadsavvikelsen för projekten. 76Intervju ; Intervju . 77Riksrevisionen använde här eget prisindex banindex. 78Plankostnadernas utveckling är dock inte trendmässig utan varierar mellan projekt. har i genomsnittet exkluderat bangårdsombyggnad då den observationen gav ett extremvärde. 79Nettoprisindex (NPI) visar utvecklingen av den del av konsumentpriserna som återstår sedan nettot av indirekta skatter minus subventioner räknats bort. Källa: SCB, (). Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? räknade bort branschens prisutveckling I rapportering av kostnadsutveckling i projekt i årsredovisningar för åren 20052009 har plankostnad och budget inför byggstart räknats om då slutkostnaden för projektet kunde beräknas. Som tidigare nämnts angav regeringen tidigare i sitt regleringsbrev till att konsumentprisindex (KPI) skulle användas vid beräkningar och rapportering av fördyringar av järnvägsinvesteringar. Runt 2004 uppmärksammade dock på att prisutvecklingen kraftigt översteg KPI. I regleringsbrevet angav regeringen att skulle diskontera fördyringar till reala priser när kostnadsökningar i enskilda projekt skulle rapporteras till . Detta innebar i praktiken att i sina kostnadsuppföljningar av projekt använde ett egenkonstruerat prisindex: det så kallade banindex. Till skillnad från KPI och NPI används branschspecifika index för att exkludera exogena faktorer, som till exempel råvaru- och oljepriser, som inte är påverkbara för enskilda aktörer. Banindex utvecklades i samband med revideringen av åtgärdsplan och arbetet gjordes tillsammans med . Banindex består av olika delindex som tagits fram och löpande uppdateras av SCB. tillämpar detta index genom viktning mellan de olika delindexen.80 I samband med den senaste åtgärdsplaneringen uppdaterade viktning mellan delindex.81 Val av index hänger samman med syftet med redovisningen av kostnadsutvecklingen och vem som är mottagare av densamma. Det finns exempelvis en principiell skillnad mellan hur ett branschspecifikt index används i kontrakt med entreprenörer som ett projekt pågår och hur ett sådant index används i redovisningen av ett avslutat projekts Medan det i det förra fallet är rimligt att använda ett index som speglar den faktiska prisutvecklingen för insatsvaror som ett enskilt projekt inte kan påverka, får det i det senare fallet till följd att prisutvecklingens påverkan på kostnadsutvecklingen inte redovisas. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? Diagram 3.1: KPI, NPI och BV-index, åren 2000200982 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 Den årliga prisutvecklingstakten har för banindex legat i genomsnitt över KPI och NPI. har banindex ökat med . Motsvarande år ökade KPI med 15 och NPI med , se diagram 3.1. Konsekvensen av att använda banindex vid beräkning av kostnadsökningar i järnvägsprojekt är därmed att ett projekts kostnadsökning framstår som mindre än om NPI används. har tagit fram ett teoretiskt exempel för att belysa detta (se följande avsnitt). De 28 studerade projekten som redovisades i årsredovisningar har en genomsnittlig kostnadsökning på över senaste plankostnad. har jämfört slutkostnaden med samma plankostnad som jämför med i årsredovisningen men uppräknat med NPI i stället för banindex. Resultatet av beräkning blir en genomsnittlig fördyring på 51 procent.83 Indexvalets påverkan på beräknad kostnadsökning Konsekvensen av att använda ett index med snabbare utvecklingstakt vid beräkning av kostnadsökningar i järnvägsprojekt är att den beräknade kostnadsökningen blir mindre än om ett med lägre utvecklingstakt används. För att illustrera detta har tagit fram ett teoretiskt exempel i form av ett järnvägsprojekt med en plankostnad 2004 på 82Källor: SCB och . Index för januari, basår 2000. 83För många projekt går det inte att spåra hur plankostnad och slutlig kostnad har beräknats i årsredovisningen. När räknar ut fördyringen för dessa projekt med banindex och en av vald plan, men med de underlag som fått tillhanda blir den genomsnittliga fördyringen i stället för som redovisat. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? och samma löpande kostnad på . I tabellen nedan jämförs kostnadsökningen som följer av prisomräkningen med banindex respektive med NPI.84 Tabell 3.2: Exempel beräknad fördyring med olika index, Plankostnad prisnivå = 1000 Årlig kostnad 2004-2008 i löpande priser= 229. Totalkostnad (summan av utlagda kostnader) Absolut fördyring (totalkostnad - plankostnad) Relativ fördyring (absolut fördyring/plankostnad) I tabell 3.2 görs prisomräkningar för det fiktiva järnvägsprojektet med NPI respektive banindex. Plankostnaden för projektet var prisnivå. Detta medför alltså att plankostnaden prisnivå blir när NPI används som prisomräknare och när banindex används som prisomräknare. har i löpande prisnivå lagts ut för projektet. För att få fram projektets totalkostnad räknas för de utlagda upp respektive för att uppnå prisnivå (för NPI respektive banindex). görs motsvarande prisomräkning, men då med prisutvecklingen i respektive index . Proceduren upprepas för den utlagda kostnaden 20062008. Sedan summeras de (med NPI respektive banindex) prisomräknade kostnaderna för att erhålla projektets totalkostnad. Den totala kostnaden, uppräknad med NPI, uppgår då till prisnivå. Fördyringen i NPI blir alltså (1 1951 067)=128 miljoner kronor. Den procentuella fördyringen med NPI som prisindex blir därmed . Om kostnaderna i stället räknas upp med banindex uppgår den totala kostnaden till 1 329 miljoner prisnivå. Med en plankostnad uppräknad med banindex på erhålls en procentuell avvikelse på noll procent. Beräkningen med Banindex döljer således prisutvecklingens påverkan på projektets kostnader, vilket i det här exemplet innebär en fördyring på . 84 har valt NPI som referensindex då anslag räknas upp med NPI. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? 3.3Riksrevisionens beräkningar från tidigaste plan och omräkning med NPI Som ovan visats kan principer för redovisning diskuteras. har beräknat en genomsnittlig fördyring i de 28 järnvägsinvesteringarna som till skillnad från redovisning är baserad på den tidigaste plankostnaden och uppräkning av kostnaderna med NPI. Resultatet visar på 55 procents fördyring.85 motsvarande siffra som i flera fall bygger på en senare jämförelsekostnad och uppräkning med Banindex är 26 procent.86 Enligt beräkningar uppgår de sammanlagda fördyringarna i de 28 projekten till . Enligt beräkningar av genomsnittlig fördyring exklusive prisutvecklingen visar på 24 procents kostnadsökning, det vill säga kostnadsökningar i projektet som beror på tillägg, standardökningar med mera. Regeringen har i budgetpropositionerna berört kostnadsutvecklingen för järnvägsinvesteringar i förhållande till åtgärdsplanen och projektets startbeslut , det vill säga investeringar som avslutades och . Denna redovisning bygger till stor del på de uppgifter som finns i årsredovisning. Regeringen har dock inte i budgetpropositionen redovisat de uppgifter om uppföljd nettonuvärdeskvot som regeringen begärt i regleringsbrev 2009 och som redovisat i årsredovisningarna. har därmed inte på ett lättillgängligt sätt informerats om att de samhällsekonomiska efterkalkylerna i flertalet fall visar att nettonuvärdet genomgående ligger lägre och i vissa fall mycket lägre än vad som beräknades vid planeringen av investeringarna. De totalkostnader för investeringsobjekten som redovisades i budgetpropositionerna omfattade alla kostnader oavsett finansiering. redovisades totalkostnader exklusive de kostnader som var externfinansierade.87 I budgetpropositionen 85Riksrevisionen har exkluderat bangårdsombyggnad då den observationen gav ett extremvärde. Det kan här noteras att den genomsnittliga fördyringen, beräknad med banindex och samma plankostnad som i årsredovisningen blir 25 och inte när försöker replikera siffror. 87Investeringar som genomför men som finansierats av extern part till exempel för flytt av bangården i . Även delar av finansieras externt. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? innebar det att av verksamhetsvolym inte rapporterades och . Motsvarande belopp 2009 var och 2010 . genomgång visar att har redovisat investeringsverksamheten i enlighet med kraven i regleringsbreven och i enlighet med det särskilda uppdraget om årlig redovisning av underlag för regeringens prövning av åtgärdsplanen 20042006. Uppgifterna som lämnas i årsredovisningen av objekt som öppnats för trafik är centrala, dels då slutkostnaden har betydelse för bedömningen av anläggningens samhällsekonomiska nytta, dels då regeringen använder dessa uppgifter i sin rapportering till . Regeringens krav på redovisning preciserar inte vilka jämförelsekostnader som är relevanta eller hur kostnadsuppgifterna ska räknas om för att vara jämförbara. Regeringens rapportering till har utvecklats . Regeringen utelämnar dock stora kostnadsbelopp inom investeringsverksamhet. Regeringen har heller inte informerat om att kostnadsökningarna har lett till att den samhällsekonomiska nyttan av järnvägsinvesteringarna genomgående är lägre än vad som beräknades i planeringsstadiet. menar att det sätt som och regeringen väljer att redovisa och rapportera investeringsprojektens kostnadsutveckling kan diskuteras. redovisar en genomsnittlig kostnadsökning för investeringsprojekten på . Med sätt att räkna är den genomsnittliga kostnadsökningen och uppgår i de 28 projekten till sammanlagt . Regeringens och val av jämförelsekostnad senaste plankostnaden leder till att projektens fullständiga kostnadsutveckling inte redovisas. Genom att ensidigt använda banindex i redovisningen tydliggörs inte den faktiska kostnadsutvecklingen för investeringar, och får därmed missvisande information om hur mycket järnvägen kostade jämfört med vad som angavs i det initiala beslutet. Vidare konstateras att det finns brister i kvaliteten i underlagen för redovisning av kostnadsutvecklingen i baninvesteringar . Endast i 12 av 28 redovisade projekt var överrensstämmelsen god mellan beräkning av utlagda kostnader och den redovisade slutkostnaden. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? 4 Kostnadsavvikelser i enskilda projekt Av de 38 projekt som presenterades i föregående kapitel har gjort ett urval av nio projekt i syfte att kartlägga orsakerna till kostnadsavvikelser i stora järnvägsinvesteringar. Se bilaga 2 för de nio projektens kostnadsutveckling. Flera tidigare granskningar och studier har uppmärksammat brister vad gäller insyn och uppföljning av enskilda järnvägsinvesteringar. påtalade 1994 att den bristfälliga dokumentationen som dels försvårar insyn i hur planeringen drivs, dels omöjliggör en systematisk uppföljning och erfarenhetsåterföring av hela processen.88 I detta kapitel redovisas undersökning om insynen i nio större järnvägsprojekt har förbättrats och om kvaliteten på den information som finns är av sådant slag att den medger jämförelser mellan projekten. Kort sagt om kvaliteten på den dokumentation som finns i ett projekt gör det möjligt att fastställa när, varför och hur stor varje enskild kostnadsavvikelse har varit. En tillförlitlig dokumentation av kostnadsavvikelser innehåller information om både kostnadsökningar och kostnadsminskningar. Vidare har en fördjupad studie av ett pågående projekt genomförts i syfte att granska hur de kostnadsavvikelser som har uppstått i projektet har hanterats. De problem som vi tar upp nedan diskuteras vidare i kapitel 5 och 6 som berör förutsättningarna för styrning och kontroll samt några av de centrala hinder i arbetet med redovisning och uppföljning av investeringsverksamheten som har iakttagit. 4.1Tidpunkt, orsak och omfattning Via enkäter och intervjuer har försökt införskaffa uppgifter om tidpunkter, omfattning, och orsaker till kostnadsavvikelser i nio stora järnvägsprojekt som avslutats . I syfte att komplettera dessa uppgifter har vi även begärt in projektdokumentation från projektens 88Jfr Cowi (2003), dnr N2002/12144/IR, s. 63 f; RRV 1994:23, s. 57; RRV 1982:1168, s. 38 f. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? Syftet var att värdera de av projektledarna lämnade uppgifterna, bedöma jämförbarheten i lämnade uppgifter samt bedöma kvaliteten på materialet. Projektdokumentation och intervjuer visade att en del luckor i projektledarnas skriftliga svar kunde redas ut. drar dock slutsatsen att det är svårt att få en fullständig bild av orsaker, tidpunkt och omfattning av de kostnadsavvikelser som beskrivs. De detaljerade uppgifter som inkom om kostnadsavvikelser rörde i stort sett uteslutande kostnadsökningar i projekten. I merparten av projekten har kostnadsökningarna uppdagats i samband med projektering, vilket föranlett höjd budget inför byggstarten. I vissa projekt har det ursprungliga startbeslutet på grund av kostnadsavvikelser i förhållande till aktuell budgetram för projektet reviderats . Ett projekts budget har på så sätt successivt justerats upp. Kostnadsökningarna har av projektledarna beskrivits vara ett resultat av att man i tidiga planeringsskeden haft dålig kunskap om projektets förutsättningar samt att de uppstått som en följd av förseningar i byggstarten. Två vanliga orsaker till att startbeslut har reviderats är externt och internt beslutade standardhöjningar samt indexökningar.89 Att fastställa tidpunkt och omfattning på de eventuella besparingar som gjorts i projekten är betydligt svårare. Besparingar är sådana åtgärder som genomförts för att undvika att projektbudgeten överskrids och innebär en negativ kostnadsavvikelse i förhållande till plankostnaden. I enkätundersökningen lämnade tre projektledare uppgifter om besparingar i projekten. Ytterligare uppgifter kom dock in via intervjuerna. De uppgifter som inkom om projektens budget i olika planeringsskeden var ofullständiga, och det var därför svårt att fastställa tidpunkt för kostnadsavvikelser i projekten. Det bör dock noteras att enkätfrågorna beträffande kostnadsutveckling i olika planeringsskeden bygger på skedesindelningen enligt lagen om byggande av järnväg. Det innebar att tre av projektledarna uppgivit att deras projekt inledningsvis bedrivits enligt äldre lagstiftning och att de av den anledningen haft svårt att besvara dessa frågor.90 I finns ett krav på att en efterkalkyl ska göras när ett projekt är avslutat och kostnader för projektet redovisas.91 De efterkalkyler som har tagit del av, i de fall någon efterkalkyl över huvud 89Intervju projekt 29 ; Intervju projekt 2 . 90Från sida pekar man på att varken regeringen eller haft fokus på en styrning av varje skede utifrån delbudgetar, utan styrningen har utgått från plankostnaden som avser projektets totala kostnad (e-post ). 91Banverket har ställt krav på att projekten ska summeras genom en efterkalkyl. Kostnadskontroll i stora järnvägsinvesteringar? taget har gjorts,92 har bestått av enklare sammanställningar, där uppgifter uppdelade på projekts olika skeden saknas. I vissa projekt pågår fortfarande arbetet med att sammanställa data trots att projekten avslutats sedan.93 Övrigt material som begärdes in var bland annat slutrapporter, projektplaner, startbeslut eller motsvarande dokument. ger i de flesta fall endast upplysning om olika kostnadsposters slutliga utfall utan att dessa uppgifter ställs i relation till kostnadsbedömningen i de olika planeringsskedena. Det kan därför felaktigt framstå som om kostnadsavvikelserna enbart har uppstått i samband med beslut om byggstart eller under byggnationen.