sou · GXB316d2 · 2010-01-01 00:00:00 — Det finns inte någon allmänt accepterad ekonomisk eller juridisk definition av begreppet sponsring. Sponsring brukar dock vanligen ses som ett avtalsförhållande mellan två parter som ingås på affärsmässiga grunder, dvs. utgångs- punkten för kontrahenterna är att avtalet ska ge ökade ekonomisk fördelar för båda parter. För att betraktas som sponsring måste motprestationer existera. Det förekommer dock att både företag och kulturaktörer har en alternativ tolkning, nämligen att sponsring har ett element av väl- görenhet i sig, en utgift för företaget som i vissa delar inte bidrar till företagets vinstmaximering utan mer är att härleda till samhälligt eller socialt ansvar. Motprestationen som det sponsrande företaget kan räkna med i den delen är en förbättrad image som kanske på lång sikt bidrar till bättre affärsmässiga villkor och ökad vinst. Regleringen om avdragsrätt för sponsring och gåvor finns i inkomstskattelagen (1999:1229, IL). I 16 kap. 1 § IL finns den grundläggande bestämmelsen om vilka utgifter som ska dras av i inkomstslaget näringsverksamhet. Motsvarande regler finns i 12 kap. 1 § och 42 kap. 1 § IL avseende inkomstslaget tjänst och Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. Dessa regler kompletteras av särskilda regler för varje inkomstslag samt med regler om allmänna avdrag. Enligt huvudregeln i 16 kap. 1 § IL gäller att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnader vid deklaration av näringsverksamhet. Som nämnts ovan används inte begreppet sponsring i lagtexten. Bestämmelsen i 16 kap. 1 § är generellt utformad och det har därför varit genom rättstillämp- ningen som den närmare uttolkningen av bestämmelsen har gjorts. Från huvudregeln om att avdrag ska göras för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster finns undantag. En mer generös regel gäller t.ex. i fråga om avdrag för utgifter för forskning och utveckling som har eller kan antas få betydelse för näringsverksam- heten (16 kap. 9 § IL). Någon uttrycklig definition av forskning och utveckling ges varken i lagtexten eller i förarbetena. Att begreppet är tänkt att vara mycket vidsträckt framgår av exemplifieringen i förarbetena, till forskning och utveckling räknas exempelvis kommersiell och företagsekonomisk forskning42. Forskningen kan t.ex. avse administration och distribution, organi- satoriska förändringar, förbättrade metoder för planering, kontroll och utnyttjande av stordriftsfördelar.43 Vidare finns särskilda avdragsregler för bidrag till , avgifter och bidrag till och bidrag till utvecklingsbolag (10-12 §§ IL). I 9 kap. 2 § andra stycket IL ställs upp ett uttryckligt avdrags- förbud för gåvor. Som ett undantag från den principen gäller att ett företag i viss utsträckning kan få avdrag för kostnader för reklam- gåvor, representationsgåvor och gåvor som har karaktär av personalkostnader44. Gåvor i form av aktieutdelning Särskilda regler finns när det gäller gåvor i form av aktieutdelning. Enskilda aktieägare kan, utan skattekonsekvenser för vare sig givaren eller mottagaren, donera sin aktieutdelning till allmännyttiga ändamål eller andra skattebefriade mottagare. 1970:135, s. 32 ff. 43Jfr även prop. 1989/90:110, s. 611 f. En dom i Kammarrätten i (mål 6837-03 och 6838-03) visar dock att ett visst samband mellan givarens verksamhet och den forskning som bidraget avser ändå måste kunna påvisas. 44Skatteverkets allmänna råd SKV A 2004:5. SOU 2009:16 Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering sättningen är att gåvan ges innan bolagsstämman fattat beslut om utdelning. Möjligheten har sin grund i en dom från Regeringsrätten45. I domen tolkar Regeringsrätten bestämmelsen i 42 kap. 12 § IL på så sätt att aktieutdelning tas upp till beskattning när den som har rätt till utdelningen kan disponera utdelningen. Om aktieägaren ger bort sin utdelning innan denne kan disponera den uppstår därför enligt domstolen inte någon beskattning. Domen innebär att om en aktieägare ger bort sin aktieutdelning innan bolagsstämman i det aktuella bolaget beslutat om utdelning så beskattas inte utdelningen. stället kan ges bort mottagaren är skattebefriad sker inte heller någon beskattning hos mottagaren. Riktlinjer från om avdragsrätt för sponsring föreslog i ett betänkande att skulle till- kännage för regeringen att en prövning bör göras av reglerna kring den skattemässiga behandlingen av utgifter i samband med sponsring. beslutade i enlighet med utskottets förslag46. Tillkännagivandet ledde till att regeringen redogjorde för sin översyn av frågan i en skrivelse till riksdagen.47 Regeringens slutsats i skrivelsen var att det – med givna utgångspunkter – vare sig var möjligt eller lämpligt att införa en reglering i syfte att precisera avdragsrätten för sponsring. Regeringen gav i stället i uppdrag att ange närmare riktlinjer för bedömningen av avdragsrätten. redovisade riktlinjer för avdragsrätt för sponsring.48 I riktlinjerna redogörs för gällande lagstiftning, praxis på området och den tolkning av lagstiftningen som – med utgångs- punkt i praxis – rekommenderar. fram- håller i skrivelsen att nuvarande regler och rättspraxis hindrar inte att det i det enskilda fallet görs en nyanserad bedömning av rätten till avdrag. 45RÅ 2006 ref. 45. 2001/02:SkU21, rskr. 2001/02:202. 2003/04:175. 48Dnr 130 702489-04/113. Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. uttalar i riktlinjerna tydligt att sponsringen inte får omfattas av förbudet mot avdrag för gåvor – om sponsringen endast är avsedd att ge sponsorn förbättrad image och goodwill är den att betrakta som gåva och därmed inte avdragsgill. Vidare framgår bl.a. följande – i det här sammanhanget kortfattat beskrivna – slutsatser av riktlinjerna. För avdrag krävs att sponsorn erhåller direkta motprestationer av den sponsrade. Avdrag medges endast för värdet av motprestationerna. Sponsorn erhåller en direkt motprestation från den sponsrade som förväntas ha ett marknadsvärde som motsvarar sponsringsutgiften eller att utgiften är en indirekt omkostnad på grund av att det finns en stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter. Sponsorn måste kunna redovisa innehållet i sponsringsavtalet. Avtalet kan vara muntligt men bör av bevisskäl vara skriftligt. Av avtalet ska framgå vilka direkta motprestationer som erhålls. Är det fråga om flera olika slag av motprestationer, såsom vid s.k. sponsringspaket, bör ett detaljerat avtal upprättas. Motprestationerna ska värderas till marknadsvärdet Har sponsorn inte utnyttjat motprestationen medges i normalfallet inte avdrag. Det är framför allt två avgöranden av Regeringsrätten som uppmärksammats i – och som kan sägas även ha initierat – debatten kring avdragsrätt för sponsringsutgifter. Det ena avgörandet avser ett sponsringsavtal mellan dåvarande och (Operan).49 Av avtalet framgick bl.a. att skulle ges rätt att i sin mark- nadsföring omnämna att företaget var huvudsponsor för Operans internationella verksamhet samt utan extra kostnad disponera fem egna föreställningskvällar på . Dessutom skulle erhålla ett visst antal operabiljetter. 49 RÅ 2000 ref. 31 I. Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering finnas möjlighet att i anslutning till premiärföreställningar anordna mottagningar för gäster. vägrade yrkat avdrag för spons- ringsbidraget till Operan. Länsrätten biföll inte överklagande, vilket dock kammarrätten gjorde. överklagade till Regeringsrätten. I sitt avgörande definierade Regeringsrätten sponsring på följande sätt. Med sponsring förstås i regel att ett företag (sponsorn) lämnar ekonomiskt stöd till en verksamhet av idrottslig, kulturell eller annars allmännyttig natur. Det konstateras även att det för ett aktiebolag föreligger en klar presumtion för att dess utgifter utgör omkostnader för intäkternas förvärvande eller bibehållande. I avgörandet uttalade Regeringsrätten att sponsring träffas av förbudet mot avdrag för gåvor om mottagaren inte tillhandahåller någon direkt motprestation och ersättningen inte heller avser en verksamhet hos mottagaren som har ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kan ses som indirekta omkostnader i denna. Den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär enligt Regeringsrätten således inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva. Ett annat avgörande av betydelse är när bryggeriföretaget fick avdrag för sponsring i form av bidrag till och Ornitologiska Förening50. Bidragen gick till projekt . Frågan i målet var om , som har pilgrimsfalken som symbol och varumärke, skulle medges avdrag för bidrag om sammanlagt till två föreningar som arbetar med ett projekt vars syfte är att säkra pil- grimsfalkens fortlevnad i . överklagade taxeringsnämndens beslut och ärendet avgjordes slutligen av Regeringsrätten gjorde följande bedömning. Enligt Regeringsrättens uppfattning föreligger sådan anknytning mellan verksamhet och det av föreningarna bedrivna falkprojektet att bidrag till föreningarna inte träffas av avdragsförbudet för gåvor. Någon annan grund för att vägra avdrag för bidragen föreligger inte. talan ska därför bifallas. 50 RÅ 2000 ref. 31 II. Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. Avgörandet visar på att sponsringsutgiften, utan direkt motprestation, kan utgöra en avdragsgill indirekt omkostnad, Förutsättningen är att det finns en stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter. En internationell utblick är relevant för att få en referensram till det svenska regelsystemet i förhållande till sponsring och gåvor. : I den danska lagstiftningen finns inga bestämmelser som reglerar avdragsrätt för sponsring. Däremot finns en bestämmelse som reglerar avdragsrätten för reklamutgifter. Sådana utgifter är avdragsgilla om de står i rimlig proportion till reklam- värdet. Det görs ingen skillnad mellan direkt och indirekta motpre- stationer. Bedömningen utgår från att kommersiellt motiverade reklamkostnader är avdragsgilla oavsett om reklamen består i en reklamskylt eller i att sponsorn får rätt att utnyttja mottagarens image i olika sammanhang. Rättspraxis uppfattas som generöst. I de fall avdrag har nekats har det i de flesta fall rört sig om små verksamheter där det funnits en koppling mellan ägarens fritids- intresse och föremålet för sponsringen. : Utgifter för sponsring får dras av om de är and exclusively for the purpose of the trade. Denna definition gör att det räcker med en indirekt motprestation, exempelvis association eller imageskapande, för att utgiften ska vara avdragsgill. : En utgift är avdragsgill om den är att betrakta som en driftskostnad. Motprestationen ska stå i rimlig proportion till utgiften och det spelar ingen roll om den är direkt eller indirekt. Praxis uppfattas som förhållandevis liberal. : Utgifter för sponsring är avdragsgilla om de är att betrakta som driftskostnader. En motprestation som motsvarar utgiften krävs med det är tillräckligt om den är imageskapande. Avdragsrätt för gåvor till allmännyttig verksamhet. EU-länderna har generellt olika former av skattelindring för gåvor till stiftelser och allmännyttiga verksamheter. Detta gäller både enskilda och för företag. När det gäller forskning är det inom EU Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering bara i , och där enskilda personer inte får någon form av skattelättnad när man lämnar bidrag . I det följande ges kortfattat exempel på regler angående bidrag och gåvor i vissa länder. : Rakt avdrag från beskattad inkomst för bidrag och utan övre tak. , , , och : En enskild får dra av bidrag från beskattningsbar inkomst upp till max av totala inkomsten. För och gäller dessutom vissa takbelopp. tillämpar en skattelindring av bidraget men har i stället en högre avdragsgräns: av inkomsten får dras av. medger avdrag för enskilda personer för gåvor i spannet mellan 500 och 6 600 DKR till föreningar, stiftelser, insti- tutioner osv. med välgörande ändamål. Föreningen måste vara godkänd av för skatteavdrag. har genomfört en rad reformer för att stimulera privata gåvor och investeringar i forskning från företag. Pågående svenska utredningar på skatteområdet Stiftelse- och föreningsskatteutredningen (dir. 2007:97) har till uppdrag att bl.a. se över de skattebefriade ändamålen för stiftelser. Utredningens uppdrag omfattar inkomstskattereglerna för stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund m.fl. Utredningen ser bl.a. över vilka ändamål som ska kunna ge skatte- befrielse för stiftelser som delar bidrag till allmännyttig verksamhet eller för stiftelser som i egen regi bedriver allmännyttig verksam- het. Utrednings arbete ska redovisas . Av direktiven till utredningen framgår bl.a. att det framförts att främjande av kulturella ändamål borde vara ett s.k. kvalificerat ändamål som berättigar till skattebefrielse. Dagens skattebefriande ändamål för stiftelser är: lämna bidrag för undervisning eller utbildning vård och uppfostran av barn Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. Utredningen om skatteincitament för gåvor till forskning och ideell verksamhet (dir. 2008:102) har till uppdrag att analysera för- och nackdelar med skatteincitament för gåvor till forskning och ideella föreningar som ett komplement till andra stödformer. Utredningen ska lämna förslag till lagändringar, även om nack- delarna anses överväga fördelarna med en sådana incitament. Utredningen ska redovisa sitt uppdrag . Som en effekt av de seminarium som i samarbete med höll har ökat sin rådgivningsverksamhet om avdrag för sponsring. Verksamheten bedrivs genom ett nätverk av ca åtta personer anställda i och placerade i olika delar av . Avsikten är att – med utgångspunkt i de faktiska förutsättningarna i ett enskilt ärende – ska kunna ge klara besked om avdrag för sponsringsutgiften kommer att medges redan innan parterna i ett tilltänkt sponsringsförhållande skriver på avtalet. För rådgivningen tillhandahåller ett frågeformulär i vilket förutsättningarna för sponsringsavtalet anges. Sedan verksamheten startade har , enligt uppgift, mottagit endast ett fåtal frågor om kultursponsring. I sammanhanget bör noteras den etablerade ordning som gäller för kontakter i skattefrågor mellan idrottsområdet och . Idrottsområdet företräds i kontakterna med i de flesta fall av . En löpande dialog och informationsutbyte samt möjlighet för idrottsområdet att i förväg känna till kommande skatterättsliga bedömningar som kan få effekt på idrottsområdet ger förutsättningar för idrotts- området att förbereda sig på förändrad tillämpning av skattelag- stiftningen. Det ger också förutsättningar för en öppen diskussion kring skattefrågor som påverkar idrottsområdet. Liknande förutsättningar finns även för skattefrågor som berör . Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering 13.9.1Avdragsrätt för företag vid inköp av samtida konst Enligt nuvarande regler finns i 18 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) rätt till avdrag för inköp av inventarier som är avsedda för stadigvarande bruk. Utgiften för anskaffningen dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Inkomstskattelagen innehåller dock ett uttryckligt förbud mot avdrag för inköp av sådana konstverk och andra tillgångar som kan antas ha ett bestående värde (18 kap. 3 § IL). Avdragsrätten har funnits på den kulturpolitiska agendan med () och som främsta förespråkare. i Företagsbeskattningsberedningens slutbe- tänkande51 föreslogs en avdragsrätt för konstföremål. Föreslaget avvisades dock i den efterföljande propositionen med hänvisning till grundläggande skatteprinciper om att avdragsrätt inte ges för föremål vars värde är bestående eller stigande. Inför beredningen av kulturpropositionen 1996 presenterade KRO ett modifierat förslag som innebar att avdragsrätten begränsades till att gälla: endast vid förstagångsköp, direkt från konstnären eller dennes representant (gallerist), oavsett vilket utrymme konstföremålet placerats i, både fast anbringad och lös konst. Genom förslaget om att avdragsrätten endast skulle komma att omfatta förstagångsförsäljning ansågs den risk för spekulativa köp som befarades utifrån Företagsskatteberedningens förslag som undanröjd, som tillämpnings och kontrollproblem minimerats. Vidare vände KRO sig emot slutsatsen att konst per definition skulle vara värdebeständig eller stiga i värde. Vidare pekade KRO på det man menade var en paradox i gällande lagstift- ning som innebär att designade möbler, trots att värdebeständighet ofta föreligger, till skillnad mot konstverk är avdragsgilla. De skäl som vi fångat upp från gallerister och konstnärer och som talar för en avdragsrätt kan sammanfattas i följande punkter. 51 SOU 1977:86. Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. En avdragsrätt skulle stimulera konstmarknaden och därmed minska obalansen mellan utbud och efterfrågan på bildkonstområdet. Ökad försäljning leder till ökade skatteintäkter genom ökad inkomstbeskattning hos konstnärerna Ett ökat inslag av konst på arbetsplatserna kommer att innebära en trivsammare och hälsosammare arbetsmiljö och likställa privat anställdas möjligheter till konstupplevelser med offentligt anställdas. Mot en ändring talar att statens skatteintäkter skulle minska i den mån företagen skulle få avskrivningsrätt. Det bör dock ställas mot effekterna av en ökad försäljning och därmed ökad inkomstbe- skattning av konstnärerna. Det kan konstateras att motsvarande lagstiftning i – som infördes – gett positiva effekter. Syftet med den danska lagstiftningen var att förbättra de ekonomiska villkoren för konstnärerna och stimulera danska företag till konstnärlig utsmyckning av sina arbetslokaler. De danska reglerna innebär att konstverk som är flyttbara kan skrivas av och konstverk som permanent ingår i en byggnad skrivs av tillsammans med byggnaden. Endast originalkonst som köps direkt av en konstnär eller dennes galleri omfattas av avskrivningsreglerna och reglerna gäller bara första gången ett verk säljs. Konstverken får inte användas för privat bruk och avskrivningsreglerna gäller inte för vidareförsäljning. I finns också möjligheten för företag att köpa konst med avdragsrätt. Regleringen gäller där främst en avdragsrätt vid köp från levande konstnär. För många kulturyttringar är momssatsen reducerad till , jämfört med den generella skattesatsen på . Vissa undantag från momsskyldighet finns också – under angivna förutsättningar – inom kulturområdet. Lagstiftningen är konsekvent i många delar, men det finns också Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering Momssystemets utformning med differentierade skattesatser har utretts, med inrikt- ningen att en enhetlig momssats för all omsättning är målet. I ett delbetänkande52 anges att det är eftersträvansvärt att uppnå en gemensam skattesats på momsområdet. I samma utrednings slutbetänkande53 föreslås bl.a. att skattefriheten för utövande konstnärers framförande slopas och att skattesatsen ska bestämmas till . skulle ingående moms bli avdragsgill, en reform som efterfrågats av berörda aktörer. Vidare föreslås att momsen vid konstnärs försäljning av konstverk samt vid import av konstverk skulle sänkas från . Förslagen ligger i linje med önskemål från konstnärernas sida. Det aktuella betänkandet bereds inom . Om en enhetlig momssats, som då troligen skulle vara , skulle genomföras skulle det för kulturområdets del innebära att flera verksamheter drabbas av momshöjningar av stor omfattning. finns dock inte några tydligt uttryckta politiska planer på en enhetlig momssats. I flera sammanhang har framförts krav på mer överblickbara och enklare regler för t.ex. konstförsäljning genom gallerier. Det finns även krav på ändrade momsregler när det gäller vissa typer av konstverk, bl.a. konstfotografi, och även när det gäller t.ex. hemslöjd. Effekterna av den differentierade skattesatsen blir ibland närmast absurda när de kan leda till att tjänstemän vid via fotografier ska avgöra om ett konstnärligt utformat föremål anses falla inom eller utanför området för reducerad momssats. Försök att ändra lagstiftningen så att fler konstföremål omfattas av möjligheten till låg momssats möts dock ofta med argumentet att det bara leder till nya gränsdragnings- problem Inom den europeiska kommissionen pågår en omfattande revision av skattesatsstrukturen i sjätte momsdirektivet. Ett förslag som diskuteras innebär bl.a. att en skattesats på för varor och tjänster som inte är livsnödvändiga, men som av andra skäl kan föranleda särbehandling (t.ex. kultur, utbildning, energi och miljö) bör kunna tillämpas. Den svenska ståndpunkten innebär bl.a. att kommer att bevaka och verka för att nedsatta skattesatser blir fortsatt möjliga 52Enhetlig eller differentierad mervärdesskatt? (SOU 2005:57). 53På väg mot en enhetlig mervärdesskatt – med förslag som syftar till en enhetlig momssats – (SOU 2006:90). Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering. inom områden där tillämpar en reducerad skattesats. Det gäller t.ex. kultur, inkl. tidningar och böcker, och idrott. Det finns därutöver frågor med anknytning till mervärdesskatt som påverkar kulturområdet. Ett tydligt exempel är den avgift på som är avsedd att träffa donationer och andra icke- statliga externa bidrag till myndigheter. Regleringen finns i förord- ningen (2002:831) om myndigheters rätt till kompensation för ingående mervärdesskatt. Avgiften – som ibland kallas högskolemoms – träffar inte bara universitet och högskolor utan även t.ex. statliga museimyndig- heter. I regeringens proposition på forskningsområdet Ett lyft för forskning och innovation (prop. 2008/09:50) anger regeringen att myndigheternas skyldighet att betala in av mottagna externa bidrag bör upphöra under . Regeringen hänvisar till att den övervägande delen av den avgift som betalas till kommer från universitet och högskolor. av avgiften kommer från övriga myndigheter. Regeringen uttalar mot denna bakgrund att beloppets storlek och inte minst förenklingsskäl talar för att skyldigheten att betala avgiften bör upphöra även för andra myndigheter än universitet och högskolor. Vi tolkar uttalandet från regeringen så att skyldigheten för statliga myndigheter att betala avgift på externa bidrag kommer att upphöra även för myndigheter utanför utbildnings- och forsk- ningsområdet. Det innebär i så fall att en begränsning i skattelag- stiftningen för gåvor till t.ex. statliga museer kommer att upphöra. Genom ett sådan förenkling av regleringen kan det förutses att viljan att ge bidrag från privata bidragsgivare ökar som det minskar det administrativa merarbetet hos de myndigheter som omfattas av denna skyldighet. Dessutom innebär det att en myndighet som annars skulle ha fått betala av ett mottaget bidrag till kan behålla det ograverat i den egna verksamheten. Detta är alltså ett tydligt exempel på hur förändrade och förenklade regler på skatteområdet kan ge – förhoppningsvis – positiva effekter. Centralt fördelade stöd, konstnärernas villkor och enskild finansiering 13.10.1Beskattning av ersättning för tjänsteresor och traktamenten för frilansande skådespelare och tekniker Det finns ingen definition av begreppet tjänsteresa i inkomst- skattelagen. Allmänt anses tjänsteresa dock avse en resa som beordras av arbetsgivaren och som innebär att den anställde på en annan plats än den vanliga ska utföra arbete för arbetsgivarens räkning. I 12 kap. 8 § inkomstskattelagen definieras begreppet tjänste- ställe. Enligt huvudregeln är det den plats där den skattskyldige utför huvuddelen av sitt arbete. I vissa fall, inom byggnads- och anläggningsbranschen och liknande branscher, anses bostaden som tjänsteställe. Likaså gäller – enligt uppräkning i lagtexten – bostaden som tjänsteställe för riksdagsledamöter, reservofficerare, nämndemän, jurymän och andra liknande uppdragstagare.