prop · GX03194 · 2010-03-31 00:00:00 — Eftersom beräkningen alltså ska ske enligt förevarande bestämmelse och enligt reglerna i två olika stater enligt vad som framgår av 8 § blir det fråga om totalt fyra beräkningar av förlustens storlek och det är det lägsta av dessa belopp som kan ligga till grund för koncernavdrag. Det är en följd dels av den begränsning som följer av förevarande bestämmelse, dels av den som följer av 8 §. Av andra stycket framgår att vid beräkningen av resultatet hos moderföretaget ska det minskas med koncernbidrag som företaget har tagit upp till beskattning sedan dotterföretaget blev helägt i enlighet med vad som föreskrivs i 5 § 2 och som har medfört eller ökat ett underskott hos givaren. Av tredje stycket, som har utformats i enlighet med Lagrådets förslag och därutöver förtydligats något, framgår att dotterföretagets förlust ska räknas om till svenska kronor enligt den av fastställda valutakursen den dag då likvidationen avslutades. Om det inte har fastställts någon kurs , ska kursen för närmast föregående svenska bankdag användas. En liknande reglering finns i 17 § lagen (2000:46) om omräkningsförfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro. Av bestämmelsen framgår indirekt att förlusten hos dotterföretaget, både när den beräknas enligt utländska regler och svenska regler enligt 8 §, förutsätts beräknas i dotterföretagets hemviststats valuta. Enligt paragrafens första stycke uppgår förlusten till det lägsta belopp som beräknats dels enligt skattereglerna i den utländska stat där dotterföretaget hör hemma (punkt 1), dels som om dotterföretaget var ett svenskt aktiebolag som har motsvarande inkomster i (punkt 2). Båda dessa beräkningar ska göras som anges i 7 § 1. Ett stadgande likt det i andra punkten finns i 39 a kap. 10 §. Till ledning för tillämpningen kan således, i tillämpliga delar, hänvisas till vad som anfördes när det stadgandet infördes (se prop. 2003/04:10, avsnitt 9). Det kan tilläggas att i den mån det utländska dotterföretaget har kapitalförluster från fastighetsförsäljningar innebär, vid en beräkning enligt svenska regler, den s.k. fastighetsfållan i 25 kap. 12 § att avdrag för dessa förluster endast kan medges till den del de motsvaras av kapitalvinster på fastigheter hos moderföretaget. Dessa förluster ligger således vid sidan av företagets förluster i övrigt och måste hanteras för sig. Således måste storleken på de fållade förlusterna beräknas särskilt vid utgången av det sista hela beskattningsåret före likvidationens avslutande och vid likvidationens avslutande. Den lägsta av dessa förluster får dras av hos moderföretaget vid taxeringen av det beskattningsår då likvidationen har avslutats, till den del den motsvaras av kapitalvinster på fastigheter hos moderföretaget detta år. Eventuell kvarstående förlust i fållan hos dotterföretaget kommer således inte att kunna användas utan bortfaller, på samma sätt som hade skett om det likviderade dotterföretaget hade varit svenskt. Samma resonemang gäller även för kapitalförluster på delägarrätter som behandlas på motsvarande sätt enligt 48 kap. 26 §. Enligt vad som framgår av andra stycket ska bortses från förluster som har uppkommit innan dotterföretaget blev helägt i enlighet med vad som föreskrivs i 5 § 2. Den bestämmelsen anger bl.a. att dotterföretaget ska ha varit helägt under hela moderföretagets och dotterföretagets beskattningsår. Det innebär att eventuella förluster som avser beskattningsår då detta krav inte har varit uppfyllt inte ska beaktas. Förekommande förluster det år dotterföretaget blir helägt kommer således inte att beaktas liksom inte heller förluster som uppkommer hos dotterföretaget under detta år. För att moderföretaget inte ska kunna göra avdrag för en förlust som motsvaras av obeskattade övervärden hos dotterföretaget anges i tredje stycket att tillgångar vars skattemässiga värde understiger marknadsvärdet ska anses avyttrade till marknadsvärdet vid beräkningen av förlustens storlek. Av paragrafen framgår att de förluster som har beräknats enligt 8 § ska minskas med värdeöverföringar som har gjorts från dotterföretaget till ett företag i intressegemenskap. Gemensamt för dessa överföringar är att de innebär att företaget har frånhänt sig värden på sätt som har ökat den skattemässiga förlusten eller som rätteligen borde ha minskat den. Efter förslag från Lagrådet har lagtexten även förtydligats i ett avseende. Enligt paragrafen ska förlusten hos dotterföretaget beräknad enligt 8 § minskas i den mån moderföretagets anskaffningsvärde för andelarna i dotterföretaget har legat till grund för avdrag. Andelarna i dotterföretaget skulle nämligen kunna utgöra lagerandelar och löpande påverka resultatet på grund av värdeförändringar. Ett exempel kan illustrera hur värdeförändringarna påverkar den förlust som kan ligga till grund för avdrag. Moderföretaget har andelar i ett helägt utländskt dotterföretag (lagerandelar). Anskaffningsvärdet för dessa andelar är , motsvarande det kapital som moderföretaget tillskjutit som aktiekapital vid dotterföretagets grundande. På grund av förluster i dotterföretaget sjunker dess nettoförsäljningsvärde till varför moderföretaget får ta upp andelarna i dotterföretaget till detta värde vid lagervärderingen. Det innebär att moderföretaget får ett avdrag med för värdenedgången. Sedermera går det bättre för dotterföretaget som värderas till . Det uppstår en intäkt på . Slutligen går det mycket dåligt för dotterföretaget som gör en förlust på , varefter det likvideras. Moderföretaget gör avdrag med . Sammanlagt har moderföretaget i den situationen dragit av genom nedskrivningar av lagerandelarna och tagit upp genom uppskrivning av andelarna, dvs. netto har resultatet påverkats negativt med motsvarande anskaffningsvärdet. Med beaktande av uppskrivningar kan moderföretaget vid den löpande beskattningen inte göra avdrag för mer än högst det skattemässiga värdet för andelarna i dotterföretaget. I exemplet antas dotterföretagets förlust vid likvidationen uppgå till . Enligt bestämmelsen ska den minskas med 1 miljon den alltså uppgår till Av paragrafen framgår att resultatet hos det moderföretag som gjort ett koncernavdrag i vissa fall ska justeras. Skälen för bestämmelsen finns i avsnitt 7.1. Justering ska, enligt första stycket, ske om en utländsk myndighet eller domstol har meddelat beslut av betydelse för beräkningen av koncernavdrag som innebär att avdrag har gjorts med för högt belopp. Då ska moderföretaget ta upp mellanskillnaden det beskattningsår då beslutet har vunnit laga kraft. Om beslutet å andra sidan innebär att avdrag har gjorts med för lågt belopp så ska, enligt andra stycket, mellanskillnaden på begäran av moderföretaget dras av det beskattningsår då beslutet har vunnit laga kraft. De begränsningar som enligt 7 § 2 gällde för det ursprungliga avdraget gäller även för eventuella justeringar enligt den nu aktuella bestämmelsen. Summan av tidigare gjort avdrag och det avdrag som kan vara i fråga får alltså inte överstiga det positiva resultatet hos moderföretaget för det ursprungliga avdraget. Om moderföretaget redan har gjort avdrag med högsta möjliga belopp kommer en senare ökning av förlusten inte att medföra att något ytterligare avdrag kan göras. Lagen föreslås träda i kraft och tillämpas i fråga om avdrag för förluster hos helägda utländska dotterföretag vars likvidation har avslutats efter . Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)6 dels att 36 kap. 1 § ska ha följande lydelse, dels att det i lagen ska införas ett nytt kapitel, 35 a kap., och att det ska införas en ny paragraf, 35 kap. 7 §, samt närmast före paragrafen en ny rubrik av följande lydelse. Vid tillämpningen av detta kapitel gäller att givaren inte får göra avdrag för koncernbidrag med ett högre belopp än beskattningsårets överskott beräknat utan hänsyn till avdraget. 35 a kap. Koncernavdrag 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om att ett svenskt moderföretag får göra koncernavdrag för en slutlig förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag. 2 § Med svenskt moderföretag avses i detta kapitel ett företag som äger av andelarna i ett utländskt dotterföretag och som är 1.ett svenskt aktiebolag, 2.en svensk ekonomisk förening, 3.en svensk sparbank, 6 Lagen omtryckt 2008:803. 4.ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag, 5.en svensk stiftelse som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap., och 6.en svensk ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. Med helägt utländskt dotterföretag avses i detta kapitel det företag som ägs av moderföretaget enligt första stycket och som är ett utländskt bolag som motsvarar ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening och som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Som företag räknas inte privatbostadsföretag och investmentföretag. 3 § Ett företag anses vid tillämpningen av detta kapitel höra hemma i en viss stat, om företaget enligt lagstiftningen i denna stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i en annan stat på grund av ett skatteavtal. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha hemvist i en annan stat ska det anses höra hemma i denna andra stat. 4 § i intressegemenskap avses i detta kapitel 1.ett företag som ett annat företag, direkt eller indirekt, genom en ägarandel eller på annat sätt har ett väsentligt inflytande i, eller 2.två företag som står under i huvudsak gemensam ledning. 5 § Ett svenskt moderföretag får göra koncernavdrag för en slutlig förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag om 1.dotterföretaget har försatts i likvidation och denna har avslutats, 2.dotterföretaget har varit helägt under hela moderföretagets och dotterföretagets beskattningsår till dess likvidationen har avslutats eller dotterföretaget har varit helägt sedan det började driva verksamhet av något slag till dess likvidationen har avslutats, 3.avdraget görs vid taxeringen för det beskattningsår då likvidationen har avslutats, 4.moderföretaget redovisar avdraget öppet i självdeklarationen, 5.dotterföretaget inte närmast före likvidationen eller därefter men före likvidationens avslutande har överlåtit en väsentlig del av den rörelse som bedrivits till företag i intressegemenskap med dotterföretaget, och 6.det inte i finns företag i intressegemenskap med moderföretaget som efter likvidationens avslutande bedriver rörelse i den stat där dotterföretaget hör hemma. 6 § En förlust är slutlig om den inte på något sätt har utnyttjats eller skulle kunna ha utnyttjas av dotterföretaget eller någon annan i den stat där dotterföretaget hör hemma. En förlust är inte slutlig om den inte kan utnyttjas av dotterföretaget i hemviststaten på grund av avsaknaden av en rättslig möjlighet till detta eller på grund av att denna möjlighet är begränsad i tiden. 7 § Avdrag får inte göras med ett belopp som 1.överstiger förlusten hos det helägda dotterföretaget vid utgången av det sista hela beskattningsåret före likvidationens avslutande eller vid likvidationens avslutande, eller 2.överstiger ett positivt resultat hos moderföretaget före avdraget. Det belopp som får dras av ska räknas om till svenska kronor enligt valutakursen den dag likvidationen avslutades. För omräkning ska de kurser som fastställs av för respektive svenska bankdag användas. Om det inte har fastställts någon kurs för den dag likvidationen har avslutats ska kursen för närmast föregående svenska bankdag användas. 8 § Förlusten hos dotterföretaget ska beräknas 1.dels enligt lagstiftningen i den utländska stat där företaget hör hemma, 2.dels som om dotterföretaget var ett svenskt aktiebolag som har motsvarande inkomster i . Vid beräkningen ska bortses från förluster som har uppkommit innan dotterföretaget blev helägt i enlighet med vad som föreskrivs i 5 § 2. Om företaget har tillgångar vars skattemässiga värde understiger marknadsvärdet ska tillgångarna anses avyttrade till marknadsvärdet vid beräkningen av förlustens storlek. 9 § Förlusten enligt 8 § ska minskas med belopp som det direktägda dotterföretaget närmast före likvidationen eller därefter men före likvidationens avslutande har överfört till ett företag i intressegemenskap genom 1.utdelning som har fått dras av vid bestämmande av den beskattningsbara inkomsten, 2.överlåtelse av tillgångar utan ersättning eller till en ersättning som understiger marknadsvärdet, eller 3.genom andra överföringar av obeskattade värden. 10 § Om en utländsk myndighet eller domstol har meddelat beslut av betydelse för beräkningen av koncernavdrag och som innebär att koncernavdrag har gjorts med för högt belopp, ska moderföretaget ta upp mellanskillnaden det beskattningsår då beslutet har meddelats. Om beslutet innebär att avdrag har gjorts med för lågt belopp, får mellanskillnaden på begäran av moderföretaget dras av det beskattningsår då beslutet har meddelats. Avdrag får inte göras med ett belopp som överstiger ett positivt resultat hos moderföretaget före avdraget. bedriver en näringsverksamhet för bedriver en näringsverksamhet för ett kommittentföretags räkning, får kommittentföretaget ta upp överskottet av kommissionärs- verksamheten eller, om det uppkommer ett underskott, dra av detta om förutsättningarna i detta kapitel är uppfyllda. ett kommittentföretags räkning, får kommittentföretaget ta upp överskottet av kommissionärs- verksamheten eller, om det uppkommer ett underskott, dra av detta underskott till den del det motsvaras av ett överskott hos kommittentföretaget, om förutsätt- ningarna i detta kapitel är uppfyllda. Resultatet av kommissionärsverksamheten ska hos kommittent- företaget behandlas som om företaget självt hade bedrivit närings- verksamheten. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Bestämmelsen i 35 kap. 7 a § och 36 kap. 1 § i sin nya lydelse tillämpas för beskattningsår som avslutas efter . 3.Bestämmelserna i 35 a kap. tillämpas i fråga om avdrag för förluster hos helägda utländska dotterföretag vars likvidation har avslutats efter . Följande remissinstanser har yttrat sig: Kammarrätten i , Länsrätten i län, Länsrätten i län, , , , , , , , vid , FAR SRS, , Föreningen , , , , , , . Yttrande har dessutom inkommit från , Näringslivets Skattedelegation, , , , och . Följande remissinstanser har inte svarat: Fastighetsägarna , FöretagarFörbundet, , , Utländska försäkringsbolags förening. Följande remissinstanser har angett att de avstår från att lämna några synpunkter: , i , , , Akademikers , , . Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs att det i inkomstskattelagen (1999:1229)7 ska införas ett nytt kapitel, 35 a kap., av följande lydelse. 35 a kap. Koncernavdrag 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om att ett svenskt moderföretag får göra koncernavdrag för en slutlig förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag. 2 § Med svenskt moderföretag avses i detta kapitel ett företag som äger av andelarna i ett utländskt dotterföretag och som är 1.ett svenskt aktiebolag, 2.en svensk ekonomisk förening, 3.en svensk sparbank, 4.ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag, 5.en svensk stiftelse som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap., eller 6.en svensk ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. Med helägt utländskt dotterföretag avses i detta kapitel det företag som ägs av moderföretaget enligt första stycket och som är ett utländskt bolag som motsvarar ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening och som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Som moderföretag eller dotterföretag räknas inte privatbostadsföretag och investmentföretag. 3 § Ett företag anses vid tillämpningen av detta kapitel höra hemma i en viss stat, om företaget enligt lagstiftningen i denna stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i en annan stat på grund av ett skatteavtal. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha hemvist i en annan stat ska det anses höra hemma i denna andra stat. 4 § i intressegemenskap avses i detta kapitel 1. ett företag som ett annat företag, direkt eller indirekt, genom en ägarandel eller på annat sätt har ett väsentligt inflytande i, eller 7 Lagen omtryckt 2008:803. 2. två företag som står under i huvudsak gemensam ledning. 5 § Ett svenskt moderföretag får göra koncernavdrag för en slutlig förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag om 1.dotterföretaget har försatts i likvidation och denna har avslutats, 2.dotterföretaget har varit helägt under hela moderföretagets och dotterföretagets beskattningsår till dess likvidationen har avslutats eller dotterföretaget har varit helägt sedan det började driva verksamhet av något slag till dess likvidationen har avslutats, 3.avdraget görs vid taxeringen för det beskattningsår då likvidationen har avslutats, 4.moderföretaget redovisar avdraget öppet i självdeklarationen, och 5.det inte finns företag i intressegemenskap med moderföretaget som vid likvidationens avslutande bedriver rörelse i den stat där dotterföretaget hör hemma. 6 § En förlust är slutlig om den inte har utnyttjats eller skulle kunna ha utnyttjats av dotterföretaget eller någon annan i den stat där dotterföretaget hör hemma. En förlust är inte slutlig om den inte kan utnyttjas av dotterföretaget i den stat där det hör hemma på grund av avsaknaden av en rättslig möjlighet till detta eller på grund av att denna möjlighet är begränsad i tiden. 7 § Avdrag får inte göras med ett belopp som 1.överstiger förlusten hos dotterföretaget vid utgången av det sista hela beskattningsåret före likvidationens avslutande eller vid likvidationens avslutande, eller 2.överstiger ett positivt resultat hos moderföretaget före avdraget. Vid beräkningen av resultatet hos moderföretaget ska det minskas med koncernbidrag som företaget har tagit upp till beskattning efter det att dotterföretaget blev helägt i enlighet med vad som föreskrivs i 5 § 2 om det har medfört eller ökat ett underskott hos givaren. Det belopp som får dras av ska räknas om till svenska kronor enligt valutakursen den dag likvidationen avslutades. För omräkning ska de kurser som fastställs av för respektive svenska bankdag användas. Om det inte har fastställts någon kurs för den dag likvidationen har avslutats ska kursen för närmast föregående svenska bankdag användas. 8 § Förlusten hos dotterföretaget uppgår till det lästa belopp som beräknats 1. dels enligt skattereglerna i den utländska stat där företaget hör hemma, 2. dels som om dotterföretaget var ett svenskt aktiebolag som har motsvarande inkomster i . Vid beräkningen ska bortses från förluster som har uppkommit innan dotterföretaget blev helägt i enlighet med vad som föreskrivs i 5 § 2. Om företaget har tillgångar vars skattemässiga värde understiger marknadsvärdet ska tillgångarna anses avyttrade till marknadsvärdet vid beräkningen av förlustens storlek. 9 § Förlusten enligt 8 § ska minskas med belopp som det direktägda dotterföretaget närmast före likvidationen eller därefter, men före likvidationens avslutande, har överfört till ett företag i intressegemenskap med dotterföretaget genom 1.utdelning som har fått dras av vid bestämmande av den beskattningsbara inkomsten, 2.överlåtelse av tillgångar utan ersättning eller till en ersättning som understiger marknadsvärdet, eller 3.andra överföringar av värden. Minskningen ska göras till den del de överförda värdena i första stycket inte har beskattats hos dotterföretaget. 10 § Till den del moderföretagets anskaffningsvärde för andelarna i dotterföretaget har legat till grund för avdrag, ska förlusten enligt 8 § minskas i motsvarande mån. 11 § Om en utländsk myndighet eller domstol har meddelat beslut av betydelse för beräkningen av koncernavdrag och beslutet innebär att koncernavdrag har gjorts med för högt belopp, ska moderföretaget ta upp mellanskillnaden det beskattningsår då beslutet har vunnit laga kraft. Om beslutet innebär att avdrag har gjorts med för lågt belopp, ska mellanskillnaden på begäran av moderföretaget dras av det beskattningsår då beslutet har vunnit laga kraft. Denna lag träder i kraft och tillämpas i fråga om avdrag för förluster hos helägda utländska dotterföretag vars likvidation har avslutats efter . Utdrag ur protokoll vid sammanträde Närvarande: F.d. regeringsrådet , justitierådet och f.d. justitieombudsmannen . Koncernavdrag i vissa fall Enligt en lagrådsremiss () har regeringen beslutat att inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet . Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet: Remissen innehåller förslag till ett nytt kapitel i inkomstskattelagen, 35 a, försett med rubriken . Förslaget syftar till att de svenska reglerna om koncernbidrag ska bli i bättre överensstämmelse med . Bakgrunden är att Regeringsrätten i RÅ 2009 ref. 13 kommit fram till att de nuvarande svenska reglerna i vissa fall strider mot . Regeringsrätten har avstått från att inhämta förhandsavgörande från och i stället ansett sig med ledning av de principer som låg till grund för denna domstols avgörande i målet C-446/03, , kunna fastställa innebörd på området. Vad som gör förslaget så speciellt är att i den mån avsikten är att reglerna ska återge principer såsom dessa kommit till uttryck i EU- domstolens och också Regeringsrättens praxis, reglerna kommer att innehålla sådant som faktiskt redan är gällande rätt. Reglerna kommer förhoppningsvis dock att tydligare ange vad som innefattas däri. Det förhållandet att är en del av den svenska rättsordningen bör medföra att det särskilt övervägs om inhemska rättsregler är nödvändiga. I det sammanhanget bör också uppmärksammas hur andra EU-stater med ett koncernbidragssystem liknande vårt har gjort eller tänker göra. Lagrådet har tidigare diskuterat frågan om det lämpligaste förfarandet (lagstiftning eller inte) i samband med sin granskning av ett lagförslag rörande CFC-beskattningen, se härtill Lavin, Lagrådet och den offentliga rätten 2007-2009 s. 33, 40. Det står naturligtvis fritt att lägga till regler, vilkas förhållande till ännu inte har kommit till klart uttryck i EU-rättslig praxis. Om sådana regler skulle finnas i ett lagförslag (se nedan om 5 § 5), ställs Lagrådet inför svårbemästrade problem när det gäller att avgöra om dessa regler kan tänkas bli accepterade inom ramen för . Lagrådet får i ett sådant fall oftast nöja sig med att hissa en varningens flagg. Lagrådet vill också påpeka att den omständigheten att EU-rättsliga regler redan gäller på ett skatteområde kan få betydelse vid prövningen av frågan om nytillkomna inhemska regler med samma innehåll som de EU- rättsliga reglerna kan få retroaktiv effekt. Rubriken till 35 a kap. Termen koncernavdrag tycks vara ny i inkomstskattelagen. Det är diskutabelt om termen kan anses ge en klar uppfattning om vad det är fråga om. Ett alternativ till rubrik är Gränsöverskridande förlustavdrag. Bestämmelsen om att ett svenskt moderföretag får göra koncernavdrag finns i 5 §. En bestämmelse om kapitlets innehåll i stort bör ha en mera övergripande utformning än den föreslagna. Lagrådet föreslår därför följande lydelse: I detta kapitel finns bestämmelser om svenskt moderföretags rätt att göra avdrag för en slutlig förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag. i intressegemenskap tar definitionsmässigt sikte på fler än ett företag. Punkten 1 bör därför enligt Lagrådets mening omformuleras och ges förslagsvis följande lydelse: 1. två företag, varav det ena företaget, direkt eller indirekt, genom en ägarandel eller på annat sätt har ett väsentligt inflytande i det andra företaget, eller Enligt punkten 5 är det en förutsättning för det svenska moderföretagets rätt att göra koncernavdrag att det inte finns företag i intresse- gemenskap med moderföretaget som vid likvidationens avslutande bedriver rörelse i den stat där dotterföretaget hör hemma.