prop · GY0340 · 2010-12-06 00:00:00 — Det bör därvid vara den s.k. konsoliderade statskulden som Detta innebär att inomstatliga innehav av statsskuldpapper inte Den statsskuld som redovisas kommer därmed inte att över- ensstämma med den statsskuld som redovisar i sin I enlighet med den praxis som utvecklats bör redovisningen avse en femårsperiod. En redovisning av EU-räkenskaperna Årsredovisningen för staten innehåller en redovisning av EU- I denna ingår en redovisning av samtliga EU-medel som redovisas på statens budget. Redovisningen omfattar även en redogörelse för revisionsrättens väsentligaste iakttagelser som har anknytning till Med början i årsredovisningen har regeringen vidare lämnat ett s.k. intygande av EU-medel. intygar regeringen att EU-räkenskaperna, som omfattar en resultaträkning, en balansräkning och en kassamässig redovisning av in- och utbetalningar till och från EU, har upprättats enligt god redovisningssed och att räkenskaperna i allt väsentligt bedöms vara Genom intygandet bekräftar regeringen också att det finns ett ramverk för staten som syftar till att säkerställa en betryggande intern styrning och kontroll av EU-medel. Intygandet avser EU-medel från och med den fleråriga budgetramen 20072013 och motsvarande, eftersom detta ramverk inte fanns tidigare. Regeringen avser att fortsätta med den ovan angivna redovisningen av Den praxis som utvecklats bör komma till uttryck i Detta bör ske genom att det i lagtexten anges att årsredovisningen för staten ska innehålla ett uttalande från regeringen om huruvida EU-räkenskaperna har upprättats enligt god redovisningssed och om de ger en rättvisande bild samt ett uttalande om huruvida det finns regler och system som syftar till att skapa en betryggande intern Prop. 2010/11:40 styrning och kontroll. har i sin årliga rapport påtalat att årsredovisningen för staten innehåller en redovisning av uppnådda resultat (årliga rapport s. 14). som sagt sig bejaka en utveckling mot en resultatredovisning där, har även ur detta perspektiv efterlyst ett beslut från om innehållet i årsredovisningen. Även ESV har efterlyst resultatredovisning i årsredovisningen för staten, och då på aggregerad nivå. Regeringen behandlar frågor om regeringens resultatredovisning i Där föreslår regeringen att det i budgetlagen ska föreskrivas att resultatredovisning ska ske i budgetpropositionen. att det i bland kan vara motiverat att lämna viss resultatredovisning även i särskilda skrivelser, i särpropositioner eller i årsredovisningen för Den uppföljning av de budgetpolitiska målen som regeringen föreslår ska ingå i årsredovisningen för staten kan exempelvis anses Att sådan redovisning ska lämnas bör enligt vad som tidigare anförts uttryckligen anges i lagen. Enligt regeringens mening är det inte ändamålsenligt att i övrigt presentera resultatredovisning på aggregerad nivå för hela staten i årsredovisningen för staten. granskning av årsredovisningen för staten ska ske i enlighet med god revisionssed och ha till syfte att bedöma om redovisningen och underliggande redovisning är tillförlitlig och räkenskaperna rättvisande (se 5 § lagen [2002:1022] om revision av statlig verksamhet m.m.). Av god revisionssed följer att ska granska att årsredovisningen upprättats enligt tillämpliga lagar och föreskrifter. innebär att det ankommer på att granska att årsredovisningen har det innehåll som lagen föreskriver. föreskriver att årsredovisningen för staten ska innehålla fler delar än tidigare medför detta alltså att omfattningen av årliga För vad som ska anses utgöra god revisionssed finns fastställda standarder för statlig revision (International Standards of Supreme Audit Institutions, ISSAI). avser att följa dessa från Enligt är begreppet årsredovisning allmänt vedertaget med en viss definition som anges i årsredovisningslagen (1995:1554). En årsredovisning ska enligt denna definition bestå av resultaträkning, balansräkning, noter och I större företag ska redovisningen också innehålla Detta påverkar vad revisionen ska granska enligt internationella standarder för revision. av detta understrukit behovet av tydligare normering på vissa områden för de delar av årsredovisningen för staten som genom regeringens Prop. 2010/11:40 förslag blir obligatoriska. Detta gäller exempelvis uppföljningen av de Regeringen vill inte utesluta att det saknas uttalade normer för hur redovisning ska ske på vissa av de områden som granskning kommer att avse. Hur uppföljning och värdering ska ske får i sådant fall avgöras efter rådande förutsättningar. Beträffande redovisningen av överskottsmålet bör det dock noteras att det i nationalräkenskaperna definieras hur det finansiella årliga sparandet ska mätas. Frågan om vilken eller vilka indikatorer som bör användas för att följa upp överskottsmålet behandlades vidare ekonomiska vårproposition (prop. 2009/10:100 s. 226 f.). har anfört att begreppet årsredovisning är vedertaget och att det har fått en definition i årsredovisningslagen. En årsredovisning ska innehålla en resultaträkning, en balansräkning, en finansieringsanalys och en förvaltningsberättelse samt noter. har därför efterlyst en analys av vad begreppet årsredovisning står för i fråga om staten. Även årsredovisningen för staten innehåller de finansiella dokument som normalt ska ingå i en årsredovisning. Att årsredovisningen för staten därutöver också bör innehålla annan information ska ses mot bakgrund av de särskilda förhållanden som råder i staten (se avsnitt 14.1). En grundläggande skillnad är att det i staten finns en i förväg beslutad budget som regeringen ska verkställa. Redovisningen ska bl.a. visa att regeringen genomfört budgeten enligt gällande regler. Någon beslutad budget finns inte i företag varför årsredovisningen blir särskilt viktig. Staten har också andra uppgifter än ett företag. En viktig uppgift för staten är att föra en budgetpolitik som främjar en balanserad tillväxt. Det finns således uppenbara skillnader mellan ett företag och staten och det är ofrånkomligt att detta påverkar kravet på vilken redovisning som är relevant. Att så är fallet innebär dock inte att redovisningen enligt regeringens mening får en sådan karaktär att begreppet årsredovisning är missvisande. Sammanfattningsvis bör årsredovisningen för staten förutom de finansiella delarna innehålla uppgifter som ansluter till de beslut som har fattat om budgetpolitiska mål och statens budget samt en redovisning av EU-medel. Givetvis är det ingenting som hindrar att årsredovisningen även innehåller andra uppgifter än vad som följer av budgetlagen. Det bör dock påpekas att sådan information enligt god revisionssed inte kommer att bli föremål för granskning av den årliga revisionen. En bestämmelse om årsredovisningens innehåll har tagits in i 10 kap. 6 § förslaget till budgetlag. Regeringens förslag: Den nya budgetlagen ska innehålla en bestämmelse om att resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen i årsredovisningen för staten ska omfatta statens samtliga intäkter och kostnader, tillgångar och skulder samt betal- ningar som påverkar statens nettoupplåning. Regeringen ska ges möjlighet att besluta att viss verksamhet eller en viss tillgång eller skuld inte ska omfattas av resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen. Regeringen ska i årsredovisningen för staten lämna upplysningar om skälen till undantaget. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser tillstyrker eller lämnar förslaget utan erinran. anser dock att regeringen bör lämna förslag till om hur avgränsningen närmare ska ske året före budgetåret. () anför att avgränsningen för staten bör utgå från myndigheterna under regeringen och . En sådan avgränsning skulle, enligt ESV, leda till att bestämmelsen blev tydlig och lättare att tillämpa. Myndigheten föreslår att den berörda bestämmelsen anger att årsredovisningen för staten ska innehålla de kostnader, intäkter, tillgångar och skulder som enligt god redovisningssed redovisats eller borde redovisas av en myndighet under eller regeringen. Bakgrund: När resultat- och balansräkningarna för staten utvecklades av det dåvarande utgick verket från begreppet den juridiska enheten staten. Andra juridiska personer och statligt ägda bolag omfattades inte av redovisningen. Det är den tankegång som årsredovisningen för staten har baserats på. I realiteten har dock avgränsningen bestämts utifrån vilka verksamheter som staten bedriver. Avgränsningen har därvid skett utifrån pragmatiska utgångspunkter, där det i varje enskilt fall har prövats om det är lämpligt att en verksamhet omfattas av redovisningen eller inte. Praxis har med några få undantag legat fast . Regeringen fattar årliga beslut om avgränsningen och upp- ställningsformerna för årsredovisningen för staten. Besluten ställs till ESV och utgör anvisningar till verket om det underlag till årsre- dovisningen för staten som det ska lämna till regeringen . Enligt regeringens s.k. normeringsbeslut ska de konsoliderade resultat- och balansräkningarna samt finansieringsanalysen omfatta myndig- heterna (inklusive affärsverken) under och regeringen samt de fonder och andelar i bolag som myndigheterna redovisar (se t.ex. dnr Fi2009/7776). Att andelar i företag omfattas innebär att värdet av aktier och andelar i ett företag tas upp genom användningen av den s.k. kapitalandelsmetoden. Metoden innebär att statens andel av företagens egna kapital tas upp som en tillgång i balansräkningen. Årets andel av företagens resultat redovisas i resultaträkningen. Även affärsverkens delägda företag redovisas med denna metod. Några undantag från principen att myndigheter under regeringen och ska omfattas görs dock. undantas liksom AP- fonderna. har också den numera avvecklade undantagits. Regeringen har också i besluten särskilt anmärkt att ska omfattas. Skälen för regeringens förslag: Regeringen delar uppfattning att det kan anses vara principiellt tveksamt att regeringen själv beslutar i denna fråga. Det är därför lämpligt att i budgetlagen införa en grundläggande bestämmelse om avgränsningen av årsredovisningen för staten. En reglering i budgetlagen av årsredovisningens avgränsning eller omfattning skulle kunna utformas genom en uppräkning av de organisatoriska enheter som bör ingå, såsom har skett i regeringens normeringsbeslut. Även om praxis i huvudsak har legat fast , har mindre förändringar skett. Nya myndigheter tillkommer och andra upphör . En bättre lösning vore därför att utforma regleringen utifrån mera generella kriterier för vad som ska avses med begreppet staten i detta sammanhang. När årsredovisningen för staten upprättas brukar man tala om att en konsolidering görs av resultat- och balansräkningarna i de årsredovisningar som myndigheterna under regeringen lämnar till denna. Årsredovisningen omfattar även myndigheterna under . Att begreppet konsolidering används kan leda tankarna till de koncernredovisningar som vissa moderföretag är skyldiga att upprätta enligt årsredovisningslagen (1995:1554). Även det förhållandet att aktier och andelar i företag tas upp i resultat- och balansräkningarna genom användningen av den s.k. kapitalandelsmetoden leder tankarna till en koncernredovisning. Att begreppet konsolidering används vid upprättandet av årsre- dovisningen för staten och att aktier och andelar värderas enligt kapitalandelsmetoden innebär emellertid inte att årsredovisningen för staten är en koncernredovisning. Tanken har aldrig varit att årsredovisningen för staten ska omfatta någon annan juridisk person än staten. Det har inte heller framförts några synpunkter från eller om att avgränsningen borde göras från någon annan utgångspunkt än den juridiska personen staten. Enligt regeringens mening bör därför staten, som rättssubjekt, även i fortsättningen utgöra den yttre ramen för redovisningen. Att årsredovisningen för staten inte ska omfatta även andra juridiska personer än staten, medför att en verksamhet, som i förstone kan framstå som statlig ändå undantas från årsredovisningen. Så sker ju som nämnts . är en del av staten på det sättet att det är en myndighet under . Den har ändå ansetts åtnjuta en ställning som särskilt rättssubjekt med egna tillgångar (prop. 1973:90 s. 352 och prop. 1986/87:143 s. 63). Enligt regeringen motiverar detta att inte heller i fortsättningen utgör en del i konsolideringen. När det gäller AP-fonderna och är bilden något mera komplicerad. Om utgångspunkten för avgränsningen är den juridiska personen staten är det naturligt att en tillgång, som visserligen förvaltas av en statlig myndighet, men som tillhör någon annan exkluderas från redovisningen. För premiepensionsmedel gäller det särskilda egendomsskyddet enligt 2 kap. 15 § RF. förvaltas av och Sjunde AP-fonden. fondmedlen inte utgör statens tillgångar kan alltså motivera att dessa inte 1997/98:151 s. 400 f. och prop. 1999/2000:46 s. 51 f.). vara fallet är emellertid inte självklart. Som ett övergripande krav på redovisningen gäller att den ska följa god redovisningssed och ge en rättvisande bild av verksamheten, det ekonomiska resultatet och ställningen samt förvaltningen av statens tillgångar. redovisningssed följer i vissa fall att tillgångar som förvaltas av en myndighet ska tas upp som tillgång i myndighetens redovisning, även om tillgången hör till någon annan. enligt god redovisningssed premiepensionsmedel som tillgångar i sin Motsvarande belopp redovisas som skuld eller avsättning Detta innebär att balansomslutningen blir större än den annars skulle ha varit, men att de aktuella tillgångsposterna och skuldposterna tar ut varandra. Samma redovisningsmetod används av länsstyrelserna för deponerade medel. Detta förhållande talar i motsatt riktning, dvs. att årsredovisningen för staten även bör omfatta premiepensionsmedel och andra tillgångar som står under statens Av detta skäl har t.ex. deponerade medel hos länsstyrelserna och liknande omfattats av årsredovisningen för staten. saknas anledning att föreslå någon ändring i förhållande till redovisningen när det gäller t.ex. deponerade medel. Premiepensionsmedel intar dock en särställning i förhållande till andra medel som staten förvaltar åt annan. inte av resultaträkningen, balansräkningen eller finansieringsanalysen. Med hänsyn till de mycket stora belopp som premiepensionsmedlen uppgår till skulle en redovisning av dessa i balansräkningen i årsredovis- ningen för staten leda till en väsentligt större balansomslutning än vad som annars skulle ha varit fallet. Detta skulle enligt regeringens mening medföra att redovisningen inte gav en rättvisande bild av statens verk- Av detta skäl bör premiepensionsmedel även fortsättningsvis Det bör i sammanhanget anmärkas att det för närva- rande övervägs inom om verksamheten i Pensions- myndigheten, med undantag av premiepensionsmedlen, bör tas in i årsre- dovisningen för staten. Motsvarande har inte gällt för den numera Ett motsvarande egendomsskydd för enskilda som gäller för premie- pensionsmedel gäller inte för fondmedlen i de övriga AP-fonderna (FörstaFjärde AP-fonden och ), även om medlen är öronmärkta för pensioner. FörstaFjärde och Sjätte utgör s.k. buffertfonder som ska utjämna svängningar mellan pensionsavgifter Medlen hos fonderna har alltså inte samma starka anknytning till enskilda individer som fondmedlen i Tvärtom har det i de förarbeten som låg till grund för införandet av dessa AP-fonder uttalats att fondmedlen utgör statens tillgångar (prop. 1999/2000:46). emellertid ett annat regelverk för redovisningen än övriga myndigheter. att ta med och konsolidera dessa verksamheter och tillgångar i redovisningen. Ett annat skäl till att AP-fonderna bör undantas från konsolideringen är att ålders- pensionssystem bör hanteras på ett enhetligt sätt och redovisas i ett sammanhang. Enligt regeringens mening bör därför samtliga AP-fonder undantas från konsolideringen i resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen. Utredningen har föreslagit att det i lagen föreskrivs att de aktuella delarna av årsredovisningen för staten ska omfatta samtliga intäkter och kostnader, tillgångar och skulder i staten samt betalningar som påverkar statens nettoupplåning. ESV är kritiskt till förslaget och anser att detta inte i tillräckligt hög grad ger praktisk vägledning för vad som ska omfattas. ESV har föreslagit att den berörda bestämmelsen bör formuleras så att i årsredovisningen för staten ska ingå de intäkter, kostnader, tillgångar och skulder som enligt god redovisningssed redovisats eller borde ha redovisats av en myndighet under eller regeringen. Enligt regeringens mening blir bestämmelsen emellertid inte tydligare med den av ESV föreslagna formuleringen. Regeringen har ingen annan uppfattning än ESV om att avgränsningen av staten ska bedömas med ledning av god redovisningssed och kravet på rättvisande bild. Detta följer emellertid av de allmänna krav som ställs upp i de föreslagna bestämmelserna om god redovisningssed och rättvisande bild och behöver inte anges särskilt i den nu aktuella bestämmelsen. Regeringen anser därför att det i budgetlagen bör införas en bestämmelse om årsredovisningens avgränsning med den lydelse som utredningen har föreslagit. En bestämmelse om detta har tagits in i 10 kap. 7 § första stycket i förslaget till budgetlag. Redogörelsen i detta avsnitt visar att det kanske inte alltid är självklart vad staten är och vad som bör omfattas av årsredovisningen samt att det av ett eller annat skäl kan finnas anledning att göra undantag från huvudregeln. Enligt regeringens mening bör det därför finnas utrymme för att vissa tillgångar eller skulder hos staten, intäkter eller kostnader hos staten eller betalningar till eller från staten undantas från redovisningen. Det är rimligt att regeringen, som har att tillämpa god redovisningssed och bedöma vad som ger en rättvisande bild vid upprättandet av årsredovisningen gör en bedömning av vilka undantag som kan vara motiverade. Regeringen har i det föregående behandlat de undantag som eventuellt kan komma att behöva göras vid konsolideringen av de berörda delarna av årsredovisningen. Att inte ska omfattas följer redan av den föreslagna lagtexten, eftersom den anses vara ett eget rättssubjekt med egna tillgångar och skulder. Det kan däremot finnas ett behov av att göra undantag för hela eller delar av ålderspensionssystemet. Vad som i detta avseende ska anses utgöra god redovisningssed och vad som krävs för att kravet på rättvisande bild ska tillgodoses bör bedömas av den som lämnar redovisningen. Det är inte rimligt att, som förslagit, kräva att regeringen i förväg, och innan årsredovisningen upprättats ska göra denna bedömning. Däremot bör regeringen i lag åläggas att redovisa skälen för de undantag som den har bedömt vara motiverade. I Rikrevisionens granskning får anses ingå att bedöma om regeringens beslut om undantag är riktiga och, om så inte anses vara fallet, uppmärksamma på detta. Regeringen bör mot denna bakgrund ges möjlighet att besluta om undantag från huvudregeln. 2010/11:40 bestämmelse med denna innebörd har tagits in i 10 kap. 7 § andra stycket i förslaget till budgetlag. 14.5Grundläggande regler för redovisningen Regeringens förslag: Den nya budgetlagen ska innehålla en bestämmelse om att vissa grunder ska gälla för redovisningen i resultaträkningen och balansräkningen. I resultaträkningen och balansräkningen ska 1.samma principer för värdering, klassificering och indelning av de olika posterna tillämpas från ett budgetår till ett annat, 2.värderingen av de olika posterna göras med rimlig försiktighet, 3.intäkter och kostnader som är hänförliga till budgetåret tas med oavsett tidpunkten för betalningen, 4.de olika beståndsdelar som balansräkningen består av värderas var och en för sig, 5.tillgångar och skulder eller intäkter och kostnader inte kvittas mot varandra, och 6.den ingående balansen för ett budgetår stämma överens med den utgående balansen för det närmast föregående budgetåret. Den nya lagen ska också innehålla en bestämmelse om att regeringen om det är förenligt med kravet på god redovisningssed och rättvisande bild får avvika från dessa grunder. Regeringen ska i så fall lämna upplysningar om skälen för avvikelsen och redovisa en bedömning av dess effekt på den ekonomiska ställningen och resultatet. Utredningens förslag överensstämmer i huvudsak med regeringens. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser tillstyrker eller lämnar förslaget utan erinran. () anser att den föreslagna bestämmelsen om vissa grundläggande principer för redovisningen endast bör avse resultaträkningen och balansräkningen, och inte som utredningen förslagit årsredovisningen för staten som Myndigheten anför vidare att det visserligen kan anses vara självklart att den s.k. fortvarighetsprincipen gäller för årsredovisningen för staten, men att avsaknaden av denna som en redovisningsgrund i lagen kan tolkas som att avsteg gjorts från allmänt vedertagna principer. Skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 7 ningen (2000:605) om årsredovisning och redovisningsgrunder som myndigheternas årsredovisningar ska utgå från. Utredningen har i det föregående anfört att det kan finnas skäl att införa vissa bestämmelser i budgetlagen för att regleringen avseende årsredovisningen för staten inte ska vara allt för knapphändig. Enligt regeringens mening bör några grundläggande regler för redovisningen läggas fast i lag. Dessa bör utformas enligt vad som redan gäller för myndigheternas redovisning. I huvudsak motsvaras dessa av bestämmelserna i 2 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554). bör sålunda föreskrivas att regeringen när den upprättar resultaträkningen och balansräkningen för staten ska iaktta följande. värdering, klassificering och indelning av de olika posterna ska Prop. 2010/11:40 konsekvent tillämpas från ett budgetår till ett annat. olika posterna ska göras med iakttagande av rimlig försiktighet. Intäkter och kostnader som är hänförliga till budgetåret ska tas med oavsett tidpunkten för betalningen. De olika beståndsdelar som balansräkningen består av ska värderas var och en för sig. Tillgångar och skulder får inte kvittas mot varandra. Inte heller intäkter och kostnader får kvittas mot varandra. Den ingående balansen för ett budgetår ska stämma överens med den utgående balansen för det närmast föregående budgetåret. I 2 kap. 4 § årsredovisningslagen anges som en grundläggande regel för redovisningen i företag att verksamheten ska förutsättas fortsätta. I statlig verksamhet är dock detta självklart och behöver inte särskilt anges i lagen. Regeringen delar således inte ESV:s bedömning i fråga om behovet av lagreglering i detta avseende. Om det är förenligt med kravet på att god redovisningssed ska följas och att redovisningen ska ge en rättvisande bild bör avvikelser få göras från de angivna grunderna. I så fall bör regeringen lämna upplysningar om skälen för avvikelsen och en bedömning av dess effekt på verksamhetens resultat samt kostnader, intäkter och verksamhetens ekonomiska ställning. I likhet med ESV anser regeringen att den föreslagna bestämmelsen bör begränsas till att gälla resultaträkningen och balansräkningen. En bestämmelse om grundläggande regler för redovisningen i resultaträkningen och balansräkningen har tagits in i 10 kap. 8 § förslaget till budgetlag. Regeringens förslag: Den nya budgetlagen ska innehålla en bestämmelse om att resultaträkningen ska innehålla följande rubriker: Intäkter, Kostnader, Resultat från andelar i hel- och delägda företag, Finansiella intäkter och kostnader samt Årets över- eller underskott. Vidare ska lagen innehålla en bestämmelse om att balansräkningens poster ska presenteras under följande rubriker på tillgångssidan: Anläggningstillgångar (Immateriella, Materiella och Finansiella anläggningstillgångar), Utlåning, Varulager m.m., Fordringar, Periodavgränsningsposter, Kortfristiga placeringar samt Kassa och bank.