prop · GY0340 · 2010-12-06 00:00:00 — Den närmare utformningen av årsredovisningen bör dock, enligt vad regeringen anför i förarbetena, även i fortsättningen regleras i budgetlagen (prop. 2009/10:80 s. 235). Årsredovisningen ska enligt 38 § budgetlagen, i dess lydelse till och med , innehålla resultaträkning, balansräkning och finansieringsanalys samt det slutliga utfallet på statsbudgetens inkomsttitlar och anslag. För redovisningen i staten gäller enligt 45 § budgetlagen att redovisningen ska följa god redovisningssed och att den ska ge en rättvisande bild. Enligt förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag ska de myndigheter som lyder under regeringen lämna en årsredovisning till regeringen och det underlag Ekonomistyr- ningsverket (ESV) behöver för årsredovisningen för staten. Förordningen innehåller bl.a. bestämmelser om vad myndigheternas årsredovisningar ska innehålla, vissa grundläggande redovisningsprinciper samt värderingsregler. Regeringen har vidare beslutat om föreskrifter om myndigheternas bokföring i förordningen (2000:606) om myndigheters bokföring. I denna förordning finns bestämmelser om den löpande bok- föringen i de myndigheter som lyder under regeringen. beslutar regeringen om vilken organisatorisk avgränsning årsredovisningen för staten ska ha samt om uppställningsformerna för resultat- och balansräkningarna samt finansieringsanalysen. genom s.k. normeringsbeslut som ställs till ESV och som avser underlag till årsredovisningen för staten som ESV lämnar till regeringen ska enligt 3 § lagen (2002:1022) om revision av statlig verksamhet m.m. (revisionslagen) granska årsredovisningen för staten. Granskningen görs bl.a. mot bakgrund av vad som kan anses utgöra god redovisningssed och god revisionssed i staten. Av god revisionssed följer att en revisor ska granska att årsredovisningen upprättats enligt granskning omfattar därför endast de delar av årsredovisningen för staten som den ska innehålla enligt 38 § budgetlagen, i dess lydelse till och med , inklusive till dessa delar hänförda noter. Övriga delar av årsredovisningen är inte föremål för någon årlig revision. Revisorn ska dock läsa övriga delar och bedöma om de motsäger informationen i de obligatoriska har uttalat sig om det förhållandet att regeringen beslutar om redovisningsnormer på det statliga området. sin årliga rapport uttryckt principiell tveksamhet till att regeringen beslutar om avgränsningen och uppställningsformerna för den återrapportering som följer av budgetlagen. I den årliga rapporten har Rikrevisionen lämnat synpunkter på det förhållandet att årsredovisningen för staten innehåller andra delar än de som budgetlagen föreskriver. årsredovisningen delvis används för att redovisa uppnådda resultat i statens verksamhet enligt vad som föreskrivs i 2 § budgetlagen. avsikten är att årsredovisningen även fortsättningsvis ska omfatta redovisning av resultat bör enligt tydligare normer för årsredovisningen läggas fast. Skälen för regeringens bedömning Behovet av ytterligare reglering Regeringen delar uppfattning att det från ett principiellt perspektiv skulle kunna hävdas att , och inte regeringen, ska besluta om vilken redovisning som regeringen ska lämna och hur den ska Det är, enligt regeringens mening, viktigt att redovisningens objektivitet inte kan ifrågasättas. Innehållet i god redovisningssed är inte en gång för alla fastlagt. om en lagreglering sker måste under alla förhållanden lagbestämmelserna fyllas ut och kompletteras av gällande uppfattning om god En allt för långtgående reglering skulle vidare inte vara till gagn för utvecklingen inom redovisningsområdet. bör därför även i fortsättningen utformas så att de ger utrymme för Detta hindrar inte att det finns skäl att införa mera grundläggande bestämmelser i budgetlagen i syfte att uppnå en normering av årsredovisningen för staten som inte uppfattas Frågan är emellertid vad som skulle krävas för att Prop. 2010/11:40 tillgodose en reglering med ett sådant syfte. Särskilda förhållanden i den statliga verksamheten Det ligger nära till hands att ha årsredovisningslagen (1995:1554) eller lagen (1997:614) om redovisning som förebilder vid utformningen av bestämmelserna om årsredovisningen för staten. De specifika förutsättningar som gäller i staten gör emellertid att denna reglering inte är överförbar på statlig verksamhet. Även om det grundläggande synsättet på redovisningen, dvs. att den ska ge en rättvisande bild, bör vara detsamma, kan de särskilda förhållanden som råder i staten motivera att andra krav ställs på årsredovisningen. Utformningen av bestämmelserna i budgetlagen om årsredovisningen för staten bör därför ske med utgångspunkt från redovisningens övergripande syften och det informationsbehov som dess intressenter kan antas ha. Regleringen bör vidare utformas så att den ligger i linje med det övergripande målet med den statliga verksamheten. Staten bedriver allmännyttig verksamhet. Verksamheten finansieras till övervägande del av skatter. Vidare säkras de åtaganden som staten gör genom beskattningsrätten i staten. I redovisningssammanhang är utgångspunkten att verksamheten i staten ska fortsätta i all oändlighet, och att gjorda åtaganden kan infrias. Till detta kommer att värderingen av anläggningstillgångar i staten är komplicerad eftersom de är av infrastrukturell karaktär i vid bemärkelse utan något marknadsvärde. Syftet med tillgångarna är inte att de ska generera avkastning, utan att de ska användas i verksamheten. Styrningen av verksamheten i staten syftar till att beslut om statens budget ska genomföras. Några vinstmotiv finns inte. Ett positivt resultat eller hög avkastning på kapitalet är därmed inte ett mål för verksamheten. De främsta intressenterna av årsredovisningen för staten är och medborgarna. kan här sägas företräda dels dem som bidrar till finansieringen av statlig verksamhet, dvs. skattebetalarna, dels dem som är mottagare av offentlig service. från detta perspektiv är det de beslut som har fattat om budgeten och därtill hörande bemyndiganden m.m. som är särskilt viktiga. De delar av årsredovisningen för staten som ger information om hur beslut om statens budget har genomförts, bl.a. i utfalls- redovisningen, är därför av framträdande betydelse. Det primära syftet med företagens årsredovisningar är att de externa intressenterna ska kunna bedöma företagets ekonomiska ställning. Resultaträkningen och balansräkningen utgör här en viktig grund för exempelvis investerares eller leverantörers bedömning av företaget som avtalskontrahent. Redovisningen utgör även grund för stämmans beslut om ansvarfrihet för styrelsen. Redovisningen i företagen ska också kunna jämföras med redovisningen i andra företag. Årsredovisningen för staten har inte motsvarande syften. beslut om politiska och ekonomiska prioriteringar grundar sig i stället i första hand på resultatredovisningen i budgetpropositionen. Årsredovisningen för staten visar bl.a. hur regeringen respekterat givna Prop. 2010/11:40 bemyndiganden m.m. Dessutom baserar sig redovisningen i resultaträkningen och balansräkningen på bokföringsmässiga grunder, vilket underlättar tolkningen av statens ställning och resultat för det aktuella budgetåret. Resultat- och balansräkningarna utgör således viktiga komplement till redovisningen av utfallet på inkomsttitlar och anslag m.m. Det som anförts innebär att bedömningen av behovet av lagreglering av årsredovisningen för staten får göras delvis med andra utgångspunkter än dem som årsredovisningslagen och lagen om redovisning grundar sig på. Detta innebär bl.a. att behovet av en ingående reglering av innehållet i de finansiella delarna av årsredovisningen för staten inte är lika stort som behovet av motsvarande reglering av företagens och kommunernas årsredovisningar. 14.2God redovisningssed i staten Regeringens bedömning: Det bör inte i lag preciseras vad som ska utgöra god redovisningssed i staten. Utredningens bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser instämmer eller har ingen erinran mot utredningens bedömning. anser dock att det är fullt möjligt att definiera vad som är god redovisningssed inom statlig redovisning utifrån internationella regelverk för finansiell rapportering. Det finns enligt en internationell trend där flera länder som t.ex. beslutat att den statliga redovisningen ska utgå från ett fastställt regelverk som anpassats till statliga förhållanden. Ett alternativ till att i lagen ange vilket ramverk som ska följas kan, enligt myndigheten, vara att i budgetlagen införa en bestämmelse om att regeringen inför ska presentera vilket ramverk som har tillämpats vid upprättandet av årsredovisningen för staten och vilka redovisningsprinciper som har följts. Bakgrund: Den allmänna redovisningslagstiftningen som gäller för företag består i stor utsträckning av ramlagar vars närmare innehåll fylls ut och kompletteras genom god redovisningssed. Denna teknik används bl.a. i bokföringslagen (1999:1078) och årsredovisningslagen (1995:1554). Även redovisningen i kommuner och landsting ska följa god redovisningssed enligt vad som föreskrivs i lagen (1997:614) om redovisning. Begreppet god redovisningssed kan beskrivas som normer utöver lag och föreskrifter som grundar sig på uttalanden från vissa myndigheter och organisationer i vilka praktiskt och teoretiskt verksamma experter på redovisningsområdet ingår (jfr prop. 1998/99:103 s. 178 f.). , som är en myndighet under regeringen, har enligt 8 kap. 1 § bokföringslagen ett särskilt ansvar för utvecklandet av god redovisningssed för de allmänna företagen. Enligt samma bestämmelser ansvarar för den goda redovisningsseden för de finansiella företagen. I den proposition som låg till grund för budgetlagen anförde regeringen att begreppet god redovisningssed kan användas och vara vägledande även i staten. Regeringen konstaterade att normerna på många områden sammanfaller inom samhällets olika sektorer. Anpassningar till vad som är god redovisningssed i staten skulle dock behöva göras. I propositionen anförde regeringen också att de föreskrifter som regeringen bestämmer är ett led i utformningen av god redovisningssed i staten. De numera upp- hävda föreskrifterna i bokföringsförordningen (1979:1212) och förordningen (1993:134) om myndigheters årsredovisning och anslagsframställning nämndes som exempel på sådana föreskrifter (prop. 1995/96:220 s. 70 f. och s. 115 f.). Dessa förordningar motsvaras nu av förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag och förordningen (2000:606) om myndigheters bokföring. Att innebörden av god redovisningssed kan vara en annan i staten än i näringslivet hänger bl.a. ihop med att arten av verksamheten och syftet med denna skiljer sig åt. Utvecklingen inom redovisningsområdet har alltmer gått mot en internationalisering och harmonisering av normeringen i olika länder. Normeringen av redovisningen i den statliga sektorn sker bland annat inom ramen för International () som ger ut International Public Sector Accounting Standards (IPSAS). Det finns inte något oberoende normgivningsorgan som verkar inom det statliga redovisningsområdet i . Regeringen meddelar i stället föreskrifter om myndigheternas årsredovisningar och bokföring i förordningar. Föreskrifterna riktar sig till myndigheterna och tar inte explicit sikte på årsredovisningen för staten. Föreskrifterna har ändå indirekt betydelse för årsredovisningen för staten eftersom denna grundar sig på myndigheternas redovisningar. I praktiken sker utvecklingen av god redovisningssed i staten genom att relevansen av rekommendationer i olika frågor, som preciseras för näringslivet, kommuner och landsting, prövas även för staten. På regeringens uppdrag följer utvecklingen såväl nationellt som internationellt. Föreskrifterna om redovisningen i staten utformas efter de förutsättningar som finns för verksamheter inom staten. Skälen för regeringens bedömning: Lagstiftningen bör även i fortsättningen bygga på att bokföring och redovisning i staten ska fullgöras enligt god redovisningssed och att redovisningen ska ge en rättvisande bild. Frågan är då om det i lagen bör läggas fast vad som är god redo- visningssed i staten. Detta skulle t.ex. kunna ske på det sättet att det i lagen fastställs vilket ramverk som ska vara vägledande för redovis- ningen. En fördel med en sådan ordning är att en del av de principiella tveksamheter man kan ha mot regeringen som uttolkare av god redovisningssed i staten därmed skulle undanröjas. Detta är något som i sitt remissyttrande har förespråkat. Som tidigare nämnts finns det internationella normer som särskilt tar sikte på redovisningen i den offentliga sektorn, t.ex. IPSAS. I de föreskrifter som reglerar redovisningen i har t.ex. dessa normer uttryckligen pekats ut som de standarder som ska följas i Även andra internationella organisationer, t.ex. FN, följer dessa. Enligt regeringens mening kan det internationella ramverket IPSAS i stor utsträckning vara vägledande även för redovisningen i staten. Det är däremot inte lämpligt eller önskvärt att detta ramverk ensamt ska utgöra för redovisningen. är inte heltäckande och redovisningen måste därför ske med utgångspunkt också i sådana ramverk som gäller för den privata sektorn. Vidare är inte IPSAS i alla delar applicerbara på redovisningen i staten på grund av den uppbyggnad som svensk statsförvaltning har. Om det i budgetlagen skulle föreskrivas att redovisningen i staten ska följa IPSAS skulle det t.ex. medföra att redovisningen skulle tyngas av omfattande tilläggsupplysningar, som inte är relevanta med hänsyn till syftet med årsredovisningen för staten. Innehållet i den goda redovisningsseden utvecklas vidare kontinuerligt, vilket medför att sådana standarder som bedöms vara mest relevanta för redovisningen i staten kanske inte alltid kommer att vara det. Det bör vidare noteras att varken årsredovisningslagen eller lagen om redovisning innehåller någon precisering av vad som ska anses vara god redovisningssed. Enligt regeringens mening bör det mot denna bakgrund inte regleras i budgetlagen vilket ramverk som ska tillämpas vid redovisningen i staten. I såväl årsredovisningslagen som lagen om redovisning föreskrivs att om avvikelser sker från vad som följer av allmänna råd eller rekommendationer från normgivande organ ska upplysningar om det och skälen för detta lämnas i not. En sådan upplysningsskyldighet underlättar tolkningen av redovisningen och transparensen i denna. Sådana uppgifter underlättar också jämförelsen mellan olika redovisningsenheter. Som tidigare anförts är det emellertid inte självklart vilka normer som ger uttryck för god redovisningssed i staten. Den goda redovisningsseden där är den praxis som utvecklats i fråga om årsredovisningens utformning och innehåll . Enligt regeringens mening är det inte nödvändigt att införa en sådan upplysningsskyldighet i budgetlagen. Bestämmelsen i budgetlagen om god redovisningssed och rättvisande bild bör liksom gälla för bokföringen i statens verksamhet och för regeringens redovisning till generellt, och alltså inte bara årsredovisningen för staten. Regeringens förslag: I den nya budgetlagen ska föreskrivas att årsredovisningen för staten ska innehålla 1.en uppföljning av beslut om den offentliga sektorns finansiella sparande (överskottsmålet), utgiftstaket och andra övergripande budgetpolitiska mål, 2.utfallet på budgetens inkomsttitlar och anslag samt av statens lånebehov, 3.en redovisning av hur beställningsbemyndiganden och bemyndiganden om garantier och utlåning som getts regeringen har utnyttjats, 4.en resultaträkning, en balansräkning, en finansieringsanalys och noter, 5.en redovisning av utvecklingen av statsskulden, 6.upplysningar om förväntade förluster och väsentliga risker i statens utlåning och i utställda garantier, 7.en samlad redovisning över vilka åtgärder regeringen vidtagit med anledning av iakttagelser, 8.en resultaträkning och en balansräkning avseende EU-medel samt en kassamässig redovisning av anslag och inkomsttitlar avseende in- och utbetalningar till och från EU, samt 9.ett uttalande av regeringen om huruvida -räkenskaperna enligt 8 har upprättats enligt god redovisningssed och ger en rättvisande bild, och -det finns regler och system som syftar till att skapa en betryggande intern styrning och kontroll av EU-medel. Regeringen ska liksom förklara väsentliga skillnader mellan budgeterade belopp och utfallet. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser tillstyrker eller lämnar förslaget utan erinran. tillstyrker förslaget om årsredovisningens innehåll, men betonar vikten av att normer för redovisningen utvecklas. Att så sker är enligt myndigheten en förutsättning för att den tillkommande information som förslaget medför ska kunna omfattas av den årliga revisionen. efterlyser i sammanhanget ett mera utförligt resonemang om vad begreppet årsredovisning står för. () anser att årsredovisningen för staten bör innehålla resultatinformation på aggregerad nivå. Myndigheten välkomnar vidare att årsredovisningen för staten ska innehålla en uppföljning av de budgetpolitiska målen, eftersom det får till följd att granskar uppföljningen. ESV anser vidare att det bör framgå av lag eller förordning att redovisning av utfallet även bör omfatta de poster i statens budget som benämns Myndigheters m.fl. in- och utlåning i , netto och Kassamässig korrigering. Bakgrund: Bestämmelsen i 38 § budgetlagen, i dess lydelse till och med , om årsredovisningens innehåll är kortfattad (se vidare bet. 2009/10:KU17, rskr. 2009/10:301 och 302 och bet. 2010/11:KU2, rskr. 2010/11:2325). årsredovisningen ska innehålla en resultaträkning, en balansräkning och Vidare ska årsredovisningen innehålla utfallet på budgetens anslag och inkomsttitlar. Innehållet i årsredovisningen för staten har emellertid i praktiken kommit att bli betydligt mera omfattande än vad lagen föreskriver. i princip har skrivelsen, utöver de delar som budgetlagen förskriver, innehållit en uppföljning av de budgetpolitiska målen, en femårsöversikt över utvecklingen av statens ekonomi, en redogörelse för statliga garantiåtaganden, en redovisning av avgifter till och bidrag från EU samt en sammanställning av de verksamheter som staten har ett väsentligt inflytande över. Vidare är utfallsredovisningen mer utförlig än vad lagen kräver. Uppgifter lämnas t.ex. om indragningar anslagsmedel, medgivna överskridanden och begränsningsbelopp. utfallsredovisningen redovisas också utestående förpliktelser i förhållande till givna bemyndiganderamar. Därutöver lämnades i årsredovisningarna och Genom detta intygar regeringen räkenskapssammanställningen av EU-medel upprättats enligt god redovisningssed och att den i allt väsentligt är rättvisande. sammanställningen omfattar en resultaträkning, en balansräkning samt en redovisning av utfall på anslag och inkomsttitlar. Under de två senaste åren har redovisningen av de statliga garantiåtagandena kompletterats med en redogörelse för statlig utlåning med kreditrisk. Skälen för regeringens förslag Enligt regeringens mening är det givet att årsredovisningen för staten även i fortsättningen bör innehålla en resultaträkning, en balansräkning och en finansieringsanalys jämte därtill hörande noter. Det är dessa delar som i första hand förknippas med begreppet årsredovisning. bakgrund av vad som tidigare anförts om bristen på reglering av eller normer för hur dessa ska utformas finns det dock anledning att överväga en reglering av bl.a. dess uppställningsformer. till detta i avsnitt 14.414.7. Ett innehåll som ansluter till beslut om statens budget I avsnitt 14.1 redovisar regeringen sin syn på syftet med årsredovisningen för staten. Detta syfte skiljer sig till en del från syftet med företagens årsredovisningar. Årsredovisningen för staten är i första hand av värde vid uppföljningen av ekonomiska beslut om Redovisningen i dessa avseenden utgör ett viktigt komplement till budgetpropositionen och ger en möjlighet att följa upp och kontrollera sina beslut om statens budget. Det är i detta sammanhang inte enbart resultaträkningen, balansräkningen och finansieringsanalysen som är av betydelse för . bakgrund av detta följdriktigt att det i budgetlagen årsredovisningen för staten ska ha ett sådant innehåll att den ansluter till beslut om statens budget. Som tidigare nämnts bör årsredovisningen korrespondera med de olika delbeslut som fattar om budgeten. Detta underlättar för att följa upp och kontrollera hur beslut om statens budget har genomförts och ligger i linje med den skyldighet utskotten i har att följa upp och utvärdera riksdagsbeslut inom respektive utskotts ämnesområde (se 4 kap. 18 § RO). Tyngdpunkten i årsredo- visningen bör ligga på sådan information som kan ha betydelse vid bedömningen av exempelvis framtida anslagsbelastningar, ekonomiska risker i statens verksamhet och andra faktorer som kan ha betydelse för ekonomiska beslut. I årsredovisningen för staten lämnar regeringen numera en samlad redovisning till av utfallet på de olika inkomsttitlarna och anslagen m.m. jämfört med i budgeten upptagna belopp. I det sammanhanget redovisas även medgivna överskridanden och indragningar. I bilagor redovisas utfallet för varje anslag och inkomsttitel. En sådan redovisning är värdefull och knyter an till beslut och bör lämnas även fortsättningsvis. Även beräkningen av statens lånebehov bör följas upp genom en utfalls- redovisning. Väsentliga avvikelser i förhållande till av beräknade och beslutade belopp bör kommenteras. Enligt ESV bör utfallsredovisningen även omfatta två andra poster i statens budget, nämligen Myndigheters m.fl. in- och utlåning i , netto och Kassamässig korrigering. För att komma fram till statens lånebehov måste även dessa poster först beräknas. Regeringen lämnar en redovisning av utfallet även på dessa poster. Det kan dock enligt regeringens mening inte anses föreligga något behov av att särskilt ange detta i lagen. Att så ska ske får anses följa redan av bestämmelsen om att utfallet av statens lånebehov ska redovisas. Årsredovisningen bör vidare återspegla även övriga ekonomiska beslut som fattar, t.ex. bemyndiganden att beställa varor och tjänster samt att besluta om bidrag, ersättningar, lån och krediter som medför utgifter . Av vikt är också att får information om omständigheter av betydelse för bedömningen av förväntade förluster och väsentliga risker i verksamheten. Sådan information kan exempelvis bestå av upplysningar om lämnade garantier och utlåning. innehåller årsredovisningen för staten en uppföljning av de budgetpolitiska målen. För budgetpolitiken gäller två övergripande och fleråriga budgetpolitiska mål, dels ett saldorelaterat mål, dels utgiftstaket för staten. Det saldorelaterade målet innebär att den offentliga sektorns finansiella sparande ska uppgå till en viss nivå av bruttonationalprodukten i genomsnitt över en konjunkturcykel (överskottsmålet). trädde en ändring av budgetlagen i kraft som Prop. 2010/11:40 innebär att användningen av ett utgiftstak blev obligatoriskt för regeringen (prop. 2009/2010:5, bet. 2009/10:KU9, rskr. 2009/10:99). Vidare är det obligatoriskt för regeringen att lämna förslag till överskottsmål (prop. 2009/10:100, bet. 2009/10: KU39, rskr. 2009/10:332.). har en uppföljning av utgiftstaket och överskottsmålet lämnats i årsredovisningen för staten i ett särskilt avsnitt om de budgetpolitiska målen (se t.ex. skr. 2009/10:101 s. 27 f.). Med hänsyn till den stora vikt som läggs vid utgiftstaket och överskottsmålet bör årsredovisningen även i fortsättningen innehålla en uppföljning av dessa. Regeringen utesluter inte att det kan bli aktuellt att använda även andra övergripande mål för budgetpolitiken än de som angivits I budgetlagen bör det därför föreskrivas att årsredovisningen för staten ska innehålla en uppföljning av de övergripande budgetpolitiska mål som beslutat om. Årsredovisningen bör innehålla en redovisning av statsskuldens utveck-