prop · GX03204 · 2010-04-20 00:00:00 — Direktivens syfte är att skapa en minsta gemensam skyddsnivå i medlemsstaterna för delägare, borgenärer och andra intressenter. I fråga om revision får medlemsstaterna undanta företag i betydande omfattning. ger till undantag för små företag har inte tagits till vara. revisionsplikt är, i ett internationellt perspektiv, långtgående. Det är mot denna bakgrund naturligt att i arbetet med regelförenkling ompröva reglerna om revisionsplikt. En inskränkt revisionsplikt skulle ge företagen främst aktiebolagen en större valfrihet i fråga om vilka tjänst- er företagen ska köpa för att på det bästa och mest kostnadseffektiva sätt- et ta till vara intresset av ordning och reda i verksamheten. bör härvid göras mellan olika intressenters behov av kvalitetssäkrad finansiell information å ena sidan och en större flexibilitet för företagen å En inskränkning av revisionsplikten måste ske med beaktande av andra viktiga intressen, t.ex. skyddet för en aktieägarminoritet. En inskränkning av revisionsplikten ligger också i linje med det arbete med regelförenkling för företagen som pågår inom EU. har betonat att kraftfulla gemensamma insatser från EU och medlemsstat- Prop. 2009/10:204 erna är nödvändiga för att minska de administrativa bördorna, ge de euro- peiska företagen möjlighet att bli mer konkurrenskraftiga och stimulera ekonomi. I ett meddelande om ett förenklat företagsklimat på områdena bolagsrätt, redovisning och revision anför kommissionen i fråga om revision att betoningen bör ligga på att minska de administrativa kostnaderna för små och medelstora företag för vilka kostnaderna är sär- skilt betungande. 6 Vad ska revisionen innehålla? Regeringens bedömning: Frågan om förvaltningsrevision bör bered- as vidare. Utredningens förslag: Utredningen föreslår att kravet på förvaltnings- revision tas bort, dvs. att sådan revision görs frivillig för alla företag (se betänkandet s. 197 f.). Remissinstanserna: Remissutfallet är splittrat. Några remissinstanser, bl.a. , och advokat- samfund, tillstyrker utredningens förslag eller lämnar det utan invändning. Några remissinstanser, bl.a. , och FAR SRS, anför att förvaltningsrevisionens värde väl överväger den kost- nad som den för med sig. riksbank och avstyrker förslaget, med särskild hänvisning till förvaltningsrevisionens betydelse för tillsynen av finansiella företag och för den finansiella stab- iliteten. Enligt Kollegiet för svensk bolagsstyrning och Aktie- sparares bör ansvarsfrihetsinstitutets vara eller inte vara övervägas innan ställning tas till kravet på förvaltningsrevision. anser att utredningen borde ha undersökt vilka effekter förslaget får för olika aktörer. Skälen för regeringens bedömning: Revisorn ska granska bolagets årsredovisning och bokföring (räkenskapsrevision) samt styrelsens och den verkställande direktörens förvaltning (förvaltningsrevision). Gransk- ningen ska vara så ingående och omfattande som god revisionssed kräv- er. Är bolaget moderbolag, ska revisorn även granska koncernredovis- ningen och koncernföretagens inbördes förhållanden (9 kap. 3 § aktie- bolagslagen). Granskningen av styrelsens och den verkställande direktörens förvalt- ning ska väsentligen gå ut på att upptäcka eller förebygga olagliga eller på annat sätt oförsvarliga förvaltningsåtgärder. Att granskningen ska ha den omfattning som följer av god revisionssed betyder att revisorns gransk- ning får växlande omfattning och innebörd allt efter bolagens skiftande förhållanden. Dessutom innebär det att granskningen fortlöpande kan anpassas till den utveckling som sker i praxis på området. Resultatet av revisorns granskning ska i första hand framgå av revi- Revisionsberättelsen ska innehålla ett uttalande om huru- vida styrelseledamöterna och den verkställande direktören bör beviljas ansvarsfrihet gentemot bolaget. Därutöver ska revisionsberättelsen, i före- kommande fall, innehålla anmärkningar bl.a. om huruvida någon styr- elseledamot eller den verkställande direktören har handlat i strid med aktiebolagslagen, tillämplig lag om årsredovisning eller bolagsordningen (se 9 kap. 33 och 34 §§ aktiebolagslagen). Som ett led i sin verksamhet ger organisationen för revisions- och redovisningsbranschen FAR SRS ut Revisionsstandard i (RS). RS baseras på de internationella revisionsstandarderna (International Standards on Auditing). I standarden RS 209 ges närmare anvisningar om hur bolagsledningens förvaltning ska granskas. Det framgår där att en förvaltningsrevision kan omfatta genomgång av tolv närmare angivna förvaltningsområden. Revisorns granskning av förvaltningen kan även leda till att revisorn blir skyldig att agera vid misstanke om brott eller enligt 3 kap. 1 § lagen (2009:62) om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism (9 kap. 4244 §§ aktiebolagslagen). Bestämmelser om förvaltningsrevision finns även i annan associations- rättslig lagstiftning (se t.ex. 8 kap. 10 § lagen om ekonomiska förening- ar). Den EU-rättsliga reglering som behandlar revisionsplikt och revision- ens innehåll tar bara sikte på räkenskapsrevision (de fjärde, sjunde och åttonde bolagsrättsliga direktiven). och torde vara de enda av EU:s medlemsstater som i lag föreskriver en utpräglad förvaltningsrevision. Redan detta förhållande gör det befogat att överväga huruvida det finns skäl att behålla institutet i svensk rätt. Utredningen föreslår, på grundval av en bedömning av förvaltnings- revisionens värde för företagen och andra intressenter samt kostnaderna för företagen, att institutet förvaltningsrevision utmönstras ur aktie- bolagslagen och övriga associationsrättsliga lagar. Utredningen om ett enklare aktiebolag gör å sin sida bedömningen att institutet ansvarsfrihet bör behållas (SOU 2009:34). Utredningens betänkande har remiss- behandlats och bereds inom . Som bl.a. och Kollegiet för svensk bolagsstyr- ning är inne på finns det ett samband mellan förvaltningsrevisionen och bolagsstämmans beslut om ansvarsfrihet för styrelse och verkställande direktör; om någon förvaltningsrevision inte görs försämras underlaget för stämmans beslut (jfr 29 kap. 11 § aktiebolagslagen). Detta gäller sär- skilt i fråga om de medelstora och stora aktiebolag som enligt vad reger- ingen föreslår nedan ska fortsätta att vara revisionspliktiga. Den inträffade finansiella krisen ger vidare ytterligare tyngd åt vad några remissinstanser, bl.a. och , anför i fråga om förvaltningsrevisionens betydelse för tillsynen över de finansiella före- tagen. Enligt regeringens mening är det mot denna bakgrund lämpligt att fråg- orna om förvaltningsrevision och ansvarsfrihet behandlas i ett samman- hang. Frågan om förvaltningsrevisionen kommer därför att beredas vid- are i tillsammans med de frågor som Utredningen om ett enklare aktiebolag tar upp. Förvaltningsrevisionen av de finansiella företagen kan därvid behöva belysas ytterligare. 6.2Revisorns skyldighet att agera vid misstanke om brott, m.m. Regeringens förslag: En revisor, som har anmält en misstanke om brott till åklagare, ska genast pröva om han eller hon ska avgå från uppdraget. Om revisorns misstanke gäller bestickning eller mutbrott, ska skyld- igheten att vidta åtgärder gälla oavsett vem som inom ramen för bolagets verksamhet misstänks för brottet. Revisorns skadeståndsansvar ska i viss mån begränsas. Regeringens bedömning: Revisorns skyldighet att agera vid miss- tanke om brott bör i övrigt kvarstå oförändrad. Detsamma gäller skyld- igheten att dels anmärka i revisionsberättelsen att bolaget inte har full- gjort sina skyldigheter i fråga om skatter och avgifter, dels sända en s.k. oren revisionsberättelse till . Utredningens förslag: Utredningen föreslår att revisorns lagstadgade skyldighet att agera när en styrelseledamot eller den verkställande direkt- ören kan misstänkas för vissa brott tas bort. Enligt förslaget ska det i stället införas en skyldighet att agera som är begränsad till vissa miss- tankar om bestickning eller mutbrott men som ska omfatta alla associa- tionsformer. Utredningen föreslår också att revisorns skyldighet att dels anmärka i revisionsberättelsen att bolaget inte har fullgjort sina skyldig- heter i fråga om skatter och avgifter, dels sända en s.k. oren revisions- berättelse till , tas bort. Vidare föreslås det att reglerna om revisorns skyldighet att lämna upplysningar till en förundersöknings- ledare ska placeras i revisorslagen och utvidgas något. Utredningen sak- nar förslag om att revisorns skadeståndsansvar för oriktiga upplysningar som lämnats till en förundersökningsledare ska begränsas i fråga om stiftelser, försäkringsbolag, sparbanker och medlemsbanker (se betänkan- det s. 203 f.). Remissinstanserna: Flera remissinstanser, bl.a. , FAR SRS, och vid , tillstyrker förslaget om att i allt väsentligt ta bort revisorns skyldighet att agera vid misstanke om brott eller lämnar det utan invändning. Många remissinstanser avstyrker dock förslaget i denna del, bl.a. , , , Krono- fogdemyndigheten och . Några remissinstanser, bl.a. , anser att det hade varit av värde om utredningen tyd- ligare hade försökt belysa revisionens betydelse för bekämpningen av den ekonomiska brottsligheten. tillstyrker förslaget om att revisorn inte ska ha en absolut skyldighet att avgå efter att ha anmält en misstanke om brott till åklagare. Även är inne på att kravet på revisorns avgång eventuellt kan mjukas upp något. avstyrker förslaget om att ta bort revisorns skyldighet att granska att skatter m.m. har betalats. Enligt minskar skyldigheten risken för oaktsamma överträdelser av reglerna på skatte- området. Skälen för regeringens förslag och bedömning Skyldigheten att agera vid misstanke om brott En revisor kan reagera mot förekommande oegentligheter hos en revi- sionsklient (med revisionsklient avses här och i det följande den som uppdrar åt någon annan att utföra revisionsverksamhet) genom påpekan- den och erinringar till företagsledningen och genom anmärkningar i revi- sionsberättelsen. Därutöver har revisorn en skyldighet att agera vid miss- tanke om brott från styrelseledamots eller verkställande direktörs sida. Aktiebolagslagens bestämmelser innebär i huvudsak följande. En revisor ska utan oskäligt dröjsmål vidta särskilda åtgärder om han eller hon finner att det kan misstänkas att en styrelseledamot eller den verkställande direktören inom ramen för bolagets verksamhet har gjort sig skyldig till vissa slag av brott, främst bedrägeri-, förskingrings- och bokföringsbrott samt vissa slag av skattebrott (se 9 kap. 4244 §§ aktie- bolagslagen). Till att börja med ska revisorn underrätta styrelsen om brottsmisstank- en. Senast efter underrättelsen ska revisorn sedan avgå från sitt uppdrag. ska han eller hon anmäla misstanken och grunden för denna till åklagaren. Revisorn behöver dock inte avgå eller göra någon anmälan till åklagaren, om de skadliga verkningarna av brottet har avhjälpts, om brottsmisstanken redan anmälts till polis eller åklagare eller om det misstänkta brottet är obetydligt. Revisorns avgång och anmälan till åklagare behöver inte föregås av någon under- rättelse till styrelsen, om det kan antas att styrelsen inte skulle vidta några skadeförebyggande åtgärder i anledning av underrättelsen eller om en underrättelse av annat skäl framstår som meningslös eller stridande mot syftet med underrättelseskyldigheten. Revisorn är enligt lagen om åtgärder mot penningtvätt och finansiering av terrorism (penningtvättslagen) även skyldig att granska transaktioner för att kunna upptäcka sådana som han eller hon misstänker eller har skälig grund att misstänka utgör ett led i penningtvätt eller finansiering av terrorism; om misstanken efter närmare analys kvarstår, ska uppgifter i saken utan dröjsmål lämnas till polisen. De ovan angivna åtgärderna enligt aktiebolagslagen ska inte vidtas om penningtvättslagen är tillämp- lig. Vidare finns det i den finansiella lagstiftningen en skyldighet för revis- orn att rapportera vissa missförhållanden till . Utredningen föreslår att revisorns skyldighet att agera vid misstanke om brott tas bort, utom såvitt gäller bestickning och mutbrott. Flera remissinstanser är negativa till förslaget och anser att utredningen under- skattar anmälningsskyldighetens betydelse för bekämpningen av ekon- omisk brottslighet. Regeringen konstaterar att det i och för sig är svårt eller omöjligt att mäta vilken effekt anmälningsskyldigheten har. Den genomgång av ett antal slumpvis utvalda anmälningar som Ekobrottsmyndighet- en redovisar i sitt remissvar tyder dock på att en stor andel av anmälning- arna leder till lagföring. Att revisorns anmälan normalt görs i ett tidigt skede ger vidare polis och åklagare större möjligheter att arbeta effektivt mot pågående ekonomisk brottslighet. Som bl.a. framhåller torde anmälningsskyldig- heten i varje fall ha en brottsförebyggande effekt som inte bör under- skattas. Inte minst stärker lagstiftningen revisorns ställning gentemot en bolagsledning som inte agerar för att åstadkomma rättelse. Skyldigheten är på detta sätt ett värdefullt komplement till andra brottsförebyggande åtgärder och bidrar till att upprätthålla intressenternas förtroende för revi- sionen. Inte heller kan en anmälningsskyldighet för revisorn antas utgöra ett incitament för bolagen att avstå från den frivilliga revision som föreslås i denna proposition. Ett bolag som vill tillgodogöra sig det mervärde som revisorns arbete ger avstår knappast från revision enbart med anledning av anmälningsskyldigheten, inte minst då regelverket ger en möjlighet för bolaget till självrättelse. Regeringen anser på grundval av det anförda att revisorns skyldighet att vidta åtgärder vid misstanke om brott huvudsakligen bör kvarstå oför- ändrad. Det förtjänar att framhållas att anmälningsskyldigheten inte för med sig att revisorns granskningsuppdrag utökas. Det finns inte någon skyldighet för revisorn att löpande efterforska om brott har begåtts (se prop. 1997/98:99 s. 271). Kostnaden för bolagen torde i vart fall så länge revisorn inte avgår från uppdraget vara försumbar. En annan fråga är huruvida revisorn, som är fallet , bör ha en skyldighet att avgå , om han eller hon har anmält en brotts- misstanke till åklagare. Utredningen föreslår som ett moment i sitt för- slag att ersätta aktiebolagslagens bestämmelser med en skyldighet för revisorn att agera vid misstanke om bestickning eller mutbrott att revis- orn i vissa fall ska få kvarstå som företagets revisor även sedan han eller hon har anmält en misstanke om brott till åklagare. Skyldigheten för revisorn att avgå har en gång motiverats med att för- utsättningarna för ett gott samarbete mellan företagsledningen och revis- orn i den aktuella situationen uppenbarligen är för handen (se prop. 1997/98:99 s. 165 f.). Regeringen instämmer i utredningens bedömning att det finns skäl att inte låta detta argument vara avgörande. Som påpekar är det inte alltid så att revisorns anmälan leder till att samarbetet mellan revisorn och bolagets ledning blir lidande. Avser misstanken t.ex. den verkställande direktören, kan revisorns agerande tvärtom leda till att styrelsens förtroende för revisorn stärks ytterligare. Kostnaden och andra olägenheter för bolaget vid revisorns förtida avgång kan också vara betyd- ande. Regeringen föreslår därför att revisorn inte ska ha någon ovillkorlig skyldighet att avgå när han eller hon har anmält en brottsmisstanke till åklagare. I enlighet med utredningens förslag bör dock revisorn, om han eller hon har vidtagit åtgärder vid en misstanke om brott, alltid pröva om han eller hon ska avgå från sitt uppdrag. Regeringen återkommer i författ- ningskommentaren till vilka omständigheter som revisorn härvid särskilt bör beakta. för ekonomiskt samarbete och utveckling () pågår ett kontinuerligt arbete med att bekämpa antogs en rekommendation (C/94/75, reviderad 1997 och 2009) om bekämpning av korruption inom internationell handel. Rekommendationen tar sikte på åtgärder för att upptäcka, förebygga och bekämpa korruption av utländska offentliganställda tjänstemän i sam- band med internationella affärstransaktioner. Enligt rekommendationen bör medlemsstater kräva att revis- orer som upptäcker förhållanden som ger anledning att misstänka korrup- tion ska meddela detta till bolagets ledning. överväga krav på att revisorer ska underrätta behöriga myndigheter när det finns tecken på korruption. har , med stöd av en konvention på området som antogs 1997 och som har tillträtt (se prop. 1998/99:32), granskat hur har följt rekommendationen. Granskningen utmynnade i en rapport, i vilken konstateras att inte har följt rekommendationen på de två nämnda punkterna. Enligt , som utgår från att revisionsklienten är ett aktiebolag, bör regelverket skärpas så att revis- orns skyldighet att anmäla misstanke till styrelsen om bestickning och mutbrott i samband med internationell handel gäller oavsett vem det är som inom ramen för bolagets verksamhet har gjort sig skyldig till det Dessutom bör det övervägas om revisorns skyldighet att anmäla misstanke om bestickning och mutbrott till behörig myndighet bör utvidgas på motsvarande sätt och gälla även om den ekonomiska skadan av det misstänkta brottet har ersatts och övriga menliga verkning- ar av gärningen har avhjälpts och även om det misstänkta brottet är obe- Enligt aktiebolagslagen gäller revisorns skyldighet att agera vid miss- tanke om brott endast när det är en styrelseledamot eller den verkställan- de direktören som misstanken avser. Det är mot bakgrund av det stora allmänna intresset av att förhindra och förebygga korruption viktigt att som en principiell utgångspunkt slå fast att korruption som revisorn upp- täcker vid sin granskning ska anmälas till åklagare, oavsett på vilken nivå i bolagets organisation som korruptionen förekommit. misstanke om brott gäller bestickning eller mutbrott, bör skyldigheten att vidta åtgärder gälla oavsett vem det är som inom ramen för bolagets verksamhet är föremål för misstanke. Skyldigheten bör, liksom , gälla alla fall av bestickning och mutbrott och inte endast sådana gärn- ingar som faller under rekommendationens formella tillämpningsområde. Det saknas skäl att införa motsvarande bestämmelser om revisorns skyldighet att agera vid misstänkt korruption när revisionsklienten inte är God revisionssed, som gäller för all lagstadgad revision, får i detta avseende huvudsakligen anses ha samma innehåll som aktie- När det gäller frågan om revisorn alltid ska vara skyldig att anmäla en misstanke om brott till åklagaren anser regeringen att det befintliga regel- verket har en lämplig utformning, också när det gäller bestickning och Revisorn bör inte heller fortsättningsvis vara skyldig att göra någon anmälan till åklagaren, om de skadliga verkningarna av brottet har avhjälpts eller om det misstänkta brottet är obetydligt. Skyldigheten att göra vissa anmärkningar i revisionsberättelsen Revisorn är skyldig att i förekommande fall i revisionsberättelsen anmärka om han eller hon har funnit att bolaget inte har fullgjort sin skyldighet enligt skattebetalningslagen (1997:483) att göra skatteavdrag, anmäla sig för registrering, lämna skattedeklaration, eller i rätt tid betala skatter och avgifter. Om bolaget inte har fullgjort dessa skyldigheter, ska revisorn genast sända en kopia av revisionsberättelsen till (9 kap. 34 och 37 §§ aktiebolagslagen). Skyldigheten för revisorn att skicka en kopia av revisionsberättelsen till gäller även i vissa andra fall, t.ex. om den innehåller uttalanden om att årsredovisningen inte har upprättats i överensstämmelse med tillämplig lag om årsredovisning (s.k. orena revisionsberättelser). Motsvarande bestämmelser finns i andra associationsrättsliga lagar. Syftet med gransknings- och rapporteringsskyldigheten är att se till att beskattningssystemet är effektivt och att de skattskyldiga inte skaffar sig obehöriga skattekrediter på det allmännas bekostnad genom att dröja med betalningen eller genom att underlåta att betala skatter och avgifter. Kravet på att sända in orena revisionsberättelser till motiveras ock- så med att de riktar uppmärksamhet mot företag med bristfällig redovis- ning, även om det krävs en djupare granskning för att avgöra om revi- sionsanmärkningen har någon skattemässig betydelse. En oren revisions- berättelse kan i sig eller tillsammans med andra omständigheter utgöra skäl för att granska företaget närmare (se vidare prop. 1984/85:30 s. 11 och prop. 2001/02:25 s. 95 f.). Revisorns skyldighet att göra anmärkningar som tar sikte på företagens skyldigheter enligt skattebetalningslagen i revisionsberättelsen samt att sända orena revisionsberättelser till innebär fördyringar för företagen. Till skillnad från när det gäller revisorns skyldighet att agera vid misstanke om brott innebär den här aktuella skyldigheten att revis- orns lagstadgade granskningsuppdrag utökas. Som redan anförts motiveras revisorns skyldighet att anmärka på brist- er när det gäller skatter och avgifter med att företagen inte ska få obehör- iga skattekrediter. Enligt utredningen har detta syfte blivit överspelat på grund av de möjligheter som har att följa hur den skatt- skyldiges skyldigheter enligt skattebetalningslagen uppfylls, främst genom skattekontona. Regeringen kan dock konstatera att skattekontosystemet inte har så stor betydelse i sammanhanget som utredningen tillmäter det. Dess främsta uppgift är att förenkla redovisningen och betalningen av skatter och avgifter för arbetsgivare och andra skattskyldiga. Detta sker bl.a. genom att avdragen skatt, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt kan redovisas i en och samma skattedeklaration och betalas in till ett gemen- samt konto. Ett annat syfte är att förenkla uppbörd av redo- visade belopp genom att betalningar bokförs på inbetalarnas skattekonto utan att det sker någon avräkning mellan olika skatter och avgifter. Där- emot har skattekontosystemet inte gett bättre möjligheter att löpande kontrollera att skatter och avgifter redovisas och betalas i före- skriven ordning. Här är verket på samma sätt som tidigare hänvisat till regler som ligger utanför kontosystemet. Utredningen noterar att får förhållandevis få orena revi- sionsberättelser från revisorer och att en stor andel av dessa innehåller anmärkningar om att årsredovisningen inte har upprättats i rätt tid eller att skatter och avgifter inte har betalats i rätt tid. har emell- ertid i ett s.k. riksprojekt erfarit att skattefelet är förhållande- vis stort i bolag vars revisorer har lämnat orena revisionsberättelser. De orena revisionsberättelserna är en viktig källa i urvalsarbetet och leder ofta till fördjupade granskningsinsatser hos . saknas det en fungerande teknisk lösning som gör det möjligt för att få del av informationen i de orena revisionsberättelserna direkt från . Revisorn har allmänt sett en viktig funktion genom att upptäcka och påtala felaktigheter för företagets ledning och därigenom främja att det lämnas riktiga uppgifter i redovisning och i deklarationer. Denna funktion stärks av de här aktuella skyldigheterna för revisorn, som bl.a. bidrar till att upprätthålla respekten för skattebetalningslagen. Skyldigheterna ger företagen ett ytterligare incitament att agera riktigt och stärker villigheten att ta till sig revisorns synpunkter för att undvika orena revisionsberättel- ser. Även om revisorns granskning av företagens skyldigheter enligt skattebetalningslagen inte föranleder särskilt många orena revisions- berättelser, är denna förebyggande effekt av värde och bidrar granskning- en till att upprätthålla förtroendet för revisionen. Mot denna bakgrund bör revisorns skyldighet kvarstå att göra anmärk- ningar som tar sikte på företagens skyldigheter enligt skattebetalnings- lagen i revisionsberättelsen samt att sända orena revisionsberättelser till . Upplysningsplikt under förundersökning i brottmål