sou · GWB358d4 · 2009-01-01 00:00:00 — Dessutom måste granskningsledaren göra en proportionalitetsavvägning vilket innebär att skälen för förseglingen måste uppväga intrånget för den enskilde. Detta bör vara tillräckligt för att upprätthålla en god rättsäkerhet. Fördelen med att slopa förutsättningen befarad sabotagerisk även i nu aktuella fall är att man inte behöver olika bestämmelser för försegling beroende på vilken grund tvångsrevisionen beslutats. Det gör regelverket enklare. Mot bakgrund av det ovan sagda uppställs inga särskilda förutsättningar för försegling av utrymmen i verksamhetslokaler under en tvångsrevision utan det sägs bara att försegling får ske för att skydda handlingar. I punkten 2 finns förutsättningarna för försegling för att skydda handlingar som ska tas om hand enligt 5 §. En utgångspunkt i tvångsåtgärdslagen är att samverkan och tvång inte ska blandas när en revision måste genomföras i verksamhetslokalerna. Om den reviderade medgett att revisionen genomförs där och det därefter uppkommer behov av tvång väcks med ett undantag frågan om revisionen ska genomföras med tvång i verksamhetslokalerna eller om den ska genomföras på någon annan plats och tvånget begränsas till att eftersöka och omhänderta handlingar i verksamhetslokalerna. Undantaget gäller vid frivillig revision och gör det möjligt att vid en sådan revision begränsa tvånget till att omhänderta en handling som revisorerna redan har tillgång till och som den reviderade vägrar att låta dem granska. Eftersom revision pågår krävs för försegling i en sådan situation att handlingen inte kan föras från platsen och att det finns en befarad risk för sabotage. Det enda som krävs vid en frivillig revision för att en handling som revisorerna redan har tillgång till ska få tas om hand är att den behövs för revisionen. Det innebär att det aldrig finns några tidigare beslut där dagens förutsättningar för försegling indirekt har varit uppe till bedömning. Länsrätten har t.ex. inte tagit ställning till om revisionen måste genomföras i verksamhets- lokalerna eller om den utan svårigheter kan genomföras på någon annan plats. Det finns inte heller något beslut som slår fast att det finns risk för att revisionen kommer att saboteras. Här har alltså dagens förutsättningar för försegling vid revision betydelse i den meningen att de inte gjorts mer eller mindre överflödiga av tidigare beslut. Dessa förutsättningar, som finns i 13 § tvångsåtgärds- lagen, bör därför alltjämt gälla för försegling vid frivillig revision. Under en tvångsrevision kan det även bli aktuellt att eftersöka och omhänderta handlingar på andra ställen än i verksamhets- lokalerna. För det fallet och för andra fall där det blir aktuellt med försegling efter att handlingar eftersökts och tagits om hand införs en gemensam regel om försegling i punkten 3. Om man bortser från fall där handlingar ska eftersökas och omhändertas i verksamhetslokalerna under en tvångsrevision innebär tvångsåtgärden eftersökande och omhändertagande av handlingar att med tvång eller hot om tvång tar sig in i lokaler för att hämta handlingar för granskning på annan plats. Denna åtgärd påverkas inte i något avseende av om en revision pågår eller inte. Det saknas därför skäl att ha olika regler för försegling vid revision som inte bedrivs i den reviderades verksamhetslokaler (kontorsrevision) respektive skrivbords- kontroll. Eftersom det i båda fallen rör sig om hämtning av handlingar för granskning på annan plats bör som förutsättning gälla att handlingarna inte kan föras från platsen. För att försegling ska få ske enligt 13 § TvL krävs att det kan befaras att kontrollen kommer att saboteras, vilket är ett lägre beviskrav än påtaglig risk. Denna förutsättning för försegling kommer därför knappast fylla någon funktion i fall där handlingar ska omhändertas på grund av att det finns en påtaglig risk för sabotage eller i fall där ett föreläggande skulle skapa sådan risk. Däremot får förutsättningen betydelse i fall där handlingar ska omhändertas på grund av att ett föreläggande inte följts. Att ett föreläggande inte följts kan ha flera orsaker och behöver givetvis inte betyda att den som ska kontrolleras avser att sabotera kontrollen. Men frågan är om det finns något att vinna från rättssäkerhetssynpunkt på att i fall där ett föreläggande inte följts även kräva att det ska finnas en befarad sabotagerisk för att försegling ska få ske för att skydda handlingar som enligt ett domstolsbeslut får omhändertas. I likhet med vad som sagts ovan om försegling under tvångsrevision skulle ett slopande av förutsätt- ningen befarad sabotagerisk inte leda till att granskningsledaren kan besluta om försegling utan några som helst begränsningar utan han eller hon måste ange ett skäl till varför handlingarna behöver skyddas och pröva om detta skäl uppväger det intrång det innebär för den enskilde, dvs. göra en proportionalitetsavvägning. Det bör nämnas att en skillnad mot tvångsrevisionsfallen är att här ska handlingarna hämtas för granskning på skattekontoret vilket innebär att det typiskt sett rör sig om försegling . Med hänsyn till det nu sagda är det rimligt att dra slutsatsen att kravet på befarad sabotagerisk kan tas bort utan att rättssäkerheten försämras. Fördelen med att slopa kravet är att regelverket blir enklare. I fortsättningen ska det därför vara tillräckligt att handlingar som ska tas om hand enligt 6–9 §§ inte kan föras från platsen för att försegling ska få ske för att skydda handlingarna. Denna förutsättning gäller (prop. 1993/94:151, s. 109, 110, 158 och 159). Det bör avslutningsvis nämnas att tanken är att bestämmelsen ovan även ska omfatta fall där handlingar som omfattas av en tvångsrevision eftersöks och omhändertas på någon annan plats än i verksamhetslokalerna. Handlingarna ska då inte granskas på den plats där de omhändertas (jfr omhändertagande i verksamhetslokal) och försegling bör då bara få ske om handlingarna inte kan föras från platsen. I paragrafen föreskrivs vilka bevissäkringsåtgärder länsrätten ska besluta om och vilka åtgärder som granskningsledaren får besluta om. Huvudregeln är att bevissäkring ska beslutas av länsrätten. I fall där beslut om åtgärden typiskt sett måste fattas snabbt och på plats hos den reviderade får dock granskningsledaren fatta beslut. Det innebär i likhet med att granskningsledaren får besluta om –eftersökande och omhändertagande av handlingar när tvångsrevision beslutats (4 §), –omhändertagande av handlingar som revisorerna redan har tillgång till (5 §), och –försegling (12 §). Denna fördelning av beslutsbehörigheten har gällt sedan tvångs- åtgärdslagen trädde i kraft (1993/94:151, s. 159). Bestämmelsen ersätter 14 § tvångsåtgärdslagen. Enligt 28 § första stycket tvångsåtgärdslagen prövas ansökningar om åtgärder av den länsrätt som är behörig att pröva ett över- klagande enligt 22 kap. 1 a–1 d §§ SBL. Bestämmelsen har ändrats ett flertal gånger men fick sin nuvarande lydelse i samband med att inrättades (prop. 2002/03:99). Den bestämmelsen ersätts nu av förevarande paragraf. Det bör noteras att förevarande paragraf inte förutsätter att det finns något beslut att överklaga för den förelagde utan behörig länsrätt är den som hade varit behörig att pröva ansökan om ansökan hade varit ett överklagande från den som bevissäkringen gäller. Bestämmelser om behörig länsrätt för överklagande finns i 67 kap. Av bestämmelserna framgår vilken länsrätt som är behörig att pröva ett överklagande av beslut om bevissäkring som har meddelats av granskningsledaren. Av 28 § andra stycket tvångsåtgärdslagen framgår vilken länsrätt som är behörig om beslutet om tull eller annan skatt ska meddelas av . Som sägs i 1 § är bestämmelserna om bevissäkring inte direkt tillämpliga vid kontroll av tull eller annan skatt som ska betalas till . Bevissäkring ska dock få användas även i fortsättningen och tullagen hänvisar till det här kapitlet, dock inte till förevarande forumbestämmelse utan i 1 kap. 6 b tullagen finns en särskild forumbestämmelse för bevissäkring på tullområdet. Nämnda bestämmelse ersätter 28 § andra stycket tvångs- åtgärdslagen. Här ges granskningsledaren behörighet att fatta interimistiska beslut om bevissäkringsåtgärder som enligt 13 § ska beslutas av länsrätten. Paragrafen ersätter 15 § tvångsåtgärdslagen, som fick sitt nuvarande innehåll genom lagstiftning 1997 (prop. 1996/97:100, s. 495 och 496). En bestämmelse om interimistiska beslut fanns dock med i den ursprungliga lydelsen av tvångsåtgärdslagen (prop. 1993/94:151, s. 159). Om granskningsledaren fattar ett intermistiskt beslut, ska han eller hon så snart det kan ske och senast ansöka om bevissäkring hos länsrätten. Att det finns en utrycklig frist för inom vilken tid beslutet ska underställas länsrättens prövning är nytt. sägs nämligen bara att det ska ske . Ändringen görs för att bestämmelsen ska stämma överens med motsvarande bestämmelse i fråga om betalningssäkring i 46 kap. 12 § andra stycket. Enligt 15 § första stycket sista meningen tvångsåtgärdslagen ska länsrätten utan dröjsmål pröva om det underställda beslut ska bestå. Det är en grundprincip att mål och ärenden ska handläggas utan onödiga dröjsmål och avgöras . Redan av dessa allmänna principer följer alltså ett krav på skyndsam handläggning (prop. 1982/83:134, s. 23). Kravet på prövning utan dröjsmål tillför alltså inget och får därför ingen motsvarighet i den nya lagen13. Granskningsledaren får fatta intermistiska beslut om det finns en påtaglig och akut risk för sabotage och tvångsåtgärden ska genomföras i verksamhetslokaler. Dagens bestämmelse i 15 § tvångsåtgärdslagen omfattar beslut om åtgärder enligt 5 och 7–9 §§ samma lag. Beslut om åtgärder enligt 5 och 7–9 §§ tvångsåtgärdslagen motsvaras här av beslut om åtgärder enligt 3 och 6–8 §§. Vad som ska förstås med akut sabotagerisk bör enligt förarbetena till tvångsåtgärdslagen (prop. 1993/94:151, s. 159) ses i ljuset av att ett beslut från länsrätten normalt kan fås och att den reviderade om grunden för åtgärden är sabotage- risk inte behöver underrättas om att kontroll ska ske förrän i samband med verkställigheten (se kommentaren till 17 §). Enligt förarbetena bör därför länsrättens beslut normalt kunna avvaktas. 13 Motsvarande gäller bestämmelserna i 3 kap. 14 § tredje stycket TL och 17 § första stycket andra meningen TvL om att länsrätten utan dröjsmål ska pröva om en handling ska undantas från kontroll samt bestämmelsen i 12 kap. 7 b § SBL om att mål om företrädaransvar ska handläggas skyndsamt. Ett interimistiskt beslut kan dock vara befogat i fall där det finns grund för att anta att den reviderade håller på att undanskaffa eller förstöra det som ska kontrolleras. Vad som avses med risk för sabotage anges i 2 § och detta motsvarar i sak 15 § tvångsåtgärdslagen. Med att risken är akut avses att det är sannolikt att den realiseras innan länsrätten hinner fatta beslut, vilket också stämmer överens med innehållet i 15 § tvångsåtgärdslagen. Att begränsa utrymmet för interimistiska beslut till åtgärder som avser verksamhetslokaler är onödigt i förhållande till 3 och 6 §§ eftersom bestämmelserna enbart avser bevissäkring i verksamhetslokaler. Det är därför tillräckligt att i första stycket 1 föreskriva att granskningsledaren får fatta beslut om åtgärd enligt 3 och 6 §§ om den påtagliga risken för sabotage är akut. Förutsättningen att ett interimistiskt beslut endast får avse åtgärd i verksamhetslokaler utgår alltså i dessa fall. I likhet med vad som gäller ska granskningsledaren även få fatta interimistiska beslut om bevissäkring som avses i 7 och 8 §§ (8 och 9 § tvångsåtgärdslagen). Eftersökande och omhändertag- ande enligt nämnda paragrafer får även ske i andra utrymmen än verksamhetslokaler. Här är det därför inte tillräckligt att kräva att det ska finnas en akut och påtaglig risk för sabotage utan det bör även krävas att beslutet avser eftersökande och omhändertagande i en verksamhetslokal. Denna förutsättning finns därför med i första stycket 2. Bestämmelserna i andra stycket finns i 15 § första och andra styckena tvångsåtgärdslagen. Andra stycket i 15 § nämnda lag fick sin nuvarande lydelse genom lagstiftning 1997 (prop. 1996/97:100, s. 496 och 671). Enligt den bestämmelsen gäller att om länsrätten upphäver ett interimistiskt beslut ska rätten besluta om att omhändertagna handlingar ska återlämnas och insamlade uppgifter förstöras. En något bättre ordning uppnås om detta i ställer följer direkt av länsrättens beslut att avslå ansökan, dvs. utan särskilt förordnande från länsrätten. Här föreskrivs därför att om länsrätten avslår ansökan ska omhändertagna handlingar återlämnas och insamlade uppgifter förstöras. Innehållet hämtas från 20 § första meningen tvångsåtgärdslagen. Den paragrafen har aldrig ändrats (prop. 1993/94:151, s. 160). Bestämmelser om handlingar och uppgifter som inte får granskas och därför ska undantas från kontrollen finns i 47 kap. I 79 kap. finns bestämmelser om verkställigheten. Av 42 kap. 4 § följer att ett beslut om revision ska innehålla uppgift om möjligheten att undanta handlingar och uppgifter från kontroll. Uttrycket den som berörs av beslutet i 20 § tvångsåtgärdslagen ersätts här med det något snävare uttrycket den som beslutet gäller. Det nya uttrycket omfattar, i likhet med dagens (prop. 1993/94:151, s. 160), den hos vilken åtgärden ska verkställas och när verkställigheten ska ske hos någon annan än den reviderade även den reviderade. Enligt 7 § får eftersökning och omhänder- tagande av handlingar genomföras i utrymmen som inte utgör den reviderades verksamhetslokaler, t.ex. hos den reviderades revisions- byrå. Ett beslut om sådan eftersökning gäller både den reviderade och den hos vilken eftersökningen ska ske. Enligt 5 § andra stycket, 7 § andra stycket och 8 § tvångsåtgärds- lagen får tvångsrevision och eftersökande och omhändertagande av handlingar vid revision genomföras utan att den reviderade underrättas om att revisionen ska ske om grunden för åtgärden är att det finns risk för sabotage. Enligt förarbetena innebär det bl.a. att inte behöver fullgöra den underrättelseskyldighet som numer finns i 42 kap. 5 § första stycket (prop. 1993/94:151, s. 155). I den paragrafens andra stycke 3 föreskrivs nu att underrättelse får ske i samband med att revisionen verkställs om det följer av förevarande bestämmelse. aktuella bestämmelser i tvångsåtgärdslagen tar dock även sikte på själva besluten om tvångsåtgärder. I 20 § tvångsåtgärdslagen föreskrivs att den som berörs av ett beslut ska underrättas om beslutet, om det inte kan befaras att det därigenom blir svårare att genomföra åtgärden. Denna möjlighet att skjuta upp underrättelsen har sannolikt bara betydelse i andra fall än de som regleras i 5, 7 och 8 §§ tvångsåtgärdslagen. Enligt 21 § tvångsåtgärdslagen får ett beslut om tvångsåtgärder, om inte något annat anges i beslutet, verkställas . Av 22 § tvångsåtgärdslagen följer att innan ett beslut verkställs ska den hos vilken beslutet ska verkställas och annan som berörs av beslutet underrättas om beslutet. Detta gäller dock inte om annat föreskrivits. Bestämmelserna i 5, 7, 8 och 20 §§ tvångsåtgärdslagen är sådana andra föreskrifter. För att bilden ska bli fullständig bör även nämnas att enligt 10 § andra stycket 3 FPL behöver en förvaltningsdomstol inte kommunicera en ansökan om bevissäkring om det kan befaras att en underrättelse avsevärt skulle försvåra genomförandet av beslut i målet. Denna förutsättning är i allmänhet uppfylld i mål om bevissäkring där grunden för åtgärden är att det finns risk för sabotage. Den som varit part i ett mål ska enligt 31 § FPL underrättas om domstolens beslut i målet. Från denna regel finns inget undantag. Om det i annan lag eller förordning finns bestämmelser som avviker från förvaltningsprocesslagen gäller dock dessa bestämmelser. Av redogörelsen ovan framgår att bevissäkring får genomföras utan att den som berörs av beslutet underrättas i förväg. Det är tillräckligt att denne underrättas i samband med att beslutet verkställs. Länsrätten eller granskningsledaren kan alltså i ett beslut om tvångsåtgärder förordna att den som berörs av beslutet ska underrättas om detta först i samband med verkställigheten. I de fall grunden för åtgärden är att det finns påtaglig risk för sabotage krävs ingen särskild prövning för att underrättelsen ska få skjutas upp till verkställigheten utan det följer i princip direkt av dagens bestämmelser i 5, 7 och 8 §§ tvångsåtgärdslagen (RÅ 1995 ref. 51). I andra fall måste domstolen eller granskningsledaren ta ställning till om en omedelbar underrättelse kan befaras försvåra genomförandet av åtgärden (20 § tvångsåtgärdslagen). Även i fortsättningen bör det finnas möjlighet att skjuta upp underrättelsen om ett beslut om bevissäkring till verkställigheten. Frågan är dock om en sådan möjlighet behövs i andra fall än där det finns en påtaglig risk för sabotage. Bestämmelsen om att underrättelse inte behöver ske om det kan befaras att det därigenom blir svårare att genomföra åtgärden kommenteras överhuvudtaget inte i förarbetena till tvångsåtgärdslagen (SOU 1993:62, prop. 1993/94:151). Att underrättelse inte behöver ske när det finns en påtaglig risk för sabotage är givet och följer även av andra bestämmelser men i förarbetena sägs alltså inget om behovet av att i andra fall skjuta upp underrättelsen. Förutsättningarna för att inte kommunicera under beredningen och för att skjuta upp underrättelsen om beslutet skiljer sig åt. Kommunikation behöver inte ske om det kan befaras att en underrättelse avsevärt skulle försvåra genomförandet av beslutet medan det räcker med att detta blir svårare för att underrättelsen om beslutet ska få skjutas upp. Att det finns en påtaglig risk för sabotage är en central förutsättning i bestämmelserna om bevissäkring och lagstiftningen kan sägas bygga på att det bara är när det finns en sådan risk som den enskildes rättskydd får inskränkas. Dessutom finns det inget tydligt och reellt behov av att skjuta upp en underrättelse i andra fall än där det finns risk för sabotage. Det skulle därför bara skapa förvirring om det föreskrevs att underrättelsen får skjutas upp om det annars skulle bli avsevärt svårare att genomföra beslutet. Som redan sagts är dock denna förutsättning i regel uppfylld i mål om bevissäkring där grunden är att det finns risk för sabotage. Med hänsyn till det nu sagda och till att den enskildes rättsskydd bara bör inskränkas i fall där det finns en påtaglig risk för sabotage föreskrivs att underrättelsen om beslutet endast ska få skjutas upp till verkställigheten i fall där det finns en sådan risk för sabotage om den som beslutet gäller underrättas i förväg. Denna föreskrift ersätter 5 § andra stycket, 7 § andra stycket och 8 § tvångsåtgärdslagen samt bestämmelsen i 20 § samma lag om att underrättelsen får skjutas upp om det annars skulle bli svårare att genomföra åtgärden. Se även kommentaren till 42 kap. 5 § andra stycket där det föreskrivs att får underrätta en reviderad om ett revisionsbeslut förs i samband med verkställigheten om det följer av förevarande paragraf. Paragrafen inleder kapitlet och anger bl.a. dess innehåll. Av paragrafen framgår även tillämpningsområdet för betalnings- säkring. Med betalningssäkring avses att en betalningsskyldigs egendom tas i anspråk för att säkerställa betalningen av skatt, avgift och ränta. Dagens tillämpningsområde regleras när det gäller svenska skatter och avgifter i 1 § första stycket och 2 § första stycket samt andra stycket 1 betalningssäkringslagen. Bestämmelsen i 1 § första stycket betalningssäkringslagen har aldrig ändrats (prop. 1978/79:28, s. 135). Innehållet i 2 § första stycket betalnings- säkringslagen har ändrats ett flertal gånger sedan ikraftträdandet (prop. 1978/79:28, s. 136–138). Sin nuvarande lydelse fick 2 § betalningssäkringslagen när skattekontosystemet infördes (prop. 1996/97:100, s. 646). Bestämmelsen i 2 § andra stycket 2 betalningssäkringslagen behandlas längre fram i kommentaren under rubriken , företrädaransvar och andra s.k. sidoansvar. Enligt 1 § betalningssäkringslagen får betalningssäkring ske för att säkerställa betalning av fordran på skatt, tull eller avgift. I 2 § preciseras vilka fordringar som avses, nämligen fordran på 1.skatt och tull samt, om så är särskilt föreskrivet annan avgift till det allmänna som inte betecknas skatt, och 2.skattetillägg, ränta, dröjsmålsavgift, förseningsavgift eller liknande avgift, om den fordran som tillägget, räntan eller avgiften avser får betalningssäkras. Av 2 § andra stycket 1 betalningssäkringslagen följer att betalningssäkring får användas också om annan än den skatt- eller avgiftsskyldige är betalningsskyldig för belopp som avses i första stycket. Avsikten är att dessa fall, dvs. 2 § första stycket 1 och 2 samt andra stycket 1 betalningssäkringslagen, i fortsättningen ska täckas av lydelsen betalningen av skatt, avgift och ränta. Att efter ordet betalningen skjuta in orden av fordran tillför inget utöver det som redan sägs och termen fordran finns därför inte med här. Avgörande för om betalningssäkring får ske är vad för slags skatt, avgift eller ränta som ärendet gäller. om skatten eller avgiften tas ut enligt skatteförfarandelagen eller om grunden för betalningsskyldigheten finns här, som t.ex. skattetillägg och företrädaransvar. Dagens lag om betalningssäkring är direkt tillämplig på allt som betecknas som skatt eller tull. När det gäller avgifter krävs däremot att det särskilt föreskrivs att lagen om betalningssäkring är tillämplig. Ett exempel på en sådan föreskrift finns i 4 kap. 2 § där det sägs att i fråga om socialavgifter gäller lagen om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. I 1 kap. 3 § sägs vilka avgifter som tas ut enligt skatteförfarande- lagen. Det rör sig om avgifter som tas ut enligt begravningslagen, lagen om allmän pensionsavgift, lagen om allmän löneavgift, lagen om avgift till registrerat trossamfund och avgift enligt social- avgiftslagen. I fortsättningen kommer bestämmelserna om betal- ningssäkring vara direkt tillämpliga på dessa avgifter. I likhet med ska dock betalningssäkring inte få ske för begravningsavgift och avgift till registrerat trossamfund. Dessa avgifter undantas därför i 2 §. När det gäller övriga avgifter behöver det inte längre anges i socialavgiftslagen, lagen om allmän löneavgift och lagen om allmän pensionsavgift att betalningssäkring får ske eftersom det följer direkt av den här lagen. Som redan nämnts avses med avgift inte bara avgifter som tas ut enligt skatteförfarandelagen utan även avgifter där grunden för betalningsskyldigheten finns här, som t.ex. skattetillägg och förseningsavgift. Torgkontrollagen, branschkontrollagen och kassaregisterlagen upphävas och bestämmelserna i lagarna ges i stället här. Det innebär att grunderna för de olika lagarnas kontrollavgifter i fortsättningen kommer att finnas i förevarande lag. Detta i kombination med att bestämmelserna om betalnings- säkring flyttas hit gör att betalningssäkring kommer att få ske för aktuella kontrollavgifter. Att bestämmelserna om betalningssäkring flyttas hit innebär även att den kontrollavgift som tas ut enligt 15 kap. 9 § SBL kommer att få betalningssäkras. Den avgiften påförs säljare av investeringsguld som inte fullgjort skyldigheten att anteckna en köpares identitet och regleras här i 50 kap. 8 §. får betalningssäkring inte ske för att säkerställa betalning av kontrollavgifter. Dessa avgifter täcks nämligen inte av bestäm- melsen i 2 § första stycket 2 BtSL där det sägs att betalningssäkring får användas i fråga om fordran på skatte- eller avgiftstillägg, ränta, dröjsmålsavgift, förseningsavgift eller liknande avgift, om den fordran som tillägget, räntan eller avgiften avser får betalnings- säkras (jfr prop. 1995/96:197, s. 19 och 20 samt prop. 1997/98:100, s. 203). Det saknas skäl att i det här avseendet behandla kontroll- avgifterna annorlunda än skattetilläggen och förseningsavgifterna.