sou · GWB358d3 · 2009-01-01 00:00:00 — Att reglerna för många skattskyldiga framstår som helt absurda och kan träffa enkla förbiseenden i deklarationen. Bland annat föreslog motionärerna att det skulle införas krav på oaktsamhet och uppsåt liksom att det skulle införas skattetillägg med fasta belopp i vissa fall. Den utredning som föregick lagändringarna – skattetilläggskommitté – hade liksom Allianspartierna föreslagit att man för att leva upp till krav borde införa subjektiva rekvisit och ställa som krav att den skattskyldige gjort sig skyldig till oaktsamhet eller uppsåt för att påföras skattetillägg. Som kommittén uttalade bör inte balansera på gränsen till vad som kan tänkas strida mot grundläggande mänskliga rättigheter. avviker i detta avseende i förhållande till andra europeiska länder. Förutom är det endast som har ett system att i vissa fall påföra skattetillägg utan subjektiva rekvisit. I , som tidigare haft ett system liknande vårt, har man funnit att sanktionssystemet inom skatteområdet inte var förenligt med artikel 6 i och därför införde man där subjektiva rekvisit. Även i många andra avseenden hade skattetilläggskommittés förslag betydande fördelar när det gäller de skattskyldigas berättigade krav på rättssäkerhet i förhållande till staten, bl.a. det som Allianspartierna efterlyste i form av begränsningar av nivåerna på skattetilläggens storlek. Vid Alliansregeringens tillträde 2006 uttalade statsministern att skattetilläggen skulle göras mera rättssäkra. Av kan dock utläsas att uppdraget handlar om att se över handläggningstidernas längd. Därutöver sägs att det inte kan uteslutas av det skulle kunna finnas behov av andra ändringar samt att det finns skäl för utvärdering och analys av tillämpningen av regelverket. Som utredningen uppfattat sitt uppdrag begränsas detta till att lägga fram mindre justeringar av regelverket. De förslag som läggs fram är också i linje med detta och alltså långt ifrån de uttalanden som Allianspartierna gjorde i oppositionsställning. Utredningen föreslår mindre justeringar som att -nivåerna för delvis befrielse tas bort -utrymmet för frivillig rättelse ökar -inget skattetillägg för oriktiga uppgifter som kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial -inget skattetillägg vid skönsbeskattning om skatten bestäms enligt normalt tillgängligt kontrollmaterial -skattetillägg på underlåtet skatteavdrag ska tas ut . Rättelse med normalt tillgängligt kontrollmaterial Förslagen att inte ta ut skattetillägg om rättelse kan ske med normalt tillgängligt kontrollmaterial betyder att den tidigare begränsningen till kravet att det skulle vara fråga om obligatoriska kontrolluppgifter nu slopas. Däremot behålls kravet att ska kunna vidta rättelse utan vidare utredning. I annat fall påförs skattetillägg. Systemet fungerar på ett godtyckligt sätt. I betänkandet beskrivs problemen när det gäller fastighetsförsäljningar. Trots att får uppgift från om att en fastighetsförsäljning skett påförs skattetillägg för det fall den skattskyldige inte redovisat försäljningen i deklarationen. Detta på grund av att rättelse inte kan ske utan vidare utredning. IT-tekniska skäl gör att inte kompletterar sin underrättelse till med uppgift om köpeskilling vid det närmast föregående förvärvet. När det däremot gäller försäljning av privatbostadsrätt lämnar bostadsrättsföreningarna uppgifter om såväl köpeskilling vid förvärv som vid avyttring och då påförs inget skattetillägg. Det här anser utredningen är orimligt och förordar att ska se till att få tillgång till informationen från . Som jag ser det innebär den valda lagtekniken att liknande problem ständigt kommer att uppstå om villkoret för att inte skattetillägg ska påföras är att inte ska behöva vidta några utredningsåtgärder. Det viktiga måste vara om det finns någon risk för att den skattskyldige undgår beskattning eller blir för lågt beskattad. I fallet med fastighetsförsäljningen är det helt klart att den skattskyldige inte kan undgå beskattning och att beskattningen aldrig kan bli för låg. Det förhållandet att en slarvig skattskyldig förorsakat administrativa problem skulle möjligen kunna göra det befogat att påföra avgift för detta liknande en förseningsavgift, men inte ett skattetillägg som oavsett om procentsatsen är låg kan bli mycket kännbar i det enskilda fallet. skattetilläggskommitté föreslog att skattetillägg inte skulle påföras om faran för skatteundandragande var ringa. Det är en lagteknisk lösning som förstärker rättssäkerheten. är ett straff och påföljden bör självfallet inte styras av myndigheternas olika tekniska lösningar i de fall där någon fara för skatteundandragande över huvud taget inte finns. Skattetillägg på underlåtet skatteavdrag Utredningen föreslår att skattetillägg på underlåtet skatteavdrag ska tas ut . Enligt nuvarande regler ska skattetillägg tas ut . I betänkandet för utredningen ett högst berättigat resonemang om hur stort sanktionsbehovet egentligen är. Skyldigheten att göra skatteavdrag är sanktionerad genom att en arbetsgivare som inte gör skatteavdrag riskerar att få betala den anställdes skatt med egna pengar. När upptäcker oredovisade löner blir följden för arbetstagaren att den svarta lönen beskattas och skattetillägg tas ut. Arbetsgivaren påförs arbetsgivaravgifter och skattetillägg tas ut. Där det finns svarta löner finns regelmässigt oredovisade intäkter. Företaget beskattas för oredovisad vinst och skattetillägg påförs. Utredningen konstaterar att det inte framstår som proportionellt att i en sådan situation även ta ut skattetillägg på avdragen skatt. Skälet till varför skattetillägg på ändå anses vara befogat är att det inte ska vara riskfritt att ställa sig utanför preliminärskattesystemet. Den situation som regeln avser träffa är då det inte finns ett reellt tvåpartsförhållande mellan arbetsgivare och arbetstagare. Om t.ex. arbetsgivaren är ett aktiebolag i vilket den anställde har ett avgörande inflytande över verksamheten betyder risken att bolaget får betala den anställdes skatt i realiteten ingenting. Enligt min mening kan det inte vara berättigat att ta ut skattetillägg på grund av att funnit att den som driver sitt företag i aktiebolagsform inte gjort preliminärt skatteavdrag under beskattningsåret. För det fall någon skulle sätta förfarandet i system har möjlighet att genom uppföljande kontrollåtgärder stävja detta. För det fall det är fråga om oredovisade löner skulle en tillämpning av bestämmelsen – som utredningen också konstaterat – framstå som oproportionell. Skattetillägg bör alltså inte tas ut i detta sammanhang. Utredningen konstaterar att reglerna om skattetillägg nu är komplexa och svåröverskådliga. Lagstiftarens tillvägagångssätt har i huvudsak varit att göra systemet flexiblare inom ramen för en bibehållen grundstruktur. Det har därför resulterat i en omfattande och bitvis svårgenomtränglig reglering. Utredningen slår fast att det är ett flertal led att gå igenom innan det slås fast om och i så fall med hur stort belopp skattetillägg ska tas ut. Tyngdpunkten ligger därmed inte längre på grundförutsättningarna för skattetillägg utan på beräkningsbestämmelser och olika typer av undantag. Mot den har bakgrunden har det i utredningen förts en diskussion om möjligheten att sänka procentsatsen för skattetillägg på inkomstskatteområdet från till . Det skulle vara en förenkling och sanktionssystemet skulle uppfattas som mindre hårt. Systemet skulle få en bättre acceptans. Utredningen ansåg dock att det inte ingick i uppdraget att utreda så genomgripande förändringar. Utredningen valde i stället att föreslå mindre justeringar i regelverket. Den diskussion som förts i utredningen visar dock enligt min uppfattning helt klart att det krävs grundläggande förändringar av skattetilläggssystemet. Under slutfasen av utredningens arbete har meddelat dom i ett mål som behandlar frågan om konventionens förbud mot dubbelbestraffning – Zolotukhin mot . Med Zolotukhin-målet har rättsläget klarlagts när det gäller skattetilläggens förhållande till dubbelbestraffningsförbudet, något som enligt min uppfattning måste föranleda lagändringar. I artikel 4 sjunde tilläggsprotokollet finns ett förbud mot dubbel lagföring. Där stadgas att ingen får lagföras eller straffas på nytt i en brottmålsrättegång i samma stat för ett brott för vilket han redan blivit slutligt frikänd eller dömd i enlighet med lagen och rättegångsordningen i denna stat. I domen i Zolotukhin-målet har i en stor sammansättning, s.k. stor kammare, tagit upp dubbelbestraffningsförbudet för att därmed komma tillrätta med de oklarheter som funnits beträffande innebörden i begreppet att på nytt bestraffas för samma brott. Målet handlar om en person i – – som tog med sig sin flickvän in på militärt område utan tillstånd. Han blev arresterad och fördes till en polisstation. Han var berusad, uppträdde oförskämt och hotade en tjänsteman med våld. dömdes han enligt en lag om administrativa förseelser. Domen kunde inte överklagas. Härefter inleddes det straffrättsliga förfarandet. Omständigheterna var delvis desamma. gör en utförlig genomgång av innehållet i andra i förhållande till jämförbara regelverk i denna fråga. Det är FN:s konvention om mänskliga rättigheter, regler, EU och Schengenöverenskommelsen, den amerikanska konventionen om de mänskliga rättigheterna och rättsfall från . Därefter går domstolen igenom sina tidigare avgöranden på området och konstaterar att man haft olika betraktelsesätt beträffande vad som ska anses utgöra samma brott. I den aktuella domen däremot har domstolen eftersträvat att komma fram till en uppfattning som står i överensstämmelse med begreppet samma brott. Utifrån en prövning av andra jämförbara regelverks tolkning av samma brott uttalar domstolen i p. 80 att konventionen måste tolkas så att rättigheterna som följer av konventionen blir praktiska och effektiva och inte teoretiska och illusoriska. Konventionen är ett levande instrument som måste tolkas i ljuset av nutida förutsättningar. Bestämmelserna måste analyseras utifrån sitt ändamål och syfte och även i stå i överensstämmelse med kravet på effektivitet. 81 framhåller domstolen vidare att inställningen som betonar the legal characterisation hos två brott är för restriktiv med hänsyn till individernas rättigheter. Om domstolen begränsar sig till att slå fast att personer är anklagade för brott med olika legal classification riskerar den rättssäkerhetsgaranti som ligger i artikel 4 sjunde tilläggsprotokollet att undergrävas. Domstolens inställning är att artikel 4 sjunde tilläggsprotokollet ska tolkas som ett förbud mot åtal eller rättegång mot en person för ett andra brott i den mån det sistnämnda grundas på samma fakta eller fakta som i allt väsentligt är desamma som de som ligger till grund för det första brottet, p. Domstolen fokuserar på de fakta som utgör de konkreta faktiska omständigheterna och bedömningen görs utifrån om de omfattar samma person och om de är oupplösligt sammankopplade och rum, p. Domstolen går härefter noggrant igenom de faktiska omständigheterna i målet och finner att de båda förfarandena skiljde sig åt endast på en punkt, nämligen hotet om att använda våld mot en polis, och att de därför skulle anses som väsentligen desamma. En kränkning av artikel 4 sjunde tilläggsprotokollet förelåg därför. Zolotukhin-målet avgjordes i stor kammare enligt artikel 43 i . I sådana fall rör det sig om en allvarlig fråga som rör tolkningen eller tillämpningen av konventionen eller protokollen. Domstolen gör en noggrann undersökning av rättsläget och går igenom sina tidigare avgöranden för att därefter starta på nytt och formulera vad som ska gälla beträffande begreppet samma brott. rättsfall, som exempelvis målet mot , är således överspelade och har ersatts av Zulotukhinmålet. Det förhållandet att skattebrott till skillnad från skattetillägg fordrar subjektiv täckning har inte längre någon betydelse. Det framgår framför allt av p. 81 – 82. 81 framgår att the legal characterisation är för restriktiv för att tillgodose den enskildes rättssäkerhetsgaranti. Tanken bakom detta är att olika länder karakteriserar brott olika och att rätten enligt protokollet skulle kunna undergrävas genom att subjektiva rekvisit inte används för en handling (skattetillägg) som det finns ett brott med subjektivt rekvisit för samma handling (skattebrott). 82 säger domstolen att man utgår från samma fakta eller fakta som i allt väsentligt är desamma. Det är klart att det endast är det konkreta yttre händelseförloppet som ska jämföras när man ska bedöma vad som är samma brott. Mot bakgrund av innebörden i the legal characterisation i p. 81, där domstolen bortser från kravet på uppsåt och vårdslöshet, står det klart att vårt skattetilläggssystem strider mot dubbelbestraffningsförbud. Som framgår av betänkandet har den norska regeringen redan lämnat en proposition med förslag till lagändring av den norska tilleggsskatten för att anpassa lagstiftningen med anledning av Zulotukhin-målet. I och med dom i Zolotukhin-målet går det inte längre att hävda att det inte uppkommer dubbelbestraffning vid påförande av skattetillägg och utkrävande av ansvar för skattebrott gällande samma brott. Den tidigare tolkningen att det inte var fråga om dubbelbestraffning på grund av den omständigheten att det för skattetillägg inte fordras subjektiva rekvisit till skillnad från skattebrott har inte längre någon betydelse. Det är det konkreta yttre händelseförloppet som är relevant. Rättsläget har således ändrats och måste välja om man ska påföra skattetillägg eller välja att överlämna ärendet till åklagaren för åtal. En tidigare lagakraftvunnen dom avseende samma brott utgör hinder för ny lagföring och talan ska avvisas. I den norska regeringens förslag till lagändring föreslås, att om den straffrättsliga vägen väljs och påföljden blir böter ska tilleggsskatt inkluderas i boten och vid fängelsestraff ska straffet kombineras med en ekonomisk sanktion. För att kunna utdöma straff som tar hänsyn till att dubbelbestraffning är möjlig behövs således lagstiftningsåtgärder. Mot bakgrund av det sålunda beskrivna ändrade rättsläget vid avgörande av om dubbelbestraffning föreligger saknas anledning att motsätta sig införandet av krav på oaktsamhet eller uppsåt för skattetillägg. Det vill säga att enligt oskuldspresumtionen ska ha bevisbördan för att den skattskyldige i vart fall varit oaktsam. I direktiv med sådan inriktning skulle regeringen kunna leva upp till sina tidigare rättssäkerhetsambitioner vad gäller skattetilläggen. Beslut vid regeringssammanträde . En särskild utredare tillkallas med uppdrag att föreslå reformerade förfaranderegler på såväl det direkta som det indirekta beskattningsområdet. Uppdraget omfattar dock inte sådan skatt som skall tas ut enligt mervärdesskattelagen (1994:200) vid import av varor eller punktskatt och som skall betalas till . Fastighetstaxeringen omfattas inte heller. Utredningsuppdraget syftar bl.a. till följande. Ett mer rationellt och kostnadseffektivt förfarande. De nya förfarandereglerna skall ge möjlighet att bedriva beskattningsverksamheten mer rationellt och kostnadseffektivt samt att ge både enskilda medborgare och företag bättre service. Minskad administrativ börda. En utgångspunkt i detta arbete skall vara en fortsatt utveckling mot minskad administrativ börda för de skattskyldiga. Uppdraget utgör i denna del ett led i regeringens ansträngningar att uppfylla det mål för att minska företagens kostnader för att följa lagar och regler på skatteområdet som regeringen har uppställt i budgetpropositionen och som innebär att den administrativa bördan –skall minskas . Slopad skyldighet att lämna självdeklaration i vissa fall. En viktig uppgift för utredaren är att överväga om tiden nu är mogen att slopa den allmänna deklarationsskyldigheten för sådana fysiska personer som beskattas endast efter förtryckta uppgifter i deklarationsblanketten. En rullande taxering. Utredaren skall lämna förslag till ett sådant förfarande. Ett snabbare förfarande för omprövning och överklagande. Utredaren skall också ge förslag till hur handläggningstiderna för omprövningsbeslut i samband med ett överklagande skall kunna förkortas. En uppgift för utredaren är att se om lekmannainflytandet i verksamhet löses bäst genom nuvarande skattenämnder eller om det finns andra mer effektiva sätt för insyn och medverkan. En bättre överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skatt. En ytterligare uppgift för utredaren är att undersöka om det är möjligt och även lämpligt att infoga fastighetsskatten i skatteavdragssystemet för att minska antalet "kvarskatter". En enklare och mer sammanhållen lagstiftning. Regleringen på det skatteadministrativa området är spridd på olika författningar, vilket medfört att regleringen är onödigt komplicerad och att bestämmelser överlappar varandra som det är vanligt med korsreferenser mellan olika författningar. En viktig uppgift för utredaren är därför att förtydliga och förenkla lagstiftningen på det skatteadministrativa området. Möjlighet till effektiv kontroll. Utredaren skall i sitt uppdrag beakta intresset av att begränsa möjligheterna till skatteundandragande. Utredaren skall också utvärdera systemet med skattekonton samt tillämpningen av lagen (1989:479) om ersättningar för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. Utredaren skall redovisa uppdraget före utgången av . Ett effektivt skattesystem kräver inte bara ändamålsenliga materiella bestämmelser. Lika viktigt är att dessa bestämmelser kan hanteras inom ett effektivt och rationellt system för skatteadministration. har det pågått ett fortlöpande arbete för att förenkla och förbättra förfarandereglerna på skatteområdet samt att effektivisera skatteförvaltningens organisation. Målsättningen är att skapa enklare och mer överblickbara regler, bättre förutsättningar för en rättvis och likformig beskattning samt, inte minst, större rättssäkerhet för de skattskyldiga. En förutsättning för att uppnå de uppställda målen är en väl fungerande skatteorganisation. Ett steg i denna riktning togs redan genom beslut om en sammanhållen skatteförvaltning som genomfördes och som bl.a. innebar att skatteförvaltningen fick en mer självständig ställning. Det senaste steget togs 2003 när bestämde att dåvarande tio skattemyndigheter och skulle avvecklas /04 som inrättades. var första år. Den rättsliga styrningen blev tydligare och en enhet för de allra största företagen kom till stånd. Ekonomi- och lönehanteringen effektiviserades genom att koncentreras till . På skattesidan ledde en fokusering på handläggningstider till betydande förbättringar för bl.a. obligatoriska omprövningar. Verkets fokus på att minska regionala skillnader, både i fråga om rättstillämpning och handläggningstider, har medfört att enskilda och företag hanteras alltmer enhetligt inom landet. Exempel på resultat av förenklingsarbetet är att i samverkan med nu driver en webbplats som möjliggör att en blivande företagare kan lämna en ansökan om F-skatt samt om registrering som arbetsgivare och mervärdesskattskyldig till som han eller hon ansöker om företagsregistrering hos . En ny gemensam blankett för självdeklaration för alla fysiska personer med ett gemensamt inlämningsdatum infördes . Blanketten, som innehåller vissa förtryckta uppgifter, skall användas även av näringsidkare. utökades också möjligheten att lämna en elektronisk självdeklaration. Ytterligare exempel är det förslag som skall göra det möjligt för de skattskyldiga att lämna skattedeklarationer genom ombud och som förelagts i propositionen Deklarationsombud m.m. (prop. 2005/06:31). Regeringens handlingsprogram för minskad administration för företagen m.m. Regeringen har i en skrivelse till (skr. 2004/05:48 Regeringens handlingsprogram för minskad administration för företagen m.m.) presenterat ett samlat handlingsprogram för en minskad administration för företagen. I skrivelsen beskrivs arbetet med att mäta den administrativa bördan för företag. Dessutom redovisas det arbete med regelförenkling för företagen som genomförts och det förenklingsarbete som planeras under återstoden av innevarande mandatperiod. I skrivelsen redogörs också för på vilket sätt regeringen avser att sätta upp mål för regelförenklingsarbetet. Regeringen framhåller att ett effektivt, seriöst och resultatinriktat arbete för att minska företagens kostnader för administration till följd av regelverken tjänar på att det sätts upp tydliga, mätbara mål för hur mycket dessa kostnader bör minskas. Sådana mål kan nämligen i förhållande till vart och ett av de regelbeslutande organen, regering och riksdag inräknade, fungera som en viktig drivkraft i detta arbete. Som en del i arbetet med regelförenkling har regeringen gett Verket för näringslivsutveckling i uppdrag att färdigställa en metod för att genomföra mätningar av företagens administrativa börda. Verket har redovisat sitt uppdrag i huvudrapporten , organisationsförslag samt resursbedömning (Infonr 035- 2004). har på uppdrag av regeringen mätt näringslivets kostnader för skatteområdet. I underlagsrapporten och pilotmätning av mervärdesskattelagen med standardkostnadsmodellen (Infonr 036-2004) redovisas en pilotmätning som genomförts på mervärdesskatteområdet och den metod som använts vid mätningen. har därefter utfört ytterligare tre mätningar av näringslivets administrativa bördor på skatteområdet (R 2005:05 Inkomstskattelagen och angränsande lagstiftning, R 2005:06 Skattebetalningslagen och angränsande lagstiftning samt R 2005:07 Fyra punktskatter). Mätningarna sägs ge en uppfattning om den totala kostnaden för att följa lagar och regler inom ett område och göra det möjligt att följa kostnadernas utveckling över tiden. Mätningarna sägs också vara ett effektivt verktyg för regelförenklingsarbetet. Enligt regeringens skrivelse skall mätningarna utgöra utgångspunkt för upprättandet av kvantitativa mål för att minska företagens administrativa börda. Regeringen har i budgetpropositionen uppställt ett mål för att minska företagens kostnader för att följa lagar och regler på skatteområdet som innebär att den administrativa bördan – skall minskas . Inom statsförvaltningen pågår ett moderniserings- och utvecklingsarbete som bl.a. innefattar utvecklingen av en elektronisk förvaltning som går under benämningen 24- timmarsmyndigheten. I skrivelsen till Regeringens handlingsprogram för minskad administration för företagen m.m. beskrivs också detta arbete. Syftet med arbetet är att medborgare och företag på elektronisk väg skall kunna få information, lämna uppgifter samt uträtta andra ärenden på ett snabbt och enkelt sätt oberoende av tid och plats. Regeringen har som mål angett att alla myndighetstjänster som med bibehållen eller ökad kostnadseffektivitet kan tillhandahållas elektroniskt också skall tillhandahållas på detta sätt. De elektroniska tjänsterna får dock inte utestänga grupper av medborgare. Genom medlemskap i unionen har samarbetet med skatteförvaltningarna i andra medlemsstater ökat och kommer att öka än mer. Det gäller kanske främst informationsutbytet mellan länderna men även själva förfarandet har harmoniserats i vissa avseenden. Genom praxis har det dessutom kommit att ställas nya krav på våra förfaranderegler. I fråga om redovisning och betalning av mervärdesskatt och punktskatter har samarbetet redan kommit långt och den materiella lagstiftningen inom dessa områden vilar i stora delar på EG- direktiv. Bestämmelser om detta finns bl.a. i rådets sjätte direktiv /388/EEG av om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdeskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, , s. 1, Celex 31977L0388) och rådets direktiv /12/EEG av om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor (EGT L 076, 23.3.1992, s. 1, Celex 31992L0012), det s.k. cirkulationsdirektivet.