sou · GWB358d5 · 2009-01-01 00:00:00 — sen deklaration respektive ingen deklaration alls, regleras var för sig. I första stycket anges vad som gäller om den deklarationsskyldige deklarerar efter utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Det är bara i sådana fall som tvåårsfristen behöver förlängas med räknat från deklarationsdagen. Om den deklarations- skyldige deklarerar tidigare ger nämligen tvåårsfristen minst ett år räknat från deklarationsdagen. Med deklarationsdagen avses den dag då deklarerade uppgifter kom in till . Vad som gäller om den deklarationsskyldige inte deklarerar alls regleras i andra stycket. Ett omprövningsbeslut till nackdel får då meddelas från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Det bör nämnas att får ompröva till nackdel inom ettårsfristen enligt första stycket men efter sexårsfristen i andra stycket. En omprövning på grund av att den skattskyldige deklarerat sent får alltså beslutas efter sexårsfristen, givetvis under förutsättning att ettårsfristen iakttas. Dagens bestämmelser om utsträckt omprövningstid vid sen eller utebliven deklaration gäller även beslut om skattetillägg. Det innebär att om den skattskyldige inte deklarerar i rätt tid får grundbeslut om skattetillägg och omprövning av grundbeslut till nackdel fattas inom den förlängda omprövningstiden. Inom vilka frister grundbeslut om särskilda avgifter ska fattas ska inte längre regleras i bestämmelserna om omprövning utan i ett eget kapitel, nämligen 52 kap. I 52 kap. 4 § finns en bestämmelse om förlängd tid för grundbeslut om skattetillägg vid sen eller utebliven deklaration. Den här bestämmelsen gäller alltså bara omprövning av grundbeslut till nackdel för den som beslutet gäller. Dagens bestämmelse om förlängd omprövningstid vid sen eller utebliven deklaration gäller även grundbeslut om förseningsavgift. Någon motsvarande bestämmelse föreslås dock inte i 52 kap. utan där föreslås en generell tvåårsfrist för grundbeslut om försenings- avgift. Detsamma bör gälla vid omprövning, dvs. en generell tvåårsfrist utan förlängning vid sen eller utebliven deklaration. I tredje stycket föreskrivs därför att första stycket inte gäller ompröv- ning av beslut om förseningsavgift. En särskild bestämmelse om från vilken utgångspunkt tvåårsfristen ska beräknas finns i 21 §. Förseningsavgift – annan utgångspunkt för omprövningstiden Dagens bestämmelser om omprövning till nackdel i 4 kap. 14 § TL och 21 kap. 9 § SBL gäller, som sagts i kommentaren till 20 §, både grundbeslutet om förseningsavgift och omprövning av ett sådant beslut till nackdel för den skattskyldige ( handledningar Särskilda avgifter enligt taxeringslagen 2007, s. 289 och Särskilda avgifter enligt skattebetalningslagen 2008, s. 222). Inom vilka frister grundbeslut om särskilda avgifter ska fattas ska inte längre regleras i bestämmelserna om omprövning utan i ett eget kapitel, nämligen 52 kap. Bestämmelsen om omprövning till nackdel i 18 § ska därför bara omfatta fall där initierar en omprövning av ett grundbeslut om förseningsavgift till nackdel för den som beslutet gäller. För grundbeslut om förseningsavgift gäller dock en ny utgångs- punkt för tvåårsfristen. Enligt 52 kap. 2 § ska sådana beslut fattas inom två från den dag då uppgiftsskyldigheten skulle ha fullgjorts. Motsvarande bör gälla för skyldighet att ompröva ett grundbeslut till nackdel. Även i fortsättningen ska alltså tidsfristen för omprövning till nackdel vara densamma som tidsfristen för grundbeslut. Här sägs därför att tidsfristen för omprövning till nackdel i 18 §, dvs. tvåårsfristen, ska räknas från den dag då uppgiftsskyldigheten skulle ha fullgjorts. Bestämmelserna om förseningsavgift är förhållandevis okomplicerade och grundbesluten är få jämfört med besluten om slutlig skatt, dvs. det rör sig inte om samma omfattande masshantering.33 Antalet omprövningar till nackdel kommer därför sannolikt inte att bli så många. Befogenheten att ompröva till nackdel gäller även beslut om befrielse från förseningsavgift. Om en enskild utverkat befrielse genom att t.ex. lämna felaktiga uppgifter kan alltså under tvåårsfristen återkalla befrielsen. Ett beslut om efterbeskattning enligt 25 § får bara avse skatt. Det innebär att det krävs en särskild bestämmelse för att ett beslut om efterbeskattning även ska få avse förseningsavgift. En sådan bestämmelse finns i fråga om skattetillägg (52 kap. 5 §) men inte i fråga om förseningsavgift, vilket innebär att förseningsavgift inte får beslutas genom efterbeskattning. Efter tvåårsfristerna för grundbeslut och omprövning kan alltså inga ytterligare avgifter beslutas. 33 meddelade 210 000 beslut om förseningsavgift. Kontrollavgift – annan utgångspunkt för omprövningstiden Skattebetalningslagen gäller även vid bestämmande, debitering och betalning av kontrollavgift enligt 15 kap. 9 § SBL, torgkontrollagen och branschkontrollagen samt från även kassaregisterlagen. Den hänvisning till skattebetalningslagen som görs i 7 § första stycket torgkontrollagen, 19 § tredje stycket torg- kontrollagen och 32 § fjärde stycket kassaregisterlagen nämner i och för sig inte omprövning utan bara debitering, betalning, överklagande och förfarandet i övrigt. Det finns dock inget i förarbetena som talar för att avsikten var att exkludera Skatte- verkets befogenhet att ompröva till nackdel för den som beslutet gäller (prop. 1997/98:100, s. 176, 177 och 216, prop. 2005/06:169, s.55, 56 och 130 samt prop. 2006/07:105, s. 77–79, 99 och 100). Mot bakgrund av det nu sagda får 21 kap. 9 § SBL även anses gälla i fråga om kontrollavgifter, vilket innebär att tvåårsfristen gäller för såväl grundbeslut om kontrollavgift som för omprövning av ett sådant beslut till nackdel för den som beslutet gäller. Tvåårsfristen utgår dock från beskattningsåret varför det är ett problem att kontrollavgifterna till skillnad från skattetillägg och förseningsavgift inte har någon koppling till beskattningsår. Vid tillämpningen av skattebetalningslagen gäller dock det som sägs om skatt och skattskyldig även kontrollavgift och den som är skyldig att betala sådan avgift (1 kap. 4 § 1 SBL). Med stöd av 1 kap. 6 § d skulle det därför gå att hävda att beskattningsår för kontroll- avgifterna är det kalenderår som kontrollavgiften ska betalas. Dagens bestämmelser kan alltså tolkas på så sätt att inte får fatta ett grundbeslut om kontrollavgift och inte heller ompröva ett sådant beslut efter utgången av andra året efter det kalenderår då skyldigheten att betala kontrollavgift uppkom. En alternativ tolkning är att anse att får fatta beslut om kontrollavgifter ända fram till utgången av sexårsfristen för efterbeskattning. Enligt 21 kap. 13 § tredje stycket SBL får efterbeskattning inte enbart avse skattetillägg och förseningsavgift. Begränsningens ordalydelse omfattar alltså inte kontrollavgifter varför det går att hävda att kontrollavgifter får beslutas genom efterbeskattning. Alla tre avgifterna är dock särskilda avgifter enligt skattebetalningslagens terminologi. Dessutom är kontrollavgiften i likhet med skattetillägget en straffliknande sanktionsavgift varför det är rimligt att tolka regelverket på så sätt att kontrollavgifter inte Författningskommentar – skatteförfarandelagen SOU 2009:58 får beslutas genom efterbeskattning (jfr dock handledning Särskilda avgifter enligt skattebetalningslagen 2008, s. 234). Det är mot bakgrund av det ovan sagda rimligt att tolka dagens bestämmelser på så sätt att inte får fatta grundbeslut om kontrollavgifter eller ompröva sådana beslut senare än efter det kalenderår då skyldigheten att betala avgiften uppkom eller avgiften skulle betalas. I 52 kap. 9 § föreslås att tidsfristen för grundbeslut om kontroll- avgift i stället ska räknas från beslutet om kontroll. Det innebär att ett grundbeslut ska meddelas senast efter det att kontrollen beslutades. I likhet med vad som föreslås i fråga om skattetillägg och förseningsavgift bör tidsfristen för grundbeslut även gälla för omprövning av sådana beslut. Det sägs därför här att tvåårsfristen för omprövning till nackdel i 18 § ska räknas från den dag då beslutet om kontrollen meddelades. Sannolikt kommer det att vara ovanligt att finner skäl att ompröva grundbeslut om kontrollavgift till nackdel för den som beslutet gäller. I likhet med vad som sagts om försenings- avgifter kan det dock bli aktuellt att återkalla en befrielse på grund av att det i efterhand kommer fram att den enskilde utverkat befrielsen genom felaktiga uppgifter. Ett beslut om efterbeskattning enligt 25 § får bara avse skatt. Det innebär att det krävs en särskild bestämmelse för att ett beslut om efterbeskattning även ska få avse kontrollavgift. En sådan bestämmelse finns i fråga om skattetillägg (52 kap. 5 §) men inte i fråga om kontrollavgifterna, vilket innebär att kontrollavgifter inte får beslutas genom efterbeskattning. Efter tvåårsfristerna för grundbeslut och omprövning kan alltså inga ytterligare avgifter beslutas. Förutsättningar för omprövning till nackdel av beslut om ersättning Beslut enligt ersättningslagen omprövas enligt den allmänna förvaltningsrätten. Som sägs i kommentarerna till 2 och 7 §§ ska beslut om ersättning i fortsättningen omprövas enligt förevarande kapitel. Beslut om ersättning är gynnande beslut. Huvudregeln inom den allmänna förvaltningsrätten är att gynnande beslut inte får ändras till nackdel för den som beslutet gäller. huvudregel finns tre undantag. Gynnande beslut får för det första ändras till nackdel med stöd av förbehåll i själva beslutet eller den författning som ligger till grund för beslutet. Dessutom får ett gynnande beslut återkallas med hänsyn till fara, t.ex. för liv och hälsa. Slutligen får gynnande beslut ändras till nackdel om den som beslutet gäller lämnat vilseledande uppgifter (, Förvaltningslagen med kommentarer, 2 u. s. 331). Det nu sagda innebär att kan i praktiken bara ändra till nackdel om den som beslutet gäller lämnat vilseledande uppgifter i sin ansökan om ersättning. Om har beslutat om ersättning och den enskilde lämnat korrekta uppgifter är det alltså bara länsrätten som, efter överklagande av det allmänna ombudet, kan besluta att sätta ned ersättningen. Den befogenhet att ompröva till nackdel som ges här är, i likhet med befogenheterna enligt taxeringslagen och skattebetalningslagen, dock inte begränsad utan det är tillräckligt att anser att ett beslut är fel för att verket ska få ompröva sitt eget beslut till nackdel för den som beslutet gäller. Så länge håller sig inom tvåårsfristen får alltså verket ompröva till nackdel på oförändrat utredningsmaterial (RÅ 1996 ref. 102). Detta gäller dock inte om det finns föreskrifter som inskränker omprövningsbefogenheten. I kommentaren till 2 § dras slutsatsen att förevarande lag ska innehålla samtliga bestämmelser om omprövning av ersättnings- beslut. Det innebär att även befogenhet att på eget initiativ ompröva till nackdel ska regleras här. Eftersom beslut om ersättning är gynnande beslut bör dock befogenheten inte vara obegränsad utan omprövning till nackdel ska, i likhet med vad som gäller enligt den allmänna förvaltningsrätten, i princip bara få ske om vissa förutsättningar är uppfyllda. I första stycket föreskrivs därför att beslut om ersättning bara får omprövas till nackdel om ersättningen beslutats med för högt belopp på grund av att den som begärt ersättning lämnat felaktiga uppgifter eller om det annars finns särskilda skäl. Förutsättningen särskilda skäl kan t.ex. användas när ersättningen blivit för hög på grund av räknefel och liknande (jfr 25 § 2). Det som föreslås inskränker befogenhet att enligt 18 § ompröva på oförändrat utredningsmaterial och innebär att ett beslut om ersättning enbart får omprövas till nackdel om de förutsättningar som anges här är uppfyllda. För att beslut om ersättning i omprövningsärenden ska kunna omprövas behövs en annan utgångspunkt för beräkning av tvåårs- fristen än den som anges i 18 §. Annars finns det nämligen risk för att omprövningstiden redan har gått ut när ersättningsbeslutet meddelas. I andra stycket sägs därför att tvåårsfristen för omprövning ska räknas från den dag då beslutet om ersättning meddelades. Omprövning till nackdel av beslut om preliminär skatt I 11 kap. 3 § andra stycket SBL sägs att efter inkomstårets utgång får beslut om debitering av preliminär skatt fattas endast om det finns särskilda skäl. Efter året efter inkomståret får beslut inte fattas. Denna bestämmelse har aldrig ändrats (prop. 1996/97:100, s. 580). Det krävs alltså särskilda skäl för att efter inkomstårets utgång ska få besluta om debiterad preliminär skatt till nackdel för den som beslutet gäller. Med särskilda skäl avses främst att den ytterligare skatt som ska debiteras är betydande i absoluta tal eller i förhållande till den tidigare debiterade skatten (prop. 1996/97:100, s. 406 och 580). I syfte att F-skatten ska stämma bättre överens med den beräknade slutliga skatten får enligt 6 kap. 5 § SBL besluta om ändrad beräkning av F-skatt. Ändrad beräkning får dock bara beslutas om beräkningen avser belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller om det finns andra särskilda skäl. Bestämmelsen om ändrad beräkning gäller både under och efter utgången av inkomståret (prop. 1996/97:100, s. 549–551). Det kan alltså konstateras att i fråga om debitering efter inkomstårets utgång överlappar 11 kap. 3 § andra stycket och 6 kap. 5 § SBL varandra. Vi föreslår i avsnitt 5.2.5 att det inte ska finnas några särskilda bestämmelser om ändrad beräkning av preliminär skatt. Det första beslutet om debitering av preliminär skatt ska vara grundbeslutet och samtliga beslut om debitering som fattas därefter ska vara omprövningsbeslut. För att F-skatt ska få beräknas med ledning av tillgängliga uppgifter om beräknade inkomster (ersätter termen preliminär taxering) i stället för enligt schablon ska det vidare inte längre krävas att det är fråga om en mer betydande skillnad mellan den preliminära skatt som annars skulle ha debiterats och beräknad slutlig skatt för beskattningsåret. Så snart en beräkning bedöms innebära en inte obetydlig förbättring bör skatten i fortsättningen bestämmas med ledning av tillgängliga uppgifter om beräknade inkomster. Förutsättningarna för att beräkna F-skatt med ledning av tillgängliga uppgifter om beräknade inkomster finns i 55 kap. 4 § och en sådan beräkning kan göras såväl vid beskattningsårets första beslut om debitering som vid en senare omprövning. Några särskilda förutsättningar för omprövning motsvarande de som finns i 6 kap. 5 § SBL ställs dock inte upp. Det innebär att får ompröva till nackdel för den som beslutet gäller om beräkningen leder till en inte obetydlig förbättring av överens- stämmelsen mellan den preliminära skatten och den beräknade slutliga skatten. Det saknas skäl att ställa högre krav på ändringar som beslutas efter beskattningsårets utgång och därför förs enbart tidsfristen i 11 kap. 3 § andra stycket SBL över hit. Kravet på särskilda skäl för beslut efter årets utgång slopas alltså. Förutsättningarna för att ytterligare skatt ska få debiteras efter årets utgång mildras alltså något men alltjämt gäller att förutsätt- ningarna är desamma som för ändringar . Värt att nämna är också att det är sällsynt att debiterar ytterligare skatt efter årets utgång. Eftersom vi i avsnitt 5.2.5 föreslår att preliminär skatt i fortsättningen ska betalas för beskattningsår och inte inkomstår räknas tidsfristen från beskattningsårets utgång. I 21 kap. 2 § SBL finns också en bestämmelse om särskilda förutsättningar för omprövning. Bestämmelsen tar sikte på fall där den som ett beslut om preliminär skatt gäller begär omprövning med hänvisning till ändrade inkomstförhållanden. Sist i kommentaren till förevarande kapitel under rubriken om omprövning som inte får någon motsvarighet redogörs för varför inte heller den bestämmelsen förs över hit. Omprövning till nackdel av preliminär A-skatt Till skillnad från vad som gäller enligt skattebetalningslagen föreslår vi ingen särskild form för beslut om preliminär A-skatt som fattas efter inkomstårets första skatteavdrag (enligt skatte- betalningslagens terminologi beslut om ändrad beräkning). Om ett beslut om preliminär A-skatt har fattats och det senare uppstår behov av att justera skatteavdraget kan det ske genom att beslutet omprövas. Det saknar då betydelse om beslutet om preliminär A- skatt är ett beslut om tillämplig skattetabell eller ett beslut om särskild beräkningsgrund. Den grundläggande förutsättningen för att ska få fatta beslut om särskild beräkningsgrund är enligt 55 kap. 9 § att det leder till att den skattskyldiges preliminära skatt stämmer bättre överens med den beräknade slutliga skatten. Dessutom krävs att förbättringen inte är obetydlig. I förhållande till kraven för ändrad beräkning i 8 kap. 29 § SBL är det en mildring eftersom det inte längre ska krävas att beslutet avser belopp som är betydande med hänsyn till den skattskyldiges förhållanden eller andra särskilda skäl. Det innebär att det i fortsättningen kommer att krävas mindre för att ska få besluta att skatteavdrag ska göras med högre belopp än vad som följer av grundbeslutet. Frågan om hur stort skatteavdrag som ska göras förfaller vid beskattningsårets utgång. Efter den tidpunkten kan nämligen skattavdraget inte ändras. Det nu sagda innebär att det inte behövs någon särskild tidsfrist för omprövning till nackdel av beslut om preliminär A-skatt. För sådan beslut gäller alltså i teorin tvåårs- fristen i 18 § men någon omprövning kan i praktiken inte ske efter beskattningsårets sista skatteavdrag. Att det finns en frist för omprövning på begäran av den som beslutet gäller beror på att det bör framgå när en enskild senast måste begära omprövning för att en ändring ska få effekt på årets sista skatteavdrag. Se vidare kommentarerna till 12 och 13 §§. Efterbeskattning – omprövning till nackdel efter tvåårsfristen Paragrafen anger i vilka fall får ompröva till nackdel även efter tvåårsfristen i 18 §, dvs. efter att förflutit från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Under de förutsättningar som anges i förevarande paragraf får Skatte- verket alltså ompröva till nackdel trots att tvåårsfristen har löpt ut. Sådan omprövning benämns efterbeskattning och ska enligt huvudregeln beslutas från utgången av det kalenderår då beskattningsåret gick ut. I 28–32 §§ anges under vilka förutsätt- ningar får besluta om efterbeskattning även efter sexårsfristen. Det är bara skatt och avgifter som avses i 2 kap. 2 § som får beslutas genom efterbeskattning. Med andra ord får efter- beskattning enbart beslutas för arbetsgivaravgift enligt 2 kap. socialavgiftslagen, avgift enligt 1 och 3 §§ lagen om allmän löneavgift och sådana avgifter vars storlek bestäms i ett beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. 5 §. Grundbeslut om arbetsgivaravgift enligt 2 kap. socialavgiftslagen och avgift enligt 1 och 3 §§ lagen om allmän löneavgift fattas enligt 53 kap. Noteras bör att i 3 kap. 3 § finns en definition av arbetsgivaravgifter som omfattar nämnda avgifter och skatt enligt 1 § lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster. Kontrollavgifter och förseningsavgifter får alltså inte beslutas genom efterbeskattning utan när tvåårsfristen för omprövning av sådana beslut gått ut kan besluten inte längre ändras. Om skatt, arbetsgivaravgift enligt 2 kap. socialavgiftslagen, avgift enligt 1 och 3 §§ lagen om allmän löneavgift och fastighetsavgift beslutas genom efterbeskattning får dock skattetillägg beslutas . Det följer dock inte av förevarande paragraf utan av 49 kap. 3 § och 52 kap. 5 §. Här bör också nämnas att skattetillägg inte tas ut på skatt som avses i 2 § lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (49 kap. 2 §). Beslut om preliminär skatt är givetvis beslut om skatt men eftersom ett för lågt uttag regleras i beslutet om slutligt skatt blir efterbeskattning aldrig aktuellt. Paragrafen ersätter 4 kap. 15–17 §§ TL och 21 kap. 10–12 samt 14 §§ SBL (prop. 1989/90:74, s. 311–314, 406 och 407 samt prop. 1996/97:100, s. 633 och 634). Historik över dagens bestämmelser Bestämmelsen i 4 kap. 15 § TL har bara ändrats en gång och det var i samband med att ersatte och de tio skattemyndigheterna (prop. 2002/03:99). Ändringar i 4 kap. 16 § TL har bl.a. gjorts när förmögenhetsskattelag infördes och när den upphävdes (prop. 1996/97:117, s. 95 och prop. 2007/08:26, s. 61). Genom en ändring 1992 klargjordes att efterbeskattning även kan ske när oriktiga uppgifter lämnas under revision eller annan kontroll (prop. 1991/92:43, s. 79, 80 och 109). Hänvisningen till definitionen av oriktig uppgift i taxeringslagens bestämmelser om särskilda avgifter lades till 2003 (prop. 2002/03:106, s. 233). Innehållet i 4 kap. 17 § TL har ändrats i samband med att –beslutade att eftertaxering inte skulle få ske om det framstod som uppenbart oskäligt (prop. 1991/92:43, s. 89–92 och 109), –sjömansskattelagen (1958:295) upphävdes (prop. 1995/96:227), –inkomstskattelagen infördes (prop. 1999/2000:2), –LSK infördes (prop. 2001/02:25), –beslutade skatteregler mot handel med skalbolag (2001/02:165, s. 74), –det blev möjligt för utomlands bosatta att få sina tjänste- inkomster beskattade enligt inkomstskattelagen i stället för enligt SINK (prop. 2004/05:19, s. 54, 55, 67 och 68), –beslutade om sänkt kapitalvinstbeskattning för fåmansföretagare åren 2007–2009 (prop. 2007/08:19, s. 34). När det gäller bestämmelserna om efterbeskattning i skatte- betalningslagen har 21 kap. 10 och 14 §§ bara ändrats en gång, nämligen i samband med att ersatte och de tio skattemyndigheterna (prop. 2002/03:99). Även 21 kap. 11 § SBL ändrades i samband med bildandet av . Den paragrafen ändrades dock också när punkt- skatterna infogades i skattekontosystemet (prop. 2001/02:127, s. 178). Bestämmelsen i 21 kap. 12 § SBL har ändrats . Två ändringar har gjorts i samband med förändringar i kommun- kontosystemet (prop. 2001/02:112, s. 30–32 och 44 samt prop. 2005/06:7, s. 30). En följdändring gjordes i samband med till- komsten av (prop. 2002/03:99). Paragrafen ändrades dessutom i samband med att det blev möjligt för utomlands bosatta att få sina tjänsteinkomster beskattade enligt inkomstskattelagen i stället för enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (prop. 2004/05:19, s. 54, 55 och 67). Punkten 1 ersätter 4 kap. 16 § första stycket TL och 21 kap. 11 § SBL. Vad som avses med att den oriktiga uppgiften enligt 1 a ska ha lämnats under förfarandet kommenteras i förarbetena till taxerings- lagen (prop. 1991/92:43, s. 80 och 109). Enligt 4 kap. 16 § första stycket 3 TL får eftertaxering ske om den skattskyldige underlåtit att lämna självdeklaration, uppgift eller infordrad upplysning trots att den skattskyldige varit skyldig att lämna uppgiften. I motsvarande bestämmelse i skattebetalnings- lagen, 21 kap. 11 § 3, används en kortare ordalydelse, nämligen inte lämnat en skattedeklaration eller begärd uppgift. Här, första stycket 1 c, används ordalydelsen inte har deklarerat eller låtit bli att lämna en begärd uppgift. I praxis har det slagits fast att denna grund för efterbeskattning bara är tillämplig i fall där den skattskyldige inte deklarerat alls. Om den skattskyldige deklarerat men inte gjort det i rätt tid är dock bestämmelsen om förlängd omprövningstid i 20 § tillämplig (RÅ 2005 ref. 58). Grunden inte har deklarerat kan förefalla överflödig med hänsyn till att ordinär omprövning till nackdel enligt 20 § andra stycket får ske inom sexårsfristen i fall den skattskyldige inte har deklarerat. Efterbeskattningsgrunden inte har deklarerat behövs dock för att de förlängda tiderna för efterbeskattning i 30–32 §§ ska kunna tillämpas i sådana fall. Enligt 21 kap. 11 § 4 SBL får efterbeskattning även ske om den som är skyldig att redovisa punktskatt inte följt ett föreläggande enligt 14 kap. 3 § tredje stycket SBL att lämna varuprov eller beskriva varor eller tjänster som används, säljs eller på annat sätt tillhandahålls i verksamheten.