sou · GWB358d3 · 2009-01-01 00:00:00 — Med hänsyn till det ovan sagda finns det fog för att påstå att de skattskyldiga efter beskattningsåret vet hur mycket slutlig skatt de ska betala om godtar deras uppgifter. De skattskyldiga har därför goda möjligheter att planera sina skatteinbetalningar. Rådrummet är givetvis inte lika stort för skatt som ska betalas till följd av att avvikit från deklarerade uppgifter, dvs. fall där den slutliga skatten blir högre än vad som följer av deklarerade uppgifter. Om ett ärende inte tillförts uppgifter av någon annan än den skattskyldige behöver enligt vårt förslag inte kommunicera med den skattskyldige innan verket beslutar att avvika från deklarerade uppgifter. Rent teoretiskt kan därför en skattskyldig först i samband med slutskattebeskedet få reda på att den slutliga skatten kommer att bli högre än beräknat på grund av att t.ex. vägrat ett avdrag. utrednings- och kommunikationsskyldighet innebär dock, trots att det inte finns något generellt krav på kommunicering före ett avvikelsebeslut, att skattskyldiga i de allra flesta fall kommer att förvarnas om att avser att avvika från deklarerade uppgifter. Avvikelsebeslut utan förvarning kommer i praktiken nämligen bara att förekomma i fall där en skattskyldigs yrkande kan avslås utan utredning. Med hänsyn till det nu sagda anser vi att även med en betydligt kortare betalningstid än skulle de skattskyldiga ges skälig tid att planera sina skattebetalningar. De allra flesta skattskyldiga kan nämligen beräkna slutlig skatt att betala innan de får slutskattebeskedet. För övriga skattskyldiga är inte hela den slutliga skatten osäker utan osäkerheten är begränsad till en del av skatten Betalning och återbetalning av skatter och avgifter eller en eller flera frågor. Dessa skattskyldiga vet därför ofta inom vilken beloppsram den slutliga skatten kommer att hamna. Resonemanget ovan kan sammanfattas i följande slutsatser. Kortare betalningstid skulle förenkla beräkningen av ränta på slutlig skatt att betala och förkorta tiderna då skattekonton behöver vara försedda med återbetalningsspärr. Eftersom kostnadsränta enligt dagens regler utgår är det rimligt att anta att effekterna av en kortare betalningstid blir begränsade, dvs. det rör sig om små ränteintäkter för staten och små räntekostnader för de skattskyldiga. En betalningstid från beslutsdagen rimmar illa med grunderna för preliminärskattesystemet och behövs inte för att ge de skattskyldiga skälig tid att planera sina skattebetalningar. De sammanfattande slutsatserna i kombination med att en kortare betalningstid skapar utrymme för att inte längre beräkna kostnadsränta för perioden mellan beslutsdagen och förfallodagen gör att vi anser att betalningstiden för slutlig skatt bör kortas ned betydligt. I fortsättningen bör betalningstiden vara , dvs. betalningen ska ske senast den förfallodag som inträffar närmast efter det att gått från beslutsdagen för slutlig skatt. Den betalningstiden gäller bl.a. för skatt som ska betalas till följd av omprövning och överklagande och förefaller väl avvägd även för slutlig skatt att betala. Fysiska personer ska deklarera inkomst året efter beskattningsåret. I fall där beslutar om slutlig skatt kort efter deklarationstidens utgång kommer förfallodagen att infalla . Det är mindre lämpligt och den tidigaste förfallodagen för fysiska personer bör därför vara året efter beskattningsåret. En kortare betalningstid innebär att färre transaktioner påverkar kostnadsräntan och räntan blir därmed lättare att förstå och beräkna. Så länge kostnadsränta ska beräknas för tiden mellan dagen för beslutet om slutlig skatt och förfallodagen för slutlig skatt att betala kommer dock inte att kunna beräkna hur stort belopp det måste finnas täckning för på skattekontot på förfallodagen. För att det ska bli möjligt föreslår vi att perioden Betalning och återbetalning av skatter och avgifter mellan beslutsdagen och förfallodagen ska vara räntefri, dvs. kostnadsränta ska bara beräknas till och med beslutsdagen. För att öka förståelsen för ränteberäkningen och för att även i andra sammanhang ska ha möjlighet att ange hur stort belopp det måste finnas täckning för på skattekontot på förfallodagen bör inte heller kostnadsränta på sent debiterad preliminär skatt beräknas för tiden mellan besluten och förfallodagen. Kostnadsränta bör inte heller beräknas för tiden mellan beslut och förfallodag när skatt eller avgift ska betalas till följd av en omprövning eller ett domstolsbeslut. Detta gäller inte bara sent debiterad preliminär skatt och slutlig skatt utan generellt. Betalningstiden för slutlig skatt anges i 62 kap. 8 §. Bestämmelserna om beräkning av kostnadsränta på slutlig skatt och sent debiterad preliminär skatt finns i 65 kap. 4–6 samt 8 och 9 §§. 8.7Slutlig skatt bör även i fortsättningen hanteras på skattekontot Utredningens bedömning: Den slutliga skatten bör även i fortsättningen hanteras på skattekontot. bedömning stämmer överens med vår. Skälen för utredningens bedömning: Frågan om den slutliga skatten bör hanteras utanför skattekontot har sin grund i att det är svårt att beräkna hur stort belopp som ska betalas på förfallodagen. Till en del beror det på att det i skattekontosystemet inte är möjligt att destinera en betalning till en viss skatteskuld. Det största problemet är dock att det är komplicerat att beräkna kostnadsränta på slutlig skatt att betala, vilket beror på att olika räntesatser och olika ränteperioder kan gälla för ett och samma skattebelopp. I avsnitt 8.6.3 föreslår vi enhetliga regler för beräkning av kostnadsränta på slutlig skatt. Förslagen innebär att kostnadsräntan oavsett skattebeloppets storlek ska beräknas från och med den 13 i andra månaden efter beskattningsåret och enligt en räntesats som motsvarar basräntan, dock lägst . Det innebär en klar förbättring eftersom ränta på slutlig skatt att betala överstigande inte längre behöver delas upp på två ränteberäkningar. Betalning och återbetalning av skatter och avgifter Vi föreslår vidare i avsnitt 8.6.4 att betalningstiden för slutlig skatt att betala ska kortas ned från 90 , vilket öppnar för att inte längre kräva att kostnadsränta ska beräknas för tiden mellan dagen för beslutet om slutlig skatt och förfallodagen. Effekten är att i samband med avräkningen av den preliminära skatten från den slutliga kan beräkna exakt hur mycket kostnadsränta som ska betalas med skatten. Därmed kommer att kunna ange hur stort skatte- och räntebelopp som kommer att debiteras på förfallodagen. Våra förslag åtgärdar i stort sett de problem som finns med att hantera den slutliga skatten på skattekontot och förslagen innebär därför att frågan om skatten bör hanteras utanför kontot förlorar aktualitet. Vår bedömning är alltså att den slutliga skatten alltjämt bör hanteras på skattekontot. I följande avsnitt föreslås en särskild registreringsbestämmelse för slutlig skatt. 8.8Överskott på skattekontot som motsvarar slutlig skatt att betala Utredningens förslag: För en privatperson som har ett överskott på skattekontot som motsvarar slutlig skatt att betala, ska registreringen av slutlig skatt göras så snart det finns underlag. tar inte upp frågan i utvärderingen. Utredningens förslag: När slutlig skatt har bestämts ska göra en slutskatteberäkning (56 kap. 8 §). Härvid görs bl.a. avdrag för betald preliminär skatt och tillägg för förtidsåterbetald skatt. Beräkningen görs utanför skattekontot och kan resultera i att slutlig skatt ska betalas eller att återbetalning ska göras. Den slutliga skatten och tillhörande belopp ska registreras på skattekontot. Om den skattskyldige ska tillgodoräknas skatt, ska registreringen av den slutliga skatten och tillhörande belopp göras omgående. Resulterar beräkningen i att skatt ska betalas, ska registreringen ske på förfallodagen för slutlig skatt. Den ovan beskrivna ordningen överensstämmer med vad som gäller enligt skattebetalningslagen. I förtydligande syfte föreslås Betalning och återbetalning av skatter och avgifter dock en bestämmelse som klargör att den slutliga skatten och de övriga beloppen ska registreras (61 kap. 5 §). Vid slutskatteberäkningen beaktas inte ett överskott på skattekontot. Det innebär att registrering på skattekontot inte ska göras förrän på förfallodagen för den slutliga skatten även om den slutliga skatt som ska betalas täcks av ett överskott på skattekontot. En sådan ordning är inte praktisk när det gäller privatpersoner som i princip endast använder skattekontot för registrering av den slutliga skatten och härtill hörande poster. De inbetalningar som denna kategori gör till skattekontot avser regelmässigt att täcka den slutliga skatten. Om ett överskott på skattekontot innebär att det inte blir någon ytterligare slutlig skatt att betala är det mest rationella att registreringen på skattekontot och den efterföljande avstämningen görs omgående. En annan ordning riskerar att skapa missförstånd. Dessutom innebär en omedelbar registrering att den som har gjort en för stor egen inbetalning till skattekontot automatiskt får tillbaka det kvarstående överskottet efter avstämningen (64 kap. 2 §). Ett överskott på skattekontot bör inte påverka registreringstidpunkten för personer som använder sitt skattekonto löpande . I dessa fall finns det inte fog för att göra några antaganden om att egna inbetalningar eller andra överskott på skattekontot avser att täcka slutlig skatt. Bestämmelsen finns i 61 kap. 6 §. Utredningen bedömer att företrädaransvar och annat ansvar för någon annans skatter och avgifter enligt bestämmelserna i 59 kap. (sidobetalningsansvar) ska hanteras i skattekontosystemet. Vi lämnar följande förslag om förändrade ränteregler för sidobetalningsansvar: Ett beslut om sidobetalningsansvar ska inte omfatta ränta som huvudbetalaren påförts för tiden före beslutet. För tiden efter ett beslut om ansvar ska låg kostnadsränta beräknas på ansvarsbeloppet. Betalning och återbetalning av skatter och avgifter Om en sidobetalare har betalat skatt eller avgift enligt ett ansvarsbeslut och beslutet sedan ändras, ska intäktsränta beräknas. 8.9.2Vårt uppdrag och utvärdering En fråga som särskilt pekas ut i våra direktiv (dir. 2005:129) är om inte skatter och avgifter som berör en relativt liten del av de skattskyldiga, t.ex. skatt som påförts en företrädare för en juridisk person enligt reglerna om företrädaransvar i skattebetalningslagen, borde hanteras utanför skattekontot även om det skulle vara tekniskt möjligt att ha kvar dem i systemet. har fått utredningens uppdrag att utreda den frågan. Verkets analys omfattar inte bara företrädaransvar utan även övriga former av betalningsansvar för annans skatt enligt 12 kap. SBL. Enligt verkets bedömning saknas det nämligen skäl att göra skillnad på företrädaransvar och andra sidobetalningsansvar eftersom de bedömnings- och hanteringsmässiga problem som hanteringen av företrädares betalningsansvar medför i skattekontosystemet drabbar även övriga sidobetalningsansvar. I utvärdering finns en redogörelse för vilka problem som hanteringen av sidobetalningsansvar i skattekontot skapar. Problemen har sin grund i att skattekontosystemet saknar avräkningsordning och att det därför inte går att avläsa ur skattekontot hur stor del av ett enskilt skattebelopp som är obetalt . Räntereglerna skapar också problem. De största problemen uppkommer enligt när huvudskulden inte är överlämnad för indrivning då beslut om sidobetalningsansvar fattas. Hanteringen kan bli särskilt besvärlig när huvudbetalaren är en näringsidkare med flera transaktioner på skattekontot . slutsats är att dagens hantering av sidobetalningsansvar i skattekontosystemet bör bibehållas. Verket anser alltså att den skatteskuld som omfattas av sidobetalningsansvaret även i fortsättningen ska vara registrerad på den skattskyldiges, huvudbetalarens, skattekonto. Ansvarsbeloppet ska däremot inte registreras på sidobetalarens skattekonto. Verket föreslår en ny bestämmelse för att det ska framgå av lagtexten att registrering inte ska ske på sidobetalarens skattekonto. Vidare föreslås en särskild bestämmelse om beräkning av ränta på sidobetalningsansvaret. Betalning och återbetalning av skatter och avgifter Även i detta fall handlar det om att skapa uttryckligt lagstöd för den nuvarande tillämpningen. 8.9.3Skatter och avgifter som omfattas av ett sidobetalningsansvar ska hanteras i skattekontosystemet Utredningens bedömning: Skatter och avgifter som omfattas av ett sidobetalningsansvar bör inte brytas ut ur skattekontosystemet. Sådana skatter eller avgifter bör alltså även i fortsättningen vara registrerade på huvudbetalarens skattekonto. bedömning överensstämmer med vår. Skälen för utredningens bedömning Problemen med att hantera sidobetalningsansvar i skattekontot Skatter och avgifter som ska betalas enligt ett beslut om ansvar för annans skatt (sidobetalningsansvar) hanteras i skattekontosystemet. Ett beslut om sidobetalningsansvar innebär att flera blir betalningsskyldiga för samma skatt eller avgift. Ansvarsbeloppet registreras inte på sidobetalarens skattekonto. är den aktuella skatten eller avgiften redan registrerad på den skattskyldiges (huvudbetalarens) skattekonto. Om beslutet om sidobetalningsansvar fattas innan skatten eller avgiften som ansvaret avser har förfallit till betalning kommer beloppet att registreras på huvudbetalarens skattekonto på förfallodagen. På sidobetalarens skattekonto registreras däremot en utbetalningsspärr motsvarande ansvarsbeloppet. Härigenom förhindras återbetalning av ett överskott på skattekontot. Sidobetalaren meddelar om en inbetalning ska räknas av mot huvudbetalarens skuld och därigenom minska sidobetalningsansvaret. Belopp som ska räknas av mot huvudbetalarens skuld registreras på huvudbetalarens skattekonto. En av de grundläggande principerna i skattekontosystemet är att inbetalningarna inte räknas av mot en viss skatt eller avgift utan mot den totala skulden. Det finns alltså ingen avräkningsordning Betalning och återbetalning av skatter och avgifter avseende enskilda skatter och avgifter.6 Av skattekontot går det därför inte att utläsa vilken specifik skatt eller avgift som är obetald. Det komplicerar hanteringen av sidobetalningsansvar eftersom det för sådant ansvar är av avgörande betydelse huruvida en viss skatt är betald eller inte. På grund av skattekontots konstruktion kan det helt enkelt vara svårt att avgöra om en sidobetalare ska åläggas betalningsskyldighet för viss skatt och i så fall med vilket belopp. Efter det att ett beslut om sidobetalningsansvar har fattats kan det vara svårt att bedöma hur stor del av den skuld som ansvarsbeloppet gäller som alltjämt är obetald. De största problemen uppkommer när den skuld som sidobetalningsansvaret avser inte är restförd för beslutet om sidobetalningsansvar. Det gäller särskilt när huvudbetalaren är en näringsidkare som har flera transaktioner på skattekontot. Skulden ingår då i ett underskott på huvudbetalarens skattekonto som såväl före som efter beslutet om sidobetalningsansvar påverkas av transaktioner på skattekontot. Skattekontots saldo påverkas också av transaktioner som inte har något samband med den skuld som sidobetalningsansvaret gäller. Det är med andra ord inte alls givet att saldot på skattekontot motsvarar den återstående delen av ansvarsbeloppet. I vissa fall kan likafördelningsprincipen tillämpas (16 kap. 11 § första stycket SBL, i fortsättningen 61 kap. 14 §). Den innebär att man för att bedöma vilken skatt som är betald eller obetald fördelar skulden proportionellt mellan de skatter som har påförts . I många fall avser sidobetalningsansvaret en skuld som är restförd när beslutet om sidobetalningsansvar fattas. Sidobetalningsansvaret ger i sådana fall upphov till mindre problem. Det beror på att skulden i praktiskt hänseende redan är utbruten ur skattekontot. En skuld överlämnas för indrivning i samband med månadsavstämningen av skattekontot. Skulden består alltså av ett underskottssaldo som inkluderar debiterad ränta fram till och med avstämningsdagen. Skulden hanteras därefter av som en separat skuld. Alla inbetalningar räknas av mot en bestämd skattekontoskuld enligt en särskild avräkningsordning. Hanteringen innebär att det går att avläsa hur stor del av 6 Vi föreslår avräkningsbestämmelser som reglerar förhållandet mellan restförda respektive icke restförda skulder (62 kap. 10 §) och mellan egna och andras skulder (62 kap. 11 och 12 §§). Dessa bestämmelser anger från vilken del av den sammanlagda skatteskulden avräkning ska göras, däremot framgår det inte vilken enskild skatt eller avgift som blir betald. SOU 2009:58 Betalning och återbetalning av skatter och avgifter skulden som kvarstår obetald (se dock i det följande om skattebyten). Ränteberäkningen vållar också problem. I det beslutade ansvarsbeloppet ska ingå den ränta som påförts huvudbetalaren på grund av den skatt som ansvarsbeslutet gäller. Efter ansvarsbeslutet ska sidobetalarens ansvar i princip ökas med den ränta som huvudbetalaren debiteras på grund av den aktuella skulden. I praktiken kan det dock vara svårt att beräkna hur stor del av den ränta som debiteras huvudbetalarens skattekonto som avser en viss skatteskuld. Dessutom kan en beräknad ränta förändras till följd av senare händelser på huvudbetalarens skattekonto. Ränteberäkning för tid efter det att huvudskulden lämnats för restföring skapar inga problem. Det beror på att all ränteberäkning efter restföringen sker hos med en räntesats som motsvarar låg kostnadsränta och att den påförda räntan läggs till skulden. Problemen gäller alltså ränteberäkningen för tiden före restföringen av huvudskulden. Ränta beräknas dag för dag på skattekontots saldo och i vissa fall ska ränta beräknas retroaktivt.7 Det innebär att en fastställd ränta för ett sidobetalningsansvar kan ändras på grund av händelser efter ansvarsbeslutet. Så kan t.ex. bli fallet om en skatt med en ursprunglig förfallodag som ligger tidigare än förfallodagen för den skatt som sidobetalningsansvaret gäller sätts ned. Ränteberäkningen sker då genom att nedsättningen krediteras retroaktivt men bara fiktivt. Utifrån denna fiktiva kreditering räknas sedan saldot på skattekontot om dag för dag under hela ränteperioden. Det innebär att det underskott som lett till ränta för sidobetalaren kan förvandlas till ett överskott på skattekontot. då det finns ett överskott på huvudbetalarens skattekonto tas ingen kostnadsränta ut. Sidobetalarens ansvar ska då inte heller avse någon ränta för den perioden. Beräkningen av vilken ränta som ska anses vara hänförlig till den skatt som sidobetalningsansvaret gäller förutsätter att varje i ränteberäkningen ingående transaktion analyseras i relation till ställningen på skattekontot dag för dag. Det är inte möjligt att göra beräkningen maskinellt. Beräkningen kan bli så komplicerad att det inte ens har varit möjligt att skapa ett maskinellt stöd för att manuellt göra beräkningen. 7 Retroaktiv ränteberäkning ska göras för slutlig skatt, sent debiterad preliminärskatt samt vid omprövning och överklagande (65 kap. 6, 8, 9, 17 och 18 §§). Betalning och återbetalning av skatter och avgifter För tiden efter beslutet om sidobetalningsansvar beräknar alltid låg kostnadsränta på sidobetalningsansvaret. Skälet är att det inte är praktiskt möjligt att åstadkomma en maskinell ränteberäkning som motsvarar det räntebelopp som påförs motsvarande skatt på huvudbetalarens konto. Om huvudskulden är överlämnad till för indrivning beräknas låg kostnadsränta även på huvudskulden. I sådana fall kommer räntan på sidobetalningsansvaret att vara korrekt beräknad eftersom den motsvarar den faktiska räntan på huvudskulden. Är huvudskulden inte överlämnad för indrivning kommer den beräknade räntan på sidobetalningsansvaret inte att överensstämma med den faktiska räntan på huvudskulden. Eftersom låg kostnadsränta beräknas blir räntan på sidobetalningsansvaret i vart fall inte högre än räntan på huvudskulden. Något som ytterligare komplicerar hanteringen av sidobetalningsansvar är förekomsten av så kallade skattebyten. Ett skattebyte kan uppstå när ett beslut om anstånd eller nedsättning leder till en kreditering på skattekontot. Beslutet som ligger till grund för krediteringen avser en viss skatt eller avgift men krediteringen kopplas inte ihop med den skatten eller avgiften utan räknas av mot den sammanlagda skatteskulden. Om krediteringen räknas av mot en annan skatt eller avgift än den som beslutet avser anses ett skattebyte ha skett. Ett skattebyte kan t.ex. gå till enligt följande. Huvudbetalaren har två skulder hos , skuld 1 och skuld 2. Sidobetalningsansvaret avser skuld 1. Skuld 2 sätts ned genom omprövning. Det leder till att skattekontot krediteras med ett belopp motsvarande nedsättningen. Om beloppet inte behövs för att täcka ett ingående underskott på skattekontot eller debiteringar uppstår ett överskott vid nästa avstämning. Överskottet förs över till och räknas av mot den äldsta restförda skulden. Skuld 1, den skuld som sidobetalningsansvaret avser, sätts alltså ned. Skulden som avser den skatt som sattes ned genom omprövningen kvarstår däremot obetald. I sådana fall kan det vara svårt att argumentera för att den skuld som sidobetalningsansvaret gäller alltjämt ska anses vara obetald. Betalning och återbetalning av skatter och avgifter Bör skatter och avgifter som omfattas av ett sidobetalningsansvar hanteras utanför skattekontot? Som framgår ovan är hanteringen i skattekontot av skatter och avgifter som omfattas av ett sidobetalningsansvar förenad med betydande problem. Det är dock inte alls självklart att problemen bör, eller ens kan, lösas genom en hantering utanför skattekontot. Vad först gäller skattebyten är den företeelsen inte begränsad till situationer när sidobetalningsansvar är aktuellt. Skattebyten ställer till problem även i andra fall. Vi föreslår i avsnitt 8.5 åtgärder för att minska antalet skattebyten. Den fråga som här diskuteras bör därför kunna bedömas utan hänsyn till effekterna av skattebyten. När sidobetalningsansvar aktualiseras kommer i många fall den skatt eller avgift som ansvaret gäller redan att vara registrerad på huvudbetalarens skattekonto. Det är en ofrånkomlig följd av att skatter och avgifter löpande registreras på skattekontot. Svårigheterna att vid beslutstidpunkten avgöra om en viss skatt eller avgift är helt eller delvis obetald kan alltså inte lösas genom att lyfta ut skatten eller avgiften från skattekontot. Inte heller problemen med ränteberäkning för tiden före ansvarsbeslutet kan lösas på det sättet. När beslut om ansvar har fattats är det i princip möjligt att lyfta ut skatte- eller avgiftsskulden från huvudbetalarens skattekonto. I det skedet är dock ofta huvudskulden restförd. Det innebär att skulden i praktiskt avseende i princip är utbruten från skattekontot. Det finns därmed inte mycket att vinna med att bryta ut skulden. Dessutom måste ett samband mellan den skatt eller avgift som sidobetalningsansvaret gäller och huvudbetalarens skattekonto ändå upprätthållas. Ett överskott på huvudbetalarens skattekonto ska minska huvudskulden. Dessutom kan en senare transaktion på skattekontot innebära att den ränta som ingår i ansvarsbeloppet ska justeras. bedömer att hanteringen som helhet skulle bli mer komplicerad om den skatt eller avgift som sidobetalningsansvaret avser bryts ut ur skattekontot. Det beror på att den utbrutna skatten eller avgiften och huvudbetalarens skattekonto måste kunna samverka. Varje ingrepp som innebär ett avsteg från principen om generella, för alla skatter gällande regler inger enligt verket allvarliga farhågor. Utredningens slutsats är att det grundläggande problemet – att det kan vara svårt att avgöra huruvida en viss skatt eller avgift är Betalning och återbetalning av skatter och avgifter betald – inte kan lösas genom att bryta ut skatter och avgifter som blir föremål för sidobetalningsansvar från skattekontot. Sådan skatt eller avgift bör därför även fortsättningsvis hanteras på huvudbetalarens skattekonto.