prop · GX0347 · 2009-11-02 00:00:00 — Företagarna, och anför att konsekvensanalysen i promemorian avseende effekterna för företagen är avstyrker förslaget på grund av denna brist. Avsikten med förslaget är att hindra kringgående av reglerna om beskattning av underskottsföretag. Detta sker genom att det föreslås att kapitaltillskott som medfört ägarförändringen i ett underskottsföretag ska minska förvärvsutgiften vid beräknandet av beloppsspärren. kan därför beröra företag som har för avsikt att genom kapitaltillskott förvärva andelar i ett underskottsföretag. Det är dock inte möjligt att med någon exakthet ange vilka företag och antalet företag som berörs av den Underskottsföretag förekommer i de flesta branscher, vilket gör att de förfaranden som förslaget är tänkt att hindra i princip är möjliga i alla branscher. Konsekvensen av den föreslagna regleringen för företagen blir att denna form av kringgående inte kan utnyttjas. undantagsbestämmelsen i 40 kap. 16 a § IL torde det inte uppkomma några konsekvenser avseende affärsmässigt betingade förvärv. Undantagsbestämmelsen innebär att det är det förvärvande företaget som ska visa att man förvärvat en tillgång av verkligt och särskilt värde. konsekvens av detta är att företag som ändå väljer att förvärva underskottsföretag genom kapitaltillskott kan behöva vidta t.ex. värderingsåtgärder eller anlita experthjälp för att fullgöra sin bevisbörda. De föreslagna bestämmelserna bedöms leda till att handeln med under- Det kan vidare antas att konkurrensförhållandena för företag som inte använt sig av möjligheten till kringgående av Ett par remissinstanser har efterfrågat alternativ till de föreslagna Ett möjligt alternativ är att inte införa det undantag som föreslås i 40 kap. 16 a § IL, eftersom undantaget innebär att reglerna blir svårare att tillämpa. Regeringen bedömer dock att denna undantagsregel behövs för att inte affärsmässigt betingade förvärv ska förhindras. sammantagna effekten av undantagsbestämmelsen bedöms således vara till fördel för företagen. Ett annat alternativ skulle kunna vara att, såsom bl.a. Näringslivets Skattedelegation föreslår, slopa underskottsreglerna i Enligt regeringens uppfattning är detta dock inte ett lämpligt Prop. 2009/10:47 alternativ eftersom det skulle öppna upp för handel med underskottsföretag. FAR SRS föreslår att man bör ta fasta på om förvärvaren driver vidare den verksamhet som underskottet har uppkommit i. Ett sådant system skulle dock medföra svårhanterliga gränsdragningsproblem. Det är därför regeringens bedömning att den valda modellen är den lämpligaste lösningen för att komma till rätta med problematiken att befintliga regler kan kringgås. Regeringen har i budgetpropositionen aviserat en utredning om företagsbeskattning i syfte att undersöka olika möjligheter att minska beskattningen av riskkapital i bolagssektorn och därmed göra villkoren mera lika för investeringar som finansieras med eget kapital respektive lånat kapital. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Bestämmelsen i första stycket utvidgas till att även omfatta kapital- tillskott som helt eller delvis har medfört ägarförändringen. Det är dock bara kapitaltillskott som har lämnats före det beskattningsår då ägarförändringen skedde som omfattas av begränsningsregeln. Vidare innebär bestämmelsen att om ägarför- ändringen bara till en del har skett genom ett kapitaltillskott kan tillskottet ändå komma att omfattas av bestämmelsen. Det innebär att om det sista förvärvet det som t.ex. gör att förvärvaren får det bestämman- de inflytandet över företaget är ett vanligt förvärv, ska kapitaltillskott som samme förvärvare har lämnat i samband med ett tidigare förvärv, t.ex. vid en nyemission, minska utgiften enligt 15 §, om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda. Exempel: Företaget X AB uppfyller definitionen av ett underskotts- företag. Underskottet uppgår till . Företaget har inte några tillgångar och bedriver inte någon verksamhet. Företaget X AB ägs av företaget Y AB. Företaget Z AB förvärvar av rösterna i X AB genom en riktad nyemission. Z AB betalar för de nyemitterade andelarna. Därefter förvärvar Z AB i X AB från Y AB för . Sammanlagt har Z AB av rösterna och har därmed förvärvat det bestämmande inflytandet över X AB. Sammanlagt har Z AB erlagt för sitt innehav. Eftersom X AB inte bedriver någon verksamhet eller har några tillgångar kan Z AB inte anses ha förvärvat tillgångar av verkligt och särskilt värde som motsvarar kapitaltillskottet. Det kapitaltillskott som Z AB tillförde företaget genom nyemissionen, , ska därför minska utgiften vid beräknandet av beloppsspärren i 15 §. Detta innebär att det belopp med vilket avdrag underskott i X AB får göras kommer att uppgå till två gånger , dvs. som enligt gällande regler anses utgöra en del av förvärvsutgiften omfattas således av den föreslagna lydelsen. De ägarförändringar som omfattas av bestämmelsen är samtliga ägarförändringar som leder till att beloppsspärren i 15 § ska tillämpas. Det gäller således inte bara när ett företag eller en fysisk person förvärvar det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag enligt 10 eller 11 §, utan även ägarförändringar som innebär att flera fysiska personer tillsammans förvärvar av rösterna i enlighet med 12 §. Enligt första styckets sista mening ska också kapitaltillskott som lämnas till en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget minska utgiften. Med den föreslagna lydelsen av första stycket innebär det t.ex. att ett kapitaltillskott som lämnas i samband med ett indirekt förvärv av ett underskottsföretag kan komma att omfattas av bestämmelsen. Om Z AB, i exemplet ovan, i stället förvärvade av rösterna i Y AB genom en nyemission skulle Z AB indirekt ha förvärvat det bestämmande inflytandet över X AB. Utgiften ska således även i detta fall minskas med emissionsvederlaget. Med kapitaltillskott avses alla former av kapitaltillskott. Eftersom ett av kraven är att tillskottet ska tillföras företaget som en del av en ägarförändring kommer det i praktiken att bara vara vissa former av kapitaltillskott som kan bli aktuella. Det gäller framför allt riktade nyemissioner men även andra former av kapitaltillskott såsom övriga nyemissioner, emission av teckningsoptioner med åtföljande teckning av nya aktier eller emission av konvertibler med åtföljande konvertering till nya aktier (jfr 11 kap. 1 § aktiebolagslagen [2005:551]). Även tillskott som görs i samband med att ett företag säljer egna återköpta aktier kan komma att omfattas av bestämmelsen. Lagrådet anför att paragrafens första stycke är svårläst genom införandet av den nya andra meningen och har lämnat förslag till en redaktionell ändring av stycket. Regeringen har viss förståelse för Lagrådets synpunkt, men bedömer att lagrådsremissens formulering av bestämmelsen är mer klargörande. Regeringen har därför stannat för att behålla denna formulering. Paragrafen är ny. Av första stycket framgår det att vid ägarförändringar som innebär att underskottsföretaget helt eller delvis tillförs kapital ska kapitaltillskottet inte minska utgiften enligt 15 § första stycket om det är uppenbart att förvärvaren genom kapitaltillskottet har fått en tillgång av verkligt och särskilt värde som motsvarar tillskottet. Med kapitaltillskott avses alla former av kapitaltillskott (se ovan under kommentaren till 16 §). En förutsättning för att utgiften inte ska minskas med kapitaltillskottet är att det är uppenbart att förvärvaren genom kapitaltillskottet har fått en tillgång av verkligt och särskilt värde som motsvarar tillskottet. Om detta inte är fallet ska inte någon del av kapitaltillskottet beaktas vid beräknandet av förvärvsutgiften, dvs. hela kapitaltillskottet ska reducera förvärvsutgiften. Lagrådet anför att det bör förtydligas vilka omständigheter som ska tilläggas betydelse vid prövningen av om tillgången har erforderligt verkligt och särskilt värde. Vid bedömningen av om förvärvaren har fått en tillgång av verkligt och särskilt värde genom kapitaltillskottet ska värdet på tillgången bestämmas av objektiva omständigheter och inte ställas i relation till förvärvarens näringsverksamhet eller person. Vid fastställandet av värdet på den tillgång som förvärvas genom tillskottet ska inte värdet av själva tillskottet beaktas. De tillgångar som ska beaktas ska ha ett verkligt och särskilt värde. Det innebär t.ex. att det skattemässiga värdet på underskottet inte ska beaktas. Vad som är avgörande är således värdet av tillgångarna i företaget minus skulderna, dvs. om underskottsföretaget har tillgångar om och skulder om ska värdet beräknas till . Fråga behöver inte vara om det bokförda värdet på tillgångarna, eftersom det kan förekomma att detta värde inte är detsamma som tillgångarnas verkliga värde. Det kan t.ex. förekomma att det bokförda värdet vad gäller immateriella tillgångar, såsom varumärken, är betydligt lägre än det verkliga värdet. I stället för det bokförda värdet bör man i en sådan situation utgå från det belopp till vilket tillgången skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av varandra. Värdet på den förvärvade tillgången beror sedan på hur stor andel av företaget som förvärvaren erhåller genom tillskottet. Det avgörande är att förvärvaren ska ha tillförts tillgången genom kapitaltillskottet. Detta behöver inte sammanfalla med det slutliga förvärvet av det bestämmande inflytandet. Om det tillskott som ska prövas enligt bestämmelsen har lämnats vid ett tidigare förvärv (som i exemplet i kommentaren till 16 §) och det bestämmande inflytandet förvärvas vid ett senare förvärv kan underskottsföretaget således inte mellan de två förvärvstillfällena bygga upp en verksamhet för det tillskjutna beloppet för att förvärvaren därefter ska kunna sägas ha förvärvat en tillgång av verkligt och särskilt värde genom det andra förvärvet. Om ägarförändringen i underskottsföretaget har skett genom ett indirekt förvärv ska bedömningen av värdet på tillgångarna omfatta hela den företagsgrupp som förvärvet omfattar. Enligt andra stycket ska tillgångar som kan antas ha förvärvats i samråd med den nye ägaren inte beaktas vid bedömningen. Det kan t.ex. röra sig om leverantörskontrakt för vilka den nye ägaren har ställt säkerhet eller förvärv från företag i intressegemenskap med den nya ägaren. Enligt tredje stycket ska bestämmelsen i andra stycket också tillämpas på juridiska personer och svenska handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Detta innebär att vid indirekta förvärv ska man även bortse från tillgångar hos andra juridiska personer och svenska handelsbolag som ingår i förvärvet och som kan antas ha förvärvats i samråd med den nya ägaren. De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft och tillämpas på kapitaltillskott som lämnas efter . bestämmelser ska fortfarande gälla för kapitaltillskott som lämnats före . Lagförslag i promemorian Ändringar i reglerna om beskattning av underskottsföretag Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)4 dels att 40 kap. 16 § ska ha följande lydelse, dels att det i lagen ska införas en ny paragraf, 40 kap. 16 a §, av följande lydelse. stycket ska minskas med kapital- stycket ska minskas med kapital- tillskott som har lämnats till tillskott som har lämnats till ändringen men tidigast två beskatt- beskattningsår före det beskatt- ningsår före det beskattningsår då ningsår då ägarförändringen sked- Utgiften ska också minskas samma gäller, med undantag för har lämnats till en kapitaltillskott som helt eller delvis juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och Utgiften ska också minskas med samma koncern som underskotts- tid har lämnats till en juridisk handelsbolag som både före och samma koncern som underskotts- Första stycket gäller inte kapitaltillskott som har lämnats av en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Om ägarförändringen helt eller delvis har skett genom ett kapitaltillskott och det är uppen- bart att förvärvaren genom kapitaltillskottet har fått tillgångar av verkligt och särskilt värde som 4 Lagen omtryckt 2008:803. motsvarar kapitaltillskottet ska utgiften enligt 15 § första stycket inte minskas med det kapital- tillskottet. Vid bedömningen enligt första stycket ska hänsyn inte tas till tillgångar som underskottsföre- taget kan antas ha förvärvat i samråd med den nya ägaren. Vid tillämpningen av andra stycket likställs en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag med underskottsföretaget om de både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern. Denna lag träder i kraft och tillämpas på kapitaltillskott som har lämnats . För kapitaltillskott som har lämnats före ska äldre bestämmelser fortfarande gälla. Följande remissinstanser har yttrat sig: Kammarrätten i , Länsrätten i , , , , vid , , , Föreningen , , , FAR SRS, , , , Fastighetsägarna , Byggindustrier och . Därutöver har yttrande inkommit från Näringslivets Skattedelegation, och . Föreningen , och Fastighetsägarna har åberopat yttrandet från Näringslivets Skattedelegation. har förutom ett eget yttrande åberopat yttrandet från Näringslivets Skattedelegation. Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att lämna några synpunkter: , Handels- kammare, , , , , , och . Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)5 dels att 40 kap. 16 § ska ha följande lydelse, dels att det i lagen ska införas en ny paragraf, 40 kap. 16 a §, av stycket ska minskas med kapital- stycket ska minskas med kapital- tillskott som har lämnats till tillskott som har lämnats till ändringen men tidigast två beskatt- ändringen men tidigast två beskatt- ningsår före det beskattningsår då ningsår före det beskattningsår då ska också minskas med kapital- samma gäller, med undantag för 16 a §, lämnats till en juridisk person eller kapitaltillskott som helt eller delvis ett svenskt handelsbolag som både Utgiften ska också minskas med ingick i samma koncern som tid har lämnats till en juridisk person eller ett svenskt handels- bolag som både före och efter koncern som underskottsföretaget. Första stycket gäller inte kapitaltillskott som har lämnats av en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Om ägarförändringen helt eller delvis har skett genom ett kapitaltillskott och det är uppen- bart att förvärvaren genom kapitaltillskottet har fått en tillgång av verkligt och särskilt värde som motsvarar kapitaltill- skottet, ska utgiften enligt 15 § 5 Lagen omtryckt 2008:803. första stycket inte minskas med kapitaltillskottet. Vid bedömningen enligt första stycket ska hänsyn inte tas till tillgångar som underskottsföre- taget kan antas ha förvärvat i samråd med den nya ägaren. Vid tillämpningen av andra stycket likställs en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag med underskottsföretaget om de både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern. Denna lag träder i kraft och tillämpas på kapitaltillskott som lämnas efter . För kapitaltillskott som har lämnats före gäller äldre bestämmelser. Utdrag ur protokoll vid sammanträde Närvarande: F.d. justitierådet , regeringsrådet och f.d. justitieombudsmannen . Ändringar i reglerna om beskattning av underskottsföretag Enligt en lagrådsremiss () har regeringen beslutat att inhämta Lagrådets yttrande över förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Förslaget har inför Lagrådet föredragits av departementssekreteraren . Förslaget föranleder följande yttrande av Lagrådet: Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 40 kap. 16 § I paragrafens första stycke förs in en ny andra mening som är svårläst på grund av att den dels hänvisar bakåt till närmast föregående mening, dels hänvisar framåt till nästföljande paragraf, 16 a §. Stycket skulle vinna i läsbarhet om det redigerades enligt följande: Utgiften enligt 15 § första stycket ska minskas med kapitaltillskott som har lämnats tidigast två beskattningsår före det beskattningsår då ägarförändringen skedde till underskottsföretaget, 1.om tillskottet lämnats före ägarförändringen, eller 2.om tillskottet helt eller delvis medfört ägarförändringen och annat inte följer av 16 a §. Utgiften ska också minskas med kapitaltillskott som har lämnats till en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskotts- företaget. 40 kap. 16 a § I paragrafen görs ett undantag från den nya begränsningsregeln i 16 § första stycket andra meningen (punkten 2 i Lagrådets förslag ovan). Om det är uppenbart att förvärvaren genom kapitaltillskottet har fått en tillgång av verkligt och särskilt värde som motsvarar kapitaltillskottet, ska utgiften enligt 15 § första stycket inte minskas med kapitaltillskottet. Som framförts under remissbehandlingen är det oklart vad som avses med begreppet verkligt och särskilt värde. I remissen anförs att det inte är fråga om nya begrepp utan att de fanns redan i den numera upphävda lagen (1960:63) om förlustavdrag. lag angavs dock att det skulle vara fråga om ett verkligt eller särskilt värde med hänsyn till det förvärvande företagets näringsverksamhet. Denna koppling till Prop. 2009/10:47 förvärvarens näringsverksamhet har avsiktligt inte tagits med i det Bilaga 4 remitterade förslaget (se avsnitt 5.1 i remissen). Det väcker frågor om vilka omständigheter som ska tilläggas betydelse vid prövningen av om tillgången har erforderligt verkligt och särskilt värde. Saken bör förtydligas i den fortsatta beredningen av lagstiftningsärendet. Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde Närvarande: Statsråden , ordförande, , , , Husmark , , , , , , , , , , , Regeringen beslutar proposition 2009/10:47 Ändringar i reglerna om beskattning av underskottsföretag