sou · GWB379 · 2008-09-18 00:00:00 — Rekommendationen betingas, såsom också framgår av Utredningen, av en oro för att revisionsbyråstrukturen på ett internationellt plan skulle påverkas negativt av skadeståndsbelopp i sådan storleksordning att någon av de fyra stora byråerna inte skulle kunna fortsätta sin verksamhet. Utredningen noterar att EU-rekommendationen innebär att det fortfarande står fritt att inte göra några ändringar i den nuvarande ordningen. Jag anser efter Utredningens genomgång att de skäl till begränsning av revisorers skadeståndsansvar som anförs som grund i den bakomliggande EU-rekommendationen inte är sådana att de f n påkallar en förändring av den svenska lagstiftningen. Jag finner att det för EU-rekommendationens angivna syfte saknar betydelse huruvida en begränsning av skadeståndsansvaret införs i eller inte. Bl.a. bör noteras att frågan om svensk ansvarsbegränsning som ett led i att öka tillförseln av inter- nationellt resursstarka revisionsbyråer inte får en tillfredsställande lösning så länge byråerna är exponerade för det skadeståndsansvar som enligt Utredningen kvarstår enligt amerikansk lagstiftning. Vad gäller diskussionen om behovet av en förändring av revisorernas skadeståndsansvar för svenska förhållanden anser jag att Utredningen inte framför några nya omständigheter som inte redan varit föremål för behandling och diskussion i tidigare ställningstagande till lagstiftningens utformning av det bolags- rättsliga skadeståndsansvaret. Utredningens förslag innebär bl.a. att styrelseledamöter och verkställande direktören får ett primärt och solidariskt ansvar för brister i reviderade handlingar medan revisorn får ett subsidiärt, proportionellt ansvar för samma skador. Konse- kvenserna av en sådan genomgripande ändring av aktiebolagslagens ansvarsprinciper är enligt min mening inte tillräckligt belysta av Utredningen. Det bör påminnas om att avgörande för en revisors- aktörs fortbestånd och utveckling är förmågan att upprätthålla förtroende. En förtroendekris, befogad eller inte, kan på ett ännu mera dramatiskt sätt än ett skadeståndsbelopp rycka undan grunden den aktörens verksamhet. Jag anser således att Utredningens genomgång och diskussion av de olika modellerna i EU-rekommendationen inte motiverar en lagändring av den nuvarande balansen mellan bolagsorganen i fråga om skadeståndsansvar. Någon ändring bör inte göras utan att först en förnyad och breddad prövning sker av de åtgärder som kan vara påkallade vid en fortsatt uppföljning av konkurrenssituationen beträffande såväl den svenska som den internationella revisionen. Förslaget om att revisorn endast ska ha ett subsidiärt ansvar innebär en minskning av de skadelidandes möjligheter att få ut skadestånd. Bolagets styrelseledamöter och VD ges en möjlighet att regressvis begära skadestånd. I de fall styrelseledamöter och VD inte har tillräckliga försäkringar eller tillgångar för att betala skadestånd och dessa väljer att inte driva en regresstalan innebär det också att tredje man får en sämre möjlighet att få ersättning. Risken finns att det föreslagna subsidiära ansvaret innebär en drastisk minskning av revisorns skadeståndsansvar vilket leder till att revisorns intygande får ett mindre värde för utomstående intressenter. Om utredningens förslag i betänkandet Avskaffande av revisionsplikten för små företag (SOU 2008:32) genomförs kommer den lagstadgade revisionen att vara frivillig för de flesta företag. Det innebär att endast företag som anser att revisionen tillför något kommer att välja lagstadgad revision. En stark orsak till att vilja behålla revisionen kommer att vara att den ökar förtroendet för att årsredovisning m.m. är korrekta. Tredje mans förtroende för revisionen kan misstänkas minska om revisorn inte har ett direkt skadeståndsansvar mot tredje man. Jag anser därför att förslaget inte bör genomföras. I 2 kap avsnitt 2.3.5 föreslås följande lagtext: En revisor,- - - hennes medhjälpare. Om en revisor och en styrelseledamot eller verkställande direktören medverkat till samma skada, skall talan om ersättning för skadan först föras mot de sistnämnda organledamöterna. Frågan om revisorns skadeståndsansvar kan endast prövas på talan av styrelseledamot eller verkställande direktör som är svarande i ett sådant skadeståndsmål eller som genom dom har ålagts att ersätta skadan. I de fall som avses i 26 a § revisorslagen (2001:883)och 9 § lagen (1993:768) om åtgärder mot penningtvätt svarar dock revisorn endast för skada på grund av oriktiga uppgifter som revisorn eller revisorns medhjälpare har haft skälig anledning att anta var oriktiga. Om ett - - - är ersättningsskyldiga. Ansvar enligt första – fjärde styckena är för varje uppdrag begränsat till ett belopp som motsvarar tvåtusenfemhundra prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Vad som sägs i andra och femte styckena gäller inte skada som revisorn vållat uppsåtligen eller genom brott. Bakgrunden till förslaget är en rekommendation från EG- kommissionen vars syfte är att begränsa risken för att något av de stora revisionsnätverken går omkull samt vars syfte är att bidraga till en tillväxt i revisionsbranschen vad avser revision av stora bolag. Av utredningen framgår att det främsta problemet som finns i är att revisionsbolagen blir föremål för skadestånds- processer på grund av att dessa har en starkare finansiell ställning än revisionsklienten. Utredningen diskuterar innehållet i de tre alternativa metoder som rekommendationen från tagit fram och föreslår slutligen en kombination av dessa. Som motiv anges: Vid en samlad bedömning finner Utredningen att den lämpligaste lösningen är att kombinera variant två av den första modellen med den variant av den andra modellen som ålägger styrelseledamöterna och verkställande direktören ett primärt och solidariskt ansvar för skador på grund av brister i reviderade handlingar medan revisorn får ett subsidiärt, proportionellt ansvar för samma skador. Av utredningen framgår inte klart vilka för- och nackdelar som har sammanvägts för att hamna i denna slutsats. En dokumenterad sammanvägning av de olika skäl som finns anser jag bör utfalla i en annan slutsats. Jag anser istället att en samlad bedömning borde resultera i att en variant av metod två föreslås som inte begränsar revisorns maximala ansvar. De främsta skälen för detta är: 1.Tidigare utredningar och lagförslag har sammantaget kommit fram till slutsatsen att en begränsning av skadestånds- skyldigheten för revisorn inte bör genomföras. Bland annat har det preventiva syftet framförts liksom att nuvarande lagstiftning är sådan att storleken på skadestånden ändå kommer att jämkas baserat på revisorns delaktighet i inträffad skadeståndgrundande handling. 2.Det har emellertid visat sig att revisorn ensam blir föremål för skadeståndsprocesser på grund av dennes solidariska ansvar kombinerat med, i förhållande till revisorsklienten, starka ekonomiska ställning. 3.Sverige bör på något sätt sträva efter att tillmötesgå EG- kommissionens önskemål i det fall det är en bred förankring inom EU för att minska risken att något stort revisionsbolag blir utslaget. 4.Att, såsom utredningen anför, införa variant ett av metodförslag två skulle innebära stora ingrepp i nuvarande ordning som sätter den skadelidandes intresse av att få snabb och full ersättning för liden skada framför revisorns intresse av att slippa förskottera ersättningsbelopp som slutligen ska betalas av medvållande. Det inger, såsom utredningen anför, betänkligheter att vidta en så genomgripande ändring av ABL:s ansvarsprinciper för att råda bot på ett problem som beror på att revisorer men inte andra organledamöter har skyldighet att teckna ansvarsförsäkring. Redan genom att ta bort det solidariska ansvaret är det min uppfattning att incitamenten att inleda skadeståndsprocess mot revisorn kraftigt borde reduceras. bibehålls nuvarande preventiva syfte med nuvarande lagstiftning genom att revisorn/revisionsbolaget kan vidkännas kännbara skadestånd i det fall revisionen inte uppfyller de krav som bör ställas på en revisor vid fullgörande av sitt uppdrag. Jag anser dock att revisorn ska kunna vara direkt ersättningsskyldig gentemot tredje man även vid grov vårdslöshet (kursiv stil är textförslag som avviker från utredningens förslag): En revisor,- - - hennes medhjälpare. Om en revisor och en styrelseledamot eller verkställande direktören medverkat till samma skada, skall talan om ersättning för skadan först föras mot de sistnämnda organledamöterna. Frågan om revisorns skadeståndsansvar kan endast prövas på talan av styrelseledamot eller verkställande direktör som är svarande i ett sådant skadeståndsmål eller som genom dom har ålagts att ersätta skadan. I de fall som avses i 26 a § revisorslagen (2001:883)och 9 § lagen (1993:768) om åtgärder mot penningtvätt svarar dock revisorn endast för skada på grund av oriktiga uppgifter som revisorn eller revisorns medhjälpare har haft skälig anledning att anta var oriktiga. Om ett - - - är ersättningsskyldiga. Vad som sägs i andra stycket gäller inte skada som revisorn vållat uppsåtligen, av grov oaktsamhet eller genom brott. Mitt förslag liknar således utredningsförslaget, men föreslår ingen begränsning av skadeståndsskyldighetens storlek. I konsekvensanalysen saknas en analys av vilka följd- konsekvenserna kan bli av förslaget att begränsa storleken på de skadestånd som kan utkrävas av revisorn i det fall denne genom en bristfällig revision åsamkat kreditgivare av olika slag skada. I det fall en begränsning av möjligheten att begära skadestånd från revisorn införs innebär det ökade risker för kreditförluster för kreditinstituten och övriga kreditgivare till företagen. Allt annat lika borde det leda till att viljan att bevilja större krediter minskar, alternativt att kreditinstituten och andra kommer att begära en ökad insyn i bolagen till vilka krediter lämnas så att de har möjlighet att själva bilda sig en uppfattning om kvalitén på räkenskaperna och VD och styrelsens förvaltning av bolaget. De sammantagna effekterna av detta kan vara en mindre effektiv kreditmarknad vilket i sin tur kan riskera att försvåra för företagen i att bedriva sin verksamhet. Revisorer och revision; genomförande av EG- En särskild utredare, biträdd av en referensgrupp med företrädare för riksdagspartierna, skall lämna förslag till hur Europa- parlamentets och rådets direktiv om den lagstadgade revisionen i EU skall genomföras i svensk rätt. Utredaren skall utarbeta de författningsförslag som behövs för att anpassa svensk lagstiftning till EG-direktivet när det gäller bl.a. kravet på revisionsutskott i företag av allmänt intresse, revisorns oberoende i förhållande till revisionsklienten, införandet av en enhetlig revisionsstandard för hela EU, och samverkan mellan och tillsynsorgan i andra medlemsstater. Utredaren skall vidare bl.a. utvärdera behovet av revision av små företag. Han eller hon skall särskilt analysera vilka konsekvenser en eventuell förändring av reglerna om revisionsplikt kan få för det allmänna, för näringslivet och för andra intressenter. Uppdraget skall redovisas . Ett delbetänkande med förslag till de lagändringar som krävs för att genomföra direktivet skall vara klart . EG-direktivet och motsvarande svenska regler antog medlemsstaterna och ett nytt direktiv om revision. Direktivet, som även går under benämningen det åttonde bolagsrättsliga direktivet, är avsevärt mer omfattande än motsvarande direktiv och reglerar revisorer och lagstadgad revision inom EU. Det trädde i kraft och skall vara genomfört (och rådets direktiv /43/EG av om lagstadgad revision av årsbokslut och sammanställd redovisning och om ändring av rådets direktiv /660/EEG och 83/349/EEG; EUT L 157, , s. 87, Celex 32006L0043). Det nya direktivet är enligt kommissionen av central betydelse för att återställa investerarnas förtroende för finansmarknaden och innebär, med något undantag, en minimiharmonisering av reglerna om revision i EU. Det står således medlemsstaterna fritt att införa eller behålla mer långtgående regler än de som följer av direktivet. Enligt direktivet skall kommissionen, efter att ha hört medlems- staterna, kunna anta kompletterande regler bl.a. när det gäller revisionsstandarder, revisionsberättelsens utformning och revisorns oberoende. En stor del av direktivets bestämmelser har motsvarigheter i den svenska revisorslagen (2001:883) – som är av näringsrättslig karaktär – eller i svensk associationsrättslig lagstiftning. Regler om revisorer finns i revisorslagen och i förordningen (1995:665) om revisorer. Det nya direktivet medför att dessa regler behöver ändras i flera olika avseenden, t.ex. i fråga om vem som får äga en revisionsbyrå. Regler om revision finns i associationsrättslig lagstiftning: aktiebolagslagen (2005:551), försäkringsrörelselagen (1982:713), lagen om bank- och finansieringsrörelse (2004:297), lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, revisionslagen (1999:1079) m.fl. lagar. Direktivet påverkar i viss mån även dessa regler, t.ex. när det gäller revisionsutskott samt förordnande och entledigande av revisorer. Uppdraget att föreslå hur EG-direktivet skall genomföras EG-direktivet kommer att kräva både ändringar av befintliga regler och införande av nya regler. Utredarens uppgift är att ta fram underlag och utarbeta de författningsförslag som behövs för att anpassa svensk lagstiftning till EG-direktivet. Ett par grundläggande begrepp Några av direktivets bestämmelser skall tillämpas i fråga om företag av allmänt intresse. Till sådana räknas bl.a. aktie- marknadsbolag och företag som bedriver försäkrings-, bank- eller finansieringsrörelse. Medlemsstaterna får även låta andra företag ingå i kategorin. Inget hindrar heller att direktivet genomförs utan att kategorin definieras i lag eller att direktivets bestämmelser vid genomförandet ges ett vidare tillämpningsområde än vad direktivet kräver. Vid genomförandet kan det emellertid finnas skäl att ha i åtanke att det finns ett värde i att revisorslagen och den associationsrättsliga lagstiftningen samordnas. Ett annat grundläggande begrepp som används i direktivet är nätverk. Med nätverk avses en grupp av revisorer eller revisions- byråer som samverkar på ett visst sätt. Motsvarande begrepp i revisorslagen är revisionsgrupp. Direktivet väcker frågan om vilken räckvidd revisorslagens begrepp har i internationella sammanhang. Frågan är alltså om t.ex. en dansk och en svensk revisionsbyrå som samverkar skall anses tillhöra samma revisions- grupp. Begreppens räckvidd får betydelse bl.a. vid tillämpningen av den s.k. analysmodellen (se nedan) och vid genomförandet av vissa bestämmelser i direktivet. överväga vilka företag som bör anses vara företag av allmänt intresse och då beakta att tillämpningsområdet för bestäm- melserna i revisorslagen och i den associationsrättsliga lag- stiftningen samordnas så långt det är lämpligt, ta ställning till om revisorslagens definition av revisions- grupp, mot bakgrund bl.a. av direktivets definition av nätverk, skall omfatta även företag med hemvist i andra medlemsstater eller i tredjeland, och utarbeta nödvändiga författningsförslag. Krav på obligatoriska revisionsutskott i vissa företag Det är vanligt att de börsnoterade aktiebolagen har ett revisionsutskott (revisionskommitté). Enligt svensk kod för bolagsstyrning skall de aktiebolag som följer koden, dvs. i första hand aktiemarknadsbolagen, inrätta ett sådant utskott. skall enligt koden – som utgör en form av självreglering – bl.a. ha ett särskilt ansvar för beredningen av styrelsens arbete med att kvalitetssäkra bolagets finansiella rapportering. Några lagregler om revisionsutskott finns däremot inte (jfr prop. 1997/98:99 s. 137 f.). Enligt direktivets huvudregel skall ett företag av allmänt intresse ha ett revisionsutskott. Ett syfte är att stärka övervakningen såväl av processen att ta fram den finansiella informationen som av själva revisionsarbetet. Utskottet skall bestå av styrelseledamöter eller ledamöter som utses av bolagsstämman eller motsvarande. Minst en ledamot skall vara oberoende och ha redovisnings- eller revisionskompetens. Revisorn skall rapportera till utskottet om viktiga frågor, särskilt när det gäller brister i bolagets interna kontroll av den finansiella rapporteringen. Medlemsstaterna ges ett betydande utrymme att utforma bestämmelser i ämnet. De får sålunda, när det gäller små och medelstora företag, se till att de funktioner som revisionsutskottet skall ha i stället läggs på styrelsen i sin helhet. Dessa funktioner är enligt direktivet bl.a. att övervaka den finansiella rapporteringen samt att övervaka den interna kontrollens och riskhanterings- systemets effektivitet. Det kan också finnas ett visst utrymme för motsvarande organ styrda av självreglering eller myndighets- föreskrifter. Slutligen får medlemsstaterna helt undanta vissa företag av allmänt intresse. Direktivet ger alltså anledning att ta ställning till de frågor där medlemsstaterna ges valmöjligheter. mot bakgrund av bl.a. den befintliga självregleringen analysera behovet av lagregler om revisionsutskott i den svenska associationsrättsliga miljön, överväga vilken av de modeller som direktivet ger utrymme för som bör väljas och föreslå de lagändringar som behövs för att genomföra den lämpligaste modellen, ta ställning till vilka företag som bör omfattas av eventuella nya lagregler, och utarbeta nödvändiga författningsförslag. Utredaren skall i sina ställningstaganden särskilt beakta att inte styrningen av mindre noterade aktiebolag, mindre banker m.m. belastas med bestämmelser som är av begränsad nytta i dessa företag. Utredaren skall också beakta att revisionsutskottets uppgifter inte får inskränka revisorns oberoende ställning gentemot styrelsen. Inte heller får eventuella lagregler leda till att styrelsens ansvar för bolagets organisation och förvaltning inskränks. En revisor skall vara opartisk och självständig i förhållande till den som skall granskas. Revisorslagen innehåller därför regler om revisorns oberoende, bl.a. den s.k. analysmodellen. Av 21 § revisorslagen framgår att en revisor skall avböja eller avsäga sig ett uppdrag om det finns något förhållande som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Både revisorslagens och direktivets regler om oberoende bygger på en principbaserad analysmodell. Det nya med direktivet är att ytterligare regler skall gälla i fråga om s.k. företag av allmänt intresse. För att skydda revisorns oberoende får han eller hon inte utföra revisionsuppdrag i sådana företag om uppdraget medför att revisorn granskar sitt eget arbete eller om revisorn har ett eget intresse i företaget. En av de faktorer som kan påverka revisorns oberoende är mandattiden för uppdraget. Direktivet tar inte ställning till hur lång revisorns mandattid skall vara men ställer krav på revisors- rotation när det gäller företag av allmänt intresse. Kravet innebär att revisorn eller den huvudansvarige revisorn, om det är en revisionsbyrå som har utsetts till revisor, skall bytas ut från revisionsuppdraget senast . Enligt gällande god revisors- sed tillämpar svenska revisorer redan en sjuårig revisorsrotation i fråga om vissa revisionsuppdrag. För att genomföra direktivets krav på revisorsrotation krävs det dock lagregler. analysera hur väl revisorslagens regler om oberoende stämmer överens med direktivets regler och föreslå de lagändringar som kan behövas för att göra lagen förenlig med direktivet, föreslå de lagändringar som föranleds av direktivets bestäm- melser om revisorsrotation, utarbeta nödvändiga författningsförslag, och i sitt arbete utgå ifrån att de överväganden som gjordes i propositionen med förslag till revisorslag (prop. 2000/01:146) Bilaga 1 SOU 2008:79 huvudsakligen är förenliga med det därefter tillkomna direktivet. Hur skall en revisor förordnas och entledigas? I aktiebolagslagen och andra associationsrättsliga lagar finns det bestämmelser om på vilket sätt en revisor skall väljas respektive entledigas. Enligt direktivet skall en revisor som utför lagstadgad revision utses av den reviderade verksamhetens stämma. En sådan revisor skall få entledigas endast om det finns saklig grund för det. Enligt direktivet skall revisionsklienten och revisorn också underrätta behörig myndighet om revisorns förtida entledigande eller avgång och i samband med det lämna en tillfredsställande förklaring. Dessa bestämmelser i direktivet ger anledning till justeringar av bestämmelserna i aktiebolagslagen och i annan associationsrättslig lagstiftning. ta ställning till vilka författningsändringar som behövs när det gäller förordnande och entledigande av revisorer, utarbeta nödvändiga författningsförslag, och i sina förslag utgå ifrån att en anmälan om förtida entledigande eller avgång skall göras till . Ägande av revisionsbyråer m.m. I såväl revisorslagen som direktivet finns bestämmelser om vilken verksamhet kvalificerade revisorer och revisionsbyråer (med revisionsbyrå avses här registrerat revisionsbolag) får utöva och vilka som får äga och leda en revisionsbyrå. Syftet med de svenska bestämmelserna är att säkerställa att revisionsbyråns verksamhet bedrivs i enlighet med god revisorssed. Reglerna i revisorslagen om ägande m.m. är dock, i fråga om t.ex. möjligheten för andra än revisorer att äga en revisionsbyrå, strängare än direktivet. Medlems- staterna får, till skillnad från vad som är fallet på flertalet andra områden som behandlas i direktivet, inte ha strängare regler än vad direktivet medger. föreslå de lagändringar som behövs för att, när det gäller ägande av revisionsbyråer, revisorslagen inte skall göra skillnad på å ena sidan svenska revisionsbyråer och kvalificerade revisorer och å andra sidan motsvarigheter från andra medlemsstater än , föreslå de lagändringar som i övrigt behövs för att genomföra direktivet i denna del, och utarbeta nödvändiga författningsförslag. En revisionsstandard för hela EU Revisionsstandarder anger hur en revision skall planeras, genom- föras och avrapporteras. Bra revisionsstandarder ger trovärdighet åt företagens finansiella information. Direktivet innebär att kommis- sionen har rätt att bestämma att den standard som används i de flesta medlemsstater , International Standards on Auditing (), skall gälla för hela EU. Syftet är att säkerställa en hög kvalitet på all revision som krävs enligt gemenskapslagstiftningen. Det finns anledning att anta att , efter ett särskilt besluts- förfarande, kommer att antas av kommissionen tidigast . skulle därmed, utan något ytterligare genomförande, därefter gälla i hela EU. utgörs svensk god revisionssed i princip av den revisionsstandard som revisorsorganisationen (de två revisorsorganisationerna FAR och har numera gått samman under namnet FAR SRS) har antagit, RS Revisionsstandard i . RS baseras på . Standarden har försetts med nödvändiga anpassningar och tilllägg beroende på svensk lagstiftning. Övergången till kommer därför inte att innebära någon större förändring av gällande revisionsstandard. När det gäller den svenska associationsrättsliga miljön kan dock genomförandet av direktivet i någon mån bli problematiskt efter- som direktivet endast ger begränsade möjligheter för att behålla eller anta revisionsstandarder som avviker från . Det kan alltså bli nödvändigt att anpassa den associationsrättsliga lagstiftningen till . Ett exempel på ett område som bör analyseras mot bakgrund av är förvaltningsrevisionen. är sannolikt, tillsammans med , ensamt om att ha bestämmelser om detta inslag i den Förvaltningsrevision innebär att revisorn inte bara skall granska företagets årsredovisning och räkenskaper, utan även styrelsens och den verkställande direktörens förvaltning. Den svenska revisionsstandard som gäller på området (RS 209 Granskning av styrelsens och verkställande direktörens förvalt- ning) saknar förebild i . Därför kräver ett bibehållande av förvaltningsrevisionen sannolikt att en särskild svensk revisions- standard tillämpas även i fortsättningen.