sou · GWB332 · 2008-04-04 00:00:00 — Vidare får, enligt artikel 6, undantag från skyldigheten att upprätta koncernredovisning och koncernårsbokslut medges om på moderföretagets balansdag de företag som skulle omfattas av en koncernredovisning tillsammans, enligt sina senaste årsbokslut, inte överskrider två av följande tre gränsvärden: medelantalet under räkenskapsåret anställda: 250. Omräknat till nationell valuta på motsvarande sätt som ovan redovisats, inklusive ökning av beloppen med högst , blir gränsvärdena uttryckta i svenska kronor respektive . Gränsvärdena höjs till respektive 35 000 000 euro.TPF5FPT Om ett bolag på balansdagen överskrider eller upphör att överskrida två av de gränsvärdena, inverkar tillämpningen av undantagsbestämmelsen på bedömningen endast om förhållandet inträffar två räkenskapsår i följd. En medlemsstat får tillåta eller fordra att viss avräkning av egna aktier och eliminering av transaktioner mellan koncernbolagen ska företas. I sådana fall höjs gränsvärdena för balansomslutning och nettoomsättning . Undantag får inte medges om ett av företagen är ett bolag vars värdepapper är noterade på en reglerad marknad enligt artikel 4.1.14 i MiFID. Särskilda bestämmelser finns om undantag för moderföretag, som själva är dotterföretag med moderföretag lydande under ett annat lands lagstiftning. Vidare får företag undantas om koncern- redovisningen ändå ger en rättvisande bild av koncernens tillgångar, skulder, ekonomiska ställning och resultat. 5TP PT Artikel 1.3 ändringsdirektiv. Revision i banker och andra finansiella institut För de institut som omfattas av bankredovisningsdirektivetTPF6FPT gäller reglerna om revisionsplikt och revisionsberättelsens innehåll i det fjärde bolagsdirektivet (artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet). Även reglerna om revision av koncernredovisning och koncernens förvaltningsberättelse i det sjunde bolagsdirektivet är tillämpliga på dessa institut (artikel 43 i bankredovisningsdirektivet). Däremot gäller inte de bestämmelser i fjärde och sjunde bolagsdirektivet som ger möjlighet att undanta vissa företag från revisionsplikt. De finansiella institut som omfattas av bankredovisningsdirektivet kan således inte undantas från revisionsplikt. De institut som omfattas av bankredovisningsdirektivet är: -kreditinstitut; företag vars verksamhet består i att från allmän- heten ta emot insättningar eller andra återbetalbara medel och att bevilja krediter för egen räkning (artikel 2.1. i det första banksamordningsdirektivet, 77/780/EG) och -finansiella institut som driver verksamhet i någon av de bolagsformer som anges i det fjärde bolagsdirektivet (för svensk del aktiebolag och vissa handelsbolag). Någon definition av begreppet finansiella institut ges inte. I det andra banksamordningsdirektivet (89/646/EEG av den 15 septem- ber 1989) avses därmed företag som inte är kreditinstitut men vars huvudsakliga verksamhet består i att förvärva aktier eller andelar eller att utföra en eller flera av de verksamheter som är upptagna i punkterna 2–12 i en bilaga till direktivet.TPF7FPT Medlemsstaterna behöver inte tillämpa bankredovisnings- direktivet beträffande institut som är underställda en central företagsenhet i samma medlemsstat, om företagsenheten avger koncernredovisning. Vidare har medlemsstaterna möjlighet att i fråga om kreditinstitut avvika från direktivets redovisningsregler 6TP PT Rådets direktiv av om årsbokslut och sammanställd redovisning för banker och andra finansiella institut (86/635/EEG). 7TP PT DetT gäller utlåning, finansiell leasing, betalningsförmedling, utställande och administration av betalningsmedel (t.ex. kreditkort, resecheckar och bankväxlar), medverkan i värde- pappersemissioner och tillhandahållande av tjänster i samband därmed, rådgivning till företag angående kapitalstruktur, industriell strategi och liknande angelägenheter samt tjänster knutna till fusioner och företagsförvärv, penningmarknadsmäkling, portföljförvaltning och – rådgivning samt förvaring och förvaltning av värdepappersgarantiförbindelser och ställande av säkerhet. Vidare omfattas handel för egen eller kunders räkning med a) penning- marknadsinstrument (checkar, växlar, depåbevis m.m.) b) utländsk valuta c) finansiella terminer och optioner d) valuta- och ränteinstrument och e) överlåtbara värdepapper. när det gäller andra företagsformer , såvitt är av svenskt intresse, aktiebolag och vissa handelsbolag. En förutsättning för detta är dock att institutens företagsform gör sådana avvikelser nödvändiga. Avvikelser får också göras i fråga om specialiserade kreditinstitut, om den särskilda verksamhetsinriktningen gör det nödvändigt med sådana avvikelser. Artikel 45 i bankredovisningsdirektivet gav för direktivets ikraftträdande möjlighet att undanta sparbanker från kravet på att kvalificerad revisor ska utses. utnyttjade inte denna möjlighet (jfr. SOU 1994:17 del II s. 221 och prop. 1995/96:10 s. 167). Enligt UCIT-direktivetTPF8FPT ska berörda fondföretags räkenskaper granskas av revisorer. Även försäkringsföretag omfattas av reglerna i det fjärde bolags- direktivet om revisionsplikt och revisionsberättelsens innehåll (artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet) samt i det sjunde bolagsdirektivet om revision av koncernredovisning och kon- cernens förvaltningsberättelse (artikel 1 och 66 i försäkringsredo- visningsdirektivetTPF9FPT). I likhet med finansiella institut omfattas försäkringsföretagen inte av undantagsmöjligheten i fjärde och sjunde bolagsdirektiven. förstås företag som omfattas av det första skadeförsäkringsdirektivet (73/239/EEG). Det gäller t.ex. företag som bedriver försäkringsverksamhet i följande försäkrings- klasser; olycksfall, sjukdom, landfordon, spårbundna fordon, luftfartyg, fartyg, godstransport, brand och andra naturkrafter, annan egendomsskada, motorfordonsansvar, luftfartygsansvar, fartygsansvar, allmän ansvarighet, kredit, borgen, ekonomiska förluster och rättsskydd. Undantagna är vissa ömsesidiga institut och vissa namngivna utländska institut. Vidare förstås med försäkringsföretag sådana företag som avses i artikel 1 i det första livförsäkringsdirektivet (79/267/EEG). Det gäller t.ex. företag som bedriver försäkringsverksamhet med följan- 8TP PT Artikel 31 i Rådets direktiv /611/EEG av om samordning av lagar och andra författningar som avser företag för kollektiva investeringar i överlåtbara värde- papper. 9TP PT Rådets direktiv av om årsbokslut och sammanställd redovisning för försäkringsföretag (91/674/EEG). de avtalade försäkringsformer; livförsäkring (även sjukförsäkring som meddelas uteslutande eller huvudsakligen efter livförsäkrings- tekniska principer), livräntor, tilläggsförsäkring som invaliditets- försäkring meddelad av livförsäkringsbolag. Även återförsäkringsföretag omfattas av begreppet försäkrings- företag. I det andraTPF10FPT, tredjeTPF11FPT och sjätteTPF12FPT bolagsrättsliga direktivet finns bestämmelser om att oberoende sakkunniga ska avge vissa utlåtan- den. Dessutom finns sådana bestämmelser i det nya direktivet om gränsöverskridande fusionerTPF13FPT. Sakkunnigutlåtandena kan avges av revisorer. I det andra bolagsrättsliga direktivet finns regler om aktier som getts ut mot apportegendom vid ett företags bildande. Enligt artikel 10 ska en eller flera oberoende sakkunniga avge ett utlåtande om apportegendom innan ett aktiebolag bildas eller får tillstånd att börja sin verksamhet. Sakkunnigutlåtandet ska beskriva bl.a. apportegendomen, värderingsmetoder samt om beräknat värde motsvarar nominellt eller bokfört värde. Bestämmelserna om sakkunnigutlåtande behöver inte imple- menteras i vissa särskilt angivna fall.TPF14FPT Det tredje bolagsrättsliga direktivet föreskriver att det vid fusion av aktiebolag ska upprättas en fusionsplan. Enligt artikel 10 ska för varje fusionerande bolag en eller flera oberoende sakkunniga 10TP PT Rådets andra direktiv (77/91/EEG) av om samordning av de skyddsåtgärder som krävs i medlemsstaterna av de i artikel 58 andra stycket i fördraget avsedda bolagen i bolagsmännens och tredje mans intressen när det gäller att bilda ett aktie- bolag samt att bevara och ändra dettas kapital, i syfte att göra skyddsåtgärderna likvärdiga. 11TP PT Rådets tredje direktiv (78/855/EEG) av grundat på artikel i fördraget om fusioner av aktiebolag. 12TP PT Rådets sjätte direktiv (82/891/EEG) av grundat på artikel i fördraget om delning av aktiebolag. 13TP PT och rådets direktiv /56/EG av om gränsöverskridande fusioner av bolag med begränsat ansvar. 14TP PT Om samtliga aktier till av sitt värde utges mot apportegendom från ett eller flera bolag och vissa andra villkor är uppfyllda behöver något sakkunnigutlåtande inte avges. Detsamma gäller om apportegendomen avser: 1.överlåtbara värdepapper eller penningmarknadsinstrument som är föremål för handel på en reglerad marknad och dessa värderas till det vägda genomsnittspris som de handlas för på den reglerade marknaden , eller 2.annan egendom som redan varit föremål för ett utlåtande från en erkänd oberoende sakkunnig, eller 3.annan egendom än värdepapper och penningmarknadsinstrument och vars verkliga värde erhålls från reviderad lagstadgad redovisning (årsredovisning). Dock får en sakkunnig förordnas för alla fusionerande bolag. De sakkunniga ska lämna en redogörelse och ange om enligt deras uppfattning utbytesförhållandet är rimligt och sakligt grundat. Vidare ska anges vissa förhållanden rörande metoder och värderingsprinciper. Sakkunnigutlåtandet ska offent- liggöras. Har ett bolag av rösträtterna i det bolag som ska övertas behöver under vissa förutsättningar en fusionsplan inte upprättas. Det sjätte bolagsrättsliga direktivet föreskriver att det vid delning av aktiebolag ska upprättas en delningsplan. Enligt artikel 8 ska för vart och ett av de bolag som deltar i delningen en eller flera oberoende sakkunniga granska delningsplanen och lämna ett skrift- ligt utlåtande till aktieägarna. I samtliga direktiv anges att de sakkunniga, som kan vara fysiska eller juridiska personer, ska utses eller godkännas av en förvalt- ningsmyndighet eller domstol. Bestämmelserna omfattar de associationsformer i medlems- staterna som särskilt anges i direktiven. I de flesta medlemsstater omfattas endast publika företag med begränsat ansvar. Enligt direktivtexterna finns inte någon motsvarande inskränkning till svenska publika aktiebolag, utan direktiven ska gälla alla svenska aktiebolag. Direktiven har i nu aktuella delar genomförts genom att det i 23 kap. 11 § och 24 kap. 13 § aktiebolagslagen anges att en eller flera auktoriserade eller godkända revisorer eller ett registrerat revisionsbolag ska granska en fusions- eller delningsplan och lämna ett yttrande över granskningen. Vad gäller apportegendom ska enligt 2 kap. 19 §, 13 kap. 8 och 23 §§, 14 kap. 10 § samma lag (jfr även 2 kap. 13 och 13 a §§ försäkringsrörelselagen) en auktoriserad eller godkänd revisor eller ett registrerat revisionsbolag avge yttrande över bl.a. betalning av aktier med apportegendom. I ett nytt direktivTPF15FPT, som ska vara genomfört , anges att en fusionsplan eller plan för delning inte behöver granskas och att det inte behöver lämnas en redo- görelse av sakkunnig, om alla aktieägare i bolagen är eniga om detta. 15TP PT och rådets direktiv (2007/63/EG) av om ändring av rådets direktiv /855/EEG och 82/89/EEG med avseende på kravet på ett utlåtande från en oberoende sakkunnig vid en fusion eller en delning av aktiebolag. Det nya direktivet om gränsöverskridande fusionerTPF16FPT föreskriver att det ska upprättas en gemensam plan för en gränsöverskridande fusion. Enligt artikel 7 och 8 ska både styrelsen och oberoende sakkunniga utarbeta rapporter riktade till bolagsstämman. Bolags- stämman ska efter att ha tagit del av rapporterna besluta i fråga om godkännande av fusionsplanen. Direktivet har anpassats till svensk lag- stiftning genom nya bestämmelser i 23 kap. 36–52 §§ aktiebolags- lagen och ett nytt kapitel 12 i lagen om ekonomiska föreningar. Reglerna innebär att revisorernas granskning vid fusion utsträcks att gälla även vid en gränsöverskridande fusion och omfatta även den rapport som styrelsen i sådana fall ska upprätta. Bestämmel- serna om revisorsgranskning ska dock inte tillämpas, om samtliga aktieägare i deltagande bolag är ense. I stället ska en mer begränsad revisorsgranskning utföras. BCCI-direktivTPF17FPT anges i artikel 5 att varje kvalificerad revisor, som i ett finansiellt företag utför lagstadgad revision enligt ovan nämnda EG-direktiv eller annat lagstadgat uppdrag, om- gående ska rapportera till behörig myndighet, om han eller hon vid uppdragets utförande fått kännedom om vissa uppgifter eller beslut om företaget. Det gäller uppgifter eller beslut som är ägnade att utgöra en påtaglig överträdelse av lagar, förordningar eller bestämmelser som reglerar villkoren för auktorisation eller som särskilt reglerar finansiella företags verksamhet, påverka det finansiella företagets fortsatta drift, eller leda till att reservationer framställs. Med finansiellt företag avses företag som omfattas av första banksamordningsdirektivet, första skadeförsäkringsdirektivet och första livförsäkringsdirektivet, se ovan under rubrikerna Revision i 16TP PT och rådets direktiv (2005//56/EG) av om gräns- överskridande fusioner av bolag med begränsat ansvar. 17TP PT och rådets direktiv (95/26/EG) av om ändring av direktiv /780/EEG och 89/646/EEG om kreditinstitut, direktiv /239/EEG och 92/49/EEG om andra direkta försäkringar än livförsäkringar, direktiv /267/EEG och 92/96/EEG om direkta livförsäkringar, direktiv /22/EEG om tjänster inom värdepappers- området och direktiv /611/EEG om företag för kollektiva investeringar i överlåtbara värdepapper (fondföretag) i syfte att stärka tillsynen på dessa områden. banker och andra finansiella institut samt Revision i försäkrings- företag. Bestämmelserna om rapporteringsskyldighet anpassades till svensk rätt genom införande av bestämmelser om rapporteringsskyldighet till i finans- och försäkringslagstiftningen. I bedrägerikonventionenTPF18FPT och korruptionskonventionenTPF19FPT finns bestämmelser om åtgärder mot bl.a. bedrägeri och korruption. Några bestämmelser om skyldighet för revisorer att anmäla brott finns dock inte i dessa instrument. Däremot har bl.a. lämnat riktlinjer om detta, se nästa avsnitt. I penningtvättsdirektiven finns bestämmelser om anmälnings- skyldighet för revisorer. En närmare redogörelse för dessa direktiv och det internationella arbetet mot penningtvätt redovisas i nästa avsnitt. Olika internationella organisationer arbetar med att bekämpa korruption av offentliganställda tjänstemän, penningtvätt, terroristbrott och annan gränsöverskridande allvarlig brottslighet. Denna brottslighet begås ofta inom ramen för ett företags verksamhet, något som emellertid kan förebyggas, upptäckas och beivras genom att företagen har sina räkenskaper i ordning och låter en kvalificerad revisor granska dem. Redovisning och revision samt bolagsledningens interna kontroll av företagets verksamhet anses vara viktiga inslag i det brottsförebyggande arbetet. Internationellt pågår också ett arbete med att främja inter- nationell handel och ekonomisk tillväxt i världen. De stora multi- nationella företagen på varu-, finans- och försäkringsmarknaderna spelar en viktig roll i världsekonomin. Olika internationella organisationer har därför utarbetat instrument som ställer krav på företagen bl.a. vad avser redovisning och revision samt bolags- ledningens interna kontroll och ansvar. 18TP PT Rådets akt (95/C 316/03) av om utarbetandet av konventionen om skydd av Europeiska gemenskapernas finansiella intressen. 19TP PT Rådets akt (97/C 195/01) av om utarbetande på grundval av artikel K 3.2c i Fördraget om Europeiska unionen av konvention om kamp mot korruption som tjänste- män i EG eller EU:s medlemsstater är delaktiga i. är en av trettio medlemmar i operation and Development (). Enligt av , ska organisationen arbeta bl.a. för att utveckla världsekonomin och öka världshandeln. I konventionen anges att kan fatta för medlemsstaterna bindande beslut och lämna rekommendationer. Inom finns en arbetsgrupp för bekämpning av korruption (on Bribery – WGB). lämnade en rekommendation (C/94/75) om bekämpande av korruption inom internationell handel. Rekom- mendationen ändrades . Av rekommendationen framgår att medlemsstaterna bör se över sina regler om extern och intern revision samt vidta konkreta åtgärder för att upptäcka, förebygga och bekämpa korruption av utländska offentliganställda tjänstemän i samband med internationella affärstransaktioner. I avsnitt V.B. att medlemsstaterna bör överväga om kraven för att tvingas ha extern revision är tillräckliga, att medlemsstater och professionella organisationer bör ha lämpliga regler för att säkra externa revisorers självständighet och ge dem möjlighet att erbjuda en objektiv bedömning av företagets redovisning, finansiella rapporter och interna kontroll, att medlemsstaterna bör kräva att revisorer som upptäcker förhållanden som ger anledning att misstänka korruption ska meddela detta till bolagets ledning och, när det är lämpligt, till bolagens övervakningsorgan (jfr revisionsutskott), att medlemsstaterna bör överväga krav på att revisorer ska underrätta behöriga myndigheter när det finns tecken på korruption. Medlemsstaterna rekommenderas också att utarbeta riktlinjer för intern kontroll. antog en konvention om be- kämpande av bestickning av utländska offentliga tjänstemän i internationella affärsförhållanden. Enligt artikel 8 i konventionen ska varje konventionspart, bl.a. i regelverk om revision, vidta de åtgärder som är nödvändiga för att bekämpa korruption av har tillträtt konventionen (se prop. 1998/99:32). Enligt konventionen ska staterna regelbundet kontrolleras i fråga om vilka steg som har tagits för att genomföra konventionen. var föremål för kontroll av WGB . I den rapport som utarbetades sägs bl.a. följande. Revisorer i har inte i något fall bidragit till att upptäcka korruption. rekommenderas att införa krav på att revisorer ska anmäla misstänkt korruption till det reviderade bolagets styrelse oavsett vem inom företaget som kan misstänkas för brottet. Samma anmälningsskyldighet bör föreligga gentemot behörig myndighet även om skadan har ersatts eller avhjälpts eller om brottet är av mindre allvarlig karaktär. En uppföljning av översyn ägde rum och en rapport presenterades . I rapporten kon- stateras att inte har genomfört rekommendationerna, men att det har tillsatts en utredning som ska överväga revisorers skyldighet att anmäla korruptionsbrott. presenterade WGB en studie om konventions- parternas arbete med att bekämpa korruption (Consultation Paper, Review of the on Combating Bribery of Foreign Public Officials in International Business Transactions Ten Years after Adoption). I studien sägs bl.a. följande. De flesta konventionsparter uppmuntrar inte företagen att frivilligt ha interna kontrollmekanismer för att upptäcka korruption. Små och medelstora företag är som regel inte börsnoterade och omfattas därför inte av regler om interna kontrollmekanismer, t.ex. att ha revisionsutskott. Små och medelstora företag saknar ofta resurser för att hantera korruption och det finns därför särskild risk för korruption i sådana företag. Vidare sägs att internrevisionen inte är reglerad, men att internrevisorer kan vara skyldiga att ha viss kompetens till följd av yrkesetiska regler och att de har särskild möjlighet att stötta bolagsledningen i dess kamp mot korruption. Det sägs även att korruption i mycket få fall har upptäckts av externa revisorer. Få stater har följt rekommendationen att föreskriva skyldighet för revisorer att anmäla misstänkt korruption. Några har tillåtit anmälningsskyldighet, men i många stater är det förbjudet till följd av krav på tystnadsplikt. I praktiken anser sig de flesta revisorer förhindrade att göra anmälningar. Detta anses vara en följd av 240, som innebär att en revisor är förhindrad att överväga om bedrägeri och andra felaktigheter har begåtts samt att anmäla brott till externa parter om inte detta följer av nationell lag. Även om en sådan nationell regel finns förefaller inte revisorer, som är ansvariga inför aktieägarna, att agera som varningsklockor. Motviljan att anmäla brott förefaller påverka även andra varnings- klockor, såsom rapportering till bolagsstämma och underlåtelse att avgå . Detta sker genom att revisorn begränsar sin under- sökning eller genom att ledningen begränsar revisorns tillgång till information. () antog en konvention mot korruption. Enligt artikel 12 ska staterna se till att privata företag – med beaktande av deras storlek och struktur – har tillräcklig intern kontroll för att förebygga och upptäcka korruption och att de låter sina redovisningshandlingar och finansiella rapporter bli föremål för lämpliga revisions- eller attesteringsförfaranden. I konven- tionen finns också bestämmelser om penningtvätt och regler om finansiella institutioners skyldighet att efterforska och anmäla misstänkta transaktioner. har tillträtt konventionen och svensk rätt anses uppfylla konventionens krav (se prop. 2006/07:74). har antagit ett flertal instrument om korruption. civilrättsliga konvention om korruption (Civil on Corruption) anges i artikel 10 att varje stat i sin nationella rätt ska vidta nödvändiga åtgärder för att säkra att företagens årsredovisning ger en riktig och rättvis bild av företagens ekonomiska ställning samt, för att förebygga korruption, att externa eller internaTPF20FPT revisorer intygar detta. Vid tillträde till denna konvention ansågs artikeln inte kräva några lagstiftningsåtgärder (prop. 2003/04:70). har också antagit bl.a. en straffrättslig konvention om korruption och dess ministerkommitté en resolution (97/24) med tjugo riktlinjer för kampen mot korruption. Bekämpande av penningtvätt och finansiering av terrorism I samband med ett G-7 möte tillsattes en arbetsgrupp för finansiella åtgärder mot penningtvätt, FATF – Financial Action Task Force on Money Laundering. Arbetsgruppen bestod till en början av 15 medlemsstater och Europeiska kommissionen, men har utökats och består av 32 medlemsstater, bl.a. 20TP PT Se punkten 76 i Explanatory Report. , jämte och samarbets- råd. Arbetsgruppen är inte permanent, utan har fått sin mandattid förlängd . Den löper nu till utgången av . presenterade FATF 40 rekommendationer för att motverka penningtvätt. fick FATF i uppdrag att även motverka terrorismfinansiering och presenterades åtta särskilda rekommendationer om terrorismfinansiering. En översyn av de 40 rekommendationerna gjordes och de är nu tillämp- liga även beträffande terrorismfinansiering. Ytterligare en särskild regel om terrorismfinansiering tillkom . IMF och Världs- banken har erkänt rekommendationerna som internationella regler för att bekämpa penningtvätt och finansiering av terrorism. Enligt rekommendation 12 d) och 16 a) ska accountants vara skyldiga att bl.a. bevara vissa uppgifter och anmäla misstänkta transaktioner till the financial intelligence unit (i Finans- polisen). Alla länder uppmanas att utvidga anmälningsskyldigheten till alla områden inom redovisning och revision. Revisorer ska dock inte vara skyldiga att göra en anmälan, om informationen erhölls under förhållanden då de omfattas av sekretess eller rättsligt skydd enligt yrkesetiska regler. Enligt den fjärde särskilda rekommendation om terrorism- finansiering ska alla företag som är skyldiga att agera mot penning- tvätt göra en anmälan till behörig myndighet, om det finns misstanke eller skälig grund att misstänka att medel har anknytning till eller kan komma att användas för terrorism, terroristdåd eller av terroristorganisationer. Det arbete som FATF:s medlemmar lägger ner på att motverka penningtvätt och terrorismfinansiering utvärderas regelbundet. Den senaste utvärderingen utfördes av FATF och MONEYVAL (en enhet inom ) och redovisades i en omfattande rapport som presenterades .