sou · GVB356 · 2008-01-01 00:00:00 — Det skulle underlätta arbetet för moderbolagsrevisorn i en internationell koncern om upplysningsplikten för en revisor i ett dotterbolag även gällde i de fall där moderbolaget inte är svenskt. Utredningen har därför övervägt att föreslå en sådan ordning. Det finns emellertid vissa risker med att utvidga bestämmelsernas tillämpningsområde. Det skulle sålunda kunna medföra en obalans när det gäller upplysningsplikten för svenska dotterbolagsrevisorer i förhållande till utländska. Inför ett utvidgat tillämpningsområde måste även behovet av motsvarande regleringar när det gäller koncerner inom exempelvis stiftelser (4 kap. 10 § stiftelselagen) och ekonomiska föreningar (8 kap. 11 § lagen om ekonomiska föreningar) beaktas. Det kan i detta sammanhang dessutom nämnas att nuvarande 600, som behandlar koncernrevision och då särskilt förhållandet mellan koncernrevisorn och övriga revisorer som granskar företag i samma koncern, är föremål för översyn. Vid en sammantagen bedömning har utredningen funnit att det f.n. inte finns tillräckliga skäl för att föreslå några ändringar i dessa delar. Revisorn skall bevara dokumentationen av sin egen granskning av revisionsarbete som har utförts av kvalificerade revisorer, revisorer och revisionsföretag från ett tredjeland och som har betydelse för koncernrevisionen. Dokumentationen skall även vara av sådant slag att den återspeglar revisorns arbete på ett tillfreds- ställande sätt. Med hänsyn till utformningen av 9 kap. 3 § aktiebolagslagen, 24 § revisorslagen och 2–5 §§ i föreskrifter (RNFS 2001:2) Villkor för revisorers och registrerade revisions- bolags verksamhet anser utredningen att svensk rätt överens- stämmer med artikel 27 b. Bestämmelserna i 27 c om koncernrevisorns ansvar för att tillsynsmyndigheterna på begäran tillställs dokumentation avseende det revisionsarbete som har utförts av revisorer eller revisions- företag från ett tredjeland, med vilka samarbetsformer enligt artikel 47 saknas, har ingen motsvarighet i svensk rätt. Utredningen förordar därför att en ny bestämmelse, som reglerar koncern- revisorns ansvar för denna dokumentation, tas in i revisorslagen. 8.3Artikel 28 – Revisionsberättelse 1.Om ett revisionsföretag utför den lagstadgade revisionen, skall revisionsberättelsen undertecknas åtminstone av den eller de lagstadgade revisorer som utför den lagstadgade revisionen för revisionsföretagets räkning. Medlemsstaterna får under särskilda omständligheter föreskriva att detta undertecknande inte behöver offentliggöras om någons personliga säkerhet därigenom kan hotas på ett överhängande och betydande sätt. De medverkande personernas namn skall dock alltid vara kända för de berörda behöriga myndigheterna. 2.Utan hinder av artikel 51a.1 i direktiv /660/EEG och om kommissionen inte har antagit en gemensam standard för revisionsberättelser i enlighet med artikel 26.1 i det här direktivet, får kommissionen, i enlighet med förfarandet i artikel 48.2 i det här direktivet, anta en gemensam standard för revisionsberättelser för års- bokslut eller sammanställd redovisning som upprättats enligt inter- nationellt erkända redovisningsstandarder, för att stärka allmänhetens förtroende för revisionsfunktionen. Bedömning: Svensk rätt är förenlig med Direktivets krav om vem som skall underteckna revisionsberättelsen när ett registrerat revisionsbolag är vald revisor. Utredningen anser inte att det finns skäl att lagreglera den möjlighet till undantag från skyldigheten att underteckna revisionsberättelsen som Direktivet ger. Artikeln innehåller bestämmelser om vem som skall underteckna revisionsberättelsen när ett registrerat revisionsbolag är vald revisor. Artikeln ger dessutom medlemsstaterna möjlighet att bortse från detta krav i de fall där revisorns personliga säkerhet på ett allvarligt sätt kan hotas om hans eller hennes namn offentliggörs. I artikeln fastslås även att kommissionen – för att stärka allmän- hetens förtroende för revisionsfunktionen – får anta en gemensam standard för revisionsberättelser avseende årsredovisningar eller koncernredovisningar som har upprättats enligt internationellt erkända redovisningsstandarder. Ett sådant förfarande förutsätter dock att en tillämplig standard för en sådan revisionsberättelse inte har antagits av kommissionen i enlighet med artikel 26.1. Enligt bl.a. 9 kap. 19 § aktiebolagslagen och 19 § revisionslagen får även ett registrerat revisionsbolag utses till revisor. I 17 § revisorslagen finns bestämmelser om vem som i sådana fall får vara huvudansvarig för revisionen och vilka skyldigheter som denne revisor har. Av paragrafen framgår bl.a. att en av de i bolaget yrkesverksamma, kvalificerade revisorerna skall vara huvudansvarig och underteckna revisionsberättelsen. Om revisionsberättelsen undertecknas av flera revisorer, skall det anges vem som är huvud- ansvarig. Utredningen anser att svensk rätt överensstämmer med det krav som uppställs i artikeln. Den möjlighet till undantag från skyldigheten att underteckna revisionsberättelsen som finns i Direktivet saknas i gällande svensk rätt. Med hänsyn till revisorns skyldighet att, enligt bestämmel- serna i revisorslagen om opartiskhet och självständighet, avgå från ett uppdrag om han eller hon känner sig hotad, finner utredningen inte skäl att föreslå att nämnda undantagsmöjlighet tas in i svensk lag. Förslag och bedömning: I lag införs en bestämmelse om att skall tillse att alla kvalificerade revisorer och registrerade revisionsföretag genomgår kvalitetskontroll minst . Revisorer och revisionsföretag som granskar företag vars värdepapper är noterade på en reglerad marknad skall dock genomgå kontrollen minst . bör bestämma vilka krav som skall ställas på kvalitetskontrollanterna, hur dessa skall utses, kontrollens omfattning, att en skriftlig granskningsrapport skall upprättas och vad den skall innehålla. 9.1Artikel 29 och 43 – Kvalitetssäkring Alla medlemsstater skall se till att alla lagstadgade revisorer och revisionsföretag omfattas av ett system för kvalitetssäkring som minst uppfyller följande kriterier: a)Systemet för kvalitetssäkring skall organiseras så att det är oberoen- de av de granskade lagstadgade revisorerna och revisionsföretagen och omfattas av offentlig tillsyn enligt kapitel VIII. b)Systemet för kvalitetssäkring skall finansieras så att det är säkert och fritt från eventuell otillbörlig påverkan från lagstadgade revisorer eller revisionsföretag. c)Systemet för kvalitetssäkring skall ha tillräckliga resurser. d)De personer som utför kvalitetssäkringskontrollen skall ha lämplig yrkesutbildning och relevanta erfarenheter av lagstadgad revision och ekonomisk rapportering samt särskild utbildning i kvalitetssäkrings- kontroll. e)De personer som utför särskild kvalitetssäkringskontroll skall väljas ut i enlighet med ett objektivt förfarande som utformats så att det inte finns någon intressekonflikt mellan dem och den granskade lag- stadgade revisorn eller revisionsföretaget. f)Kvalitetssäkringskontrollen, med stöd av lämplig kontroll av valda revisionshandlingar, skall omfatta bedömning av efterlevnaden av tillämpliga revisionsstandarder och krav på oberoende, kvantiteten och kvaliteten av de resurser som lagts ned, revisionsarvoden och revisionsföretagets interna system för kvalitetskontroll. g)Kvalitetssäkringskontrollen skall presenteras i en rapport som skall innehålla de huvudsakliga slutsatserna från kvalitetssäkringskontrollen. h)Kvalitetssäkringskontroller skall utföras minst . i)De övergripande resultaten av systemet för kvalitetssäkring skall offentliggöras . j)Rekommendationer från kvalitetskontroller skall inom rimlig tid följas upp av den lagstadgade revisorn eller revisionsföretaget. Om rekommendationerna enligt punkt 1 j inte följs upp, skall den lagstadgade revisorn eller revisionsföretaget i förekommande fall bli föremål för disciplinära åtgärder eller påföljder enligt artikel 30. Kommissionen kan i enlighet med förfarandet i artikel 48.2 anta tillämpningsföreskrifter för att öka allmänhetens förtroende för revisionsfunktionen och för att se till att punkt 1 a–b och e–j tillämpas enhetligt. Lagstadgade revisorer eller revisionsföretag som utför lagstadgad revision av företag av allmänt intresse skall minst bli föremål för kvalitetssäkring enligt artikel 29. I punkten 17 i Direktivets preambel anges bl.a. följande. Regel- bundna kontroller är ett bra sätt att uppnå en konsekvent hög kvalitet på lagstadgade revisioner. Lagstadgade revisorer och revisionsföretag bör därför omfattas av ett system för kvalitets- säkring som är organiserat på ett sådant sätt att det är oberoende i förhållande till de granskade lagstadgade revisorerna och revisions- företagen. Medlemsstaterna kan begära att endast kraven på revisionsföretagen enligt artikel 29 skall beaktas om det finns ett gemensamt system för kvalitetssäkring. Systemet kan anordnas så att varje enskild revisor blir föremål för en kvalitetskontroll . Finansieringen av kvalitetssäkringssystemet får inte utsättas för otillbörlig påverkan i detta avseende. Kommissionen bör vara behörig att anta genomförandebestämmelser i ärenden som rör anordnandet av systemet och dess finansiering för det fall allmänhetens förtroende för kvalitetssäkringssystemet har minskat i betydande mån. Medlemsstaternas offentliga tillsynssystem bör uppmuntras att ta fram en samordnad strategi när det gäller genomförandet av kvalitetskontroller i syfte att undvika onödiga bördor för de berörda parterna. Några motsvarande bestämmelser revisorsdirektiv finns inte. Emellertid antog kommissionen en rekommendation om kvalitetssäkring av lagstadgad revision i EU. I rekommendationen angavs att medlemsstaterna bör vidta åtgärder för att säkerställa att alla personer som utför lagstadgad revision omfattas av ett kvalitetssäkringssystem. Rekommenda- tionen syftade till att fastställa en norm för medlemsstaternas kvalitetssäkring i hela EU. Den återfinns som bilaga 4 till detta betänkande. Enligt 29.2 får kommissionen anta tillämpningsföreskrifter för att öka allmänhetens förtroende för revisionsfunktionen och främja en enhetlig tillämpning av artikeln. Några sådana föreskrifter har ännu inte meddelats. Enligt 3 § revisorslagen skall utöva tillsyn över revisionsverksamhet samt över godkända och auktoriserade revisorer respektive registrerade revisionsbolag. Av 28 § följer att revisorer och registrerade revisionsbolag är skyldiga att låta vid sin tillsyn granska akter, bokföring och övriga handlingar som hör till verksamheten och att lämna nämnden de uppgifter som behövs för tillsynen. I 29 och 30 §§ anges att företag i vissa fall är skyldiga att lämna upplysningar till nämnden. skall enligt 31 § underrätta nämnden om omständigheter rörande revisorer eller registrerade revisionsbolag som kan vara av betydelse för dess verksamhet. har föreskrivit (10 § RFNS 2001:2) att revisorer i den omfattning som nämnden bestämmer skall vara föremål för periodiskt återkommande kvalitetskontroll utförd av en kontrollant utsedd av . Enligt 17 § revisors- förordningen skall nämnden ta ut avgift av revisorn för kvalitets- kontrollen. Nämnden har föreskrivit att avgiftens storlek efter slutförd kontroll skall bestämmas med beaktande av kontrollantens arbete, tidsspillan och utlägg. Även FAR SRS bedriver kvalitetskontroll. I syfte att undvika dubbelarbete har och SRS träffat en överenskommelse om samarbete beträffande kvalitets- säkring av lagstadgad revision. Tanken är att den kvalitetskontroll som FAR SRS utför skall utgöra ett underlag för Revisors- nämndens tillsyn. FAR SRS kvalitetskontroll omfattar revisionsverksamhet samt sådana frågor som hänger samman med revisionsföretagens opartiskhet eller självständighet vid utövandet av revisionsverk- samhet. Ansvaret för kvalitetskontrollen åvilar FAR SRS kvalitets- nämnd. Kontrollerna utförs av särskilda kvalitetskontrollanter. De utses av kvalitetsnämnden och skall vara medlemmar av FAR SRS. Kontrollanten skall vara oberoende i förhållande till det revisions- företag och den revisor som granskas. Kvalitetskontrollanten skall upprätta en rapport över kon- trollen. Rapporten skall innehålla information om ett revisions- företags kvalitetskontrollsystem och om en enskild revisors ut- övande av revisionsverksamhet. Om revisionsföretaget saknar eget kvalitetskontrollsystem eller detta visar sig otillräckligt, bedöms kvaliteten på utfört arbete i enskilda uppdrag och dokumentation över utförda uppdrag (substansgranskning). Kvalificerade revisorer med ansvar för riskfyllda revisionsuppdrag blir föremål för tätare kontroller. I vissa situationer har revisionsföretaget möjlighet att föreslå att en påbörjad kvalitetskontroll ajourneras för att få tid, högst , att rätta till brister. Efter kontrollen skall kvalitetskontrollanten ha en muntlig genomgång med den granskade. Han eller hon skall vidare sända ett utkast till rapport till det granskade revisions- företaget med begäran om kommentarer. En slutlig rapport skall sedan upprättas. bedömer alla rapporter som avlämnas. Om det visat sig att en kvalificerad revisor inte uppfyller den kvalitets- nivå som följer av god revisorssed eller god revisionssed, kan nämnden besluta om ny kvalitetskontroll (omkontroll) inom högst . Om rapporten ger anledning till skälig misstanke om deltagande i brottslig verksamhet, överlämnas den till FAR och underrättas. Enligt överenskommelsen skall FAR SRS underrätta om det vid kvalitetskontroll framkommer att en revisor uppsåtligen gör orätt eller på annat sätt förfar oredligt, om det vid kvalitetskontroll framkommer att en revisor utför ett grovt bristfälligt arbete eller allvarligt äventyrar sin opartiskhet eller självständighet och omständigheterna är att anse som synnerligen försvårande, om det vid omkontroll framkommer att verksamheten fort- farande är allvarligt bristfällig, eller om en revisor vägrar att underkasta sig kvalitetskontroll. Vad som sagts om revisor gäller enligt överenskommelsen i tillämpliga delar även det revisionsföretag där revisorn är verksam. FAR SRS skall informera om vilka kvalitetskontroller som har genomförts och vilka beslut som har meddelats av kvalitetsnämnden under närmast föregående kalenderhalvår. genomför kvalitetssäkring för att säkerställa att den kvalitetskontroll som FAR SRS utför bedrivs enligt de riktlinjer och anvisningar som parterna kommit överens om. Detta sker, förutom genom den information som nämnden får av FAR SRS, genom stickprov. Om det vid kvalitets- säkring framkommer omständigheter som borde ha föranlett underrättelse till nämnden, kan begära ny kvalitetskontroll. Av de 4 135 revisorer som godkänt eller auktoriserat har cirka 100 inte omfattats av FAR SRS kvalitetskontroller. De allra flesta revisorer är således underkastade den kvalitetskontroll som sker i FAR SRS regi. började göra egna kvalitets- kontroller av revisorer som inte omfattas av FAR SRS kvalitets- kontroller. Vid Revisorsnämndens kvalitetskontroller använder nämnden samma kontrollanter som FAR SRS för att utföra kontrollen. Kvalitetskontrollerna utförs enligt de riktlinjer och kriterier som FAR SRS utarbetat, men någon ajournering medges inte och någon omkontroll förekommer inte heller. Kvalitetskontrollanten kan godkänna kvalitetsnivån, godkänna den med iakttagna brister eller underkänna den. Om den underkänns eller om det framkommer annat skäl initierar ett disciplinärende. Enligt Revisorsnämndens verksamhetsberättelse för räkenskaps- kvalitetssäkrade nämnden av FAR SRS kontroller. Det totala antalet kontroller uppgick till 320, varav FAR SRS granskade 303 revisionsföretag (och därigenom 531 revisorer) och 17 revisorer. Under underkändes sammanlagt sju revisorer och en revisor vägrade att genomgå kontrollen. Oberoende granskning under offentlig tillsyn Enligt 29.1 a skall systemet för kvalitetssäkring organiseras så att det är oberoende av de granskade lagstadgade revisorerna och revisionsföretagen och omfattas av offentlig tillsyn enligt kapitel VIII i Direktivet. har föreskrivit att revisorer i den omfattning som nämnden bestämmer skall vara föremål för periodiskt åter- kommande kvalitetskontroll utförd av en kontrollant utsedd av . Någon motsvarande bestämmelse finns inte i lag eller förordning. Däremot klargörs i revisorsförordningen att nämnden får ta ut en avgift av revisorn för kontrollen. Genom artiklarna 29 och 43 betonas vikten av att det finns ett system för kvalitetssäkring. Även om kvalitets- kontroll utgör en del av den tillsyn som nämnden enligt 3 § revisorslagen skall utöva finns det skäl att i lag införa en bestäm- melse om att skall ansvara för periodiskt åter- kommande kvalitetskontroller. Kontrollen bör förutom revisorer även omfatta registrerade revisionsföretag. Utredningen föreslår att en bestämmelse med denna innebörd införs i revisorslagen. använder enligt en särskild överenskommelse samma kontrollanter som den privaträttsliga föreningen för att utföra den faktiska kontrollen av revisorer och revisions- bolag som är anknutna till föreningen. Denna ordning är förenlig med den rekommendation som kommissionen antog om kvalitetssäkring. I rekommendationen sägs nämligen att såväl sys- tem där ett branschorgan eller en tillsynsmyndighet styr systemet och utför granskningen (övervakning) som system där revisors- kollegor avlägger kontrollbesök (kollegial kontroll), är godtagbara metoder för kvalitetskontroll. Direktivet kan därför inte anses innebära något hinder mot den nuvarande ordningen så länge kvalitetskontrollen är oberoende av dem som granskas och omfattas av tillsyn. När det gäller kravet på oberoende kan konstateras att kvalitets- kontrollen enligt överenskommelsen utförs av särskilt förordnade kontrollanter. De skall enligt gällande riktlinjer vara oberoende i förhållande till den revisor eller det revisionsföretag som granskas och får inte tidigare ha granskat revisorn eller företaget. Kvalitets- kontrollanten får enligt riktlinjerna inte heller vara vald revisor i det revisionsföretag som skall kontrolleras eller verksam i den revisionsgrupp inom vilken revisionen av det revisionsföretag som skall kontrolleras utförs. Till detta kommer att varje kontroll mynnar ut i en rapport som granskas av en särskild kvalitetsnämnd. Enligt vad utredningen inhämtat överväger kommissionen att meddela tillämpningsföreskrifter med förbud mot kollegial kvalitetskontroll av revisorer och registrerade revisionsföretag som reviderar företag av allmänt intresse. Det skulle i så fall leda till att själv måste ta hela ansvaret för kvalitets- kontroller av revisorer och revisionsföretag som reviderar sådana företag. Det är ännu oklart om kommissionen kommer att utfärda någon rekommendation. Utredningen föreslår därför inte någon författningsändring men kommer att bevaka frågan i det fortsatta utredningsarbetet. Den kvalitetskontroll som FAR SRS administrerar sker enligt en särskild överenskommelse med och utgör en del av tillsyn över revisorer och registrerade revisionsbolag. skall i vissa fall underrättas om resultaten från kontrollerna. För att säkerställa att kvalitets- kontrollen bedrivs enligt de riktlinjer och anvisningar som fast- ställts mellan parterna genomför dessutom stick- prov. Kvalitetskontrollen omfattas således av tillsyn. Enligt 29.1 b skall systemet för kvalitetssäkring finansieras så att det är säkert och fritt från otillbörlig påverkan från lagstadgade revisorer eller revisionsföretag. Det arbete som utför avseende kvalitets- kontroll finansieras genom avgifter från dem som granskas och med nämndens allmänna medel. Vad gäller det arbete som överlåtits till FAR SRS utgår inte någon särskild avgift. Kon- trollerna betalas bl.a. genom att den granskade debiteras av kontrollanten enligt en taxa som FAR SRS bestämmer. tillämpar samma taxa. Någon möjlighet för revisorer eller revisionsföretag att påverka avgiftens storlek finns inte. Det finns enligt utredningens bedömning inte heller i övrigt någon möjlighet för revisorer och revisionsföretag att påverka finansieringen av kvalitetskontrollsystemet. Systemet får därför anses stå säkert och fritt från otillbörlig påverkan. För det fall att kommissionen förordnar att granskningen skall företas av ett oberoende tillsynsorgan (se föregående avsnitt) uppkommer frågan hur skall finansiera en sådan kvalitetskontroll. Om nämnden skall ha egen anställd personal för att utföra kvalitetskontrollerna kan det finnas skäl att införa en årlig kontrollavgift till nämnden i stället för den nuvarande självdebiteringen av kvalitetskontrollanten. Med hänsyn till att utredningen inte föreslår någon ändring avseende kvalitets- kontrollen finns det dock inte skäl att nu närmare överväga denna fråga. Enligt 29.1 c skall systemet för kvalitetssäkring ha tillräckliga resurser. I kommissionens rekommendation betonas att kvalitetssäkringssystemet kostar pengar och därför bör vara så effektivt som möjligt för att uppfylla de realistiska kraven från allmänheten och myndigheternas sida. De samlade resurserna bör ställas i förhållande till antalet lagstadgade revisorer med beaktande av om de lagstadgade revisorerna har klienter bland verksamheter av allmänt intresse eller ej. Vidare sägs i rekommendationen att offentliggörande av information om vilka resurser som avsätts till extern kvalitetskontroll ökar allmänhetens tilltro till systemen. eller FAR SRS har redovisat vilka resurser som avsätts för extern kvalitetskontroll. Även om detta vore önskvärt ankommer det inte på utredningen att föreslå någon sådan redovisning. I fråga om redovisning ligger det närmast till hands att behandla frågan inom ramen för regeringens regleringsbrev till nämnden. FAR SRS bör själva reglera vilken rapportering som bör följa av den överenskommelse som de har träffat. Utredningen kan dock konstatera att granskar att FAR SRS utövar sina kontroller i enlighet med parternas överenskommelse. Nämnden får dessutom information om vilka revisorer och revisionsföretag som granskats. Antalet kontroller var 235 för , 305 för och 320 för . Det har inte framkommit annat än att tillräckliga resurser avsätts till kontrollerna. svarar inom sitt ansvarsområde för att tillräckliga resurser avsätts för dess eget arbete med kvalitets- kontroll. Enligt 29.1 d skall de personer som utför kvalitetskontrollen ha lämplig yrkesutbildning och relevanta erfarenheter av lagstadgad revision och ekonomisk rapportering samt särskild utbildning i kvalitetskontroll. För de kvalitetskontroller som FAR SRS och utför anlitas alltid FAR SRS särskilda kvalitetskontrollanter. Enligt de riktlinjer som FAR SRS fastställt för kvalitets- kontrollen skall en kvalitetskontrollant ha varit kvalificerad revisor , varav i följd. Vidare skall kvalitetskontrollanten ha den yrkeserfarenhet som krävs för att utföra en effektiv och kostnadsmedveten kvalitetskontroll av det revisionsföretag eller den revisor som skall granskas samt i övrigt vara lämpad för uppdraget. Det förutsätts att kontrollanterna deltar i regelbundet återkommande erfarenhetsutbyten med andra kontrollanter. Genom riktlinjerna är det enligt utredningens mening säkerställt att kvalitetskontrollanterna har den erfarenhet och utbildning som krävs enligt Direktivet. Genom innehållet i riktlinjerna, som utgör en del av överenskommelsen med , får de personer som genomför kvalitetskontrollerna anses uppfylla Direk- tivets krav. Det kan inte anses erforderligt att i lag eller förordning fastställa vilka krav som skall ställas på kvalitetskontrollanterna. I stället får det ankomma på att bestämma kraven på kvalitetskontrollanterna. Enligt 29.1 e skall de personer som utför särskild kvalitetskontroll väljas ut i enlighet med ett objektivt förfarande som utformats så att det inte finns någon intressekonflikt mellan kontrollanten och den granskade lagstadgade revisorn eller revisionsföretaget. Av riktlinjerna för kvalitetskontrollen framgår att i varje enskilt fall lämnar förslag på vem som skall granska en enskild revisor eller ett revisionsföretag.