rfr · GV0WRFR13 · 2008-03-31 00:00:00 — tetsproblem i samband med fastighetsförvärv ansågs också vara mindre för juridiska än för enskilda personer. Utskottet instämde i denna bedömning och avslog motionen. antog regeringens förslag till omläggning av skogsbeskattningen.162 De nya bestämmelserna gällde i allt väsentligt års taxering. tillkallades en kommitté med uppgift att utreda skogsindustrins virkesförsörjning. Kommittén antog namnet . Under den senare delen av sjönk skogsavverkningarna kraftigt jämfört med av och 1970-talets första hälft. Detta medförde att skogsindustrin inte fick virke så att industrikapaciteten kunde utnyttjas i den utsträckning som marknadsförutsättningarna medgav. Mot bakgrund av detta hade kommittén i uppgift att analysera orsakerna till de förhållandevis låga avverkningarna samt att komma med förslag till åtgärder för att stimulera utbudet av virkesråvara. I utredningens uppdrag ingick även att bl.a. analysera effekterna av skogsskatteomläggningen 1979. Som en del i utredningsarbetet prövade kommittén alternativa modeller för att dels lägga om beskattningen, dels använda avgifter för att få ett generellt ekonomiskt styrmedel med vilket avverkningarna kan påverkas. Utredningen bedömde dock att det var mycket angeläget att snabbt lägga fram förslag för att öka virkesutbudet, varför det av tidsbrist inte gjordes någon ingående analys av skogsskatteomläggningen. Utredningen ansåg också att det var lämpligt att en sådan analys väntade till dess skattereglerna hade tillämpats under . Utredningen lämnade dock förslag i vissa delar och ansåg bl.a. att skogskontoreglerna borde ändras vad gällde inkomster till följd av skador på skogen. I denna del föreslog utredningen att den längsta tid under vilken dessa skogskontomedel skulle få stå inne skulle förlängas från 10 till . presenterade sitt betänkande hösten 1981.163 4.1 Reglerna om skogsbeskattning I förarbetena till den reformerade inkomst- och företagsbeskattningen föreslogs vissa förändringar avseende reglerna om skogskonto. Vad gällde skogsavdraget behölls avdraget oförändrat.164 I propositionen uttalades att det nya skattesystemet skulle innehålla sänkta skattesatser, en minskad progressivitet och en generöst utformad generell 1978/79:204, bet. SkU 1978/79:54, rskr. 1978/79:392, SFS 1979:500 och 501. 1989/90:110. 11BBAKGRUND OCH HISTORIK KRING SKOGSAVDRAGET BILAGA 1 2007/08:RFR13 Det skulle därför, enligt förslaget, bara i rena undantagsfall komma i fråga att därutöver införa ytterligare reserveringsmöjligheter. hade dock vissa näringsidkare givits rätt att, på ett mera omfattande sätt, skattemässigt jämna ut sina inkomster. Enligt särskild lagstiftning kunde skogsägare, upphovsmän och uppfinnare fördela sina inkomster över . Vidare hade yrkesfiskare möjlighet att fördela sina inkomster av yrkesmässigt fiske inom ramen för systemet med allmän investeringsreserv. Att skogen sköts rationellt och att avverkningarna hålls uppe utgjorde enligt propositionen skäl för att behålla skogskontona. Även upphovsmannakontot borde finnas kvar. Med hänsyn till den latenta skatte- och avgiftsskuld som var knuten till avsättningen på skogs- och upphovsmannakontona föreslogs dock att endast hälften av kontobehållningen skulle få tillgodoräknas det s.k. survunderlaget. Enligt propositionen gav skogskonton m.m. förmåner utöver att utjämna inkomster. Dessa förmåner bestod i att skatten sköts upp tills uttag skedde från skogskontot, vilket gav en räntefri skattekredit. Utredningen för reformerad företagsbeskattning (URF) gjorde i sitt betänkande jämförelser med de skattemässiga favörer som gällde för pensionsförsäkringssparande och föreslog att räntan på skogskonto m.m. skulle beskattas.165 För att skogskonto skulle få den positiva effekt för skogsvården som var avsikten med kontot borde dock, enligt propositionen, en avvägning göras gentemot alternativet att låta skogen stå kvar på rot. Med hänsyn taget till rimliga antaganden om inflation och ränta och med beaktande av andra faktorer, såsom ändringar i survunderlaget, fastighetstaxeringsvärden och skogsvårdsavgift, föreslogs att räntan på skogskonto borde beskattas . I övrigt flyttades reglerna om skogsbeskattning, i allt väsentligt, oförändrade över i den nya reformerade inkomst- och företagsbeskattningen. skattreform har olika skogsfrågor varit föremål för behandling i offentliga utredningar och beslut i . Någon samlad översyn av reglerna om skogsbeskattning har dock inte genomförts. Vissa frågor om skogsbeskattning har tagits upp inom ramen för andra utredningar, och har också beslutat om förändringar vad gäller t.ex. att ersättningar som utgår enligt naturvårdsavtal numera får sättas in på skogskonto och avseende den skattemässiga behandlingen av lantmäterikostnader. 165 SOU 1989:33. 2007/08:RFR13 BILAGA 1 11BBAKGRUND OCH HISTORIK KRING SKOGSAVDRAGET behandlade i sitt betänkande bl.a. frågan om skogsavdrag och fastighetsförvärv.166 Utredningen ansåg att skogsavdragen underlättar bl.a. finansieringen av fastighetsförvärv och stimulerar till ökade virkesuttag i anslutning till sådana förvärv. Å ena sidan underlättar skogsavdragen för personer med begränsad tillgång på eget kapital att förvärva skog och skogsmark, men det kan å andra sidan inte uteslutas att avdragen har en icke obetydlig höjande effekt på fastighetspriserna. I utredningen konstaterades även att en betydande nackdel med avdragen är att de leder till mycket omfattande föryngringsavverkningar där bl.a. avverkningsprioriteringarna, hyggenas storlek och skogens slutålder påverkas av skattereglerna. De mycket stora virkesuttagen som, enligt utredningen, ofta blir följden vid vanliga förvärv är för många fastigheter vare sig önskvärda eller lämpliga och är i vissa fall inte ens tillåtna enligt skogsvårdslagen. I utredningen pekades vidare på att reglerna för skogsavdrag vid vanliga köp innebär att den som vill utnyttja hela avdragsutrymmet måste avverka i så stor omfattning att den avdragsgrundande intäkten motsvarar hela anskaffningsvärdet för skogen och skogsmarken. I kombination med en hög prisnivå på skogsfastigheter leder detta alltför ofta till uttag av huvuddelen av virkesförrådet. Dessa virkesuttag är i många fall inte förenliga med ett uthålligt skogsbruk och en god hänsyn till skogens miljövärden. Skogsavdragen torde också bidra till den höga prisnivån på skogsfastigheter. Det kan inte heller, menade utredningen, uteslutas att behovet av att finansiera höga med avdragsgilla skogsintäkter spelat en avgörande roll i vissa av de s.k. klipperifallen. Utredningen pekade på att redan i sitt betänkande ifrågasatte om reglerna för skogsavdrag mera långsiktigt stod i samklang med riktlinjerna för skogspolitiken.167 har , enligt utredningen, redovisat en liknande uppfattning i ett flertal yttranden över förslag i beskattningssammanhang. I betänkandet föreslog att regelverket kring skogsavdragen i skattelagstiftningen borde ses över i sin helhet. I avvaktan på resultatet av en sådan översyn föreslog utredningen att tillämpningen av begreppet rationaliseringsförvärv borde stramas upp. Några åtgärder i syfte att strama upp tillämpningen av begreppet rationaliseringsförvärv har ännu inte vidtagits. Någon översyn av regelverket om skogsavdrag har inte heller aviserats. 5.3 tillkännagivande om översyner och förslag föreslog ett tillkännagivande till regeringen om, dels en översyn av möjligheten att sätta in ersättningar som utgår enligt naturvårdsavtal på 11BBAKGRUND OCH HISTORIK KRING SKOGSAVDRAGET BILAGA 1 2007/08:RFR13 skogskonto, dels en översyn och förslag beträffande den skattemässiga behandlingen av lantmäterikostnader. Regeringen föreslog därefter att utgifterna för lantmäteriförrättningar i samband med omarronderingar som var ett led i jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering skulle få dras av . I gengäld skulle utgifterna inte räknas in i det anskaffningsvärde som låg till grund för förhöjt skogsavdrag i samband med rationaliseringsförvärv och inte heller i kapitalunderlaget för räntefördelning och expansionsfond. Avdragna utgifter fick, enligt förslaget, inte heller räknas in i omkostnadsbeloppet vid kapitalvinstberäkningen när fastigheten avyttrades. Syftet med förslaget var att stimulera till sådana omarronderingar så att mera rationella brukningsenheter skapades inom ägosplittrade områden där fastigheterna har många små och utspridda skiften. De nya reglerna trädde i kraft . På lantmäteriförrättningsutgifter som är hänförliga och tidigare tillämpas de äldre bestämmelserna.169 2001/02:SkU15, rskr. 2001/02:177. 2002/03:79, bet. 2002/03:SkU17, rskr. 2002/03:218. Vad är en skatterättslig princip? Principer brukar skiljas från rättsregler och beskrivas som en sammanhållande värdeordning ett kitt som länkar ihop regler och gör dem användbara. Principer kan vara av två olika slag. De kan antingen vara legala, vilket betyder att principen framgår direkt av lagtext. Principer kan också vara inducerade, vilket betyder att de kommer till uttryck vid en närmare systematisk analys av ett visst rättsområde. Principer kan vara grundläggande och användas för att motivera utformningen av ett rättsområde eller främst användas som ett hjälpmedel vid tolkningen av rättsregler. Rättsprinciper kan, liksom rättsregler, konkurrera med varandra så att det blir nödvändigt att välja vilken av principerna som ska få väga tyngst. I det reformerade skattesystemet kan man t.ex. vad gäller skogsbeskattningen se en konkurrens mellan två principer neutralitetsprincipen och skatteförmågeprincipen vilket kan sägas vara spänningsförhållandet mellan en interventionistisk skattepolitik (dvs. en skattepolitik som styr den skattskyldige mot vissa handlingsalternativ) och en icke-interventionistisk sådan. Något entydigt och generellt svar på frågan vilken princip som ska väga tyngst går dock inte att ge. skattereform vilar huvudsakligen på följande, icke lagreglerade, principer: den socialpolitiska beskattningsprincipen, Minsta offer-principen bygger på tanken att skatten ska fördelas mellan samhällsmedborgarna på ett sådant sätt att den medför minsta möjliga uppoffring för dem. Om inkomstfördelningen mellan samhällsmedlemmarna är kraftigt 170 De beskrivningar som ge av de skatterättsliga principerna i denna bilaga bygger i huvudsak på : Inledning till skatterätten och m.fl.: Det svenska skattesystemet. 12BSKATTERÄTTSLIGA PRINCIPER I 1990 ÅRS SKATTEREFORMF BILAGA 2 snedvriden kan beskattningen utformas så att den justerar skevheterna genom att omfördela inkomsterna mellan medborgarna. Tanken med minsta offer-principen är att det för samhället som sådant ska uppnås en mera rättvis inkomstfördelning. Principen är vidare förenad med antagandet att inkomstens gränsnytta är avtagande. Med detta menas att det är en mindre uppoffring för en person med hög inkomst att avstå en ytterligare krona i inkomst än för en person med låg inkomst. Den socialpolitiska beskattningsprincipen innebär att beskattningen ska utformas så att den åstadkommer en omfördelning av inkomsterna och att orättvist upplevda skevheter i inkomst- och förmögenhetsfördelningen i samhället korrigeras. Även om den socialpolitiska beskattningsprincipen fortfarande har stor betydelse har den dock inte längre en lika långtgående utformning som . Principen kommer bl.a. till uttryck i förarbetena till skattereform där följande uttalas. Det förtjänar emellertid än en gång slås fast att det övergripande målet för skattereformen är att åstadkomma en samhällsekonomiskt effektiv beskattning som fördelningspolitiska mål uppfylls.171 Enligt neutralitetsprincipen ska den skattskyldiges val mellan olika handlingsalternativ inte styras av skattereglernas utformning, utan olika alternativ ska ha samma inbördes värderelation såväl före som efter skatt. Den teoretiska grunden för neutralitetsprincipen finns främst i de nationalekonomiska teorier som menar att bästa resursfördelning uppnås om marknaden påverkas så lite som möjligt av skatteregler. Det svenska skattesystemet vilar på neutralitetsprincipen, dock inte renodlat. Sålunda har skatterna även använts för att påverka den enskildes val mellan olika handlingsalternativ. Som exempel kan nämnas att mervärdesskatten har höjts i syfte att dämpa konsumtionen eller att en särskild koldioxidskatt införts för att uppnå en lägre användning av fossila bränslen och därmed skapa en bättre miljö. Vid utformningen av den övergripande ekonomiska politiken i samhället kan beskattningen också utgöra ett medel för att medvetet styra den enskildes val mellan konsumtion och sparande. Som exempel kan nämnas det skattemässigt gynnande pensionssparandet. På företagsbeskattningens område innebär principen att beskattningen ska vara neutral mellan företagets sätt att organisera sin produktion, sina inköp och sin distribution. Beskattningen ska också vara neutral till företagets val mellan olika finansieringsalternativ. Även vid valet av företagsform ska beskattningen vara neutral. Neutralitetsprincipen torde dock, även på företagsbeskattningsområdet, vara subsidiär till andra samhällsekonomiska överväganden och i förhållande till andra övergripande beskattningsprinciper. 1989/90:110. BILAGA 2 12BSKATTERÄTTSLIGA PRINCIPER I 1990 ÅRS SKATTEREFORMF Ett exempel där neutralitetsprincipen har fått stå tillbaka för andra intressen är inom skogsbeskattningen där valet av företagsform inte är neutralt. Flera av skattereglerna inom detta område, t.ex. reglerna om avsättning till skogskonto och reglerna om rationaliseringsförvärv, kan bara användas av enskilda näringsidkare. I anslutning till omläggning av skattesystemet har på ett flertal ställen markerats neutralitetsprincipens betydelse. Principen verkar ha haft stor betydelse vid detaljutformningen av det reformerade skattesystemet. Principen om neutralitet kan för skogsbruket uttryckas som att ett neutralt skattesystem inte ska påverka skogsägarnas handlande. Neutralitet mellan ägargrupperna innebär att en grupp av ägare inte ska gynnas eller missgynnas. Inom alla branscher och näringar finns möjligheter att på olika sätt utjämna de beskattningsbara inkomsterna . De extra möjligheter som finns för skogsbruket kan förklaras med att avverkningarna kan behöva varieras kraftigt. Neutralitet i meningen att skattebelastningen ska vara lika hög i olika näringar kan innebära att särskilda regler behövs för en näring. Ett neutralt skattesystem för skogsbruket innebär även att skogsägarnas handlande med avseende på t.ex. slutavverkningsålder och planteringsvilja inte ska påverkas och styras av skatterna.172 En av utgångspunkterna skattereform var att göra beskattningen mer likformig. Principen innebär att beskattningen ska utformas på ett sådant sätt att den, i möjligaste mån, är rättvis och likformig. Principen kan delas in i två delar, en övergripande del och en del som är mera inriktad på detaljutformningen av skattesystemet. Den övergripande principen innebär att beskattning ska vara likformig sedd i ett samhällsperspektiv, dvs. att skatten ska fördelas mellan samhällsmedlemmarna på ett sådant sätt att den blir likformig och rättvist fördelad. Innebörden av denna princip vid detaljutformningen är att alla i samma ekonomiska och sociala situation beskattas på ett likartat sätt. Det ska sakna betydelse i vilken form en inkomst erhålls och i vilken form en utgift erläggs. Till likformighetsprincipen kan även hänföras kravet att skattereglerna ska motverka skatteplanering och skatteflykt. Begränsningarna i avdrag för räntor och kapitalförluster har exempelvis i betydande utsträckning funnit sina motiv i denna önskan att förhindra skatteplanering. När man talar om rättvis beskattning brukar individens skatteförmåga vara utgångspunkten. Beskattning utifrån skatteförmåga kan mycket enkelt beskrivas som att den som har en stor inkomst också kan betala mera i skatt än den som har en mindre inkomst. Vidare ligger även en horisontell rättvisa i begreppet lika stor inkomst lika hög skattebelastning. 172 , 2002. 12BSKATTERÄTTSLIGA PRINCIPER I 1990 ÅRS SKATTEREFORMF BILAGA 2 kan även rättfärdiga vertikal rättvisa, dvs. att skatteförmågan kan användas som en utgångspunkt för progressiv beskattning, där syftet är en förmögenhetsutjämning. En stark etisk grund för skatteförmågeprincipen står att finna i önskemålet om en rättvis fördelning av skattebördan. Det kanske tydligaste exemplet på principen är inkomstbeskattningens uppbyggnad. Den inkomst som ska beskattas inom ramen för tjänst, näringsverksamhet och kapital är nettot av respektive verksamhet. Vilket, som huvudregel, innebär att alla kostnader som den skattskyldige har haft för att förvärva intäkterna också ska kunna dras av. Vid detaljutformningen av skattesystemet kan skatteförmågeprincipen delas upp i två delar. 1.Den första delen tar sikte på inkomster som ska vara skattepliktiga. Som grundregel gäller att endast inkomster som ger en reell skatteförmåga ska medföra skatteplikt (dvs. nettot av inkomster efter avdragna utgifter). 2.Den andra delen tar sikte på tidpunkten för erläggandet av skatten. För att särskilja denna del kan den benämnas betalningsförmågeprincipen. Här strävar man efter att utforma skattesystemet så att tidpunkten för skattskyldigheten ska sammanfalla med tidpunkten när inkomsten betalas ut. Det finns dock skatteregler som sträcker sig ännu längre än vad som följer av huvudregeln om nettobeskattning, dvs. att det som beskattas är den nettoinkomst som blir kvar efter gjorda avdrag. Genom dessa skatteregler kan t.ex. avdrag medges för sådant som annars inte skulle vara avdragsgillt eller kan en viss intäkt helt undantas från beskattning. Ett exempel på detta är skogsbeskattningens regler om skogsavdrag och skogskonto. Ett annat exempel är reglerna om kvittning. Mot bakgrund av de strävanden efter en likformig och rättvis beskattning som genomsyrade skattereform är dock antalet specialregler av detta slag numera förhållandevis få. Av förarbetena till reglerna om skogsbeskattning framgår att skatteförmågeprincipen har varit styrande när det gäller den grundläggande tanken bakom rätten till avdrag på grund av avyttring av skog under innehavstiden.173 Av förarbetena framgår att avverkningen kan innefatta ett kapitaluttag som inte tillför den skattskyldige någon skatteförmåga, varför intäkten i princip bör vara skattefri. Å andra sidan framförs i samma proposition argumentet att ett avdragssystem som innebär att realiserad avkastning inte träffas av beskattning är att betrakta som ett avsteg från skatteförmågeprincipen. Sammanfattningsvis kan konstateras att det svenska skattesystemet, som det ter sig skattereform, har sin utgångspunkt i de väsentliga principerna skatteförmågeprincipen, minsta offer-principen, den socialpolitiska 1978/79:204. BILAGA 2 12BSKATTERÄTTSLIGA PRINCIPER I 1990 ÅRS SKATTEREFORMF principen, likformighetsprincipen och neutralitetsprincipen. Utifrån dessa övergripande principer kan man i punktform ange några viktiga drag i skattesystemet enligt följande. Beskattningen ska vara enhetlig och likformig, vilket innebär att i princip alla inkomster ska vara skattepliktiga och värderas utifrån sina verkliga värden. Beskattningen ska grundas på nettoinkomsten, dock att begränsningar i avdragsrätten motiverade av kravet på likformighet och strävan att motverka skatteplanering medfört en viss förskjutning mot bruttoinkomstbeskattning. Beskattningen ska vara subjektiv, dvs. hänsyn ska tas till den enskildes skatteförmåga. Detta kommer numera främst till uttryck genom grundavdraget och dess utformning. Beskattningen ska vara nominell, dvs. inkomsterna ska beskattas i nominella kronor även om inkomsterna helt eller delvis består av inflationsvinster. I viss mån beaktas dock inflationen avseende kapitalavkastningen, eftersom skattesatsen satts på sådant sätt att den tar hänsyn till viss inflation.174 174 m.fl. 2005. Material och metod för forskarstudien Studien av skogsavdragets användning bland enskilda skogsägare samt att analysera skogsavdragets påverkan på bl.a. avverkningar, investeringar och skogsvårdande insatser, utbudet av virke och fastighetspriser m.m. har genomförts av en forskargrupp vid (), , under ledning av professor . I forskargruppen har även ingått agronomie doktor och jägmästarstudenterna . Även om urvalet påverkar resultatens generaliserbarhet har inriktningen varit att hitta och peka på de mest intressanta och viktigaste sambanden. Uppdraget genomfördes huvudsakligen . För de analyser och slutsatser som redovisas i denna del av uppföljningen svarar professor . Uppföljningen utgår från följande frågeställning; Hur påverkar skogsavdragets konstruktion avverkningar och skogsvårdande insatser, utbudet av skogsråvara och priset på skogsfastigheter m.m.? I uppföljningen har ingått att genomföra en studie av skogsavdragets användning och effekter. Utifrån frågeställningarna ovan har följande preciseringar gjorts: 1.I vilken utsträckning utnyttjar de privata, enskilda skogsägarna de möjligheter som skogsavdraget ger? 2.Hur uppfattar skogsägarna de incitament som skogsavdraget innebär? a)avverkningar, b)skogsvårdande insatser, 175 I arbetet med att genomföra telefonintervjuer har studenterna , , , , och varit behjälpliga. Forskargruppen önskar framför allt tacka de skogsägare i , och som svarat på ett antal frågor som ställts per telefon. Vidare har och vid gett värdefull hjälp med att ta fram underlag för studien. Även fastighetsmäklarna har gett värdefull hjälp med att finna personer som köpt eller funderade på att köpa en skogsfastighet . 2007/08:RFR13 BILAGA 3 13BMATERIAL OCH METOD FÖR FORSKARSTUDIEN c)utbudet av rundvirke samt d)priset på skogsfastigheter? I studien har koncentration framför allt lagts på frågeställningarna 1, 2, 3a och 3b. De två övriga frågeställningarna, behandlas mot bakgrund av uppföljningens resultat för frågeställningarna 1, 2, 3a och 3b samt tidigare kunskap som forskarna har förvärvat inom området. Det insamlade materialet har begränsats till de tre länen , och , vilket påverkar resultatens generaliserbarhet. Strävan har varit att hitta och peka på de mest intressanta och viktigaste sambanden. Målpopulationen består av privata, enskilda skogsägare med fastigheter om . De faktiska populationerna omfattar skogsägare i de tre länen , och . Det geografiska läget är av intresse eftersom bl.a. bonitet, virkesförråd och därmed avverkningsmöjligheter men även yttre faktorer som näringsliv och efterfrågan på virke ändras från söder till norr. Ytterligare indelningar har gjorts av populationerna enligt följande. Personer som köpte, ärvde eller fick en skogsfastighet Ramen, förteckningen, för populationen och urvalet utgörs av fastighetsregister. Det kan vara personens första skogsfastighet men det kan också förhålla sig så att han/hon äger en fastighet . I forskarrapporten studeras dessa skogsägare före (ägare ) och under de efterföljande åren för att se i vilken utsträckning som skogsavdraget används. Vidare studeras vilka skillnader som finns mellan nyblivna skogsägare och de personer som äger en skogsfastighet. Skogsägare som inte har köpt, ärvt eller fått någon ytterligare fastighet Dessa skogsägare kan ses som en kontrollgrupp då forskarna önskat förvissa sig om att de skillnader som de förväntar sig att finna för avverkningsvolymer och skogsvårdsinsatser kan förklaras av köpet av en skogsfastighet och inte yttre faktorer såsom t.ex. prisförändringar på virkesmarknaden. Personer som står i begrepp att eller som har köpt en skogsfastighet Forskarna har önskat att, jämfört med de personer som köpte en skogsfastighet , utröna vilken kunskap dessa personer har om skogsavdraget och vilken betydelse skogsavdraget har för köpet av fastigheten, avverkningsvolymen samt finansieringen av köpet. 13BMATERIAL OCH METOD FÖR FORSKARSTUDIEN BILAGA 3 2007/08:RFR13 I detta fall finns det ingen ram. Det går därför inte att göra något slumpmässigt urval. Urvalet har gått så till att forskarna har ringt till mäklare av skogsfastigheter och bett dem hjälpa till med namn på kunder.