sou · GUB320 · 2007-01-01 00:00:00 — För att motverka sådana upplägg och säkerställa en riktig redo- visning av skilda verksamheter krävs regler som säkerställer en marknadsmässig proportionering av kostnaderna vid transaktioner mellan verksamhetsgrenar inom ett bolag och att armlängds- principen upprätthålls för transaktioner mellan närstående företag. Sådana regler ställer stora krav på företagen i fråga om redo- visning och dokumentation. Detta kan upplevas betungande för företagen, men får anses vara en förutsättning för att de skall kunna välja tonnagebeskattning. Bestämmelser för att förhindra företag att utnyttja systemet på ett felaktigt sätt finns i övriga länders tonnageskattesystem. Cabotagereglerna, dvs. rätten att utföra inrikes transporter inom annat land, är borttagna inom EU. Detta medför att trafiken utsätts för internationell konkurrens och hemmamarknaden för europeiska fartyg kan numera anses vara hela marknaden inom EU. I princip alla bolag kan delta i en upphandling i vilket land som helst inom EU. Majoriteten av EU:s sjöfartsnationer har ökat stödet till näringen och infört bl.a. tonnageskatt. Detta har medfört att de svenska rederiernas konkurrenskraft har försämrats. Utredningen anser att den svenska handelssjöfarten måste få konkurrenskraftiga villkor för att fortsätta och eventuellt öka sin verksamhet på en allt mer konkurrensutsatt marknad. Övervägande delen av Europas sjöfartsnationer har infört ett tonnageskatte- system och i de länder som utredningen har studerat har en kombination av ett tonnageskattesystem och ett nettolönesystem stärkt rederierna. Om inför ett tonnageskattesystem får rederierna likartade villkor på flera områden. torde lättare kunna värdera ett tonnagebeskattat svenskt rederi och därmed bevilja mer konkurrenskraftiga krediter. Tonnageskattesystemet torde förbättra rederiernas möjlighet att köpa och sälja fartyg av kommersiella skäl. Det är vidare viktigt att behålla ett fartygsbestånd som ägs av svenska rederier för att trygga sysselsättningen och för att bevara yrkeskunnandet i . Med konkurrenskraftiga villkor har möjlighet att fortsätta påverka sjösäkerhets- och miljöarbetet. Regeringen och har, som angetts ovan, uttalat att den svenska sjöfartsnäringen måste få konkurrensvillkor som är jämförbara med dem som finns i konkurrentländerna. Utredningen anser sammantaget och främst med hänsyn till den internationella utvecklingen att ett svenskt För och emot tonnagebeskattning tonnageskattesystem skall införas. Utredningens förslag innebär emellertid inte att fartygen måste registreras i . Ett förslag om ett svenskt tonnageskattesystem måste notifieras till och godkännas av . Utredningens förslag: Ett fartyg skall ha en nettodräktighet på minst 100 och den strategiska och ekonomiska ledningen i för att kvalificeras för tonnagebeskattning. Nettodräktigheten av inhyrda fartyg med besättning får inte överstiga av företagets genomsnittliga totala netto- dräktighet under beskattningsåret. Uthyrning av fartyg utan besättning kan omfattas av tonnage- skattesystemet om företaget till följd av tillfällig överkapacitet hyr ut fartyget under högst . Ett enskilt fartyg kan endast hyras ut på detta sätt en gång. Val av beskattningsmetod gäller även för företagets andel av ett kvalificerat fartyg. Utredningen måste slå fast vilka fartyg som skall omfattas av ett svenskt tonnageskattesystem, hur stora fartygen skall vara, vilka krav som skall ställas på fartygens användning, i vilken omfattning som inhyrda fartyg kan omfattas av bestämmelserna osv. Av utredningens direktiv framgår bl.a. följande. Man brukar skilja mellan fartyg som redaren både äger och ombesörjer driften av, fartyg som hyrs ut med besättning, fartyg som hyrs ut eller in utan besättning (bare boat charter) och fartyg som hyrs in med besättning. Vid inhyrning kan det vara fråga om att hyra hela eller delar av ett fartyg (helbefraktning respektive delbefraktning/space charter). Vidare kan hyresavtalet avse vissa resor (resebefrakt- ning/voyage charter) eller (tidsbefraktning/time charter). Även andra befraktningsformer kan förekomma. Av direktiven framgår vidare att utredningen skall utreda vad som bör krävas i fråga om kontraktstid och befraktningsvillkor m.m. för att ett fartyg skall kunna omfattas av tonnagebeskattningen samt vilka krav som i övrigt bör ställas i fråga om fartygens användning. I det följande redogörs för de krav som finns i de tonnageskattesystem som utredningen har studerat och för utredningens överväganden. De fartyg som ingår i tonnageskatteordningen skall strategiskt och affärsmässigt drivas från och ha ett bruttotonnage om eller mer. Rederiets egna fartyg kan användas utan begräns- ningar. Vid inhyrning av fartyg gäller att fartyg som hyrs utan besättning i princip likställs med fartyg som ägs av rederiet. Detsamma gäller för fartyg som hyrs med besättning när fartyget hyrs för en period och högst och när det avtalas om en köpoption, enligt vilken hyrestagaren senast vid hyrestidens utgång kan förvärva fartyget till högst marknadsvärdet för anskaffningen av köpoptionen. Fartyg inhyrda med besättning kan omfattas av tonnageskatte- systemet, dock med den begränsningen att det under ett inkomstår inhyrda bruttotonnaget högst kan uppgå till fyra gånger rederiets eget bruttotonnage under tonnageskatteordningen. Inkomst från tonnage som överstiger denna gräns skall beskattas enligt de allmänna skattebestämmelserna. Andra länder har begränsningar på det egna tonnaget. Bedömningen av om kravet på storleken på det egna tonnaget är uppfyllt gäller vid en samlad bedömning över hela inkomståret. Vid bedömningen jämställs fartyg inhyrda utan besättning med rederiets egna fartyg. Det- samma gäller för fartyg inhyrda med besättning när förhyrningen gäller för en period om minst ett och högst och när det i samband med förhyrningen avtalats om en köpoption. Av Europeiska kommissionens () beslut angående den danska tonnageskatten framgår att den danska rederibranschen anser att en gräns på fyra gånger det egna tonnaget inte är mindre förmånlig för rederier i andra länder inom Europeiska unionen (EU) än för danska rederier. För det första är den danska tonnagebeskattningen mindre förmånlig än andra tonnageskattesystem eftersom överskjutande skatter inte efterges, och för det andra är andra länders rederier inte så aktiva på marknaden för inhyrning av fartyg med besättning. Detta innebär att en övre gräns på det egna tonnaget inte medför problem för dessa länder men däremot kommer den att medföra problem i . I hänför sig hälften av rederiernas förtjänst från tonnage inhyrt med besättning. Samma förhållande gäller, enligt uppgift i kommissionens beslut, inte för rederierna i t.ex. , eller . Uthyrning av fartyg utan besättning kan endast omfattas av tonnageskattelagen under högst . Denna treårsregel kan endast tillämpas en gång för ett och samma fartyg. I den danska lagen används inte begreppet internationell trafik eller sjöfart. Det anges endast att verksamheten avser transport av passagerare eller gods mellan olika destinationer. I lagen finns en uppräkning av s.k. flytande inrättningar som inte anses vara fartyg och således inte heller räknas med i tonnage- skatteordningen. Dessa är bl.a. flytande kranar, kabelläggare och borrplattformar. Tonnagebeskattade fartyg skall huvudsakligen vara avsedda för gods- eller passagerarbefordran, ha sin strategiska och ekonomiska ledning i och ha en bruttodräktighet på minst 100. Fartygen skall i huvudsak användas i internationell sjöfart. Tonnagebeskattningen omfattar således inte fartyg som har sin ledning någon annanstans än i , trots att bolaget har sin ledning i och är skattskyldigt där. Med fartygets ekonomiska ledning avses bl.a. planering av rutter, försäljning av frakter och persontransporter, proviantering och företagsledning i anslutning till upplags-, terminaltjänst-, personal- förvaltnings- och underhållsverksamhet. Med strategisk ledning avses den högre företagsledningen för fartyget. Tonnagebeskattade fartyg är av bolaget ägda passagerarfartyg som är införda i det finska fartygsregistret och lastfartyg som är införda i förteckningen över handelsfartyg i utrikes fart och som används av bolaget i trafik eller som bolaget hyrt ut med besättning. Sådana fartygs andel av bolagets tonnagebeskattade tonnage skall vara . Tonnagebeskattade fartyg är vidare inhyrda fartyg införda i ett fartygsregister i en medlemsstat i EU. Detta gäller fartyg inhyrda både med och utan besättning. Andelen fartyg inhyrda med besättning får inte överstiga av bolagets totala tonnage- beskattade tonnage. Stödet gäller alltså främst finskregistrerade fartyg i rederiets ägo samt fartyg inhyrda utan besättning. Enligt den finska tonnageskattelagen omfattas fartyg som bolaget hyr ut med besättning av lagen. Även i uthyrnings- situationer förutsätts att de villkor som anges för de fartyg som bolaget äger skall vara uppfyllda. Dessa fartyg skall således huvudsakligen vara i internationell sjöfart även de är uthyrda. Uthyraren måste känna till syftet med fartygets använd- ning för att kunna bedöma om det uppfyller de villkor som ställs enligt tonnageskattesystemet. Uthyraren måste därför inhämta utredning om fartygets användning för beskattningen. Tonnageskattesystemet omfattar dock inte fartyg som har hyrts ut utan besättning. Ett fartyg anses vara i internationell sjöfart när det trafikerar mellan finsk och utländsk hamn, mellan utländska hamnar eller mellan utländsk hamn och öppna havet, dock inte om fartyget uteslutande trafikerar mellan två hamnar i samma stat. De fartyg som omfattas av den norska tonnageskattelagen är skip i fart och flyttbara anordningar i oljeverksamhet. Tonnageskatte- systemet omfattar inte bara internationell skeppsfart utan även kustfart på den norska kusten som är utsatt för internationell konkurrens. Fartyg som inte omfattas av lagen är bl.a. fartyg under 100 brutto registerton, fartyg som inte har eget maskineri, fartyg som huvudsakligen färdas på norska insjöar och älvar, fartyg för stationär verksamhet eller hamntrafik, logifartyg, fiske- och fångstfartyg och färjor eller passagerarfartyg i trafik mellan norska hamnar när distansen mellan den första och den sista anlöps- hamnen understiger . Fartyg i utrikes fart med eget maskineri omfattas av lagen oberoende av storlek och omfatt- ningen av det område som fartyget trafikerar. Endast fartyg som rederiet äger kan ingå i tonnageskattesystemet. Begreppen internationell skeppsfart och internationell konkur- rens definieras varken i lagen eller i förarbetena. Tonnageskattesystemet kan användas när inkomsten härrör från fartygsverksamhet. Ett rederi anses bedriva fartygsverksamhet när det har majoriteten av förvaltningen i för fartyg som rederiet äger helt eller delvis eller chartrar in utan besättning. Vidare anses ett rederi bedriva fartygsverksamhet när det hanterar huvuddelen av förvaltningen i av fartyg som ägs av annat bolag. Fartyg inhyrda med besättning får inte uppgå till av det totala tonnaget. Det nederländska tonnageskattesystemet beskattar vinster från främst användningen av fartyg för transport av gods eller personer i internationell sjötrafik. Med begreppet internationell sjötrafik avses trafik mellan en hamn i och en utländsk hamn eller trafik mellan två utländska hamnar. Begreppet omfattar inte trafik mellan två nederländska hamnar och därmed förbunden transport från hamnen till depån eller från hamnen till mottagaren. Ett fartyg som skall ingå i tonnageskattesystemet skall vara certifierat för navigation till sjöss, uppgå till mer än 100 bruttoton och användas för transport av passagerare eller gods, bogsering eller bärgning till sjöss eller transporter i samband med service som nödvändigtvis tillhandahålls till sjöss. De fartyg som skall ingå i tonnageskattesystemet skall ägas eller hyras in av det bolag som väljer att tonnagebeskattas. Antalet inhyrda fartyg får inte överstiga av bolagets totala nettotonnage. Ett fartyg anses inhyrt om det är hyrt på annat sätt än utan besättning. Fartygets strategiska och kommersiella ledning måste utföras från . Med strategisk ledning för fartygsverksamheten avses bl.a. placering av företagets ledning och styrelsens beslut. Med kommersiell ledning menas bl.a. planering av rutter, bokning av gods eller passagerare, inköp av bränsle, tillhandahållande och proviantering av förnödenheter, personal- förvaltning, utbildningsverksamhet och teknisk förvaltning såsom reparation och underhåll av fartyg. Det finns inte något krav på att fartyget skall segla inter- nationellt. Irländska fartyg som är kvalificerade för tonnagebeskattning skall kunna användas till havs och ha en storlek på 100 bruttoton eller mer och uppfylla myndigheters krav på navigation till havs. Undan- tagna är bl.a. fiske- och fiskeberedningsfartyg, fartyg i hamnar, flodmynningar och floder, olika typer av installationer utanför kusten som inte används för transport av gods eller passagerare till havs, mudderverk, arbetsplattformar eller bogserbåtar som inte används till havs. Ett bolag får inte hyra in av bolagets netto- tonnage av kvalificerade fartyg. Med inhyrda fartyg menas fartyg inhyrda med besättning. Fartyg uthyrt utan besättning av ett kvalificerat bolag omfattas inte av bolagets tonnagebeskattning. Om uthyrningen beror på en kortvarig överkapacitet och den inte skall pågå längre än kan den däremot ingå i tonnagebeskattningen. Majoriteten av de tonnageskattesystem som utredningen har studerat har en gräns på en bruttodräktighet på 100 för att ett fartyg skall vara kvalificerat för tonnagebeskattning. I det tonnageskattesystem som utredningen föreslår används begreppet nettodräktighet i ett flertal bestämmelser. Utredningen anser att ett enhetligt begrepp bör tillämpas och föreslår således att ett fartygs nettodräktighet skall uppgå till minst 100 för att det skall kunna ingå i tonnageskattesystemet. 5.3.2Strategisk och ekonomisk ledning Enligt kommissionens riktlinjer måste stödet till sjötransport vara nödvändigt för att främja återföringen till gemenskapen av den strategiska och ekonomiska ledningen av alla berörda fartyg och alla förmånstagare av stödordningarna måste vara underkastade företagsbeskattning i gemenskapen. Detta krav gäller endast driften av fartygen och är fristående från de krav som gäller för bolaget. kommissions riktlinjer anges emellertid inte vad som avses med att fartygen strategiskt och ekonomiskt skall ledas från ett EU-land. I de danska förarbetena anges att kommissionen har godkänt den brittiska tonnageskatteordningen som innehåller en motsvarande bestämmelse. Denna har danskarna överfört på sin lag. Enligt kommissionens beslut om det danska stödet avses med strategisk förvaltning strategiska beslut om bl.a. kontrakt, köp och försälj- ning av fartyg samt samarbete. Ekonomisk förvaltning avser bl.a. planering av fartygens rutter, ingående av fraktavtal, proviantering, teknisk drift och underhåll av fartygen. I de danska förarbetena anges vidare att det inte är något krav att alla de ovan nämnda åtgärderna skall utföras i . Kravet är i stället att varje enskilt fartyg i tillräcklig omfattning skall uppfylla dessa krav och att den strategiska och ekonomiska förvaltningen av flottan som helhet, utifrån en samlad bedömning, skall företas från . I de finska förarbetena anges att med strategisk ledning avses den högre företagsledningen för fartyget och med fartygets ekono- miska ledning avses bl.a. ruttplanering, försäljning av frakter och persontransporter, proviantering samt företagsledning i anslutning till för verksamheten erforderlig upplags-, terminaltjänst-, personalförvaltnings- och underhållsverksamhet. Med hänsyn till det krav som kommissionen uppställer bör även av de svenska bestämmelserna framgå att den strategiska och ekonomiska ledningen av alla berörda fartyg skall utgå ifrån . Med strategisk ledning bör avses strategiska beslut beträffande bl.a. ingående av kontrakt, köp och försäljning av fartyg. Med ekonomisk ledning bör avses bl.a. planering av rutter, ingående av fraktavtal, proviantering, bemanning, teknisk drift och underhåll av fartygen. Vid bedömningen av om den strategiska och ekonomiska ledningen av fartygen utförs från skall en sammanvägning av samtliga omständigheter företas. Det krävs således inte att alla förvaltningsbeslut fattas i för varje enskilt fartyg, utan bedömningen bör göras för rederiets kvalificerade fartyg. 5.3.3Ägda och inhyrda fartyg Utredningen anser att fartyg som ett rederi hyr in utan besättning skall jämställas med rederiets egna fartyg. Dessa fartyg bör utan begränsning kunna omfattas av tonnageskattesystemet. De flesta av de tonnageskattesystem som utredningen har studerat har en gräns för hur stor andel fartyg med besättning som ett rederi får hyra in. Den begränsning som oftast tillämpas innebär att andelen fartyg inhyrda med besättning inte får uppgå till av bolagets totala tonnage. tillåter dock något större inhyrning eftersom den får uppgå till fyra gånger rederiets eget tonnage. Med hänsyn till att ett svenskt tonnageskattesystem skall främja svensk sjöfart kan det vara lämpligt att, på samma sätt som andra system, införa en begränsning på hur många fartyg med besättning som ett rederi får hyra in. Utredningen föreslår att nettodräktig- heten av inhyrda fartyg med besättning inte får överstiga av bolagets genomsnittliga totala nettodräktighet. En genomsnittlig beräkning får göras för beskattningsåret. Enligt utredningens förslag (jfr kapitel 8 Koncerner) får ett företag som ingår i en företagsgrupp (dvs. en koncern eller motsvarande utländsk företagsgrupp) bara välja tonnageskatt om alla andra företag med kvalificerad verksamhet i gruppen gör samma val. Det framstår därför som skäligt, att vid beräkningen av spärregeln om , införa en lättnadsregel som innebär att beräkningen görs för hela företagsgruppen om det är till fördel för företaget. Utredningen föreslår därför en sådan bestämmelse. Vid en jämförelse av nettodräktigheten på inhyrda fartyg med besättning med rederiets totala nettodräktighet skall fartyg inhyrda utan besättning jämställas med rederiets egna fartyg. Även fartyg som hyrs in med besättning jämställs med rederiets egna fartyg när fartyget hyrs för en period och högst och det har avtalats om en köpoption enligt vilken hyrestagaren senast vid hyrestidens utgång kan förvärva fartyget till högst marknadspriset för förvärvet av köpoptionen. Intäkt av inhyrda fartyg med besättning som överstiger denna gräns anses inte ha uppkommit i den kvalificerade verksamheten och skall således beskattas enligt den konventionella bolagsbeskatt- ningen. I vissa undantagssituationer bör dock en sådan gräns kunna över- skridas. Det kan exempelvis ske om ett fartyg har blivit sjöodugligt på grund av en olycka och rederiet måste hyra in ett fartyg med besättning för att fullgöra sina åtaganden och utföra vissa transporter. Utredningen föreslår att om ett fartyg har förklarats sjöodugligt av eller motsvarande utländsk instans skall fartyget inte omfattas av beräkningen av andelen inhyrda fartyg. Om ett danskt rederi hyr ut ett fartyg med besättning är inkomsten till följd av uthyrningen en del av tonnageskattesystemet. En förutsättning är dock att den som hyr fartyget använder det i verksamhet som omfattas av systemet. Detta gäller oberoende av om den som hyr fartyget omfattas av tonnageskattesystemet eller inte. Inkomst av uthyrning av fartyg utan besättning omfattas däremot inte av det danska systemet. Dock har en gräns satts upp för att tillgodose de krav på flexibilitet som finns inom ett rederi. Det är tillåtet att ett rederi hyr ut ett fartyg utan besättning i högst om rederiet har tillfällig överkapacitet. Ett och samma fartyg kan endast hyras ut på detta sätt en gång det ägs av rederiet eller ett annat rederi i samma koncern. Det finska tonnageskattesystemet omfattar fartyg som bolaget hyr ut med besättning. Däremot omfattas inte fartyg som hyrs ut utan besättning, utan inkomsten från sådan verksamhet skall beskattas konventionellt. I och är fartyg som hyrs ut utan besättning till ett annat bolag som inte ingår i samma bolagssfär inte ett kvalificerat fartyg för rederiet förutom om uthyrningen sker på grund av kortvarig överkapacitet och uthyrningen inte överstiger . Av vad som framkommit ovan finns i flera tonnageskattesystem begränsningar beträffande uthyrning av fartyg utan besättning. En sådan begränsning torde vara ett sätt att främja rederier som bedriver transportverksamhet och att inte gynna verksamhet som endast går ut på att i stor utsträckning hyra ut fartyg. Utredningen föreslår således att uthyrning av fartyg utan besättning omfattas av tonnageskattesystemet endast om företaget till följd av tillfällig överkapacitet hyr ut fartyget under högst . Ett enskilt fartyg kan hyras ut på detta sätt endast en gång. Fartyg som hyrs ut med besättning jämställs med rederiets egna fartyg och inkomst härav omfattas av tonnagebeskattningen. 5.3.5Fartyg med flera ägare Enligt utredningens direktiv förekommer det att fartyg ägs eller befraktas gemensamt av flera delägare. Utredningen skall under- söka om det bör ställas krav på andelens storlek för att företaget skall kunna omfattas av tonnagebeskattning och om det bör krävas att samtliga delägare till ett fartyg beskattas enligt samma metod, tonnagebeskattning eller konventionell beskattning. I det danska tonnageskattesystemet kan ett fartyg som omfattas av lagen ägas eller hyras av flera rederier. Det enskilda rederiets andel av fartyget kan omfattas av tonnageskattesystemet för just det rederiet. Om ett fartyg ägs eller hyrs av flera rederier i intressegemenskap finns det alltså i det danska systemet inte något krav på att samtliga intressenter skall välja tonnagebeskattning. Varje enskilt rederi får besluta om sin andel av fartyget. I de norska förarbetena anges att flera aktiebolag kan gå samman och äga fartyg gemensamt, men det bör finnas ett krav på en minsta ägarandel för att kunna omfattas av tonnageskattesystemet. Även taxeringsmässiga hänsyn talar för att det uppställs krav på en minsta ägarandel. Utan ett sådant krav är det svårt för taxerings- myndigheterna att kontrollera om villkoren för tonnagebeskattning är uppfyllda. I förarbetena anges att gränsen för en norsk delägares andel bestäms till , medan det för delägare utan skatteplikt i inte bör uppställas krav på minsta ägarandel. Av den irländska tonnageskattelagen framgår att om ett fartyg drivs av flera ägare skall beräkningen av inkomsten av den tonnagebeskattade verksamheten ske utifrån varje bolags andel i fartyget. Om det i ett sådant fall inte är möjligt att bestämma de enskilda bolagens andel skall inkomsten av den tonnagebeskattade verksamheten beräknas som om varje bolag ensamt driver fartyget. Det är vanligt förekommande att fartyg ägs eller hyrs av flera fysiska eller juridiska personer. En utgångspunkt i tonnageskatte- systemet är att ett rederis samlade kvalificerade verksamhet skall beskattas på ett och samma sätt. En andel i ett fartyg kan således inte beskattas annorlunda än rederiets övriga kvalificerad fartyg. Om däremot alla delägare är tvungna att beskatta fartyget på samma sätt så skulle valet av beskattningsmetod för det fartyg som ägs eller hyrs av flera delägare påverka valet av beskattningsmetod för rederiets övriga kvalificerade verksamhet. Utredningen anser att varje rederi skall få besluta om sin andel av fartyget och om andelen kan omfattas av tonnageskattesystemet. skall således ske enligt den beskattningsmetod som företaget har valt. Beräkningen av inkomsten skall ske utifrån det enskilda rederiets andel i fartyget. har i riktlinjerna infört ett flagg- krav som bl.a. innebär följande. En förutsättning för att stöd skall medges är att fartygen för någon av medlemsstaternas flagg.