sou · GUB320 · 2007-01-01 00:00:00 — Bestämmelsen innebär att den tonnagebeskattade verksamheten utgör en särskild förvärvskälla vid sidan av företagets övriga verksamhet. Eftersom det i en tonnagebeskattad verksamhet inte förekommer några avdragsgilla kostnadsposter har i paragrafen angivits att beräkning av överskott och underskott genom att intäktsposter minskas med kostnadsposter gäller annan verksamhet än tonnage- beskattad verksamhet. I klargörande syfte har i ett nytt tredje stycke angivits att inkomster som är hänförliga till en tonnagebeskattad verksamhet skall beräknas enligt bestämmelserna i 39 b kap. i stället för enligt Tredje meningen i första stycket har lagts till för att klargöra att utgifter som är hänförliga till en tonnagebeskattad verksamhet inte får dras av från inkomster i annan verksamhet. I ett nytt fjärde stycke har intagits en bestämmelse som innebär att värdeminskningsavdrag inte får göras på inventarier som ingår i en tonnagebeskattad verksamhet. I ett nytt femte stycke har intagits en bestämmelse som innebär att när ett företag övergår från att beskattas enligt tonnageskatte- reglerna till att beskattas enligt de allmänna reglerna i inkomst- skattelagen får som avskrivningsunderlag för värdeminsknings- avdrag upptas ett belopp som motsvarar det samlade värdet på inventarierna i den tonnagebeskattade verksamheten som återstår efter att avskrivning skett enligt avskrivningsreglerna i 39 b kap. 35, 36 och 38 §§. Paragrafen innehåller regler om vilka villkor som måste vara upp- fyllda för att ett företag skall få tillämpa räkenskapsenlig avskriv- ning. Ett villkor är att värdeminskningsavdraget vid beskattningen skall motsvara avskrivningen i bokslutet. Detta krav kommer inte att kunna uppfyllas om företaget helt eller delvis tonnagebeskattas eftersom avdrag inte får ske vid beräkning av tonnagebeskattad inkomst medan avskrivning skall ske enligt god redovisningssed i räkenskaperna. För att även företag som tonnagebeskattas skall kunna tillämpa räkenskapsenligt avskrivning i sin övriga verksamhet har därför ett tillägg skett i första stycket. I ett nytt andra stycke har klargjorts att värdeminskningsavdrag inte får göras på byggnad till den del byggnaden ingår i en tonnage- beskattad verksamhet. I ett nytt andra stycke har klargjorts att värdeminskningsavdrag inte får göras på markanläggning till den del anläggningen ingår i en tonnagebeskattad verksamhet. Bestämmelsen i den nya sjätte punkten innebär att om tillgångar överförs till underpris från en verksamhet i ett företag som beskattas enligt konventionella regler till en tonnagebeskattad verksamhet i företaget skall uttagsbeskattning ske. Överföringar i samband med inträdet i tonnagebeskattningen omfattas inte av bestämmelsen, utan det är överföringar som inträffat efter inträdet som berörs. Bestämmelsen i den nya fjärde punkten innebär att undantags- reglerna i 23 kap. inte är tillämpliga om tillgångar överlåts till underpris från ett företag som beskattas enligt konventionella regler till ett företag som tonnagebeskattas. Bestämmelsen i det nya tredje stycket innebär att avdrag för avsättning till periodiseringsfond inte får ske från tonnagebeskattad inkomst. I det nya andra stycket fastslås att tonnagebeskattad inkomst inte kan ligga till grund för beräkning av avdrag för avsättning till periodiseringsfond. I ett nytt tredje stycke har intagits bestämmelser som innebär att avdrag för lämnade koncernbidrag inte kan göras från tonnage- beskattad inkomst. Vidare anges att mottaget koncernbidrag inte anses ingå i den tonnagebeskattade inkomsten utan skall beskattas enligt de konventionella beskattningsreglerna. Bestämmelsen innebär att ett underskott som kvarstår från ett föregående beskattningsår inte får rullas in och kvittas mot tonnagebeskattad inkomst. Av bestämmelsen framgår att underskott som vid inträdet är hänförligt till den verksamhet som inte förs in i tonnageskatte- systemet skall kunna rullas in i och dras av i den konventionellt beskattade verksamheten. Underskottet i den konventionella verksamheten utgör så stor del av det totala underskottet som värdet på tillgångarna i den konventionella verksamheten utgör av värdet på samtliga tillgångar. Den delen av underskottet som är hänförligt till den tonnagebeskattade verksamheten kan inte utnyttjas även om företaget återgår till konventionell beskattning. 15.4Förslag till lag om ändring i bokföringslagen (1999:1078) Av paragrafen framgår att företag som bedriver både tonnage- beskattad verksamhet och annan verksamhet skall ha separata bokföringar för de olika verksamheterna. 15.5Förslag till lag om ändring i lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter Av paragrafen framgår att företag som väljer tonnagebeskattning skall lämna vissa uppgifter till för att den tonnage- beskattade inkomsten skall kunna beräknas. Uppräkningen i andra stycket hänvisar till de uppgifter som enligt 39 b kap. inkomst- skattelagen behövs för att ett företag skall kunna tonnagebeskattas. Uppgifter om fartygens nettodräktighet och registrering behövs för att bedöma om fartyget är kvalificerat för tonnagebeskattning och för att kunna beräkna hur stor andel av tonnaget som är registrerat inom EU eller Europeiska ekonomiska samarbets- området. Uppgifter om antalet dygn krävs för att göra en korrekt beräkning av tonnageinkomsten för respektive fartyg. Olika bestämmelser föreslås för fartyg inhyrda med respektive utan besättning. Det är således nödvändigt att det framgår av deklarationen på vilket sätt fartyget är inhyrt och förhyrningen sker. Om företaget bedriver bogseringsverksamhet skall det redovisa hur stor del av fartygets verksamhet som utgör sjö- transport eftersom det krävs att av verksam- heten är sjötransport för att verksamheten skall vara kvalificerad. Beträffande mudderverk krävs att verksamheten av den årliga driftstiden utgör sjötransport och det är endast den delen av transportverksamheten som är kvalificerad verksamhet. Fartyg som hyrs ut utan besättning får endast hyras ut och under högst för att anses som kvalificerat. Det krävs således uppgifter i deklarationen för att skall kunna avgöra om dessa krav är uppfyllda. Eftersom företaget är bundet av sitt val av beskattningsmetod skall det av uppgifterna framgå vilket beskattningsår som företaget beskattas med stöd av bestämmel- serna. Uppgifter om nettoomsättningen krävs för beräkning av andelen inhyrda fartyg med besättning, andelen kvalificerade fartyg registrerade inom EU eller Europeiska ekonomiska samarbets- området samt för att göra en fördelning av utgifter som kan hän- föras till både tonnagebeskattad verksamhet och annan verksamhet. Uppgifter om anskaffningsutgift för förvärvade fartyg som används i tonnagebeskattningen och kontraktssumma i ingångna avtal behövs för beräkning av skattepliktiga belopp vid försäljning av fartyg och vid beräkning om återanskaffning av fartyg har skett till ett belopp så att beskattning inte skall ske för beskattningsåret. Om ett företag bedriver blandad verksamhet skall finansiella intäkter och kostnader liksom valutakursvinster och valutakurs- förluster fördelas proportionellt efter värdet i räkenskaperna på tillgångar i den tonnagebeskattade verksamheten respektive på till- gångar i övrig verksamhet. Det innebär att uppgifter om finansiella intäkter och kostnader, valutakursvinster och valutakursförluster samt tillgångarnas värde i respektive verksamhet måste redovisas i deklarationen om företaget bedriver både tonnagebeskattad och konventionellt beskattad verksamhet. Om företaget säljer tillgångar som anskaffats före inträdet i tonnagebeskattningen krävs uppgifter om bl.a. anskaffnings- och avyttringstidpunkt, anskaffningsutgift och försäljningspris, rest- värde och skattemässigt värde på de överlåtna tillgångarna samt skattepliktig vinst för att en tonnagebeskattad inkomst skall kunna fastställas. Företag inom en koncern skall göra samma val beträffande beskattningsmetod. Med hänsyn härtill skall företaget, om det ingår i en svensk koncern eller i en utländsk företagsgrupp, i deklarationen uppge vilka andra företag som ingår i koncernen eller företagsgruppen. Utöver de uppgifter som har räknats upp ovan kan behöva ytterligare uppgifter för att kunna beräkna den tonnage- beskattade inkomsten. Dessa uppgifter skall företaget lämna i sin deklaration. Inledningsvis bör det påpekas att bakgrunden till utredningen är att den svenska sjöfartsnäringen skall behandlas på ett sätt som är likvärdigt behandlingen av sjöfartsnäringen i andra EU-länder genom införande av en s.k. tonnagebeskattning. Vid införandet av en dylik schablonbeskattning måste vissa andra frågor lösas däribland hur latenta skatteskulder skall behandlas. Det skall dock inte handla om att ge ytterligare stöd till näringen, utöver schablonbeskattningen. Så som utredaren konstaterar bör utgångspunkten för att välja modell för att behandla de latenta skatteskulderna vara dels att en omedelbar avskattning av dessa skatteskulder inte skall behöva ske, dels att dessa skatteskulder inte helt skall efterges. Vidare bör den modell som väljs syfta till att uppmuntra företagen att bibehålla eller öka den verksamhet man har vid inträdet i tonnagebeskattningen. Den modell utredaren väljer, den s.k. övergångsmodellen, uppfyller det första kriteriet, dvs. det sker ingen omedelbar avskattning. Modellen innebär dock att de skattemässiga över- avskrivningar som har skett före inträdet i tonnagebeskattningen efterges . Förslaget är mycket förmånligt eftersom överavskrivningarna motsvarar en latent skatteskuld på cirka 2,4 mdkr. Övergångsmodellen uppfyller således inte det andra kriteriet, dvs. att skulden inte skall efterges. Såvitt framgår av utredningen har ett liknande typ av stöd inte varit aktuellt i andra EU-länder i samband med införandet av tonnage- beskattning. Den av utredningen föreslagna övergångsmodellen innebär också att det inte finns något incitament till att uppmuntra företagen att ens bibehålla och än mindre att öka den verksamhet man har vid inträdet i tonnagebeskatt- Övergångsmodellen uppfyller således inte heller det tredje kriteriet, dvs. att den modell som väljs skall syfta till att uppmuntra företagen att bibehålla eller öka den verksamhet man har vid inträdet i tonnagebeskattningen. Så som utredaren mycket riktigt konstaterar är dessutom de latenta skatte- skulderna ojämnt fördelade mellan rederiföretagen. De företag som haft möjlighet att göra stora överavskrivningar före övergången till tonnageskatt, dvs. i praktiken de företag som har gått med vinst, gynnas därmed i förhållande till de företag som inte kunnat göra så stora avskrivningar. Den av utredningen föreslagna övergångsmodellen kan vidare inbjuda till missbruk, särskilt med tanke på dagens avskrivnings- regler. Så som utredningen konstaterar kan ett system där företagen enligt de konventionella reglerna kan tillgodogöra sig skattemässiga överavskrivningar i kombination med övergångs- modellen, ge incitament till att växla mellan tonnagebeskattning och beskattning enligt de konventionella reglerna. Detta kan ske i syfte att utnyttja de förmånliga avskrivningar som de konventionella reglerna medger medan den latenta skatteskulden efterges när företaget har inträtt i tonnage- beskattningen. För att motverka oönskad skatteplanering och ge företagen incitament att stanna kvar inom tonnagebeskattnings- systemet har utredningen diskuterat en sänkning av avskriv- ningsrätten på fartyg. Utredaren föreslår dock inte någon sänkning av avskrivningsmöjligheterna för fartyg på grund av att det skulle innebära att andra skattskyldiga än de som kan välja tonnagebeskattning blir berörda och att det är svårt att helt överblicka konsekvenserna av en sådan ändring. Till skillnad från utredaren anser vi att de redovisade nack- delarna med övergångsmodellen talar starkt mot införandet av ett sådant system, särskilt i kombination med dagens system för skattemässiga avskrivningar. Den danska modellen, som utred- ningen studerat närmare och lämnat ett alternativt lagförslag till, uppfyller bättre utredningens utgångspunkter för val av modell och förordas därför i valet mellan den och övergångsmodellen. Även andra alternativ är tänkbara, såsom det finska, vilket dock förutsätter en marknadsmässig värdering av fartygsbeståndet vid inträde i tonnageskattesystemet. Skall övergångsmodellen ändå genomföras är det en förutsättning att dagens förmånliga avskrivningsregler ändras för att motverka missbruk. Ett sådant förslag skulle dock innebära att företag som inte kan eller vill använda tonnagebeskattning ändå får bära kostnaden för införandet av övergångsmodellen. Sammantaget innebär detta att vi anser att utredningens förslag inte bör genomföras. Utredaren föreslår att bestämmelserna om tonnagebeskattning skall kunna tillämpas retroaktivt från och med ett beskattningsår som inleds . Till skillnad från utredaren anser vi att de tveksamheter som finns till att en retroaktiv tillämpning av bestämmelserna skulle vara förenlig med regeringsformens bestämmelser är så tungt vägande att det vore olämpligt att föreslå en sådan tillämpning. De skäl som har framförts är inte heller av sådan karaktär att de kan motivera en retroaktiv tillämpning. Beslut vid regeringssammanträde . En särskild utredare tillkallas med uppdrag att utreda förut- sättningarna för att införa ett system med s.k. tonnageskatt för sjöfartsnäringen. Uppdraget skall ses mot bakgrund av den ökade internationella konkurrensen på sjöfartsområdet. Vissa stater erbjuder redare att registrera sina fartyg i öppna register och segla under s.k. bekvämlighetsflagg. Flertalet sjöfartsstater i Europeiska unionen (EU) har i syfte att stödja sina sjöfartsnäringar och förmå redare att återregistrera fartyg under nationell flagg infört system med tonnageskatt. Tonnageskatt innebär att inkomsten bestäms schablonmässigt med utgångspunkt från fartygens tonnagevolym (nettodräktighet). Tonnaget anses ge ett mått på fartygens lastkapacitet och därmed intjäningsförmåga. Utredaren skall redovisa uppdraget före utgången av . Både regeringen och har uttalat att det är angeläget att slå vakt om den svenska sjöfartsnäringen och att denna näring måste ges konkurrensvillkor likvärdiga med dem i våra närmaste konkurrentländer. När det nuvarande sjöfartsstödet infördes betonade regeringen vikten av ett svenskt bibehållet sjöfartskunnande för centrala svenska områden som sjösäkerhet och miljöfrågor. Det gäller möjligheter att även fort- sättningsvis vara en pådrivande kraft i det internationella arbetet inom dessa områden. geografiska belägenhet och vårt starka sjöfartsberoende när det gäller utrikeshandeln leder också till slutsatsen att en tillräcklig sjöfartskompetens har betydelse för en positiv utveckling av hela den svenska transportsektorn och strävan mot kombinerade transportlösningar med sjöfart som en viktig länk i transportkedjan. Mot denna bakgrund infördes ett sjöfartsstöd som ges i form av att arbetsgivarens skattekonto krediteras ett belopp motsvarande gjorda skatteavdrag samt arbetsgivaravgifter och allmän löneavgift på de anställdas sjöinkomster. Den hårdnande konkurrensen från fartyg under tredje lands flagg har lett till att flertalet av EU:s sjöfartsstater infört olika stödsystem. Mot bakgrund av skillnaderna mellan dessa system har kommissionen utarbetat riktlinjer på området för att i viss mån samordna medlemsstaternas stödinsatser. Dessa riktlinjer har reviderats, meddelande C (2004) 43 från kommissionen – Gemenskapens riktlinjer för statligt stöd till sjötransport (2004/C 13/03). I de nya riktlinjerna framhålls den ökande förekomsten i av system för schablonbeskattning av tonnaget. Tonnageskatt infördes tidigt i och har sedan spritt sig till och (1996), (1999), (2000), , , och (2002), (2003) samt och (2004). stöder sjöfarten på annat sätt genom sitt internationella register på . Tonnageskatt innebär att inkomsten bestäms schablonmässigt med utgångspunkt från fartygens tonnagevolym (nettodräktighet). I regel är systemen utformade så att ett schablonbelopp multi- pliceras med det antal dagar som företaget förfogat över respektive fartyg. Den på så sätt schablonberäknade inkomsten läggs sedan till företagets övriga inkomster och beskattas med den vanliga bolagsskattesatsen. Ett företag kan välja mellan att tonnage- beskattas för en bestämd tidsperiod eller fortsätta med att beskattas på konventionellt sätt. Finansministern har i som svar på en fråga angående tonnagebeskattning av sjöfarten (2003/04:667) anfört att det finns skäl att utreda frågan eftersom 11 av EU:s dåvarande 15 medlemsstater infört sådana system. Vidare har skatteutskottet genom ett tillkännagivande till regeringen klargjort att den delar uppfattningen att det är angeläget att utreda frågan om en tonnageskatt för svensk del (bet. 2003/04:SkU21). Utredaren skall utreda förutsättningarna för att införa ett system för tonnagebeskattning i . Utredaren skall även om nackdelarna med ett sådant system väger över redovisa ett utarbetat förslag med lagtext. Uppdraget ger upphov till många frågeställningar, särskilt med hänsyn till att ett system med tonnagebeskattning strider mot principerna för inkomstbeskattningen. Ett utmärkande drag för tonnageskattesystemen i andra länder är bestämmelser för att förhindra skattekringgående. Utgifter för tonnagebeskattad verk- samhet bör givetvis inte kunna dras av från den schablonbeskattade inkomsten och inte heller från inkomsten av sådan verksamhet som inte tonnagebeskattas. Det är därför nödvändigt att noga reglera hur tonnagebeskattningen skall avgränsas från det övriga skatte- systemet. Ledning för uppdragets genomförande kan hämtas från tonnageskattesystemens utformning i andra medlemsstater och i samt i gemenskapens ovannämnda riktlinjer. En utgångspunkt bör vara att systemet bör vara stabilt och neutralt. Systemet bör inte möjliggöra byten mellan tonnagebe- skattning och konventionell beskattning föranledda av t.ex. förändring av konjunkturen eller inkomstutvecklingen av en före- tagsgrupps övriga verksamheter. En annan utgångspunkt bör vara att systemet bör kunna tillämpas oberoende av i vilken företagsform verksamheten bedrivs. Särskilda överväganden kan dock – med hänsyn till reglerna om räntefördelning – behövas i fråga om enskild näringsverksamhet och fysiska personer som är delägare i handelsbolag. En första fråga är hur den verksamhet som skall tonnagebeskattas skall avgränsas från företagets övriga verksamhet som fortfarande skall beskattas enligt vanliga regler. Enligt andra länders system omfattar tonnagebeskattningen endast verksamhet som i huvudsak avser fartyg i internationell trafik. behovet av en motsvarande begränsning och hur begreppet internationell trafik i så fall bör definieras samt vilka krav som i övrigt bör ställas i fråga om fartygets användning. En därmed sammanhängande fråga är vilka landbaserade inkomster som bör ingå i den tonnagebeskattade verksamheten. I vilken utsträckning bör stuveri- och terminalverksamhet samt säljstödjande verksamhet på land omfattas? När det gäller verksamhet ombord bör utgångspunkten vara att inkomster som är specifika för vissa rutter (t.ex. taxfreeförsäljning) bör beskattas konventionellt och således inte ingå i schablonen. Utredaren skall särskilt uppmärksamma att avgränsningarna är praktiskt tillämpliga. I andra länders tonnageskattesystem ingår finansiella intäkter och kostnader normalt i den schablonbeskattade inkomsten. Särskilda spärregler finns dock mot överkapitalisering. Utredaren bör överväga behovet av motsvarande svenska regler. Enligt inkomstskattelagen (1999:1229) är fysiska personer obegränsat skattskyldiga i om de är bosatta här, om de stadigvarande vistas här eller om de har väsentlig anknytning hit och tidigare varit bosatta här. Juridiska personer är obegränsat skattskyldiga om de har sin registrering här eller om de på grund av någon annan omständighet är att anse som svenska juridiska personer. Övriga, dvs. begränsat skattskyldiga fysiska och juridiska personer, är skattskyldiga bl.a. för inkomst av näringsverksamhet från ett fast driftställe i . Vid förhandlingar om skatteavtal med andra stater är inställning beträffande beskattning av inkomst av sjöfart att skatt endast bör tas ut i den stat där företaget som bedriver sjöfart har sitt hemvist. Vissa skatteavtal bygger dock på modell för skatteavtal beträffande inkomst och förmögenhet enligt vilken sjöfartsinkomster endast beskattas i den stat där företaget har sin verkliga ledning (artikel 8). Vid uthyrning av obemannat fartyg (bareboat charter) gäller dock, enligt modellavtal att inkomst beskattas enligt artikel 7. Artikel 7 innebär att en stat i vilken ett företag har fast driftställe får beskatta den del av företagets inkomst som hänför sig till det fasta driftstället såvida inte uthyrningen är rent tillfällig. Var ett företags fartyg är registrerade har i sig ingen betydelse för skattskyldigheten. Utredaren skall ändå överväga vilka krav som bör ställas i fråga om fartygens registrering för att de skall få ingå i det tonnage som schablonbeskattas. Starka skäl talar för att fartygen bör vara registrerade i eller annan medlemsstat i EU eller i en stat som ingår i det Europeiska Ekonomiska Samarbetsområdet (EES). Utredaren skall dock överväga i vilken utsträckning även fartyg som omfattas av en medlemsstats interna- register och fartyg som är registrerade i tredje land bör kunna omfattas av tonnagebeskattning. I andra medlemsstaters lagstiftning uppställs ofta regler om att en viss andel av företagets fartyg skall ägas av företaget eller ett företag som det har intressegemenskap med samt vara registrerat i den egna statens eller andra medlemsstaters . En fråga är om bör införa likartade begränsningar. En annan fråga gäller villkoren för fartygsdriften och vilka befraktningsformer som skall omfattas av tonnageskatt. Man brukar skilja mellan fartyg som redaren både äger och ombesörjer driften av, fartyg som hyrs ut med besättning, fartyg som hyrs ut eller in utan besättning (bareboat charter) och fartyg som hyrs in med besättning. Vid inhyrning kan det vara fråga om att hyra hela eller delar av ett fartyg (helbefraktning respektive delbefrakt- ning/space charter). Vidare kan hyresavtalet avse vissa resor (rese- befraktning/voyage charter) eller (tidsbefraktning/time charter). Även andra befraktningsformer kan förekomma. Vad bör krävas i fråga om kontraktstid och befraktningsvillkor m.m. för att ett fartyg skall omfattas av tonnagebeskattningen? Bör även företag som enbart uppträder som speditörer (fraktmäklare) kunna omfattas av systemet eller bör det krävas att företaget bedriver rederiverksamhet av traditionellt slag? Det förekommer att fartyg ägs och/eller befraktas gemensamt av flera delägare. Bör det ställas krav på andelens storlek för att företaget skall kunna omfattas av tonnagebeskattning? Bör det krävas att samtliga delägare till ett fartyg beskattas enligt samma system (tonnagebeskattning eller konventionell beskattning)? Det förekommer att fartygsförvaltare tillhandahåller tjänster för redare. En fråga som också kan behöva diskuteras är förutsätt- ningarna för att en sådan förvaltare skall kunna omfattas av tonnagebeskattning. Ytterligare en fråga som utredaren skall ta ställning till är hur försäljningar av fartyg och andra anläggningstillgångar skall behandlas. Genom överavskrivningar på fartyg kan företagen sägas ha en skatteskuld som skulle komma att betalas när företaget säljer fartyget för ett belopp som överstiger dess skattemässiga värde. Om denna skatteskuld inte beaktas vid byte av skattesystem skulle företagen, utöver låga tonnageskattesatser, kunna dra fördel av att den genom avskrivningar uppskjutna vinstbeskattningen förvandlas till en slutgiltig skattelättnad. Andra länder har sökt lösa detta problem genom särskilda övergångsregler. En lösning kan vara att fastställa ett särskilt uppskovsbelopp motsvarande den latenta fartygsvinsten.