sou · GUB320 · 2007-01-01 00:00:00 — Viss del av ett rederis verksamhet har sådant starkt samband med transporterna av gods eller passagerare att verksamheten bör kunna omfattas av tonnageskattesystemet. Dessa aktiviteter är nödvändiga för att rederiet skall kunna genomföra transporterna och de utförs i nära anknytning till transportverksamheten med ett kvalificerat fartyg. Sådana aktiviteter bör således hänföras till verksamhet som är kvalificerad för tonnagebeskattningen. Sådana verksamheter är följande. Lastning och lossning av gods. På- och avstigning av passagerare. Transport av last och passagerare inom hamnområdet till och från fartyget. Tillfällig uppläggning av last vid lastning och lossning. Drift av biljettkontor och passagerarterminaler. Administrativ verksamhet och försäkringsverksamhet som har samband med transport av passagerare eller gods. Försäljning av varor och tjänster för konsumtion ombord på fartyget. Beräknad marknadshyra vid rederiets egen användning av lokaler ombord på fartyget. Hyresinkomst till följd av uthyrning av lokaler ombord på fartyg. Hyra eller tillhandahållande av containrar för gods. Den delen av rederiets verksamhet som har redovisats ovan skall således hänföras till verksamhet som skall tonnagebeskattas och uppräkningen är uttömmande. Fast förankrade fartyg som tillhandhåller varor eller tjänster som vanligtvis tillhandahålls på land är inte kvalificerade fartyg enligt bestämmelserna. Sådan verksamhet kan bl.a. omfatta försäljning, hotell, restauranger, casinon och radiostationer. Lastning och lossning av gods, på- och avstigning av passagerare samt transport av last och passagerare inom hamnområdet till och från fartyget Lastning och lossning av gods som transporteras på kvalificerade fartyg som drivs av rederiet utgör sådan verksamhet som kan omfattas av bestämmelserna om tonnagebeskattning. I detta torde även ingå bolagets tillhandahållande av hjälpmedel som endast används för lastning och lossning. Detsamma gäller för på- och avstigning av passagerare. Det är viktigt att lastning och lossning, på- och avstigning och transporter inom hamnområdet är begränsat till verksamheter som har samband med ett av rederiets kvalifi- cerade fartyg. Om sådan verksamhet i större utsträckning skulle omfattas av tonnagebeskattningen skulle rederierna få en ogrundad konkurrensförmån i förhållande till företagare som bedriver sådan verksamhet som sin huvudsakliga näring. Tillfällig uppläggning av last vid lastning och lossning Vid lastning och lossning av gods krävs i vissa fall att lasten placeras i eller vid hamnen i avvaktan på vidare transport. Sådan tillfällig uppläggning är kvalificerad verksamhet som omfattas av tonnage- beskattningen. Drift av biljettkontor och passagerarterminaler Till den delen som driften av biljettkontor och passagerar- terminaler är nödvändig för transportverksamheten med ett kvalificerat fartyg omfattas den av tonnageskattesystemet. Administrativ verksamhet och försäkringsverksamhet som har samband med transport av passagerare eller gods Administrativ verksamhet och försäkringsverksamhet liksom försäkrings- och andra ersättningar utgör kvalificerad verksamhet om det föreligger ett samband med rederiets transportverksamhet med ett kvalificerat fartyg. Försäljning av varor och tjänster för konsumtion ombord på fartyget En fråga som utredningen har haft att ta ställning till är hur försälj- ning ombord av varor och tjänster skall hanteras. Varor kan dels vara sådana som passagerarna konsumerar under resan, dels sådana som passagerarna köper i fartygets butiker men som inte förbrukas under resan. En del varor kan vidare hänföras till tax-free försäljning. I den danska tonnageskattelagen kan försäljning av varor för konsumtion ombord på fartyg som omfattas av tonnageskatte- ordningen tonnagebeskattas. Varken i de danska förarbetena eller i kommissionens beslut anges närmare vad detta innebär. Tax-free försäljning av varor som avses att konsumeras utanför fartyget omfattas emellertid inte av tonnagebeskattningen. Vid gränsdragningen mellan försäljning som ingår i tonnage- beskattad verksamhet och försäljning som inte ingår, har det i det finska systemet inte någon betydelse om varorna är s.k. tax-free varor eller inte. Den avgörande frågan är i stället om de varor eller tjänster som säljs är avsedda att konsumeras ombord på fartyget eller inte. Det finska systemet omfattar försäljning av varor som är avsedda att konsumeras ombord och tjänster ombord på fartyget. Med sådana varor avses främst det som serveras i restauranger och kaféer. I ingår bl.a. försäljning och underhållning som vanligtvis erbjuds passagerare ombord på fartyg i bolagets kvalificerade verksamhet. Detta omfattar tillhandhållande av mat och dryck, underhållning förutom vadhållning och spel, försäljning av alkoholhaltiga drycker, parfym och tobak förutom lyxvaror samt växling av utländsk valuta för personliga utgifter. Bedömningen av om en vara anses vara en lyxvara eller inte beror på vilka varor och tjänster som man normalt kan förvänta sig på en särskild resa och i vilken utsträckning som de kan utnyttjas av köparen efter det att resan har avslutats. Omsättningen på försäljning av lyxvaror anses vara försumbar om den inte överstiger av den totala biljettförsäljningen, inkomsten från uthyrning av hytter och försäljningen av mat och dryck för omedelbar konsumtion ombord. En sådan beräkning görs för varje enskild resa. Om omsättningen på försäljningen av lyxvaror på en viss resa inte är försumbar kommer hela vinsten av försäljningen av lyxvaror att beskattas konventionellt. I beslut om den irländska tonnageskatten anges som kvalificerad verksamhet sådant tillhandahållande av service såsom biografer, barer och restauranger, affärer som säljer varor för konsumtion ombord m.m. som är underordnad transporten av last och passagerare. Uthyrning för sådan verksam- het ingår även i tonnagebeskattningen. Det har framkommit att försäljning ombord är en mycket viktig fråga för främst färjerederierna och de önskar därmed att en så stor del som möjligt av försäljningen skall ingå i tonnageskattesystemet och därmed schablonbeskattas. I de flesta av de tonnageskattesystem som utredningen har studerat ingår inte tax-free försäljning medan situationen är oklar i några andra länder. I de system som kommissionen har godkänt ingår inte tax-free försäljning. Om försäljning ombord av tax-free varor skulle omfattas av tonnageskattesystemet torde det medföra en snedvridning av konkurrensen gentemot andra verksamheter. Utredningen anser sammantaget att tax-free försälj- ning inte skall ingå i ett svenskt tonnageskattesystem. En del av försäljningen ombord utgörs av det som passagerarna konsumerar ombord på fartyget. Denna konsumtion kan omfatta både varor och tjänster. Beträffande tjänster som utförs ombord, såsom exempelvis massage och hårfrisering, måste det anses att dessa konsumeras ombord och de har därmed anknytning till resan med det kvalificerade fartyget. En tjänst som utförs ombord bör således omfattas av tonnagebeskattningen. Försäljningen ombord omfattar vidare varor. Dessa kan vara sådana som passagerarna förbrukar under resan, såsom det som säljs i restauranger och kaféer, medan andra varor är sådana som passagerarna köper i fartygets butiker, men som inte utgör tax-free försäljning. I , och omfattas det som avses att konsumeras ombord av tonnageskattesystemet. Dessa system har godkänts och kommissionens inställning tycks numera vara att endast försäljning av varor för konsumtion ombord kan omfattas av tonnagebeskattningen. Utredningen bör med hänsyn till vad som framkommit ha samma inställning. Dessutom är det angeläget att utredningen inte föreslår ett system som snedvrider konkurrensen. Utredningen föreslår således att försäljning av varor och tjänster för konsumtion ombord på fartyget skall vara kvalificerad verksamhet. Beräknad marknadshyra vid rederiets egen användning av lokaler ombord på fartyget och hyresinkomst till följd av uthyrning av lokaler ombord på fartyg Rederiets egen användning av lokaler ombord utgör en kvalificerad verksamhet liksom en hyresinkomst som en utomstående hyresgäst erlägger för en lokal på fartyget. Hyra eller tillhandahållande av containrar för gods Hyra eller tillhandahållande av containrar till kunder skall omfattas av tonnageskattesystemet. Avsikten är att containrarna skall användas för gods som transporteras på ett kvalificerat fartyg som drivs av rederiet. En sjötransport kan vara en del av en sammanhängande transport som även omfattar transport på land. Rederier säljer fartygs- transporter som inkluderar resor på land till eller från hamnen och kostnaden för transporten på land ingår i priset för den totala transporten. Landtransporten skall som huvudregel inte omfattas av tonnagebeskattningen eftersom rederiet inte skall ha någon konkurrensfördel i förhållande till företag som endast bedriver transporter på land. Om rederiet däremot köpt in landtransporten, dvs. en väg- eller tågtransport, av ett utomstående företag skall transporten i sin helhet utgöra kvalificerad verksamhet för rederiet. Enligt kommissionens riktlinjer för statligt stöd till sjötransport omfattas bogsering av riktlinjerna om av verksamheten som utförs av en bogserbåt under ett visst år utgör sjötransport. Väntetid kan proportionellt läggas till den del av den totala verksamheten som utgör sjötransport och som i praktiken utförs av en bogserbåt. Bogseringsverksamhet som bl.a. utförs i hamnar eller som innebär att man hjälper ett självdrivet fartyg in i hamnen utgör inte sjötransport i den mening som avses i rikt- Det innebär att bogsering mellan olika hamnar är kvalifi- cerad verksamhet medan bogsering i hamn inte är det. Statligt stöd till sjötransport får i regel inte beviljas för muddring. Tonnagebeskattning kan emellertid tillämpas på sådana mudderverk vars verksamhet av den årliga driftstiden utgör sjötransport, alltså verklig transport av mudder- massa, och endast med avseende på sådan transportverksamhet. Mudderverken och bogserbåtarna skall vara registrerade i någon medlemsstat för att vara stödberättigade. Utredningen anser att motsvarande bestämmelser skall införas i det svenska tonnageskattesystemet. Utredningens förslag: Svenskt aktiebolag samt utländskt bolag som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet och som bedriver verksamhet från fast driftställe i kan välja tonnagebeskattning. Enligt utredningens direktiv bör en av utredningens utgångs- punkter vara att systemet bör kunna tillämpas oberoende av i vilken företagsform verksamheten bedrivs. Den danska tonnageskatteordningen kan användas av danska bolag som driver rederiverksamhet samt rederier som är hemmahörande i ett annat land inom Europeiska unionen (EU) och som har fast driftställe i . Tonnageskatteordningen kan vidare användas av utländska rederibolag som är hemmahörande i efter det att ledningen har flyttat sitt säte till . Ett i allmänt skattskyldigt aktiebolag som bedriver inter- nationell sjöfart kan välja att tonnagebeskattas. Vad som anges som ett i allmänt skattskyldigt aktiebolag gäller även ett sådant fast driftställe för ett samfund med hemvist i en annan medlemsstat i EU som bedriver internationell sjöfart. Bolaget skall ha sin verkliga ledning i , bedriva sjöfarts- verksamhet med tonnagebeskattade fartyg från och vara skattskyldigt för detta i . Endast aktiebolag som driver fartygsverksamhet med egna eller inhyrda fartyg kan ingå i det norska tonnageskattesystemet. Det finns bestämda krav på vilka ägodelar som bolaget kan ha och vilken verksamhet som bolaget kan bedriva. Om bolaget bryter mot dessa villkor skall bolaget träda ut ur tonnageskatteordningen. Tonnagebeskattat bolag får inte ha anställd personal, utan den operativa verksamheten måste överlåtas på ett bolag som inte omfattas av tonnagebeskattningen. Både juridiska och fysiska personer kan använda sig av tonnage- skattesystemet. Endast bolag som vanligtvis erlägger brittisk bolagsskatt kan tillämpa tonnageskattesystemet för vinster från s.k. kvalificerade fartyg som har sin strategiska och affärsmässiga ledning i Stor- . Ett bolag kvalificerat för tonnagebeskattning skall vara ett rederi som erlägger irländsk bolagsskatt och som driver tonnage- beskattade fartyg. Bolaget måste vidare sköta fartygens strategiska och kommersiella förvaltning från . Enligt uppgift från uppgår antalet med- lemsföretag till ca 100. Av dessa är alla utom sex aktiebolag. Ett bolag är handelsbolag, ett kommanditbolag och fyra är partrederier. bedriver sjöfart främst i utrikestrafik. Medlemsföretagen driver ca 225 svensk- flaggade fartyg, varav drygt 40 bogserbåtar, pråmar och isbrytare. Resterande ca 185 svenskflaggade last- och passagerarfartyg kan bedömas vara kvalificerade för tonnagebeskattning. Svenska rederier kontrollerade ca 340 fartyg under främ- mande flaggor. I stort sett samtliga av dessa fartyg bedöms vara kvalificerade för tonnageskatt. för mindre passagerarfartyg (SWEREF) har omkring 140 medlemsrederier med sammanlagt 350 fartyg. Dessa rederier bedriver verksamhet främst vid och i farvatten inom landet och majoriteten av dessa är aktiebolag. Om det svenska tonnageskattesystemet tillåter att verksamheten kan bedrivas i olika företagsformer kommer beskattningen att ske på olika sätt vilket innebär att hela systemet blir mer komplicerat. Detta får inverkan på bl.a. författningsförslagen och arbete. I de tonnageskattesystem som finns i länderna i vårt när- område krävs att de bolag som omfattas av systemet är aktiebolag. För att ett svenskt system skall bli så enkelt som möjligt och likna de som finns i flera andra länder bör endast aktiebolag kunna omfattas av bestämmelserna om tonnagebeskattning. Rederier som är intresserade av att gå med i tonnageskattesystemet, men som ännu inte är aktiebolag, har möjlighet att byta bolagsform inom den tid som kommer att ställas till förfogande innan bolaget måste välja beskattningsmetod. I vissa system anges att bolaget skall ha sin verkliga ledning eller att styrelsen skall ha sitt säte i landet. inställning vid förhandlingar med andra länder beträffande beskattning av inkomst av sjöfart är att skatt endast bör tas ut i den stat där företaget som bedriver sjöfart har sitt hemvist. Vissa skatteavtal bygger dock på modell för skatteavtal beträffande inkomst och förmögenhet enligt vilken sjöfartsinkomster endast beskattas i den stat där företaget har sin verkliga ledning. Av 6 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) framgår att juridiska personer är obegränsat skattskyldiga om de på grund av sin registrering eller, om registrering inte har skett, platsen för styrelsens säte eller någon annan sådan omständighet är att anse som svenska juridiska personer. Vidare framgår att den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i och från utlandet. Utländska juridiska personer är begrän- sat skattskyldiga. Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för bl.a. inkomst från ett fast driftställe eller en fastighet i . I bedömningen av om ett aktiebolag som bedriver rederiverk- samhet skall omfattas av tonnageskattesystemet bör vi ha samma utgångspunkt som inkomstskattelagen och utgå från de kriterier som är uppställda där. Det innebär att bolaget är obegränsat skattskyldigt om det p.g.a. sin registrering eller, om registrering inte har skett, platsen för styrelsens säte eller någon annan sådan omständighet är att anses som svensk juridisk person. Utländska bolag enligt 2 kap. 5 a § inkomstskattelagen som är hemmahörande i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbets- området och som är skattskyldiga i för intäkt av ett fast driftställe i är begränsat skattskyldiga i landet. Aktiebolag som är skattskyldigt i och som bedriver rederiverksamhet kan, enligt utredningens förslag, ansöka om tonnagebeskattning. Det är inte något krav att bolaget uteslutande driver rederiverksamhet, men det är endast den delen av bolagets samlade verksamhet som är kvalificerad som kan tonnagebeskattas. Även utländskt bolag som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet och som bedriver verksamhet från ett fast driftställe i kan välja tonnagebeskattning. Företag som huvudsakligen arbetar som fraktmäklare och som inte bedriver traditionell rederiverksamhet kan därmed inte omfattas av tonnage- skattesystemet. Utredningens förslag: Samtliga företag som bedriver kvalifi- cerad verksamhet inom en koncern skall välja samma beskatt- ningsmetod för den kvalificerade verksamheten. Underprisöverlåtelse från ett konventionellt beskattat företag till ett tonnagebeskattat företag liksom överföringar av tillgångar från den konventionellt beskattade delen till den ton- nagebeskattade delen av företaget skall inte kunna genomföras. Om koncernbidrag lämnas skall avdrag endast medges från inkomst som inte utgör tonnagebeskattad inkomst. Om koncernbidrag tas emot skall detta vara sådan inkomst som inte utgör tonnagebeskattad inkomst. Utredningen måste utreda vad som skall gälla för ett tonnage- beskattat företag som ingår i en koncern och om det skall vara en förutsättning att alla företag inom koncernen tillämpar samma beskattningsmetod. I detta kapitel redogörs för vad som i olika tonnageskattesystem gäller för bolag inom samma koncern och avslutningsvis redovisas utredningens överväganden. I skall som huvudregel rederier inom samma koncern välja samma beskattningssystem. En rederikoncern kan således inte placera verksamhet som går med förlust i ett konventionellt beskattat bolag medan rederiverksamhet som går med vinst placeras i ett bolag som tonnagebeskattas. Rederier i samma koncern utan gemensam ledning eller drifts- organisation och som arbetar helt oberoende av varandra behöver däremot inte fatta samma beslut beträffande tonnagebeskattning. Detta gäller exempelvis verksamhet med passagerarfartyg respek- tive verksamhet med tankfartyg. Om bolag inom samma koncern har gjort olika val rörande beskattningsform och förutsättningarna för att de skall kunna beskattas på olika sätt upphör skall samtliga rederier tonnagebeskattas. Tonnageskattesystemet används från och med det inkomstår då förutsättningarna för att välja olika system är uppfyllda. Av förarbetena framgår att det uppkommer särskilda problem när exempelvis två rederier bildar en koncern eller fusioneras och bara det ena rederiet använder tonnagebeskattning eller när båda gör det, men den tioåriga bindningsperioden inte löper ut . Vidare kan ett rederi, som framkommit ovan, tvingas in i tonnageskattesystemet om det inte längre uppfyller kraven på att inte ha gemensam ledning eller driftsorganisation med ett rederi i samma koncern. I de danska förarbetena anges att bindningsperioden i sådana fall som huvudregel skall bestämmas till bindningsperioden för det rederi som senast gick med i tonnage- skattesystemet. Om inte alla bolag omfattas av tonnageskatte- systemet bestäms bindningsperioden till räknat från och med det inkomstår bolagen gick med i samma koncern eller fusionen genomfördes. Om bolag delas är bindningsperioden densamma för de nya bolagen som för det bolag som har delats. Koncernbidrag finns inte i . En liknande effekt uppnås genom att ett moder- och ett dotterbolag som sambeskattas kan kvitta överskott mot underskott. Härför krävs att bolagen har gemensam ledning och således gjort ett gemensamt val angående tonnagebeskattning. I det finska tonnageskattesystemet sker valet av tonnagebeskatt- ning gemensamt för hela koncernen, vilket innebär att ett bolag kan vara tonnageskattskyldigt endast om samtliga koncernbolag som uppfyller villkoren är tonnageskattskyldiga. är det således inte tillåtet att exempelvis överföra gamla, nästan helt avskrivna fartyg till ett bolag som ansöker om tonnagebeskattning, som nya fartyg placeras i inkomstbeskattade bolag. Samtliga bolag skall ansöka om tonnageskattskyldighet . Detta gäller även koncerner med ett tonnagebeskattat bolag som senare utökas med ett bolag som uppfyller villkoren för godkän- nande. Det nya bolaget skall i så fall ansöka om tonnage- skattskyldighet. Om detta inte sker räknat från etableringen av koncernförhållandet uppfyller de bolag som hörde till koncernen inte längre de villkor som anges och deras godkännande som tonnageskattskyldiga skall återkallas. Om ett bolag som godkänts som tonnageskattskyldigt blir del av en rederikoncern där de rederibolag som hör till koncernen inte är tonnageskattskyldiga har de bolag som inte är tonnageskattskyldiga möjlighet att ansöka om tonnageskattskyldighet från lagens ikraftträdande. Om bolagen inte ansöker eller inte kan ansöka om tonnageskattskyldighet inom denna frist uppfylls inte villkoren för koncernförbundna bolag och detta leder till att godkännandet av bolaget som tonnageskattskyldigt åter- kallas. Alla bolag skall vidare ha samma räkenskapsperiod. Lagen kan inte tillämpas om ett gammalt bolag skaffar ett tonnage- beskattat fartyg eller i övrigt uppfyller förutsättningarna först efter lagens ikraftträdande, utan verksamheten måste då påbörjas i ett nytt bolag. De finska bestämmelserna om koncernbidrag tillämpas inte på koncernbidrag som det tonnageskattskyldiga bolaget fått eller gett. De norska tonnageskattebestämmelserna gäller endast för aktie- bolag. Andra typer av bolag kan omfattas av systemet endast om de ägs av ett aktiebolag som tonnagebeskattas. Ett bolag som ägs av ett tonnagebeskattat aktiebolag blir automatiskt beskattat på samma sätt som aktiebolaget. Aktiebolag inom tonnageskattesystemet kan äga fartyg indirekt genom underliggande bolag inom systemet. Dessa skall äga kvalifi- cerade ägarandelar. Indirekt ägande kan ske i flera led men det krävs att ägarandelen i det underliggande bolag uppgår till . I de norska förarbetena anges att avsikten med koncernbidrag är att en koncern skall kunna utjämna överskott och underskott mellan bolagen. Bolag som omfattas av tonnageskattesystemet kan inte beräkna intäkten efter de allmänna skattebestämmelserna och det bör inte ske någon skattemässig samordning av intäkter som fastställs på helt olika grunder. Det är inte möjligt att erlägga koncernbidrag mellan bolag som omfattas av tonnageskatte- systemet och bolag som beskattas efter de allmänna skattebestäm- melserna. Om ett bolag ingår i en koncern måste valet att omfattas av tonnageskattesystemet gälla för hela koncernen. Alla kvalificerade verksamheter som utförs med kvalificerade fartyg inom en koncern skall beskattas på samma sätt. Om två eller flera tonnagebeskattade bolag eller grupper med sådana bolag slås samman bildas en grupp med tonnagebeskattade bolag på samma sätt som om gruppen gemensamt hade valt att ingå i systemet. Om det efter sammanslagningen finns en dominerande part löper tonnageskatteperioden för gruppen som helhet ut som den skulle ha gjort för det bolaget. Om ett sådant bolag saknas löper tonnageskatteperioden som den skulle ha gjort för det bolag som hade längst tid kvar av perioden. Vid en sammanslagning mellan ett bolag eller en grupp av bolag inom tonnageskattesystemet med ett eller flera kvalificerade bolag utanför systemet kommer koncernen att ingå i tonnageskatte- systemet om det eller de tonnagebeskattade bolagen dominerar. Tonnageskatteperioden löper i enlighet med perioden för det dominerande bolaget. Om däremot det kvalificerade bolaget utanför systemet dominerar upphör tonnageskatteperioden som sammanslagningen sker. Vid en sammanslagning mellan ett tonnagebeskattat bolag eller en koncern med ett icke kvalificerat bolag eller en koncern kommer koncernen att tonnagebeskattas. Med dominerande part avses det eller de bolag vars omsättning är mer än dubbelt så stor som det eller de andra bolagens omsätt- ning. Alla kvalificerade bolag som ingår i en irländsk koncern måste välja tonnagebeskattning som en grupp. Det är alltså inte möjligt för ett kvalificerat bolag inom koncernen att stanna utanför systemet medan andra bolag i samma koncern väljer tonnagebeskattning.