prop · GV033 · 2007-09-19 00:00:00 — 1 Regeringens proposition 2007/08:3 Vissa frågor avseende beskattning av sjöinkomst Prop. 2007/08:3 Regeringen överlämnar denna proposition till . () Propositionens huvudsakliga innehåll Den som arbetar i redarens tjänst på ett svenskt handelsfartyg har enligt gällande regler, om fartyget går i när- eller fjärrfart, rätt till ett så kallat sjöinkomstavdrag mot sina inkomster och en skattereduktion för sjöinkomst vid beräkning av skatten på inkomsten. I propositionen görs bedömningen att begränsningen till arbete ombord på ett svenskt handelsfartyg riskerar att utgöra en begränsning i rätten att fritt tillhandahålla tjänster inom den europeiska unionen vilket skulle strida mot EGrätten. Av denna anledning föreslås att reglerna om beskattning av sjöinkomst utvidgas till att omfatta arbete i redarens tjänst på ett fartyg som är registrerat i en stat som hör hemma inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Vidare föreslås ett permanentande av det svenska undantaget från tilllämpning av det nordiska dubbelbeskattningsavtalets regler för beskattning av inkomst från arbete ombord på ett nordiskt fartyg i internationell trafik. Inkomst som en ombordanställd med hemvist i förvärvar genom arbete på ett fartyg från en annan nordisk stat kommer därmed att undantas från beskattning i , om fartyget går i internationell trafik. För ombordanställda som arbetar för en dansk arbetsgivare på ett fartyg som är registrerat i det danska internationella skeppsregistret () och som går i färjetrafik mellan och gäller att inkomsten ska beskattas i . I propositionen föreslås att anställda på sådana fartyg ska behandlas på samma sätt som anställda på andra nordiska fartyg i internationell trafik dvs. att inkomsten ska undantas från beskattning i . Förslagen föreslås träda i kraft . 2007/08:3 2 Innehållsförteckning 1 Förslag till riksdagsbeslut .................................................................4 2 Lagtext..............................................................................................5 2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)........................................................................5 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta....................................7 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. ...............8 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna .......9 3 Ärendet och dess beredning............................................................10 4 Bakgrund ........................................................................................11 4.1 Sjöinkomstbeskattningen .................................................11 4.2 Närmare om beskattning av sjöinkomst för obegränsat skattskyldiga ....................................................................12 4.3 Fartygets fart och nationalitet...........................................13 4.4 Begränsat skattskyldiga sjömän .......................................14 4.5 EG-rätt .............................................................................14 4.6 Det nordiska skatteavtalet ................................................15 5 Beskattning av sjöinkomst..............................................................16 5.1 Kommissionens kritik mot reglerna om sjöinkomst.........16 5.1.1 Utvidgning av tillämpningsområdet................17 5.2 Anställda ombord på nordiska fartyg...............................20 5.2.1 Bakgrund.........................................................20 5.2.2 Beskattningen av anställda ombord på nordiska fartyg 21 5.3 Särskilt om anställda ombord på danska färjor ................22 6 Effekter för offentliga finanser m.m. ..............................................23 7 Författningskommentarer ...............................................................24 7.1 Förslaget till ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)..24 7.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta ....................25 7.3 Förslaget om lag till ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. 26 7.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna .....26 Bilaga 1 Sammanfattning av promemorian Sjömannen, inkomstskatten och EU.........................................................29 Bilaga 2 Lagförslagen i promemorian Sjömannen, inkomstskatten och EU.........................................................30 Bilaga 3 Förteckning över remissinstanser till promemorian Sjömannen, inkomstskatten och EU .....................................35 Bilaga 4 Lagrådsremissens förslag till lagtext ....................................36 2007/08:3 3 Bilaga 5 Lagrådets yttrande................................................................ 41 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde ......................................................... 43 Prop. 2007/08:3 4 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till 1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), 2. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, 3. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., och 4. lag om ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna. 2007/08:3 5 2 Lagtext Regeringen har följande förslag till lagtext. 2.1 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs att 64 kap. 1, 3 och 5 §§ samt rubriken närmast före 64 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229) ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 64 kap. 1 § I detta kapitel finns bestämmelser om sjöinkomstavdragets storlek i 2 §, sjöinkomst i 3 och 4 §§, anställning på svenskt handelsfartyg i 5 §, och fartområden i 6 §. I detta kapitel finns bestämmelser om sjöinkomstavdragets storlek i 2 §, sjöinkomst i 3 och 4 §§, anställning på EES-handelsfartyg i 5 §, och fartområden i 6 §. 3 §1 Med sjöinkomst avses lön, förmåner, drickspengar och annan ersättning till den som enligt sjömanslagen (1973:282) anses som och som är anställd i redarens tjänst på ett svenskt handelsfartyg. Med anställning hos redare likställs anställning hos en annan arbetsgivare som redaren anlitar som entreprenör. Med sjöinkomst avses lön, förmåner, drickspengar och annan ersättning till den som enligt sjömanslagen (1973:282) anses som och som är anställd i redarens tjänst på ett EES-handelsfartyg . Med anställning hos redare likställs anställning hos en annan arbetsgivare som redaren anlitar som entreprenör. Med sjöinkomst avses också inkomster som uppbärs av 1. den som för redarens räkning tjänstgör som kontrollant när ett fartyg byggs eller biträder när fartyget utrustas och som senare skall tillträda en befattning på fartyget, och 2. den som före leveransen av ett fartyg som är under byggnad och innan han börjar tjänstgöra ombord, inställer sig på fartyget för att lära känna det och dess tekniska utrustning m.m. Första och andra styckena gäller bara om fartyget har en bruttodräktighet på minst 100 och till övervägande del används i fjärrfart eller närfart. 1 Senaste lydelse 2005:347. 2007/08:3 6 Anställning på ett svenskt handelsfartyg på ett EEShandelsfartyg 5 § Med anställning på ett svenskt handelsfartyg avses anställning på ett fartyg som skall anses som svenskt enligt sjölagen (1994:1009) och som används till handelssjöfart eller befordran av passagerare eller till något annat ändamål som har samband med handelssjöfarten. Om fartyget hyrs ut i huvudsak obemannat till en utländsk redare, anses sjömannen anställd på ett svenskt handelsfartyg bara om han är anställd hos fartygets ägare eller hos en arbetsgivare som ägaren anlitar. Med anställning på ett svenskt handelsfartyg likställs anställning på ett utländskt handelsfartyg som en svensk redare hyr i huvudsak obemannat, om anställningen sker hos redaren eller hos en arbetsgivare som redaren anlitar. Med anställning på ett EEShandelsfartyg avses anställning på ett fartyg som är registrerat i ett fartygsregister i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) och som används till handelssjöfart eller befordran av passagerare eller till något annat ändamål som har samband med handelssjöfarten. Om fartyget hyrs ut i huvudsak obemannat till en redare som inte hör hemma inom EES, anses sjömannen anställd på ett EEShandelsfartyg bara om han är anställd hos fartygets ägare eller hos en arbetsgivare som ägaren anlitar. Med anställning på ett EEShandelsfartyg likställs anställning på ett handelsfartyg som är registrerat i en stat utanför EES och som en redare som hör hemma inom EES hyr i huvudsak obemannat, om anställningen sker hos redaren eller hos en arbetsgivare som redaren anlitar. Denna lag träder i kraft . 2007/08:3 7 2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta Härigenom föreskrivs att 5 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 5 §1 Skattepliktig inkomst enligt denna lag är: 12. sjöinkomst som avses i 64 kap. 3 och 4 §§ inkomstskattelagen 12. sjöinkomst som avses i 64 kap. 3 och 4 §§ inkomstskattelagen i den utsträckning inkomsten förvärvats genom verksamhet på ett handelsfartyg som ska anses som svenskt enligt sjölagen (1994:1009), utom i de fall fartyget hyrs ut i huvudsak obemannat till en utländsk redare och sjömannen inte är anställd hos fartygets ägare eller hos en arbetsgivare som ägaren anlitar, eller ett utländskt handelsfartyg som en svensk redare hyr i huvudsak obemannat, om sjömannen är anställd hos redaren eller hos arbetsgivare som redaren anlitar. Som inkomst enligt första stycket 13 anses också förskott på sådan inkomst. Som inkomst enligt första stycket 13 och 12 anses också förskott på sådan inkomst. Denna lag träder i kraft . Bestämmelsen i 5 § andra stycket i sin nya lydelse tillämpas på ersättningar som uppbärs efter . Bestämmelsen i sin äldre lydelse tillämpas på ersättningar som uppbärs före ikraftträdandet. 1 Senaste lydelse 2005:827. 2007/08:3 8 2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. ska ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 3 §1 I denna lag avses med bosatt utomlands: om fysisk person att denne är begränsat skattskyldig , hemmahörande i utlandet: om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket och inte heller har fast driftställe här, artistisk verksamhet: personligt framträdande inför publik eller vid ljud- eller bildupptagning med sång, musik, dans, teater, cirkus eller liknande, artist: den som utövar artistisk verksamhet, idrottslig verksamhet: personligt framträdande inför publik direkt eller genom ljud- eller bildupptagningar, idrottsman: den som utövar idrottslig verksamhet, artistföretag: fysisk eller juridisk person som utan att vara arrangör mot ersättning tillhandahåller artist eller idrottsman, arrangör: fysisk eller juridisk person som anordnar tillställning med artistisk eller idrottslig verksamhet, svenskt fartyg: sådant svenskt eller utländskt handelsfartyg som avses i 64 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229). svenskt fartyg: sådant svenskt eller utländskt handelsfartyg som avses i 5 § första stycket 12 lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Denna lag träder i kraft . 1 Senaste lydelse 1999:1272. 2007/08:3 9 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna1 dels att punkt 4 i övergångsbestämmelserna ska upphöra att gälla, dels att det i lagen ska införas en ny paragraf, 6 §, av följande lydelse. 6 § Bestämmelsen i artikel 31 punkt 3 i avtalet ska tillämpas utan den begränsning i tiden som följer av punktens andra mening. Artikel 26 punkt 2 i avtalet ska inte gälla i de fall artikel 31 punkt 3 i avtalet tillämpas. Vad som föreskrivs i första stycket ska, oberoende av bestämmelserna i bilaga 2 till denna lag, också gälla för inkomst som en person med hemvist i uppbär för arbete ombord på danskt skepp i internationell färjetrafik mellan och . Denna lag träder i kraft . 1 Senaste lydelse av punkt 4 i övergångsbestämmelserna 2006:1331. 2007/08:3 10 3 Ärendet och dess beredning Den som är bosatt i och har anställning i redarens tjänst på ett svenskt handelsfartyg som går i viss specificerad fart har rätt till lättnader i beskattningen av inkomsten från detta arbete. Lättnaden består i att ett särskilt så kallat sjöinkomstavdrag på 35 000 eller ges för den som arbetat på kvalificerande fartyg . Avdragets storlek är beroende av fartygets fart. Vidare lämnas en skattereduktion med 9 000 eller vid beräkning av skatten på samma inkomst. I en formell underrättelse daterad (referensnummer SG-Greffe (2005) D/201236, ärendenummer /4565) uppmärksammade på att vissa regler i den svenska skattelagstiftningen med avseende på beskattningen av sjömän enligt kommissionens uppfattning inte är förenliga med gemenskapsrätten. De regler som avsågs var: sexmånadersregeln för sjömän i 3 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229) som gav sjömän som arbetar på utländska fartyg skattefrihet i under förutsättning att de tjänstgör på fartyg i oceanfart och att de är anställda av en svensk redare, och reglerna i 64 och 65 kap. inkomstskattelagen om sjöinkomstavdrag samt skattereduktion för sjöinkomst som för sin tillämpning är beroende av att fartyget är av svensk nationalitet. I svar på den formella underrättelsen (dnr Fi2005/1832) meddelade regeringen att den kunde instämma i kommissionens inställning med avseende på den första punkten, sexmånadersregeln för sjömän. lämnade regeringen ett förslag om utvidgning av sexmånadersregeln till att omfatta anställning hos arbetsgivare som hör hemma inom EES-området (prop. 2005/06:21). Förslaget har sedermera antagits av (bet. 2005/06:SkU8, rskr. 2005/06:77, SFS 2005:898). Regeringen kunde emellertid inte instämma i kommissionens analys med avseende på reglerna i 64 och 65 kap. inkomstskattelagen. I ett motiverat yttrande (referensnummer SG-Greffe (2005) D/207370, ärendenummer /4565) vidhöll kommissionen sin inställning med avseende på reglerna om sjöinkomstavdrag och skattereduktion för sjöinkomst. Enligt kommissionen står reglerna i strid med artiklarna 12 (diskriminering på grund av nationalitet), 43 (etableringsfriheten) och 49 (friheten att tillhandahålla tjänster) i . I ett svar (dnr UD2006/8828) anförde regeringen att det var svårt att bedöma om den svenska lagstiftningen i realiteten får den effekt som kommissionen befarar. Regeringen anförde vidare att reglerna om sjöinkomstavdrag och skattereduktion för sjöinkomst måste ses tillsammans med det svenska sjöfartsstödet och att tekniken för att ge skattefördelarna är komplex bl.a. eftersom den också gjorts beroende av fartygens fart. Sammantaget ansåg regeringen att frågan om en ändring av dessa regler måste bli föremål för överväganden av mer övergripande och komplex natur än vad som krävdes beträffande ändringen av sexmånadersregeln. Regeringen utlovade därför att en arbetsgrupp skulle Prop. 2007/08:3 11 tillsättas för att allsidigt kunna bedöma effekterna av en förändring av reglerna. I ett kompletterande svar underrättade kommissionen om att ett beslut fattats om att tillsätta en arbetsgrupp inom för en översyn av reglerna för beskattning av sjöinkomst. Arbetsgruppen skulle vara sammansatt av tjänstemän från och . Arbetsgruppens arbete skulle vara avslutat . fick arbetsgruppen i tilläggsuppdrag att även se över reglerna för beskattning av svenska sjömän som arbetar på danska färjor som är registrerade i det danska internationella skeppsregistret (). Arbetsgruppens förslag redovisades i promemorian Sjömannen, inkomstskatten och EU. En sammanfattning av promemorians förslag finns i bilaga 1 och promemorians lagförslag finns i bilaga 2. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 3. En remissammanställning finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi2007/963). Lagrådet Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 4. Lagrådet menar att termen EEShandelsfartyg bättre beskriver ett handelsfartyg som är registrerat i en stat inom Europeiska ekonomiska gemenskapen än det i remissen använda begreppet europeiskt handelsfartyg. Lagtexten har justerats i enlighet härmed. Lagrådet har vidare anfört att det finns skäl att överväga en lagteknisk lösning som innebär att även skattskyldiga som fått taxeringsbeslut prövat av domstol ska få möjlighet till omprövning av . Lagrådets synpunkter i denna del behandlas i avsnitt 5.1.1. Lagrådets yttrande finns i bilaga 5. 4 Bakgrund 4.1 Sjöinkomstbeskattningen Bakgrund Reglerna om beskattning av sjömän tillkom på rekommendation av eftersom det ansågs önskvärt att alla nordiska sjömän skulle beskattas lika oberoende av i vilket land de var bosatta. Som en följd av detta samarbete infördes lagen (1958:295) om sjömansskatt och sjömansskattekungörelsen (1958:301) som innebar att sjömännen beskattades efter ett särskilt regelsystem för sina sjöinkomster. Sjömansskatten var en definitiv källskatt vilket innebär att den preliminära skatten motsvaras av den slutliga skatten. Som skäl för att införa en definitiv källskatt åberopades sjömännens praktiska svårigheter att avge deklaration under tjänstgöring ombord och att i övrigt ta tillvara sina rättigheter när de arbetade. Vidare åberopades att sjömän inte på 2007/08:3 12 samma sätt som landanställda kunde utnyttja samhällets service och tillgodogöra sig sociala förmåner. Slutligen var syftet med den definitiva källskatten att skapa en enkel och billig administration. Sjömansskatten var generellt lägre än motsvarande inkomstskatt på förvärvsinkomster i land. En av grundprinciperna skattereform var att alla arbetsinkomster ska behandlas likformigt vilket talade för att sjömansskattelagen skulle upphävas. Arbetet med att ändra sjömansbeskattningen hann emellertid inte slutföras i samband med skattereformen. Departementschefen aviserade därför i prop. 1990/91:54 att sjömansskatten skulle upphävas och att landbeskattning skulle ske av sjöinkomsterna. Vidare uttalade han att ett särskilt sjöinkomstavdrag skulle införas. Regeringen lämnade propositionen, Beskattning av sjömän (1995/96:227), till med förslag om nya regler för beskattning av sjöinkomst. Förslaget motiverades främst med grundtankarna bakom skattereformen. Likformighet vid beskattningen av arbetsinkomster ansågs utgöra ett starkt skäl för att avskaffa sjömansskatten. Vidare anförde regeringen att sjömännen i regel inte längre vistades ett eller i taget på sjön. De hade därför större möjligheter att utnyttja samhällets service. Till detta kom att allt fler sjömän hade landinkomster tillsammans med sjöinkomster och därför ändå var skyldiga att lämna självdeklaration . hade också våra nordiska grannländer slopat de regler om sjömansbeskattning som de införde i anledning av samarbetet . Sammantaget ansågs sjömansskatten därför ha spelat ut sin roll och de skäl som tidigare hade motiverat sjömansskattens införande ansågs inte längre vara bärkraftiga. Genom reform upphävdes således sjömansskattelagen och beskattningen av sjöinkomst fördes in under de normala reglerna för beskattning av inkomst av tjänst i inkomstskattelagen. Sjömannen beskattas i hemortskommunen enligt vanliga regler. Beskattningen enligt sjömansskattelagen var emellertid så förmånlig att det inte var möjligt att direkt inordna sjöinkomster under inkomst av tjänst utan att det skulle få stora konsekvenser för de sjömän som hade att betala skatt i . För att kompensera för denna effekt infördes ett sjöinkomstavdrag och en skattereduktion för sjöinkomst. 4.2 Närmare om beskattning av sjöinkomst för obegränsat skattskyldiga De nya regler i inkomstskattelagen (1999:1229) som infördes genom sjömansskattereform innebär att personer som har haft sjöinkomst ges ett sjöinkomstavdrag som uppgår till för inkomst från svenska handelsfartyg som till övervägande delen går i närfart och för inkomst från fartyg i fjärrfart. Vidare ges en skattereduktion mot skatten på samma inkomst med, räknat, för arbete på fartyg i närfart och för inkomst från arbete på fartyg som går i fjärrfart. Med sjöinkomst avses lön, förmåner m.m. som utbetalas till . Vad som avses med och med arbete på fartyg framgår av sjömanslagen (1973:282) där arbete på fartyg definieras som arbete för Prop. 2007/08:3 13 redarens räkning som utförs ombord på fartyget eller på annat ställe av arbetstagare som följer med fartyget. Normalt fördelas sjöinkomsten på lön för arbete ombord och s.k. vederlagslön som avser lön under hemmavarandetid. Det är inte ovanligt att en erhåller vederlagslön som han arbetar på fartyget. För att inkomsten ska betraktas som sjöinkomst i inkomstskattelagens mening krävs att sjömannen är anställd för arbete på ett svenskt handelsfartyg och i redarens tjänst. Som anställd i redarens tjänst anses också anställning hos en annan arbetsgivare som anlitas som entreprenör av redaren. Vidare anses ersättning för en anställning på ett utländskt fartyg som sjöinkomst om fartyget hyrts in obemannat av en svensk redare (s.k. bare-boat charter) under förutsättning att sjömannen är anställd av redaren. 4.3 Fartygets fart och nationalitet Sjöinkomstavdrag och skattereduktion ges för arbete på fartyg som till övervägande delen går i när- eller fjärrfart. Rätten till avdrag gäller således inte för arbete på fartyg i inre fart. Begreppen härstammar från sjömansskattelagen och är väl inarbetade. Med att ett fartyg går i inre fart avses fart inom landet till övervägande del i hamnar eller på floder, kanaler, insjöar, inomskärs vid kusterna eller i . Med fartyg i närfart avses fartyg i linjefart mellan svenska hamnar utanför öppen kust eller utomskärs vid kusterna samt linjefart mellan svensk och utländsk hamn eller mellan utländska hamnar. Som närfart anses emellertid inte linjefart bortom en linje dragen mellan Hanstholm (NV ) och Lindesnäs (S ) eller bortom (). Med fjärrfart avses annan trafik än inre fart och närfart. klassificerar svenska fartyg till närfart eller fjärrfart och lämnar besked beträffande de fartyg på vilka de anställdas inkomster ska betraktas som sjöinkomst i föreskrifter. Generellt gäller vidare att fartyget ska vara svenskt och ha en bruttodräktighet på 100 och att det används till handelssjöfart, befordran av passagerare eller till annat ändamål som har samband med handelssjöfarten . Med att fartyget är svenskt avses enligt 64 kap. 5 § inkomstskattelagen att fartyget ska anses som svenskt enligt sjölagen (1994:1009). Enligt 1 kap. 1 § nämnda lag ska ett fartyg anses som svenskt och berättigat att föra svenskt flagg om det till mer än hälften ägs av svenska medborgare eller svenska juridiska personer. I samband med att sjölagen anpassades till EG-rätten (prop. 1996/97:130) utvidgades emellertid rätten att få ett fartyg registrerat till att även omfatta fartyg som till mer än hälften ägs av fysiska eller juridiska personer från Europeiska ekonomiska samarbetsområdet om fartyget används inom ramen för en ekonomisk verksamhet som etablerats i . Eftersom termen svenskt fartyg omfattar fartyg som är registrerade i fartygsregistrets skeppsdel innebär det att ett utlandsägt fartyg som är registrerat i fartygsregistrets skeppsdel anses som svenskt.