prop · GU03105 · 2007-03-28 00:00:00 — Under förutsättning att de särskilda befogenheterna används ansvarsfullt och med urskiljning bedömer regeringen att intrånget i näringsidkarnas personliga integritet kommer att bli begränsat. Risken för att kundernas integritet kränks bör kunna bedömas som marginell. Förståelsen bland allmänheten för behovet av sådana åtgärder som föreslås bör vara stort. Kännedom om att gör inköp i en butik eller observerar hur många luncher som serveras på en restaurang skulle sannolikt inte innebära att allmänhetens förtroende för och dess tjänstemän skulle påverkas negativt. Även bland de näringsidkare som följer skattereglerna och påverkas negativt av den illojala konkurrens som utbrett skattefusk innebär bör förståelsen för den här typen av kontroller vara stort. Behovet av åtgärderna har vidare påtalats av dels de branschorganisationer som var representerade i utredningen, dels ett flertal remissinstanser. Av de åtgärder som föreslås är kundräkning den ur rättssäkerhetssynpunkt känsligaste åtgärden. Kontrollsituationen är komplex och ställer relativt stora krav på tjänstemannen. Det kan t.ex. vara svårt för tjänstemannen att på avstånd och utan att själv bli observerad notera vad en kund köper eller beställer. Risken för felaktiga observationer är därmed inte försumbar. Eftersom näringsidkaren inte har informerats om åtgärden i förväg ställs han i efterhand inför ett material som han har svårt att kontrollera och bemöta. Datainspektionen ifrågasätter att kontrollåtgärderna skall få ske utan att näringsidkaren vet om det eftersom kvaliteten i sådana undersökningar torde vara tvivelaktig. Om observationer som gjorts med stöd av de särskilda kontrollbefogenheterna efter revision läggs till grund för ett beslut om ändrad taxering blir det ytterst domstolarnas sak att bedöma värdet av observationer. I detta sammanhang kan från rättstillämpningen hänvisas till ett avgörande av Regeringsrätten i ett mål om återkallelse av serveringstillstånd enligt alkohollagen. Till grund för Regeringsrättens bedömning i målet låg bl.a. uppgifter som kommit fram vid en tillsynsmyndighets observationer (RÅ 2002 ref. 33 II). anser att kundräkning och rätten att ta del av kontrollremsa eller journalminne bör ses som revision. Det är av rättssäkerhetsskäl viktigt att skiljelinjen mellan åtgärder som bygger på frivillighet och tvångsåtgärder inom skattekontrollen kan upprätthållas. Tvångsåtgärderna skall vara klart avskilda och särskilt kringgärdade av rättssäkerhetsgarantier. Det är enligt regeringen viktigt att kontrollåtgärder skall få ske dolt och det ligger i sakens natur att det inte är möjligt att samtycka till en dold åtgärd. Att ta del av kontrollremsa eller journalminne är vidare en nödvändighet för att kvaliteten på de utförda kontrollåtgärderna skall bli så bra som möjligt. Det kan sägas ligga ett visst mått av tvång i åtgärder som företas dolt eftersom de genomförs utan att den kontrollerade får möjlighet att ta ställning till om han vill medverka eller inte. Åtgärderna är emellertid som ovan sagts sådana att de kan företas av vilken enskild person som helst. De kan genomföras utan näringsidkarens medverkan och utan att det finns risk för att situationer uppstår då tvång kan behövas. Kontrollåtgärderna är dessutom endast till för att utröna om det finns anledning att gå vidare med andra åtgärder. De särskilda befogenheterna ingår i ett fristående kontrollinstitut som med hänsyn till samverkanskravet i 3 kap. 10 § taxeringslagen (1990:324) inte kan tillämpas inom ramen för en revision. Mot bakgrund härav kan åtgärderna enligt regeringen tillåtas utan att gränsen mellan tvång och frivillighet blir otydlig. Om förhållanden som talar för skatteundandraganden noteras vid kontroll som sker med stöd av de särskilda kontrollbefogenheterna, kan en revision inledas. Kontrollen sker därmed enligt taxeringslagens regler och i samverkan med den reviderade. Endast om det inte är möjligt att genomföra revisionen i samverkan kan en tvångssituation uppstå. Den reviderade tillförsäkras då de rättssäkerhetsgarantier som följer av en prövning enligt tvångsåtgärdslagen. Kassainventering är en väl avgränsad åtgärd som kan genomföras utan att verksamheten påverkas nämnvärt. Befogenheten att inventera kassan innefattar inte någon rätt att vidta åtgärden mot näringsidkarens vilja. Näringsidkaren har alltså rätt att motsätta sig att åtgärden genomförs. Härigenom kan skiljelinjen mellan frivillighet och tvång upprätthållas. Motsätter sig näringsidkaren kontrollen får överväga om det finns anledning att vidta andra åtgärder. Ur rättssäkerhetssynpunkt är det av avgörande betydelse att näringsidkaren uppfattar att han har en reell möjlighet att motsätta sig åtgärden och i förlängningen få saken prövad av domstol. bör därför regelmässigt informera näringsidkaren om hans rättigheter. När åtgärden sker oanmäld och näringsidkaren har begränsad tid att ta ställning till begäran ställs särskilt stora krav på att lämna lättillgänglig information. Regeringens förslag: En kontrollavgift skall få tas ut av närings- idkare som inte har något kassaregister eller använder kassaregister som inte uppfyller föreskrivna krav. En kontrollavgift skall även få tas ut om näringsidkaren inte har anmält kassaregistret till , inte har uppfyllt kraven på återkommande teknisk kontroll eller inte har uppfyllt registrerings- eller kvittokravet. får vidare ta ut en kontrollavgift om näringsidkaren inte har bevarat uppgifterna på kontrollremsan eller i journalminnet på det sätt som föreskrivs i lagen om kassaregister m.m. Avgiften skall uppgå till . Om näringsidkaren inte rättar sig eller gör sig skyldig till ytterligare en överträdelse skall ny avgift tas ut med det dubbla beloppet. Om överträdelsen är ringa eller ursäktlig eller om det annars finns särskilda skäl skall näringsidkaren få befrias från avgiften helt eller delvis. Kontrollavgift skall inte få tas ut för överträdelse som omfattas av vitesföreläggande. Utredningens förslag överensstämmer i stort med regeringens. Utredningen ansåg dock att sanktionsavgift inte skulle kunna utgå om näringsidkaren inte uppfyller registrerings- eller kvittokravet. Remissinstanserna: Statskontoret, och Svensk Handel tillstyrker förslaget. administrativ sanktion utan någon form av subjektivt rekvisit. Företagarna delar bedömningen att det är enbart frånvaron av certifierat kassaregister som skall leda till sanktionsavgift. sanktionsavgifter skall av rättssäkerhetsskäl endast användas när det enkelt går att konstatera överträdelse på objektiva grunder. felhandhavande är komplicerat att bevisa för och en Sanktionsavgiften på bör kunna sättas ner i verksamheter med låg omsättning eller lönsamhet. anser att sanktionsavgifter bör kunna differentieras i förhållande till företagens storlek/omsättning. län och Hotell- och Restaurangföretagare stöder Sanktionsavgift bör dock även utgå i de fall en näringsidkare bryter mot kravet på att all försäljning skall registreras i kassaregistret. anser att exempel bör ges på vad som kan vara särskilda skäl för befrielse. underlåtenhet att registrera all försäljning bör vara skäl för att påföra För den som har för avsikt att med hjälp av en eller flera kassaapparater undanhålla pengar från beskattning är ett försvinnande lågt belopp. För att en sanktionsavgift skall vara både kännbar och avskräckande föreslår ett lägsta Det kan inte vara rimligt att en med ett kassaregister skall sanktionsavgift som en med t.ex. tio eller femton kassaregister. anser att systemet med sanktioner behöver förenklas eller koncentreras. Hovrätten för anser att det från rättvisesynpunkt är mindre lyckat att sanktionsavgiften uppgår till samma belopp oavsett överträdelsens art och företagets storlek. Vidare anser hovrätten att det framstår som olämpligt ur effektivitetssynvinkel att en av de allvarligaste överträdelserna att bryta mot kravet att all försäljning skall registreras i kassaregister överhuvudtaget inte skall kunna leda till påförande av sanktionsavgift. i vill se ett förfarande i tre steg. Ett första steg, såsom utredningen föreslår, med , ett andra som står i proportion till företagets omsättning och ett tredje med indraget näringstillstånd. Tillägget skall utgöra lägst . anser att det är av stor betydelse för lagens trovärdighet att sanktionsavgift som huvudregel även skall kunna påföras vid utebliven registrering. Det finns annars en uppenbar risk att den nya lagstiftningen i detta avseende endast blir en del i urvalet av revisionsobjekt. har stor vana vid att bedöma olika handlingsalternativ och diskutera med näringsidkare i olika sammanhang. Sanktionsavgift skall inte påföras om försummelsen är obetydlig, beror på missförstånd, uppenbarligen görs omedvetet eller av andra skäl framstår som ursäktlig. anser att sanktionsavgift skall kunna påföras vid användning av icke typgodkänt kassaregister eller då innehav saknas. Sanktionsavgift måste också kunna påföras när försäljning inte registrerats i registret, när kassainventering visar differens och när kvitto inte ges till kund. Skälen för regeringens förslag Ett stort antal näringsidkare kommer att omfattas av kassaregisterkraven. En effektiv kontroll är av stor vikt för att syftena med ett kassaregisterkrav skall uppnås i praktiken. Enbart kontrollen i sig är emellertid inte tillräcklig för att få till stånd en hög efterlevnad av reglerna. De regelöverträdelser som upptäcks vid kontrollen måste också leda till en sanktion av något slag. Syftet med en sanktion är primärt att avskräcka från överträdelser av de föreslagna reglerna om kassaregister. Vid valet av sanktioner och den närmare utformningen av dessa bör målsättningen vara att skapa effektiva sanktioner. För att en sanktion skall vara effektiv bör den kunna bestämmas av den myndighet som har ansvar för tillsyn över att regelverket efterlevs. På det sättet undviks det dubbelarbete och den tidsutdräkt som blir följden om flera handläggare behöver sätta sig in i varje ärende. Sanktionen bör utlösas av lätt konstaterbara överträdelser så att utredningsproblem inte uppstår. nämnda krav på effektivitet får naturligtvis inte medföra att rättssäkerheten åsidosätts. Som komplement till befintliga regler om bl.a. skattetillägg behövs en sanktionsform som inte har någon direkt koppling till om skatt har undandragits eller inte. Reglerna om kassaregister har dock en viktig funktion att fylla även när det gäller skattekravet, eftersom brister som noteras vid tillsyn eller annan kontroll av kassaregister naturligtvis kan leda till att väljer att inleda en revision som kan resultera i ett beslut om höjd skatt och skattetillägg. I utländska regelverk om kassaregister finns exempel på att bestämmelserna sanktioneras genom att tillstånd att bedriva handel återkallas och att affären stängs under . I finns administrativa sanktioner i form av återkallelse av tillstånd t.ex. på trafikområdet (återkallelse av körkort och trafiktillstånd) och i alkoholregleringen (återkallelse av serveringstillstånd). Något generellt krav på tillstånd för att driva näringsverksamhet finns emellertid inte i svensk rätt. Redan till följd härav är det inte en framkomlig väg att sanktionera reglerna om kassaregister med någon form av återkallelse. En sanktion som innebär att näringsidkaren får näringsförbud står enligt regeringen som regel inte i rimlig proportion till överträdelsernas svårighetsgrad. En kontrollavgift får anses vara en lämplig sanktion. Vid sidan av en sådan avgift bör det också finnas möjlighet att meddela vitesförelägganden. I följande avsnitt utvecklas hur sanktionssystemet bör utformas. Som konstaterats ovan finns det behov av en kontrollavgift vid överträdelse av uppställda kassaregisterkrav. Kontrollavgiften bör utformas så att det inte krävs någon utredning av om skatt har undandragits eftersom tidpunkten för redovisning och betalning av skatt inte behöver ha inträffat när kontrollen äger rum. Avgiften bör i stället vara knuten till kassaregisterkraven. Avgift bör dock inte tas ut om det finns särskilda skäl till hel eller delvis befrielse (se vidare nedan). För att förenkla förfarandet bör någon beräkning av kontrollavgiftens storlek inte krävas i varje enskilt fall. Utgångspunkten bör vara att avgift skall utgå med samma belopp oberoende av näringsidkarens ekonomiska förhållanden och av överträdelsens karaktär för att kontrollavgiften skall vara lätt att tillämpa. skattekontrollutredning har föreslagit att kontrollavgiften skall förenas med ett strikt ansvar. anser att det krävs ett subjektivt rekvisit eftersom det inte kan uteslutas sabotage eller andra åtgärder som inte är hänförliga till företagaren. En överträdelse som bör leda till att en kontrollavgift tas ut är att näringsidkaren i verksamheten använder ett kassaregister som inte uppfyller föreskrivna krav. Det innebär att avgift kan tas ut om ett kassaregister som inte är certifierat används, men också om ett certifierat kassaregister med en bruten plombering används, att näringsidkaren inte har bevarat uppgifterna på kontrollremsan eller i journalminnet på det sätt som föreskrivs. Avgift kommer vidare att kunna påföras om det kassaregister som används inte är anmält eller inte har genomgått återkommande teknisk kontroll inom de tidsfrister som gäller. Kontrollavgift bör dessutom kunna tas ut om näringsidkare som omfattas av skyldigheter enligt lagen överhuvudtaget inte innehar kassaregister. Gemensamt för dessa överträdelser av regelverket är att de är lätt konstaterbara vid tillsyn av kassaregister. Det får anses vara näringsidkarens ansvar att certifierat kassaregister används i verksamheten och att det uppfyller föreskrivna krav. I dessa fall finns det ett starkt stöd för en presumtion att de överträdelser som har skett är en följd av näringsidkarens oaktsamhet eller uppsåt. Det är möjligt att bryta mot de särskilda reglerna om kassaregister på ytterligare två sätt, nämligen genom att inte registrera all kontantförsäljning i kassaregister och genom att inte ta fram och erbjuda kunden kvitto. Det kan vid observationer vid särskilda kontrollåtgärder t.ex. ett icke registrerat kontrollköp och ett kassaöverskott framkomma att inte all försäljning har registrerats eller att kunden inte har erbjudits kvitto. Utredningen anser att det inte är lämpligt med en kontrollavgift vid dessa överträdelser eftersom ett kassaöverskott t.ex. kan bero på annat än att alla försäljningar inte har registrerats. Arbetar näringsidkaren inte ständigt i verksamheten har han inte heller möjlighet att förhindra att personalen, av slarv eller för att själva lägga beslag på pengarna, underlåter att registrera delar av försäljningen. Ett strikt ansvar för näringsidkaren skulle därför enligt utredningen vara svårt att motivera och skulle kunna leda till att förtroendet för påverkas negativt. Vad gäller uteblivna kvitton skulle det kunna bero på ovan personal eller problem med kvittoskrivaren. Utredningen menade även att om kontrollavgift skulle föreskrivas för dessa överträdelser skulle tvingas göra besvärliga avvägningar som utrymmet för invändningar och överklaganden från näringsidkarna skulle bli stort. Ett flertal remissinstanser har anfört att det av effektivitets- och trovärdighetsskäl är viktigt att kontrollavgift även skall kunna tas ut när näringsidkaren inte har registrerat alla kontantförsäljningar. En remissinstans anser även att avgift skall kunna tas ut när näringsidkaren inte tagit fram och erbjudit kunden ett kvitto. Regeringen delar de synpunkter som framförts av remissinstanserna. Syftet med nu aktuell lagstiftning är bl.a. att försvåra för näringsidkare att inte redovisa all försäljning. Att då inte förena kravet på att alla kontantförsäljningar skall registreras i kassaregistret med en sanktion vid överträdelse vore en allvarlig brist i ett effektivt fungerande system. Framför allt anser regeringen att det vore mycket otillfredsställande om ingen kontrollavgift skulle kunna tas ut i de fall då näringsidkaren anskaffat ett certifierat kassaregister men underlåter att använda det överhuvudtaget. Frågan är dock om en kontrollavgift som skall utgå under dessa förutsättningar går att förena med ett strikt ansvar. Utredningen anser att det är en grundläggande förutsättning för att en kontrollavgift skall vara acceptabel ur rättssäkerhetssynpunkt att överträdelserna normalt inte kan förekomma annat än som en följd av näringsidkarens uppsåt eller oaktsamhet (jfr vad departementschefen uttalade i prop. 1981/82:142 s. 21 f., bet. JuU 1981/82:53 s. 8). Såsom utredningen påpekat kan brister vad gäller registreringskravet ha andra orsaker än att näringsidkaren själv medvetet har underlåtit att registrera alla kontantförsäljningar, såsom att annan personal medvetet eller omedvetet antingen har underlåtit att registrera en försäljning eller felaktigt registrerat en sådan. Vad gäller förutsättningar för strikt ansvar finns det dock inget krav på att det måste vara den som skall uppfylla vissa föreskrifter som själv gör överträdelsen. Det är näringsidkaren som svarar för brister hänförliga till företaget och dess struktur och organisation (jfr det straffrättsliga Omedvetna överträdelser av registreringskravet kan vara hänförliga till brister i företagets organisation, vilket näringsidkaren svarar för. Överträdelser av exempelvis personal kan vidare vara sanktionerade eller påbjudna av näringsidkaren. Det får därför anses motiverat att näringsidkaren får bära ansvaret för nu aktuella överträdelser. En sanktion skulle i sådana fall dessutom kunna utgöra ett incitament att organisera verksamheten på ett sätt som motverkar överträdelser. Regeringen anser därför att en kontrollavgift även vad gäller överträdelser av registrerings- eller kvittokravet går att förena med ett strikt ansvar. Till detta kommer att näringsidkaren skall befrias från avgiften, helt eller delvis, om överträdelsen är ringa eller ursäktlig eller om det annars finns särskilda skäl. Att näringsidkaren skall befrias från avgiften om det finns särskilda skäl innebär bl.a. att måste göra en nyanserad och inte alltför restriktiv bedömning av överträdelsen. Situationen där en överträdelse har skett bortom näringsidkarens kontroll och som inte beror på företagets bristande struktur eller organisation bör kunna utgöra ett sådant särskilt skäl för befrielse (se vidare under rubriken från kontrollavgift m.m.). Subjektiva rekvisit är inte en generell förutsättning för kontrollavgifter. Från effektivitetssynpunkt är det angeläget att kontrollavgiften kan tas ut av och att rekvisiten utformas så att ett enkelt förfarande i övrigt är möjligt. I enlighet med vad som anförts ovan bör ansvaret för att överträdelser sker därför vara strikt utan subjektiva rekvisit i form av krav på uppsåt eller oaktsamhet. Om överträdelsen är ringa bör avgift inte tas ut. Så kan vara fallet t.ex. vid små överträdelser av registreringskravet såsom mindre överskott i kassan eller vid kortare dröjsmål med återkommande teknisk kontroll. En eller enstaka överträdelser av kvittokravet får också anses som en ringa överträdelse. Endast regelmässiga överträdelser av kvittokravet bör föranleda kontrollavgift. Några remissinstanser har ansett att kontrollavgiften bör differentieras på ett annat sätt och och i har lämnat förslag på andra sanktionssystem. Avgifterna måste vara kännbara för att de skall avskräcka från överträdelser. måste avgifterna stå i rimlig proportion till de överträdelser det är fråga om. Regeringen delar utredningens bedömning att är ett väl avvägt belopp. Ytterligare avgift skall tas ut om näringsidkare trots föreläggande inte vidtar rättelse inom skälig tid eller upprepar en överträdelse . Den nya avgiften skall då uppgå till . För det fall då kontrollavgiften på grund av förhållandena i det enskilda ärendet inte utgör en tillräcklig sanktion bör det finnas möjlighet att förelägga näringsidkaren vid vite att vidta rättelse. Ett kassaregister kan ha flera terminaler anslutna till ett register eller ha en terminal till varje register. Skillnaderna i detta avseende gör det tveksamt att ta ut en avgift per felaktigt register. De överträdelser som var för sig kan generera en avgift kan förekomma på ett och samma kassaregister och det kan uppkomma problem att definiera vad som utgör en eller flera överträdelser. Med hänsyn härtill skall en avgift fastställas per kontrolltillfälle oavsett om en eller flera brister har konstaterats. Europeiska konventionen av om skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna () gäller som lag i . Frågan är om de kontroll- avgifter som föreslås innefattar en anklagelse om brott i konventionens mening. Artikel 6 i innehåller bl.a. bestämmelser om rätten till domstolsprövning och en rättssäker process. Enligt punkten 1 skall var och en vid prövningen av hans civila rättigheter och skyldigheter eller av en anklagelse mot honom för brott vara berättigad till en rättvis och offentlig rättegång inom skälig tid och inför en oavhängig och opartisk domstol som upprättats enligt lag. Av punkt 2 följer att var och en som har blivit anklagad för brott skall betraktas som oskyldig till dess hans skuld lagligen fastställts. I punkt 3 anges vissa minimirättigheter som skall garanteras den som blivit anklagad för brott. Han skall utan dröjsmål, på ett språk som han förstår och i detalj, underrättas om innebörden av och grunden för anklagelsen. Han har rätt att få tillräcklig tid och möjlighet att förbereda sitt försvar. Vidare har han rätt att försvara sig personligen eller genom rättegångsbiträde som han själv utsett. Om han saknar tillräckliga medel och rättvisans intresse kräver det har han rätt till rättegångsbiträde utan kostnad. Den anklagade har också rätt att inkalla och förhöra vittnen. Om inte den anklagade förstår eller talar det språk som används i domstolen har han rätt att utan kostnad biträdas av tolk. Begreppen brott och brottslig gärning skall ges en självständig och allmängiltig tolkning. Klassificeringen i det nationella rättssystemet har därför ingen avgörande betydelse. tillämpar i första hand tre kriterier för bedömningen av vad som är ett brott i konventionens mening, nämligen klassificeringen i den nationella rätten, gärningens natur samt påföljdens natur och stränghet (se t.ex. m.fl. mot , dom , Öztürk mot , dom och mot , dom ). Kriterierna är alternativa vilket innebär att det är tillräckligt att ett kriterium är uppfyllt för att artikel 6 skall vara tillämplig. Det hindrar dock inte en kumulativ tillämpning i de fall en separat analys av varje enskilt kriterium inte ger en klar slutsats. Det första kriteriet klassificeringen i den nationella rätten bildar ofta endast en utgångspunkt för den fortsatta prövningen men kan ensamt leda till att en förseelse bedöms som brott i konventionens mening om förseelsen är klassificerad på det sättet i den nationella rätten. De två övriga kriterierna gärningens natur samt påföljdens natur och stränghet är normalt de mest betydelsefulla vid domstolens prövning och leder inte sällan till att förseelser som avkriminaliserats i den nationella rätten ändå kommer att bedömas som brott i den mening som avses i konventionen. Av betydelse för kriteriet gärningens natur är bestämmelsens räckvidd och syfte. Är bestämmelsen generell och riktar sig till alla medborgare och inte endast till en särskild grupp talar det för att fråga är om brottslig gärning. Om syftet med bestämmelsen är avskräckande och bestraffande snarare än att kompensera för skada är handlingen till sin natur straffrättslig. Bedömningen av kriteriet påföljdens natur och stränghet görs i förhållande till den påföljd som riskeras till följd av viss gärning och inte i förhållande till den faktiskt utdömda eller ålagda sanktionen. En frihetsberövande påföljd talar i allmänhet för att gärningen faller in under artikel 6 medan typiska disciplinstraff såsom suspension och varning, talar för att så inte är fallet. Ekonomiska sanktioner kan falla in under artikelns tillämpningsområde.