rfr · GU0WRFR8 · 2007-07-09 00:00:00 — I skatteutskottets uppföljning har framkommit att det inte finns några utvärderingar av kvittningens effekter på nyföretagande, företagande eller risktagande. Uppföljningen visar vidare att det inte finns någon forskning som huvudsakligen varit inriktad på kvittningsmöjligheten och dess effekter på nyföretagandet. Kvittningens betydelse för finansiering och risktagande har behandlats i något större utsträckning inom forskningen. Flera forskare pekar på kvittningsmöjlighetens betydelse, bl.a. som ett sätt att finansiera ny verksamhet eftersom det ofta uppstår underskott i en verksamhets uppbyggnadsskede. Ett av syftena med kvittningsmöjligheten är att underlätta för nyföretagande. Som angavs i inledningen till denna uppföljningsrapport så har det inom 103Skatteverket, e-brev . 2005/06:SkU17. 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8 ramen för skatteutskottets uppföljning inte varit möjligt att fastslå vilka orsakssamband som finns mellan kvittningsmöjligheten och utvecklingen av det faktiska nyföretagandet. Som framgått ovan finns en lång rad faktorer som påverkar en persons beslut om han eller hon ska starta ett nytt företag eller de möjligheter och risker som det innebär att vara egen företagare. Det kan konstateras att det utifrån vad som framkommit i uppföljningen därför inte går att dra någon entydig slutsats om kvittningens inverkan på nyföretagandet. Aktörernas syn på kvittningen varierar. Från bl.a. företagarorganisationer har pekats på positiva effekter, bl.a. att kvittningen ger en skattelättnad då företagen antagligen behöver den som bäst, nämligen i företagens startskede. Det har pekats på att kvittningsmöjligheten uppmuntrar blivande och nya företagare att investera kapital även i affärsidéer som blir lönsamma först . Andra har framfört att kvittningens betydelse för nyföretagandet är ganska liten. Ett flertal av aktörerna bedömer att de företag som gör avdrag för kvittning hade startats även om kvittningsmöjligheten inte hade funnits. Kvittningen innebär en möjlighet behålla sin anställning på antingen hel- eller deltid medan man prövar på att starta företag. Av olika tidigare undersökningar framgår att många startar företag på deltid. Bland annat har pekat på att deltidsföretagare ofta har en stark inre drivkraft. För dem kan kvittningen vara viktig. Det kan sägas vara ett bra sätt att pröva om en företagsidé håller. Det kan vara svårt att i förväg avgöra vilka individer eller företag som kommer att lyckas. Kvittningsmöjligheten öppnar för människor att pröva företagande. Utifrån vad som framkommit i uppföljningen kan kvittningsmöjligheten kanske sägas vara viktigast för dem som vill starta nytt företag stegvis. Kvittningsmöjligheten riktar sig till dem som redan har en anställning, men som vet att det tar tid att etablera ett nytt företag. Det kan handla om att affärsidén ska hålla, nätverk byggas upp och kundkontakter utvecklas. Det kan då minska individens risktagande om han eller hon kan behålla sin anställning och veta att möjligheten finns att kvitta eventuella underskott i näringsverksamheten mot inkomst av tjänst. kan det konstateras att kvittningsmöjligheten är en insats från statens sida som riktar sig till företag som går med underskott, inte till företag som går med överskott. Kvittningen kan ses som ett räntefritt lån i de fall som företaget kommer att fortsätta sin verksamhet. I de fall som verksamheten läggs ned innan den har börjat gå med överskott kan kvittningen ses som en statlig subvention. I skatteutskottets uppföljning har framkommit att de flesta aktörer gör bedömningen att kvittningsmöjligheten för nystartade företag inte påverkar konkurrensen. 7 Utrednings- och tillämpningsproblem har tidigare pekat på att reglerna kring kvittningsmöjligheten föranleder betydande utrednings- och tillämpningsproblem. I detta avsnitt ges en belysning av ett antal administrativa problem som regelverket kan ge upphov till vid skatteförvaltningens tilllämpning. I avsnittet redogörs för dels vad som har framkommit i kontakter med , dels vad som har framkommit i en genomgång av samtliga kammarrättsdomar som rör kvittningsmöjligheten. Inom finns olika bedömningar av om kvittningsmöjligheten föranleder ett betydande utredningsarbete. Det finns flera exempel på gränsdragningsproblem. I avsnittet behandlas även frågan om utformningen av regelverket utifrån ett regelförenklingsperspektiv. Det redovisas att de olika aktörerna inte betraktar regelverket som krångligt för de enskilda företagarna. I avsnittet redovisas vidare att det från olika håll har pekats på att det finns risk för att kvittningsmöjligheten används på annat sätt än som avsetts. 7.1 Utformningen av reglerna för kvittningsmöjligheten Staten bedriver ett arbete för att förenkla och förbättra olika regelverk kring företag och företagande. Riksdag och regering har vid en rad olika tillfällen pekat på vikten av detta regelförenklingsarbete. Verket för näringslivsutveckling () är den myndighet som har ansvar för detta arbete. Från har framförts att enklare regler främjar start och tillväxt av företag och minskar företagens administrativa kostnader.105 Aktörernas syn på reglernas utformning De företagar- och branschorganisationer som tillfrågats i samband med denna uppföljning har inte framfört några synpunkter på att regelverket för kvittningsmöjligheten skulle upplevas som krångligt av företagen. Både från Företagarna och har framförts att man inte ser detta som något problem. De säger sig inte heller uppleva regelverket kring kvittningsmöjligheten som svårt eller som att det strider mot förenklingssträvanden. Som en del i det regelförbättringsarbete som genomför ges möjlighet för företag att lämna synpunkter på krångliga regler via Förbättringska- 2003/04:8. 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM nalen på Företagarguiden. Enligt uppgift från har vid en genomgång av de synpunkter som rör skatter inte inkommit några synpunkter som rör just kvittningsmöjligheten.106 () är en ideell förening med 13 näringslivsorganisationer som medlemmar, vilka i sin tur har 300 000 företag som medlemmar. NNR:s uppgift är att arbeta för färre och enklare företagsregler samt att minimera företagens uppgiftslämnande. Från NNR uppges att frågan om kvittning och regelverket för kvittningsmöjligheten inte har varit aktuell i nämnden under senare år.107 har i uppföljningen framfört att man inte kan se några oklarheter i regelverket för kvittningen. De flesta tjänstemän vid de regionala och lokala skattekontor som har ingått i uppföljningen bedömer att regelverket kring kvittningsmöjligheten är i huvudsak enkelt och lättbegripligt för den enskilde företagaren, men att vissa delar kan vara oklara. Från ett skattekontor har framförts att det sällan är någon som inte verkar förstå reglerna när kvittningsmöjligheten gås igenom på olika möten. Ett annat skattekontor har framfört att reglerna är enkla att förstå, men att det ändå finns företagare som inte riktigt förstår reglerna, t.ex. att man inte kan kvitta mer än vad man har i tjänsteinkomst. Från ett annat skattekontor har framförts att regelverket inte är enkelt och lättbegripligt och att man tror att det är svårt för den enskilde näringsidkaren att egentligen veta om han/hon uppfyller kraven för allmänt avdrag. 7.2 Risker för att kvittning används på icke avsett vis En av de frågor som tagits upp i skatteutskottets uppföljning rör risken för att kvittningsmöjligheten kan användas på ett annat sätt än som avsetts. Frågan om i vilken mån kvittning mellan förvärvskällor kan användas för s.k. skatteplanering behandlades i samband med riksdagsbeslut om införande av kvittningsmöjligheten. Rent allmänt när det gäller små företag och skatteregler har forskare pekat på att det kan finnas en tvehågsen inställning till de små företagens skattesituation från statsmakterna i olika länder. Å ena sidan ser man det ofta som mycket angeläget att skapa incitament för risktagande och entreprenörskap för små företag, å andra sidan ser man potentiella risker med att skapa fördelaktiga beskattningsstrukturer som skulle kunna utnyttjas för att uppnå ej avsedda och mot andra grupper icke neutrala skatteförmåner. Enligt Tjernberg (2004) råder även osäkerhet om med vilka medel incitament för små företag i så fall bör ske. 106Nutek, e-brev . 107Näringslivets , intervju . 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM När det gäller kvittningsmöjligheten och risken för att den används på annat sätt än avsett har de olika aktörer som ingått i uppföljningen framfört olika synpunkter. Företrädare för företagar- och branschorganisationer menar att risken för missbruk av kvittningsmöjligheten inte är så stor och från anser man inte att det skulle vara så många som skulle missbruka systemet. Inte heller Företagarna ser något särskilt problem för just kvittningen. Enligt båda organisationerna är frågan om gränsdragning mellan hobby och näringsverksamhet ett mer allmänt problem, liksom att olika delar av skattelagstiftningen kan missbrukas. Företagarna konstateras att det för den enskilde generellt sett är fördelaktigare att ha näringsverksamhet än hobby vad gäller avdragsmöjligheter. LO har i uppföljningen framfört att det finns en risk att skattelättnader stimulerar till oönskad skatteplanering och att man har starka betänkligheter när det gäller frågan om kvittningsmöjligheten kan missbrukas för att finansiera konsumtion: Om man nu ändå vill ha en kvittningsmöjlighet, är det avgörande att kravet på att näringsverksamheten ska vara aktiv kan kontrolleras. Det finns en risk att bedömningen kan bli godtycklig, vilket i ett extremfall skulle kunna innebära att konsumtion av t.ex. båt och sommarstuga skulle bli skattefinansierad. Detta skulle kunna uppstå om man köper en båt för att bedriva uthyrningsverksamhet. Skulle hyresintäkterna understiga de årliga utgifterna för båten skulle detta kunna berättiga till skatteavdrag. I detta fall är kravet på att näringsverksamheten ska vara aktiv helt avgörande och man kan därför förmoda att om uthyrningsverksamheten går med förlust, så innebär det att verksamheten bedrivs i så ringa omfattning att näringsverksamheten är att betrakta som passiv. Då får man inte kvitta underskottet mot inkomst av tjänst.108 Även från olika delar av har det framförts att det kan finnas risker för att kvittningen används på ett sätt som inte var avsett. Från har framförts att det självklart är lockande att få sin hobbyverksamhet eller privata kostnader delvis finansierade med skattemedel. Verket anser att en viss tvekan kan infinna sig om avsikten bland de företag som gör avdrag för kvittning verkligen är att bedriva en framgångsrik näringsverksamhet. Om avsikten är denna så är det enligt mer gynnsamt att kvitta underskotten mot framtida överskott (rullning). Från ett av skattekontoren framförs att det är intäkterna som urskiljer en sund och varaktig näringsverksamhet och att fokus därför borde ligga mer på 108 LO, e-brev . 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM intäkter än på underskott. Man menar att det förekommer att personer som yrkar allmänt avdrag mot tjänst i själva verket inte driver livskraftig verksamhet. En orsak till detta kan enligt skattekontoret vara att det är lätt att få F- skattsedel. Från ett annat lokalt skattekontor uppges att det är ganska vanligt förekommande att avdrag yrkas för underskott som är kopplade till verksamhet som är av hobbykaraktär och inte näringsverksamhet. Tolkningsproblemet ligger här bl.a. i att tidigt avgöra om verksamheten bedrivs med vinstsyfte. Regeln aktualiseras av att verksamheten går med underskott och uppges inbjuda till att försöka tänja på gränsen för när näringsverksamhet föreligger. Från skattekontoret pekas också på att regelverkets utformning skapar ett incitament för den enskilde att få kostnadskrävande verksamheter av hobbykaraktär att bli klassificerade som näringsverksamhet. Det finns risk för att underskottet utnyttjas , varefter det kan konstateras att det inte blev någon vinst i verksamheten. Begränsas kvittningsmöjligheterna till framtida överskott i näringsverksamheten rullning uppstår inte detta problem, då frågan om kvittning mot framtida överskott, enligt skattekontoret, blir självreglerande. En tjänsteman vid ett annat skattekontor anser att de utredningar som görs ofta leder till att det avdragsgilla underskottet reduceras kraftigt beroende på att stora delar av de kostnader som dras av i nystartade enskilda näringsverksamheter är av personlig karaktär eller av andra skäl inte är avdragsgilla. I sammanhanget kan vidare nämnas en rapport från i vilken de vanligaste skälen till att vara både anställd och egen företagare behandlas. Bland skälen nämns bl.a. att man kanske vill starta det nya företaget stegvis och därför vill behålla sin anställning eller att ekonomin kräver det. Som möjligt skäl anges också att det kan handla om att någon startar ett företag för att kunna kvitta ett underskott i rörelsen mot hög lön.109 7.3 kontroll- och utredningsarbete framförde i sitt yttrande över betänkande att det kunde vara motiverat att göra en mer ingående analys av olika delar i regelsystemet, t.ex. möjligheten att kvitta underskott av nystartad aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Verket hänvisade till Gä- verths (2003) genomgång av den rättsutveckling som skett beträffande allmänt avdrag för underskott i bl.a. nystartad aktiv näringsverksamhet efter införandet av reglerna. framhåll att det av genomgången framgick att detta avdrag är beloppsmässigt betydande. medföra betydande utrednings- och tillämpningsproblem för skattemyndigheterna.110 109Hult, 2005. 110Riksskatteverket, 2003. 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM Gäverth pekar på att reglerna medför ett stort antal avdragsyrkanden samt flera gränsdragningsproblem med därpå följande tvister mellan skattskyldiga och skattemyndigheter. I genomgången framförs att innebörden av kvittningsreglerna har i vissa avseenden varit allt annat än kristallklar. Tolkningen av reglerna har föranlett att ge ut två skrivelser i ämnet. I artikeln pekas också på att reglerna har föranlett en hel del tvister mellan de skattskyldiga och skatteförvaltningen. Enligt Gäverth underkänns erfarenhetsmässigt merparten av de av skattemyndigheterna utredda avdragsyrkandena. konstateras att skattemyndigheternas resurser och ambitionsnivåer är sådana att endast en mindre del av dessa yrkanden granskas mer ingående samt att detta slag av utredningar i allmänhet är tidskrävande för skattemyndigheterna. En del i skatteutskottets uppföljning har mot den bakgrunden varit att närmare följa upp vilka administrativa problem som regelverket kan ge upphov till vid skatteförvaltningens tillämpning. Från uppges att kontrollen av om den skattskyldige har rätt att göra avdrag för kvittning sker genom s.k. skrivbordskontroll. De regionala och lokala skattekontor som har ingått i uppföljningen har inom ramen för uppföljningen fått redogöra för hur sådan kontroll genomförs. Följande fyra exempel från olika skattekontor kan nämnas: Exempel 1: Om allmänt avdrag har gjorts och deklarationen fångas upp av urvalssystemet kontrolleras i första hand vad avdraget avser. Om det konstateras att avdraget avser underskott av näringsverksamhet görs normalt ingen utredning av själva näringsverksamheten. Det krävs en omfattande utredning för att se om avdragsrätt föreligger. Exempel 2: taxering har skattekontoret sett på helheten av deklarationen i de fall som skattskyldiga har kvittat underskott mot inkomst av tjänst. Bland annat har man sett på om kostnaderna är relevanta till intäkterna samt till verksamheten. Från kontoret har man även undersökt om verksamheten uppfyller kravet för att vara en aktiv näringsverksamhet. Exempel 3: Skattekontoret gör inte någon allmän kontroll av riktigheten i avdraget. Den kontroll som görs regelbundet bygger på hanteringen i deklarationen: dels om det yrkande som finns i näringsbilagan stämmer överens med vad som har angetts på huvudblanketten, dels om avdraget är inom beloppsgränsen . Vid en riktad kontroll görs en fullständig utredning av om yrkat belopp är riktigt, t.ex. om verksamheten är aktiv, hur verksamheten har bedrivits, hur stora avdrag som gjorts och om verksamheten gått i arv. 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM Exempel 4: Endast deklarationer som träffas i det maskinella urvalet granskas. De som bedrivit verksamhet hör till dem som granskas. Från uppges att reglerna för kvittningsmöjligheten fortfarande medför betydande utrednings- och tillämpningsproblem. Det har inom ramen för denna uppföljning inte varit möjligt att närmare kvantifiera dessa administrativa problem eller att beräkna vilka administrativa merkostnader som de kan leda till. uppger att det ofta förekommer att fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet begär avdrag. Detta grundas på de erfarenheter som huvudkontoret har av att lämna stöd till regionerna. En av de besvärligaste och mest tidsödande utredningarna och frågeställningarna i samband med detta är enligt att bedöma om näringsverksamhet verkligen föreligger: Det är en ren bedömningsfråga. Eftersom det ofta, enligt den skattskyldige, inte krävs någon särskild skattekompetens för att bedöma denna fråga har den skattskyldige i regel också mycket att säga, både muntligen och skriftligen.111 Vidare framförs att man möjligen kan tänka sig att dessa utredningar är lågprioriterade, eftersom de är så tidskrävande och av den skattskyldige kan upplevas som kränkande. En tjänsteman på ett lokalt skattekontor beskriver utredningsarbete på följande sätt. Frågan om kvittning utreds under följande förutsättningar: att fråga kopplad till kvittning omfattas av årliga frågepaket eller om frågetecken avseende förutsättningarna för avdragsrätt uppstått i samband med exempelvis den genomgången av inlämnade deklarationer eller av annan anledning. I utredningen görs en kontroll av om förutsättningarna för avdragsrätt är uppfyllda. Först kontrolleras om den bedrivna verksamheten är nystartad och om den bedrivs aktivt. Denna del av kontrollen uppges vara relativt enkel och inte alltför tidskrävande. avser utredningarna storleken på avdraget med avseende på hur stor del av redovisade kostnader som är att betrakta som avdragsgilla i näringsverksamheten. Att utreda frågan om hur stort ett underskott av näringsverksamhet egentligen ska vara uppges vara mycket tidsödan- 111 , e-brev . 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM de, och detta gäller framför allt i en nystartad enskild näringsverksamhet där den som driver verksamheten ofta inte har full överblick över skattebestämmelser m.m. Från personalen vid en taxeringssektion vid ett av skattekontoren uppges att kvittningen föranleder ett betydande utredningsarbete. Även från ett annat skattekontor uppges att utredningsarbetet kan bli betydande. Det är många förutsättningar som ska prövas. Utredningarna uppges bli både svåra och tidskrävande. Från skattekontoret framförs att lagstiftningens utformning innebär att det blir många bedömningsfrågor som granskaren får ta ställning till. betonar skattekontoret att utredningarna egentligen inte orsakas av kvittningsmöjligheten. Utan kvittningsmöjlighet skulle underskottet rullas vidare i näringsverksamheten. Även i ett sådant fall skulle det vara angeläget att göra en utredning för att inte ett underskott felaktigt ska ackumuleras i näringsverksamheten och kunna utnyttjas mot inkomst i näringsverksamheten eller när verksamheten upphör. Från tjänstemän vid några andra skattekontor uppges att reglerna är relativt klara. Tre av de skattekontor som har ingått i skatteutskottets uppföljning uppger att det inte föranleder något betydande arbete att utreda om möjligheten till kvittning finns. Exempel på tillämpnings- och gränsdragningsproblem I skatteutskottets uppföljning har det framkommit ett flertal exempel på tilllämpnings- och gränsdragningsproblem. I följande punkter sammanfattas problem som har framförts från olika delar av : Gränsdragning mellan näringsverksamhet och hobby: Flera har pekat på avgränsningen mellan hobby och näringsverksamhet samt kravet på vinstsyfte för att det ska klassas som näringsverksamhet. Ett skattekontor pekar på att problem i tillämpningen inte ligger så mycket i regelverket för kvittningsmöjligheterna, utan i de grundläggande förutsättningarna för när näringsverksamhet föreligger, dvs. främst avgränsningen mot hobby och kravet på vinstsyfte i verksamheten. Från ett annat skattekontor uppges att det kan vara svårt att bedöma eller bevisa om det inte bedrivs någon egentlig näringsverksamhet, vilket i många fall kan misstänkas: Man kan inte begära så stor omsättning av ett företag som kan anses vara i ett uppbyggnadsskede. Från ett tredje skattekontor anges som exempel på vad som kan vara svårt att utreda i sådana fall där den skattskyldiga uppger att han eller hon har arbetat exempelvis i sin konsultverksamhet, men har mycket små intäkter i förhållande till sin arbetsinsats.112 112 I en Nutekrapport framförs att det är en vanlig missuppfattning bland blivande och nya företagare att näringsverksamhet som drivs i mindre omfattning och parallellt med annan sysselsättning inte utgör näringsverksamhet utan betraktas som hobby. 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM Gränsdragning mellan privata utgifter och kostnader för näringsverksamhet: Från ett av skattekontoren nämns att det kan vara svårt att dra gränserna mellan vad som är privat och vad som hör till näringsverksamheten. Från ett annat kontor framförs att ofta får granskaren även utreda intäkter och kostnader i verksamheten då ett underskott kan bero på att det ligger privata kostnader i näringsverksamheten. Gränsdragning mellan aktiv och passiv näringsverksamhet: Flera tjänstemän inom har pekat på problem när det gäller bedömningen av om näringsverksamheten är att betrakta som aktiv eller passiv. Från ett av skattekontoren framförs att ett omfattande utredningsarbete ofta kan behövas bl.a. vad gäller avgränsningen mellan aktiv och passiv verksamhet vid innehav av näringsfastigheter. Gränsdragningsproblematiken skapar problem främst vad gäller lantbruksfastigheter och då främst kopplingen till förvärv av fastigheten som kapitalplacering, ofta i kombination med att fastigheten är bostad. Gränsdragning vad gäller tidigare näringsverksamhet: Frågan om likartad verksamhet har bedrivits tidigare kan vålla tillämpningsproblem. Som exempel kan nämnas att det från ett skattekontor pekas på att det kan vara ett problem att bedöma om det på grund av tidigare bedriven verksamhet föreligger hinder för avdragsrätt. Beloppsgränsen: En annan del i regelverket som kan leda till att fel uppkommer i deklarationen och därmed behov av utredningsinsatser på skattekontoren handlar om beloppsgränsen. Från ett skattekontor framförs att den del av regelverket som de flesta skattskyldiga missförstår är att om underskottet överstiger måste den överskjutande delen rullas vidare för att möta ett framtida överskott i näringsverksamheten. Allmänt avdrag kan inte medges vid en kommande taxering för denna del. Även från ett annat skattekontor anges att företagare som har haft större underskott än gärna vill kvitta resterande underskott efterföljande år mot inkomst av tjänst om man inte har kommit två. En tjänsteman vid ett tredje skattekontor menar att förhållandet att avdragsrätten är begränsad till och att avdrag endast får göras för den del av underskott som uppkommit under det aktuella beskattningsåret är ett problem: Denna begränsning skapar problem då den skattskyldige har rullat underskott från föregående år som inte får kvittas trots att det sammanlagda resultatet inklusive inrullat underskott inte uppgår till mer än . Reglerna som sådana är inte svåra i sig. För den skattskyldige kan dock reglerna uppfattas som svårtolkade. Tidsgränsen: Från ett skattekontor framförs att skattskyldiga ibland yrkar avdrag efter det att näringsverksamheten har passerat femårsgränsen.