sou · GTB323d2 · 2006-01-01 00:00:00 — Därutöver skall det krav om ett lägsta alfavärde om 0,2 som ges i allmänna råd föras in i LSE. I enlighet med vad som diskuteras inom finner vi det lämpligt att i LSE foga in ett krav på att en kraftvärmeanläggning skall uppfylla kraftvärmedirektivets kriterier för högeffektiv kraftvärme för att komma ifråga för skattebefrielse. Vad beträffar de referensvärden som behövs för beräkning av högeffektiv kraftvärme ankommer det på att bedöma om nationella sådana skall införas, eller om kommis- sionens harmoniserade referensvärden skall avvaktas. Genom att inkludera den nya skattepliktiga produkten i LSE och det därigenom breddade tillämpningsområdet för kraftvärme- beskattningen är det vidare naturligt att låta krav på ett alfavärde om 0,2 komma till uttryck i lagen i stället för i allmänna råd. Det kan dessutom anmärkas att det ytterst rör sig om en skattelagstiftning och att därmed även konstitutionella krav talar för en lagreglering. Utredningen föreslår därvid att samma kriterium, alfavärde lika med 0,2, skall gälla vare sig värmen används i form av varmvatten eller ånga. Det kriterium med alfavärdet lika med 0,05 som anger i fall då värmen utnyttjas i form av ånga uppfyller inte kraftvärmedirektivets kriterium för högeffektiv kraftvärme. Eftersom det finns avfallsför- bränningsanläggningar elutbyte (alfavärde 0,45) finner utredningen att ett krav på alfavärde 0,2 är en så pass lågt satt gräns att även anläggningar som levererar ånga normalt kan uppfylla detta. Sammanfattningsvis föreslår utredningen således att LSE kompletteras dels med ett krav på att en kraftvärmeanläggning skall En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns uppfylla kraftvärmedirektivets kriterier för högeffektiv kraftvärme, dels med ett krav på ett alfavärde om minst 0,2. Till detta bör läggas att dessa kravs utformning bör övervägas vidare utifrån bland annat resultaten av arbete och det fortsatta arbetet inom denna utredning. 6.8Särskilt om farligt avfall Vissa typer av avfall som klassificeras som farliga destrueras genom förbränning vid hög temperatur. Denna behandling är ofta den ur miljösynpunkt lämpligaste behandlingsmetoden. Verksam- heten är hårt reglerad och kräver tillstånd enligt 9 kap. . Tillståndet kan reglera tekniska villkor för utsläpp och vilka avfallsslag som får förbrännas. Tillståndet för med sig strikta kontrollprogram för utsläpp av olika ämnen, tillsyn, egenkontroll etc. varför denna typ av destruktion är mycket kostsam. En betydande del av det organiska farliga avfallet har fossilt ursprung. Det rör sig t.ex. om förorenade lösningsmedel, färgavfall, oljeslam, kemikalieavfall, jord förorenad av olja, bekämpningsmedel och PCB. Genomgående för dessa avfallstyper är att de inte består av rena fraktioner utan ofta är en blandning av vatten, oorganiskt material och material med fossilt ursprung. Plast- och gummi är normalt inte farligt avfall, men det kan förekomma plaster i visst avfall såsom t.ex. kasserad och kontaminerad processutrustning från kemikalietillverkning, kontaminerat emballage, PCB- förorenad kabel samt riskavfall. Vid utformningen av avfallsskattemodellen redogör vi i avsnitt 7.7.6 för vår bedömning kring ett eventuellt undantag för farligt avfall. Den bedömningen görs med utgångspunkt i avfallsskatte- modellens övergripande syften, nämligen minskad uppkomst av avfall samt ökad materialåtervinning. Vid en bedömning av om ett undantag krävs enligt den modell som diskuteras, nämligen energiskattemodellen, gör sig även andra överväganden gällande. Det grundläggande syftet bakom energibeskattningen är att beskatta fossila energislag när de används för uppvärmnings- ändamål (och motordrift). En ökad materialåtervinning är i energiskattemodellen således att betrakta som en positiv effekt av en likformig energibeskattning. Under sina överväganden har SOU 2005:23 En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns utredningen beaktat den probleminventering som gjordes av avfallsskatteutredning.24 I linje med LSE:s systematik (och energiskattedirektivets) skall beskattning ske när ett bränsle används för uppvärmningsändamål. Häremot står i viss mån den s.k. Polluter Pays Principle enligt vilken den som förbränner något, oavsett vad detta är, skall betala för de utsläpp som verksamheten ger upphov till. I annat fall innebär det rent krasst att någon annan får betala, allt under förutsättning att utsläppen kan antas vara förenade med kostnader i form av skador på miljö och hälsa eller kostnader för rening och återställande. Utredningen har bedömt att avfallsförbränning i generellt sett är fråga om att förbränningen sker för uppvärmningsändamål och alltså inte för kvittblivning. Detta gäller således generellt men frågan ställs på sin spets när det gäller det farliga avfallet, och kanske särskilt vad gäller det farliga avfall som måste förbrännas på särskilt sätt och i särskild anläggning för att destrueras. Det farliga avfallet karakteriseras också av att förbränning i många fall uttalat är den bästa behandlingsmetoden och i några fall t.o.m. av att förbränning är ett lagkrav. Vid sådana förhållanden kan det finnas anledning att överväga huruvida förbränning av farligt avfall bör bli föremål för en särreglering inom ramen för LSE. Om man därutöver kan säga att förbränning av farligt avfall huvudsakligen handlar om destruktion (kvittblivning) och således inte om uppvärmning ligger det dessutom utanför LSE:s art och funktion att beskatta detta avfall. Vid en sådan bedömning bör ett undantag formuleras för att inte rubba systematiken i LSE. I vissa fall ger dock destruktionen, dvs. det huvudsakliga ändamålet för förbränningen, stora möjligheter till energiutvinning i form av värme och el, vilken också i många fall kan ses som ett effektivt utnyttjande av det farliga avfallets energiinnehåll. Frågan är då om detta skall beaktas vid bestämmande av vad som är skattepliktigt enligt LSE. Ur avfallssynpunkt tydliggörs gränserna mellan s.k. bortskaffande och energiåtervinning i 24 Skatt på avfall – och (SOU 2002:9), s. 201 f. En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns domar i målen C-228/00 och C-458/00.25 Skiljelinjen mellan dessa begrepp såsom de kan utläsas av domarna består i vilken typ av anläggning som avfallet förbränts i. Härvid uttalas att förbränning vid en anläggning som utformats för bortskaffande av avfall inte kan anses ha avfallsåtervinning som huvudsyfte, även om det vid förbränningen vidtas åtgärder för att återvinna all, eller en del av den värme som genereras vid förbränningen. Utredningens förslag: Farligt avfall som förbränns i en anläggning vars huvudsakliga syfte är att destruera farligt avfall skall anses ha tagits i anspråk för annat ändamål än uppvärmning. I enlighet härmed skall vare sig energiskatt eller koldioxidskatt tas ut vid förbränning. Enligt utredningens bedömning finns det fog för att anse att det farliga avfall som förbränns i anläggningar, vilka särskilt konstruerats i huvudsakligt syfte att destruera farligt avfall inte används för uppvärmningsändamål. Ett skatteuttag skulle i de fallen stå i strid med syftet bakom LSE. Ett undantag måste därför formuleras. En avgränsning skulle kunna bestå i att endast anläggningen som sådan undantogs från beskattning. En nackdel med en sådan avgränsning är att det skulle kunna få till följd att även annat avfall förs in till anläggningen i syfte att undvika skatt. Undantaget behöver således avgränsas ytterligare. En rimlig avgränsning är att låta undantaget endast avse farligt avfall. Eftersom undantaget begränsas till att avse anläggningar som konstruerats i huvudsakligt syfte att destruera farligt avfall kommer industrins interna förbränning av internt producerat farligt avfall normalt sett inte att omfattas av undantaget, eftersom dess förbränning är en del i den industriella tillverkningsprocessen och som sådan får anses ske för uppvärmningsändamål. Inte heller industrins förbränning av externt producerat avfall kommer att omfattas av undantaget. Detta är rimligt dels p.g.a. att avfallet här konkurrerar med andra skattepliktiga bränslen, dels p.g.a. att det här som utgångspunkt är fråga om att avfallet används för 25 Mål C-228/00 Kommissionen mot , 2003, s. I-1439. och mål C-458/00 Kommisionen mot , 2003, s. I-1553. En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns Om en industri uppför en separat för- bränningsanläggning i syfte att destruera farligt avfall skall givetvis även den anläggningens förbränning av farligt avfall undantas beskattning. En befarad konsekvens av förslaget är att industrin försöker styra det avfall som uppkommer inom industrin till en skattebefriad anläggning. Det är dock föga troligt att så sker eftersom mottagningsavgifterna vid en sådan särskilt konstruerad anläggning är så pass höga, därtill kommer transportkostnader m.m. Undantagets förenlighet med statsstödsreglerna diskuteras under avsnitt 6.10 nedan. 6.9.1Beskattningsförfarandet för punktskatter i allmänhet Den nya skattepliktiga produkten skall träffas av energiskatt och koldioxidskatt. Dessa skatter är s.k. punktskatter, vilka är infogade i skattekontosystemet. Förfarandet hanteras gemensamt med stöd av reglerna i skattebetalningslagen (1997:483, SBL). Vid ett införande av den nya skattepliktiga produkten i LSE finns det inte anledning att i någon nämnvärd utsträckning frångå vad som gäller för övriga energi- och punktskatter. Den enda större skillnaden är sannolikt att skatte- plikten för den nya skattepliktiga produkten är knuten till dess användning som bränsle och inte till dess egenskaper såsom produkt betraktat. Denna skillnad som har sin grund i praktiska överväganden spelar sannolikt inte någon avgörande roll för möjligheterna till ett effektivt beskattningsförfarande. Enligt reglerna i 10 kap. SBL skall den skattskyldige inkomma till med en punktskattedeklaration. Härvid skiljer sig LSE från lagen (1999:673) om skatt på avfall enligt vilken deklaration skall ske kvartalsvis. Av 10 kap. 17 b § SBL framgår att en punktskattedeklaration, utöver bland annat skattens netto- och bruttobelopp även skall ta upp de ytterligare uppgifter som behövs för beräkning och kontroll av punktskatt. Om en tillförlitlig beräkning inte kan göras på grundval av tillgängliga uppgifter kan skatten bestämmas efter vad som framstår som En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns skäligt, s.k. skönsbeskattning (se 21 kap. SBL jämfört med 11 kap. 19 § samma lag). 6.9.2Närmare om skattens beräkning och skatteuttaget Utredningen har, såsom framgår ovan, stannat för att låta avfall och andra – icke skattepliktiga – materials innehåll av fossilt kol vara det som grundar skatteplikt. Av praktiska skäl har utredningen låtit bli att knyta den nya skattepliktiga produkten till en avfallsdefinition. Skatten skall tas ut på avfallets procentuella innehåll av fossilt kol beräknat på dess vikt. Det är alltså vikt- procenten som kommer att avgöra skatteuttaget för de fall det är blandade fraktioner som förbränns. I detta hänseende skiljer sig avfallet från övriga skattepliktiga bränslen eftersom det har den egenskapen att det ofta är uppblandat med skattefria fraktioner. För att åstadkomma en god beskattningsfunktion och ett korrekt skatteuttag krävs goda rutiner. För att klargöra hur dessa rutiner bör se ut diskuteras i det följande några grundläggande frågeställningar. Skall skatten tas ut beroende på avfallets utsläpp av koldioxid, eller beroende på avfallets innehåll av fossilt kol? Den skattepliktiga produkten är avfallets innehåll av fossilt kol. I LSE:s systematik ligger att det är bränslena som beskattas och inte de utsläpp de ger upphov till (detta förutsätts emellertid ske indirekt genom att bränslenas respektive koldioxidskattesats sätts på grundval av bränslets kolinnehåll, och alltså i en förlängning dess utsläpp). Detta motsvarar också den metod som utredningen använt sig av ovan för att bestämma koldioxidskattesatsen till per ton. Om alternativet utsläppsskatt valdes skulle ett naturligt an- greppssätt i stället vara att helt enkelt beskatta varje kilo koldioxidutsläpp med 91 öre.26 En riktig beskattning enligt en sådan modell kräver kontinuerligt mätning i rökgaserna. Det kan ifrågasättas om man bör göra ett sådant avsteg för ett enskilt 26 Vid beräkningen av koldioxidskattesatserna utgår statsmakterna f.n. från per kilo. En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns bränsle inom ramen för den generella struktur som LSE erbjuder. För att överhuvudtaget överväga ett sådant alternativ krävs också att det finns tillgång till fullgoda mätmöjligheter. Vilka möjligheter finns det att bestämma avfallets andel av fossilt kol? Det finns några olika metoder för att bestämma andelen fossilt kol i en avfallsfraktion. Flera av metoderna behandlas av den tekniska kommittén TC 343 Solid recovered fuels på uppdrag av den Europeiska standardiseringskommitténs ().27 Ett inslag i kommitténs arbete är att ta fram standardmetoder för att avgöra mängden biomassa i ett återvunnet bränsle. En metod som diskuteras är att genomföra plockanalyser och utgå från dessa. En annan metod baserar sig på selektiv upplösning av materialet. Ytterligare en metod som behandlas är den s.k. C-14 metoden, som från början är en naturvetenskaplig metod som används till att datera organiskt material. Angående C-14 konstaterar kommittén att det ännu inte är en metod för standardisering. Man konstaterar dock att metoden kan utvecklas så att den kan läggas till i senare revisioner. Vilka tekniska möjligheter finns det att mäta fossilt kol i rökgasutsläppen? Såvitt utredningen kunnat utröna finns det inte någon officiellt standardiserad metod för att mäta fossilt kol i rökgaser och det dröjer i vart fall innan en sådan metod är utvecklad. Detta innebär att det knappast går att använda sig av sådana mätresultat som grund för beskattningen. En helt annan fråga är om det finns någon metod som uppfyller tillräckliga krav på tillförlitlighet för att kunna användas som ett hjälpmedel för beskattningen. För att belysa vilka möjligheter som det finns att mäta förekomsten av fossilt kol i rökgaserna har utredningen inhämtat en konsultrapport från METLAB miljö AB (se bilaga 8).28 I korthet framgår av rapporten att det finns goda möjligheter att ta ut representativa koldioxidprov, t.ex. som medelvärde , vilka sänds till laboratorium för 27Se bl.a. skrivelsen Solid recovered fuels –Methods for the determination of biomass content, /TC 343 N 118 WI 00343005, (draft). 28Mätmetod för fossilt kol, METLAB miljö AB, . En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns Resultaten kan sedan användas till stöd för såväl kontroll som de skattskyldigas möjlighet att styrka lämnade uppgifter. Skall allt avfall innehållsdeklareras eller kan det bli aktuellt att tillämpa schabloner för visst avfall? Som utgångspunkt bör gälla att de skattskyldiga skall deklarera innehållet i det avfall som förbränns med avseende på dess innehåll av fossilt avfall, dvs. företrädesvis dess innehåll av plast (och gummi). En stor mängd avfall kan dock inordnas i kategorin blandat kommunalt avfall. För denna kategori skulle det innebära en förenkling för såväl som de skattskyldiga om en schablon fick tillämpas. I ett inledningsskede kan en lämplig schablon för kolinnehållet i en fraktion blandat kommunalt avfall sättas till fjorton procent.29 Detta innebär att en fiktiv skattesats för ett ton blandat avfall där den fossila delen har ett kolinnehåll om uppgår till (x x ) när avfallet förbränns i ett värmeverk. Det är dock inte nödvändigt att ange nivån på denna schablon i lagtexten utan vi anser att det är tillräckligt att grunderna för skatteuttaget, dvs. innehållet av fossilt kol, anges direkt i lag. Den schablon som används bör i stället kunna återfinnas i rekommendationer (jfr t.ex. den schablon som används inom kraftvärmebeskattningen, se tabell 6.6 ovan). allmänna råd och föreskrifter får i den nu avsedda meningen anses vara ett utflöde av lagtexten som fyller ut denna, utan att i materiellt hänseende lägga till något (jfr utredningens resonemang under 6.7.2 ovan avseende nödvändig- heten i att lagreglera kriterierna för kraftvärmebeskattningen). Det får därvid förutsättas att schablonen kan förändras om senare forskningsresultat eller dylikt kan påvisa att den bör ändras. Det är också naturligt att den nya skatten ger ett helt annat fokus på koldioxidutsläppen från avfallsförbränningen, varför det högst sannolikt kan förväntas fler analyser av denna fråga än vad som finns tillgängliga . 29 Förbränning av avfall – Utsläpp av växthusgaser jämfört med annan avfallsbehandling och annan energiproduktion, RVF rapport 2003:12. I rapporten redovisas att cirka 14 viktprocent av inkommande avfall till svenska avfallsförbränningsanläggningar utgörs av oljebaserade material med fossilt ursprung. Det fossila innehållet av kol i dessa material kan variera. I regel uppgår det fossila kolinnehållet till i dessa fraktioner (vanlig plast, t.ex. polyeten). En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns Genom att använda en schablon på det blandade avfallet får man inte endast ett mera hanterbart administrativt system, utan även ett incitament att nedbringa den totala avfallsmängden. Med andra ord innebär ett ton mindre avfall en minskad skatt med , om avfallet annars förbränts i en värmepanna respektive med 54–om avfallet förbränts i ett kraftvärmeverk med en elverk- ningsgrad om 15–vid totalt nyttiggörande av av avfallets energiinnehåll. Det är därutöver viktigt att även utsortering av de fossila fraktionerna lönar sig, varför det måste gå att påverka schablonen för den skattskyldige. De skattskyldiga bör därför i deklaration kunna uppge om de anser att schablonen inte är rättvisande i det enskilda fallet. En sådan avvikelse från schablonen måste naturligtvis styrkas på lämpligt sätt. För det avfall som inte kan hänföras till kategorin blandat kommunalt avfall bör någon schablon inte tillämpas. I stället får det ankomma på den som förbränner avfallet att ha sådan kännedom om innehållet att det går att deklarera det fossila innehållet rättvisande. I den mån detta inte framgår genom avfallslämnarens eller den egna dokumentationen kan det bli aktuellt med plockanalyser av olika slag. Avslutningsvis får anmärkas att det för industrins förbränning inte torde vara förenat med några större svårigheter att deklarera vad som förbränns, eftersom det här normalt sett är fråga om olika restprodukter från den egna industriella processen. I den mån det rör sig om externt producerat avfall bör det även då finnas god kunskap om avfallets sammansättning. Skall schablonen ställas till en hög nivå? En ytterligare fråga som måste ställas är om schablonen enligt ovan bör sättas på en högre nivå än för att därigenom främja mätning i rökgaserna. Det är naturligtvis av visst värde om de skattskyldiga kan uppmuntras att genomgående använda sig av rökgasmätning som underlag för deklaration, eftersom skatten då skulle tas ut i enlighet med de faktiska förhållandena. Detta skulle sannolikt också minska riskerna för skatteundan- dragande. Tillämpning av en för hög schablon skulle dock genomgående leda till att den förnybara delen av avfallet beskattas i de fall som den skattskyldige inte kan förebringa tillförlitliga mät- resultat. Det kan dessutom ifrågasättas om formerna för skattens En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns uttagande skall styra mot en mer eller mindre obligatorisk skyldighet att mäta rökgasernas innehåll av fossilt kol, i vart fall om skatten skall beräknas efter den skattskyldiga produktens vikt, och inte dess utsläpp. Kan sameldning bli ett problem? Med sameldning avses här att flera olika bränslen eldas . Det kan röra sig om såväl skattepliktiga som icke skattepliktiga bränslen. Enligt vår bedömning bör sådana förfaranden inte innebära några större problem i beskattningen, i all synnerhet om skatten beräknas på grundval av mängden skattepliktigt bränsle som förbränns. Möjligen skulle problem kunna uppstå om alternativet med utsläppsskatt valdes, eftersom rökgasproverna då skulle utvisa en större mängd koldioxid än vad som kan hänföras till avfallet. Det får dock förutsättas att avfallsförbrännaren känner till vilken mängd konventionella fossila bränslen som används, t.ex. kol eller olja. Det bör då inte vara alltför svårt att justera resultatet från ett eventuellt rökgasprov med avseende på den mängd koldioxid som t.ex. den inlevererade eldningsoljan gett upphov till. Det kommer då naturligtvis inte gå att nå exakt visshet i om skatteuttaget är alltigenom korrekt. Det bör däremot kunna gå att göra en skälig bedömning av om den deklarerade mängden fossilt kol är rimlig och kan ligga till grund för skatteuttaget, eller om ytterligare underlag behöver tas in för att verifiera riktigheten i den skattskyldiges deklaration. Det senast sagda får dock anses utgöra ett argument för att inte låta den nya skatten tas ut i form av en utsläppsskatt. Hur hanteras plast och gummi av biologiskt ursprung? Även om nästan all plast och gummi är av fossilt ursprung förekommer det biologiska varianter av dessa produkter, varav naturgummi torde vara den mest kända. Frågan är i vilken mån beskattningen skall parera för förekomsten av sådana (icke skatte- pliktiga) material. I normalfallet bör det dock röra sig om så små kvantiteter att det inte spelar någon roll för skatteuttaget. Om någon mera kontinuerligt förbränner sådana material och därför redovisar att en mindre mängd av den plast och det gummi som En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns förbränts är skattepliktigt bör det ankomma på den skattskyldige att på lämpligt sätt styrka förekomsten av icke fossila plast- och gummimaterial. Utredningens förslag: Skatteuttaget skall grundas på avfallets innehåll av fossilt kol och inte på dess utsläpp av koldioxid. De skattskyldiga skall deklarera i vilken omfattning de använt sig av skattepliktiga bränslen, dvs. innehållet av fossilt kol i avfall och annat material. Skatteinbetalning skall ske utifrån deklaration. För att möjliggöra ett effektivt deklarationsförfarande kan de skatt- skyldiga använda sig av olika schablonvärden i sin redovisning. Sådana schabloner bör framförallt komma till användning vid beskattningen av blandat kommunalt avfall. I övriga fall bör krav ställas på att de skattskyldiga skall redovisa det fossila innehållet i det som förbränns. Vid bedömning av de överväganden som redovisats ovan är det vår mening att det inte bör komma i fråga att skatten på förbränning av avfall utformas som en utsläppsskatt. Utredningen har genom- gående vinnlagt sig om att inordna avfallet i LSE:s generella struktur, bland annat p.g.a. de fördelar i tillämpningen som detta medför. Detta talar för att skatten skall tas ut på grundval av avfallets innehåll av fossilt kol och inte på grundval av dess koldioxidutsläpp. När det dessutom saknas en standard för att mäta förekomsten av fossilt kol i rökgaserna är det inte heller realistiskt att bygga skatteuttaget på denna förutsättning. Detta utesluter dock inte att mätningar av rökgaserna kan få stor betydelse såväl för kontroll som för de skattskyldigas möjligheter att styrka sin redovisning, t.ex. i de fall som den tänkta schablonen för blandat kommunalt avfall frångås. De skattskyldiga skall således deklarera i vilken omfattning de förbrukat avfall eller annat material med fossilt kolinnehåll för uppvärmningsändamål. För att underlätta för de skattskyldigas redovisning, men även för att få en likformighet i beskattningen bör en schablon kunna få användas vad beträffar deklarationen av blandat kommunalt avfall. Som utgångspunkt bör denna schablon innebära att det nämnda avfallet innehåller fjorton viktprocent En lagteknisk utformning av en skatt på avfall som förbränns fossilt avfall (12,6 viktprocent fossilt kol, vid ett antagande om kolinnehåll i det fossila avfallet).