sou · GTB357d3 · 2006-01-01 00:00:00 — Företagens fullgörandekostnader för moms var mer än dubbelt så stora som företagens fullgörandekostnader för anställdas skatter och avgifter. I Århundradets skattereform (s. 214) gör författarna den be- dömningen att om skattereformens enda procentsats för moms blivit bestående skulle detta lett till minskade fullgörandekostnader för moms efter skattereformen. Man menade att minskningen skulle kommit i företagssektorn och mer än väl vägt upp dels de ökade fullgörandekostnader för moms för vissa skattskyldiga. Dessutom skulle administrationskostnaderna minskas liksom incitamentet att fuska med moms. Man menade att det var sanno- likt att en enhetlig moms skulle uppvägt även de ökade full- görandekostnaderna för arbetsgivare och att skattereformen totalt sett skulle lett till ett enklare skattesystem sett till företag/arbets- givare som helhet. Författarna åberopade som ett underlag vid denna bedömning undersökningar som gjorts i Storbritannien.3 Av Skatter i (skattestatistisk årsbok 2004, , s. 292) framgår att någon senare undersökning än den som redo- 3 K. Etherington, Cahiers de droit fiscal international, vol LXXIVb, s. 555 ff. samt , Administrative and compliance costs of taxation, s. 112. Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt visats ovan inte har gjorts. Man konstaterar att administrations- kostnaderna beräknades uppgå till , varav belöpte på skatteförvaltningen. Detta belopp mot- svarade av skatteinkomsterna. Fullgörandekostnaderna beräknades i detta sammanhang till , vilket motsvarade av skatteinkomsterna. I oroliga skattebaser för skattefel med internationell anknytning, Av , Expertrapport 1 till Skattebas- utredningen (SOU 2002:47), återges såvitt nu är aktuellt de slutsatser som dragits i tidigare nämnda publikationer av samma författare. riktade ett tillkännagivande till regeringen som innebar att regeringen skulle kunna sätta upp ett kvantitativt mål för regelförenklingsarbetet riktat mot företag. Som ett led i det arbetet skulle en mätmetod tas fram som gjorde det möjligt att dels mäta företagens administrativa börda av existerande lagstiftning dels kunna följa utvecklingen över tiden. Regeringen gav Nutek4 i uppdrag att färdig- ställa en sådan metod. I syfte att fullgöra uppdraget gav och uppdrag att färdig- ställa metoden samt genomföra en pilotmätning på mervärdes- skatteområdet. har avlämnat Mätning av företagens administrativa börda, huvudrapport: Metodbedömning, organisa- tionsförslag samt resursbedömning och underlagsrapporten StandardKostnadsModellen Metodutveckling och pilotmätning av mervärdesskattelagen. Metoden som har använts i pilotmätningen baseras på StandardKostnadsModellen vilken bygger på de principer som ITPS () förordar i sin rapport Förslag till metod att mäta företagens administrativa börda till följd av regelverken (slutrapport , ITPS 2003). Med administ- rativ börda avses företagens kostnader för att upprätta, lagra eller överföra information eller uppgifter som föranletts av krav i lagar, förordningar och myndigheters föreskrifter eller anvisningar i 4 (verket för näringslivsutveckling) är centrala näringspolitiska myndighet, se mer på . Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt avses i detta sammanhang både juridiska och fysiska personer som bedriver näringsverksamhet. Metoden bygger på att en lag kan innehålla olika informa- tionskrav som innebär att företaget skall leverera ett antal uppgifter (meddelanden) till offentliga myndigheter. Uppgifterna (med- delanden) tas fram genom en rad administrativa aktiviteter vilka är förbundna med en kostnad för företaget. Denna kostnad är en administrativ börda. Metoden medför att man initialt gör en detaljerad kartläggning av den berörda lagstiftningen. Därefter görs intervjuer med företag och experter i syfte att kartlägga tidsförbrukningen av de administrativa aktiviteterna som hör samman med lagen. Se vidare om metoden i underlagsrapporten och pilotmätning av mervärdesskattelagen. Sammanfattning av resultaten inriktat särskilt på skattesatser Resultaten visar att kravet att hantera flera momssatser i samband med fakturering är det krav som tar mest tid för det enskilda företaget. Totalt är det enligt rapporten 95 500 företag i som har en sådan verksamhet som medför att de måste hantera två eller tre momssatser. Ett annat stort krav är avdragsrätten för blandad verksamhet (fördelningen av avdragsrätten mellan skatte- pliktig och undantagen verksamhet). Följande tabell är hämtad från rapporten och beskriver vilka krav som är mest betungande5 i den mening att de tar mest tid för de företag som måste tillämpa regeln. 5 I Nuteks rapport används ordet bördefulla. Uttrycket används avser att beskriva vilka lagkrav m.m. som medför störst administrativ börda för företagen. Utredningen använder dock genomgående i stället ordet betungande. Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt SOU 2005:57 totalt (tkr) Av fakturan skall det framgå vilket momsbelopp som skall betalas (endast företag med olika momssatser) Företag med tre momssatser Av fakturan skall det framgå vilket momsbelopp som skall betalas (endast företag med olika momssatser) Företag med två momssatser Företagen skall redovisa uppgifter om momspliktig omsättning inom (endast fastighets- Avdragsrätten för ingående moms för så kallade blandad verksamhet är begränsad till vad som är hänförligt till den del av verksamheten som medför Avdragsrätten skall styrkas genom faktura (17 §) När man i stället tittar på de krav som är mest betungande sam- mantaget för svensk näringsliv blir ordningen i vissa avseenden en annan. Skillnaden mot föregående tabell är att det är fråga om den totala kostnaden. Även om en börda kan upplevas som relativt liten för ett visst företag så kan den genom att den måste utföras av många företag sammantaget bli stor för hela sektorn. I rapporten redovisas att den mest betungande paragrafen (kravet) i momslagen, totalt för svenskt näringsliv, är att avdrags- rätten skall styrkas med faktura. Den sammanlagda bördan uppgår därvid till 896 500 tkr. På andra plats kommer kravet att av fakturan skall framgå vilket momsbelopp som skall betalas för företag med två skattesatser, 353 000 tkr. Det tredje mest be- tungande kravet utgör fördelningen av avdragsrätten vid s.k. blandad verksamhet vilken uppgår till 342 000 tkr. I rapporten konstateras att det inte finns några särskilda krav i ML som är relaterade till de specifika momssatserna men att de ändå genererar en särskild problematik som består i att de måste särredovisas, såväl i skattedeklarationen som i faktura- och kassa- hantering. Sammanlagt finns det 95 568 företag som hanterar flera Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt Av dessa hanterar cirka 20 500 företag alla tre moms- satserna medan resterande 75 000 hanterar två skattesatser (oftast normalskattesatsen och en reducerad skattesats). I rapporten anges att problematiken med flera momssatser primärt är kopplad till försäljningen där det krävs att rätt vara eller tjänst beskattas med rätt skattesats. Att beskattning skall ske med rätt skattesats kräver såväl programmering av till exempel kassa- apparater, information till personal för att de skall veta rätt momssats på de olika varorna. Det finns olika aspekter som påverkar hur stor belastning denna hantering är för olika företag, t.ex. hur statisk respektive föränderlig verksamhet företaget har samt antal försäljningar som görs. I rapporten anges även att företag med olika momssatser måste lägga ner mer tid på att rapportera in uppgifter till än företag med en momssats. I rapporten redovisas såväl tidsåtgång som vilka kostnader som hör ihop med företag med två respektive tre momssatser. Dessa uppgifter är fördelade på företag som redo- visar momsen en gång och företag som redovisar momsen en gång . Uppgifter som inhämtats av utredningen I kap. 9.1 redogörs för att utredningen inhämtat uppgifter från (ekonomiska avdelningens planeringsenhet) om mer- värdesskattens administrativa kostnader. Det framgick bland annat, med reservation om att det inte rörde sig om exakta uppgifter, att den totala kostnaden för administration för mervärdesskatt uppgår till 1 . Enligt föregående avsnitt framgår att man uppskattar att skatte- förvaltningens kostnader utgör av de totala administra- tionskostnaderna för myndighetssfären. Totalt för samtliga myn- digheter (t.ex. även och domstolar) skulle den administ- rativa kostnaden motsvara . Om man på motsvarande sätt utgår från att den uppskattning som gjordes i samband med skattereformen är korrekt skall fullgörandekostnaderna för näringslivet generellt vara dubbelt så stora som administ- rationskostnaderna och när det gäller mervärdesskatten fyra gånger så stora. Fullgörandekostnaderna för mervärdesskatten skulle därmed kunna uppskattas till . Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt jämföras med det belopp som redovisades i SOU 1995:104 om 3 . I kapitlet har administrativa kostnader för myndigheter analyserats ur olika aspekter. Utredningen har särskilt tittat på , , (skatteutskottet) och . I samband med redovisningen av administrativa kostnader för har även i ett särskilt avsnitt redogjorts för kontrollverksamhet avseende reducerade skatte- satser. I kapitlet har vidare redogjorts för företagens fullgörandekost- nader avseende skatter i allmänhet och mervärdesskatt i synnerhet. En slutsats som kan dras av uppgifterna från föregående avsnitt är att det krävs resurser för att kunna följa komplicerade regler, såväl inom myndighetssfären som inom näringslivet. Eftersom de olika avsnitten är inriktade på administrativa kostnader som hänför sig till reducerade skattesatser och i viss mån undantagen från beskattning kan det vara svårt att avgöra hur stora dessa problem är jämfört med andra delar av den ibland komplicerade mervärdes- skattelagstiftningen. i detta avsnitt kommer ett försök att sammanställa de olika sifferuppgifter som redovisats i kapitlet. Eftersom uppgifterna kommer från olika källor och ibland är tagna från olika sammanhang måste man bedöma värdet av samman- ställningen utifrån den bakgrunden. Även isolerat kan dock en del slutsatser dras. Enkätundersök- ningen som utförts på i ger en tydlig bild av att olika personalkategorier lägger ner en relativt stor del av sin arbetstid på dessa frågor. Med undantag av process- förarna som enbart lägger ner fem dagars arbete lägger övriga yrkesgrupper ner mellan en halv till nära en månads arbete på frågor om reducerade skattesatser. Enligt utredningens uppfattning ger undersökningen tillsammans med avsnittet om skattekontroll en tydlig bild av att arbetsuppgifterna är administrativt betungande för förvaltningen. Resursåtgången uppskattas till mellan 130 och 150 årsarbetskrafter. Undersökningen av visar att en förhållan- devis stor del av nämndens mervärdesskattemål rör skattesatser och undantag från beskattning. Mängden av ärenden ökar när tillämp- Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt ningsområdet för reducerad skattesats utökas till att omfatta omsättning av nya varor eller tjänster. Tillämpningsområdet måste då preciseras i praxis. Ett exempel på det utgör införandet av reducerad skattesats på böcker m.m. Den lagstiftningsändringen föranledde att många ville få ärenden prövade i nämnden . Även om målen som prövas i skiljer sig åt från dem som prövas i de allmänna förvaltningsdomstolarna (nämnden avgör ärenden om förhandsbesked medan domstolarna avgör tvister) torde viss information kunna hämtas från denna undersökning som skulle kunna vara till nytta för att bedöma arbetet med dessa frågor inom de allmänna förvaltningsdom- stolarna. När det gäller motioner till under den allmänna motionstiden visar redovisningen att frågor om reducerad skatte- sats och undantag från beskattning dominerar bland de mervärdes- skattefrågor som tas upp. Om argumenten för en likformig mer- värdesskatt skulle bli allmänt accepterade skulle antalet motioner (utskottets och arbetsbörda) i denna del minska avsevärt. Så länge olika partier eller företrädare för partier anser att vissa grupper, vissa varor/tjänster eller vissa branscher bör gynnas genom mervärdesskattesystemet kommer nuvarande situation att bestå. När det gäller administrativa kostnader inom är dessa på sätt och vis en spegelbild av de motioner som inges till . Samma frågor måste bemötas i många samman- hang inom (t.ex. brevsvar, interpellationer, fråge- svar, uppvaktningar och massmediekontakter). Frågor om mervärdesskatt kan resursmässigt belasta andra myndigheter än nu nämnda. I betänkandet Skattereformen 1990– 1991 En utvärdering (SOU 1995:104, s. 108) uppskattas att skatte- förvaltningens andel av myndigheters administrationskostnader uppgår till . Resterande fördelas således på andra myndigheter såsom , domstolsväsendet och brotts- bekämpande myndigheter. När det gäller företagens fullgörandekostnader bygger avsnittet i första hand på den utvärdering som gjordes av skattereformen 1990–1991. En slutsats var att fullgörandekostnaderna för mer- värdesskatten, i förhållande till andra skatter, var särskilt höga. En annan slutsats som drogs var att de små företagen får bära full- görandekostnaderna för mervärdesskatten i större omfattning än de större företagen. Författarna gjorde vidare den bedömningen att Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt om skattereformens enda procentsats hade blivit bestående skulle detta ha minskat fullgörandekostnaderna samt totalt lett till ett enklare skattesystem sett till företag/arbetsgivare som helhet. Bedömningen av fullgörandekostnaderna kompletteras av den pilotstudie som genomförts på Nuteks uppdrag. Med den information som ges i detta kapitel kan man försöka sig på några enkla jämförelser för att få en uppskattning om storleken av de administrations- och fullgörandekostnader som beror på tillämpningen av differentierade skattesatser. I den undersökning som gjordes vid dåvarande Skattemyndig- heten i uppskattades att antalet årsarbetskrafter inom riket i dess helhet kunde utgöra cirka 140 stycken (130–150 stycken). Detta kan först jämföras med att det totala antalet årsarbetskrafter inom för mervärdesskatt enligt den uppskattning som har gjorts av (ekonomiska avdelningens planerings- enhet) uppgår till 1 772 årsarbetskrafter. Enligt så uppgår den totala kostnaden för administration av mervärdesskatten till . I detta belopp utgår man ifrån att antalet årsarbetskrafter uppgår till 1 772. Kostnaden per årsarbetskraft i medel enligt denna beräkning blir cirka 600 tkr. (enbart lönekostnaden uppgår till 400 tkr [/1 772]). Om man antar att denna siffra är tillförlitlig kan man uppskatta hur stor andel av resurser som läggs ner på att hantera skattesatser. Vid undersökningen i i kom man fram till att uppräknat på landet i dess helhet användes cirka 140 årsarbetskrafter (mellan 130 och 150) för att hantera mer- värdesskattesatser i olika avseenden. I den undersökningen till- frågades dock inte medarbetare vars uppgifter innehöll ledning och styrning. För att undersökningen i skall kunna jämföras med övriga uppgifter måste därför en viss ytterligare beräkning ske. I (ekonomiska avdelningens plan- eringsenhet) beräkningar uppgår antalet årsarbetskrafter exklusive ledning och styrning till 1 071 årsarbetskrafter. Detta belopp torde kunna användas för att jämföras med undersökningen i . Slutsatsen blir att (140/1 071 årsarbetskrafter) av SOU 2005:57 Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt resurser för administration av mervärdesskatten läggs ner på arbetet med reducerade skattesatser. Beräknat utifrån verkliga totalkostnader så motsvarar detta (13,av 1 ). Om man enbart räknar lönekostnader uppgår mot- svarande belopp till . (13,av ). Den beräknade administrationskostnaden för i dess helhet för att hantera systemet med reducerade skattesatser kan således beräknas uppgå till . Enligt tidigare redovisade uppskattningar anses administrationskostnader utgöra av myndigheters totala administrationskost- nader. Till detta belopp kommer således även t.ex. och domstolarnas kostnader. Sammantaget kan summan beräknas uppgå till . När man på detta sätt har fått fram en totalkostnad för admi- nistrationen hos myndigheterna respektive en totalkostnad för kostnaden hos kan man även försöka sig på en upp- skattning av näringslivets fullgörandekostnader. Enligt den upp- följning som gjordes vid skattereformen uppskattades full- görandekostnaderna för mervärdesskatten vara fyra gånger så stora som de administrativa kostnaderna för myndigheterna. Med utnyttjande av uppgiften om totalsumman för administrativa kostnader () multiplicerat med fyra kan näringslivets fullgörandekostnader endast till följd av de differentierade moms- satserna uppskattas till 0,6–0,. Om man jämför detta resultat med det resultat som framkom i pilotstudien är skillnaden inte särskilt stor. I Nuteks pilotstudie uppgick den administrativa bördan av att tillämpa tre skattesatser till och att tillämpa två reducerade skattesatser till , sammanlagt . Dessutom redovisas en kostnad för att beskattningsunderlaget ska delas upp när en omsättning delvis är skattefri eller delvis ska utgå med annan skattesats. Detta belopp uppgår till 45,5 mnkr. Det är sannolikt att inte hela kostnaden beror på tillämpningen av olika skattesatser utan en viss del av kostnaden hänför sig till att undantag från beskattning tillämpas. Utredningen uppskattar i brist på närmare uppgifter att hälften av beloppet bör ingå som en kostnad för att administrera olika skattesatser. Till de kan därför läggas cirka 22 miljoner, vilket sammantaget gör att den administrativa bördan enligt Nuteks rapport uppgår till cirka . Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt Av de uppgifter som inhämtats från och av den studie som utförts på uppdrag av och kan man således uppskatta att företagens kostnader för att hantera ett system med tre skattesatser uppgår till cirka 0,6–0,. Beloppsmässigt skiljer sig exakt framräknade resultatet med knappt . Detta måste ses som en uppseendeväckande liten skillnad mot bakgrund av analysernas olikheter. Orsaken till den skillnad som finns är inte analyserad i detalj. I korthet skall dock vissa skillnader i begreppen fullgörandekostnad och kostnaderna för den administrativa bördan redovisas. Den viktigaste förklaringen till den beloppsmässiga skillnaden är troligen att fullgörandekostnaderna definieras på ett helt annat sätt än kostnaderna för den administrativa bördan. Dessutom används helt olika metoder för att beräkna de två kostnaderna. Full- görandekostnaderna omfattar näringslivets totala faktiska kostnad för att fullgöra de skyldigheter som åläggs det. Beräkningarna görs genom att ett representativt urval företag får uppge sina kostnader för att fullgöra sina skyldigheter. Den totala kostnaden för den administrativa bördan visar istället en modell, där alla företag antas sköta sin administration på ett normaleffektivt sätt. De förutsätts också vara fullt insatta i och inkörda på det aktuella regelverket. Beräkningarna av kostnaderna för den administrativa bördan görs utifrån de specifika krav som i lagtexten ställs på företagen. Därefter uppskattas vilken kostnad dessa krav medför för ett normaleffektivt företag. Detta betyder att vissa kostnader med- räknas i fullgörandekostnaderna men inte i kostnaderna för den administrativa bördan. Till viss del kan även det omvända förekomma. De viktigaste kostnaderna som ingår i fullgörandekostnaderna men inte i den administrativa bördan är merkostnader som uppstår i företag som inte sköter sin administration på ett helt effektivt sätt och kostnader företagen har för att sätta sig in i nya regler. Det senare gäller företag som ställs inför ny lagstiftning, t.ex. som en följd av en lagändring eller att företaget är nystartat. Det kan även tänkas att vissa kostnader ingår i den administrativa bördan men inte i fullgörandekostnaderna. Detta skulle kunna gälla om vissa lagkrav i praktiken inte följs av många företag. Dessa olikheter kan självfallet på olika sätt förklara skillnaden mellan den uppskattning som gjorts med hjälp av i och ekonomiska avdelnings planeringsenhet SOU 2005:57 Administrativa aspekter på differentierad mervärdesskatt () och den undersökning som utförts genom (). Utredningen anser dock såsom angetts att man snarare bör vända på resonemanget. Det måste vara överraskande att man med två helt olika metoder kommer så nära varandra belopps- mässigt som man ändå gjort. Andra kostnader som inte tagits med i undersökningarna men som ändå uppstår när man förändrar ett skattesatssystem, t.ex. när man inför nya skattesatser, är att bland annat system och blanketter hos myndigheter kan behöva förändras. Den sammanfattande bedömningen är att det visats att tillämp- ningen av reducerade skattesatser belastar både administrationen och företagen på ett negativt sätt. Vid införande av en enhetlig skattesats skulle de administrativa problem och fullgörande- kostnader som beror på de reducerade skattesatserna försvinna. Om målsättningen är att minska dessa kostnader talar detta avsnitt för att en enhetlig skattesats införs. 10Internationella aspekter på differentierad mervärdesskatt Enligt utredningens direktiv skall internationella konkurrensfrågor beaktas vid en bedömning av skattesatsstrukturen. Det påpekas att handeln med varor och tjänster över gränserna, och särskilt deltagande i den inre marknaden, innebär att valet av skattesatser inte kan ske utan beaktande av skattenivåerna i andra länder med vilka bedriver handel. Av direktiven framgår vidare att utredningen skall beakta de förslag och bedömningar som (Fi 2000:05) lägger fram. Den utredningen, som haft i uppdrag att utreda internationaliseringens betydelse för svenska skattebaser och fram- tida skattestruktur, har numera lämnat betänkandet Våra skatter?, SOU 2002:47. I betänkandet redovisas bedömningar även vad gäller mervärdesskattesatsstrukturen. I detta kapitel skall en analys göras av vilken betydelse inter- nationella aspekter har för utformningen av en lämplig struktur för mervärdesskattesatserna. Aspekter som skall diskuteras är olika gränshandelsfrågor i en vid betydelse, inkluderande olika former för gränsöverskridande handel med olika varor och tjänster. De bedömningar som gjorts av , och som mynnar ut i att den förordar en enhetlig och sänkt mervärdesskattesats, kommer att tas upp. Vad som behöver analyseras är i vad mån ändringar i skattesatsstrukturen kan vara fördelaktiga ur ett internationellt konkurrensperspektiv. Fråga är både om nivån på den nuvarande normalskattesatsen, , och nivån på de reducerade skattesatserna, 12 resp. . Inom ramen för en budgetmässigt neutral omläggning skulle det kunna vara möjligt att bättre anpassa skattesatsstrukturen till de krav som ställs upp av internationaliseringen. I en sådan analys bör således bedömas vilka gränshandelseffekter den nuvarande 25 procentsnivån, som omfattar flertalet varor och Internationella aspekter på differentierad mervärdesskatt tjänster, kan förväntas ha nu eller . Bedömningen bör också avse om de nuvarande lägre mervärdesskattenivåerna är rationellt avvägda ur ett sådant perspektiv. Som Skattebasutred- ningen konstaterat hänger frågorna ihop. Utnyttjande av lägre mervärdesskatt på vissa varor och tjänster nödvändiggör, för ett budgetmässigt neutralt resultat, en högre nivå för normalskatte- satsen. Gränshandelsfrågorna bör vara en betydelsefull faktor vid valet av skattesatsstruktur för mervärdesskatten. har internationaliseringsaspekterna inte tillmätts någon större betydelse vid valet av mervärdesskattesatsstruktur i . Det totala mervärdesskatteuttagets storlek har knappast heller bestämts med utgångspunkt från vad internationell konkurrens- kraft kräver. Den svenska allmänna mervärdesskattesatsnivån är högst i , endast och har en beskattning på samma nivå medan övriga EU-länder har normal- skattesatser på 15–(är skattesatsen i ). Se om skattesatserna i andra vidare i kapitel 4.