sou · GTB399 · 2006-01-01 00:00:00 — Utredningen föreslår därför att dessa företags- former tas med i nämnda uppräkning. I ytterligare ett avseende anser utredningen att dessa bestämmel- ser bör modifieras. Villkoret om att det förvärvande företaget inte, direkt eller indirekt, får äga andel i det överlåtande företaget har fått en för restriktiv utformning. Villkoret innebär att redan ägande av en andel utesluter tillämpning av bestämmelserna. Utredningen anser att villkoret bör utformas så att bestämmelserna blir tillämp- liga beträffande den delen som detta villkor är uppfyllt för. Ett enkelt exempel kan illustrera. Antag att förvärvaren, AB F, äger andelar i överlåtaren, AB Ö, som motsvarar av ägandet medan en fysisk person äger i AB Ö och i AB F. En underprisöverlåtelse av näringsbetingade andelar från AB Ö till AB F skulle i så fall om alla förutsättningar i övrigt är uppfyllda, såvitt avser tillämpningen av 11 och 12 §§ vara kvalificerad till . Detta betyder att värdeöverföringen såvitt avser den fysiska perso- nens andel på inte skall föranleda någon utdelningsbeskatt- ning medan sådan beskattning i princip kan ske beträffande AB F:s del. 9.Med nämnda två förändringar har utredningen utformat för- slagen så att de överensstämmer med den reglering som finns beträffande överlåtelser av näringsbetingade andelar. Sådana över- låtelser, överlåtelser till och från utlandet och andra underprisöver- låtelser skall således enligt förslagen i huvudsak bedöms efter samma villkor såvitt avser möjligheten att erhålla undantag från utdelningsbeskattning. Tekniskt kommer alla dessa överlåtelser, om de uppfyller villkoren, att behandlas som kvalificerade underprisöverlåtelser såvitt avser tillämpningen av 11 och 12 §§ även om villkoren i 16, 17och 24–27 §§ inte är uppfyllda. Bestämmelser om detta tas in i 23 kap. IL, dels i en ny 2 a § och dels i ett nytt andra stycke i 3 §. Beträffande tillämpningen av 12 §, se dock nedan. 10.Utredningen föreslår även att det införs en bestämmelse i kupongskattelagen med innebörden att skattskyldighet för utdel- ningen inte föreligger om den inte skulle ha tagits upp som ut- delning enligt bestämmelserna i 23 kap. 11 § IL om den i stället hade hänförts till någon som är obegränsat skattskyldig. 11.Vid en kvalificerad underprisöverlåtelse skall varken uttags- eller utdelningsbeskattning ske och som en följd av detta skall varken förvärvarens anskaffningsvärde på tillgången eller om- kostnadsbeloppet på andelarna i det förvärvande företaget räknas upp. Sistnämnda konsekvens framgår av 23 kap. 12 § IL. För- värvarens anskaffningsvärde på tillgången behandlas i sin helhet i nästa avsnitt. Omkostnadsbeloppet på andelarna i det förvärvande företaget behandlas både här och i nästa avsnitt. När utredningen nu föreslår att tillämpningen av 12 § utvidgas finns skäl att se över innehållet i 12 §. Det finns två fall som om- fattas, dels när tillgången förvärvas från en andelsägare i det för- värvande företaget (överlåtelse nedåt i hierarkin) och dels när till- gången förvärvas av annan (överlåtelse i sidled). Vid överlåtelser i sidled är det befogat att uppräkning av om- kostnadsbeloppet på andel i förvärvande företag styrs av om ägaren utdelningsbeskattas. Detta blir även resultatet om 11 och 12 §§ tillämpas . Regleringen är uppbyggd som undantag från vad som anses gälla enligt allmänna beskattningsregler. Någon ut- trycklig reglering av hur omkostnadsbeloppet på andelarna i för- värvande företag skall påverkas av att utdelningsbeskattning sker finns inte. Av RÅ 2004 ref. 1 får dock anses följa att omkostnads- beloppet skall räknas upp om utdelningen beskattas. Utredningen har inte för avsikt att föreslå några ändringar vid överlåtelser i sidled utan anser att kopplingen mellan utdelningsbeskattningen och uppräkning av omkostnadsbeloppet är lämplig. I de förslag till utvidgning av tillämpningsområdet för 11 och 12 §§ som utred- ningen lämnar kommer denna koppling att finnas eftersom båda paragraferna vid varje utvidgning föreslås bli tillämpliga . Vid överlåtelser nedåt i hierarkin kan någon koppling till utdel- ningsbeskattning inte göras eftersom någon utdelning inte kan Koppling bör i stället göras till hur överlåtaren beskattas. Överlåtelser nedåt i hierarkin behandlas i följande avsnitt. 12.Ovan i avsnitt 2.3.2 har även diskuterats att villkoren i 23 kap. 18–23 §§ IL om kvalificerade andelar inte skulle behöva uppfyllas för att undantag från uttagsbeskattningen skall medges. Det skulle kunna gälla i en situation då andelarna i överlåtande men inte i för- värvande företag är kvalificerade. Utdelningsbeskattning skall då ske för att beskattning enligt 57 kap. IL inte skall undgås, men uttagsbeskattning skulle kunna underlåtas. Det är dock knappast en praktiskt förekommande situation eftersom undantag från uttags- beskattning skulle kräva att det var en underprisöverlåtelse av verk- samhetsgren etc. och i sådana fall torde andelarna i förvärvande företag oftast bli kvalificerade enligt 57 kap. 4 § 1 IL (se RÅ 1997 ref. 48 I och II). Utredningen ser inte tillräckliga skäl för att begränsa rätts- följderna på detta sätt. 13.De här föreslagna bestämmelserna i bör träda i kraft och tillämpas på överlåtelser som görs efter ikraft- trädandet. I praktiken torde ytterst få fall av utdelningsbeskattning ha ägt rum tidigare. För att undvika onödig beskattning bör skatt- skyldiga som begär det dock få tillämpa de nya bestämmelserna retroaktivt. Retroaktiviteten bör dock inte sträcka sig längre än att ändring kan göras inom det ordinarie omprövningsförfarandet. Be- stämmelserna bör således få tillämpas vid taxering eller . Motsvarande övergångsreglering föreslås beträffande ändringen i kupongskattelagen. 2.4Anskaffningsvärden; allmänna överväganden Av redogörelsen i avsnitt 2.2 framgår att i flera avseenden saknas särskilda lagbestämmelser om skattemässiga anskaffningsvärden efter en underprisöverlåtelse, kvalificerad eller okvalificerad. Existerande allmänna lagbestämmelser och rättspraxis utgör inte en tillräckligt säker grund för att de skattskyldiga med tillräcklig för- utsebarhet skall kunna avgöra vad som gäller. den ökade internationaliseringen medför behov av förutsebarhet vid gränsöverskridande transaktioner. Dessutom ökas osäkerheten av de invändningar om problem, som angavs i det föregående lag- stiftningsärendet (prop. 1998/99:15). En lagreglering är därför motiverad för att rättsläget skall blir mer förutsebart samt för att säkerställa en konsekvent rättstillämp- ning. Nedan skall därför övervägas vilken utformning som en lag- reglering bör ha. De regler som skall övervägas gäller skattemässiga anskaffnings- värden vid underprisöverlåtelser, dvs. när ersättningen är lägre än marknadsvärdet, för förvärvare som är skattskyldiga i . Överlåtaren kan vara skattskyldig för näringsverksamhet i eller i annan stat. I detta avsnitt, 2.4, görs övervägandena med utgångspunkt i att överlåtarens näringsverksamhet beskattas i . Först diskute- ras grundläggande aspekter för en reglering som är konsekvent och neutral. Därefter behandlas de särskilda problem som angetts, om effektuerandet av dubbelbeskattningen, kopplingen till redo- visningen och obeståndssituationer. I avsnitt 2.5 behandlas särskilt den situationen att överlåtarens näringsverksamhet inte beskattas i . I avsnitt 2.6 lämnas en samlad redogörelse för ut- redningens förslag beträffande förvärvarens anskaffningsvärde på tillgången. I avsnittet lämnas även förslag till hur reglerna kan ut- formas för att fungera praktiskt med avseende på bl.a. kontroll och transaktionskostnader. Slutligen lämnas förslag beträffande hur omkostnadsbeloppet på andelarna i förvärvaren skall påverkas av en underprisöverlåtelse. I detta avsnitt skall diskuteras vilka anskaffningsvärden som är motiverade enligt den utformning som inkomstskattesystemet har i allmänhet och särskilt avseende underprisöverlåtelser. Inkomstskattesystemet innebär att i princip bör en värdestegring – till följd av arbetsinsatser, marknadsförändringar m.m. – be- skattas som inkomst endast en gång. Härtill kan komma att samma värde inkomstbeskattas ytterligare en eller på grund av dubbelbeskattningssystemet för aktiebolag m.fl. Utgångspunkten innebär att kontinuitet i beskattningen av överlåtare och förvärvare bör föreligga så att det värde som tas upp som intäkt av överlåtaren skall utgöra anskaffningsvärde för förvärvaren. Det är nämligen svårt att finna principiella argument för att samma värde skall ut- göra beskattningsunderlag två gånger, annat än vid dubbelbeskatt- ningen av aktiebolag. Ett skattemässigt anskaffningsvärde som utgår från det värde som tas upp som intäkt hos överlåtaren innebär kontinuitet. Det innebär vidare att skatteförmågan inte överskattas totalt sett och att neutralitet föreligger mot transaktioner som utförs till marknadspris. Eftersom underprisöverlåtelser , sär- skilt vid omstruktureringar, är företags- och samhällsekonomiskt motiverade transaktioner är det önskvärt med en neutral behand- ling. Utredningen anser således att det finns systematiska och princi- skäl för en reglering där förvärvarens anskaffningsvärde sätts lika med det belopp som överlåtaren skall ta upp som intäkt. I det tidigare lagstiftningsarbetet anges, i prop. 1998/99:15, s. 167, att av utredningens diskussion avseende den ekonomiska innebörden av underprisöverlåtelser följer att om överlåtaren ut- tagsbeskattas bör köparen få tillgodoräkna sig marknadsvärdet (=det uttagsbeskattade värdet) som anskaffningsvärde för egen- domen. Det finns anledning att bedöma den verkliga innebörden4 av underprisöverlåtelser främst eftersom det kan antas att en reglering som ligger i linje med den verkliga innebörden leder till färre sär- skilda skattemässiga dispositioner än en avvikande skatterättslig reglering. Att i detalj ange vilka anskaffningsvärden som bör följa av den verkliga innebörden av alla slags underprisöverlåtelser är komplicerat och vissa ställningstaganden blir kontroversiella även om de underbyggs med en noggrann argumentation. Det finns därför anledning att begränsa sig till några huvudlinjer. Med verklig innebörd torde normalt avses de ekonomiska kon- sekvenser som en underprisöverlåtelse har genom värdeöver- föringen från överlåtaren till förvärvaren. Det är ofrånkomligen en bedömning som måste grunda sig på civilrättsliga regler, eftersom äganderätt eller nyttjanderätt till ekonomiska värden bestäms av sådana regler och av offentligrättsliga regler. 4 Utredningen föredrar uttrycket verkliga innebörden framför uttrycket ekonomiska innebörden, men någon skillnad i innebörden torde inte föreligga. knappast kontroversiellt, men däremot finns ibland olika uppfatt- ningar om hur de civilrättsliga reglerna skall beaktas. Vid en underprisöverlåtelse utgår en ersättning från förvärvaren till överlåtaren. Detta belopp utgör som minimum förvärvarens verkliga anskaffningsvärde. Det är okontroversiellt att i ersättningen kan ingå natura- betalningar av många olika slag. Marknadsvärdet på dessa tillgångar är en del av ersättningens belopp. är naturabetalningen uppenbar, ibland kanske den förbises vid första åtanken eller det är rent av kontroversiellt om en motprestation föreligger. Ett exempel på en inte uppenbar ersättning före- ligger i RÅ80 1:28, som behandlats i avsnitt 2.2.3. Förvärvarens arbetsinsats som anställd hos överlåtaren får anses utgöra del av ersättningen för den villa som förvärvades till ett öppet pris under marknadsvärdet.5 Värdet utgör då å ena sidan ersättning för arbetsinsatsen och å andra sidan del av ersättningen/anskaffnings- värdet för villan. En överlåtelse med ett öppet pris under marknadsvärdet till en person i hans egenskap av anställd, torde således inte vara en underprisöverlåtelse och kan då inte heller behandlas som en kvali- ficerad underprisöverlåtelse enligt 23 kap. IL. Överlåtelsen utgör i stället en avyttring av tillgången till marknadspris.6 Det kan ibland skapa problem att avgöra om överlåtelsen skett till förvärvaren i hans egenskap av anställd eller aktieägare. Det går dock knappast att reglera gränsdragningen mer i detalj, och utredningen överväger inte heller en sådan reglering. Om ett låneavtal innebär att räntebetalning utgår i form av vissa tillgångar får på samma sätt de av långivaren erhållna tillgångarna anses ha anskaffats i utbyte mot tillhandahållande av finansierings- tjänsten. För långivaren är värdet i bytet ränteintäkt respektive anskaffningsvärde för förvärvade tillgångar. 1999/2000:15, s. 71 om dolda löneförmåner efter slopandet av stoppreglerna. 6Utredningen vill dock inte fastslå detta kategoriskt. Den verkliga innebörden anser utredningen i och för sig vara den att arbetsinsatsen är en ersättning. Det är däremot osäkert om rättstillämpningen alltid sker på ett sätt konsekvent härmed. Det torde exempelvis förekomma uttagsbeskattning av avyttringar till anställda som skett till pris under marknadsvärdet. Se även RÅ 2004 ref. 83. De grundläggande aspekterna motiverar enligt utredningen följande reglering. Förvärvarens skattemässiga anskaffningsvärde skall sättas lika med det belopp som överlåtaren skall ta upp som intäkt. Härigenom upprätthålls kontinuiteten i beskattning och överbeskattning undviks. För okvalificerade underprisöverlåtelser innebär detta att det skattemässiga anskaffningsvärdet bör räknas upp till marknads- värdet. För kvalificerade underprisöverlåtelser som gjorts mot ersättning som uppgår till minst tillgångens skattemässiga värde (jfr 23 kap. 10 § IL) bör det skattemässiga anskaffningsvärdet sättas lika med ersättningen. För övriga kvalificerade underprisöver- låtelser blir det skattemässiga anskaffningsvärdet enligt 23 kap. 10 § IL detsamma som överlåtarens skattemässiga värde på till- gången. Eftersom kvalificerade och okvalificerade underprisöverlåtelser har samma civilrättsliga och ekonomiska innebörd innebär regler om särskilda anskaffningsvärden att endera av sådana regler medför en avvikelse från det verkliga anskaffningsvärdet. Av denna anledning och eftersom viss oklarhet eller åtminstone oenighet kan råda om den verkliga innebörden av olika typer av underprisöver- låtelser, finns anledning att explicit reglera vilka skattemässiga anskaffningsvärden som gäller såväl vid kvalificerade som okvalifi- cerade underprisöverlåtelser. Den reglering av förvärvarens anskaffningsvärde som redan finns i 23 kap. 10 § IL, som bl.a. är tillämplig vid förvärv genom ut- delningar, gåvor och kapitaltillskott, bedömer utredningen vara lämplig. I avsnitt 2.5 skall övervägas om principerna i denna reglering skall göras tillämpliga i ytterligare fall, t.ex. vid gränsöver- skridande transaktioner. I de fall förvärvaren är ett företag kan värdeöverföringen vid en underprisöverlåtelse även påverka omkostnadsbeloppet på andelarna i företaget. För kvalificerade underprisöverlåtelser finns en regel om att sådan påverkan inte skall ske, utom när överlåtelsen görs från andelsägare i förvärvaren för en ersättning som understiger det skattemässiga värdet på tillgången, se 23 kap. 12 § IL. Av liknande skäl som anförts om förvärvarens skattemässiga anskaffningsvärde finns anledning att här överväga en explicit reglering även vid okvalificerade underprisöverlåtelser när överlåtelsen görs från andelsägare i förvärvaren. Vid den tidigare behandlingen av ett lagförslag om marknads- värdet som skattemässigt anskaffningsvärde vid okvalificerade underprisöverlåtelser, anförde Lagrådet betänkligheter bl.a. med av- seende på att dubbelbeskattningen kunde kringgås. Följande angavs (se prop. 1998/99:15, s. 405–406): Det kan vidare sättas i fråga om inte den föreslagna regeln kan leda till att den gällande ordningen för dubbelbeskattning av ett aktiebolags vinst blir möjlig att kringgå. Antag att ett aktiebolag, som ägs av en enda fysisk person, A, förvärvar viss egendom för 30 vilken stigit i värde till 100. Egendomen överlåts till A för 30 varvid bolaget uttags- beskattas för 70. A kan sälja egendomen för 100 utan skattekonse- kvenser. Resultatet synes alltså bli att en vinst i bolagssektorn kan överföras till hushållssektorn utan annan beskattning än bolagsskatt. Det kan hävdas att den föreslagna kontinuitetsregeln inte är tillämplig på en värdeöverföring av beskrivet slag utan att A skall utdelningsbeskattas i enlighet med vad som föreskrivs i SIL. Beskatt- ning såsom för utdelning torde dock vara svårare att motivera om egendomen överlåts till ett handelsbolag i vilket A är delägare. Även i detta fall kan A, om kontinuitetsregeln är tillämplig, tillgodogöra sig värdeöverföringen utan beskattning. Utredningens uppfattning är att vid okvalificerade underprisöver- låtelser från dubbelbeskattade subjekt till direkta eller indirekta ägare i subjektet skall värdeöverföringen behandlas som utdelning. Detta följer av RÅ 2004 ref. 1. Det innebär beskattning för ut- delningen om ägaren t.ex. är en fysisk person. För uppräkning av det skattemässiga anskaffningsvärdet krävs således att full dubbel- beskattning sker i dessa fall, dvs. såväl uttags- som utdelnings- beskattning. Någon särskild reglering om att utdelningsbeskattning skall ske behövs inte. Lagrådet angav även en variant av exemplet, i vilket tillgången överlåts till ett handelsbolag i vilket A är delägare, och anför att beskattning som för utdelning torde vara svårare att motivera i detta fall. Utredningen anser dock att det, åtminstone efter avgörandet i RÅ 2004 ref. 1, är klart att även i detta fall beskattas aktieägaren A för utdelning från aktiebolaget som företar underprisöverlåtelsen. Det skattemässiga anskaffningsvärdet bör då uppräknas. I RÅ 2004 ref. 1 har Regeringsrätten, såsom angetts i avsnitt 2.2.3, uttalat sig om förutsättningarna för ett uppräknat anskaff- ningsvärde på den förvärvade tillgången vid en underprisöverlåtelse mellan sidoordnade aktiebolag: Om aktieägaren utdelningsbeskattas för skillnaden mellan marknads- värdet och ersättningen och därmed anses ha tillskjutit detta belopp till det förvärvande bolaget kommer tillgången att anses vara förvärvad för ett belopp motsvarande marknadsvärdet, alltså samma belopp som det överlåtande bolaget beskattats för. Enligt utredningens förslag i avsnitt 2.3.5 kan det uppkomma situationer då en underprisöverlåtelse medför uttagsbeskattning men inte utdelningsbeskattning. Utredningen anser att i dessa fall skall det skattemässiga anskaffningsvärdet för det förvärvande aktiebolaget uppräknas till marknadsvärdet, trots att utdelnings- beskattning inte skett. Uppräkningen förhindrar att samma värde beskattas två gånger i bolagsledet och hindrar inte att värdet blir föremål för utdelningsbeskattning när det förvärvande bolaget senare lämnar utdelning till aktieägarna. En utdelning av det över- skottet som sedermera realiseras vid förvärvsbolagets försäljning av tillgången behandlas på samma sätt hos aktieägarna oavsett om överskottet framkommit som skattepliktig vinst eller inte i för- värvsbolaget. Inte heller vid ett tillgodogörande genom försäljning av aktier eller likvidation påverkas ägarbeskattningen av vilket skattemässigt anskaffningsvärde som tillgången har i förvärvs- bolaget. Vid underprisöverlåtelser mellan aktiebolag etc. motiverar en utdelningsbeskattning att omkostnadsbeloppet för andelarna i för- värvande aktiebolag etc. ökas med värdeöverföringen. Härigenom undviks, sett på lång sikt, att samma värde beskattas mer än en gång i ägarledet.7 I RÅ 2004 ref. 1 har Regeringsrätten uttalat följande om detta fall: Om en utdelningsbeskattning sker kommer samma belopp att räknas som tillskott till det andra bolaget och räknas in i omkostnadsbeloppet vid en försäljning av aktierna i detta. Även i de fall underprisöverlåtelser sker från en ägare till ett aktiebolag och föranleder uttagsbeskattning av ägaren är det moti- verat att det skattemässiga anskaffningsvärdet på hans andelar i aktiebolaget räknas upp. 7 I praktiken sker dock utdelningsbeskattning två gånger. Den sista utdelningsbeskattningen neutraliseras dock när det uppräknade omkostnadsbeloppet på andelarna används i en kapitalvinst-/förlustberäkning. Beaktas nuvärden och eventuell kvotering av kapitalförlust blir det dock en viss överbeskattning. För kvalificerade underprisöverlåtelser finns redan en bestäm- melse i 23 kap. 12 § IL som anger att uppräkning inte får ske för den obeskattade värdeöverföringen. I det tidigare lagstiftningsärendet anförde Lagrådet att det kunde vara en komplikation att inkomst av näringsverksamhet i stor utsträckning beräknas på grundval av redovisningen (prop. 1998/99:15, s. 405): skall exempelvis som regel tas upp till det i bokföringen an- givna värdet. räkenskapsenlig avskrivning gäller motsvarande överensstämmelse i fråga om inventarier. Det är inte säkert att ett företag som förvärvar lagertillgångar eller inventarier till underpris i sin bokföring kan redovisa ett högre anskaffningsvärde än den faktiskt avtalade ersättningen. Bestäms det skattemässiga värdet i enlighet med den föreslagna regeln i sista stycket (i punkt 1 a av an- visningarna till 22 § KL; utredningens anm.) kan detta därför komma att avvika från det bokföringsmässiga värdet. Hur skillnadsbeloppet skall hanteras vid beskattningen synes ovisst åtminstone vad gäller lagertillgångar (jfr förslaget till nytt tolfte stycke i punkt 13 av an- visningarna till 23 § KL). Enligt utredningens bedömning är innebörden av god redovisnings- sed angående anskaffningsvärde vid underprisöverlåtelser inte klart manifesterad. Frågan behandlas inte i någon redovisnings- rekommendation, men har berörts i två uttalanden från Redo- visningsrådets Akutgrupp i närliggande situationer; URA 4 och 5.8 Uttalandena pekar mot att ersättningen skall användas även i situa- tioner då transaktionen inte gjorts på en marknad där det verkliga värdet representerar resultatet av en förhandling mellan en själv- ständig köpare och en självständig säljare. Oavsett om god redovisningssed innebär att det bokförings- mässiga anskaffningsvärdet skall sättas lika med ersättningen eller marknadsvärdet kommer en skillnad att kunna uppkomma mot de skattemässiga anskaffningsvärden utredningen överväger att före- slå. Det förslag utredningen överväger innebär i princip att marknadsvärdet skall användas som anskaffningsvärde efter uttags- beskattning vid okvalificerade underprisöverlåtelser och ersätt- 8 Uttalandena publicerades ursprungligen 1997. De har blivit föremål för samma remissprocedur som rekommendationer. Därefter har ut- talandena givits ut av Akutgrupp . ningen vid kvalificerade underprisöverlåtelser. Redovisningsmässigt torde däremot inte skilda anskaffningsvärden åsättas beroende på om uttagsbeskattning skett eller inte, varför en skillnad mellan redovisningen och beskattningen kommer att föreligga i ett av fallen. Utredningen anser därför att det måste övervägas om skill- naden kan hanteras av befintliga periodiseringsregler i IL eller om dessa måste kompletteras. Om det är tekniskt möjligt att lösa pro- blemet bortfaller Lagrådets invändning. Det kan även noteras att redan existerande bestämmelser i – 18 kap. 7 §, 22 kap. 8 § och 53 kap. 10 och 11 §§ - kan innebära att skillnader mellan skattemässiga och redovisningsmässiga anskaff- ningsvärden uppstår. Enligt BFNAR 2003:2 skall tillgångar och skulder som övertas genom fusion i vissa fall redovisas enligt rekommendation RR 1:00 om koncernredovisning. Även BFNAR 1999:1 reglerar hur redovisningen skall göras vid en fusion. Resul- tatet av regleringen innebär ofta att övertagna tillgångar tas upp till värden – marknadsvärdet då det fusionerade företaget förvärvades externt - som överstiger de skattemässiga värden som tillgångarna skall tas upp till enligt 37 kap. IL. De bestämmelser som utredningen överväger för hantering av skillnader mellan bokförda och skattemässiga värden vid under- prisöverlåtelser bör utformas så att problem med sådana skillnader kan hanteras generellt.