sou · GTB335 · 2006-01-01 00:00:00 — Övervägande skäl talar därför för att avgränsningen inte skall ske branschvis utan med generella regler där det enskilda företagets förhållanden avgör om det omfattas av regleringen. 9.2Vilka verksamheter skall omfattas av kraven? Vårt förslag: Näringsidkare som säljer varor eller tjänster mot kontant betalning skall omfattas av kravet på kassaregister. Från tillämpningsområdet skall undantas dels verksamheter där försäljningen mot kontant betalning är obetydlig, dels verksam- heter som utgör taxitrafik enligt 1 kap. 3 § punkt 2 yrkes- trafiklagen (1998:490). Näringsidkare som är befriade från skattskyldighet för de kontanta inkomsterna skall också undan- tas från tillämpningsområdet. För näringsidkare med en omsättning som till övervägande del består av fakturerad försäljning skall skyldigheten att registrera försäljning i kassaregister endast gälla övrig för- säljning. Skyldigheten att registrera försäljning i kassaregister skall inte gälla i situationer när ett sådant krav är oskäligt av tekniska orsaker. 9.2.1Kontant försäljning i näringsverksamhet En första förutsättning för att omfattas av skyldigheten att registrera försäljning i kassaregister är att näringsverksamhet före- ligger. Vidare skall det i näringsverksamheten förekomma försäljning av varor eller tjänster mot kontant betalning. Med näringsverksamhet avses enligt 13 kap. 1 § inkomstskatte- lagen (1999:1229) förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt. För att en verksamhet skall anses som förvärvs- verksamhet brukar sägas att den skall bedrivas i vinstsyfte. Avsaknaden av vinstsyfte behöver dock inte, i vart fall i fråga om juridiska personers verksamhet, hindra att verksamheten betraktas som näringsverksamhet förutsatt att den inte har en alltför begränsad omfattning. Vid bedömningen tas hänsyn till bl.a. verksamhetens art, omfattning och finansiering (RÅ 1998 ref. 10). Kravet på yrkesmässighet innebär att verksamheten skall bedrivas varaktigt och ha viss omfattning. Att näringsverksamhet skall bedrivas självständigt innebär en avgränsning mot inkomstslaget tjänst. Genom att knyta tillämpningsområdet till näringsverksamhet undantas kontant försäljning inom ramen för hobbyverksamhet från kravet på kassaregister. Tillfällig försäljning av mindre omfattning som inte kan sägas bedrivas yrkesmässigt kommer inte heller att omfattas av regleringen. Det innebär att t.ex. skolelevers försäljning inför en skolresa eller dylikt faller bort från tillämpningsområdet. När oredovisade kontantintäkter diskuteras hamnar fokus vanligtvis på försäljning till konsumenter. Orsaken är att konsumenter ofta saknar behov av kvitto, vilket sägs göra det lättare för näringsidkaren att underlåta att registrera och redovisa betalningen. Det förekommer även att näringsidkare köper varor och tjänster mot kontant betalning. Näringsidkaren bör visserligen ha behov av kvitto för sin bokföring, men med hänsyn till de omfattande möjligheter det finns att manipulera kassaregistret utgör den omständigheten att säljaren lämnar ett kvitto inte någon garanti för att försäljningen finns med i de rapporter från kassa- registret som läggs till grund för bokföringen. De näringsidkare som har svarta intäkter krymper ofta hela verksamheten så att relationstalen mellan kostnaderna för inköpta varor och intäkterna för försålda varor enligt bokföringen är rimlig. Det innebär att det finns intresse av kvittolösa inköp mot kontant betalning. Vår slutsats är att det inte finns några skillnader i fråga om risk för skatteundandragande eller möjlighet till efterhandskontroll som motiverar att kontantförsäljning till konsument respektive näringsidkare behandlas på olika sätt. Vem som är kund skall således inte ha någon självständig betydelse för skyldigheten att använda certifierat kassaregister. För taxibranschen finns en utförlig reglering om taxametrar och den branschen är enligt direktiven undantagen från utrednings- uppdraget. Den generella skyldigheten att registrera kontant- försäljning i kassaregister skall därför inte gälla i verksamhet som utgör taxitrafik enligt 1 kap. 3 § punkt 2 yrkestrafiklagen. Det finns enligt utredningens bedömning situationer då det är tveksamt om de kostnader som krav på certifierat kassaregister för med sig står i rimlig proportion till den samhälleliga vinsten i form av förbättrad skattekontroll. En situation där krav på certifierat kassaregister framstår som onödigt betungande är då kontant betalning förekommer endast i rena undantagsfall och bara uppgår till någon procent av företagets omsättning. Det bör vidare beaktas att ett krav på kassaregister är ekonomiskt mer belastande för små företag med låg omsättning än för större företag. När det gäller de allra minsta företagen kan krav på kassaregister därför anses oproportionellt. bör beaktas att kontrollbehovet generellt är stort i småföretag eftersom tillförlitlig intern kontroll ofta saknas och att undantag medför risk för konkurrenspåverkan. En lämplig avvägning är enligt vår mening att avgränsa tillämp- ningsområdet till näringsidkare som i mer än obetydlig omfattning säljer varor eller tjänster mot kontant betalning. Med hänsyn till risken för konkurrenspåverkan bör undantaget för obetydlig försäljning tolkas restriktivt. Det är inte önskvärt eller möjligt att i lagen ange ett gränsvärde som innebär att en kontant betalning under den nivån är obetydlig. En sådan reglering riskerar att medföra tröskeleffekter och skulle inte heller träffa endast de företag där undantag är motiverat. I stället får en helhets- bedömning göras utifrån det enskilda företagets förhållanden. I ett företag där kontant betalning förekommer endast i rena undantagsfall och bara uppgår till någon procent av omsättningen får kontantförsäljningen anses vara av obetydlig omfattning. Den omständigheten att en enstaka kund betalar kontant bör således inte utlösa en skyldighet att ha certifierat kassaregister. Den kontanta betalningens storlek i absoluta tal bör inte vara avgörande vid bedömningen, utan kontantbetalningen skall sättas i relation till den totala omsättningen. Det saknar härvid betydelse om den övriga omsättningen består av kortbetalning, fakturerad betalning, kredit i annan form eller bidrag. Kontant- försäljningen kan vara obetydlig för såväl större som mindre företag. Det stora flertalet av företag som brukar betraktas som småföretag säljer varor eller tjänster mot kontant betalning i mer än obetydlig omfattning. I fråga om de allra minsta företagen bör kontantförsäljningen enligt utredningens bedömning kunna anses som obetydlig även om den utgör en större del av den totala omsättningen. De företag som avses återfinns bland de minsta företagen med låg omsättning och med en verksamhet som, trots att den är att anse som näringsverksamhet, har en begränsad omfattning och ligger nära den nedre gränsen för vad som bedöms som en yrkesmässigt bedriven förvärvsverksamhet. En total årsomsättning om högst ett prisbasbelopp (för ) kan tjäna som riktlinje för avgränsningen. 9.2.3Skall företag med stor andel fakturerad försäljning undantas? Det förekommer branscher med såväl fakturerad försäljning som kontantförsäljning. Branschsanering och andra metoder mot ekobrott (SOU 1997:111) som exempel fram en tapetserarverkstad. Andra exempel är vissa företag inom verksamheterna bilverkstäder, biltvättar, resebyråer, profil- kläder, kontorsmöbler, byggmarknader och VVS-företag. Det är sannolikt inte heller i typiska faktureringsbranscher som t.ex. städbranschen ovanligt med en mindre andel kontant betalning, i vart fall inte om det finns privatpersoner i kundkretsen. I typiska kontantbranscher som dagligvaruhandeln förekommer också fak- turerad försäljning, t.ex. vid försäljning till föreningar. Vårt uppdrag är att föreslå regler för kontantbranscherna. Gränsen mellan kontantbranscherna och faktureringsbranscherna är emellertid flytande. Det kan diskuteras om näringsidkare som har en stor andel fakturerad försäljning helt bör undantas från tillämpningsområdet trots att det vid sidan av den fakturerade försäljningen även förekommer kontant försäljning i inte obetydlig omfattning. En sådan lösning innebär att kostnaderna för dessa näringsidkare begränsas. Effekten blir emellertid också att olika regler kan komma att gälla för två näringsidkare som säljer varor eller tjänster mot kontant betalning under likartade förhållanden endast på grund av att den ena näringsidkarens övriga försäljning är fakturerad. Försäljning som sker i likartade former bör enligt vår bedömning behandlas lika. Kravet på registrering i kassaregister skall därför även omfatta en näringsidkare som har en stor andel fakturerad försäljning. Det gäller givetvis endast under förut- sättning att den kontanta försäljningen inte är obetydlig. Bland näringsidkare som har en stor andel fakturerad försäljning förekommer dock att särskilda system används för fakturering. Den övriga försäljningen är ibland säsongsbetonad och i vissa fall bedrivs den inte på samma plats som verksamheten i övrigt. Ett krav på registrering av all försäljning i certifierat kassaregister kan i sådana situationer vara orimligt och innebära att näringsidkare av praktiska skäl tvingas ersätta befintliga faktureringssystem med relativt avancerade certifierade kassaregister som kan hantera både faktureringen och den övriga försäljningen. För att undvika sådana effekter bör den fakturerade försäljningen undantas från registreringsskyldigheten i vissa fall. Det bör enligt vår bedömning gälla när den fakturerade försäljningen utgör den övervägande delen av omsättningen. Med övervägande bör förstås mer än hälften (jfr prop. 1999/2000:2 s. 505). Begränsningen av kostnaderna för näringsidkarna motiverar enligt vår mening de nackdelar från kontrollsynpunkt som begränsningen i registreringsskyldigheten innebär. När näringsverksamhet bedrivs av en person som är undantagen från skattskyldighet för de kontanta intäkterna saknas behov av regler för skattekontroll. Sådan verksamhet skall därför inte heller omfattas av tillämpningsområdet. Det kan t.ex. gälla ideella föreningar som bedriver allmännyttig verksamhet. Enligt 7 kap. 7 § andra stycket inkomstskattelagen är en ideell förening inte skattskyldig för inkomst från verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete, t.ex. en idrottsförenings kioskförsäljning eller märkesförsäljning. Vidare är staten och kommunerna enligt 7 kap. 2 § inkomstskattelagen helt undantagna från skattskyldighet. 9.2.5Flera olika verksamheter inom ramen för en näringsverksamhet Enligt 14 kap. 10 § inkomstskattelagen räknas all närings- verksamhet som bedrivs av en juridisk person som en enda näringsverksamhet. All näringsverksamhet som bedrivs av en enskild näringsidkare räknas på motsvarande sätt enligt 14 kap. 12 § inkomstskattelagen som en enda verksamhet. Självständigt be- driven näringsverksamhet i utlandet räknas dock som en egen näringsverksamhet. Inom ramen för en näringsverksamhet kan det således finnas flera olika verksamheter. När det gäller att avgöra om ett företag omfattas av kassa- registerkrav bör självständiga verksamheter inom en näringsverk- samhet enligt utredningens mening bedömas var för sig. Syftet är att förhindra att självständig verksamhet utanför kontant- branscherna kommer att omfattas av krav på kassaregister enbart till följd av att den juridiska personen eller den enskilde näringsidkaren även bedriver annan verksamhet som omfattas av kraven. Följande exempel kan illustrera hur bedömningen skall ske. En enskild näringsidkare driver i olika lokaler två enskilda firmor, ett åkeri och försäljning av begagnade bilar och däck. I åkeri- verksamheten förekommer endast obetydlig kontant betalning, medan sådan betalning är relativt vanlig i den andra verksamheten. Kassaregisterkravet avser i exemplet endast verksamheten med bil- och däckförsäljning eftersom den kontanta betalningen i åkerirörelsen, som är en självständig verksamhet, endast är obetydlig. 9.2.6Skall viss kontanthandel uteslutas av tekniska skäl? Naturligtvis får inte krav ställas som är omöjliga att uppfylla eller endast kan uppfyllas med en orimlig insats. Det kan av tekniska skäl tänkas uppkomma svårigheter att uppfylla krav på kassa- register t.ex. vid olika former av torg- och marknadshandel. I lagen (1998:514) om särskild skattekontroll av torg- och marknadshandel m.m. avses med uttrycket torg- och marknadshandel all handel utom sådan som en näringsidkare stadigvarande bedriver i permanenta lokaler eller i omedelbar anslutning till dessa. Torg- och Marknadshandlarnas ekonomiska riksförening (TOMER) anförde i remissvaret på betänkande Branschsanering och andra metoder mot ekobrott (SOU 1997:111) att de inte ansåg det möjligt att införa krav på registrering av all försäljning i typgodkänt kassaregister då sådana kassaregister för utomhusbruk inte existerade. Föreningen menade att kassaregistret måste tåla fukt, vind, vissa spänningsavvikelser, kunna anslutas till jordfelsbrytare, tåla omild transporthantering , fungera vid elavbrott samt tåla en temperatur på . Ur praktisk och ekonomisk synvinkel bedömde föreningen det som orealistiskt att konstruera batteri- drivna kassaregister som fungerar tillfredställande vid så låga temperaturer. Det skulle innebära oerhört stora kostnader att förse alla torg- och marknadsplatser med el. TOMER hänvisade till att den europeiska organisationen för ambulerande handel, UECA, vid förfrågan inte kunnat ange något land med lagkrav på kassaregister för den ambulerande handeln. TOMER har framfört till utredningen att endast marginella förbättringar har skett av de praktiska förutsättningarna för att använda kassaregister sedan förslag presenterades. Problemet med att kassaregister fungerar dåligt i kyla skulle enligt föreningen möjligen kunna lösas genom att ett värmeelement byggs in. Förutsättningen för att det skall fungera är emellertid att det finns tillgång till el. Enligt TOMER:s mening bör man skilja på den egentliga torghandeln och den ambulerande handeln (knallarna). För torghandlarnas del är det lättare att uppfylla krav på kassaregister eftersom det oftast finns el till alla platser. Torghandlarna skulle därför kunna omfattas av ett kassaregisterkrav. När det däremot gäller den ambulerande handeln saknas det praktiska förutsättningar för att använda kassaregister. Främst är det bristen på el som är problemet. På många traditionella marknadsplatser finns det över huvud taget ingen el. På andra ställen finns det el, men anslutningarna är inte dimensionerade så att alla kan få el . Det är ofta tillfälliga anläggningar och elavbrotten är många. Arrangörerna anser att det är för dyrt att förbättra tillgången till el. Batteridrivna kassaregister ser TOMER inte som ett alternativ. De behöver laddas ofta vilket ställer till problem när knallarna är ute i i sträck utan tillgång till elektricitet. Vi har från ett större företag i kassaregisterbranschen fått synpunkter på krav på kassaregister vid försäljning utomhus. Företaget, som i övrigt ser positivt på ett generellt krav på kassa- register, framför att det i vissa fall kan vara svårt för leverantörerna att uppfylla kraven, framför allt när det gäller miljön. Problemen beskrivs enligt följande. För i stort sett all elektronisk utrustning gäller att den inte klarar kyla, vatten, fukt och extrem värme. Det kan medföra att det vid torghandel m.m. kan bli svårt att tillgodose lagens krav. Tillgång till ström är i de allra flesta fall nödvändig. Det finns batteridrivna kassaregister, men de är inte att föredra ur säkerhetssynpunkt. Om batteriet tar slut kan t.ex. information gå förlorad. Det finns exempel på olika förhållningssätt när det gäller torg- och marknadshandel. Den grekiska lagstiftningen ställer krav på att använda särskilda bärbara kassaregister vid försäljning utomhus. Ett sådant kassaregister skall vara utrustat med ett uppladdningsbart reservbatteri. I den danska och norska regleringen finns exempel på undantag föranledda av tekniska eller praktiska skäl. Om det inte är tekniskt möjligt kan en säljare enligt dansk lagstiftning underlåta att använda kassaregister. Det anses i allmänhet inte vara tekniskt möjligt att använda kassaregister vid försäljning från torgstånd. Enligt den norska regleringen är bokföringsskyldig som bedriver ambulerande eller sporadisk kontantförsäljning som inte överstiger ett visst årligt belopp, , undantagna från skyldigheten att registrera kontantförsäljningen i kassaapparat. Utredningens bedömning är att det inte finns något tekniskt eller annat förhållande som innebär att det generellt är omöjligt att använda kassaregister vid torg- och marknadshandel. Däremot kan det tänkas uppstå problem t.ex. vid handel utomhus i mycket låga temperaturer utan tillgång till elektricitet eller vid andra extrema väderförhållanden. Det finns enligt vår mening inte anledning att helt undanta handel som inte sker i eller i anslutning till näringsidkarens verksamhetslokal. Ett av skälen för vårt ställningstagande är att en sådan avgränsning inte är konkurrensneutral. De varor och tjänster som tillhandahålls av torg- och marknadshandlare säljs ofta även av den stadigvarande handeln. Om endast den stadigvarande handeln belastas med den kostnad som krav på kassregister innebär kommer detta att direkt påverka konkurrensförhållandena. Det finns inom ramen för torg- och marknadshandeln också stora skillnader vad gäller förhållanden i praktiskt avseende som t.ex. tillgång till elektricitet; det förekommer att försäljning bedrivs utomhus under enkla förhållanden, men också under förhållanden som endast marginellt skiljer sig från den stadigvarande handelns. Även med hänsyn härtill kan ett generellt undantag för all handel som inte bedrivs i eller i anslutning till näringsidkarens verksam- hetslokal vara svårt att motivera. Ett sådant undantag kan inte heller motiveras av ett mindre kontrollbehov eftersom det inte finns något som talar för att kontrollbehovet skulle vara mindre i dessa branscher än i kontanthandeln generellt. Ovanstående förhållanden innebär vidare enligt vår bedömning att det inte heller är motiverat att generellt undanta ambulerande handel. De tekniska problem som i undantagsfall kan förekomma motiverar enligt vår mening endast ett begränsat undantag för handel som sker under förhållanden då det av tekniska orsaker är oskäligt att kräva att registrering i kassaregister sker. En fördel med en sådan bestämmelse är att den är flexibel. Den tekniska utvecklingen kan innebära att ett krav på kassaregister som är orimligt att ställa är fullt rimligt. Bestämmelsen innebär att torg- och marknadshandlare omfattas av kravet på kassaregister och att de endast i de undantagsfall när handeln sker under sådana förhållanden att det är oskäligt att kräva användning av kassaregister har rätt att underlåta att registrera försäljningen. Undantagsbestämmelsen kan också tillämpas av andra näringsidkare än torg- och marknadshandlare i situationer som t.ex. strömavbrott eller maskinhaverier. Vårt förslag: skall få medge undantag från kravet att använda certifierat kassaregister och att erbjuda kunden kvitto om behovet av tillförlitligt underlag för skattekontrollen kan tillgodoses på annat sätt. Undantag får förenas med villkor. Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer skall få föreskriva om undantag från skyldigheter enligt lagen. I avsnitt 9.2 föreslås att tillämpningsområdet för krav på certifierat kassaregister begränsas så att kontantförsäljning i obetydlig omfattning, taxiverksamhet och näringsidkare som är befriade från skattskyldighet för de kontanta inkomsterna inte omfattas. Vidare begränsas registreringsskyldigheten i vissa situationer. Vid sidan av dessa begränsningar som bör framgå direkt av lagen, kan det uppkomma andra situationer där undantag från kraven behövs. Det är därför motiverat att får medge undantag från kravet att använda certifierat kassaregister och att erbjuda kunden kvitto. Som förutsättning för att i ett enskilt fall skall få medge undantag bör krävas att behovet av tillförlitligt underlag för skattekontrollen kan tillgodoses på annat sätt. Vid sidan av möjligheten till undantag i ett enskilt fall bör även finnas möjligheter för regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer att föreskriva om undantag från lagens regler. Det kan finnas skäl att förena ett undantag med villkor, t.ex. om att befintligt icke certifierat kassasystem skall användas. Undantagen bör också kunna begränsas till att avse något eller några av kraven i regelverket eller till att avse . Nedan lämnas exempel på situationer som vi bedömer kan komma att kräva möjligheter till undantag. Det förekommer att företag har kassasystem som är särskilt utformade för det egna företaget och som på olika sätt är integrerade med företagets redovisningssystem, lagerhantering och dylikt. Byte av kassasystem för dessa företag skulle innebära höga kostnader. Under förutsättning att företaget har en god intern kontroll av redovisningen av sin kontantförsäljning kan behovet av förbättrad skattekontroll vara begränsat. Arbets- och ansvarsfördelning är betydelsefulla förutsättningar för en fungerande intern kontroll. I ett litet företag är ofta arbets- och ansvarsfördelningen otillräcklig för att den interna kontrollen skall vara tillfredställande. Vidare har ägaren eller företagsledaren i mindre företag ofta en dominerande ställning som kan missbrukas. Dessa omständigheter innebär att det i princip endast är i större företag som god intern kontroll kan medföra ett begränsat behov av förbättrad skattekontroll. Det är sannolikt också främst större företag och företagskedjor som har särskilt utformade kassasystem. Ett företag med befintligt kassaregister bör efter prövning i det enskilda fallet kunna medges undantag från kravet på certifierat kassaregister under förutsättning att den interna kontrollen av att kontantförsäljningen redovisas är god. Speciella förhållanden i enskilda branscher kan innebära att det för vissa typer av försäljningar finns behov av generella undantag från hela eller delar av regleringen. Vid köp från varumaskiner, spelautomater och liknande används inte kassaregister och kvitto lämnas vanligen inte. Ofta är det fråga om försäljning mot kontant betalning som omfattas av det föreslagna tillämpningsområdet för krav på certifierade kassaregister. Av praktiska skäl bedömer vi att det inte är realistiskt att kräva att varje enskild apparat utrustats med ett kassaregister. Generella undantag för sådana tillhandahållanden bör därför vara möjliga. Skäl för undantag från kraven på hur ett kvitto skall vara utformat kan finnas på vissa områden. Det kan t.ex. gälla vid försäljning av lotter eller spel där eller spelbongen är ett kvitto. Det kan tänkas uppkomma andra situationer då det är rimligt med undantag från skyldigheter enligt lagen. Avsikten är således inte att ovan angivna exempel skall förstås som en uttömmande uppräkning av situationer då undantag bör komma i fråga. 9.4Förhållandet till alkohollagens regler Vårt förslag: 8 kap. 5 a § alkohollagen (1994:1738) skall upphävas. Utgångspunkten är att en enhetlig reglering med så få särlösningar som möjligt är önskvärd. Det huvudsakliga syftet med krav på kassaregister är att uppnå en förbättrad skattekontroll. Hur en innehavare av serveringstillstånd sköter sina ekonomiska åligganden gentemot det allmänna har visserligen betydelse för tillämpningen av alkohollagen i olika avseenden, men de folkhälso- politiska motiven för krav på innehav av kassaregister får anses begränsade. Med hänsyn härtill och då är den myndighet som primärt skall ansvara för skattekontrollen finns det inga principiella skäl för att bibehålla särregleringen i alkohollagen om motsvarande eller bättre kontroll kan uppnås på annat sätt. Vårt förslag innebär att de flesta tillståndshavare som omfattas av kravet på kassaregister i alkohollagen i stället kommer att omfattas av kraven i den nya lagen.