sou · GTB328 · 2006-01-01 00:00:00 — Skattereduktion sker mot inkomstskatt, statlig skatt och statlig fastighetsskatt. Exempel på skattereduktioner är skattereduktion för underskott av kapital (av underskott understigande och på underskott överstigande 100 000), skattereduktion för den allmänna pensionsavgiften skattereduktion för sjöinkomst (respektive ) skattereduktion för bredband, skattereduktion för fackföreningsavgift (), skattereduktion för avgift till arbetslöshetskassa (), skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, och skattereduktion för vissa miljöförbättrande installationer i småhus. Det skall noteras att ingen av befintliga skattereduktioner, utom den mycket speciella skattereduktionen för sjöinkomst, kan sägas ha ett direkt samband med någon förvärvsinkomst. En annan iakttagelse är att skattereduktion inte är något som yrkas i deklara- tionen utan tillgodoförs direkt av , ibland med ledning av information från fackföreningar, arbetslöshetskassor eller efter det att beslut har fattats i särskild ordning, t.ex. skattereduktion för bredband. beslut om skattereduktion skickas till den skattskyldige och framgår sedan av beskedet om slutlig skatt. Skattereduktion sker i första hand för reduktionen för fastighet- skatt och därefter för bredband. Därefter följer skattereduktion för fackföreningsavgift, avgift till arbetslöshetskassa, sjöinkomst, allmän pensionsavgift och för underskott av kapital. Huvudregeln för statliga och kommunala bidrag är att de är skatte- fria, om de inte utgår i näringsverksamhet. Om bidrag till fysiska personer vore skattepliktiga skulle det bara medföra att bidragen måste höjas för att ge samma förmån till den enskilde. Exempel på skattefria bidrag är bistånd enligt socialtjänstlagen, Någon kontrolluppgift över utgående bidrag lämnas inte till vilket i princip innebär att flyttningsbidrag och avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning kan medges . Ett avdrag är i sådant fall inte tillåtet. Här finns det således en risk för överkompensation. Det pågår ett arbete inom för att generellt förebygga bland annat fusk. En promemoria om ökat informations- utbyte mellan myndigheter har remitterats till flera myndigheter (dnr Fi 2005/701). I promemorian föreslås att man skall se över möjligheten att införa elektroniska informations- utbyten mellan myndigheter för att förebygga fusk, öka effektivi- teten och förbättra servicen. En baksida med nuvarande avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning och vid tillfälligt arbete, är att avdragen inte går att kontrollera på ett godtagbart sätt utan en mera ingående granskning. Den enda uppgift som krävs i deklarationen är summan av yrkade avdrag för bostadskostnader, övriga kostnader och hem- resor. Av de kontrolluppgifter som arbetsgivarna lämnar till Skatte- verket framgår inte heller på vilken ort den skattskyldige arbetar. I princip skulle varje skattskyldig, som yrkar avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning, behöva redogöra för de olika posterna och för orsaken till att avdrag yrkas. I flera fall är det också, utan en närmare utredning, svårt att skilja ett yrkande om avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfälligt arbete från ett yrkande om avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning. Därtill kommer att ett tillfälligt arbete kan övergå till en dubbel bosättning, exempelvis om en provanställning övergår till en tillsvidareanställning. Felprocenten är vidare hög för de båda avdragen och det krävs ofta en stor mängd frågor vid granskningen för att få den skattskyldige att presentera ett tillfredsställande underlag för sitt yrkande. Mot bakgrund av att samtliga skattskyldiga som yrkar avdrag för ökade levnads- kostnader vid dubbel bosättning inte är föremål för särskild granskning och granskningen därmed kan te sig ganska godtycklig ur de skattskyldigas perspektiv, skulle ett bidragssystem kunna medföra en större rättvisa mellan de skattskyldiga. Å andra sidan innebär ett bidragssystem ett betydligt dyrare alternativ än gällande avdragssystem (under förutsättning att vill- koren är desamma), eftersom det leder till ett mer tungrott admini- strativt förfarande. I ett bidragsystem föreligger också ofta krav på att den skattskyldige skall göra en ansökan innan han eller hon till- träder tjänsten (jämför flyttningsbidragen). Ett sådant ansöknings- förfarande skulle kunna försvåra för en skattskyldig som kanske överväger att byta arbete och som behöver lämna ett snabbt besked till en presumtiv arbetsgivare. Ett bidragssystem skulle alltså i för- hållande till ett avdragssystem inte i större utsträckning öka rörlig- heten på arbetsmarknaden. Det skall också noteras att ett bidragssystem påverkar utgifts- taket i statens budget. I samband med utredningens hearing framhöll att det krävs särskilda insatser i de små lokala arbetsmarknadsregio- nerna. aktualiserade därför frågan om det är möj- ligt att införa olika regler för olika regioner. Frågan om olika skattenivåer i olika områden har tidigare bland annat behandlats av Lagrådet. utarbetade regeringen en lagrådsremiss (Fi 98/1984) med ett förslag om tillfälliga lättnads- regler i fastighetsbeskattningen för bofasta i vissa kust- och skär- gårdsområden. Skattelättnaden avsåg att omfatta strand och strand- nära fastigheter i vissa uppräknade församlingar eller delar av för- samlingar i de tre storstadslänen. Åtgärden skulle endast omfatta fastighetsägare som var folkbokförda på fastigheten i de uppräk- nade områdena. Lagrådet avstyrkte förslaget med motiveringen att det saknades underlag för att bedöma om urvalskriterierna för skattelindringen var ändamålsenliga utifrån målsättningen att möj- liggöra för den permanentboende befolkningen att bo kvar. Lag- rådet framhöll att det även på andra håll i landet fanns områden med liknande problematik och att det fanns en påtaglig risk att lika fall skulle behandlas olika. Regeringen fullföljde inte förslaget. tog upp frågan om konstitu- aspekter i sitt delbetänkande Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59). Efter det att kommittén gjort en grundläggande genomgång av de konstitutionella förutsättningarna ifråga om lag- stiftarens möjlighet att använda sig av regional särbehandling på beskattningens område drog kommittén följande sammanfattande slutsats (betänkandet s. 71 f.): Bestämmelser som berättigar till olika former av regionalt riktade stöd och bidrag är vanligt förekommande. Det föreligger emellertid en avgörande principiell skillnad mellan bidragslagstiftning och skattelag- stiftning. Medan den förra kategorin avser för den enskilde gynnande bestämmelser, utgör den senare kategorin betungande regler. Detta förhållande återspeglas också i kravet på att regler av det senare slaget skall meddelas genom lag (se 8 kap. 3 § regeringsformen). Med hänsyn till att det rör sig om betungande lagstiftning finns det anledning att iaktta större försiktighet vad gäller införandet av särreglerande skatte- regler med regional inriktning, än vad som kan vara fallet med stöd- och bidragsbestämmelser. Som regel bör sådan skattelagstiftning endast förekomma i undantagsfall där det finns starka skäl som kan motivera en regional särbehandling på beskattningens område. Varje lagstiftares ambition bör givetvis vara att skapa generellt tillämpliga lagar, även om det emellanåt kan ha funnits situationer där det varit nödvändigt att välja en annan lagstiftningsteknik för att uppnå det eftersträvade resultatet. Geografiskt inriktad särreglering på beskattningens område framstår onekligen som problematisk ur kon- stitutionell synvinkel om området (län, kommun, församling, värde- område) i vilken den skattskyldige skall vara bosatt, uttryckligen anges i en lagbestämmelse. Även om det skulle kunna hävdas att en sådan form av lagstiftning utgör ett i konstitutionell praxis etablerat undan- tag från generalitetskravet kommer föreskriftens förenlighet med regeringsformen att ifrågasättas. Enligt vår mening bör därför denna form av lagstiftningsteknik undvikas. I stället bör en eventuell regler- ing med regional inriktning ges en generell utformning. I en sådan reglering skall objektiva och sakliga kvalifikationskriterier användas för att fastställa vilka skattskyldiga, som med hänsyn till bosättnings- ortens karaktär, bör omfattas av regleringen. Kommittén ställde därefter frågan vad som var kännetecknande för de områden som omfattas av det regionala problemet och fortsatte (betänkandet s. 12): Till grund för en diskussion om hur en reglering riktad mot vissa regioner skulle kunna utformas har ett visst kartläggningsarbete genomförts. Vi har bl.a. undersökt i vilken utsträckning områden som kännetecknas av hög taxeringsvärdenivå i förhållande till den lokala inkomstnivån motsvaras av områden som omfattas av det regionala problem som beskrivits ovan. Resultaten visar att även om områden, som kan betecknas som attraktiva fritidshusområden av det slag som beskrivits ovan, ingår i denna krets så är taxeringsvärdenivån väl så hög i förhållande till den allmänna inkomstnivån även på andra håll. rör sig främst om områden i storstadsregionerna och andra expansiva orter där hushållsinkomsten generellt sett är hög. Det som särskiljer de områden, som kan anses passa in på vår defi- nition av det regionala problemet, från andra områden är istället att taxeringsvärdenivån är hög som den allmänna inkomstnivån hos den bofasta befolkningen är låg. Generellt sett rör det sig om områden där merparten av alla hushåll är bosatta i småhus och där andelen fritidshus är relativt hög. Kommittén ställde också frågan hur en regional avgränsning kunde utformas och fortsatte (betänkandet s. 13): Givet att en särreglering skall utformas så att den endast tillämpas på skattskyldiga som är bosatta i vissa områden bör detta uppnås genom att man i lag anger vissa kvalifikationskriterier avseende förhållandena i det område där hushållet är bosatt. Mot bakgrund av vår definition av problemet och resultaten av vårt kartläggningsarbete bör två kriterier användas. Det ena bör avse den genomsnittliga inkomstnivån för egnahemshushåll i den församling där hushållet är bosatt och det andra den genomsnittliga taxeringsvärdenivån i de riktvärdeområden som är belägna i församlingen. En sådan metod är, enligt kommitténs mening, den som bäst upp- fyller de krav som bör ställas på en avgränsningsmetod i detta sam- manhang. Även denna metod är dock förknippad med en rad problem, framförallt vad gäller möjligheterna att med god precision avgränsa de områden som bör omfattas av en särreglering. Varje lösning som utformas så att endast hushåll bosatta i områden som uppfyller vissa kvalifikationskriterier kan medges en skattelindring, medför en klar risk för att hushåll som lever under likartade inkomst- och boendeför- hållanden (bortsett från att de är bosatta i områden med skilda inkomst- och taxeringsvärdeförhållanden) kommer att behandlas olika. Vi har även funnit att det finns en viss risk att områden med i stort sett likartade inkomstförhållanden kommer behandlas olika. Dessa risker måste beaktas när ställning ska tas till om en reglering för fastighets- skatten bör innehålla några geografiska kvalifikationskriterier eller om den ska göras oberoende av förhållandena i det område där hushållet är bosatt. Kommittén lade fram två alternativa modeller varav en byggde på kvalifikationskriterier avseende förhållandena i det område där den skattskyldige var bosatt. Kommittén framhöll dock att förslaget var behäftat med principiella betänkligheter, eftersom det fanns en uppenbar risk för att konstruktionen medförde att lika fall behandlades olika i beskattningen. Den olikformiga behandlingen skulle uppstå mellan skattskyldiga som, bortsett från att de var bosatta i områden med skilda inkomst- och taxeringsvärdenivåer, levde under likartade inkomst- och boendeförhållanden. I sitt huvudbetänkande Reformerade egendomsskatter (SOU 2004:36) ställde () frågan om differentierade skattesatser mellan permanent- och fritidsboende skulle lösa problemen med fastighetsskatten. EK framhöll att en konsekvens av en differentierad skattesats är dels att en del som är i behov av subventioner inte får någon, dels att andra som inte är i behov får subventioner. EK framhöll också att det skulle uppkomma bety- dande effekter på inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. EK:s slutsats var därför att lösningar på övriga problem som berör permanentboende och sysselsättning i kust- och skärgårdsområdet bör sökas utanför skattesystemet (betänkandet s. 172 f.). Mot bakgrund av det nu beskrivna får det anses konstitutionellt tveksamt med regionalt olika avdragsregler. I det fall sådana regler skulle utgöra ett i konstitutionell praxis etablerat undantag från kravet på generalitet kommer, såsom framhållit, reglernas förenlighet med regeringsformen att ifrågasättas. För att undvika sådan lagstiftningsteknik och ge reglerna en generell karaktär krävs att man hittar lämpliga kvalifi- kationskriterier. Enligt vår mening är det inte möjligt att formulera några sådana kriterier som med god precision kan avgränsa de områden som bör omfattas av en särreglering. Även om regionalt olika avdragsregler skulle vara konstitutio- nellt godtagbara får det konstateras att ingen av de tre olika delarna som ingår i det nuvarande avdragssystemet kan sägas ha en regional prägel. Logikostnader för skattskyldiga som bor i småregioner (enligt indelning i regionfamiljer) och veckpendlar till andra delar i kan generellt sett inte sägas vara större än för skattskyldiga som veckopendlar från andra regioner. Inte heller måltidsutgifter eller andra småutgifter är högre för de som veckopendlar från småregioner än de som veckopendlar från andra regioner. När det gäller avdrag för hemresor skulle vid en första anblick kunna hävdas att skattskyldiga boende i småregioner i exempelvis generellt sett har längre resor än skattskyldiga som pendlar från andra delar i . Inte heller detta argument kan användas för att införa ett regionalt avdrag, eftersom en skattskyldig som bor i en arbetsmarknadsregion i kan ha en väl så lång resa till ett nytt arbete som en skattskyldig som bor i en arbetsmarknadsregion i norra . Införandet av ett regionalt avdrag skulle därför upplevas som orättvist i och med att lika fall behandlas olika och strida mot skatteförmågeprincipen på beskattningsrättens område. Ett regionalt avdrag skulle också medföra ökade administrativa kostnader och kunna leda till fusk. Sammantaget bedömer vi att olika avdragsregler inte är något som bör eftersträvas och som dessutom är mycket svårt att genomföra. Mot denna bakgrund och då direktiven för utredningen inte direkt tar upp frågan om en regionalt inriktad avdragsrätt, finner vi inte skäl att närmare utreda detta. När det gäller möjligheten att byta ut avdragsrätten mot en skatte- reduktion blir slutsatsen att det inte går att använda endast en procentsats för att reducera underlaget för skattereduktionen, om skatteförmågeprincipen, som den återspeglas i skattetabellerna, skall slå igenom. Att använda skattereduktion påstås ibland ge ett mera rättvist resultat än att medge avdrag från inkomsten, eftersom ett avdrag är mera värt för en höginkomsttagare än en låginkomst- tagare. Påståendet är i och för sig riktigt eftersom skattereduktionen ger samma effekt i kronor räknat oberoende av inkomstens storlek. Å andra sidan tas ingen hänsyn till mottagarens skatteförmåga. Skattereduktion är därför mera att likna vid ett direkt bidrag. Skillnaden mot bidrag är dock att det för skattereduktion krävs att mottagaren har någon skatt att reducera. Ett system med bidrag efter ansökan torde i och för sig leda till att antalet fel minskar. Som nämnts skulle dock ett sådant system bli mycket dyrt. Det kan dessutom ifrågasättas om det är principi- ellt riktigt att med bidrag täcka kostnader som har ett visst sam- band med inkomsten och där huvudregeln är att det är nettot, dvs. inkomsten efter avdrag för kostnaderna, som skall beskattas. Där- till kommer att det här rör sig om förvärvsinkomster som beskattas enligt en progressiv skatteskala – en ordning som är mycket svår att samordna med bidrag eller skattereduktion. En annan omständig- het som bör beaktas är att skattskyldiga kan ha svårt att hålla isär var gränsen går mellan reglerna för avdrag vid dubbel bosättning och avdrag vid tillfälligt arbete. Att behandla dessa båda regel- system på olika sätt framstår därför som olämpligt. Enligt vår mening bör liksom de merkostnader som upp- kommer på grund av dubbel bosättning kunna dras av som en kostnad i inkomstdeklarationen. När det gäller frågan om denna avdragsrätt skulle kunna utformas som ett regionalt avdrag finner vi, vid en översiktlig genomgång av de grundläggande förutsätt- ningarna för en sådan reglering, att det inte är möjligt. 6.3Reglerna för avdrag förenklas och tidsgränserna förlängs Våra förslag: Avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning skall medges om vissa objektiva förutsättningar är för handen. Någon bedömning av skäligheten av den dubbla bosättningen skall inte göras. Alla skattskyldiga som på grund av sitt arbete har flyttat till en ny bostadsort och behållit en bostad på den tidigare bostadsorten medges avdrag under högst . För gifta och sambor skall avdrag göras under sammanlagt högst om den dubbla bosättningen föranleds av makens eller sambons förvärvsverksamhet. Om synnerliga skäl föreligger skall avdrag medges än de två respektive fem åren. I föregående avsnitt har vi funnit att det inte är lämpligt att ersätta det nuvarande systemet med avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning med en skattereduktion eller ett bidragssystem. Enligt vår mening är det i stället bättre att försöka göra det nuvarande systemet enklare att tillämpa och kontrollera. Flertalet av de myndigheter och organisationer som deltog i vår hearing ansåg att tidsgränserna på ett och borde förlängas. Några tyckte att tidsgränserna borde vara samma för gifta respek- tive sambor som för ensamstående. Många av organisationerna framhöll att kravet på skälighet i kombination med den kontroll som görs av deklarationerna medför att tillämpningen inte blir rätt- vis. påpekade att ett antal skattskyldiga yrkar avdrag trots att den dubbla bosättningen beror på att man har flyttat på grund av kärlek i stället för på grund av arbetet. års skattereform fanns det inte några tidsgränser för avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning. I sam- band med skattereformen infördes tidsgränser för ensam- stående och för gifta och sambor. Frågan om en tidsgräns hade då redan behandlats av TBS i SOU 1983:3 där TBS föreslog att det skulle införas en bestämd tidsgräns för hur länge avdrag borde få medges. RINK föreslog i SOU 1989:33 att tidsgränserna skulle bestämmas till för gifta och samboende samt till för ensamstående. Förslaget ledde till lagstiftning (se avsnitt 2.2). Skälet för ett införande av tidsgränserna var att avsaknaden av en tidsgräns hade lett till osäkerhet i rättstillämpningen med ett ökat antal tvister som följd. Utredningen om avdrag för ökade levnads- kostnader m.m. behandlade frågan om tidsgränserna i sitt slut- betänkande SOU 1999:94. Utredningen gjorde en jämförelse med systemet i med en obegränsad avdragsrätt i tiden. Utredningen förklarade att ett införande av liknande bestämmelser i svensk lagstiftning skulle innebära ett frångående av det ursprungliga syftet med bestämm- elsen, nämligen att avdrag endast skall medges och under förutsättning att det föreligger särskilda omständig- heter för det dubbla boendet. Vidare skulle gränsdragningen mellan bestämmelserna om avdrag för tillfälligt arbete och dubbel bosätt- ning bli mycket otydlig och de statsfinansiella effekterna troligtvis negativa. Fördelarna med tidsgränser skulle vara att bestämmelserna skulle bli förutsebara för den skattskyldige samt enklare att administrera för . Den tidsbegränsade avdragsrätten vid dubbel bosättning innebär inte att den skattskyldige automatiskt har rätt till avdrag utan endast som den dubbla bosättningen kan anses som skälig. Enligt praxis anses dessa skäl försvagas med tiden och som nämnts (avsnitt 2.1.3) finns i praxis exempel på informella tidsgränser som tillämpas i taxeringsarbetet. anser t.ex. att en fast bostad på den nya arbetsorten normalt bör kunna erhållas inom . Om så inte är fallet, krävs att den skattskyldige visar att han eller hon har gjort allvarliga försök att skaffa sådan bostad. När det gäller frågan om att maken skall skaffa sig arbete på den nya arbetsorten krävs enligt tillämpning att maken verkligen visar sin avsikt att göra detta genom någon slags utred- ning som visar att det förelegat svårigheter att erhålla arbete där. Det kan exempelvis göras genom att maken visar att han eller hon har anmält sig till arbetsförmedlingen på den aktuella orten. Det kan också krävas, under förutsättning att familjen inte får allvarligt försämrade inkomster, att maken accepterar ett arbete med något lägre befattning och lägre lön. Ju mer kvalificerad utbildning och arbetsuppgifter som maken eller makan har desto större krav torde kunna ställas på arbetet på den nya orten. Rent allmänt kan konstateras att avdrag i många fall yrkas och medges för relativt korta perioder. Enligt Utredningen om avdrag för ökade levnadskostnader m.m. kunde införandet av den treåriga tidsgränsen antas ha fått till följd att skattekontoren inte alltid gör en så ingående prövning av avdragsrätten som lagen förutsätter, utan att avdrag medges av den dubbla bosättningen oavsett om denna är att betrakta som skälig eller inte (SOU 1999:94 s. 184). Någon specifikation av avdragen görs inte i deklarationen och ändringsfrekvensen angående ruta 09 (antalet ändringar i för- hållande till det totala antalet yrkanden) har vid den ordinarie granskningen med stickprovskontroller varit ganska låg. Enligt de särskilda granskningar som och vissa skattekontor har gjort har felprocenten bland de skattskyldiga som yrkat avdrag för tillfälligt arbete eller dubbel bosättning däremot varit så hög som avseende de yrkade avdragen i ruta 09 (se avsnitt 2.4.2). Med en så hög fel- procent är det inte förvånande att många skattskyldiga, som har blivit föremål för särskild granskning och som fått sina yrkade avdrag underkända har ansett sig orättvist behandlade i jämförelse med andra skattskyldiga som gjort motsvarande avdrag men som inte fått dessa underkända på grund av att deras deklarationer inte har blivit föremål för särskild granskning. Skälighetskriteriet (dvs. det subjektiva rekvisitet) kan medföra att avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbel bosättning ändå inte medges trots att något av kriterierna: makens eller sambon för- värvsverksamhet, svårigheter att skaffa en fast bostad på arbets- orten, eller någon annan särskild omständighet är uppfyllda. Utredningen om avdrag för ökade levnadskostnader m.m. ansåg att det inte hade framkommit några skäl till att förändra den tid under vilken avdragsrätt föreligger. Däremot föreslog utredningen att det subjektiva rekvisitet för avdrag skulle avskaffas. Förslaget innebar exempelvis att om maken hade ett arbete kvar på den andra orten skulle rätten till avdrag vara uppfylld. Vad förslaget innebar i fråga om svårigheter att hitta fast bostad på arbetsorten utvecklade utredningen inte närmare. Slopandet av det subjektiva rekvisitet skulle enligt utredningen medföra att bestämmelserna skulle bli förutsebara och beskattningen rättvis. Om man enbart skulle slopa eller förlänga tidsgränserna skulle endast ett fåtal fall beröras, eftersom skillnaden jämfört med inte skulle bli så stor. Ett slopande av tidsgränserna skulle nämligen inte innebära en automatiskt rätt till avdrag utan endast som den dubbla bosättningen kan anses skälig, eftersom inledningsvis godtagbara skäl försvagas .