sou · GTB368 · 2006-01-01 00:00:00 — I artikel 73 anges att stöd är förenligt med fördraget, om det till- godoser behovet av samordning av transporter eller om det innebär ersättning för allmän trafikplikt. I artikel 80 anges att bestämmelserna i denna avdelning skall gälla transporter på järnväg, landsväg och inre vattenvägar. Bestämmelsen i artikel 73 skall inte uppfattas så att det inom transportsektorn är möjligt att ge stöd endast om det tillgodoser de i artikeln angivna ändamålen. Bestämmelsen utgör istället ett sådant undantag från artikel 87.1 som åsyftas med formuleringen om inte annat föreskrivs i detta fördrag i den inledande meningen i artikel 87.1 (jfr. , Tom Ottervanger och , EC State Aids, s. 137). har i den i föregående avsnitt angivna avhand- lingen (s. 43) slagit fast att artiklarna 87–89 i EG-fördraget till att börja med omfattar stöd till alla typer av transporter som inte sker på järnväg, landsväg och inre vattenvägar. Mot bakgrund av EG- domstolens dom i mål 156/77, Kommissionen mot , och av artikel 2 i rådets förordning (EEG) nr 1107/70 av om stöd till transporter på järnväg, väg och inre vattenvägar, har hon konstaterat att artiklarna också omfattar transporter på järn- väg, landsväg och inre vattenvägar. Även i Europarättslig tidskrift nr 2 2005 (s. 222) har anfört att när det gäller täckningsområdet för första punkten i artikel 87 i förhållande till reglerna om stöd till olika typer av transporter är det troligen så att täckningsområdet omfattar även stöd till transporter. I mål 156/77 har slagit fast att tillämpningen av artikel 73 inte får leda till att stöd till transporter undantas från fördragets allmänna regelsystem om statligt stöd och från den EG-rättsliga aspekter på särregleringar inom skatteområdet kontroll och de förfaranden som föreskrivs enligt detta regelsy- stem. I artikel 2 i förordning nr 1107/70 anges uttryckligen att artik- larna 92–94 (numera artiklarna 87–89) i fördraget skall tillämpas på stöd till transporter på järnväg, väg och inre vattenvägar. För sådana former av stöd som avses i artikel 73 gäller dock i vissa fall särbestämmelser, bl.a. i rådets förordning (EEG) nr 1191/69 av om medlemsstaternas åtgärder i fråga om allmän trafikplikt på järnväg, väg och inre vattenväg. I EG- domstolens dom i mål C-280-00, , har dom- stolen erinrat om att ett system som medlemsstaterna är skyldiga att iaktta när de avser att föreskriva allmän trafikplikt har inrättats genom denna förordning. Domstolen har vidare uttalat att i den mån förordning nr 1191/69 inte är tillämplig och det stöd som är i fråga omfattas av artikel 92.1 (numera artikel 87.1) i EG-fördraget, följer de villkor enligt vilka medlemsstaternas myndigheter kan be- vilja stöd enligt artikel 77 (numera artikel 73) i fördraget uttöm- mande av förordning nr 1107/70. Sammanfattningsvis kan således konstateras att statsstödsbe- stämmelserna i EG-fördragets artikel 87–89 är tillämpliga då stöd ges till verksamheter inom transportsektorn, under förutsättning att den aktuella stödgivningen inte omfattas av artikel 73 och av sådana särbestämmelser som medlemsstaterna är skyldiga att tillämpa. Som framgår av avsnitt 5.3.4 är förordning nr 69/2001 om tillämpningen av artiklarna 87 och 88 i EG-fördraget på stöd av mindre betydelse inte tillämplig när det gäller statligt stöd till fö- retag inom transportsektorn. I mål C-351/98 och C-409/00 (Spa- nien mot kommissionen) har konstaterat att situa- tionen för professionella transportföretag och situationen för fö- retag som genomför transporter endast för eget behov är så olika att sistnämnda företag omöjligen kan anses delta på transport- marknaden och tillhöra transportsektorn. Domstolen har bl.a. ut- talat (mål C-409/00) att för det fall transportsektorn uttryckligen har undantagits från de minimisregelns tillämpningsområde, måste detta undantag tolkas strikt. Undantaget kan således enligt dom- stolens mening inte utsträckas till icke-professionella transportö- rer. Mot bakgrund härav har domstolen konstaterat att kommis- sionen inte kunde behandla de aktuella icke-professionella trans- portörerna som om de var verksamma inom transportsektorn och EG-rättsliga aspekter på särregleringar inom skatteområdet att kommissionen därför inte kunde vägra att undersöka huruvida stödet kunde omfattas av de minimisregeln. Kommissionen har därefter i ett utkast till förordning om änd- ring av förordning 69/2001, daterat och tillgäng- ligt på kommissionens, GD Konkurrens, hemsida, angett att det mot bakgrund av kommissionens erfarenheter från en rad stats- stödsärenden inom transportsektorn kan fastslås att stöd till trans- portverksamheter – bortsett från stöd till anskaffande av fordon (lastbilar) – som inte överstiger ett tak om , inte påverkar handeln mellan medlemsstaterna och inte snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen. I utkastet har kommissionen också konstaterat att medlemsstaterna i allmän- het inrättar generella stödordningar, som gäller horisontellt för alla sektorer inklusive transportsektorn, och som ryms under det i de minimisreglerna angivna taket och att, då transportsektorn är un- dantagen från den gällande de minimisförordningen, alla dessa stödordningar skall meddelas till kommissionen, vilket i hög grad nedsätter reglernas effektivitet. Kommissionen har mot den an- givna bakgrunden föreslagit att transportsektorn inte längre skall undantas från de minimisreglernas tillämpningsområde, förutom i vissa klart definierade fall (anskaffning av fordon inom vägtrans- portsektorn). Förslaget har dock ännu inte lett till någon föränd- ring av gällande regelsystem. 6Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? En lagreglering, genom vilken skattskyldiga som bor i ett geo- grafiskt avgränsat område blir berättigade till ett högre grundav- drag än övriga som är skattskyldiga i medlemsstaten, torde, un- der förutsättning att den geografiska avgränsningen inte görs alltför snäv, kunna anses uppfylla det i regeringsformens förar- beten formulerade kravet på generell tillämpbarhet. Om så inte är fallet måste en sådan lagreglering ändå anses vara konstitutio- nellt acceptabel, genom att den ger uttryck för ett i konstitutio- nell praxis etablerat undantag från generalitetskravet. Om en lagreglering såsom den nu aktuella utformas på så sätt att inte bara skattskyldiga som är bosatta inom stödområdet, utan även utomlands bosatta som har inkomst från arbete inom stödom- rådet och som är berättigade till grundavdrag blir berättigade till det förhöjda grundavdraget, torde regleringen vara förenlig med EG-fördragets bestämmelser om fri rörlighet för personer. Ef- tersom ett sådant regionalt grundavdrag också skulle komma personer som deklarerar inkomst av näringsverksamhet till del kan avdraget komma att anses som ett statsstöd. Genom att en sådan stödordning inte kan bedömas vara mer omfattande än att den ryms inom ramen för stöd av mindre betydelse torde den dock inte stå i strid med EG-fördragets bestämmelser om stat- liga stöd, under förutsättning att transportsektorn undantas från stödordningens tillämpningsområde. Det är således möjligt i och för sig att införa en stödordning med regionalt förhöjda grundavdrag. Om en sådan stödordning införs bör tillämp- ningsområdet följa gränserna för stödområde A, trots att det kan vara förenat med vissa olägenheter att tillämpningsområdet i en del fall kommer att omfatta endast delar av kommuner. Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? I detta kapitel skall utredningen ta ställning till dels om en skatte- lagstiftning med regionalt förhöjda grundavdrag är acceptabel ur konstitutionell synvinkel, dels om en sådan lagstiftning är förenlig med EG-rättens bestämmelser om fri rörlighet för personer och om statliga stöd. Om varken konstitutionella eller EG-rättsliga aspekter bedöms utgöra hinder för en lagstiftning som den nu ak- tuella har utredningen att bedöma om en stödordning med regio- nalt förhöjda grundavdrag på bäst sätt kan antas uppfylla syftet att stimulera den regionala utvecklingen. För att kunna ta ställning till detta har utredningen vid sidan av det regionala grundavdraget även studerat en rad alternativa åtgärder, för att bedöma om någon av dessa kan ge en mer effektiv regional stimulans. I kapitel 7 redovi- sas de olika alternativ till ett regionalt grundavdrag som varit före- mål för utredning. I kapitel 8 och 9 redovisas därefter för- och nackdelar med samtliga alternativ och jämförs de olika alternativen med varandra. 6.2Är ett regionalt förhöjt grundavdrag acceptabelt ur konstitutionell synvinkel? Det i regeringsformens (RF:s) förarbeten formulerade kravet på generell tillämpbarhet är uppfyllt om en lag 1.avser situationer av ett visst slag, 2.avser vissa typer av handlingssätt, eller 3.riktar sig till eller på annat sätt berör en i allmänna termer be- stämd krets av personer. I fallet med de s.k. forskningsstiftelserna, som redogjorts för i ka- pitel 4, ansågs gränsen mellan generell och icke-generell lagstiftning överskriden i och med att de åsyftade skattesubjekten – som inte nämndes vid namn i lagtexten – ändå var klart individualiserade och det av motiven även framgick att regleringen avsåg sju bestämda stiftelser. Enbart omständigheten att en bestämmelse inte uppfyller kravet på generell tillämpbarhet innebär dock inte nödvändigtvis att den är grundlagsstridig. Särregleringar, som medför en i förhållande till huvudregeln mer förmånlig behandling av enskilda, har på be- skattningens område ansetts utgöra ett uttryck för ett i konstitu- tionell praxis etablerat undantag från kravet på generalitet. Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? taget gäller emellertid inte den motsatta situationen, dvs. där för den enskilde undantag görs i en oförmånlig riktning i förhållande till huvudregeln. Av betydelse för bedömningen huruvida en be- stämmelse är acceptabel ur konstitutionell synvinkel anses även vara frågan om bestämmelsens tillämplighet är obegränsad i tiden. När det gäller skattelagstiftning har också aktualiserats betydelsen av bestämmelsens begränsning till vissa intäkter. Även om likformighetsprincipen ökat i betydelse i och med skattereform kan dock alltjämt hävdas att skattesystemet inte lever upp till denna princip, i den meningen att följ- derna av systemet inte alltid innebär ekonomisk likabehandling. Det finns emellertid inte något uttryckligt hinder i RF mot särbe- handling av de skattskyldiga så länge en bestämmelse inte står i strid med de överordnade diskrimineringsförbuden. RF:s förarbe- ten förutsätter tvärtom att särbehandling på de ekonomiska och sociala områdena förekommer. Särbehandlingen måste emellertid grundas på skäl som upplevs som rimliga och rättvisa. Som en all- män utgångspunkt bör gälla att de skäl som ligger till grund för särbehandlingen skall vara sakliga med hänsyn till det syfte och re- sultat som önskas uppnås med den särbehandlande lagstiftningen. Principen om likformighet inom beskattningen måste ses mot denna bakgrund. I fråga om en lagstiftning om ett regionalt förhöjt grundavdrag torde det enligt utredningens mening inte vara möjligt att formu- lera några kvalifikationskriterier som med god precision kan av- gränsa de områden som skulle kunna bli aktuella för en särregler- ing. Det är därför inte möjligt att avgränsa tillämpningsområdet för en sådan lagstiftning på annat sätt än genom att ange det i geogra- fiska termer. Bestämmelser som berättigar till olika former av regionalt rik- tade stöd och bidrag är vanligt förekommande. Som redovisats i kapitel 4 finns särregleringar med regional inriktning även på beskattningens område. Förvisso utgör all skat- telagstiftning för den enskilde betungande lagstiftning, varför det finns skäl att iaktta viss försiktighet med avseende på införandet av regionala särregleringar på skatteområdet. En lagbestämmelse, ge- nom vilken skattskyldiga som bor i ett geografiskt avgränsat om- råde blir berättigade till ett högre grundavdrag än övriga som är skattskyldiga i medlemsstaten, innebär dock för de först- nämnda skattskyldiga att dessa ges en förmån vid inkomsttaxe- Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? Således ges dessa en från skatterättslig synpunkt förmånli- gare ställning än de annars skulle ha haft. Föreskrifter, som rör en viss kategori av allmänheten har i vissa sammanhang ansetts ha generell karaktär, även om föreskrifterna getts en geografiskt avgränsad giltighet. Bland annat har departe- mentschefen i prop. 1975/76:112 (s. 65), i vilken behandlas frågor om kungörande av lagar och andra författningar, angett att före- skrifter som riktar sig till jordägare eller liknande personkategorier inom t.ex. ett län torde få anses ha generell karaktär. (, Legalitetsprincipen vid inkomstbeskattningen, 1995 s. 329) har framfört uppfattningen att den tidigare gällande geografiskt avgränsade särregleringen på socialavgifternas område uppfyllde kraven på generell tillämpbarhet, eftersom nedsättningen riktade sig till alla arbetsgivare som inom stödområdet bedrev så- dan verksamhet som angavs i lagen. I de fall en lagstiftning inte bedömts ha generell karaktär har det i allmänhet rört sig om föreskrifter där de berörda skattesubjekten angetts med namn eller på annat sätt klart individualiserats i lag- texten. En lagreglering, genom vilken skattskyldiga som bor i ett geografiskt avgränsat område blir berättigade till ett högre grund- avdrag än övriga som är skattskyldiga i medlemsstaten, pekar inte ut några enstaka skattesubjekt i denna bemärkelse. En sådan särre- glering riktar sig till alla skattskyldiga som är bosatta inom de aktu- ella regionerna. Mot bakgrund härav är det utredningens mening att övervägande skäl talar för att en särreglering såsom den nu be- skrivna uppfyller det i RF:s förarbeten formulerade kravet på gene- rell tillämpbarhet, genom att den riktar sig till en i allmänna termer bestämd krets av personer. En förutsättning härför är dock att den geografiska avgränsningen inte görs alltför snäv. Stiftelse- och föreningsskattekommittén (SOU 1995:63) har vid sin bedömning av den s.k. katalogen, som återfinns i 7 kap. 17 § inkomstskattelagen (IL), konstaterat att det efter RF:s ikraft- trädande vid upprepade tillfällen förekommit att genom lag gett namngivna subjekt förmåner vid inkomsttaxeringen i form av skattebefrielse eller, i några fall, en särskild avdragsrätt och att en sådan särreglering kan anses utgöra ett uttryck för ett i konstitu- tionell praxis etablerat undantag från generalitetskravet. En lagre- glering, genom vilken skattskyldiga som bor i ett geografiskt av- gränsat område blir berättigade till ett högre grundavdrag än övriga som är skattskyldiga i medlemsstaten, är inte begränsad i tiden eller till vissa bestämda intäkter. Såsom ovan konstaterats innebär en Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? sådan lagstiftning att vissa skattskyldiga ges en från skatterättslig synpunkt förmånligare ställning än de annars skulle ha haft. Även för det fall en lagstiftning som den nu aktuella inte skulle kunna sägas uppfylla kravet på generell tillämpbarhet, måste den enligt utredningens mening därmed, mot bakgrund av den praxis som etablerats på området, ändå anses vara acceptabel ur konstitutionell synvinkel. Den s.k. likställighetsprincipen, som gäller inom kommunalrät- ten, torde överhuvudtaget inte vara aktuell att beakta i förevarande sammanhang. Principen tar sikte enbart på sådana beslut som fattas av kommuner och landsting. Ett beslut om att tillerkänna vissa skattskyldiga ett förhöjt grundavdrag är inte ett kommunalt eller ett landstingskommunalt beslut, varför sådana beslut torde falla utanför ramen för den aktuella bestämmelsens tillämpningsområde. 6.3EG-rättens betydelse för bedömningen av en lagstiftning om regionalt förhöjda grundavdrag 6.3.1Bestämmelserna om fri rörlighet för personer En lagreglering, genom vilken skattskyldiga som bor i ett geogra- fiskt avgränsat område inom en medlemsstat blir berättigade till ett högre grundavdrag än övriga som är skattskyldiga inom medlems- staten, kan tänkas strida mot bestämmelserna om fri rörlighet för personer, genom att utomlands bosatta i vissa fall kommer att be- skattas annorlunda än personer som är bosatta i det aktuella med- lemslandet. Om en rätt till ett förhöjt grundavdrag görs beroende av den skattskyldiges hemvist kommer en person som är bosatt i t.ex. , men som arbetar i inom stödområde A inte att bli berättigad till ett högre grundavdrag, medan en person som både bor och arbetar inom stödområdet blir berättigad till detta. En sådan olik behandling av inhemska respektive utomlands bosatta skattesubjekt kan anses utgöra diskriminering, förutsatt att det inte föreligger någon objektiv skillnad som kan utgöra grund för en olik behandling. Vid bedömningen av huruvida diskriminering kan anses föreligga i en situation som den nu aktuella uppkommer frågan med vilka skattskyldiga en jämförelse skall göras. Av de i bosatta skattskyldiga är det ju – med en lagstiftning som den ovan be- skrivna – bara de som bor inom stödområdet som får komma i åt- Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? njutande av ett högre grundavdrag. Man skulle därför kunna hävda att den omständigheten att utomlands bosatta inte får del av ett förhöjt grundavdrag inte står i strid med EG-fördragets bestäm- melser om fri rörlighet för personer i och med att utomlands bo- satta inte behandlas annorlunda än inhemska skattskyldiga som är bosatta utanför stödområdet. Enligt utredningens mening förefaller det dock mest naturligt att utomlands bosatta som arbetar inom stödområdet jämförs med inom stödområdet bosatta skattskyldiga. Den fråga som då måste besvaras är om det finns någon bärande omständighet som talar mot att situationerna för de båda kategori- erna skattskyldiga är jämförbara med avseende på den aktuella skatteregelns utformning. Såsom anförts i avsnitt 5.2.2 har EG- domstolen konstaterat att det i fall då en utomlands bosatt inte uppbär någon nämnvärd inkomst i den stat där han bor och får större delen av sina inkomster från den stat där han arbetar inte existerar någon objektiv skillnad som kan utgöra grund för en olik behandling. Regeringen har också motiverat i avsnitt 5.2.3 redovi- sade ändringar i IL och i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK) med att någon objektiv skillnad som motiverar en särbehandling av en utomlands bosatt i regel inte fö- religger när det gäller tjänsteinkomster. Med anledning härav har utomlands bosatta som uppbär en betydande del av sin inkomst i under vissa förutsättningar tillerkänts rätt till grundavdrag. Enligt utredningens mening finns inte heller med avseende på nu aktuell skatteregel någon bärande omständighet som talar mot att situationerna för de båda kategorierna skattskyldiga skall anses jämförbara. Situationerna skall därmed anses jämförbara. En lagre- glering, genom vilken skattskyldiga som bor i ett geografiskt av- gränsat område inom en medlemsstat blir berättigade till ett högre grundavdrag än övriga som är skattskyldiga inom medlemsstaten blir därmed diskriminerande i vissa fall. En sådan lagreglering kan även tänkas negativt särbehandla ett gränsöverskridande förhål- lande genom att den avhåller landets egna medborgare från att eta- blera sig i andra medlemsländer. Det föreligger inte någon sådan grund som accepterats av och som kan rättfärdiga en negativ särbehandling. Om en lagreglering om ett regionalt för- höjt grundavdrag skall införas bör regleringen därför utformas så att inte bara skattskyldiga som är bosatta inom stödområde A, utan även utomlands bosatta som har inkomst från arbete inom stödom- rådet och som är berättigade till grundavdrag, blir berättigade till det förhöjda grundavdraget. Det föreligger däremot inte några hin- Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? der för en medlemsstat att i sin skattelagstiftning införa mer för- månliga regler för vissa skattskyldiga än för andra som är bosatta inom medlemsstaten. Om ett regionalt förhöjt grundavdrag ges även till sådana fysiska personer som deklarerar inkomst av näringsverksamhet aktualiseras EG-fördragets bestämmelser om statsstöd. De näringsidkare som är berättigade till grundavdrag är dels handelsbolagsdelägare, dels sådana som bedriver verksamhet i enskild firma. Statligt stöd är som huvudregel förbjudet oavsett i vilken form det ges. En åtgärd såsom den nu beskrivna innebär att ett undantag från tillämpningen av skattesystemet görs till förmån för vissa näringsidkare i med- lemsstaten. Såsom konstaterats i avsnitt 5.3.2 kan skattesystemet inte användas för att ge stöd i form av särskilda skattelättnader an- nat än då avvikelser är motiverade av skattesystemets art eller funktion. Några skäl som motiverar en sådan avvikelse torde inte föreligga i förevarande fall. När statligt stöd ges till näringsidkare inom det egna landet är utgångspunkten att detta kan tänkas påverka handeln inom gemen- skapen. Ett stöd såsom det nu aktuella, innebärande att ett förhöjt grundavdrag ges till enskilda näringsidkare som är bosatta inom en viss region, kan dock, mot bakgrund av det ringa belopp det skulle röra sig om för var och en som skulle komma att omfattas av stöd- ordningen (nettoeffekten av avdraget kan beräknas uppgå till ca , se nedan avsnitt 6.6), förväntas ha ytterst be- gränsad inverkan på konkurrensen och därmed på handeln inom gemenskapen. En sådan stödordning kan därför inte bedömas vara mer omfattande än att den ryms inom ramarna för stöd av mindre betydelse enligt de i avsnitt 5.3.4 och 5.3.5.1 nämnda förordning- arna (förordning (EG) nr 69/2001 om tillämpningen av artiklarna 87 och 88 i EG-fördraget på stöd av mindre betydelse och förord- ning (EG) nr 1860/2004 om tillämpningen av artiklarna 87 och 88 i EG-fördraget på stöd av mindre betydelse inom jordbruks- och fiskerisektorn). Kriterierna för ett anmälningspliktigt statsstöd kan således inte anses uppfyllda i ett fall såsom det nu aktuella. Såsom angetts i avsnitt 5.3.5.2 har kommissionen föreslagit att de minimisbestämmelserna skall göras tillämpliga även på trans- portsektorn. Så länge ovan nämnda förordningar inte omfattar Kan ett system med regionalt förhöjda grundavdrag införas? transportsektorn måste dock denna sektor undantas från tillämp- ningen av en bestämmelse om regionalt förhöjt grundavdrag, om en sådan skall införas inom ramarna för försumbara stöd. Ett problem som aktualiseras i detta sammanhang är dock hur det krav på kumulationskontroll, som finns i ovan angivna förord- ningar, skall kunna efterlevas i praktiken. Såsom framgår i avsnitt 5.3.4 har ännu inte upprättat något sådant register med uppgifter om mottagna stöd av mindre betydelse som varje med- lemsland är skyldigt att föra. () har dock fått i uppdrag av regeringen bl.a. att belysa förutsättningarna för ett centralt register för försumbara stöd. Uppdraget skall redovisas till , som därefter har att ta ställning till på vilket organ det bör ankomma att föra ett sådant register. Mot bakgrund av det anförda får utredningen i sitt fortsatta arbete förutsätta att frågorna om kumulationskontroll kommer att lösas eller . Den möjlighet som annars står till buds, dvs. om bestämmelserna om stöd av mindre betydelse inte skulle anses kunna tillämpas, är att kommissionen prövar en stödordning med regionalt förhöjda grundavdrag med tillämpning av undantagsbestämmelsen i artikel 87.3 c och i avsnitt 5.3.3 och 5.3.5.1 angivna riktlinjer för regional- stöd. Enligt utredningens mening kan det dock – mot bakgrund av kommissionens beslut beträffande den tidigare ord- ningen för nedsättning av socialavgifter – inte antas att den nu ak- tuella stödordningen skulle komma att godkännas av kommissio- nen vid en sådan prövning. Såsom konstaterats i avsnitt 5.3.3 har dock kommissionen indikerat att kommissionen beträf- fande de minst befolkade regionerna i kommande riktlinjer, dvs.