sou · GTB357d4 · 2006-01-01 00:00:00 — Av redovisningen i bilaga 2 framgår att det förekommer en mängd gränsdragnings-, tillämpnings- och konkurrensproblem inom idrottsområdet. I princip likartade verksamheter kan närmast slumpartat behandlas på olika sätt. Skälet till att verksamheterna Konsekvenser av ett likformigt momsuttag behandlas olika är inte att lagstiftaren, och domstolar inte lägger ner resurser på att försöka skapa konkreta definitioner utan att det i praktiken är mycket svårt att definiera begreppet idrott uttömmande. Vid en tillämpning av enbart en skattesats för- utses tillämpningen för näringsidkare och myndigheter bli enklare. Ur administrativ synvinkel är därför en förändring positiv. Även ur konkurrenssynpunkt medför en likabehandling av olika tjänster inom idrottsområdet att en bättre neutralitet kan komma att råda mellan olika typer av tjänster som objektivt inte skiljer sig så mycket åt. görs t.ex. skillnad skattemässigt på olika former av qigong, olika danser, olika former av yoga m.m. För fler exempel hänvisas till bilaga 2. Det bör noteras att nuvarande momsnivå enligt analysen i kapitel 13 gynnar kommersiell idrott, eftersom värdet av ingående moms ofta överstiger utgående moms och den valda skattesatsen är för låg i förhållande till vad som skulle vara kostnadsneutralt i för- hållande till undantag från moms. Om utredningens rekom- mendation om enhetlig skattesats genomförs kommer situationen se helt annorlunda ut. Eftersom det är ekonomiskt mer förmånligt att bli beskattad med den låga reducerade skattesatsen , jämfört med att verksamheten är undantagen från beskattning, har denna omstän- dighet varit en av flera som kunnat tala för att föreningar bryter ut delar av verksamheten och bildar bolag. Om skattesatsen för idrott höjs, kommer momsen inte att utgöra ett incitament för detta längre. Idrott som tillhandahålls av staten, kommuner och ideella föreningar kommer vara undantagna från beskattning medan kom- mersiellt anordnad idrott kommer att beskattas med . Även om den idrott som tillhandahålls av staten, kommuner och ideella föreningar i regel inte direkt konkurrerar med kommersiella aktörer är det uppenbart att även sådana situationer kan före- komma. Man kan då ha olika förhållningssätt. Ett är att acceptera att aktörerna ändå inte bedriver sin verksamhet på helt jämförbara villkor. Skillnaden i beskattning får då accepteras med den kon- kurrenssnedvridning som kan bli följden. Skälet till att det över huvud taget finns en EG-regel om undantag från beskattning för idrott som bedrivs av icke vinstdrivande organ (tillämpningsom- rådet för den kan i vissa fall inskränkas) är sannolikt denna. Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Ett annat förhållningssätt är att försöka begränsa undantaget från beskattning för staten, kommuner och ideella föreningar i de fall verksamheten bedrivs i konkurrens med kommersiell verksam- het. Den senare lösningen har den nackdelen att en regel måste skapas som avgör i vilka konkreta fall en ideell verksamhet bedrivs i konkurrens med kommersiell verksamhet. I praktiken kan det vara svårt att tillämpa en sådan regel. Förutsatt att utredningens arbete inför slutbetänkandet inriktas på en enhetlig skattesats förutser utredningen emellertid att frågan bör övervägas. Konserter, teater, opera, biografer m.m. tas moms ut på tillträde till konserter, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar. Liksom inom idrotten bedrivs en del av verksamheten av ideella föreningar och är därför undantagen från beskattning. Av den analys som gjorts för området framgår att avgränsnings- och tillämpningsproblemen inom området inte minst uppkommer i samband med inköp i verksamheten av olika tjänster från artister eller andra yrkesutövare (jämför bilaga 2 samt kapitel 5 och 8). Vid sådana tillhandahållanden kan tjänsten i vissa fall beskattas med normalskattesatsen, ibland med reducerad skattesats och vid framförande av verk vara undantagen från beskattning. Det är ofta mycket svårt att göra korrekta mervärdesskatterättsliga bedöm- ningar av de tjänster som tillhandahålls. Denna problematik för- svinner med tillämpning av enbart en skattesats. En enhetlig moms på nivån skulle förändra konkur- renssituationen inom området. Privata aktörer utan subventioner påverkas mer än eventuellt konkurrerande verksamhet som under- stöds av det allmänna. Det främsta skälet till skillnaden mellan effekten för privatteatrarna och de teatrar som mottar bidrag är att momsen beräknas på biljettintäkten. Privatteatrar som helt finansi- eras av biljettintäkter har i regel högre biljettpriser exklusive moms än teatrar som understöds av det allmänna. Om privatteatrarna får en höjd moms medan de understödda teatrarna eventuellt får högre bidrag kan detta även föranleda att det blir större skillnader än Konsekvenser av ett likformigt momsuttag mellan privatteatrar och vissa understödda teatrar. Skillnader i utbudet kan dock vara sådant att konkurrensytorna är begränsade. Utredningens analys visar att det inte är givet att prisövervält- ringen inom teaterområdet blir fullständig. Detta beror på de speci- ella marknadsförhållanden som råder med stora subventioner till verksamheten från stat och kommun, regleringar och frånvaro av vinstmaximering samt monopolliknande förhållanden inom vissa områden. Anpassning till en högre momssats beror av flera faktorer som t.ex. vilken typ av reglering som råder och vilka andra möjlig- heter när det gäller anpassning av volym och kvalitet som står till buds. En särskild fråga när det gäller de understödda verksamheterna inom området är den s.k. avdragsbegränsningsregeln i 8 kap. 13 a § ML (se bilaga 2 och kapitel 5.4.2). Enligt regeln får de teatrar m.fl. som omfattas av reducerad skattesats inom detta område inte göra avdrag för ingående moms till den del som intäkterna består av bidrag. Regeln påverkar aktörerna ekonomisk men är även kompli- cerad att tillämpa. Detta problem försvinner inte automatiskt med tillämpning av enbart en skattesats. Om enbart normalskattesatsen tillämpas kan dock skälen till att bibehålla en regel av denna art minska. Den utgående mervärdesskatt som redovisas kommer i ett sådant läge bli högre än . Frågan om regeln, för det fall den skall bibehållas, kan utformas på ett bättre sätt eller om avsedd effekt kan uppnås genom någon annan åtgärd får studeras närmare i utredningens fortsatta arbete. Utredningen har inhämtat information från föreningen angående underlag för momsuppbörden från de bidragsstödda teatrarna m.m. Underlaget från Svensk Scenkonst bygger på en enkätundersökning som skickades ut till samtliga medlemmar och innefattade frågor om deras ingående och ut- gående mervärdesskatt samt omfattningen av intäkter och bidrag från det allmänna. Svarsfrekvensen var god varför de belopp som redovisas kan antas ge en relativt bra bild av verkligheten. Frågorna täcker perioden mellan . Medlemmarnas omsättningar beskattas nu med skattesatserna . Den utgående moms som redovisas uppgick till sammanlagt . Den totala avdragna ingående mervärdesskatten uppgick till . Siffrorna indi- kerar att anslutna teatrar m.m. genomsnittligt tjänar på att vara momsbelagda med nuvarande skattesats, jämfört med en situation där omsättningarna inte vore skattepliktiga. SOU 2005:57 Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Tabell 15.1 Mervärdesskatt för bidragsunderstödda teatrar m.m., , nuvarande system Vid införande av en enhetlig mervärdesskatt påverkas institutio- nernas ekonomi på två sätt. Skattesatsen för t.ex. biljettförsäljning ökar medan försäljning av varor och tjänster som beskattats minskar. Den utgående skatten beräknas öka till . Detta utgör en ökning (räknat siffror) med . Den andra effekten är att institutionernas ingående moms påver- kas. Inköp som görs med skattesatsen kommer att vara beskattade medan inköp som görs till 25 procents moms kommer att vara beskattade . Om detta skulle innebära att den totala ingående momsen ökar, ökar också det belopp som institutionerna inte får dra av. För att kunna räkna ut effekterna måste man ha kunskap om vilka inköp som görs i verksamheten (fördelningen mellan inköp av varor som beskattas med reducerad skattesats och som beskattas med normalskattesatsen). Någon säker uppgift har utredningen inte kunnat få om detta förhållande. I tabellen nedan presenteras därför två alternativ, 80/20 och 50/50. Den första siffran (80 respektive 50) står för inköp som görs med normal- skattesatsen, och den andra står för inköp gjorda med reducerad skattesats.7 Enligt Svensk Scenkonst så är det relationen 80/20 som är mest trolig, dvs. 6Den ej avdragna ingående mervärdesskatten behöver inte bara bero på begränsningsregeln utan kan härröra från verksamheter som är exempelvis undantagna från beskattning. Likaså behöver inte den utgående mervärdesskatten på enbart hänföras till biljettförsälj- ningen utan den kan vara skatt på andra verksamheter med reducerad skattesats (ex. upp- hovsrättigheter). Den nuvarande statistiken täcker dock inte en sådan uppdelning. 7Förändringar i utgående respektive ingående moms beräknas utifrån det datamaterial som anges i tabell 15.1. I ett första steg uppskattas en momsbas på vilken en momssats på appliceras. Momsbasen beräknas enligt:[(M*p25)/0,25 +(M*p6)/0,06] där M är utgående respektive ingående moms ochp25 och p6 är andelen moms som beskattas med Konsekvenser av ett likformigt momsuttag belastas med normalskattesatsen och belastas med redu- cerad skattesats. Tabell 15.2 Mervärdesskatt för bidragsunderstödd teater m.m. Effekter vid införande av enhetlig skattesats och ev. slopad avdragsbegräns- ning i . Ökning av utgående moms till Ökad ej avdragsgill ingående moms Ökade momskostnader, totalt -57,4 -57,4 Avdragsbegränsning till följd av -23,9 -71,2 -13,4 -13,4 med , total effekt av båda åtgärderna Källa: Svensk Scenkonst och egen sammanställning Av tabell 15.2 framgår att ju större andel inköp institutionerna gör som beskattas med reducerad skattesats desto större kommer effekten av avdragsbegränsningsregeln att bli vid övergång till en enhetlig momssats. Såsom angetts tidigare skulle man om enhetlig moms införs kunna överväga att avskaffa regeln om avdrags- begränsning. För det fall detta görs med de förutsättningar som redovisats ovan kommer institutionerna att sammantaget tjäna 13,4 miljoner på kombinationen enhetlig skattesats + slopad avdrags- begränsning. Resultatet är oberoende av vilken momssats som inköp till verksamheten gjorts med. Det kan möjligen hävdas att ett eventuellt avskaffande av begränsningsregeln i samband med införande av enhetlig moms skulle försämra det relativa konkurrensläget för de teatrar som saknar subventioner och som redan i utgångsläget har full avdrags- rätt för ingående moms. Det kan då emellertid noteras att med nuvarande momsnivå kan även kommersiell verksamhet i praktiken vara relativt gynnad av momssystemet, eftersom värdet av ingående moms kan överstiga den utgående. Enligt analysen i kapitel 13 gäller detta dock i mindre grad här än på idrottsområdet. Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Tillhandahållande av tjänster i biblioteksverksamhet samt anord- nande av museiverksamhet (se närmare om begreppen i 3 kap. 11 § 2 och 4 ML) beskattas . Sådan verk- samhet som i viss omfattning understöds av det allmänna undantas emellertid från skatteplikt. Om den reducerade skattesatsen för musei- och biblioteksverk- samhet slopas försvinner gränsdragnings- och rättviseproblem. Av de domstolsavgöranden som redovisats i bilaga 2 och kapitel 5 framgår att bedömningen av vad som kan hänföras till museiverk- samhet är svår. I vissa fall förbättras också konkurrensneutralite- ten. Museer som omfattas av den reducerade skattesatsen kommer t.ex. att beskattas med samma skattesats som kommersi- ella utställningar (i de fall de inte ansetts utgöra museum), science center, nöjesparker och andra verksamheter som liknar dessa. Eftersom motsvarande bedömning också görs (samma kriterier gäller) för att avgöra om en verksamhet skall vara undantagen från beskattning såsom museiverksamhet (när verksamheten bedrivs av det allmänna eller understöds av det allmänna) försvinner ändå inte avgränsningsproblemet helt. Det kan dock antas bli betydligt mindre frekvent. En invändning mot att tillämpa normalskattesatsen inom detta område är att konkurrensförutsättningarna mellan understödda museum och privata kommersiella museum förändras. Situationen liknar den som kan uppstå på idrottsområdet (se ovan). Även här kan det vara rimligt att anta att mervärdesskatten emellertid inte utgör en avgörande aspekt ur konkurrenssynpunkt. De stöd som museer i olika former erhåller har sannolikt i många fall en större ekonomisk betydelse än den momssats som tillämpas. Skatten tas ut vid omsättning av sådana konstverk som avses i 9 a kap. 5 § ML och som ägs av upphovs- mannen eller dennes dödsbo. Skattskyldighet föreligger dock inte i dessa fall om beskattningsunderlaget för beskattningsåret sam- manlagt understiger 300 000 kr.8 I övriga fall beskattas omsättning 8 Ett förslag från (SOU 2002:74) av innebörd att belopps- gränsen skall sänkas till bereds i . Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Import av konstverk, samlarföremål och antikviteter beskattas . Vid införandet av likformig moms kommer skattesatsen att höjas till uppskattningsvis för de omsättningar som det tillämpas reducerad skattesats för (och import). Å andra sidan kommer beskattningen för de tjänster och varor som beskattas med normalskattesatsen att sänkas från till . Detta gäller bl.a. galleriers försäljning av egna konstverk och den förmedlingsprovision som tas ut. Det gäller även överlåtelse av fotografier samt utförande av olika typer av tjänster som har sam- band med den konstnärliga verksamheten som beskattas med normalskattesatsen. I bilaga 2 görs en utförlig genomgång av de konkreta problem som framkommit från branschen, och domstolar. Det framgår att det t.ex. finns problem med avgränsningen gentemot fotokonst, upphovsrättigheter, olika former av uppdrag som inte resulterar i en omsättning av ett konstverk (momsmässigt) samt gentemot brukskonst. En enhetlig beskattning kommer att med- föra att de problem som finns och som har samband med att olika skattesatser tillämpas på liknande tillhandahållanden försvin- ner. Samma skattesats kommer vidare att gälla oavsett om konst- verket säljs av en upphovsman (om han är skattskyldig), av ett galleri, förmedlas eller importeras. Att enbart en skattesats tilläm- pas kommer att medföra att administrationen och den praktiska tillämpningen blir lättare för både näringsidkare och myndigheter. De olika typer av tjänster eller överlåtelser av varor som beskattas med normalskattesatsen kommer att beskattas lägre. Vidare medför det faktum att den generella momssatsen sänks att de konstnärer som inte är registrerade för moms (en majoritet) genom sänkningen av normalskattesatsen gynnas eko- nomiskt. Deras anskaffningar av varor och tjänster för verksam- heten kommer att belastas med en lägre mervärdesskattesats. De nackdelar som kan ställas mot de redovisade fördelarna av att införa en enhetlig skattesats är framför allt att den förmån som ett (låt vara begränsat) antal konstnärer haft genom moms- systemet försvinner. Utifrån ett perspektiv där en enhetlighet och enkelhet eftersträvas i momssystemet och hela systemet skall läggas om är denna konsekvens oundviklig. De som på detta sätt drabbas utgör dock en mindre andel av de svenska konstnärerna. Enligt Statskontorets rapport, bilaga 8, beräknas det enbart vara cirka 2 000 konstnärer som redovisar moms på försäljning av Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Om deras försäljning i huvudsak sker till näringsidkare eller till stat och kommun, kan mervärdesskatten sakna betydelse eftersom kunderna då kan ha avdragsrätt/kompensationsrätt för mervärdesskatten. Det är således vanligen endast i de fall konst- nären registrerat sig till mervärdesskatt och omsättningen sker till privatpersoner eller andra köpare som inte har avdragsrätt för in- gående moms som skattesatsen har betydelse. En konsekvens som utredningen inte är helt klar över är det ekonomiska förhållandet mellan den lägre skattesatsen för import av konstverk m.m. och försäljning av konstverk inom landet. Skälet för att det sjätte mervärdesskattedirektivet innehåller en frivillig regel om tillämpning av en lägre skattesats för import är såvitt utredningen förstått att det skall vara möjligt för ett med- lemsland att utjämna beskattningseffekterna mellan förvärv som sker inom landet och import. Genom att tillämpa normalskatte- satsen på import medan vinstmarginalreglerna tillämpas på intern omsättning kan den situationen uppstå att de importerade konst- verken blir dyrare för konsumenten. Utredningen är medveten om denna problematik, som bör övervägas närmare inför slutbetänkan- det. Upphovsrättigheter och rättighet till ljud- eller bildupptagning Skatten tas ut i de fall som utpekas i 7 kap. 1 § tredje stycket 8 och 9 ML och som avser omsättning av sådana omsättningar av rättigheter som uppfyller kraven enligt paragrafen (hänvisar till upphovsrättslagen). En författares ekonomiska rätt till en bok respektive en kompositörs rätt till ett musikaliskt verk utgör exempel på bestämmelsens tillämpningsområde. Även upp- låtelse eller överlåtelse av rättighet till ljud- eller bildupptagning av en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnär- ligt verk beskattas . Undantag från beskattning tillämpas dock enligt 3 kap. 11 § 1 ML t.ex. för den ersättning (gaget) en utövande konstnär (t.ex. artist) får när har framför ett verk. I betänkandet redogörs i bilaga 2 och kapitel 5 utförligt för nuva- rande regler och deras tillämpning, och de synpunkter branschen har framfört redovisas i kapitel 8 och i bilaga 4 (enkät till kultur- sektorn). Sammantaget framgår att tillämpningen inom vissa av de branscher som tillämpar dessa regler är mycket komplicerad. Konsekvenser av ett likformigt momsuttag betydande antal rättsfall finns, bl.a. sådana som berör frågan om rätt skattesats vid förvärv till TV-produktioner. Vid en TV- produktion (och motsvarande kan i viss mån gälla teaterproduk- tioner) tillhandahålls en mängd olika tjänster varav vissa är av upp- hovsrättslig karaktär och antingen beskattas med reducerad skatte- sats () eller är undantagna från beskattning medan andra inte uppfyller dessa krav och beskattas med normalskattesatsen (). Frågan blir då ofta om en persons prestation vid bedömningen av skattefrågan skall delas upp i olika beståndsdelar efter vilken beskattning (respektive undantag från beskattning) var och en av dessa har (delningsprincipen) eller om alla tjänster skall behandlas på samma sätt (huvudsaklighetsprincipen). Ett annat problem som framförts från flera håll är att beskattningen efter ett avgörande i Regeringsrätten (RÅ 2002 ref. 9) skiljer sig åt beroende på om det är en artist som säljer sitt uppträdande direkt till anordnaren av en konsert eller om artisten tar hjälp av ett s.k. produktionsbolag. Införande av en enhetlig skattesats medför särskilt inom detta område en förenkling ur tillämpnings- och administrations- synpunkt. En enhetlig skattesats har också efterlysts av alla inblan- dade aktörer. Branschen har dock menat att det skall röra sig om en låg och enhetlig kulturmoms. Utredningen konstaterar dock att det, bland annat av EG-rättsliga skäl, inte går att undanröja alla gränsdragningsproblem med en reducerad skattesats, se kapitel 5. En positiv effekt av en enhetlig skattesats har redan nämnts, dvs. att systemet blir enklare att tillämpa och administrera. Beskatt- ningen blir även betydligt mer förutsebart för inblandade aktörer. Med nuvarande regler kan det t.o.m. för en expert på området vara svårt att förutse hur en situation mervärdesskatterättsligt skall hanteras. En artist kan ofta ha både skattepliktig verksamhet (upphovs- rätter) och skattefri verksamhet (framförande av verk). Om skatte- plikt införs även för utövande konstnärs framförande av verk kommer de problem som finns med blandad verksamhet9 för dessa aktörer att försvinna. Av enkäten till kultursektorn framgår också att skattepliktsfrågan bör ses över. Utredningen avser att återkomma till detta i slutbetänkandet. Eftersom de nu aktuella tjänsterna sällan överlåts till privat- personer, eller andra som saknar avdragsrätt, är nivån på skatte- satsen vanligen heller inte av någon ekonomisk betydelse. 9 Se om blandad verksamhet i kap. 2. Konsekvenser av ett likformigt momsuttag ett kommersiellt TV-bolag eller en teater är all mervärdesskatt, oavsett nivån, avdragsgill. Nackdelen med en högre skattesats uppstår först för ett begrän- sat antal kunder som saknar avdragsrätt. Public-service företagens verksamhet är undantagen från beskattning vilket medför att de saknar avdragsrätt för ingående moms. Även ideella föreningar är i regel undantagna från mervärdesskatt vilket medför att även för dem blir momsen en kostnad i verksamheten. Även för dessa aktö- rer kommer hanteringen av mervärdesskatten att förenklas men till priset av en förväntad kostnadshöjning till följd av skattesatsänd- ringen. För både Public-service företagen och ideella föreningar pågår arbete inom med att bereda förslag från utred- ningar om att bredda skatteplikten inom nu nämnda områden. När det gäller public service företagen (SVT, SR och UR) föreslås i betänkandet Radio och TV i allmänhetens tjänst (SOU 2005:2) att deras verksamhet skall omstruktureras och därmed bli skatteplik- tig. En sådan förändring skulle medföra att momsen inte heller för dessa företag skulle utgöra någon kostnad. Frågan bereds för när- varande inom Regeringskansliet.10 Även frågan om ideella förening- ars beskattning och eventuell utvidgad skattskyldighet är föremål för beredning inom Regeringskansliet.11 Genom att införa skatteplikt för utövande konstnärers fram- förande av verk skapas som nämnts bl.a. en enhetligare tillämpning och den utövande konstnären får avdragsrätt för ingående moms. Att en enhetlig skattesats skulle medföra vissa fördyringar för ett antal förvärvare av dessa tjänster, vilka förvärvare i övrigt särskilt gynnats inom mervärdesskattesystemet, kan enligt utredningens mening anses utgöra ett svagt argument mot förändringen. Den lägre skattesatsen infördes för djurparker . Det skäl som framförts för att införa den reducerade skattesatsen var att det kunde synas rimligt att skattesatsen för djurparker var lika hög som för museer som var skattepliktiga (1999/2000:SkU21). 10Utredningen är remissinstans till betänkandet. 11Mervärdesskatteutredningens förslag Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv (SOU 2002:74). Konsekvenser av ett likformigt momsuttag Vid en övergång till en enhetlig beskattning med normalskatte- satsen kan det antas att den administration som är förknippad med hanteringen av s.k. gemensamma tillhandahållanden (omsättning mot en gemensam ersättning som består av olika delar som beskattas på olika sätt) underlättas. Någon anledning att dela upp ersättningen på olika tjänster som naturligt erbjuds mot ett gemen- samt vederlag finns inte då. När det gäller djurparker kan dessa förekomma i samband med ett nöjesfält (), varvid gemensam avgift kan vara aktuell. Det torde även förekomma att paketerbju- danden ges där man mot en gemensam avgift ges tillträde till djur- parken, erbjuds boende (), det ingår serveringstjänst () eller konferenstjänst (). För djurparkerna är den negativa delen av förslaget att de får en ökad skattebelastning, som åtminstone kan antas övervält- rad på besökarna i form av höjda priser på entrébiljetter m.m. Utifrån ett perspektiv där en enhetlighet och enkelhet eftersträvas i momssystemet och hela systemet skall läggas om är denna konsek- vens oundviklig. För det fall att det finns skäl att fortsätta under- stödja denna verksamhet anser utredningen att detta inte bör ske genom mervärdesskattesystemet.