prop · GU032 · 2006-11-07 00:00:00 — Det skall i dessa fall, liksom tidigare, göras en beräkning av de belopp som skulle tagits upp i inkomstslaget kapital och inkomstslaget tjänst om bestämmelserna om framskjuten beskattning inte var tillämpliga. Kapitalbeloppet begränsar enligt 9 § vad som skall tas upp i inkomstslaget kapital om ersättning utgår i pengar vid andelsbytet. Det belopp som skall tas upp i inkomstslaget tjänst som tidigare endast benämndes tjänstebeloppet kommer att utgöra tjänstebelopp för kapitalvinst vid andelsbyten enligt förslaget till andra stycke i den nya paragrafen 8 b §. Den nya beteckningen behövs för att skilja tjänste- beloppet för kapitalvinst från termen tjänstebeloppet för utdelning vid andelsbyten som föreslås i förslaget till första stycke i 8 b §. Den tidigare andra meningen har tagits bort. Bestämmelsen hade till syfte att förhindra att sparat utdelningsutrymme under vissa förutsättningar kunde utnyttjas dubbelt när taket för tjänstebeloppet bestämdes. Enligt de nya reglerna skall det finnas tak som begränsar beskattningen i inkomstslaget tjänst både vad gäller utdelning och kapitalvinst. Det finns i ett sådant system ingen anledning att justera tjänstebeloppet för kapitalvinst på grund av att det sparade utdelningsutrymmet minskat sedan andelsbytet. I paragrafen, som är ny, framgår hur tjänstebeloppen för utdelning och kapitalvinst vid andelsbyten skall beräknas. Av första stycket framgår att värdet av de tillbytta aktierna fiktivt betraktas som utdelning från det avyttrade företaget. Den del av utdelningen som skulle ha beskattats i inkomstslaget tjänst om den fiktiva utdelningen skulle ha beskattats utgör ett tjänstebelopp för utdelning vid andelsbyten. Av förslaget till 57 kap. 20 b § framgår att detta tjänstebelopp utgör ett tak för den framtida beskattningen i inkomstslaget tjänst av utdelningar. I andra stycket anges att ett tjänstebelopp för kapitalvinst skall beräknas. Detta belopp motsvaras av det som tidigare benämndes tjänstebelopp i 8 a § och beräknas på samma sätt. Beloppet utgör enligt förslaget till 57 kap. 24 § ett tak för den framtida beskattningen av kapitalvinst i inkomstslaget tjänst. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 4.6. Paragrafen är ny och syftar på det speciella fallet att andelarna i det avyttrade företaget vid ett andelsbyte tidigare mottagits vid ett annat andelsbyte eller en partiell fission och andelarna bara är kvalificerade enligt förslaget till 57 kap. 7, 7 a eller 7 b §. Det skall i sådana fall ha beräknats tjänstebelopp för utdelning och kapitalvinst vid andelsbyten enligt förslaget till 48 a kap. 8 b § eller tjänstebelopp för utdelning och kapitalvinst vid partiell fission enligt förslaget till 48 kap. 18 d §. Av första stycket framgår att 8 b § inte skall tillämpas i sådana fall. I andra och tredje styckena sägs att dessa tjänstebelopp skall fördelas på de vid andelsbytet mottagna andelarna. Fördelning sker med lika belopp på de mottagna andelarna. I förslaget till 48 kap. 18 e § finns en motsvarande bestämmelse för partiella fissioner. Bestämmelsen föreslås upphöra att gälla. Motsvarande bestämmelse som också skall gälla andelar som blivit kvalificerade på grund av en partiell fission föreslås införd i 57 kap. 23 a §. Även rubriken till paragrafen tas bort. Paragrafen har ändrats så att den även omfattar andelar m.m. som är särskilt kvalificerade på grund av en partiell fission. I paragrafen, som är ny, används begreppet association i stället för företag, eftersom begreppet företag är särskilt definierat i 6 §. utländsk association som avses i 6 § 3 kan endast vara ett företag i kapitlets mening om den är en utländsk juridisk person enligt 6 kap. 8 §. Om det är den association som den avyttrade andelen är hänförlig till som inte uppfyller villkoren för att vara en utländsk juridisk person och därmed inte utgör ett företag skall bestämmelserna i andra stycket om bl.a. fiktiv avräkning tillämpas. En förutsättning är att övriga villkor för ett andelsbyte är uppfyllda. Om t.ex. det köpande företaget hör hemma i en annan stat måste det uppfylla kraven för att vara en utländsk juridisk person. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 6.2. I första stycket har ett tillägg gjorts att det i kapitlet även finns bestämmelser för obegränsat skattskyldiga delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person. Tillägget hänger samman med den nya bestämmelsen i 3 a §. I andra stycket har ett tillägg gjorts att bestämmelserna i kapitlet även gäller när fysiska personer avyttrar sådana andelar i en kooperativ förening som är en kapitaltillgång i näringsverksamhet. Sådana tillgångar omfattas inte av 48 a kap. eftersom det kapitlet inte är tillämpligt i inkomstslaget näringsverksamhet. En hänvisning till 49 kap. införs i 48 a kap. 1 §. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 5.3. I ett nytt tredje stycke har en hänvisning lagts till om att det finns bestämmelser i 32 § som gäller när den association som de avyttrade andelarna härför sig till är en utländsk association som inte är en utländsk juridisk person. Transaktionen är inte ett andelsbyte eftersom dessa associationer inte räknas som företag enligt kapitlet. Jämför med den nya lydelsen av 9 §. I paragrafen anges förutsättningarna för framskjuten beskattningen vid andelsbyten. I tredje punkten har gjorts ett tillägg för det fall den avyttrade andelen är en sådan andel i en kooperativ förening som är en kapitaltillgång i näringsverksamheten. I sådana fall definieras förfarandet som ett andelsbyte även när säljaren är en fysisk person. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 5.3. Paragrafen, som är ny, innebär att en i utlandet delägarbeskattad juridisk person och dess obegränsat skattskyldiga delägare skall, vid tillämpningen av detta kapitel, behandlas på motsvarande sätt som ett svenskt handelsbolag och dess delägare. Eftersom en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, enligt definitionen i 5 kap. 2 a §, måste vara en utländsk juridisk person kommer den del av den juridiska personen som rör begränsat skattskyldiga delägare att följa reglerna för juridiska personer. Således behandlas en i utlandet delägarbeskattad juridisk person enligt svensk rätt både som skattesubjekt, beträffande den del som ägs av begränsat skattskyldiga delägare, och som delägarbeskattat företag, beträffande den del som ägs av obegränsat skattskyldiga delägare. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 6.3. Bestämmelsen har formulerats om för att ta sikte på när en fysisk person avyttrar en sådan andel i en kooperativ förening som är en kapitaltillgång i näringsverksamhet, se även kommentaren till 1 §. I paragrafen räknas upp vilka företag som kan delta som köpare i ett andelsbyte. Uppräkningen i första stycket har i första punkten kompletterats med associationsformerna svensk ekonomisk förening, svensk sparbank och svenskt ömsesidigt försäkringsföretag. I tredje punkten har, förutom en redaktionell ändring, gjorts ett tillägg när det gäller utländska associationer. För att kunna delta som köpare vid ett andelsbyte krävs att företaget är en utländsk juridisk person enligt 6 kap. 8 §. Om överlåtaren inte uppfyller detta krav tillämpas i stället bestämmelsen i 32 § om bl.a. fiktiv avräkning. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 5.1. och 7. Ändringen är en följdändring med anledning av att 9 § ändras så att svenska ekonomiska föreningar kan vara köpare vid ett andelsbyte. I första stycket har gjorts en redaktionell ändring. I paragrafens andra stycket har gjorts ett tillägg för det fall den avyttrade andelen är en sådan andel i en kooperativ förening som är en kapitaltillgång i näringsverksamhet, se även kommentaren till 1 §. I paragrafen har gjorts ett tillägg för det fall den avyttrade andelen är en sådan andel i en kooperativ förening som är en kapitaltillgång i närings- verksamhet, se även kommentaren till 1 §. I paragrafen används begreppet association i stället för företag, eftersom begreppet företag är särskilt definierat i 9 §. En sådan utländsk association som avses i 9 § 3 kan endast vara ett företag i kapitlets mening om den är en utländsk juridisk person enligt 6 kap. 8 §. Om det är den association som den avyttrade andelen är hänförlig till som inte uppfyller villkoren för att vara en utländsk juridisk person och därmed inte utgör ett företag skall bestämmelserna i andra stycket om bl.a. fiktiv avräkning tillämpas. Om t.ex. det köpande företaget hör hemma i en annan medlemsstat måste det uppfylla kraven för att vara en utländsk juridisk person. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 6.2. I paragrafen tas hänvisningar in till de nya bestämmelserna om partiella fissioner och andelsbyten. Andra stycket har ändrats eftersom bestämmelserna i 57 kap. framöver även omfattar andelar m.m. som är särskilt kvalificerade på grund av en partiell fission. Av första stycket första meningen framgår liksom tidigare att mottagna andelar vid ett andelsbyte skall anses kvalificerade om de erhållits i stället för kvalificerade andelar i det avyttrade företaget. I första stycket andra meningen anges att en andel som mottagits vid en partiell fission anses kvalificerad om mottagaren före den partiella fissionen ägt en kvalificerad andel i det överlåtande företaget. Motiven för den särskilda kvalificeringen finns i avsnitt 4.5.5. Andra stycket avser bl.a. det fallet att det överlåtande företaget vid en partiell fission är ett fåmansföretag men den skattskyldige har andelar som är kvalificerade på grund av bestämmelsen om en femårig karenstid i 57 kap. 6 § första stycket i företaget samt senare förvärvat andelar som är okvalificerade. I sådana fall skall samma andel av mottagna andelar vara kvalificerade som mottagarens kvalificerade andelar i det överlåtande företaget utgör av mottagarens samtliga andelar i detta. Utredningen föreslog en liknade bestämmelse i sitt förslag till 57 kap. 6 b §. I förhållande till utredningens förslag innebär regeringens förslag en ändring genom att det tydligt framgår att kvotdelen skall beräknas utifrån mottagarens samtliga andelar i det överlåtande företaget. I tredje stycket anges liksom tidigare att optioner och förpliktelser i vissa fall kan anses kvalificerade. Nuvarande första stycket andra meningen behandlar intern försäljning av särskilt kvalificerade andelar. Denna bestämmelse flyttas till 7 a § och kommer även att omfatta intern försäljning av andelar som blivit kvalificerade på grund en partiell fission. Nuvarande tredje meningen i första stycket anger hur tjänstebelopp skall fördelas vid interna försäljningar. Även denna bestämmelse utvidgas till andelar som blivit kvalificerade på grund av partiella fissioner och flyttas till 7 c § andra stycket. I nuvarande andra stycket sägs att om andel som är kvalificerad enligt första stycket övergår till någon annan genom ett benefikt fång skall den anses kvalificerad. Denna bestämmelse justeras och flyttas till 7 b § första stycket. Bestämmelsen är ny och motsvarar nuvarande 7 § första stycket andra meningen. Avsikten med bestämmelsen är att kvalificeringen inte skall kunna upphöra genom en intern avyttring. Det kan observeras att andelar i ett fåmanshandelsbolag aldrig kan bli kvalificerade. Om mottagna andelar förvärvas av ett fåmanshandelsbolag som mottagaren direkt äger andelar i, kommer andelarna således inte att bli kvalificerade. Detta följer av att ett fåmanshandelsbolag inte är ett fåmansföretag. Förslaget behandlas närmare i avsnitt 4.5.7. Paragrafen, som är ny, har sin förebild i nuvarande 7 § andra stycket. I första stycket sägs att om en andel som är eller varit kvalificerad enligt 7 eller 7 a § övergår till någon annan genom ett benefikt fång skall den anses kvalificerad. Den fortsatta kvalificering som skall gälla efter de överlåtelser som anges har avsedd rättsverkan endast om innehavaren är en person som beskattas för tjänsteinkomst. För överlåtelser till juridiska personer och svenska handelsbolag finns enligt förslaget en regel i 57 kap. 23 a §. I andra stycket tydliggörs vad som gäller enligt förslaget till 7 a § vid en intern avyttring av andelar som erhållits genom ett benefikt fång och anses kvalificerade enligt förslaget till första stycket. Sådana andelar skall behandlas på samma sätt som om den som erhållit andelarna genom det benefika fånget varit mottagare av andelarna vid en partiell fission eller ett andelsbyte. Bestämmelsen i tredje stycket syftar på det sällsynta fallet att en andel som blivit kvalificerad på grund av ett benefikt fång i sin tur övergår till annan genom ytterligare ett benefikt fång. I paragrafen, som är ny, regleras i första stycket vad som skall ske med tjänstebeloppet för utdelning vid partiella fissioner enligt 48 kap. 18 d § andra stycket och tjänstebeloppet för utdelning vid andelsbyte enligt 48 a kap. 8 b § första stycket vid en sådan intern avyttring som avses i 7 a §. Tjänstebeloppen skall i sådana fall minskas med utdelning som tagits upp i inkomstslaget tjänst i det avyttrade företaget och fördelas på mottagar- ens andelar i det fåmansföretag som direkt eller indirekt förvärvat andel- arna. Enligt andra stycket skall tjänstebeloppet för kapitalvinst vid partiell fission enligt 48 kap. 18 d § tredje stycket och tjänstebeloppet för kapitalvinst vid andelsbyten enligt 48 a kap. 8 b § andra stycket minskas med kapitalvinst som tagits upp i inkomstslaget tjänst och fördelas på mottagarens andelar i fåmansföretaget. I bestämmelsen, som är ny, sägs att efter ett andelsbyte beräknas gränsbelopp för en mottagen andel som om andelen var en andel i det avyttrade företaget. Bestämmelsen gäller utdelning som sker under det beskattningsår andelsbytet genomförs. Anledningen är att gränsbeloppet som består av årets gränsbelopp och sparat utdelningsutrymme inte skall få tillgodoräknas mer än en gång . I avsnitt 4.6 visas med ett exempel hur bestämmelsen skall tillämpas. Den nya bestämmelsen får betydelse även i de fall de mottagna andelarna är kvalificerade t.ex. på grund av ägarens eller närståendes aktivitet i företaget och alltså inte enbart särskilt kvalificerade enligt 7, 7 a eller 7 b §. Avsikten med bestämmelsen, som är ny, är att undvika att årets gränsbelopp beräknas till större belopp för fissionsåret än det belopp som gällt om den partiella fissionen inte genomförts. Årets gränsbelopp beräknas normalt på ett underlag lika med omkostnadsbeloppet då utdelning lämnas. Om utdelning i överlåtande företag lämnas före eller vid den partiella fissionen och i övertagande företag efter den partiella fissionen skulle en del av omkostnadsbeloppet kunna utgöra underlag för årets gränsbelopp två gånger. I exempel 1 i avsnitt 4.5.3 visas hur detta undviks genom att årets gränsbelopp anses vara noll kronor för mottagna andelar. Paragrafen är ny. I första stycket anges att de alternativa omkostnads- beloppen skall föras över på de mottagna andelarna vid ett andelsbyte. Bestämmelsen har motiverats i avsnitt 4.6. I andra stycket anges att de alternativa omkostnadsbeloppen skall fördelas på sätt som anges i 48 kap. 18 a § vid en partiell fission. på grundval av värdena vid tid- punkten för den partiella fissionen. Motiv för bestämmelsen finns i avsnitt 4.5.3. I paragrafen behandlas termen sparat utdelningsutrymme. I första stycket första meningen anges liksom tidigare att om utdelningen understiger gränsbeloppet skall skillnaden föras vidare till nästa beskattningsår som sparat utdelningsutrymme. Detta är huvudregeln och i regel sker utdelning endast en gång . Om ytterligare utdelning sker har resterande sparat utdelningsutrymme i tillämpningen fått utnyttjas vid denna utdelning. Detta sägs nu uttryckligen i första stycket andra meningen genom att det anges att sparat utdelningsutrymme i dessa fall skall utgöra gränsbelopp enligt 20 §. I tredje meningen införs en regel för det fall att utdelning sker på en mottagen andel under det beskattningsår som en partiell fission genomförs. I sådana fall skall årets gränsbelopp anses vara noll kronor för en mottagen andel enligt 11 a § för att inte årets gränsbelopp delvis skall tillgodoräknas dubbelt. Det sparade utdelningsutrymme som fördelats vid den partiella fissionen enligt 15 § andra stycket bör dock få utnyttjas som gränsbelopp, vilket anges i tredje meningen. I exempel 26 i avsnitt 4.5.3 visas hur beräkningarna skall göras i dessa fall. I fjärde meningen anges att sparat utdelningsutrymme skall utnyttjas vid kapitalvinstberäkningen enligt 21 §. I nuvarande andra stycket första meningen anges att om en andel avyttras utan att utdelning skett skall det sparade utdelningsutrymmet räknas upp med statslåneräntan ökad . Av 21 § första stycket framgår vidare att kapitalvinst till den del den överstiger sparat utdelningsutrymme skall tas upp i inkomstslaget tjänst. Den nya fjärde meningen syftar till att tydliggöra att resterande sparat utdelningsutrymme skall utnyttjas även i de fall utdelning skett . Så torde också ske . Någon uppräkning skall inte ske i dessa fall, eftersom denna gjorts vid beräkning av gräns- beloppet. Det nya andra stycket motsvarar de nuvarande andra och tredje meningarna av första stycket. Det nya tredje stycket har sin förebild i det nuvarande andra stycket. Ett tillägg har gjorts så att det framgår att sparat utdelningsutrymme inte skall räknas upp vid avyttring av andelar som mottagits vid en partiell fission under beskattningsåret. I paragrafens första stycke sägs liksom tidigare att sparat utdelnings- utrymme skall fördelas på mottagna andelar vid ett andelsbyte. Nuvarande andra stycket anger att sparat utdelningsutrymme skall fördelas vid sådana interna försäljningar som avses i nuvarande 57 kap. 7 § första stycket andra meningen. Detta stycke flyttas och blir ett nytt I ett nytt andra stycke regleras det fall då det vid en partiell fission finns sparat utdelningsutrymme som hör till andelarna i det Sådant sparat utdelningsutrymme skall fördelas mellan de mottagna andelarna och andelarna i det överlåtande företaget på det sätt som omkostnadsbeloppet fördelas enligt 48 kap. 18 a §. exempel 26 i avsnitt 4.5.3 visas hur fördelningen skall ske. Rubriken närmast före 20 a § En ny rubrik införs för att förtydliga att paragraferna 20 a20 c §§ handlar om utdelning efter ett andelsbyte eller en partiell fission. I bestämmelsen, som är ny, sägs att utdelning i form av andelar i det övertagande företaget vid en partiell fission skall värderas till noll På så sätt säkerställs att årets gränsbelopp tillgodoräknas i fall då ingen utdelning sker före den partiella fissionen i det överlåtande företaget och inte heller någon kontant utdelning sker i samband med den I exempel 3 och 4 i avsnitt 4.5.3 visas hur gränsbelopp skall beräknas i dessa fall. Paragrafen är ny och gäller för andel som enbart är kvalificerad enligt 7, 7 a eller 7 b § och till vilken hör ett tjänstebelopp för utdelning vid Utdelning skall inte längre tas upp i inkomstslaget tjänst när ett belopp lika med tjänstebeloppet tagits upp i inkomstslaget tjänst. ackumulerad beräkning får ske av de utdelningar som tagits upp i inkomstslaget tjänst för att avgöra när tjänstebeloppet för utdelning Utdelning som sker efter att taket för tjänstebeloppet uppnåtts kommer att beskattas i inkomstslaget kapital. Beskattning bör ske utan kvotering till 2/3. Detta uppnås genom att andelarna inte härefter skall anses kvalificerade och att gränsbelopp således inte längre skall beaktas. I andra stycket finns en särskild bestämmelse för det speciella fallet att utdelning beräknas för andelar i ett företag som varit överlåtande företag vid en partiell fission och andelarna före den senaste partiella fissionen mottagits vid ett andelsbyte. Andelarna kan då vara kvalificerade enligt förslaget till 57 kap. 7 § första stycket. Det skall i sådana fall ha beräknats ett tjänstebelopp för utdelning vid andelsbyten. tjänstebelopp skall fördelas mellan de vid de vid den partiella fissionen mottagna andelarna och andelarna i de överlåtande företaget enligt förslaget till 48 kap. 18 e § andra stycket. För sådana fall skall endast utdelning som erhållits efter den partiella fissionen beaktas när beräkningen görs enligt första stycket. Paragrafen, som är ny, motsvarar 20 b § men gäller för andel till vilken hör ett tjänstebelopp för utdelning vid partiell fission. I första stycket anges att utdelning inte längre skall tas upp i inkomstslaget tjänst när ett belopp lika med tjänstebeloppet tagits upp i inkomstslaget tjänst. En ackumulerad beräkning får ske av de utdelningar som tagits upp i inkomstslaget tjänst för att avgöra när tjänstebeloppet för utdelning uppnåtts. När taket för tjänstebeloppet uppnåtts anses andelen inte längre kvalificerad. I andra stycket finns liksom i 20 b § en särskild bestämmelse för det speciella fallet att utdelning beräknas för andelar i ett företag som varit överlåtande företag vid en partiell fission. I det här avsedda fallet har andelarna före den senaste partiella fissionen mottagits vid en tidigare partiell fission. Andelarna kan då vara kvalificerade enligt förslaget till 57 kap. 7 §. Det skall i sådana fall ha beräknats tjänstebelopp för utdelning vid partiell fission. Detta tjänstebelopp skall fördelas mellan de vid den senast aktuella partiella fissionen mottagna andelarna och andelarna i det överlåtande företaget enligt förslaget till 48 kap. 18 e § andra stycket. För sådana fall skall endast utdelning som erhållits efter den senaste partiella fissionen beaktas när beräkningen görs enligt första stycket. Bestämmelsen, som är ny, har sin förebild i nuvarande 48 a kap. 14 § som gäller för särskilt kvalificerade andelar mottagna vid andelsbyte. Den nya bestämmelsen föreslås omfatta andelar som är kvalificerade såväl efter ett andelsbyte som efter en partiell fission. Nuvarande 48 a kap. 14 § föreslås upphävd. Rubriken närmast före 24 § Rubriken ändras så att den även omfattar kapitalvinst efter en partiell fission, vilket regleras i den nya paragrafen 24 a §. Bestämmelsen gäller för andel som enbart är kvalificerad enligt 7, 7 a eller 7 b § och till vilken hör ett tjänstebelopp för kapitalvinst vid andelsbyten. I bestämmelsen anges att den del av en kapitalvinst som skall tas upp i inkomstslaget tjänst inte skall överstiga tjänstebeloppet för kapitalvinst vid andelsbyten. Vidare anges att mer än tjänstebeloppet för utdelning inte skall tas upp som utdelning och kapitalvinst i inkomstslaget tjänst. Nuvarande andra stycket som säger att bestäm- melsen inte gäller för andelar som är kvalificerade enligt 4 § eller 6 § första stycket tas bort, eftersom det i första stycket anges att begränsningen bara gäller andelar som är kvalificerade enligt 7, 7 a eller 7 b §. I det nya andra stycket finns en särskild bestämmelse för hur utdelning skall beaktas i ett speciellt fall. Situationen beskrivs i kommen- taren till 20 b § andra stycket. Tredje stycket har inte ändrats. Förslaget behandlas i avsnitt 4.6. Paragrafen som är ny motsvarar 24 § första och andra styckena men gäller för andel till vilken hör ett tjänstebelopp för kapitalvinst vid partiella fissioner. Förslaget behandlas i avsnitt 4.5.5. I bilagan görs tillägg i ingressen till bilagan och för de associations- former som genom ändringen av fusionsdirektivet lagts till i bilagan till direktivet och därigenom omfattas av direktivets tillämpningsområde. I bilagan görs tillägg i ingressen till bilagan. Vidare görs en ändring, som gäller skatter i . Se artikel 3 i fusionsdirektivet. Övergångsbestämmelserna till lagen (2005:1136) om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) I punkten 7 sägs att sparat lättnadsutrymme som hör till kvalificerade andelar som är kvalificerade enligt 57 kap. 7 första eller andra stycket skall fördelas om andelarna avyttras till ett fåmansföretag eller fåmans- handelsbolag som säljaren direkt eller indirekt äger andel i. Lättnads- utrymmet skall fördelas på säljarens andelar i fåmansföretaget som förvärvat andelarna direkt eller indirekt.