prop · GT03116 · 2006-03-03 00:00:00 — Skälen för regeringens förslag och bedömning Vilka företag bör vara skyldiga att ha kvalificerad revisor? Kraven på revision genom auktoriserad eller godkänd revisor är mest långtgående i aktiebolag och stiftelser. Det ifrågasätts ibland om kostnaden för revision står i proportion till den nytta revisionen medför, t.ex. i vissa mycket små stiftelser och aktiebolag. Några remissinstanser har gett uttryck för denna uppfattning. När det gäller aktiebolag över- vägdes revisionsplikten för mindre aktiebolag i samband med att den då gällande aktiebolagslagens regler om revision sågs över i slutet av 1990- talet. Regeringen fann då inte skäl att föreslå några inskränkningar i revisionsplikten (se prop. 1997/98:99 s. 132 f.). Några inskränkningar i revisionsplikten föreslås inte heller i denna proposition. Vi avser emeller- tid att ge en utredare i uppdrag att ta fram förslag om genomförande av ett nytt åttonde bolagsrättsligt EG-direktiv om revisorer och revision. Avsikten är att utredaren också skall få till uppgift att överväga hur revisionsplikten bör vara utformad . Möjligheterna till förenklingar för företagen skall därvid tas tillvara. Vi avser alltså att återkomma till frågan i det sammanhanget. Vad gäller stiftelser, har en utredare fått i uppdrag att biträda med att se över vissa frågor i stiftelselagen (1994:1220). I det uppdraget ingår bl.a. frågan om det finns anledning att höja det gränsvärde som styr skyldigheten att upprätta årsredovisning i vissa stiftelser och därmed skyldigheten att ha en kvalificerad revisor (se Ju2005/4989/P). I fråga om andra företagsformer än aktiebolag och stiftelser kan det i och för sig anföras skäl för att kraven på revision genom auktoriserad eller godkänd revisor borde utvidgas så att de stämmer bättre överens med vad som gäller i fråga om aktiebolag. och har tagit upp frågan. En omständighet som talar för en på det sättet utformad revisionsplikt är att granskningen av ett företag med tiden har kommit att kräva en allt högre kompetens hos granskaren. I synnerhet kan det hävdas att granskningen av en årsredovisning regelmässigt ställer så stora krav på revisorn att denne alltid bör ha den utbildning och erfarenhet som en auktoriserad eller godkänd revisor har. Det kan också hävdas att revision genom aukto- riserad eller godkänd revisor personer som står under Revisors- nämndens tillsyn kan bidra till att motverka ekonomisk brottslighet och annan oseriös verksamhet. Mot nyttan av revision genom auktoriserad eller godkänd revisor måste emellertid vägas att de kostnader som är förenade med att anlita en kvalificerad revisor torde vara högre än att anlita en revisor som inte tillhör den kategorin. En remissinstans har anfört att en sådan kostnadsskillnad endast kan förklaras av att de revisioner som utförs av andra revisorer än de som är godkända eller auktoriserade inte utförs enligt god revisionssed. Enligt vår uppfattning torde det dock vara andra anledningar som främst kan förklara en kostnadsskillnad, t.ex. att en yrkesrevisor på sin fritid utan ersättning eller mot en ringa ersättning tar på sig revisionsuppdrag. En revisor får under alla förhållanden inte åta sig revisionsuppdrag om han eller hon inte har den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfattningen av det revide- rade företagets verksamhet behövs för att fullgöra uppdraget (se bl.a. 8 kap. 3 § lagen [1987:667] om ekonomiska föreningar). Det framstår mot denna bakgrund inte som motiverat att fordra att t.ex. mindre ekonomiska föreningar och ideella föreningar alltid skall bli granskade av en godkänd eller auktoriserad revisor. Det skulle föra för långt. Vi är mot den bakgrunden inte beredda att föreslå något generellt krav på att bl.a. ekonomiska föreningar, handelsbolag (där samtliga bolags- män är fysiska personer), ideella föreningar och enskilda näringsidkare skall ha en kvalificerad revisor. Krav på kvalificerad revision bör uppställas enbart i fråga om de större av dessa företag och då liksom genom bestämmelser om att dessa företag skall revideras genom särskilt kvalificerade revisorer, dvs. Vilka företag bör ha en särskilt kvalificerad revisor? Som framgått ovan avser vi att ge en särskild utredare i uppdrag att överväga revisionspliktens omfattning och innebörd i fråga om mindre företag. FAR har anfört att frågan om vilka företag som skall utse en godkänd- eller auktoriserad revisor bör behandlas i det sammanhanget. Avsikten är att den aviserade utredningen skall få i uppdrag att bl.a. lägga fram förslag om genomförandet av EG:s nya åttonde bolagsrätts- liga direktiv om revisorer och revision. Enligt förslaget till direktiv skall de revisionsstandarder som ges ut av den internationella organisationen and () inför- livas i EG-rätten och tillämpas på alla revisioner som utförs inom EU. De föreslagna bestämmelserna om revision kommer att ställa långtgående krav på revisionens innehåll även i små företag. EG-rätten ställer emellertid inte upp något krav på revision i svenska företag annat än för aktiebolag och vissa handelsbolag. För den förra gruppen av företag står det alltså fritt att välja om man vill ålägga företagen ett krav på revision (och därmed skyldigheten att tillämpa internationella revisions- standarder). För den senare gruppen av företag har möjlighet att undanta små aktiebolag och berörda handelsbolag från kravet på revision. I samband med att direktivet genomförs i svensk rätt är det därför lämpligt att överväga om det är rimligt att t.ex. alla aktiebolag skall omfattas av samma krav på revision. Frågan var gränsen skall gå för när ett företag skall utse en auktoriserad revisor bör emellertid lämpligen behandlas redan i det nu aktuella lagstiftningsärendet. Det befrämjar möjligheterna att åstadkomma en översiktlig lagstiftning på associations- rättens område. Hur bör då tillämpningsområdet för kravet på särskilt kvalificerad revi- sion utformas för framtiden? När det gäller företagsformer där det i övrigt inte finns några generella krav på kvalificerad revision såsom ekonomiska föreningar och handelsbolag med enbart fysiska personer som delägare är det natur- ligtvis av största betydelse hur regelns tillämpningsområde utformas. Företag som inte omfattas av bestämmelsen behöver ju över huvud taget inte ha någon kvalificerad revisor. För aktiebolag har avgränsningen något mindre betydelse. Aktiebolag som inte omfattas av kravet på särskilt kvalificerad revision måste ändå alltid ha en godkänd revisor. Åena sidan kan det, som nämnts, synas som att näringslivets Prop. 2005/06:116 förhållanden liksom regelverken kring redovisning och revision succes- sivt har blivit alltmera komplicerade och att behovet av hög kompetens hos den som utför revisionen i de större företagen därför har ökat. Åandra sidan finns det såsom uttalades i förarbetena till revisors- lagen (2001:883) en del faktorer som talar för att det nuvarande gräns- värdet som bestämmer när företagets revisor måste vara auktoriserad revisor ligger väl lågt. Ett sådant förhållande är att utbildningskraven för godkända revisorer successivt har höjts utan att detta har föranlett några motsvarande höjningar av gränsvärdet. Ett annat förhållande är att företa- gens tillgångar i större utsträckning än tidigare tas upp och redovisas utan dolda reserver och att godkända revisorer därför inte får revidera jämförelsevis lika stora företag som när 200/1 000-gränsvärdet kom till. Sammantaget talar detta enligt vår mening för att gränsvärdet sätts något högre än . Ett sätt att avgränsa vilka företag som skall ha en särskilt kvalificerad revisor är såsom har föreslagits i promemoria att använda sig av det gränsvärde som har föreslagits på redovisnings- lagstiftningens område. En remissinstans har ansett att detta inte är lämpligt utan att gränsen bör dras mellan privata och publika bolag eller mellan noterade och onoterade företag. En sådan lösning skulle emellertid innebära att även mycket stora företag skulle kunna granskas av en godkänd revisor som inte har avlagt revisorsexamen. Vi anser inte att det är lämpligt eftersom komplexiteten i ett företags förvaltning och dess redovisning normalt ökar när företaget blir av viss storlek. Vilka blir då effekterna av den avgränsning som har föreslagits i promemorian och är dessa effekter acceptabla? Det nya gränsvärde som har föreslagits i avsnitt 11.3 innebär att ett företag skall anses som ett större företag om det uppfyller mer än ett av tre kriterier avseende antalet anställda (50 st.), balansomslutning () och nettoomsättning (). Med ut- gångspunkt i siffror skulle detta innebära en viss minskning av andelen aktiebolag som är skyldiga att utse en auktoriserad revisor (från av samtliga aktiebolag till ). Förändringen skulle få liknande effekter när det gäller ekonomiska föreningar (från av samtliga ekonomiska föreningar till ) och bli mera påtaglig när det gäller handelsbolag (från till ).1 Dessa effekter torde vara helt rimliga när det gäller aktiebolag. Mera diskutabla kan effekterna vara bl.a. i fråga om ekonomiska föreningar och handelsbolag som endast har fysiska personer som bolagsmän, eftersom de företag som hamnar nedan- för gränsvärdet över huvud taget inte behöver ha någon kvalificerad revisor. Två remissinstanser har uppmärksammat detta och påtalat att det i promemorian föreslagna gränsvärdet och vad det medför när det gäller kravet på revision leder till en ökad risk för ekonomisk brottslighet. Den risk som myndigheten pekar på torde emellertid framförallt gälla den grupp av företag som utgörs av enskilda näringsidkare och handelsbolag 1 En del av de handelsbolag som faller nedanför gränsvärdet kommer dock ändå att bli skyl- diga att utse kvalificerad revisor till följd av ägarstrukturen i bolaget. någon av bolagsmännen är en juridisk person måste nämligen alltid ha en godkänd eller med endast fysiska personer som delägare. Dessa företag är i allmänhet relativt små och faller oftast utanför den gräns som avgör om de skall ha en revisor (högst tio anställda eller i Den höjning av gränsvärdet som har föreslagits i prome- kommer mot den bakgrunden att ha en begränsad effekt för de nu aktuella slagen av företag. Med hänsyn härtill och då ett förhållandevis begränsat antal företag berörs bör effekterna kunna accepteras. därför att promemorians förslag bör genomföras. Liksom tidigare bör kunna besluta att ekonomiska föreningar som faller nedanför gränsvärdet ändå måste ha en kvalificerad bör också enligt revisionslagen ha möjlighet att besluta att ett företag som faller nedanför gränsvärdet ändå måste ha en särskilt kvalificerad revisor. När det gäller i vilken utsträckning ideella föreningar skall vara skyl- diga att utse en auktoriserad revisor gäller samma regler som för handels- bolag som endast har fysiska personer som bolagsmän. nisationernas insamlingsråd (FRII) har ansett att det föreslagna gräns- värdet ligger för högt och att en viktig del i att skapa förtroende för en ideell förening är att dessa har en kvalificerad revision. gått tidigare avser vi att återkomma till med ett förslag som tar hänsyn till de särskilda förhållandena i bl.a. ideella föreningar. insamlingsorganisationer kan därmed komma att omfattas av kravet på att utse en särskilt kvalificerad revisor. Det bör i sammanhanget upp- märksammas att det inte finns något som hindrar en insamlingsorganisa- tion från att på eget initiativ utse en godkänd eller en auktoriserad Tilläggas kan att det på det internationella planet har tagits fram regler och förslag till regler som syftar till att stärka kraven på insamlingsorganisationers skyldighet att upprätta och bevara finansiella rapporter.2 Det är emellertid för tidigt att bedöma om och i så fall hur detta kan komma att påverka de svenska bestämmelserna om redovisning och revision i ideella föreningar. Vår slutsats är att skyldigheten att ha en auktoriserad revisor bör knytas till samma gränsvärde som har föreslagits gälla på redovisnings- i har anfört att förslaget kan innebära att det blir svårt för tillsynsmyndigheten att avgöra när en stiftelse skall utse en auktoriserad revisor. Det har därför rekommenderats att det ställs upp krav på att förvaltningsberättelsen skall innehålla uppgift om antalet anställda och nettoomsättning. Vi anser dock inte detta vara nödvändigt. uppställs det krav på att uppgift om såväl nettoomsättning, andra intäkter som antalet anställda skall lämnas på annan plats i årsre- Hur stor balansomslutning ett företag har framgår av En årsredovisning skall alltså innehålla de uppgifter 2 Jfr The Financial Action Task Force, Special Recommendation VIII av 2003 med Interpretative Note av ; , Draft Recom- mendation to Member States regarding a Code of Conduct for to promote Transparency and Accountability Best Practices, ; Ministers, Finance Ministers Statement of Deauville 17 2003; G8 and Home Affairs Ministers, Recommendations for Enhancing the Legal Framework to Prevent Terrorist , , 11 2004. som är nödvändiga för att kunna bedöma om en stiftelse skall ha en Prop. 2005/06:116 auktoriserad revisor eller en godkänd revisor som har avlagt revisors- Frågan om revision i bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrätts- föreningar och sambruksföreningar diskuteras särskilt i nästa avsnitt. Kraven på revisor i bostadsrättsföreningar, koopera- tiva hyresrättsföreningar och sambruksföreningar Regeringens förslag: Bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrättsföre- ningar och sambruksföreningar skall vara skyldiga att utse auktoriserad revisor eller revisor som har avlagt revisorsexamen enligt samma kriterier som gäller för andra ekonomiska föreningar. Förslaget i promemoria: Överensstämmer med regeringens förslag. Promemorians förslag omfattade dock inte Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt eller inte haft något att invända mot förslaget. SRS har ansett att gränsen för när en bostadsrättsförening skall ha en kvalificerad revisor bör sättas lägre. Bakgrund: Bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrättsföreningar och sambruksföreningar är ekonomiska föreningar men regleras av sär- skilda lagar; bostadsrättslagen (1991:614), lagen (2002:93) om koope- rativ hyresrätt och lagen (1975:417) om sambruksföreningar. avseenden är dock också lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar (föreningslagen) tillämplig på föreningarna. Vilka bestämmelser i före- ningslagen som skall tillämpas framgår genom hänvisningar i 9 kap. bostadsrättslagen, 2 kap. lagen om kooperativ hyresrätt och genom ett flertal hänvisningar i lagen om sambruksföreningar. När det gäller frågor om revision hänvisar alla lagarna till 8 kap. föreningslagen. bl.a. att de aktuella föreningarna skall ha minst en revisor. bestämmelser gäller emellertid i fråga om revisorns kompetens. I föreningslagen uppställs, som ovan har framgått, inte något generellt krav på att någon eller några av revisorerna skall vara auktoriserad eller Om tillgångarnas nettovärde överstiger 1 000 prisbas- belopp eller om antalet anställda i föreningen under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, måste emellertid minst en av revisorerna vara auktoriserad eller godkänd revisor som har avlagt revisorsexamen (se 8 kap. 5 § första stycket föreningslagen). sådan revisor måste också utses om minst en tiondel av medlemmarna Föreningslagens bestämmelser om att föreningens revisor i vissa fall skall vara auktoriserad eller godkänd gäller dock, med ett undantag, inte för bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrättsföreningar och sam- Dessa föreningar behöver inte utse en kvalificerad revisor annat än om har beslutat om det (se 9 kap. 26 § bostadsrättslagen, 2 kap. 20 § lagen om kooperativ hyresrätt och 14 § lagen om sambruksföreningar). Frågor om revision i bostadsrätts- föreningar berördes senast i prop. 2002/03:12 Olika bostadsrättsfrågor (s. 92). Till grund för propositionen låg betän- kande Olika bostadsrättsfrågor (SOU 2000:2). Utredningen hade gjort bedömningen att det inte borde införas något krav på kvalificerad revision av bostadsrättsföreningar. Också regeringen uttryckte tvek- samhet till ett generellt krav på kvalificerad revision. Den tog också upp frågan om det borde införas krav på kvalificerad revision när antalet anställda eller föreningens tillgångar överstiger en viss nivå. Den ansåg det emellertid lämpligt att i den delen invänta den översyn av före- kommande gränsvärden inom redovisnings- och revisionslagstiftningen som regeringen tidigare hade ställt i utsikt (jfr prop. 1998/99:130 s. 311). Skälen för regeringens förslag: har konstaterats att det skulle föra för långt att ålägga alla ekonomiska föreningar en skyldighet att ha auktoriserad eller godkänd revisor. Detta gäller givetvis även i fråga om bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrättsföreningar och sambruksföreningar. Ovan har föreslagits att ekonomiska föreningar alltid skall ha en aukto- riserad eller godkänd revisor som har avlagt revisorsexamen om före- ningen överskrider ett gränsvärde, baserat på tre delvärden som avser antalet anställda, balansomslutning och nettoomsättning. Bör detta gälla även bostadsrättsföreningar, kooperativa hyresrättsföreningar och sam- bruksföreningar eller bör sådana föreningar undantas från kraven på kvalificerad revision på samma sätt som ? Många bostadsrättsföreningar har stora tillgångar, i första hand fastig- heter. Förvaltningen av föreningarna är av stor betydelse för medlemmar- nas privatekonomi. Föreningarnas årsredovisningar kan vara av intresse även för tredje man, t.ex. borgenärer. Intresset av en kompetent revision är därför knappast mindre än i vanliga ekonomiska föreningar. Föreningarnas intresse av att minimera revisionskostnaderna bör givetvis beaktas men kan inte anses väga särskilt tungt när det gäller föreningar med mera omfattande verksamhet. De gränsvärden som har tillämpats på redovisnings- och revisionsområdet framstår emellertid inte som lämpliga i detta samman- hang. Den stora tillgångsposten i en bostadsrättsförening är föreningens fastighet. Det torde inte vara ovanligt att den överstiger den belopps- gräns, där en ekonomisk förening blir skyldig att ha auktoriserad revisor (1 000 prisbasbelopp), utan att föreningens ekonomiska förhållanden för den skull är särskilt komplicerade. Den effekten uppkommer inte om man i stället tillämpar det gränsvärde som har föreslagits i avsnitt 11.3. En bostadsrättsförening kommer då normalt inte att bli skyldig att ha sådan revisor annat än om såväl balansomslutningen som nettoom- sättningen uppgår till betydande belopp eller om föreningen har flera anställda. Kravet på auktoriserad revisor kommer därmed inte att träffa förhållandevis små bostadsrättsföreningar med okomplicerad ekonomi. Två remissinstanser har ansett att bostadsrättsföreningarnas särart moti- verar att gränsen för när en bostadsrättsförening skall utse en godkänd- eller auktoriserad revisor bör sättas lägre. Ett argument som anförts för den ståndpunkten är att promemorians förslag skulle innebära att endast mycket stora bostadsrättsföreningar skulle komma att omfattas av kravet på kvalificerad revision. Såsom vi redan har varit inne på så innebär de gränsvärden som används att en bostadsrättsförening med tämligen enkla ekonomiska förhållanden kommer att vara tvungen att utse en auktoriserad revisor eller en godkänd revisor som har avlagt revisors- Prop. 2005/06:116 examen endast därför att den äger en värdefull fastighet. Den effekt som promemorians förslag medför att endast stora bostadsrättsföreningar med komplicerade ekonomiska förhållanden skall omfattas av kravet på kvalificerad revision får anses lämpligare. Vi anser därför att promemorians förslag bör genomföras. Inget hindrar dock att de föreningar som vill att föreningens redovisning ändå granskas av en godkänd eller auktoriserad revisor, på samma sätt som , på eget initiativ utser en sådan. Det gränsvärde som har föreslagits för vanliga ekonomiska föreningar bör alltså tillämpas även i fråga om bostadsrättsföreningar och koope- rativa hyresrättsföreningar. De undantag som finns för sådana föreningar bör således tas bort. Motsvarande ändring bör göras såvitt avser sambruksföreningar. Regeringens förslag: Om ett företag enligt lag eller enligt läns- styrelsens beslut skall ha en kvalificerad revisor, skall uppgift om revisorn antecknas i det register där företaget är registrerat. Förslaget i promemoria: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller inte haft något att invända mot det. har dock ansett att alla revisorer i ekonomiska föreningar skall registreras. Bakgrund: I vissa fall, när det ställs krav på att ett företag skall ha en revisor, kräver lagen också att revisorn registreras i det register där företaget är registrerat. Så är t.ex. ett aktiebolag skyldigt att anmäla sin revisor för registrering i aktiebolagsregistret. Uppgiften om vem som är revisor i aktiebolaget kommer därmed att finnas lätt tillgänglig för tredje Även stiftelselagen innehåller krav på att stiftelseregistret skall innehålla uppgift om revisorer i registrerade stiftelser. När det gäller flera andra företagsformer, däribland ekonomiska föreningar och handels- bolag, ställer lagen inga krav på att företagets revisor finns registrerad tillsammans med företaget. Ekonomiska föreningar registreras i före- ningsregistret tillsammans med uppgifter om föreningens styrelse m.m. medan handelsbolag alltid är registrerade i handelsregistret tillsammans med uppgift om vilka som är bolagsmän i bolaget. Uppgift om revisor i föreningen eller handelsbolaget saknas däremot. andra företag som kan finnas antecknade i handelsregistret, t.ex. enskilda näringsidkare och näringsdrivande ideella föreningar. Skälen för regeringens förslag Handelsbolag, enskilda näringsidkare, näringsdrivande ideella föreningar De företag som enligt revisionslagen (1999:1079) är skyldiga att utse en auktoriserad revisor eller en godkänd revisor som har avlagt revisors- examen är framförallt ideella föreningar som utövar näringsverksamhet samt handelsbolag. Skyldigheten gäller stora företag. Bland de större företagen finns många som har kontakter med en vid krets av intressen- ter. För dessa intressenter, t.ex. leverantörer och anställda, kan det vara viktigt att känna till i vilken utsträckning företaget är föremål för revision, vem som sköter revisionen och vilka kvalifikationer revisorn har. Om revisorn finns registrerad i handelsregistret tillsammans med övriga uppgifter om företaget, blir det lättare för intressenterna att skaffa sig denna kunskap. Till detta kommer att en revisor som avgår skall anmäla detta till för registrering (se 23 § revisionslagen). I en sådan situation bör den berörda enskilda näringsidkaren, handelsbolaget eller ideella föreningen ha möjlighet att genom en registreringsanmälan visa att den revisor som har avgått har ersatts med en ny. Enbart en möjlighet till registrering är emellertid från registerhållningssynpunkt inte till- fredsställande, eftersom det kan antas leda till ett ofullständigt och föråldrat och därmed vilseledande registerinnehåll. Ett krav på registrering av företagets revisor skulle dessutom ge bättre förutsättningar för en kontroll av att revisorn har den behörighet som lagen kräver. Mot en registreringsbestämmelse talar i viss mån att registreringen i handelsregistret måste finansieras genom en registreringsavgift och att den därmed innebär en merkostnad för företaget. En registrerings- bestämmelse som avser företag som omfattas av revisionslagen kommer emellertid såsom revisionslagens tillämpningsområde är bestämt normalt att bli tillämplig enbart på större företag.