prop · GT03130 · 2006-03-30 00:00:00 — har näringsidkarna rätt att göra avdrag för ingående skatt hänförlig till förvärv av insatsvaror eller insatstjänster. Detta innebär i princip att det vid en övergång till det nya regelsystemet inte uppkommer någon temporär negativ kassamässig effekt. Det nya systemet kommer dock att medföra en varaktig negativ kassamäsig effekt genom att staten dels kommer att uppbära utgående skatt senare, dels måste återbetala överskjutande ingående skatt innan utgående skatt betalats in. Sammantaget bör dock förslaget i propositionen få positiva stats- finansiella effekter eftersom de ökade mervärdesskatteintäkter som förslaget kan antas medföra bör överstiga kostnaderna som de angivna likviditetsförlusterna innebär. Förslaget om omvänd skattskyldighet har systematisk-teknisk karaktär men innebär inte sådana ändringar som medför behov av resurs- förstärkning till eller förvaltningsdomstolarna. torde visserligen behöva genomföra betydande informationsinsatser gentemot aktörerna i byggsektorn, när det gäller de nya reglerna. Eventuella merkostnader som uppstår skall dock tas inom ram. Konsekvenser för små och medelstora I propositionen föreslås att omvänd skattskyldighet skall gälla vid omsättning av vissa byggtjänster och uthyrning av arbetskraft för sådana tjänster om förvärvaren i princip är verksam inom byggsektorn. bestämt krävs att den som förvärvar tjänsten är en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller en annan näringsidkare, som tillhandahåller en näringsidkare av det förstnämnda slaget sådana tjänster. Vid omvänd skattskyldighet blir förvärvaren skattskyldig, dvs. redovisnings- och betalningsskyldig för den skatt som hänför sig till omsättningen. Omvänd skattskyldighet innebär en avvikelse från huvudregeln enligt vilken den som levererar en vara eller tillhandahåller en tjänst är Den som omsätter tjänster av det aktuella slaget eller liknande tjänster, liksom vissa förvärvare, måste således ta ställning till huruvida omvänd skattskyldighet skall tillämpas i det enskilda fallet eller Detta ställningstagande innefattar en bedömning dels av om den tjänst som tillhandahålls kan hänföras till den typ av tjänster för vilka omvänd skattskyldighet gäller, dels huruvida förvärvaren har en sådan status som krävs för att omvänd skattskyldighet skall tillämpas. huvudregeln i fråga om skattskyldighet i stället skulle gälla innebär det den administrativa hanteringen av mervärdesskatten för berörda företag blir i viss mån mer komplicerad och betungande. Det i sin tur kan leda till att fullgörandekostnaderna, dvs. företagens kostnader för hanteringen av mervärdesskatten, ökar. Förslaget medför förändrade redovisningsrutiner för många företag, vilket kan ge upphov till vissa kostnader. Eventuella ökade kostnader bör dock bli relativt begränsade. De särregler som föreslås berör också i princip enbart företag inom byggsektorn. Generellt sett torde större företag ha bättre möjlighet än mindre företag att klara hanteringen av särregler. För små och medelstora företag som omsätter den aktuella typen av tjänster kan det dock förmodligen, med hänsyn till att de har färre antal kunder än större företag och mindre fakturaflöden, vara jämförelsevis enklare att hålla reda på om fråga är om sådana transaktioner för vilka omvänd skattskyldighet skall tillämpas eller ej. Mervärdesskattesystemet påverkar företagen ur likviditetssynpunkt. Under förutsättning att företagen får betalt av sina kunder innan de själva skall betala in mervärdesskatt och att nettoskatten är positiv, dvs. att den utgående skatten är större än den ingående, erhåller de en skattekredit. Värdet av denna kredit är den ränta som de skulle ha fått betala om de i stället hade lånat motsvarande belopp. Omvänd skattskyldighet medför likviditetseffekter både för den som tillhandahåller respektive förvärvar den aktuella typen av tjänster. Vid omvänd skattskyldighet beräknar förvärvaren en utgående skatt på tillhandahållarens omsättning som han redovisar i sin deklaration. För det fall förvärvaren har avdrags- eller återbetalningsrätt kan han föra upp samma belopp som ingående skatt, vilken kan avräknas mot den utgående skatten. Förvärvaren slipper således, i motsats till vad som normalt gäller, att till sin leverantör betala ett mervärdesskattebelopp och i de fall avdragsrätt föreligger ligga ute med detta belopp i avvaktan på att avdragsrätten inträder. Av det sagda följer att omvänd skattskyldighet medför positiva likviditetseffekter för förvärvarna. Omvänd skattskyldighet medför dock negativa likviditetseffekter för den som tillhandahåller den aktuella typen av tjänster. I enlighet med det anförda får tillhandahållaren inte som normalt tillgång till ett mervärdesskattebelopp från förvärvaren som han kan disponera exempelvis för att betala (ingående) skatt vid egna förvärv av material innan utgående skatt skall redovisas och betalas in till staten. Detta är dock en avsedd effekt med omvänd skattskyldighet. Syftet med denna åtgärd är nämligen att ohederliga och brottsliga företag inte skall få tillgång till mervärdesskattebelopp som de i strid med regelverket ges möjlighet att behålla, i stället för att rätteligen redovisa och betala in till staten (se avsnitt 6.2). Företag som tillhandahåller den aktuella typen av tjänster och som gör rätt för sig kommer dock, i sin egenskap av tillhandahållare att åsamkas negativa likviditetseffekter. Det är ofrån- komligt. De får vänta på att efter yrkande i skattedeklaration få överskjutande ingående skatt återbetald. Införandet av omvänd skatt- skyldighet kan därför komma att medföra ett behov av större kapital, vilket kan öka företagens kostnader. Ett och samma byggföretag kan uppträda både i rollen som tillhanda- hållare och förvärvare av byggtjänster. I vad mån totalt sett positiva eller negativa likviditetseffekter uppstår för det enskilda byggföretaget beror på inriktningen av dess verksamhet. Ett företag som förvärvar respektive tillhandahåller aktuell typ av tjänster under sådana omständigheter att omvänd skattskyldighet skall tillämpas vid dess förvärv respektive inte skall tillämpas vid dess tillhandahållanden åtnjuter positiva likviditets- effekter. En underentreprenör som enbart tillhandahåller byggtjänster till andra byggföretag, varvid omvänd skattskyldighet följaktligen skall gälla, påverkas däremot negativt i likviditetshänseende jämfört med om de nuvarande reglerna skulle bibehållas. För många byggföretag kommer självfallet utfallet att bli mer blandat i nu aktuellt avseende. De positiva likviditetseffekter som kan uppstå för förvärvare av byggtjänster som en följd av omvänd skattskyldighet torde företrädesvis inte komma mindre byggföretag till del. En förväntad positiv konsekvens av regler om omvänd skattskyldighet är att det torde bli svårare för ohederliga och brottsliga företag att konkurrera ut företag som fullgör sina skyldigheter i fråga om redovisning och betalning av mervärdesskatt. De undersökningar som gjorde i (rapport 2001:9) visar att skatteundandragandet främst sker i underentreprenörsleden, av företag som vanligtvis är mindre. De mindre, seriösa, företagen torde därför vara de företag som främst kan komma att gynnas av att skatteundandragandet försvåras vid ett införande av omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Ett problem som förekommer bl.a. inom byggsektorn är att större företag låter bli att betala sina fakturor . I dessa fall uppstår även en mervärdesskatterättslig problematik, genom att fordringsägaren, t.ex. en underentreprenör till ett byggföretag, utsätts för likviditetspåfrestningar eftersom denne är skyldig att redovisa och betala utgående skatt trots utebliven betalning från kunden. Vid omvänd skattskyldighet flyttas skattskyldigheten över från underentreprenören till byggföretaget. I det fall underentreprenören tillhandahållit byggföretaget en sådan tjänst som omfattas av omvänd skattskyldighet är det följaktligen byggföretaget som skall redovisa och betala den mervärdesskatt som skall tas ut i anledning av denna transaktion. För det fall byggföretaget inte betalar fakturan till underentreprenören slipper denne, när omvänd skattskyldighet gäller, att betala in utgående skatt. Problemet som består i att underentreprenören måste betala in utgående skatt vid utebliven betalning från kunden avhjälps således genom omvänd skattskyldighet. Denna positiva effekt av omvänd skattskyldighet torde särskilt komma små och medelstora företag till del. Regeringen föreslår att regeln i 13 kap. 14 § mervärdesskattelagen (1994:200) om uppskjuten redovisning av mervärdesskatt hänförlig till förskotts- eller a conto-betalning för byggnads- eller anläggnings- entreprenad ändras så att den går att tillämpa vid omvänd skattskyldighet. Förslaget innebär att möjligheten att skjuta upp redovisningen av förskotts- eller a conto-betalning kommer att vara oförändrad. Förslaget i den delen medför således inga konsekvenser för företagen jämfört med vad som gäller enligt nuvarande regler. Som framgår ovan kan förslaget om omvänd skattskyldighet medföra vissa ökade kostnader för företag verksamma inom byggsektorn bl.a. genom att fullgörandekostnaderna för hanteringen av mervärdesskatten ökar. Förslaget kommer som redogjorts för ovan också att medföra likviditetseffekter för företagen, vilket kan ge upphov till ökade kostnader hos vissa byggföretag och minskade kostnader hos andra Prop. 2005/06:130 byggföretag. Totalt sett uppstår det dock för byggsektorn som helhet inte någon sådan likviditetseffekt. De byggföretag som bedriver produktion av bostäder och är verksamma direkt i förhållande till slutkunden torde gynnas eller förbli opåverkade i likviditetshänseende vid ett införande av omvänd skattskyldighet. Någon ökad kostnad för dessa företag som har sin grund i likviditetseffekter, vilka de skulle behöva övervältra på slutkunderna, bör därför inte uppstå. Som nämnts innebär propositionens förslag dessutom att möjligheten att skjuta upp redovisningen av utgående skatt hänförlig till förskotts- eller a conto-betalning kommer att vara oförändrad. Det är av positiv betydelse när det gäller kostnaderna för produktion av bostäder. Med hänsyn till det anförda bedömer regeringen att utifrån de angivna faktorerna dvs. möjliga ökade fullgörandekostnader och eventuella ökade kostnader som en följd av likviditetseffekter bör kostnaderna för produktion av bostäder endast marginellt komma att påverkas som en följd av förslagen i denna proposition. 10.1Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) I paragrafens första stycke införs en ny punkt 4 c, i vilken föreskrivs ytterligare ett undantag från huvudregeln i punkt 1 att den som omsätter en vara eller en tjänst är skattskyldig. Till följd härav justeras hänvisningen i punkt 1. Bestämmelsen i den nuvarande punkten 4 b flyttas till en ny punkt 4 c. I punkten 4 b och andra stycket införs nya bestämmelser om omvänd skattskyldighet. Bestämmelserna innebär att omvänd skattskyldighet skall gälla vid omsättning inom landet av sådana tjänster som anges i ett nytt andra stycke i paragrafen (vissa byggtjänster samt uthyrning av arbetskraft för sådana tjänster). Vid omvänd skattskyldighet är för- värvaren, i stället för den som tillhandahåller tjänsten, skattskyldig. För att omvänd skattskyldighet skall gälla förutsätts dels att det är fråga om sådana tjänster som anges i paragrafens andra stycke, dels att den som förvärvar tjänsten uppfyller de krav som anges i punkten 4 b. När det gäller förvärvarens status krävs enligt första stycket 4 b att denne är en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller den aktuella typen av tjänster (första strecksatsen), eller en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare av det först nämnda slaget sådana tjänster (andra strecksatsen). Jämfört med förslaget i lagrådsremissen har punkt 4 b formulerats om i syfte att den skall bli tydligare. Omvänd skattskyldighet skall gälla både när svenska respektive utländska företag förvärvar tjänster av det aktuella slaget, under förutsättning att de uppfyller de nämnda kraven. att omvänd skattskyldighet också skall gälla både när svenska och utländska företag omsätter den aktuella typen av tjänster inom landet. Att förvärvaren skall vara en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller den aktuella typen av tjänster innebär att denne i sin näringsverksamhet inte endast undantagsvis eller vid enstaka tillfällen omsätter sådana tjänster. Avsikten är att omvänd skattskyldighet skall tillämpas vid transak- tioner mellan byggföretag i vid bemärkelse. Regeln i punkt 4 b första strecksatsen omfattar även företag (förvärvare) vars verksamhet består i att utföra den aktuella typen av tjänster åt andra med enbart underentreprenörer. Omvänd skattskyldighet skall således tillämpas bl.a. vid omsättningar till sådana företag och till företag (förvärvare) som vidareförsäljer sådana tjänster. Det kan förekomma att företag som är verksamma inom andra sektorer av näringslivet än byggsektorn tillfälligt åtar sig att som mellanmän tillhandahålla köpta tjänster av det aktuella slaget åt byggföretag. Sådana företag som förvärvar tjänster omfattas av omvänd skattskyldighet genom att det i punkt 4 b andra strecksatsen föreskrivs att förvärvaren är en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster. Avsikten med denna regel är bl.a. att det inte skall vara möjligt att åstadkomma att omvänd skattskyldighet inte skall gälla genom att sätta in ett icke-byggföretag i en entreprenadkedja. Regleringen innebär att omvänd skattskyldighet gäller när byggföretag som fungerar som entreprenörer förvärvar den typ av tjänster som anges i det andra stycket, oavsett entreprenadform. Även byggföretag som gör ett förvärv av sådana tjänster utan att något entreprenörsförhållande föreligger omfattas av omvänd skattskyldighet. Förvärvare som omfattas av omvänd skattskyldighet är också bl.a. byggmaterialhandlare och färg- handlare som erbjuder material och "egna" hantverkare för bostads- renovering, liksom åkeriföretag som har en mindre del uthyrning av maskiner med förare för schaktningsarbeten. Företag som hyr ut flytt- karlar, chaufförer och till en mindre del byggnadsarbetare är också exempel på förvärvare som omfattas av omvänd skattskyldighet. Ett företag som levererar och ansluter vitvaror på sådant sätt att det är fråga om en varuförsäljning är däremot ett exempel på en förvärvare som inte omfattas av omvänd skattskyldighet. Omvänd skattskyldighet skall heller inte tillämpas om t.ex. en fastighetsförvaltare, som vid något enstaka tillfälle har vidarefakturerat delar av en köpt tjänst på en annan fastighetsägare, förvärvar en sådan tjänst som anges i andra stycket. Detsamma gäller ett moderbolag som har fakturerat vidare en köpt tjänst av det aktuella slaget åt ett dotterbolag. Ingen av dessa förvärvare uppfyller de kriterier som uppställs på förvärvaren för att omvänd skattskyldighet skall gälla. En fastighetsägare eller fastighetsförvaltare i den egenskapen är inte en sådan förvärvare som skall tillämpa omvänd skattskyldighet. I andra stycket anges den typ av tjänster beträffande vilka tillämpning av omvänd skattskyldighet aktualiseras. Det är enligt punkt 1 fråga om sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som enligt gällande koder för Standard för svensk näringsgrensindelning, SNI, kan hänföras till mark- och grundarbeten (SNI-kod 45.1 enligt gällande SNI; SNI 2002), bygg- och anläggningsarbeten (SNI-kod 45.2), bygg- installationer (SNI-kod 45.3), slutbehandling av byggnader (SNI-kod 45.4) eller uthyrning av bygg- eller anläggningsmaskiner med förare (45.5). De grupper som de angivna SNI-koderna motsvarar är i sin tur indelade i undergrupper och detaljgrupper. Den typ av arbeten etc. som hänförs till dessa grupper utgör därmed sådana arbeten som omvänd skattskyldighet gäller för. I avsnitt 6.3.1 har närmare redogjorts för vad som omfattas av dessa begrepp. I bilaga 5 återfinns ett utdrag från meddelanden i samordningsfrågor för officiella statistik (2003:2) av vilket framgår vad för slags arbeten etc. som enligt SNI 2002 omfattas av de nämnda begreppen. I bilaga 6 finns ytterligare uppgifter härom. Beträffande bilaga 6 är det dokument som delvis återges i denna ett dokument som SCB uppdaterar efter hand. Punkt 1 innebär följaktligen att omvänd skattskyldighet skall tillämpas på tjänster som innebär att byggverksamhet utförs enligt gällande SNI. Beträffande bygginstallationer (SNI-kod 45.3) berörs i avsnitt 6.3.1 frågan om behandlingen av försäljning av utrustning och maskiner med montering eller installation. När det gäller slutbehandling av byggnader (SNI-kod 45.4) bör nämnas att denna grupp omfattar puts-, fasad- och stuckatörsarbeten; byggnadssnickeriarbeten; golv- och väggbeläggnings- arbeten; måleri och glasmästeriarbeten samt annan slutbehandling av byggnader. Även dessa grupper är indelade i undergrupper enligt SNI. I avsnitt 6.3.1 berörs frågan om gränsdragning mellan å ena sidan uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner, såsom entreprenad- maskiner, med förare och å andra sidan transporttjänster, t.ex. transporter med lastbil. Av punkt 2 följer att byggstädning är en sådan tjänst för vilken omvänd skattskyldighet gäller. Enligt punkt 3 gäller omvänd skattskyldighet också vid uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i punkt 1 och 2. De typer av tjänster som anges i punkt 2 och 3 omfattas inte av byggverksamhet enligt SNI. En tjänst som består i att t.ex. bygg- och anläggningsarbeten tillhandahålls, såsom uppförande av ett hus, kan även innefatta material och andra varor som omsätts i samband med tjänsten. Att omvänd skattskyldighet skall gälla vid tillhandahållande av bygg- och anlägg- ningsarbeten betyder att denna skattskyldighet skall omfatta hela denna omsättning, således även den del som avser material och andra varor. Om ett företag enbart levererar t.ex. byggnadsmaterial som skall användas vid uppförandet av ett hus, skall dock omvänd skattskyldighet inte tillämpas. Detta eftersom det i sådant fall inte är fråga om till- handahållande av någon tjänst, utan om en leverans av en vara. Som redan nämnts skall omvänd skattskyldighet gälla både när svenska och utländska företag omsätter den aktuella typen av tjänster inom landet. Beträffande uthyrning av arbetskraft för utförande av sådana tjänster som avses gäller enligt 1 kap. 2 § första stycket 2 ML omvänd skattskyldighet när utländska företagare omsätter den typen av tjänster, om förvärvaren är en näringsidkare. Bestämmelsen om uthyrning av arbetskraft i punkt 4 b får därför betydelse i de fall den som omsätter tjänsten inte är en utländsk, utan en svensk företagare. Av första stycket punkt 4 b följer också att omvänd skattskyldighet gäller om skattskyldighet inte föreligger enligt första stycket 2 i 1 kap. 2 §. Det sagda syftar just på tjänster som innebär uthyrning av arbetskraft för vilka reglering om omvänd skattskyldighet alltså redan finns i paragrafens första stycke 2. Avsikten är att det endast skall finnas en tillämplig bestämmelse om vem som är skattskyldig. I det fall en utländsk företagare hyr ut arbetskraft för utförande av aktuell typ av byggtjänster är tillämpningsområdet för omvänd skattskyldighet mer vidsträckt jämfört med om ett svenskt företag omsätter en tjänst av samma slag. I det förstnämnda fallet är nämligen inte denna tillämpning begränsad till den situationen att förvärvaren är en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller den aktuella typen av tjänster, eller en annan näringsidkare, som tillhandahåller en näringsidkare av det först nämnda slaget sådana tjänster. I punkt 4 c (nuvarande punkt 4 b) har det gjorts ett tillägg för att åstadkomma att det endast skall finnas en tillämplig bestämmelse om vem som är skattskyldig när det gäller förhållandet mellan punkterna 4 b och 4 c. Genom det tillägget framgår av punkt 4 c att den punkten tar sikte på annan omsättning än som avses i 4 b. Omsättningar av byggtjänster kan dock komma att omfattas av punkt 4 c; nämligen om en utländsk företagare omsätter en sådan tjänst och förvärvaren är registrerad till mervärdesskatt här, men denne inte är en sådan förvärvare som anges i punkt 4 b. Om förutsättningarna för omvänd skattskyldighet inte är uppfyllda är den som omsätter tjänsten skattskyldig (1 kap. 2 § första stycket 1 mervärdesskattelagen [1994:200, ML]). Paragrafen har behandlats i avsnitt 6.2 och 6.3.12. Ändringen i paragrafen föranleds av att bestämmelsen i den nuvarande punkten 4 b i 1 kap. 2 § första stycket ML flyttas till en ny punkt 4 c. Hänvisningen till 1 kap. 2 § i förevarande paragraf har justerats i enlighet härmed. Genom förslaget att omvänd skattskyldighet under föreskrivna förutsätt- ningar skall tillämpas vid omsättning inom landet av vissa byggtjänster och uthyrning av arbetskraft för sådana tjänster, kommer en utländsk företagare som omsätter sådana tjänster inte att vara skattskyldig här. Företagaren kommer därför inte att ha rätt till avdrag för ingående skatt enligt 8 kap. En rätt till återbetalning införs i stället. I enlighet härmed utvidgas i paragrafens andra stycke rätten till återbetalning av ingående skatt vid omvänd skattskyldighet till att även omfatta de fall då utländska företagare inom landet omsätter den aktuella typen av tjänster (föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4 b och andra stycket ML). Lagtexten justeras med anledning härav. Den skatt som kan återbetalas med stöd av bestämmelsen är ingående skatt som avser förvärv eller import som hänför sig till nämnda typ av omsättning. Angående begreppet utländsk företagare, se 1 kap. 15 § ML. Det kan konstateras att redan enligt den nuvarande lydelsen av det andra stycket i paragrafen finns stöd för återbetalning av ingående skatt som hänför sig till en utländsk företagares omsättning inom landet av tjänst som innebär uthyrning av arbetskraft för utförande av bygg- tjänsterna i fråga. Se det andra stycket i förevarande paragraf samt 1 kap. 2 § första stycket 2 jämförd med 5 kap. 7 § andra stycket 7 ML. Den utländske företagaren får utöva sin rätt genom att hos begära återbetalning av den ingående skatten (19 kap. 1 § första stycket ML). I vissa fall skall dock ansökan om återbetalning göras i skattedeklaration eller i självdeklaration (19 kap. 1 § andra stycket jämförd med 1113 §§ ML). Paragrafen har behandlats i avsnitt 6.4. Angående motsvarande återbetalning av ingående skatt till svenska företagare, se föreslagna 11 e §. Paragrafen är ny. Den motsvarar regeln i 10 kap. 1 § andra stycket ML om återbetalning till utländska företagare av ingående skatt hänförlig till omsättning av den aktuella typen av tjänster för vilken förvärvaren är skattskyldig. Skälet för införande av bestämmelsen är detsamma som angetts för införande av den regeln. Genom att omvänd skattskyldighet i vissa fall skall gälla vid omsättning inom landet av aktuell typ av tjänster som görs av andra än utländska företagare kommer den som omsätter tjänsten inte längre att vara skattskyldig här. Avdragsrätt enligt 8 kap. ML föreligger därför inte, varför en regel om rätt till återbetalning förs in. Genom paragrafen införs en rätt till återbetalning av ingående skatt till andra än utländska företagare, dvs. till inhemska företag, vid omvänd skattskyldighet i de fall då byggtjänster och uthyrning av arbetskraft för sådana tjänster omsätts inom landet (föreslagna 1 kap. 2 § första stycket 4 b och andra stycket ML). Den skatt som kan återbetalas med stöd av bestämmelsen är ingående skatt som avser förvärv eller import som hänför sig till nämnda typ av omsättning. En förutsättning för rätt till återbetalning är att omsättningen är skatte- pliktig eller medför återbetalningsrätt enligt 11 eller 12 §.