prop · GT0397 · 2006-03-01 00:00:00 — 3.är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller nedstigande led till en person som avses under 1 eller är besvågrad med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift med den andres syskon, eller 4.står i låneskuld till banken eller annat företag i samma koncern eller har förpliktelser för vilka banken eller ett sådant företag har ställt säker- het. Den som enligt denna paragraf inte är behörig att vara revisor får inte heller vara revisor i ett dotterföretag till banken. En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt denna para- graf inte är behörig att vara revisor. Har banken anställda eller delegater med uppgift att uteslutande eller huvudsakligen sköta bankens interna revision, får revisorn dock anlita dessa i den utsträckning det är förenligt med god revisionssed. 11 §2 Den får inte vara lekmannarevisor som 1. är styrelseledamot i banken eller dess dotterföretag eller delegat i banken eller biträder vid bankens bokföring eller medelsförvaltning eller bankens kontroll däröver, 2. är anställd hos banken eller på 2. är anställd hos banken eller på Senaste lydelse 2004:318. Senaste lydelse 2004:318. något annat sätt har en underord- nad eller beroende ställning till banken eller till någon som avses under 1 eller är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder banken vid grundbokför- ingen eller medelsförvaltningen eller bankens kontroll däröver, något annat sätt har en underord- Prop. 2005/06:97 nad eller beroende ställning till banken eller till någon som avses under 1 eller är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder banken vid bokföringen eller medelsförvaltningen eller bankens kontroll däröver, 3.är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller nedstigande led till en person som avses under 1 eller är besvågrad med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift med den andres syskon, eller 4.står i låneskuld till banken eller annat företag i samma koncern eller har förpliktelser som banken eller ett sådant företag har ställt säkerhet för. Vad som sägs i första stycket 4 gäller bara om låneskulden eller säker- heten går utöver vad som normalt sammanhänger med medlemskap i banken. Den som enligt denna paragraf inte är behörig att vara lekmannarevisor får inte heller vara lekmannarevisor i ett dotterföretag till banken. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Äldre bestämmelser gäller om det yrkesmässiga biträde som annars skulle föranleda jäv för en revisor eller en lekmannarevisor avser ett räkenskapsår som har inletts före . 2.8Förslag till lag om ändring i revisionslagen (1999:1079) Härigenom föreskrivs att 17 § revisionslagen (1999:1079) skall ha följande lydelse. Den får inte vara revisor som 1.är ägare till eller delägare i företaget eller annat företag i samma koncern, 2.ingår i företagsledningen för företaget eller dess dotterföretag eller biträder vid företagets bokföring eller medelsförvaltning eller företagets kontroll däröver, 3.är anställd hos eller på annat sätt har en underordnad eller beroende ställning till företaget eller någon som avses under 1 eller 2, 4.är verksam i samma rörelse som den som yrkesmässigt biträder företaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller företagets kontroll däröver, 5.är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller nedstigande led till en person som avses under 1 eller 2 eller är besvågrad med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift med den andres syskon, eller 6.står i låneskuld till företaget eller ett annat företag i samma koncern eller har en förpliktelse som ett sådant företag har ställt säkerhet för. Den som enligt första stycket inte är behörig att vara revisor i ett moderföretag får inte vara revisor i dess dotterföretag. I fråga om företag som på grund av sin storlek skall ha minst en auktoriserad revisor eller godkänd revisor som har avlagt revisors- examen gäller, i stället för bestäm- melsen i första stycket 4, att den inte får vara revisor som är verk- sam i samma rörelse som den som yrkesmässigt biträder företaget vid bokföringen eller medelsförvalt- ningen eller företagets kontroll däröver. Den som enligt första eller andra stycket inte är behörig att vara revisor i ett moderföretag får inte vara revisor i dess dotterföre- tag. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Äldre bestämmelser gäller om det yrkesmässiga biträde som annars skulle föranleda jäv för en revisor avser ett räkenskapsår som har inletts före . Förslag till lag om ändring i lagen (2004:46) om Härigenom föreskrivs att det i lagen (2004:46) om investeringsfonder skall införas en ny paragraf, 2 kap. 3 a §, av följande lydelse. Vid tillämpningen av 9 kap. 17 § och 10 kap. 10 § aktiebolagslagen (2005:551) om jäv för revisor och lekmannarevisor skall fondbolag anses som aktiebolag som avses i 9 kap. 13 eller 14 § samma lag. Denna lag träder i kraft . Anmärkning: En ny paragraf med benämningen 2 kap. 3 a § har också föreslagits i lag- rådsremissen Ersättning till ledande befattningshavare i näringslivet. Förslag till lag om ändring i lagen (2004:297) om Härigenom föreskrivs att det i lagen (2004:297) om bank- och finansi- eringsrörelse skall införas två nya paragrafer, 10 kap. 12 a § och 12 kap. 9 a §, av följande lydelse. Vid tillämpningen av 9 kap. 17 § och 10 kap. 10 § aktiebolagslagen (2005:551) om jäv för revisor och lekmannarevisor skall bankaktie- bolag anses som aktiebolag som avses i 9 kap. 13 eller 14 § samma lag. Vid tillämpningen av 8 kap. 7 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar om jäv för revisor skall kreditmarknadsföreningar anses som föreningar som avses i 8 kap. 5 § första eller tredje stycket samma lag. Denna lag träder i kraft . Ärendet och dess beredning () har upprättats promemo- rian Några frågor om revision (). Promemorians lagförslag i fråga om revisionsberättelsens innehåll och revisorns mandattid har lett till lagstiftning (se prop. 2003/04:157 och bet. 2004/05:LU1 samt prop. 2004/05:85 och bet. 2004/05:LU23). I denna proposition behandlas frågan om revisorsjäv och tillhandahållandet av vissa redovisningstjänst- er. Enligt promemorians förslag, som innebär en skärpning av gällande rätt, skall den som är verksam i samma företag som den som yrkesmäss- igt biträder ett aktiebolag vid bokföringen inte kunna vara revisor i före- taget (s.k. byråjäv). Motsvarande byråjäv föreslås gälla vid revision av flertalet finansiella företag och andra bokföringsskyldiga företag som skall utse en auktoriserad eller godkänd revisor. I propositionen behand- las också frågan om styrelsens och den verkställande direktörens skyldig- het att lämna upplysningar och biträde till revisorn. Promemorian, vars lagförslag i nu aktuella delar finns i bilaga 1, har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. En sammanställning av remissvaren finns tillgänglig i lagstiftnings- ärendet (dnr Ju2001/220/L1, Ju2003/629/L1 och Ju2003/3072/L1). Propositionen bygger på en överenskommelse mellan den socialdemo- kratiska regeringen och . Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över lagförslagen. Lagrådet har lämnat förslagen utan erinran. Lagrådets yttrande finns i bilaga 3. Lagrådsremissens lagförslag stämmer överens med propositionens lagförslag. 4 Allmänt om byråjäv m.m. I 9 kap. 17 § nya aktiebolagslagen (2005:551; lagen trädde i kraft ) finns bestämmelser som hindrar den som på olika sätt står det reviderade bolaget nära från att vara revisor i bolaget. Den äldre aktiebolagslagen (1975:1385) innehöll motsvarande bestämmelser, se 10 kap. 16 §. Likalydande jävsbestämmelser återfinns också i annan associationsrättslig lagstiftning, se 10 kap. 5 § försäkringsrörelselagen (1982:713), 4 a kap. 5 § sparbankslagen (1987:619), 8 kap. 7 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 4 kap. 6 § stiftelselagen (1994:1220), 7 a kap. 5 § lagen (1995:1570) om medlemsbanker och 17 § revisionslagen (1999:1079). Motsvarande jävsbestämmelser finns för s.k. lekmannarevisorer (se bl.a. 10 kap. aktiebolagslagen). Jävsbestämmelserna har civilrättslig karaktär. En revisor som är jävig förlorar sin behörighet att vara revisor i det företag som jävet gäller. Revisorn får med andra ord inte längre anlitas av företaget. Detta kan få till följd att en ny revisor måste utses av bolagsstämman eller mot- Vid sidan av jävsbestämmelserna finns det i revisorslagen (2001:883) näringsrättsliga regler om hur revisionsverksamhet skall bedrivas (se prop. 2000/01:146). Bland annat finns regler som innebär att en revisor måste vara oberoende i förhållande till det reviderade före- taget. De rättsliga effekterna av ett förbjudet beroendeförhållande är dock annorlunda än effekterna av jäv. Exempelvis leder förekomsten av ett beroendeförhållande inte utan vidare till att revisorn förlorar sin behörig- het att genomföra revisionsuppdraget. Jävsbestämmelserna innebär bl.a. att den inte får vara revisor som biträder vid bolagets bokföring (se 9 kap. 17 § första stycket 2 nya aktie- bolagslagen; redovisningsjäv). Jävsbestämmelserna gäller också den som är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder bolaget vid grundbokföringen (se första stycket 4; byråjäv). Bestäm- melserna om byråjäv utesluter inte att andra personer, verksamma vid samma revisionsbyrå som revisorn, bistår bolaget med andra redovis- ningstjänster. Enligt 5 kap. 1 § bokföringslagen (1999:1078) skall affärshändelser bokföras så att de kan presenteras i registreringsordning (grundbokför- ing) och i systematisk ordning (huvudbokföring). Detta skall ske på ett sådant sätt att det är möjligt att kontrollera fullständigheten i bokförings- posterna och överblicka verksamhetens förlopp, ställning och resultat. 1997/98:99 behandlades frågan om redovisnings- och byråjäv kortfattat (se s. 146 f.). Det anmärktes beträffande byråjäv att det hade diskuterats om inte distinktionen mellan grundbokföring och huvudbok- föring hade passerats av den tekniska utvecklingen. Regeringen var den gången inte beredd att föreslå några preciseringar av reglerna men uttala- de att det kunde finnas anledning att återkomma till frågan när den då pågående översynen av bokföringsbestämmelserna hade slutförts. Reger- ingen hänvisade också till arbete. Detta arbete avslutades (se SOU 1999:43) och trädde en ny revisorslag i kraft (prop. 2000/01:146). Som har nämnts ovan innehåller revisorslagen bl.a. regler om revisor- ers oberoende, den s.k. analysmodellen. Av 21 § revisorslagen framgår att en revisor skall avböja eller avsäga sig ett uppdrag i revisionsverk- samheten om det föreligger något förhållande som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Bestämmelsen är utformad som en presumtionsregel, innebärande att revisorn skall avböja eller avsäga sig uppdraget om någon av de i bestämmelsen angivna typ- situationerna föreligger. En av typsituationerna föreligger om revisorn vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget (s.k. själv- granskningshot). De angivna typsituationerna kompletteras med en generalklausul, vilken tar sikte på varje annan situation där förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet kan rubbas. I sammanhanget bör det noteras att 21 § revisorslagen inte bara omfatt- ar oberoendehot som är direkt hänförliga till revisorn utan också förtro- enderubbande förhållanden som primärt avser någon annan i den revis- ionsgrupp där revisorn är verksam. Det innebär att revisorn även skall beakta förtroendehot som är hänförliga till bl.a. andra personer verk- samma på samma revisionsbyrå som revisorn. Av bestämmelsen framgår dock att revisorn inte behöver avböja eller avsäga sig uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana särskilda omständigheter eller har Prop. 2005/06:97 vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Vidare följ- er av 24 § revisorslagen att revisorer har skyldighet att dokumentera sin analys av oberoendet. Analysmodellen skall ses mot bakgrund av rekom- mendation 2002/590/EG av Revisorers oberoende i EU: Grundläggande principer. Även om rekommendationen inte är form- ellt bindande för medlemsstaterna är det naturligt att dess regler när det är lämpligt kommer till uttryck i nationell lagstiftning eller annan nation- ell normgivning. I rekommendationen föreskrivs bl.a. följande om själv- granskningshot (A 7.2.1). Upprättande av räkenskaper och redovisning Ett självgranskningshot existerar då en revisor, ett revisionsbolag, ett företag i ett nätverk eller en partner, chef eller anställd i dessa deltar i upprättandet av revisionsklientens räkenskaper eller redovisning. Hur betydande hotet är beror på utsträckningen av dessa personers involvering i processen och graden av allmänt intresse. Självgranskningshotet anses alltid vara för betydande för att möjliggöra deltag- ande i upprättandeprocessen, om inte den tillhandahållna hjälpen endast är av teknisk eller mekanisk karaktär och de råd som ges endast är av informativ karaktär. När det gäller lagstadgad revision av kunder som är företag av allmänt intresse anses emellertid tillhandahållande av någon annan sådan hjälp än den som ligger inom ramen för revisionsmandatet orsaka en oacceptabelt hög risk för oberoen- det, och bör därför förbjudas. av allmänt intresse avses i rekommendationen företag som är av betydande allmänt intresse på grund av verksamhet, storlek eller antalet anställda eller på grund av att de har ett stort antal aktie- ägare. Som exempel på sådana företag nämns kreditinstitut, försäkrings- bolag, investmentbolag, fondföretag, pensionsförvaltare och börsnotera- de företag. I sammanhanget bör också nämnas att och rådet har antagit ett nytt åttonde bolagsrättsligt direktiv om revision.1 När det gäller revision av företag av allmänt intresse skall medlemsstaterna enligt direktivet se till att revisorn, när så är lämpligt för att skydda revisorns oberoende, inte utför en lagstadgad revision om den innebär självgransk- ning. Direktivet kan väntas bli offentliggjort i EU:s officiella tidning . Medlemsstaterna har på sig att genomföra det. Mot bakgrund av den redan antagna och gällande EG-rekommendat- ionen är det naturligt att, utan att invänta genomförandet av det åttonde bolagsrättsliga direktivet, på nytt ta upp frågan om huruvida den nuvar- ande bestämmelsen om byråjäv i aktiebolagslagen har en ändamålsenlig utformning. Detta framstår som särskilt angeläget beträffande byråjäv i 1 och rådets direktiv om lagstadgad revision av årsbokslut och sam- manställd redovisning och om ändring av rådets direktiv /660/EEG och 83/349/EEG; förslag 13721/04 DRS 34 CODEC 1136. de stora aktiebolagen. I detta sammanhang bör också regleringen av Prop. 2005/06:97 andra företag av allmänt intresse såsom finansiella företag ses över. 5Skärpta byråjävsbestämmelser i större icke- finansiella aktiebolag Regeringens förslag: Den som är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder ett icke-finansiellt aktiebolag vid bokför- ingen skall inte kunna vara revisor eller lekmannarevisor i bolaget, om bolaget på grund av sin storlek eller på grund av börsnotering skall ha minst en auktoriserad revisor eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen Förslaget i promemorian: Överensstämmer med regeringens förslag (promemorian s. 56 f.). Enligt promemorian skall dock den skärpta bestämmelsen gälla samtliga aktiebolag (se nästa avsnitt). Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt eller inte haft några invändningar mot promemorians förslag. Några remissinstans- er, bl.a. och , har dock avstyrkt förslaget. Även FAR och har avstyrkt förslaget och har därvid ifrågasatt om aktiebolagslagen, med hänsyn till regleringen i revisorslagen, alls bör innehålla några jävsregler. har ansett att förhållandet mellan aktie- bolagslagen och revisorslagen bör analyseras ytterligare. Skälen för regeringens förslag: I propositionen med förslag till ny aktiebolagslag har vi tagit ställning för att också den nya lagen bör inne- hålla bestämmelser om revisorsjäv (se prop. 2004/05:85 s. 320 f.). Som skäl för ställningstagandet anges att det finns ett såväl pedagogiskt som praktiskt värde i att aktiebolagslagen uttryckligen förbjuder sådana för- hållanden som generellt inte kan anses vara godtagbara. Vi är inte heller i detta lagstiftningsärende beredda att ställa oss bakom vad FAR och har föreslagit i fråga om att utmönstra reglerna om revisorsjäv ur lagen. Frågan är då om det bland dessa jävsbestämmelser bör finnas en bestämmelse om byråjäv. En annan fråga är hur en sådan bestämmelse, om den anses nödvändig, bör vara utformad. Bör den, som , vara begränsad så att jäv föreligger endast om revisorns kollega handhar bolagets grundbokföring? Eller bör den skärpas så att jäv föreligger så snart revisorns kollega handhar någon del av bolagets bokföring, inbegripet upprättandet av årsredovisningen? Enligt vår uppfattning finns det anledning att vid en diskussion om dessa frågor göra åtskillnad på större och mindre bolag. I det följande diskuteras frågorna ur de större aktiebolagens perspektiv. Revisorns direkta eller indirekta inblandning i det reviderade bolagets redovisning ger upphov till hot mot revisorns oberoende. Det kan vara ett hot mot det faktiska oberoendet, dvs. en risk för att revisorn inte utför sin granskning på ett opartiskt sätt. Det kan också vara ett hot mot det synbara oberoendet, dvs. en risk att revisionen inte vinner omvärldens tilltro eftersom revisorn inte framstår som opartisk. Ett s.k. kombiupp- drag där någon, som är verksam i samma revisionsföretag som den valde revisorn, deltar i upprättandet av den bokföring som sedan skall granskas av revisorn torde ofta ge upphov till hot mot oberoendet. Sär- skilt problematiskt är det när en person på revisionsbyrån deltar vid upp- rättandet av revisionsklientens årsredovisning, med vad det medför i fråga om ställningstaganden beträffande exempelvis värderingar, aktive- ringar och reserveringar. Det nu sagda talar för att bestämmelser om byråjäv bör finnas även och att de bör utvidgas så att jäv före- ligger så snart revisorns kollega tar någon del i bolagets bokföring, vare sig det är fråga om grundbokföringen, huvudbokföringen eller årsredo- visningen. Frågan bör dock inte ses enbart i ett oberoendeperspektiv. Det bör ock- så beaktas om kombiuppdragen leder till sämre eller bättre redovisning och revision. Det har från revisorshåll hävdats att ett kombiuppdrag leder till en högre kvalitet på revisionen än vad som annars hade varit fallet. Revisorn får, om det är kolleger på hans eller hennes byrå som sköter bolagets redovisning, löpande information om väsentliga händelser i bolaget. Förutsättningarna att upptäcka och rätta till brister i bokföringen blir bättre. Det sker en löpande kontroll av att skatter och avgifter redo- visas och betalas i rätt tid och med rätt belopp. Sammantaget skulle där- för, enligt denna uppfattning, revisorns kontroll över bolaget bli starkare. Mot detta kan invändas att revisorn kan skaffa sig samma löpande information om väsentliga händelser i bolaget, om det är en fristående redovisningsbyrå som handhar bokföringen. Enligt vår mening torde vidare kombiuppdrag medföra en risk för att revisorn alltför mycket för- litar sig på den redovisning som upprättats med deltagande av hans eller hennes medarbetare. Detta antagande vinner, såvitt avser små aktiebolag, stöd i erfarenhet. Revisionen får därmed inte den omfattning och kvalitet den skall ha enligt god revisionssed. Enligt vår bedömning är därför kombiuppdragen, generellt sett, i vart fall inte ägnade att leda till en bättre revision. Vi anser att det är svårare att dra några definitiva slutsatser i fråga om huruvida dessa uppdrag ock- så, typiskt sett, leder till en kvalitativt bättre eller sämre redovisning. Svaret på denna fråga torde i stora delar bero på hur de revisionsklienter, som anlitar samma revisionsbyrå för både revisions- och redovis- ningstjänster, skulle välja att sköta sin redovisning om kombiuppdragen förbjuds. Vår slutsats är alltså att bestämmelserna om byråjäv bör finnas kvar. Det finns också goda skäl att skärpa bestämmelserna. För en sådan skärp- ning talar, utöver vad som har angetts ovan, de tillämpningsproblem som de nuvarande bestämmelserna ger upphov till. Ett sådant problem gäller distinktionen mellan grundbokföring och huvudbokföring. Som framgått av avsnitt 4 konstaterade regeringen proposition att denna distinktion har passerats av den tekniska utvecklingen. Skälet till detta är att bokföringen i de allra flesta bolag är datorbaserad. Vid användning av ett bokföringsprogram registr- eras och systematiseras verifikationerna vid en och samma tidpunkt. Grund- och huvudbokföring sker alltså i princip , även om vissa moment som får anses ingå i grundbokföringen attestering och konter- ing kan göras i förväg. har uppgett att byråjävsbestämmelsen också ger upphov till besvärliga gränsdragningsproblem. Enligt nämnden härrör problemen delvis från tillämpningen av nämndens numera upphävda föreskrifter om redovisningsjäv (69 §§ RNFS 1997:1). Vilken betydelse bestämmelserna i revisorslagen får i detta avseende är ännu endast delvis klarlagt. Av Revisorsnämndens avgörande i ett disciplinärende framgår att revisionsbyråns biträde med redovisning, vilket i och för sig inte stridit mot aktiebolagslagens bestämmelse om byråjäv, kan medföra disciplinära åtgärder för revisorn (, dnr 2004-70). Vid bedöm- ningen beaktade nämnden att revisionsklienten är ett av de ledande före- tagen i sin bransch. Till detta kommer att EG-rekommendationen, som ovan har framgått, innebär att revisionsföretag inte på något sätt får delta i upprättandet av bokföring åt revisionsklienter som är företag av allmänt intresse, dvs. inte heller genom åtgärder som är av teknisk eller mekanisk karaktär. Samma grundsyn på den aktuella typen av hot mot revisorns oberoende återfinns i det ovan nämnda åttonde bolagsrättsliga direktivet om revision (se artikel 22). Vad som likväl talar mot att skärpa byråjävsbestämmelserna är att en sådan skärpning med de minskade möjligheter att samordna redovis- ning och revision som detta innebär kan medföra ökade kostnader för bolagen. I större aktiebolag torde emellertid sådana kostnadsökningar i den mån de överhuvudtaget aktualiseras vara försumbara. Vi förordar därför att bestämmelserna om byråjäv skärps såvitt gäller stora bolag. Frågan är då hur gränsen mellan de större aktiebolag för vilka byrå- jävsbestämmelsen bör skärpas och andra aktiebolag bör dras. En utgångspunkt för resonemanget bör vara att åtminstone aktiebolag som enligt EG-rekommendationen får anses vara av allmänt intresse bör omfattas (jfr avsnitt 4). Ett lämpligt sätt att dra gränsen är enligt vår mening att knyta an till kravet på att bolaget skall ha minst en auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexamen. Ett sådant krav på en särskilt kvali- ficerad revisor finns i fråga om vissa aktiebolag. Kravet gäller för närvar- ande, något förenklat, om nettovärdet av aktiebolagets tillgångar enligt balansräkningen överstiger ca eller om antalet anställda överstiger 200 eller om bolagets aktier är noterade vid en börs. Vi avser dock att, med denna proposition, besluta om en proposition med förslag till en ny avgränsning av vilka företag som skall ha en särskilt kvalificerad revisor (se prop. 2005/06:116). Förslaget inne- bär att ett aktiebolag utöver om dess aktier är noterade vid en börs skall ha en sådan revisor om det uppfyller mer än ett av följande tre krit- erier: 1.Medelantalet anställda i aktiebolaget har under vart och ett av uppgått till mer än 50. 2.Värdet av aktiebolagets tillgångar enligt balansräkningarna (balans- omslutningen) för vart och ett av har uppgått till mer än .