prop · GT03130 · 2006-03-30 00:00:00 — omvänd skattskyldighet innebär i praktiken att systemet med a conto- Att skattskyldigheten inträffar redan vid starten av ett byggprojekt i stället för när det färdigställts och kan börja generera intäkter, innebär en betydande likviditetspåfrestning för den som avser att bygga bostäder och ett fördyrat bostadsbyggande. Byggindustrier och framför liknande synpunkter som de tre närmast föregående remissinstanserna. Skälen för regeringens förslag: Regeringen har i propositionen Förenklade skatteregler med anledning av ny redovisningslagstiftning 2005/06:174) lämnat förslag till nya regler i inkomstskattelagen (1999:1229) och mervärdesskattelagen rörande redovisning av skatt. Förslagen syftar bl.a. till att anpassa reglerna i mervärdesskattelagen till regler om förenklat årsbokslut som regeringen har föreslagit i en annan proposition (prop. 2005/06:116, Förenklade redovisningsregler, m.m). I den först nämnda propositionen föreslås att den allmänna regeln i 13 kap. 6 § 2 ML om redovisning av utgående skatt i de fall omvänd skattskyldighet gäller ändras. För att det fall av omvänd skattskyldighet som föreslås i förevarande proposition skall omfattas av regleringen i 13 kap. 6 § 2 ML behöver den regeln justeras. 2005/06:174 har regeringen föreslagit att mindre företag skall få använda en kontantmetod för redovisning av skatt. Förslaget innebär bl.a. följande. Bestämmelserna i 13 kap. 8 och 18 §§ ML ändras. Företag vars årliga omsättning här i landet normalt uppgår till högst och som inte är skyldiga att enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen (1999:1078) avsluta sin bokföring med en årsredovisning, får tillämpa en metod som innebär att den utgående skatten skall redovisas och den ingående skatten får dras av för den redovisningsperiod när betalning tas emot respektive när betalning erläggs (kontantmetod). Obetalda fordringar och skulder som föreligger vid beskattningsårets utgång skall dock alltid redovisas senast för den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut. En sådan skattskyldig skall dock alltid ha en möjlighet att tillämpa de allmänna reglerna. Om ett företag tillämpar de allmänna reglerna för redovisning av utgående skatt i 13 kap. 6 § ML i stället för kontantmetoden får en övergång till kontantmetoden endast ske efter beslut från och endast om det föreligger särskilda skäl. Som redan anförts i avsnitt 6.3.2 bedömer regeringen att den föreslagna kontantmetoden är förenlig med en ordning med omvänd skattskyldighet. Kontantmetoden bör kunna tillämpas både om den som levererar en vara eller tillhandahåller en tjänst är skattskyldig samt om förvärvaren är skattskyldig. Kontantmetoden bör således bli tillämplig vid omvänd skattskyldighet. För att uppnå det bör ändringar göras i 13 kap. 6, 8 och 18 a §§ ML, för vilka förslag finns i prop. 2005/06:174. Dessutom bör en ny 13 kap. 18 b§ införas i mervärdesskattelagen. Dessa ändringsförslag ligger i linje med remissinstansernas uppfattning vad gäller 13 kap. 14 § ML att sådana ändringar bör göras i redovisningsreglerna som behövs för att ordningen med omvänd skattskyldighet skall fungera. Jämfört med förslaget i lagrådsremissen har av författningstekniska skäl de föreslagna ändringarna av 13 kap. 6, 8 och 18 a §§ ML tagits in i förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (se avsnitt 7). När det gäller betalning i förskott eller a conto finns en särskild regel om redovisning av utgående skatt i 13 kap. 14 § ML. Regeln innebär att redovisning av betalning i förskott eller a conto får anstå till den redovisningsperiod som infaller efter slutbesiktning eller annan jämförlig åtgärd. Regeln om utgående skatt vid förskotts- eller a conto-betalning motsvaras beträffande ingående skatt av 13 kap. 20 § ML. Denna regel innebär att den ingående skatten får dras av först efter att fakturan innehållande skattebeloppet mottagits och betalning erlagts. Genom beslut bemyndigade regeringen chefen för att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att se över reglerna om skattskyldighet m.m. i mervärdesskattelagen. Utredningen, som antog namnet , över- lämnade sitt betänkande, Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv (SOU 2002:74), . Utredningens uppdrag var att lämna förslag till förändringar i mervärdesskattelagen i syfte att harmonisera de begrepp som reglerar frågor om skattskyldighet och yrkesmässig verksamhet med det sjätte direktivet. Enligt tilläggsdirektiv skulle utredningen även se över det regelsystem som styr skattskyldighet och redovisningsskyldighet inträder för mervärdesskatt. Regeln i 13 kap. 14 § ML berörs av förslagen i det nämnda betänkandet. Flera av remissinstanserna som yttrat sig över betänkandet har tillstyrkt att de särskilda reglerna som finns i mervärdesskattelagen avseende redovisning av byggnads- och anläggningsentreprenader slopas. I ett ärende som inkom till (dnr Fi2004/450) har dessutom ett flertal organisationer inom bygg- sektorn hemställt att särregleringen i 13 kap. 14 och 20 §§ ML slopas. Regeln i 13 kap. 14 § ML kan nämligen orsaka problem för framför allt underentreprenörer till byggföretag när de sistnämnda inte kan eller vill betala fakturan (jfr avsnitt 6.2). I dessa fall måste under- entreprenören ändå betala in utgående skatt på erhållna a conton i föreskriven tid med den ekonomiska risk som det kan innebära. I budgetpropositionen gjordes bedömningen att behandlingen av förslagen i betänkandet bör ingå i en större översyn av hela skatte- systemet. Det angavs att avseende vissa redovisningsfrågor kommer en fortsatt beredning att ske separat (prop. 2005/06:1, s. 149). Resultatet av den beredningen har redovisats i den tidigare nämnda prop. 2005/06:174. Den omständigheten att beredningen av övriga redovisningsfrågor inte har avslutats bör inte föranleda att förslag nu inte läggs fram om regler om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Det är nämligen angeläget att sådana regler antas möjligt. I avvaktan på att den nämnda beredningen avslutas finner regeringen att regeln i 13 kap. 14 § ML bör ses över i detta sammanhang, med avseende enbart på dess tillämplighet inom ramen för en ordning med omvänd skattskyldighet. En översyn av den regeln har också efterlysts av , och . Av 13 kap. 14 § första stycket första meningen ML följer att om den som utför byggnads- eller anläggningsentreprenad har fått betalning i förskott eller a conto, behöver han redovisa den utgående skatten på denna först för den redovisningsperiod som infaller efter det att slutbesiktning eller någon annan jämförlig åtgärd vidtagits. Som regeln är formulerad är det endast den som utför byggnads- eller anläggningsentreprenad som omfattas av möjligheten att skjuta upp redovisningen av utgående skatt. Regeln är följaktligen inte tillämplig vid omvänd skattskyldighet. (har i Handledning för mervärdesskatt 2005, s. 517, uttalat sig angående regelns tillämplighet vid omvänd skattskyldighet. Enligt verket finns det inte någon möjlighet för förvärvaren att vänta med redovisning av skatt enligt 13 kap. 14 § ML i de fall en momsregistrerad förvärvare är skattskyldig för omsätt- ning av byggtjänster som utförs av en utländsk företagare.) Regeln i 13 kap. 14 § ML om uppskjuten redovisning av utgående skatt är särskilt gynnsam för och har sitt särskilda berättigande när det gäller förvärvare av byggnads- eller anläggningsentreprenad som saknar eller har begränsad avdragsrätt, såsom bostadsföretag. I propositionen Prop. 2005/06:130 föreslås att ordningen med omvänd skattskyldighet skall gälla förvärvare som är näringsidkare och som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller den aktuella typen av tjänster, eller andra näringsidkare, som tillhandahåller näringsidkare av det först nämnda slaget sådana tjänster. Med den avgränsningen skulle i normalfallet förvärv av byggnads- eller anläggningsentreprenad som görs av bostadsföretag inte omfattas av tillämpningsområdet för omvänd skattskyldighet. Det innebär att det egentligen inte finns något behov av att ändra regeln i 13 kap. 14 § ML för att säkerställa att de nuvarande reglerna om redovisning av förskotts- eller a conto-betalning även i fortsättningen skall kunna tillämpas vid omsättning av byggnads- eller anläggningsentreprenad till bostadsföretag. Möjligheten att skjuta upp redovisningen av utgående skatt enligt 13 kap. 14 § ML kan dock tillämpas även vid omsättning av byggnads- eller anläggningsentreprenad till annan förvärvare än bostadsföretag. Regeringen anser att regeln i 13 kap. 14 § ML tills vidare bör behållas, trots att den har ifrågasatts. Inom ramen för detta lagstiftningsprojekt har det inte varit möjligt att ta ställning till eventuella begränsningar av regeln. De problem som påtalats med regeln får också delvis sin lösning genom införandet av omvänd skattskyldighet (jfr avsnitt 6.2). Eftersom regeln i enlighet med det anförda bör behållas tills vidare bör det vara möjligt att skjuta upp redovisningen av utgående skatt vid förskotts- eller a conto-betalning också i det fall omvänd skattskyldighet gäller. Regeln i 13 kap. 14 § ML bör språkligt justeras så att det resultatet uppnås. Denna justering innebär att regeln utformas neutralt med avseende på vem som får utnyttja den möjlighet som regeln ger (den som utför byggnads- eller anläggnings- entreprenaden eller den som förvärvar denna). Sammantaget innebär förslaget i denna del att systemet med a conto- mervärdesskatt behålls tills vidare. Härigenom undanröjs risken för att en ordning med omvänd skattskyldighet medför fördyrad bostadsproduktion som en följd av att detta system inte kan tillämpas, vilket befarats av , Fastighetsägarna , Näringslivets skattedelegation, , Byggindustrier och . Förslaget i denna del föranleder ändringar av 13 kap. 14 § ML. Regeln i 13 kap. 20 § ML behöver däremot inte ändras. I detta sammanhang bör det klargöras att förslagen i propositionen inte berör frågan om eller innebär någon ändring när det gäller tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid byggnads- eller anläggningsentreprenad. Denna skattskyldighet kommer även fortsättningsvis att anses inträda för slutbesiktning eller med slutbesiktning jämförlig åtgärd (jfr avsnitt 5.4.3). Förslagen berör inte heller frågan om eller innebär någon ändring när det gäller tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid förskotts- eller a conto-betalning. Denna skattskyldighet kommer även i fortsättningen att inträda innan slutbesiktning eller med slutbesiktning jämförlig åtgärd; när betalningen inflyter eller på annat sätt kommer den som omsätter tjänsten till godo (1 kap. 3 § ML). Regeringens förslag: Lagändringarna skall träda i kraft den dag regeringen bestämmer. Äldre föreskrifter skall fortfarande gälla i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraft- trädandet. De nya föreskrifterna tillämpas dock i fråga om mervärdesskatt som hänför sig till betalning i förskott eller a conto för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet, om skatten inte redovisas före ikraftträdandet med stöd av föreskrifterna i 13 kap. 14 § mervärdesskattelagen (1994:200) i dess äldre lydelse. I fråga om de nya föreskrifterna i 13 kap. 6, 8 och 18 a §§ skall äldre föreskrifter fortfarande gälla i fråga om mervärdesskatt för vilken redovisnings- skyldighet inträtt före ikraftträdandet. Promemorians förslag innebär ett tidigare ikraftträdande och att äldre föreskrifter fortfarande skulle gälla i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Remissinstanserna: anför att ett beslut bör komma senast före ikraftträdandet för att företagen skall få en god möjlighet att förbereda sig för de nya reglerna. fram- håller att det är angeläget att redovisningen av mervärdesskatt avseende pågående byggprojekt inte kompliceras vid en övergång till omvänd skattskyldighet. Verket efterlyser förtydliganden när det gäller behand- lingen av pågående entreprenader. Skälen för regeringens förslag: Reglerna om omvänd skattskyldighet bör i princip träda i kraft . Företagen som berörs, dvs. huvudsakligen aktörer inom byggsektorn, liksom , måste dock ges rimlig tid för att i olika hänseenden och med beaktande av deras respektive verksamheter anpassa sig till och förbereda sig för det nya systemet. För att kunna tillämpa omvänd skattskyldighet på det sätt som föreslås i propositionen behövs ett bemyndigande enligt artikel 27 i rådets sjätte direktiv /388/EEG av om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter (i det följande benämnt sjätte direktivet). Regeringen har genom en skrivelse denna dag hos kommissionen ansökt om att få ett sådant bemyndigande. Ett artikel 27-bemyndigande som möjliggör tillämpning av de föreslagna reglerna kan påräknas (jfr avsnitt 6.3.4). Rådet kan också komma att anta ett direktiv om rationalisering av artikel 27-avvikelser varigenom en sådan tillämpning möjliggörs utan särskilt bemyndigande (se avsnitt 5.6). I lagrådsremissen föreslog regeringen att lagändringarna skall träda i kraft . Lagrådet anför bl.a. följande i fråga om bestämmelsen om ikraftträdande. En författning bör normalt träda i kraft ett bestämt datum. I detta fall är emellertid förhållandena sådana att tidpunkten när lagen kan träda i kraft inte går att med säkerhet bestämma, eftersom ikraftträdandet är beroende av att ett bemyndigande ges eller att ett nytt direktiv kommer att antas. Det bör därför enligt Lagrådets mening överlämnas åt regeringen att bestämma tidpunkten för ikraftträdandet. En förutsättning för att detta skall vara möjligt inom det obligatoriska lagområdet är dock att det av propositionen framgår vilka förutsättningar som skall föreligga för att lagen skall kunna träda i kraft. Regeringen ansluter sig till Lagrådets bedömning. De nya reglerna som rör omvänd skattskyldighet inom byggsektorn bör således träda i kraft den dag regeringen bestämmer. För att lagen skall kunna träda i kraft förutsätts antingen att rådet bemyndigar att med avvikelse från reglerna i sjätte direktivet ange förvärvaren (mottagaren) av den aktuella typen av tjänster såsom skattskyldig för mervärdesskatt eller att rådet antar ett direktiv som innebär att det i sjätte direktivet införs bestämmelser som gör det möjligt för medlemsstaterna att föreskriva att förvärvaren (mottagaren) av denna typ av tjänster skall vara skattskyldig (betalningsskyldig) för mervärdesskatt. I propositionen Förenklade skatteregler med anledning av ny redovisningslagstiftning (prop. 2005/06:174), som beslutades , föreslås nya regler om redovisning av mervärdesskatt. Den propositionen föregicks av en lagrådsremiss som beslutades . I lagrådsremissen Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn lämnade regeringen dels förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200, ML), dels förslag till lag om ändring i lagen (2006:000) om ändring i mervärdesskattelagen. Genom det sistnämnda förslaget gjordes vissa ändringar i de bestämmelser om redovisning som det senare lämnats förslag om i prop. 2005/06:174. I lagrådsremissen föreslogs inte någon ändring av de ikraftträdande- och övergångsbestämmelser som föreslagits i lagråds- remissen med anledning av ny redovisningslagstiftning. Det innebar att de ändringarna skulle träda i kraft . Förslaget i prop. 2005/06:174 innebär också, med ett undantag, att lagen om ändring i mervärdesskattelagen, varigenom således lämnas förslag till nya regler om redovisning av mervärdesskatt, skall träda i kraft . Reglerna om omvänd skattskyldighet bör som framgått och i enlighet med vad Lagrådet anfört träda i kraft den dag regeringen bestämmer, i stället för . Med hänsyn härtill finner regeringen att det är nödvändigt att jämfört med förslaget i lagrådsremissen (Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn) ändra tidpunkten för ikraftträdande när det gäller de föreslagna bestämmelserna som innebär ändring i de bestämmelser om redovisning som föreslås i prop. 2005/06:174, dvs. 13 kap. 6, 8 och 18 a §§ ML. Av författningstekniska skäl sammanfogas de två lagförslagen i lagrådsremissen till ett förslag; ett förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen. Sammanfattningsvis innebär det anförda att samtliga lagändringar som föreslås i propositionen skall träda i kraft den dag regeringen bestämmer. I likhet med finner regeringen att dessa bör utformas på sådant sätt att den skattemässiga hanteringen av pågående byggnads- eller anläggningsentreprenader i minsta möjliga mån kompliceras. Som utgångspunkt bör gälla att de nya reglerna skall tillämpas i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt efter ikraftträdandet. Med andra ord skall äldre föreskrifter fortfarande gälla i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. För att åstadkomma förenkling bör det emellertid vara möjligt att tillämpa reglerna om omvänd skattskyldighet beträffande utgående skatt som hänför sig till förskotts- eller a conto-betalning som görs före ikraftträdandet, varvid skattskyldighet också inträder före ikraftträdandet, om skatten inte redovisas före ikraftträdandet med stöd av föreskrifterna i 13 kap. 14 § mervärdesskattelagen (1994:200) i dess äldre lydelse. En sådan reglering utgör inte något problem i retroaktivitetshänseende eftersom den som utför byggnads- eller anläggningsentreprenad förfogar över om utgående skatt skall påföras och därmed redovisas före ikraftträdandet. En övergångsbestämmelse med den nämnda innebörden bör därför införas. Härigenom behöver den som tillhandahåller en entreprenad som påbörjas före men avslutas efter ikraftträdandet inte påföra mervärdesskatt på någon faktura efter ikraftträdandet. Det sagda gäller faktura som avser förskotts- eller a conto-betalning gjord före ikraftträdandet, till följd av den här behandlade övergångsbestämmelsen. Beträffande faktura som avser annan likvid än förskotts- eller a conto- betalning, dvs. belopp som återstår att betala vid slutredovisning av entreprenaden, följer det sagda av övergångsbestämmelsen som innebär att de nya reglerna skall tillämpas i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt efter ikraftträdandet (punkt 2). I lagrådsremissen föreslog regeringen som övergångsbestämmelse i punkt 2 att de nya föreskrifterna i bl.a. 13 kap. 14 § ML tillämpas i fråga om mervärdesskatt som hänför sig till betalning i förskott eller a conto för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet, om skatten med stöd av föreskrifterna i 13 kap. 14 § i dess äldre lydelse inte redovisas före ikraftträdandet. I punkt 3 föreslogs att i övrigt gäller äldre föreskrifter fortfarande i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Lagrådet anför att den i punkt 2 intagna regeln är en i sammanhanget avvikande bestämmelse, som utgör ett undantag från vad som vanligen gäller. Enligt Lagrådets mening bör därför bestämmelserna byta plats så att regeln om att äldre föreskrifter fortfarande gäller i fråga om skatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet blir punkt 2 och att regeln i punkt 2 i lagrådsremissen blir punkt 3. Regeringen ansluter sig till Lagrådets bedömning och utformar dessa övergångsbestämmelser på det sätt Lagrådet föreslagit. 2005/06:174 föreslås att de nya reglerna om redovisning i 13 kap. 6, 8 och 18 a § ML skall träda i kraft . Som övergångsbestämmelse har därvid föreslagits att äldre föreskrifter gäller fortfarande i fråga om mervärdesskatt för vilken redovisningsskyldighet inträtt före ikraftträdandet. I förevarande proposition föreslås att 13 kap. 6, 8 och 18 a § ML ändras, se avsnitt 6.5 och författningskommentaren. Som framgått åstadkoms det författningstekniskt på ett annat sätt än vad som föreslogs i lagrådsremissen, nämligen genom att dessa ändringar tas in i förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen. I denna proposition lämnas således inte något förslag till lag om ändring i lagen om ändring i mervärdesskattelagen. Detta förhållande medför, i fråga om övergångsbestämmelser, att det inte finns någon koppling mellan de i denna proposition föreslagna ändringarna av 13 kap. 6, 8 och 18 a § ML och de övergångsbestämmelser som föreslås i prop. 2005/06:174. Som en följd av detta behöver en övergångsbestämmelse införas såvitt avser de nämnda paragraferna. Den övergångsbestämmelsen bör ges samma innebörd som motsvarande bestämmelse i prop. 2005/06:174. övergångsbestämmelse punkt 4 bör därför föreskrivas att i fråga om de Prop. 2005/06:130 nya föreskrifterna i 13 kap. 6, 8, 18 a och 18 b §§ skall äldre föreskrifter fortfarande gälla i fråga om mervärdesskatt för vilken redovisnings- skyldighet inträtt före ikraftträdandet. 8 Statsfinansiella och andra effekter Förslaget om omvänd skattskyldighet bör få positiva statsfinansiella effekter. De nya reglerna kan nämligen förväntas minska det bortfall av mervärdesskatteintäkter som uppstår inom byggsektorn som en följd av att mervärdesskatt som dras av och återbetalas till skattskyldiga förvärvare inte betalas in till staten av de näringsidkare som tillhanda- håller den aktuella typen av byggtjänster. Mervärdesskatten bygger på en teknik som innebär att skatt tas ut i varje led av produktions- och distributionskedjan till dess en försäljning sker till en slutkonsument. Varje led i kedjan svarar gentemot staten för skatten på den värdetillväxt, det mervärde, som tillförs genom bearbetning, hantering etc. i det egna ledet. Den näringsidkare som är skattskyldig för mervärdesskatt får således beräkna skatt på sin skatte- pliktiga omsättning. Näringsidkarens insatsvaror eller insatstjänster är vanligen också belagda med mervärdesskatt. Den skattskyldige närings- idkaren har dock normalt full avdragsrätt för mervärdesskatten på sina förvärv. Vad näringsidkaren för en viss redovisningsperiod betalar in till staten utgör därför mellanskillnaden mellan den utgående skatten på den egna omsättningen och den ingående skatten på förvärven . I varje förädlingsled inbetalas på så sätt till staten en skatt som beräknas på mervärdet i produktionsledet. Skulle mervärdet för vara negativt, dvs. mervärdesskatten på förvärven vara större än mervärdesskatten på försäljningen, har näringsidkaren rätt till åter- betalning av överskjutande ingående skatt. Förslaget om omvänd skattskyldighet innebär i praktiken att de förädlingsled som omfattas av sådan skattskyldighet inte kommer att betala in någon mervärdesskatt till staten (se avsnitt 6.2). Med andra ord medför förslaget att vid transaktioner mellan byggföretag i vid bemärkelse kommer någon löpande faktisk inbetalning av utgående skatt till staten inte att ske. I stället kommer skatteinbetalningen att ske i samband med att den aktuella typen av tjänster omsätts till förvärvare som inte är byggföretag. Omvänd skattskyldighet medför således en senareläggning av inbetalningen av utgående skatt till staten. Genom denna senareläggning uppstår en negativ kassamässig effekt för staten som motsvaras av räntekostnaden för den likviditetsförlust som uppkommer. Förslaget innebär således att näringsidkare som omsätter tjänster som omfattas av omvänd skattskyldighet i praktiken inte kommer att löpande betala in utgående skatt till staten. Sådana näringsidkare kommer dock att ha rätt till återbetalning av ingående skatt som hänför sig till bl.a. förvärv av insatsvaror eller insatstjänster. Förhållandena kan därför vara sådana att en rätt till återbetalning av överskjutande ingående skatt kommer att Detta innebär att staten kommer att behöva återbetala överskjutande ingående skatt innan utgående skatt betalas in. 2005/06:130 uppstår en negativ kassamässig effekt, som motsvaras av räntekostnaden för den likviditetsförlust som uppkommer. Redan nuvarande regler ger upphov till negativa likviditetseffekter av det ovan angivna slaget. Många näringsidkare som utför byggnads- eller anläggningsentreprenad utnyttjar nämligen möjligheten enligt 13 kap. 14 § mervärdesskattelagen (1994:200) att skjuta upp redovisningen av utgående skatt vid betalning i förskott eller a conto.