prop · GT03174 · 2006-03-20 00:00:00 — I sitt remissvar på promemoria anförde att förslaget borde förtydligas eftersom det enligt deras uppfattning kan tolkas på olika sätt. Samfundet tolkade bestämmelsen på så sätt att direktavdrag får göras för inventarier vars anskaffningsvärde inte överstiger och att direktavdrag får göras om kvarstå- Prop. 2005/06:174 ende belopp efter årets avskrivning understiger . partementets promemoria angavs att denna tolkning inte var riktig. Enligt gällande rätt, som inte föreslås ändras i detta avseende, får mindre företag normalt göra direktavdrag för inventarier vars anskaff- ningsvärde exklusive mervärdesskatt uppgår till högst efter- som det normalt anses vara av mindre värde. Dessa regler påverkas inte av förslaget. De föreslagna reglerna innebär att näringsidkaren i stället för att det aktuella året göra räkenskapsenlig avskrivning eller restvärde- avskrivning får göra ett värdeminskningsavdrag med ett belopp som mot- svarar hela avskrivningsunderlaget när detta uppgår till högst 5 000 kro- nor. Detta framgår av den föreslagna lagtexten och behöver inte förtydli- gas. I remissvaret på promemoria anför att reglerna bör ändras så att deras ursprungliga tolk- ning kan gälla. Regeringen väljer att följa förslaget i promemoriorna och delar bedömningen att något ytterligare förtydligande inte behövs. Regeringen har i proposition Förenklade redovisningsregler, m.m. 2005/06:116 angett att det är önskvärt att gränsvärdet för tillämpningen av den i propositionen föreslagna kontantmetoden samordnas med de regler som gäller i fråga om redovisning av mervärdesskatt (avsnitt 7.1 i den propositionen). Det konstateras i propositionen att de förslag som lämnas har tagits i beaktande genom de förslag som lämnats i den lag- rådsremiss som föregått denna proposition avseende ändringar i mervär- desskattelagstiftningen. Regeringens proposition 2005/06:116 föregicks av en promemoria som utarbetades av , Förenklade redovisningsregler, m.m. (Ju2004/10672). I promemorian togs bland an- nat upp lagändringar som hade föreslagits av . hade i två framställningar till (dnr Ju 2003/5588) respektive (dnr Fi 2003/3670) hem- ställt om att regler införs som tillåter kontantmetoden vid löpande bokfö- ring och regler om ett förenklat årsbokslut. Vidare behövdes vissa änd- ringar i lagstiftningen på inkomstskatteområdet. Se vidare avsnitt 4.1 ovan. har vidare, som en följd av de ändringsförslag som lämnades i promemoria, i ett ärende som kom in till , dnr Fi2005/2168, hemställt om en lagändring som möjliggör redovisning av mervärdesskatt enligt en kontantmetod för mindre enskilda näringsidkare och mindre handelsbo- lag som ägs av fysiska personer i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till högst . anför i sin hemställan att för att de förenklingar avseende löpande bokföring och periodisering av inkomster och utgifter vid bokslutet skall kunna genom- föras krävs att även redovisningsreglerna för mervärdesskatt förenklas för de berörda företagen. I det följande behandlas de förändringar av mervärdesskattelagstift- Prop. 2005/06:174 ningen som behövs för att samordna reglerna med de förenklingsregler som föreslås i regeringens proposition 2005/06:116 på redovisningsom- rådet för mindre företag. Vid behandlingen av hemställan kommer även (Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv, SOU 2002:74) ställningstagande avseende kontantredovisning att beröras. När det i detta kapitel anges utred- ningen avses . I skrivelser till (dnr Fi2003/759) respektive (dnr Fi2003/1138) har Företagarna och FöretagarFörbundet, hemställt att tidpunkten för inbe- talning av mervärdesskatt skall förskjutas med en månad respektive, för företag med omsättning , till den i andra månaden efter redovisningsperioden. Som skäl åberopas att den genomsnittliga tiden innan kunden betalar sina fakturor är , att var tionde småföretag har en genomsnittlig inbetalningstid från kunderna på minst samt att var femte företag har drabbats av en ensidigt förlängd betalningstid och för hälften av dessa företag har förlängningen medfört likviditetsproblem. Den ensidiga förlängningen uppges ha sin grund i att stora kundföretag krävt kredittid på exempelvis . Skrivelserna behandlas i det följande. Det finns två metoder i mervärdesskattelagen (1994:200, ML) för att be- stämma tidpunkten för redovisning av mervärdesskatt, dvs. i vilken redo- visningsperiod den utgående respektive den ingående mervärdesskatten på en viss omsättning skall redovisas. Det är faktureringsmetoden och bokslutsmetoden. Faktureringsmetoden grundar sig på redovisning med fakturorna som underlag. Metoden är avsedd för den som löpande bokför fakturor direkt i grundbok och huvudbok med eller utan sidoordnad re- dovisning eller som löpande bokför fakturor i förteckning som även ut- gör grundbokföring. Bokslutsmetoden är en form av kontantredovisning. Den är avsedd för den som i sin bokföring under löpande beskattningsår bokför affärshändelsen när kontanta in- och utbetalningar sker och som bokför obetalda fordringar och skulder vid räkenskapsårets slut. I samband med registreringen till mervärdesskatt tar ställ- ning till bl.a. vilken redovisningsmetod som skall tillämpas. Valet mellan faktureringsmetoden eller bokslutsmetoden, är beroende av hur bokfö- ringen skall ske enligt bokföringslagen (1999:1078, BFL). Ett formellt beslut fattas endast om frångår den skattskyldiges begäran. Faktureringsmetoden tillämpas av bokslutsföretag enligt bokförings- lagen och andra företag som löpande bokför fordringar och skulder. med begränsad verksamhet kan dock tillämpa bok- slutsmetoden, se nedan. avses enligt 1 kap. 2 § BFL följande företag: a)aktiebolag, b)ekonomiska föreningar, c)handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare, d)företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i kre- ditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredo- visning i försäkringsföretag, e)stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen, f)företag som är moderföretag i en koncern, g)företag i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till mer än ett belopp motsvarande tjugo prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under av räken- Företag som redovisar enligt faktureringsmetoden skall redovisa utgå- ende skatt för den redovisningsperiod under vilken den som omsatt en vara eller tjänst har bokfört eller borde ha bokfört omsättningen (13 kap. 6 § ML). Ingående skatt skall redovisas för den redovisningsperiod under vilken den som förvärvar en vara eller en tjänst har bokfört eller borde ha bokfört förvärvet enligt god redovisningssed (13 kap. 18 § ML). kan medge att bokslutsmetoden får tillämpas av företag som bokför affärshändelserna först när betalning sker i enlighet med be- stämmelserna om kontantredovisning i 5 kap. 2 § BFL. Enligt den be- stämmelsen har andra företag än bokslutsföretag rätt att tillämpa kontant- redovisning. Hit hör främst enskilda näringsidkare eller handelsbolag med endast fysiska personer som delägare med en årlig nettoomsättning som normalt inte överstiger 20 prisbasbelopp (dvs. Bokslutsmetoden får emellertid även tillämpas av företag som är bokslutsföretag men som har rätt att tillämpa kontantredovisning, dvs. företag som endast har ett mindre antal fakturor i verksamheten och ford- ringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. För den som redovisar enligt bokslutsmetoden skall redovisning av ut- gående skatt ske senast för den redovisningsperiod under vilken betal- ning sker och för fordringar, utom för vissa avbetalningsköp mellan när- ingsidkare, först vid beskattningsårets utgång (13 kap. 8 § ML). Om den skattskyldige tillämpar en sådan senareläggning av redovisningen av ut- gående skatt får avdrag för ingående skatt, utom för vissa avbetalnings- köp mellan näringsidkare och förvärv av avverkningsrätt till skog, göras först för den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut eller under vilken betalning gjorts (13 kap. 18 § ML). För den som inte är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen skall den utgående skatten redovisas för den redovisningsperiod under vilken skattskyldighet har inträtt (13 kap. 7 § ML). Den ingående skatten skall i dessa fall redovisas för den redovisningsperiod under vilken varan har levererats eller tjänsten har tillhandahållits förvärvaren (13 kap. 17 § ML). Den som är skyldig att redovisa mervärdesskatt skall lämna en skatte- deklaration enligt reglerna i 10 kap. 18 och 19 §§ SBL eller redovisa mervärdesskatten i självdeklaration enligt 10 kap. 31 § SBL. Tidpunkten för när skattedeklarationen skall lämnas in och därmed för inbetalning av mervärdesskatt är för företag med ett beskattningsunderlag som exklu- sive gemenskapsinterna förvärv och import för beskattningsåret beräknas sammanlagt uppgå till högst den 12:e (17:e ) i andra månaden efter redovisningsperioden. För företag med ett beskattningsunderlag som överstiger skall skattedeklarationen lämnas den 26:e (27:e december) efter re- Prop. 2005/06:174 dovisningsperioden. Reglerna om inbetalning av mervärdesskatt innebär för företag som redovisar enligt faktureringsmetoden att mervärdesskatt skall inbetalas mellan 40 och efter att en faktura har bok- förts enligt god redovisningssed. Det exakta antalet dagar beror på när den aktuella fakturan i varje enskilt fall ställs ut. Företag som tillämpar bokslutsmetoden berörs av dessa regler såvitt avser sista perioden under beskattningsåret. För dessa företag skall mervärdesskatten på fordringar och skulder som är obetalda vid beskatt- ningsårets utgång alltid redovisas för den redovisningsperiod under vil- ken beskattningsåret går ut. Enligt huvudregeln i rådets sjätte direktiv /388/EEG av om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande om- sättningsskatter Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräk- ningsgrund (sjätte direktivet) skall utgående skatt redovisas för den redo- visningsperiod då skattskyldigheten inträder, dvs. när omsättningen äger rum. Direktivet ger dock medlemsstaterna en möjlighet att föreskriva att den utgående skatten kan tas ut senast vid mottagandet av köpeskillingen (artikel 10.2 tredje stycket andra strecksatsen i sjätte direktivet). En tillämpning av en sådan kontantmetod innebär således att utgående skatt inte behöver redovisas innan säljaren får betalt av kunden. Regeln utgör därmed ett avsteg från huvudregeln för när den utgående skatten kan tas ut. En sådan kontantmetod skall enligt sjätte direktivet begränsas till att omfatta vissa transaktioner eller vissa kategorier av beskattningsbara per- soner. Sjätte direktivets bestämmelser innebär att avdragsrätt för den ingå- ende skatten inträder som skattskyldigheten uppkommer för den utgående skatten (artikel 17.1 i sjätte direktivet). Detta betyder att mervärdesskatten på en viss transaktion skall redovisas av säl- jaren och köparen, den s.k. reciprocitetsprincipen. En förutsättning för att utnyttja rätten till avdrag för ingående skatt i en redovisningsperiod är dock att en faktura innehas av den som yrkar avdraget (artikel 18.2 första stycket i sjätte direktivet och dom , C 152/02 , punkt 38). Enligt sjätte direktivet får en kontantmetod inte tillämpas avseende gemenskapsinterna förvärv. Som framgår ovan möjliggörs en tillämpning av kontantmetoden genom artikel 10.2 i sjätte direktivet. I artikel 28d.2 och 3 i sjätte direktivet särregleras dock situationen vid gemenskapsin- terna förvärv. Enligt artikel 28d.2 i sjätte direktivet skall skatt tas ut den femtonde dagen i den månad som följer på den under vilken skattskyl- digheten inträder. I artikel 28d.3 i sjätte direktivet anges att med av- vikelse från artikel 28d.2 skall skatt tas ut vid utställandet av faktura då denna utställts på köparen före den femtonde dagen i den månaden som följer efter den månad då skattskyldigheten inträdde. Regeringens förslag: En skattskyldig som inte är skyldig att upprätta årsredovisning enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen (1999:1078) och vars sammanlagda årliga omsättning här i landet uppgår till högst 3 miljo- ner kronor får tillämpa en redovisningsmetod som innebär att den ut- gående skatten skall redovisas först under den redovisningsperiod då betalning tas emot (kontantmetod). Den skattskyldiges ingående skatt får dras av för den redovisningsperiod under vilken betalning erläggs. Redovisning av mervärdesskatt på obetalda fordringar och skulder som föreligger vid beskattningsårets utgång skall dock alltid göras se- nast för den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut. Kontantmetoden skall även få tillämpas av skattskyldiga som är skyldiga att upprätta årsredovisning om det endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i verksamheten och ford- ringarna eller skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. Förslaget i promemoria: I promemorian fö- reslogs att skattskyldiga med årliga intäkter som normalt uppgår till högst och som inte är skyldiga att upprätta årsredo- visning enligt 6 kap. 1 § BFL skall få tillämpa en kontantmetod. förslaget skulle inte någon redovisning av mervärdesskatten för obetalda fordringar och skulder ske vid beskattningsårets utgång. Remissinstanserna: Kammarrätten i förutsätter att begrep- pen mindre antal och avsevärda belopp som anges i den föreslagna lydelsen av 13 kap. 8 § andra stycket ML har samma innebörd som i 5 kap. 2 § fjärde stycket BFL. anser att en precisering av mindre antal fakturor och ej avsevärda belopp vore att föredra av det skälet att skrivningen vållat problem i det praktiska arbetet. I det fall nå- gon precisering inte låter sig göras föreslår att regeln ut- har dock förståelse för att utformningen av regeln i mervärdesskattelagen och bokföringslagen måste ha samma innehåll. Länsrätten i ser positivt på att förslaget i mervärdesskattelagen uttryckligen anger vilka skattskyldiga som skall få tillämpa en kontant- Enligt länsrätten är det otydligt huruvida den föreslagna avgräns- ningen av kretsen skattskyldiga är förenlig med de krav som ställs i arti- kel 10.2 i sjätte direktivet om att en sådan regel skall knytas till vissa skattskyldiga eller vissa kategorier av skattskyldiga personer. noterar att möjligheten för skattskyldiga att i vissa fall få välja redovis- ningsmetod saknar motsvarighet i direktivet. get utan erinran. FAR tillstyrker förslaget. men anger att konsekvensanalysen kunde vara fylligare. av hur förslagen påverkar de mindre företagen saknas. vidare att det i momssammanhang normalt inte används begreppet in- Från momssynpunkt är därför omsättning ett mer relevant be- Att använda begreppet intäkter kommer att försvåra en uppfölj- ning av om ett företag har rätt att använda kontantmetoden eller inte. är dock medvetet om att en samstämmighet bör finnas mel- lan de begrepp som används i mervärdesskattelagen och bokföringslagen. En avvägning måste därför göras med hänsyn till de fördelar som kan finnas att i andra sammanhang använda begreppet intäkter. anser att ett företags nettoomsättning är ett lämpligare mått för storleksbegränsningen. Det är osäkert vilka poster som ingår i beteck- ningen intäkter. Näringslivets Skattedelegation (NSD) till vilket yttrande , , och ansluter sig, anser att begreppet intäkter ger upphov till gränsdragningsproblem och oklarheter. NSD förordar att gränsvärdet på samma sätt som bestäms till beskattningsunderla- gets värde i stället för det föreslagna begreppet intäkter. () anser att det är lämpligare att använda begreppet netto- omsättning för enskilda näringsidkare och överväga andra lösningar för föreningar m.fl. Begreppet normalt bör preciseras. påpekar att förslaget i promemorian utformats så att moms kan redovisas enligt tre olika metoder nämligen faktureringsmetoden, bokslutsmetoden eller kontantmetoden. En sådan effekt är inte önskvärd. Lagförslaget bör i stället utformas så att endast två metoder blir tillämpliga. anser att större företag där det endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar redan med stöd av 13 kap. 6 § ML kan använda bokslutsmetoden som följer av hänvisningen till god redo- visningssed. Det är viktigt att redovisning enligt 13 kap. 6 § ML får vara kvar för de skattskyldiga som inte kan eller vill upprätta ett förenklat års- bokslut enligt kontantmetoden. Kommuner och Landsting till- styrker förslagen men anser att en mer självständig utformning av lagen bör kunna komma till stånd för att i högre grad eliminera vissa påtalade oformligheter med gällande redovisningsprinciper. SRF och vid tillstyrker förslaget. NSD tillstyrker förslaget om en kontantmetod men anser att förslaget diskriminerar mel- lan företagsformer. NSD föreslår att gränsen för när företagen får redo- visa mervärdesskatten i självdeklarationen höjs till av beskattningsunderlaget för mervärdesskatt. NSD vill att en generell för- längning av inbetalningstiden för mervärdesskatt införs, att en möjlighet införs för företagen att avvakta med inbetalning av momsen för fakturor där betalning inte influtit och att en höjning görs av gränsen för när den något längre inbetalningstiden får tillämpas. SRS anser att man bör överväga att höja gränsen för när företag får redovisa moms i inkomstdeklarationen så att regelverken harmoniserar. Företagarna anser att tiden för inbetalning av mervärdesskatt måste förlängas eftersom be- talningstiderna har blivit längre och det medför likviditetsproblem. Infö- randet av en kontantmetod innebär att de företag som använder den me- toden undviker problemet. Problemet kvarstår dock för ett stort antal småföretag och bör åtgärdas. Byggindustrier har inget att erinra mot förslaget om man ser det isolerat. Införandet av en kon- tantmetod innebär att ännu ett sätt att redovisa moms införs. Ytterligare förslag när det gäller redovisning av moms är dock att vänta och innan dessa är kända är det omöjligt att se helheten och bedöma vilka konse- kvenser förslaget kan få för byggföretagen och näringslivet som helhet. SRS menar att förslaget inte har någon effekt för dem som redovisar i självdeklaration. Inte heller för dem som redovisar i skattedeklaration innebär det någon senareläggning av inbetalningen av moms. Skälen för regeringens förslag: I ett betänkande som lades fram av den så kallade (SOU 2002:74) föreslogs att mervärdesskattelagen (1994:200, ML) skulle anpassas till principerna för skattskyldighetens- och redovisningsskyldighetens inträde enligt det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG). Utredningen föreslog att nuvarande bokslutsmetod i 13 kap. 8 § ML skulle slopas. Enligt utred- ningen skulle redovisningstidpunkten inte kopplas till när betalning sker för omsättningen förutom i de fall då betalning erläggs före tidpunkten för leverans av vara eller tillhandahållande av tjänst, dvs. Utredningen ansåg att en kontantmetod för redovisning av mervärdes- skatt, som visserligen tillåts enligt det sjätte mervärdesskattedirektivet, helst bör knytas till vissa kategorier av beskattningsbara personer, fram- för allt små företag. Utredningen ansåg inte att en sådan grupp kunde urskiljas på ett bra sätt, betänkandet del 1 s. 595 f. Det sjätte direktivet medger, som framgår ovan, att medlemsstaterna tillåter skattskyldiga att redovisa mervärdesskatt enligt en kontantmetod. Ett av kraven enligt direktivet är dock att denna metod avgränsas till vissa skattskyldiga eller vissa kategorier av skattskyldiga personer. Enligt regeringens bedömning är det förenligt med det sjätte direktivet att av- gränsa de företag som kan komma i fråga för tillämpning av förenklade redovisningsregler för mervärdesskatt genom att införa en omsättnings- tröskel. Härigenom avgörs storleken på de företag som kan omfattas av reglerna. I enlighet med direktivet omfattas därmed endast vissa skatt- skyldiga av bestämmelserna. I regeringens proposition 2005/06:116 Förenklade redovisningsregler, m.m. föreslås att definitionen i 1 kap. 2 § BFL av vad som utgör bok- slutsföretag, dvs. företag som är skyldiga att avsluta den löpande bokfö- ringen med ett årsbokslut eller en årsredovisning, tas bort. I propositio- nen föreslås att alla som är bokföringsskyldiga skall avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning eller ett årsbokslut (avsnitt 8.2 och 9 i propositionen). Det föreslås vidare att företag som inte är skyldiga att upprätta en årsredovisning och som normalt har en nettoomsättning om högst skall vid den löpande bokföringen få an- vända sig av en kontantmetod och få upprätta årsbokslutet i förenklad form. Enligt propositionen skall lagen endast ställa mycket grundläg- gande krav på ett sådant bokslut. Kravet enligt förslaget skall endast vara att det innehåller en resultaträkning och en balansräkning samt vissa formkrav (propositionen avsnitt 9.1). Det anges i propositionen att det är önskvärt att det gränsvärde som skall gälla för rätten att tillämpa kontant- redovisning samordnas med de regler som gäller i fråga om redovisning av mervärdesskatt (avsnitt 7.1 i propositionen). Flera remissinstanser har kritiserat förslaget i promemoria som innebär att den skattskyldiges årliga intäkter skall ligga till grund för avgränsningen för vilka som kan komma i fråga att tillämpa en kontantregel för redovisning av den utgående skatten. Remissinstan- serna anser att begreppet inte normalt används i mervärdesskattesam- manhang, att det försvårar kontrollen av om den skattskyldige uppfyller kriterierna för att tillämpa kontantredovisning av den utgående skatten och att det även för den skattskyldige kommer att vara svårt att se om man uppfyller kriterierna för tillämpning av kontantredovisning. Remissinstanserna anser att det är svårt att avgöra vilka poster som skall ingå i begreppet. Regeringen delar remissinstansernas uppfattning att det i mervärdesskattesammanhang är lämpligare att välja ett begrepp som har en tydligare koppling till mervärdesskattesystemet. Regeringen föreslår därför att det avgörande för tillämpligheten av kontantmetoden vid redo- visning av mervärdesskatt bör vara värdet av den skattskyldiges sam- manlagda omsättning. Detta belopp får inte normalt överstiga . Genom att välja detta begrepp uppnås överensstämmelse med det begrepp som regeringen efter remisskritik har valt i proposition 2005/06:116 Förenklade redovisningsregler, m.m. har anfört att större företag redan tillämpar bok- slutsmetoden med stöd av den hänvisning till god redovisningssed som anges i 13 kap. 6 § ML och att det är viktigt att dessa får behålla denna metod. har bedömt att med lagförslaget i Finansdeparte- mentets promemoria skulle tre olika metoder för redovisning av mervär- desskatt uppkomma. En kontantmetod utan avslutning en- ligt promemorians förslag till lydelse av13 kap. 8 § ML, en bokslutsme- tod (avslutning ) och en faktureringsmetod. De bägge sist- nämnda metoderna i enlighet med tolkning av 13 kap. 6 § ML (god redovisningssed). Det förslag som lades fram i promemoria inne- bar att vissa skattskyldiga kunde tillämpa en kontantmetod. Enligt försla- get skulle dessa skattskyldiga inte behöva redovisa mervärdesskatten för obetalda fordringar och skulder vid beskattningsårets utgång, vilket krävs enligt de nuvarande reglerna i 13 kap. 8 och 18 §§ ML. Enligt 5 kap. 2 § tredje stycket BFL skall emellertid vid räkenskapsårets utgång samtliga då obetalda fordringar och skulder bokföras. Denna bestämmelse ändras inte i regeringens proposition om Förenklade redovisningsregler, m.m. 2005/06:116. Vidare skall vid beräkningen av det skattemässiga resulta- tet som ligger till grund för inkomstskatten hänsyn tas till fordringar och skulder som föreligger vid beskattningsårets utgång. Mot denna bak- grund görs följande bedömning. Syftet med det förslag som lades fram i prome- moria var att samordna reglerna på skatteområdet med de förenklings- regler på redovisningens område som föreslagits i promemoria avseende bland annat användandet av en kontantmetod i den löpande bokföringen och det tröskelvärde (gränsvärde) som skulle gälla för denna.