prop · GT03174 · 2006-03-20 00:00:00 — Ett företag som kontantredovisar med stöd av reglerna i bok- föringslagen måste vid räkenskapsårets utgång bokföra samtliga då obe- talda fordringar eller skulder, inklusive mervärdesskatten på dessa. Även regeringens förslag i denna proposition avseende inkomstskattereglerna förutsätter att periodisering i stor utsträckning skall göras vid beskatt- ningsårets utgång. Det på redovisningsområdet föreslagna förenklade årsbokslutet skall kunna läggas till grund för inkomstbeskattningen utan några ytterligare justeringar. Enligt förslaget i promemoria rörande mervärdesskattereglerna skulle däremot den utgå- ende skatten för en transaktion som den skattskyldige inte fått betalt för inte behöva redovisas . Det skulle således innebära två olika redovisningssystem, ett system enligt bokföringslagens och inkomst- skattelagens regler och ett system enligt mervärdesskattelagen. Regeringen anser att samma principer för redovisning av fordringar och skulder bör gälla för såväl den löpande bokföringen som vid beräkning av det skattemässiga resultatet för inkomstskatt och för redovisning av mervärdesskatt. Mervärdesskatten som belöper på obetalda fordringar och skulder bör enligt regeringens uppfattning där- med alltid redovisas senast under den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut. Detta ger även kontrollmyndigheten en möjlighet till avstämning av redovisningen och kan förhindra eventuellt skatteun- dandragande genom att regelverket utnyttjas på ett otillbörligt vis. Såvitt avser frågan om antal metoder för redovisning av mervärdes- skatt enligt mervärdesskattelagen vill regeringen framhålla följande. Med lagtextens utformning i mervärdesskattelagen föreligger endast två olika metoder för redovisning av mervärdesskatt. Den ena metoden är den så kallade faktureringsmetoden som regleras i 13 kap. 6 § ML. Den andra metoden är den föreslagna kontantmetoden enligt 13 kap. 8 § ML. Enligt 13 kap. 6 § ML skall, om inte annat följer av 13 kap. 715 §§, utgående skatt redovisas för den redovisningsperiod under vilken transaktionen har bokförts enligt god redovisningssed. Begreppet god redovisningssed en- ligt denna bestämmelse kommer enligt regeringens uppfattning inte att omfatta kontantredovisning enligt 5 kap. 2 § BFL eftersom förutsättning- arna för kontantredovisning följer av specialbestämmelsen i den före- slagna 13 kap. 8 § ML. Några remissinstanser har pekat på att det är viktigt att begreppen mindre antal och avsevärda belopp i den föreslagna bestämmelsen i 13 kap. 8 § ML har samma innebörd som i 5 kap. 2 § fjärde stycket BFL. Regeringen delar denna uppfattning. Det vore olyckligt om begreppen skulle bedömas på olika sätt vid tillämpning av mervärdesskattelagen och bokföringslagen. I regeringens proposition 2005/06:116 anges att en pre- cisering av begreppen inte är lämplig att göra i lagtext utan att en sådan precisering bör ske genom en utveckling i praxis (propositionen avsnitt 7.1). Någon precisering av dessa begrepp bör inte heller göra i mervär- desskattelagen. Några remissinstanser har anfört att begreppet normalt i bestämningen av tröskelvärdet för vilka som får tillämpa kontantregeln bör preciseras. Regeringen anser det lämpligt att någon form av ventil finns med vid angivandet av tröskelvärdet för att undvika att situationer som är tillfälliga påverkar den skattskyldiges möjlighet att tillämpa kon- tantredovisningsreglerna. Även i detta fall görs dock bedömningen att det är olämpligt att precisera detta ytterligare i lagtexten. Till grund för tolk- ningen bör ledning hämtas från den praxis som utvecklas avseende be- greppet normalt i den föreslagna bestämmelsen i 5 kap. 2 § BFL. Några remissinstanser har ansett att förslaget diskriminerar mellan fö- retagsformer. Som framgått ovan avser förslagen en anpassning till de förenklingsförslag som lades fram i promemoria. Syftet är att anpassa reglerna till bokföringslagens regler så att de för- enklingseffekter som eftersträvas uppnås. Fler skattskyldiga har möjlig- het att tillämpa reglerna när tröskelvärdet höjs till men t.ex. aktiebolag kan som nämnts endast omfattas av reglerna om de upp- fyller förutsättningarna i den föreslagna bestämmelsen i 13 kap. 8 § tredje stycket ML. Samma avgränsning görs i bokföringslagen såvitt av- ser möjligheten att tillämpa kontantredovisning. Regeringen anser att samma avgränsning bör gälla i mervärdesskattelagen så att regelsyste- men blir så likartade som möjligt. har under arbetet med denna proposition inkom- mit med synpunkter på regeringens förslag att redovisning av mervärdes- skatt på obetalda fordringar och skulder alltid skall ske senast under den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut. Genom att inte införa den årsöverskridande kontantmetod som föreslogs i Finansdepar- tementets promemoria kommer enligt BFN förenklingsarbetet inte att medföra någon reell förenkling för de allra minsta företagen. BFN uppger emellertid att det får anses uppenbart att en årsöverskridande kontant- metod skulle kunna öppna möjligheter till ett otillbörligt utnyttjande mellan närstående. BFN föreslår därför att det införs en eller flera spärrar för att förhindra en sådan utveckling. BFN föreslår att ändringar görs i lagtexten så att kravet på avstämning av mervärdesskatten på obetalda fordringar och skulder för den sista perioden under beskattningsåret endast skall omfatta fordringar och skulder som är dagar. har beretts tillfälle att yttra sig över BFN:s synpunkter. anser att det knappast kan vara en förenkling för de mindre företagen att slippa redovisa mervärdesskatten per beskattningsårets ut- gång eftersom skatten enligt mening ändå måste bokföras . anför vidare att redovisning av mervärdes- skatt enligt den bokslutsmetod som tillämpas av de mindre företagen inte enligt medfört några mera omfattande olä- genheter för företagen. Vid en samlad bedömning vidhåller regeringen sitt förslag att redovis- ning av mervärdesskatt på obetalda fordringar och skulder bör ske senast för den redovisningsperiod under vilken beskattningsåret går ut. De vidare överväganden som kan behöva göras i fråga om redovisning av mervärdesskatt får göras i samband med ställningstagande till de förslag som lämnats av mervärdesskatteutredningen (SOU 2002:74). Särskilt om rätten att på vissa villkor välja redovisningsmetod En skattskyldig som omfattas av reglerna för kontantredovisning av mer- värdesskatt skall alltid ha en möjlighet att i stället tillämpa de allmänna reglerna för redovisning av mervärdesskatt enligt 13 kap. 6 § ML. Läns- rätten i har anfört att möjligheten för skattskyldiga att i vissa fall få välja redovisningsmetod saknar motsvarighet i sjätte direktivet. Enligt regeringens bedömning föreligger dock inte något hinder för att tillåta skattskyldiga att i vissa fall få välja redovisningsmetod för mervärdesskatt. Till stöd för detta åberopas den tillämpning av kontantmetoden som genom ett särskilt bemyndigande av ministerrådet har medgivits . har bemyndi- gats att avvika från den i artikel 17 i sjätte direktivet angivna tidpunkten om avdragsrättens inträde för den ingående mervärdesskatten (Council Decision of 23 1987 authorizing the to apply an optional measure derogating from Article 17 of the Sixth Directive on the harmonization of the laws of the Member States relating to turnover taxes 87/400/EEC som förlängts senast genom rådets beslut /909/EG). tillämpar ett frivilligt kontantredo- visningssystem för utgående mervärdesskatt. För att ha möjlighet att tillämpa systemet får en skattskyldig inte ha ett sammanlagt värde avse- ende beskattningsbar omsättning som överstiger £ 660 000. Den skatt- skyldige kan välja att tillämpa ett sådant system eller att redovisa mer- värdesskatten enligt allmänna regler. Om den skattskyldige väljer att redovisa utgående skatt enligt kontantmetoden får den skattskyldige inte göra avdrag för sin ingående mervärdesskatt innan denne har betalt sin leverantör eller tillhandahållare. För att kunna tillämpa en sådan ordning när det gäller avdragsrätt krävs således att en medlemsstat bemyndigas att avvika från artikel 17.1 i sjätte direktivet. ord- ning är en fakultativ ordning för den skattskyldige. Väljer den skattskyl- dige att redovisa den utgående skatten enligt en kontantmetod måste så- ledes den skattskyldige även redovisa den ingående skatten enligt en så- dan metod, dvs. att avdrag får ske först i samband med att betalning skett. Ett motsvarande bemyndigande behövs även för del (se nedan). Redovisning av ingående mervärdesskatt vid tillämpning av kontant- metoden I sjätte direktivet finns inte några särskilda bestämmelser om att även den ingående skatten skall kunna få dras av i enlighet med en kontantmetod. För att införa en kontantmetod för ingående skatt som innebär att avdrag medges först i samband med att betalning av mervärdeskatten på förvärv för verksamheten sker, krävs ett beslut från ministerrådet enligt artikel 27 i sjätte direktivet. Enligt artikel 27 får rådet enhälligt på kommissionens förslag bemyndiga varje medlemsstat att genomföra särskilda åtgärder som avviker från bestämmelserna i sjätte direktivet, för att förenkla skatteuttaget eller för att hindra vissa typer av skatteflykt eller skatteun- dandragande. En medlemsstat som önskar genomföra en sådan åtgärd skall underrätta kommissionen om dem och förse kommissionen med alla nödvändiga upplysningar. Regeringen avser att i anslutning till att beslut tas om denna proposition även besluta att ge in en formell begäran till kommissionen om att få avvika från det sjätte direktivets bestämmelser i detta avseende. Ett liknande undantag har, som anförts ovan, medgivits (senast förlängt genom rådets beslut /909/EG). Remissinstansernas synpunkter kring betalningstidpunkterna för mervärdesskatt Flera remissinstanser har anfört att det förslaget i promemoria belyser ett problem avseende den likviditetspåfrestning som företag utsätts för då de är skyldiga att redovisa utgående mervärdesskatt trots utebliven betalning från kunden. Remissinstanserna har anfört att man önskar ytterligare förändringar av reglerna såsom en generell möj- lighet att avvakta med inbetalningen av mervärdesskatt tills betalning mottagits. Vidare har framförts att man vill ha en höjning av gränsen på för när den något längre inbetalningstiden får tilläm- pas. Remissinstanserna menar att förslaget i promemorian endast avhjäl- per problemet i en mycket begränsad omfattning. I skrivelser till Finans- departementet från Företagarna och har liknande synpunkter framförts (se avsnitt 5.1). Den nu föreslagna regleringen innebär en utvidgning av möjligheten att redovisa mervärdesskatt enligt en kontantmetod. Genom utvidgningen av den nuvarande kontantmetoden kommer de problem som framförts av remissinstanserna och Företagarna och i viss be- Prop. 2005/06:174 gränsad utsträckning avhjälpas. Mervärdesskatt kommer i de föreslagna fallen inte att behöva betalas in till staten förrän efter det att betalning erhållits av kunden. För de skattskyldiga som inte får tillämpa den före- slagna kontantmetoden kvarstår dock den påpekade effekten. Det gäller i de fall fakturan ställs ut sent och skatten skall betalas in till staten senast den 12:e i efter redo- visningsperiodens utgång (17:e ) och köparen inte betalar . NSD har i sitt remissyttrande anfört att för- slaget om en utökad kontantmetod belyser problemet med att företag oavsett storlek tvingas förskottera statens mervärdesskatt. Det kan i sammanhanget nämnas att vid ett besök hos i redovisade en Temoundersökning enligt vil- ken av de tillfrågade företagen angett att de måste betala in mervärdesskatten till staten innan de fått betalt av sina kunder. Regeringen gör följande bedömning. De problem som remissinstan- serna pekar på kräver ytterligare överväganden. Dessa är inte möjliga att göra inom ramen för detta lagstiftningsprojekt. I denna proposition görs endast en anpassning av mervärdesskattelagens regler till de förslag som läggs fram i regeringens proposition 2005/06:116 om förenklade redo- visningsregler m.m., dvs. att vissa företag får dröja med att bokföra affärshändelser tills betalning sker. Frågor om redovisning och inbetal- ning av mervärdesskatt, som remissinstanserna och Företagarna och i särskilda skrivelser tar upp, får behandlas inom ramen för ett påbörjat arbete i skatteförfarandeutredningen (dir 2005:129). Några förslag avseende de ytterligare ändringar som remissinstanserna, Företagarna och begärt läggs därför inte fram i denna proposition. Regeringens förslag: Den som tillämpar de allmänna bestämmelserna för redovisning av mervärdesskatt enligt 13 kap. 6 § mervärdesskattela- gen (1994:200) får hos ansöka om att få tillämpa kontantre- dovisning enligt 13 kap. 8 § mervärdesskattelagen, om förutsättningarna för kontantredovisning enligt den bestämmelsen är uppfyllda. ansökan får beviljas av endast om det föreligger särskilda Förslaget i promemoria: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Företagarna har i sitt remissyttrande anfört att de företagare som redovisat enligt de allmänna reglerna inte skall behöva ansöka hos om att få använda kontantmetoden. företagaren anmäla till att man har för avsikt att använda kontantmetoden i redovisningen. skall då registrera detta om det inte finns särskilda skäl som talar emot detta. Skälen för regeringens förslag: Om ett företag som skulle kunna om- fattas av reglerna om kontantredovisning ändå väljer att tillämpa de all- männa reglerna för redovisning av utgående skatt enligt 13 kap. 6 § ML, bör en senare övergång till kontantmetoden endast ske efter beslut från Prop. 2005/06:174 och endast om det föreligger särskilda skäl. lar därmed inte Företagarnas uppfattning. Väljer en skattskyldig som tillämpar de allmänna reglerna i 13 kap. 6 § ML att övergå till att redo- visa enligt de föreslagna reglerna i 13 kap. 8 § ML kan det finnas en risk för att köparen medges avdrag för ingående mervärdesskatt för samma transaktion . Det bör därför särskilt uppmärksammas när en skattskyldig vill göra ett sådant byte av redovisningsmetod och det bör föreligga särskilda skäl för att ett sådant byte skall tillåtas. bör därför pröva en anmälan om byte av redovisningsmetod. Redovisning av gemenskapsinterna förvärv Regeringens förslag: Kontantmetoden får inte tillämpas vid redovisning av utgående skatt hänförlig till gemenskapsinterna förvärv. utgående skatt finns särskilda regler i det sjätte mervärdesskattedirektivet som nu införs i enlighet med den systematik som används i direktivet. Ingående skatt som är hänförlig till ett gemenskapsinternt förvärv skall dras av för den redovisningsperiod under vilken den utgående skatten på förvärvet skall redovisas. Förslaget i promemoria: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: pekar på att kontantmetoden enligt lagförslaget inte får tillämpas vid gemenskapsinterna förvärv. enligt innebära att redovisning skall ske enligt 13 kap. 6 § ML, dvs. då förvärvet enligt god redovisningssed har bokförts eller borde För de berörda skattskyldiga torde detta innebära att redo- visning skall ske för betalning. Det åsyftade resultatet i den föreslagna bestämmelsen i 13 kap. 8 a § ML uppnås därför inte. har i sitt remissyttrande ansett att den praktiska effek- ten av en bestämmelse som anger att gemenskapsinterna förvärv inte kan redovisas enligt en kontantprincip, kan förväntas bli att handeln inom gemenskapen påverkas negativt eftersom det förenklade regelverket inte får tillämpas vid handel mellan medlemsstaterna. och Landsting anser att man bör av förenklingsskäl försöka förhandla fram ett undantag från att tillämpa dessa uttryckliga regler i sjätte direk- Skälen för regeringens förslag: Enligt sjätte direktivet får en kon- tantmetod inte tillämpas avseende gemenskapsinterna förvärv. framgår ovan möjliggörs en tillämpning av kontantmetoden genom arti- kel 10.2 i sjätte direktivet. I artikel 28 d.2 och 3 i sjätte direktivet särre- gleras dock situationen vid gemenskapsinterna förvärv. 28d.2 i sjätte direktivet skall skatt tas ut den femtonde dagen i den månad som följer på den under vilken skattskyldigheten inträder. gör i detta avseende följande bedömning. Av artikel 28d.2 i det sjätte direktivet framgår att det inte är möjligt att tillämpa kontantredovisning vid gemenskapsinterna förvärv av varor. En bestämmelse som motsvarar artikel 28d.2 i sjätte direktivet finns som en bestämmelse om skatt- skyldighetens inträde för gemenskapsinterna förvärv i 1 kap. 4 a § ML. Bestämmelsen skall dock i systematiskt hänseende anses som en be- Prop. 2005/06:174 stämmelse om när mervärdesskatt hänförlig till gemenskapsinternt för- värv kan tas ut. Mervärdesskattelagen bör därför justeras i detta avse- ende. Ett sådant förslag har också lagts fram av Mervärdesskatteutred- ningen. Förslaget leder, i enlighet med vad utredningen funnit, till vissa systematiska förändringar även avseende regleringen av ingående skatt hänförlig till gemenskapsinterna förvärv. Genom att det särskilt regleras när den utgående skatten som är hänförlig till gemenskapsinterna förvärv av varor skall redovisas kommer inte de föreslagna reglerna om kontant- redovisning kunna tillämpas vid sådana förvärv. Ingående skatt som be- löper sig på ett gemenskapsinternt förvärv skall enligt förslaget dras av för den redovisningsperiod för vilken den utgående skatten på det ge- menskapsinterna förvärvet skall redovisas. Se vidare i författningskom- mentaren till den föreslagna 1 kap. 4 a §, 13 kap. 8 b § och 13 kap. 18 a §. Vidare föreslås en särskild bestämmelse som reglerar tidpunkten för när en gemenskapsintern varuomsättning, dvs. försäljningstransaktionen, skall redovisas. Ändringen är en anpassning till artikel 28d.4 i det sjätte direktivet. Det sjätte direktivets krav att gemenskapsintern omsättning skall redo- visas som motsvarande gemenskapsinternt förvärv möjliggör för medlemsstaterna att följa varurörelserna inom EU och underlättar därmed skattekontrollen. Sammanfattningsvis föreslås i denna proposition i fråga om mervärdes- skatt att företag vars årliga omsättning här i landet normalt uppgår till högst och som inte är skyldigt att enligt 6 kap. 1 § BFL avsluta sin bokföring med en årsredovisning, får tillämpa en metod som innebär att den utgående mervärdesskatten skall redovisas och den ingå- ende mervärdesskatten får dras av för den redovisningsperiod när betal- ning tas emot respektive när betalning erläggs (kontantmetod). Mervär- desskatten på obetalda fordringar och skulder som föreligger vid beskatt- ningsårets utgång skall dock alltid redovisas senast för den redovisnings- period under vilken beskattningsåret går ut. Ett sådant företag skall dock alltid ha en möjlighet att tillämpa de allmänna reglerna. Om ett företag tillämpar de allmänna reglerna för redovisning av utgående skatt i 13 kap. 6 § ML i stället för kontantmetoden får en övergång till kontant- metoden endast ske efter beslut från och endast om det föreligger särskilda skäl. Särskilda bestämmelser införs som avser redovisningstidpunkten för mervärdesskatt på gemenskapsinterna förvärv. Ändringarna utgör en vidareanpassning av ML till sjätte direktivet. Förslagen innebär ändringar i 1 kap. samt 13 kap. Regeringens förslag: Lagändringarna avseende inkomstskattereg- lerna skall träda i kraft . Inkomstskattereglerna skall tillämpas på beskattningsår som påbörjas efter . Ändringarna i 13. kap. 18 § mervärdesskattelagen skall träda i kraft den dag regeringen bestämmer. Övriga ändringar i mervärdesskattela- gen (1994:200) skall träda i kraft . Äldre föreskrif- ter gäller fortfarande ifråga om mervärdesskatt för vilken redovis- ningsskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Skattskyldiga som före ikraftträdandet redovisar mervärdesskatt enligt de allmänna reglerna i 13 kap. 6 § mervärdesskattelagen får vid ikraftträdandet välja att tillämpa de särskilda bestämmelserna i 13 kap. 8 § mervärdesskattela- gen utan krav på dispens enligt 13 kap. 8 a § mervärdesskattelagen. För skattskyldiga som har brutet räkenskapsår får övergången ske vid början av det räkenskapsår som påbörjas efter ikraftträdandet. Förslaget i Finasdepartementets promemoria: Överensstämmer så- vitt avser inkomstskattereglerna med regeringens förslag. Samtliga änd- ringar i mervärdesskattelagen föreslogs träda i kraft . Remissinstanserna: Remissinstanserna har lämnat förslaget utan erin- ran. Förslaget i promemoria: Överensstämmer såvitt avser inkomstskatten med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har såvitt gäller förslagen på skatteområdet lämnat förslaget utan erinran. Skälen för regeringens förslag: I regeringens proposition 2005/06:116 föreslås att de ändringar i bokföringslagen som införs skall träda ikraft och tillämpas första gången för det räken- skapsår som inleds närmast efter . Inkomstskatte- reglerna föreslås träda i kraft . Inkomstskattereglerna skall tillämpas på beskattningsår som påbörjas efter . Enligt punkten 1 av ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna till mervärdesskattelagen föreslås reglerna träda i kraft den dag regeringen bestämmer i fråga om 13 kap. 18 § ML och i övrigt . Som framgår av avsitt 5.3 ovan kräver bestämmelsen i 13 kap. 18 § ML för att få tillämpas ett bemyndigande av EU i enlighet med artikel 27 i det sjätte mervärdesskattedirektivet 77/388/EEG. Regeringen har genom en skrivelse denna dag hos kommissionen ansökt om ett sådant bemyn- digande. Regeringen kommer att besluta om ikraftträdande av den aktuella bestämmelsen när ett sådant bemyndigande har beslutats av ministerrådet. Enligt övergångsbestämmelsen i punkten 2 till ändringarna i mervärdesskattelagen skall äldre föreskrifter skall gälla i fråga om mer- värdesskatt för vilken redovisningsskyldighet inträtt före ikraftträdandet. I punkten 3 till ändringarna i mervärdesskattelagen förtydligas över- gångsbestämmelserna i en situation, i linje med de förslag som läggs fram i avsnitt 5.3. Till skillnad mot vad som gäller kommer även skattskyldiga som har en omsättning över 20 prisbasbelopp (794 000 kronor för ) att kunna redovisa mervärdesskatt när betalning sker. 2005/06:174 Det innebär att skattskyldiga som inte kan redovisa mer- värdesskatten på ett sådant sätt, efter ikraftträdandet har möjlighet att tillämpa en sådan metod i stället för de allmänna reglerna i 13 kap. 6 § ML. För sådana skattskyldiga krävs då inte att dispens lämnas av Skatte- verket enligt 13 kap. 8 a § ML för att tillämpning av de föreslagna reg- lerna i 13 kap. 8 § ML skall få ske. En skattskyldig som önskar övergå till kontantmetoden enligt 13 kap. 8 § ML skall däremot i enlighet med 3 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997:483) underrätta om att ett sådant byte av redovisningsmetod har skett. En sådan underrättelse skall enligt 3 kap. 3 § skattebetalningslagen om inte något hindrar det, lämnas från det att ändringen inträffade. Den föreslagna regeln i 13 kap. 8 § tredje stycket ML innebär att även andra skattskyldiga än enskilda näringsidkare och handelsbolag med endast fysiska delägare kan få tillämpa en kontantmetod. Även aktiebolag kan därför enligt förslaget få tillämpa kontantmetoden om det endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. Aktiebolag får tillämpa brutet räkenskapsår. I förtydligande syfte anges att för sådana skattskyldiga får övergången ske vid början av det räkenskapsår som påbörjas efter ikraftträdandet. Alla förslag som lämnas i denna proposition syftar till att det skall bli möjligt för enskilda näringsidkare att tillämpa för- enklade regelverk vid både inkomst- och mervärdesbeskattningen. Totalt finns det cirka 660 000 enskilda näringsidkare. Det är således en ansenlig mängd företag som kommer att kunna använda sig av de nya förenklade reglerna. Översiktligt innebär detta att företagen löpande bok- för affärshändelser i samband med betalningen samt att ett bokslut upp- rättas enligt förenklade regler.