prop · GT03186 · 2006-03-21 00:00:00 — Paragrafen innehåller bestämmelser om vilka beslut som skall fattas på årsstämman (jfr prop. 2004/05:85 s. 596). Av andra stycket framgår att en särskild bestämmelse om beslut i vissa publika aktiebolag (aktiemark- Prop. 2005/06:186 nadsbolag) har tagits in i 61 §. 7 kap. 25 § Styrelsen skall hålla redovisningshandlingar och revisionsberättelse eller kopior av dessa handlingar tillgängliga hos bolaget för aktieägarna närmast före årsstämman. Kopior av handlingarna skall genast och utan kostnad för mottagaren sändas till de aktieägare som begär det och uppger sin postadress. Handlingarna skall läggas fram på stämman. I fråga om vissa publika aktiebolag gäller även 62 §. Paragrafen innehåller bestämmelser om tillhandahållande av visst materi- al inför årsstämman (jfr prop. 2004/05:85 s. 602 f.). Av tredje stycket framgår att en särskild bestämmelse om vissa publika aktiebolag (aktie- marknadsbolag) har tagits in i 62 §. Beslut vid årsstämman i aktiemarknadsbolag 7 kap. 61 § I ett aktiebolag, vars aktier är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats, skall det vid årsstämman fattas beslut om riktlinjer för ersättning till ledande befattningshavare. Riktlinjerna skall ha det inne- håll som anges i 8 kap. 51 § första stycket och 52 § första stycket. Av paragrafen framgår att det vid årsstämman (om innebörden av detta begrepp, se 10 §) i aktiebolag, vars aktier är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats (aktiemarknadsbolag; benämningen används även i lagen [2000:1087] om anmälningsskyldighet för vissa innehav av finansiella instrument), skall fattas beslut om riktlinjer för ersättningar till personer i bolagets ledning. Begreppen börs och auktoris- erad marknadsplats är avsedda att ha samma innebörd som i lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet. Det är alltså fråga om notering vid en svensk börs eller en svensk auktoriserad marknadsplats. Utgångspunkten för stämmans ställningstagande är det förslag till rikt- linjer som styrelsen enligt 6 kap. 1 a § årsredovisningslagen skall ta in i förvaltningsberättelsen, men stämman kan även pröva sådana förslag till riktlinjer som enskilda aktieägare har lagt fram (jfr 16 §). Om bolagsstämman inte fattar något beslut enligt bestämmelsen, blir följden som regel att de senast antagna riktlinjerna fortsätter att gälla. De riktlinjer som bolagsstämman beslutar kommer givetvis inte att få någon direkt betydelse i fråga om sådana åtaganden som bolaget redan har gjort gentemot sina befattningshavare. I vad mån sådana åtaganden är bindande får avgöras utifrån sedvanliga avtalsrättsliga principer. En annan sak är att bolagsstämman kan utforma riktlinjerna så att före- komsten av äldre åtaganden om ersättning kommer att påverka styrelsens befogenheter att göra ytterligare åtaganden om ersättning. När det gäller frågor om riktlinjernas innehåll m.m. hänvisas till vad som sägs i 8 kap. 51 § första stycket och 52 § första stycket. som bolagsstämman beslutar behöver alltså inte innehålla all den inform- Prop. 2005/06:186 ation som styrelsens förslag skall innehålla. Styrelsen och den verkställande direktören ansvarar för att de riktlinjer som bolagsstämman har beslutat om följs (jfr 8 kap. 4 § första stycket och 29 § första stycket). Riktlinjerna skall alltså tillämpas av styrelsen eller, i förekommande fall, av den verkställande direktören i varje enskilt fall. Av paragrafens tvingande karaktär följer att bolagsstämman inte kan besluta om rådgivande riktlinjer. Detta hindrar inte att styrelsen och den verkställande direktören lämnas ett visst handlingsutrymme inom ramen för riktlinjerna. Som sägs i författningskommentaren till 8 kap. 53 § är det normalt inte heller något som hindrar att bolaget utformar löner och ersättningar så att kostnaden för bolaget blir lägre; tanken är att riktlinjerna skall fungera som en ram för vilka åtaganden bolaget får göra. Dessutom kan bolagets styrelse ha getts möjlighet att avvika från riktlinjerna även när kostnaden för bolaget kan antas bli högre, se 8 kap. 53 §. Då det är fråga om riktlinjer för ersättningarna får det anses ligga i sakens natur att styrelsen, även utan stöd av riktlinjerna, kan besluta om i sammanhanget oväsentliga poster av vedertaget slag, t.ex. sedvanliga traktamenten och naturaförmåner av begränsat värde. Av samma skäl bör sådana förmåner som erbjuds en större grupp anställda, t.ex. bilförmåner, kunna beslutas utan sådant stöd. Om bolagsstämman röstar nej till styrelsens förslag till riktlinjer, kan styrelsen eller en aktieägare i regel lägga fram ett eller flera nya förslag. Utrymmet för stämman att, på förslag från en aktieägare, besluta om rikt- linjer som uppenbarligen är mer kostnadskrävande för bolaget än de rikt- linjer som styrelsen har föreslagit torde dock vara begränsat (jfr 7 kap. 26 §). Inget hindrar att styrelsen lägger fram flera olika alternativa för- slag till riktlinjer för bolagsstämman att ta ställning till. I 8 kap. 42 § andra stycket andra meningen finns en allmän bestämmel- se om kompetensöverskridande. Där regleras vad som gäller för det fall att styrelsen eller den verkställande direktören har överträtt en föreskrift som har meddelats av ett annat bolagsorgan. Bestämmelsen är tillämplig även i förevarande sammanhang. Det innebär att bolaget inte, gentemot en befattningshavare som har ingått ett avtal med bolaget om ersättning, kan göra gällande att avtalet inte gäller därför att styrelsen eller den verk- ställande direktören har brutit mot riktlinjerna. Detta gäller oavsett om befattningshavaren var i god tro eller inte. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6 och 5.7. Tillhandahållande av handlingar inför årsstämman i aktiemarknadsbolag 7 kap. 62 § I ett aktiebolag, vars aktier är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats, skall vad som sägs i 25 § även gälla revisorns yttrande enligt 8 kap. 54 §. Enligt 25 § skall redovisningshandlingar och revisionsberättelse eller kopior av dessa handlingar hållas tillgängliga hos bolaget för aktieägarna närmast före årsstämman. begär det, skall bolaget tillsända honom eller henne en kopia av handl- ingarna. Av förevarande paragraf framgår att dessa bestämmelser skall tillämpas även i fråga om sådana revisorsyttranden som avses i 8 kap. 54 §, dvs. yttranden om huruvida bolaget har följt tidigare beslutade rikt- linjer om ersättningar till ledande befattningshavare. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 6.2. Arvoden och annan ersättning till styrelseledamot 8 kap. 23 a § Bolagsstämman skall besluta om arvode och annan ersättning för styr- elseuppdrag till var och en av styrelseledamöterna. Första stycket gäller inte sådana emissioner och överlåtelser som omfattas av 16 kap. Paragrafen, som är ny, innehåller bestämmelser om beslut om arvoden och andra ersättningar som avser styrelseuppdrag. I lagrådsremissen hade den beteckningen 8 kap. 46 a §. Som Lagrådet har påpekat innebar det emellertid att bestämmelserna fick en felaktig placering. Lagrådet har förordat att de nya bestämmelserna i stället får utgöra en ny 8 kap. 1 a §. Med hänsyn till det nära sambandet med jävsbestämmelserna i 23 § har det ansetts lämpligare att låta dem bilda en ny 8 kap. 23 a §. Bestämmelserna skall tillämpas på både styrelseledamöter och styrelsesuppleanter (jfr 3 §). Även arbetstagarrepresentanter som utses enligt lagen (1987:1245) om styrelserepresentation för de privatanställda omfattas i den mån de uppbär arvode eller annan ersättning från bolaget (jfr 8 kap. 2 §). Enligt första stycket skall beslut om arvoden och ersättningar alltid beslutas av bolagsstämman. Beslut skall fattas om ersättning till var och en av styrelseledamöterna. Bolagsstämman kan alltså inte nöja sig med att besluta om en klumpsumma, även om det kan vara lämpligt att en sådan anges. Detta innebär inte att arvodet behöver avse enskilda namn- givna personer. Beslutet kan i stället, om bolagsstämman anser det vara lämpligt, ta sikte på vissa funktioner såsom vanlig styrelseledamot eller ledamot i ett visst utskott eller en viss kommitté. Det finns alltså inte något hinder mot att stämman bestämmer arvodet innan den väljer styr- elseledamöter. Bolagsstämman kan också bestämma att t.ex. en ledamot med särskild kompetens skall ha högre ersättning än övriga ledamöter. Av stämmans beslut, tillsammans med kunskap om vad den enskilde ledamoten har för uppgifter t.ex. i form av utskottsuppdrag, skall dock alltid kunna utläsas vad en viss enskild styrelseledamot har uppburit i ersättning. Det finns inte något som hindrar att bolagsstämman beslutar att arvodet skall vara rörligt, t.ex. en viss ersättning eller per sam- manträde. Beslutet måste emellertid vara sådant att det tydligt framgår hur arvodet skall räknas ut. Alla arvoden och ersättningar som en styrelseledamot uppbär i sin egenskap av styrelseledamot, t.ex. särskild ersättning för arbete i styr- elseutskott av olika slag, skall beslutas av bolagsstämman. Särskilda regler gäller dock för vissa ersättningsprogram, se andra stycket. Det kan förekomma att en styrelseledamot utför arbete för bolagets räkning vid sidan av styrelsearbetet. Arvoden och ersättningar för sådant arbete, ofta benämnda konsultarvode, behöver inte beslutas av bolagsstämman. Där- emot skall den typen av arvoden och ersättningar redovisas i årsredovis- ningen, se 5 kap. 20 § årsredovisningslagen. Dessutom omfattas konsult- arvoden till styrelseledamöter av kravet på riktlinjer (se 7 kap. 61 § och 8 kap. 51 §). I begreppet ersättning ligger att det skall vara fråga om en värdeöver- föring från bolaget till styrelseledamoten. Bestämmelsen omfattar således inte förvärv av egendom till ett marknadspris. Det får av allmänna principer anses följa att paragrafen inte gäller när en styrelseledamot direkt eller indirekt genom en juridisk person äger samtliga aktier i bolaget, s.k. enmansbolag (jfr rättsfallet NJA 1981 s. 1117). Andra stycket innebär att vissa typer av ersättningsprogram som riktar sig till styrelseledamöterna inte omfattas av paragrafen. Det rör sig om de emissioner m.m. som omfattas av 16 kap. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.4 och 5.7. Riktlinjer för ersättning till ledande befattningshavare i aktiemarknadsbolag 8 kap. 51 § I ett aktiebolag, vars aktier är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats, skall styrelsen upprätta förslag till riktlinjer för bestämmande av lön och annan ersättning till den verkställande direktör- en och andra personer i bolagets ledning. Med ersättning jämställs över- låtelse av värdepapper och upplåtelse av rätt att förvärva värdepapper från bolaget. Riktlinjerna skall avse tiden från nästa års- stämma. Information om tidigare beslutade ersättningar som inte har förfallit till betalning skall fogas till förslaget. Om, i fall som avses i 53 §, de riktlinjer som bolagsstämman har beslutat om inte har följts, skall även information om detta och om skälet till avvikelsen fogas till förslaget. Första stycket gäller inte sådana emissioner och överlåtelser som omfattas av 16 kap. Det gäller inte heller ersättning som omfattas av 23 a § första stycket. Paragrafen innehåller bestämmelser om riktlinjer för bestämmande av lön och annan ersättning till personer i bolagets ledning. Den gäller endast aktiemarknadsbolag; inget hindrar dock att bolagsstämman även i andra aktiebolag tillämpar bestämmelserna på frivillig basis. Enligt första stycket är det styrelsens uppgift att utarbeta ett förslag till riktlinjer för lön och andra ersättningar till bolagets ledning. Att förslaget skall upprättas innebär att styrelsen inför årsstämman skall utarbeta ett förslag till nya riktlinjer eller lämna förslag om att före- gående års riktlinjer bör fortsätta att gälla. Förslaget skall avse tiden från bolagsstämman vid vilken riktlinjerna beslutas. Förslaget skall tas in i förvaltningsberättelsen (se 6 kap. 1 a § årsredovisningslagen) och ingår därmed i de handlingar som skall hållas tillgängliga inför årsstämman (se 7 kap. 25 §). Vid årsstämman skall beslut fattas om styrelsens förslag till riktlinjer (7 kap. 61 §). Inget hindrar att styrelsen lägger fram alternativa förslag, t.ex. om att bolaget skall ersätta den verkställande direktören enligt en av flera modeller. Inget hindrar heller att de föreslagna riktlinjerna ger ut- rymme för flera olika modeller som styrelsen i det enskilda fallet kan välja mellan. Av uttrycket riktlinjer framgår att det är fråga om vilka principer för bestämmande av lön och annan ersättning till de aktuella personerna som bolaget skall tillämpa. Riktlinjerna behöver inte ange lön och andra slag av fasta ersättningar i absoluta tal. Inte heller behöver riktlinjerna inne- hålla något i pengar uttryckt tak för den totala ersättningsnivån. Det väsentliga är att aktieägarna ges en bild av vad de aktuella förmånerna som mest kan komma att kosta bolaget. I 52 § finns särskilda bestämmel- ser om rörliga ersättningar. Riktlinjerna skall omfatta den verkställande direktören och andra pers- oner i bolagets ledning. Ersättningar till styrelseledamöter och styrelse- suppleanter är dock undantagna, i den mån ersättningarna omfattas av 23 a §. För sådana ersättningar gäller i stället att det är bolagsstämman som skall besluta. Om en styrelseledamot är anställd av bolaget, skall dock ersättningar som han eller hon erhåller i denna egenskap omfattas av riktlinjerna, liksom konsultarvoden (jfr författningskommentaren till 23 a §). Med andra personer i bolagets ledning avses samma krets av befattningshavare som i 4 kap. 22 § aktiebolagslag (1975:1385). Sålunda omfattas personer som ingår i ledningsgrupper eller liknande organ och chefer som är direkt underställda den verkställ- ande direktören (jfr prop. 2002/03:56 s. 21). Som exempel på benämn- ingar på befattningshavare som vanligen ingår i den avsedda kretsen kan nämnas ekonomidirektör, finansdirektör, affärsområdeschef och pers- onalchef. Vice verkställande direktör omfattas inte, om inte, som ofta torde vara fallet, han eller hon ingår i bolagets ledning, t.ex. i bolagets direktion. Är bolaget ett moderbolag, är det naturligt att uppgifterna omfattar i vart fall av moderbolaget anställda personer som ingår i koncernledningen. Innehållet i förslaget till riktlinjer skall avse lön och annan ersätt- ning. Uttrycket är avsett att inrymma alla typer av ersättningar och för- måner såsom lön, tantiem, provision, pension, avgångsvederlag, bonus, andel i vinst och naturaförmåner. Även ersättningsprogram som baseras på aktier, konvertibler och optioner av olika slag omfattas, oavsett om det framtida ekonomiska utfallet av värdepapperen är ovisst eller ej. Av första stycket andra meningen framgår att det saknar betydelse om värde- papperen, eller rätten att förvärva värdepapper, förvärvas av befattningshavaren till ett verkligt eller framräknat marknadsvärde (jfr uttalande 2002:1). Ersättningar som fullgörs av någon annan än bolaget, t.ex. bolagets huvudägare, omfattas givetvis inte. Självfallet inbegrips inte heller rena kostnadsersättningar. Angående ersättningar av begränsat värde, se författningskommentaren till 7 kap. 61 §. Med ersättningar avses alltså i och för sig även emissioner av aktier, konvertibler och teckningsoptioner som faller under reglerna i 16 kap. (motsvarande den för aktiemarknadsbolag tidigare gällande Leo-lagen). Det framgår emellertid av andra stycket att lagens krav på förslag till riktlinjer inte gäller emissioner m.m. som omfattas av 16 kap. Däremot omfattas s.k. syntetiska optioner och personaloptioner. Paragrafen innehåller inte någon anvisning om för hur som de föreslagna riktlinjerna skall gälla. Det ligger i sakens natur att de skall ta sikte åtminstone fram till nästa årsstämma. Inget hindrar dock att riktlinjerna utformas med en längre tidshorisont. Riktlinjerna behöver inte avse dotterföretag. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6. Av andra stycket följer att det till förslaget till riktlinjer även skall fogas vissa uppgifter om ännu inte utfallna ersättningar. Till skillnad från de uppgifter som skall ingå i förslaget enligt första stycket vilka tar sikte på avtal om ersättningar som ingås efter det att förslaget har antag- its av bolagsstämman behöver till förslaget i denna del endast fogas information om ersättningarna. Häri ligger att de väsentligaste villkor- en i de avtal som ligger till grund för åtagandena skall redovisas (jfr 5 kap. 25 § årsredovisningslagen). Informationen behöver inte avse en- skilda individer. Bestämmelsen tar sikte på ersättningar som vid tiden för bolagsstämmans kommande beslut inte har förfallit till betalning. Enligt tredje stycket skall till styrelsens förslag till riktlinjer även fogas information om sådana eventuella avsteg från riktlinjerna som styrelsen har gjort sedan riktlinjerna beslutades. Av informationen skall framgå i vilket avseende riktlinjerna inte har följts. Det skall också framgå vilka skäl som styrelsen åberopar för avvikelsen. Se vidare 53 §. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6.3. Fjärde stycket innebär att vissa typer av ersättningsprogram som riktar sig till bolagets ledning inte omfattas av bestämmelserna om riktlinjer. Det rör sig om sådana emissioner och överlåtelser som behandlas i 16 kap. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6.2. 8 kap. 52 § Om förslaget enligt 51 § ger utrymme för ersättning som inte på förhand är bestämd till ett visst belopp, skall det innehålla uppgift om ersättning- ens art och under vilka förutsättningar den skall lämnas eller kunna göras gällande. I fall som avses i första stycket skall till förslaget fogas uppgift om vad bolagets åtaganden gentemot de personer som omfattas sammanlagt kan beräknas kosta bolaget vid olika tänkbara utfall. Paragrafen innehåller bestämmelser om rörliga ersättningar, t.ex. aktie- kursrelaterade sådana. De riktlinjer som bolagsstämman skall besluta om kan förbjuda styr- elsen att använda sig av ersättningar som inte på förhand är bestämda till ett visst belopp. Om förslaget till riktlinjer inte innehåller något sådant förbud, skall, enligt förevarande paragraf, i förslaget anges vad som skall gälla beträffande sådana ersättningar. I detta ligger bl.a. att riktlinjerna skall ge besked om vilka typer av avtalsvillkor mellan bolaget och de ledande befattningshavarna som bolaget anser vara acceptabla. Enligt första stycket skall sålunda anges ersättningens art. Det skall framgå av förslaget till riktlinjer om ersättningen får bestå av t.ex. en viss form av värdepapper. Vidare skall det framgå under vilka förutsättningar som er- sättningen skall lämnas eller kunna göras gällande. Detta kan t.ex. ske så, att det anges att en viss vinst, omsättning eller dylikt berättigar till en viss Om inte någon förutsättning alls behöver vara förhand- en, skall detta anges. Är det fråga om tilldelning av någon typ av option- er, skall de huvudsakliga villkoren för erhållande av de i optionerna avsedda rättigheterna anges. Detsamma gäller villkor för avgångsveder- lag och pensioner. Enligt andra stycket skall till förslaget till riktlinjer även fogas uppgift om vad de ersättningar som riktlinjerna tillåter kan beräknas kosta bolag- et. En uppgift som är given är vad ersättningarna maximalt kan komma att kosta bolaget. Självfallet kan det dock inte anges vad kostnaderna kan beräknas till vid alla tänkbara utfall. Det väsentliga är att aktieägarna på ett enkelt sätt kan få en överblick över bolagets åtagan- den gentemot bolagets ledning, vid ett urval av de utfall som rimligen går att förutse då förslaget läggs fram. Är det fråga om ett ersättnings- program som baseras på finansiella instrument såsom t.ex. syntetiska optioner eller personaloptioner, bör informationen innehålla uppgifter om bl.a. till vilket pris befattningshavaren får förvärva instrumenten och deras beräknade marknadsvärde. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6.2. 8 kap. 53 § I de riktlinjer som avses i 51 § får det bestämmas att styrelsen får frångå riktlinjerna, om det i ett enskilt fall finns särskilda skäl för det. Det följer av allmänna regler om bolagsorganens kompetens att styrelsen och den verkställande direktören inte får avvika från de riktlinjer om ersättningar som bolagsstämman har beslutat. Riktlinjerna torde dock regelmässigt utformas som en ram för ersättningarnas storlek. Styrel- sen och verkställande direktören ges därmed ett betydande handlings- utrymme att ingå avtal med de ledande befattningshavarna som innebär en lägre kostnad för bolaget. Av paragrafen framgår att styrelsen, även när det kan antas att kostnaden för bolaget blir högre, får göra avsteg från riktlinjerna om det i ett enskilt fall finns särskilda skäl som motiverar det. Sådana skäl kan t.ex. finnas om den verkställande direktören skall bytas ut och styrelsen anser att det bästa för bolaget är att erbjuda den tilltänkta nya direktören en ersättning som i något avseende inte är förenlig med riktlinjerna. Styrelsen kan på motsvarande sätt anse att villkoren för en befintlig verkställande direktör som är på väg att rekryteras av ett annat bolag bör förbättras utöver vad riktlinjerna tillåter. En nödvändig förutsättning för att styrelsen skall ha rätt att åberopa bestämmelsen är att bolagsstämman i riktlinjerna uttryckligen har gett styrelsen rätt att frångå riktlinjerna. Bolagsstämman kan däremot inte befria styrelsen från den nedan nämnda skyldigheten att inför bolags- stämman ange skälet till avvikelsen. Den befogenhet som bolagsstämman ger styrelsen kan inte heller utformas på något annat sätt än vad lagtexten anger, dvs. det skall i det enskilda fallet finnas särskilda skäl för styrelsen att avvika från riktlinjerna. En annan sak är att riktlinjerna i sig kan vara utformade så att styrelsen ges ett visst handlingsutrymme att välja mellan olika alternativ. Med särskilda skäl avses att det skall krävas en viss kvalitet på de skäl som styrelsen åberopar. Fråga är om undantagssituationer. givetvis inte godtagbart att styrelsen avviker från riktlinjerna endast för att den anser att de riktlinjer som bolagsstämman har beslutat om har all- männa brister. I sådana fall är styrelsen hänvisad till att kalla till en extra bolagsstämma för att där lägga fram ett förslag till ändrade riktlinjer. Omständigheter som varit kända eller kunnat förutses när riktlinjerna beslutades kan normalt inte heller accepteras som skäl för en avvikelse. Ett beslut att avvika från riktlinjerna måste fattas av styrelsen. En verk- ställande direktör kan alltså inte själv besluta om att göra en avvikelse, utan måste hänskjuta en sådan fråga till styrelsen. Enligt 51 § tredje stycket måste ett eventuellt avsteg från riktlinjerna motiveras vid nästa årsstämma. Skälen för lagändringarna har behandlats i avsnitt 5.6.3. 8 kap. 54 § Bolagets revisor skall senast före årsstämman lämna ett skriftligt, undertecknat yttrande till styrelsen om huruvida de riktlinjer som avses i 51 § och som har gällt sedan föregående årsstämma har följts. Om riktlinjerna enligt revisorns mening inte har följts, skall skälen för denna bedömning framgå. Paragrafen innehåller bestämmelser om att revisorn skall granska om de riktlinjer för ersättningar till ledande befattningshavare som avses i 51 § har följts eller inte. Revisorsgranskningen, som skall utföras av bolagets revisorer, skall utmynna i ett yttrande. I likhet med revisionsberättelsen skall yttrandet lämnas till styrelsen senast före årsstämman (om begreppet årsstämma, se 7 kap. 10 §). Om revisorn anser att riktlinjerna har följts, behöver yttrandet inte innehålla något annat än ett konstaterande av detta. I annat fall skall i yttrandet anges de skäl revisorn har för sin bedömning. Om olika riktlinjer har gällt sedan den föregående års- stämman, skall yttrandet avse samtliga. Den närmare omfattningen av revisorns granskning enligt bestämmel- sen får avgöras inom ramen för god revisionssed. Några hållpunkter kan dock anges här.