bet · GT01SkU17 · 2006-02-21 00:00:00 — Skogsavdrag är en för skogsbruket särskild schablonregel som skall tillgodose intresset av att skogsägaren inte skall beskattas för den del av intäkterna från skogen som kan jämställas med ett kapitaluttag, utan bara för den del som kan hänföras till en löpande avkastning av skogen. Genom en lagändring infördes ett direktavdrag för lantmäterikostnader i samband med omarrondering (prop. 2002/03:79, bet. 2002/03:SkU17). Syftet med direktavdraget var uttryckligen att stimulera till omarronderingar som bidrar till att mer rationella brukningsenheter skapas inom ägosplittrade områden där fastigheterna har många små och utspridda skiften. behandlade två propositioner med förslag i syfte att motverka s.k. exploaterande förvärv av skogsmark. Det gäller ändringar i skogsvårds- och jordförvärvslagstiftningen. Lagändringarna har trätt i kraft (prop. 2004/05:53 och 2004/05: 58). Avdrag för insättning på skogskonto och skogsskadekonto får ske med sammanlagt högst av skogsintäkten på grund av upplåtelse av avverkningsrätt och av skogsintäkten på grund av avyttring eller uttag av skogsprodukter. Om stormfällning, brand, insektsangrepp eller någon liknande händelse medför att en betydande del av skogen bör avverkas får en större andel av skogsintäkten, respektive sättas in på skogskontot med avdragsrätt. Insättningsnivåerna tillämpas även i fråga om försäkringsersättningar. Insättning skall ske med på skogskonto och på skogsskadekonto. Avdrag får inte göras med så högt belopp att det uppkommer ett underskott i näringsverksamheten. Den förhöjda insättningsnivån vid skogsskador infördes permanent års taxering och motiverades främst av en allvarlig ökning av omfattande insektsangrepp som medförde tidigarelagda avverkningar (prop. 1978/79:81, bet. 1978/79:SkU28). hade denna insättningsnivå tillämpats under olika år i samband med stormskador med stöd av tillfälliga regler. Det särskilda skogsskadekontot infördes års taxering (prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68). Ett villkor för användning av skogsskadekonto är att skadorna är så stora att mer än en tredjedel av skogen bör avverkas och att den huvudsakliga delen av beskattningsårets skogsintäkter kommer från sådan avverkning. Insättningsnivåerna har under vissa perioder även varit högre för att stimulera intresset för avverkningar. medgavs uppskov med hela köpeskillingen för avverkningsrätter och av köpeskillingen för leveransvirke m.m. Senast vid taxeringar gällde nivåerna respektive . Medel får stå kvar under längst på skogskonto och på skogsskadekonto. Om uttag inte sker beskattas endast ränta som gottskrivs kontot källskatt som banken är skyldig att innehålla. Uttag från kontot och belopp som utbetalas när kontots löptid har gått ut skall tas upp som intäkt i näringsverksamheten. Belopp som skall tas upp till beskattning ingår i det överskott av näringsverksamheten som kan läggas till grund för avsättning till periodiseringsfond under . För enskilda näringsidkare är avsättningsnivån av ett justerat positivt resultat av näringsverksamheten. Enskilda näringsidkare är undantagna från den räntebeläggning av periodiseringsfonderna som beslutade . När en lantbruksenhet byter ägare genom arv eller bodelning skall medlen på kontona tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet om fastigheten utgjorde den övervägande delen () av näringsverksamheten. En försäljning av lantbruksenheten innebär däremot inte att kontona skall tas upp till beskattning om inte också dessa medel överlåts eller pantsätts. Det sistnämnda gäller även vid gåva. Liksom för annan enskild näringsverksamhet gäller att den som genom arv, testamente, gåva eller bodelning övertar hela eller delar av ett skogsbruk kan i motsvarande utsträckning också överta överlåtarens periodiseringsfonder, expansionsfond samt sparad räntefördelning. Sparade fördelningsbelopp får användas vid återföring av periodiseringsfonder och expansionsfonder när den enskilda näringsverksamheten upphör. Under vissa förutsättningar kan avsättningar till expansionsfond göras även under det år verksamheten helt eller delvis förs över till någon annan. Rätten till skogsavdrag är knuten dels till skogens och skogsmarkens anskaffningsvärde, dels till intäkterna i skogsbruket. Det sammanlagda avdragsbeloppet (avdragsutrymmet) är för fysiska personer begränsat till hälften av anskaffningsvärdet och för juridiska personer en fjärdedel av samma belopp. Vidare är avdragsnivån under visst beskattningsår bestämd till av den avdragsgrundande intäkten. Avdragsutrymmet för skogsavdrag kan utökas genom att skogsägaren köper till skogsmark. Vid s.k. rationaliseringsförvärv höjs avdragsnivån för skogsavdrag till (vid taxeringen för det beskattningsår under vilket fastigheten har förvärvats och de fem därpå följande beskattningsåren). Avdragsutrymmet är dock i princip detsamma som vid vanliga fastighetsförvärv. Rationaliseringsförvärv behandlas dock mer förmånligt även genom att anskaffningsvärdet har en annan innebörd i dessa fall. Kostnader för t.ex. lagfart och fastighetsbildning inräknas då i anskaffningsvärdet. Vid försäljning av ett skogsbruk skall gjorda skogsavdrag återföras till beskattning som intäkt av näringsverksamhet (26 kap. 2 § IL). Flera motioner gäller olika ändringar i reglerna för beskattning av skogsintäkter. och () föreslår i motion Sk425 ett särskilt stormavdrag vid taxeringar för belopp utöver en gräns av 3 årsavverkningar. De vill vidare utvidga utrymmet för skogsavdrag till att avse hela anskaffningsvärdet och att hela skogsintäkten skall vara avdragsgrundande, dock utan att de samlade effekterna av stormavdrag och skogsavdrag leder till underskott i näringsverksamhet. Insättning på skogsskadekonto skall enligt motionen kunna göras utan särskild prövning, och insättningsnivån bör höjas från vid upplåtelse av avverkningsrätt till att avse hela intäkten. Skogskontots omloppstid bör vidare höjas från 20 till , och skogskonton och skogskadekonton skall inte behöva upplösas vid arv eller vid bodelning. De skall också kunna pantsättas som säkerhet för lån. Medel på skogskonto skall enligt förslaget även kunna placeras i t.ex. aktier, fonder och värdepapper. Enligt motion 2004/05:MJ5 av m.fl. (fp) är det angeläget att villkoren förbättras vad gäller skogsskadekontot så att en utjämning sker . På detta sätt blir det lättare att driva skogsbruk vidare och att planera för att nästa generation skall kunna ta över (yrkande 27). Det kan bli nödvändigt att se över reglerna för skogsskadekonto och eventuellt också skogskonto i samband med generationsskifte (yrkande 28). m.fl. (kd) vill i motion 2004/05:MJ6 yrkande 11 slopa begränsningen av hur stor del av intäkterna från avverkning av stormfälld skog som kan sättas in på skogskonto eller skogsskadekonto, förlänga omloppstiden på skogsskadekonto från 20 till , sänka nedre beloppsgränsen för avsättning till skogsskadekontot till och medge skattefrihet för behållningen på skogsskadekontot vid försäljning och arvskifte. Motionärerna vill också i yrkande 13 utreda ett tillfälligt stormskogsavdrag som möjliggör att skatt på virkeslikvider och försäkringsersättningar kan skjutas upp till dess att fastigheten säljs. Skatt bör då endast betalas på vinsten om fastigheten säljs till ett högre pris än vad köparen en gång betalat. Enligt motion 2004/05:MJ7 yrkande 6 av m.fl. (m) behöver reglerna för skogsskadekonto ses över och göras förmånligare, åtminstone för dem som drabbats värst av stormskador. Procentandelen av intäkten kan behöva ökas och tiden då kontot får utnyttjas utökas från dagens . Det måste klargöras att försäkringsersättningar som betalas ut med anledning av stormskador kan sättas in på skogsskadekonto om villkoren i övrigt är uppfyllda. Skogsskadekontot bör vara en del av fastigheten så att behållningen inte måste skattas bort vid försäljning eller vid arvskifte. Vid överlåtelse övertar den nye ägaren skogsskadekontot med de villkor som gällde för överlåtaren. Enligt motion 2004/05:MJ8 i denna del av m.fl. (c) behövs förbättrade möjligheter till avsättning av de ekonomiska medel som frigörs genom avverkningen av stormskadad skog, t.ex. genom ett förbättrat skogsskadekonto där hela intäkten kan sättas in. I motion 2004/05:MJ9 yrkande 17 av m.fl. (mp) bör möjligheten att ändra i reglerna för skogsavdrag och skogsskadekonto beaktas, t.ex. ett speciellt skogsavdrag för hårt drabbade småskogsbrukare vid extremt stora skador och höjd insättningsnivå och förlängd löptid för skogsskadekontot. m.fl. (mp) föreslår i motionerna 2004/05:MJ434 yrkande 48 och 2005/06:MJ449 yrkande 57 ett slopande av särreglerna vid rationaliseringsförvärv, vilka gynnar sammanläggning till stora enheter. Enligt den förstnämnda motionen bör - mot bakgrund av att enligt motionen utredningar har visat att skogsavdragen bidrar till dyra skogsfastigheter - lagstiftningen gällande överlåtelser av skogsmark ändras i syfte att främja småskaligt, långsiktigt ägande och brukande (yrkande 48) och det bör göras en översyn av beskattningen vid virkesförsäljning i syfte att göra den rättvisare och mer jämställd med övrig näringsverksamhet (yrkande 50). von der Esch m.fl. (kd) vill i motion MJ595 införa en möjlighet till överföring av skogskonto och skogsskadekonto mellan generationer genom arv och gåva utan inkomstskattekonsekvenser (yrkande 2) och en möjlighet att göra avsättning till ersättningsfond för mark även för virkeslikvider (yrkande 3). Beskattningen av skogsintäkter styrs av ett regelsystem som har sina rötter i ett äldre skattesystem. Den lämnades i stora delar oförändrad vid den reformering av företagsbeskattningen i övrigt som skattereform innebar. Regelsystemet innehåller flera särregler, bl.a. i form av särskilda regler för inkomstutjämning och för att avgränsa avkastning av skogen mot kapitaluttag, vilka har behållits vid sidan av de nya möjligheter till resultatutjämning m.m. som infördes genom skattereformen. Skogskontosystemet har utformats under intryck av vid olika tillfällen uppkomna stormskador på skog och därpå följande risk för omfattande insektsangrepp. Som skäl för att behålla systemet med skogskonto och skogsskadekonto anfördes vid skattereform de speciella förutsättningar som gäller för skogsbruket. De flesta av motionsyrkandena har väckts mot bakgrund av den storm som orsakade stora skador på skog i , till största delen i . Till en del gäller förslagen utvidgade tillfälliga avdragsmöjligheter, men det finns också förslag om permanent utvidgade regler för insättning av medel på skogskonto och att dessa skall kunna pantsättas och placeras i värdepapper, utvidgade överföringsmöjligheter av skogskontomedel till att omfatta arv, slopade särregler för rationaliseringsförvärv, översyn av beskattningen av virkeslikvider, m.m. Den storm som drabbade 2005 har följts upp med en rad insatser för att mildra dess ekonomiska effekter för drabbade skogsägare och det framtida skogsbruket. Tillsammans representerar dessa åtgärder ett omfattande tillfälligt statsstöd till skogsbruket som måste föregås av ett EU-godkännande. Ett av dessa stöd godkändes av kommissionen . Detta gällde ett direktstöd i form av en skattereduktion vid taxeringar med för varje kubikmeter fast mått under bark av den stormfällda skogen som avyttras och forslas ut ur skogen. Den lagstiftning som behövdes för direktstödet antogs av med lagstiftning om viss skattebefrielse för drivmedel till skogsmaskiner i från till (prop. 2005/06:44, bet. 2005/06:SkU14, rskr. 2005/06:118, SFS 2005:1137, 1140 och 1189). Ytterligare några stöd som måste få kommissionens godkännande gäller stöd för lagring av stormfällt virke, slopade ban- och farledsavgifter och återbeskogningsstöd. Medel skall också anslås för att reparera skogsbilvägar och körskador i naturen. Tillsammans motsvarar dessa direkta stödåtgärder ca . har tidigare beslutat att följa upp och utvärdera skogsbeskattningen. Ett huvudsyfte med uppföljningen är att fördjupa kunskaperna om hur den nuvarande skogsbeskattningen fungerar utifrån den neutralitetsprincip som skattereform vilar på. Samma frågor som finns i flera av motionerna har även aktualiserats i och bereds där. De förslag om olika tillfälliga eller permanenta förändringar i företagsbeskattningen med anledning av stormskador som finns i flera av motionerna måste bedömas med beaktande av de omfattande olika direktstöd som börjat utgå till drabbade fastighetsägare. Därutöver måste rimligheten av förändringar i skattereglerna utöver den redan beslutade skattereduktionen, särskilt när det gäller permanenta regeländringar, bedömas mot bakgrund av att skogsbruket redan är föremål för ett antal särregler. Mot denna bakgrund avstyrker utskottet motionsyrkandena. Utskottets förslag i korthet avslår motionärernas förslag om ändringar i reglerna för beskattning av naturvårdsavtal med hänvisning till utskottets tidigare uttalande i frågan. Jämför särskilt yttrande 4 (mp). Naturvårdsavtal är ett tidsbegränsat civilrättsligt avtal som tecknas mellan staten genom och en skogsägare i syfte att bevara och utveckla ett områdes naturvärden. Enligt 7 kap. 3 § jordabalken skall vad som överenskommits genom ett naturvårdsavtal anses som en nyttjanderätt. För att syftet med naturvårdsavtalen skall kunna uppnås ingås dessa , vanligtvis . Avtalen förutsätter oftast att markägaren avstår från viss avverkning. Engångsersättning för upplåtelse av nyttjanderätt eller servitutsrätt till skogsbruk är skattepliktig inkomst av näringsverksamhet, om upplåtelsen avser begränsad tid men inte om den avser obegränsad tid. Ersättning för allframtidsupplåtelse likställs med en fastighetsavyttring och beskattas enligt kapitalvinstreglerna. Den ekonomiska ersättning som utgår till markägaren i samband med tecknandet av ett naturvårdsavtal har snarare karaktären av ett stimulansbidrag än en ekonomisk ersättning för förlorade virkesvärden. Ersättningen motsvarar inte skogsägarens intäktsbortfall eller kostnad och kan inte sättas in på skogskonto. I motionerna 2004/05:MJ434 yrkande 51 av m.fl. (mp) och 2005/06:MJ449 yrkande 59 av m.fl. (mp, -) föreslås en ändring i lagstiftningen så att kapitalvinstbeskattning inte skall ske av intrångsersättningar eller i samband med områdesskydd. Frågan om den skattemässiga behandlingen av engångsersättningar i samband med naturvårdsavtal behandlades i ett ärende som i huvudsak gällde direktavdrag för lantmäteriförrättningsutgifter vid omarrondering (prop. 2002/03:79, bet. 2002/03:SkU17). Propositionen var ett svar på en tidigare beställning från skatteutskottet med begäran att regeringen skulle pröva om skogskonto skulle få användas för att jämna ut beskattningen av inkomster från naturvårdsavtal. Med hänvisning till en dom i Regeringsrätten som meddelats efter begäran ansåg regeringen emellertid att det knappast var angeläget att införa en möjlighet att använda skogskontot för ersättningen. Domen innebar att en engångsersättning med anledning av ett nyttjanderättsavtal skulle fördelas . Samma princip antogs vara tillämplig på naturvårdsavtal. Utskottet delade regeringens bedömning, men ansåg också att regeringen borde följa upp rättspraxis på området och återkomma till om det skulle behövas. Utskottet utgick från att regeringen skulle uppmärksamma detta utan något särskilt tillkännagivande från sida. Utskottet förutsätter att regeringen fortsätter att följa utvecklingen i praxis och vid lämpligt tillfälle återkommer om så skulle behövas. Utskottet avstyrker därför motionsyrkandena. Utskottets förslag i korthet avslår motionsyrkandet att utboägd skog skall beskattas i kommunen där skogen finns och inte där ägaren är bosatt. I motion N382 yrkande 3 av m.fl. (c) föreslås att inkomster från utboägd skog skall beskattas i den kommun där skogen finns och inte där ägaren är bosatt. Utskottet har vid upprepade tillfällen, senast i betänkande 2004/05:SkU20, avstyrkt motionärens förslag som skulle innebära ett avsteg från principen att fysiska personers inkomster skall beskattas i hemortskommunen. Det är heller inte aktuellt att återinföra en beskattning av juridiska personer. Utskottet har hänvisat till att sådana ändringar skulle komma i konflikt med den strävan mot enkelhet som skattereformen bygger på och komplicerar taxeringsarbetet för de skattskyldiga. Utskottet avstyrker ånyo detta förslag. Utskottets förslag i korthet avslår motionärernas förslag om beskattningen i samband med avyttring av stödrättigheter för det frikopplade jordbruksstödet. Jämför reservation 14 (kd, c). EU beslutade om en genomgripande jordbruksreform som innebär att i princip samtliga nuvarande direktstöd inom vegetabiliesektorn och animaliestöden skall frikopplas från produktionen. Genomförandet av den nya jordbrukspolitiken har behandlats i en skrivelse till (skr. 2003/04:137, bet. 2003/04:MJU22). Enligt den modell som valts för det frikopplade stödet (se närmare budgetprop. 2004/05:1 och prop. 2004/05:33) kan stödrättigheter överlåtas mellan personer som äger eller arrenderar jordbruksmark. Utnyttjandet av stödrättigheter är kopplat till marken. Eftersom det i princip kommer att finnas stödrättigheter motsvarande markarealen bedöms handel med stödrättigheter framför allt komma att ske i samband med försäljning av mark. Det förefaller vidare sannolikt att överlåtelse av stödrättigheter huvudsakligen kommer att ske mellan personer som bedriver jordbruk, antingen på egen fastighet eller på arrenderad mark. Undantagsvis kan dock förekomma att jordbrukare säljer stödrättigheter till en person som inte bedriver jordbruk. Denna person kan därefter sälja stödrättigheter till någon annan person som bedriver jordbruk och som kan utnyttja rättigheterna. Även byteshandel kan ske med stödrättigheter som har olika värden eller är förknippade med olika rättigheter eller skyldigheter. Stödrättigheter har inte något nominellt värde. Stödrättigheter ger dock rätt till en i förväg fastställd stödutbetalning under vissa villkor. Värdet av en stödrättighet varierar inom och mellan regioner. Marknadsvärdet av stödrättigheten beror bl.a. på det stöd som betalas ut då stödrättigheten utnyttjas. En stödrättighet måste utnyttjas . EU-stöd och nationellt stöd till jordbruket beskattas enligt de regler som gäller för näringsbidrag i 29 kap. IL. Enligt den bedömning som har gjort kommer bildandet av från fastigheten fristående stödrättigheter att leda till att en del av det marknadsvärde på fastigheten som utgörs av kapitaliserade stöd överförs till marknadsvärdet på de nya stödrättigheterna. Värdeöverföringen från fastigheten till de fristående stödrättigheterna kan därför vid en fastighetsförsäljning leda till en högre beskattning jämfört med eftersom stödrättigheten beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet och fastigheten i inkomstslaget kapital. För att lindra effekterna av värdeöverföringen har , som utrett frågan på regeringens uppdrag, föreslagit en övergångsregel när stödrättigheter avyttras i samband med en fastighetsförsäljning. Regeln utgör ett undantag från vad som annars föreslås gälla för dessa rättigheter och kan i korthet sägas innebära att ersättningen för stödrättigheten, under vissa förutsättningar, skall beskattas i inkomstslaget kapital i stället för i inkomstslaget näringsverksamhet. Hur stor värdeöverföringen skulle komma att bli har inte kunnat bedöma eftersom det när uppdraget genomfördes inte stod klart hur systemet med stödrättigheter skulle komma att se ut. I motion MJ594 yrkande 7 av m.fl. (kd) föreslås att lagstiftning införs som tydligt anger att stödrättigheterna skall beskattas som fast egendom. Frågan om vilka skatteregler som aktualiseras till följd av omläggningen av jordbruksstödet togs upp i proposition 2004/05:33 Skatteregler för elcertifikat och utsläppsrättigheter. Regeringen anförde där att den i likhet med övervägande antal remissinstanser anser att frågan om stödrättigheternas beskattning måste utredas ytterligare innan lagstiftning sker. Till dess får stödrättigheterna hanteras inom ramen för befintligt regelverk och eventuella tillämpningsproblem lösas i rättstillämpningen. Utskottet (bet. 2004/05:SkU16) delade regeringens uppfattning. Med hänvisning till det tidigare ställningstagandet avstyrker utskottet även det nu aktuella motionsyrkandet. Utskottets förslag i korthet avslår motionsyrkandet om beskattning i samband med omarronderingar. Jämför reservation 15 (m). I motion Sk207 yrkar () att det skall klargöras i vilken omfattning kapitalbeskattning skall ske i samband med omarronderingar. Enligt motionen har skogsägare i fått olika besked om skattesatsen vid olika tillfällen. En fastighetsreglering kan leda till att det uppkommer en skattepliktig vinst. Kapitalvinsten skall behandlas enligt de allmänna reglerna för kapitalvinster på näringsfastigheter. I inkomstslaget kapital innebär detta att av kapitalvinsten tas upp till beskattning (45 kap. 33 § IL), vilket medför att skatten blir av vinsten (av ). I dåvarande finansministerns svar på fråga 2002/03:622 har anförts att bakgrunden till de besked som lämnats antagligen är den att det på grund av ägosplittringen i har varit svårt att få fram de rätta uppgifterna för att beräkna fastigheternas omkostnadsbelopp. För att komma till rätta med detta har skattemyndigheterna använt sig av ett slags schablonregler där omkostnadsbeloppet beräknats som en viss del av köpeskillingen. Naturligtvis skall myndigheterna göra vad de kan för att beräkna omkostnadsbeloppen korrekt. Hur beräkningen skall gå till ansågs i svaret i första hand vara en tillämpningsfråga för och i sista hand kan frågan komma att prövas av de allmänna förvaltningsdomstolarna. Motionären tog upp samma fråga i en motion som väcktes när behandlade propositionen om direktavdrag för lantmäteriavgifter (prop. 2002/03:79, bet. 2002/03:SkU17). Utskottet avstyrkte motionen med hänvisning till finansministerns svar och att det inte hade någon annan uppfattning i frågan. Utskottet hänvisar till detta ställningstagande och avstyrker motionen. Ideella föreningar och stiftelser Utskottets förslag i korthet avslår motionärernas förslag om ändringar i olika avseenden i skattereglerna för ideella föreningar och stiftelser med hänvisning till pågående arbete. Jämför reservation 16 (m, fp, kd, c) och särskilt yttrande 5 (v). är skattskyldig bara för inkomst av näringsverksamhet, dock ej kapitalvinster och kapitalförluster, om något av stiftelsens huvudsakliga ändamål består i att främja vård och uppfostran av barn, lämna bidrag för undervisning eller utbildning, bedriva hjälpverksamhet bland behövande, främja vetenskaplig forskning, främja nordiskt samarbete eller stärka försvar under samverkan med militär eller annan myndighet. (7 kap. 4 § IL). Även en allmännyttig ideell förening är skattskyldig bara för inkomst av näringsverksamhet. Förutom att kapitalvinster och kapitalförluster undantas från skattskyldighet finns för föreningen också regler (7 kap. 7 § IL) som innebär undantag för inkomster som till huvudsaklig del kommer från självständig näringsverksamhet som är ett direkt led i främjandet av föreningens allmännyttiga ändamål eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål eller kommer från verksamhet som av hävd utnyttjas som finansieringskälla för ideellt arbete. Vid en jämförelse med ändamålskravet för stiftelser är ändamålskravet för ideella föreningar mer allmänt formulerat. Föreningen skall ha till huvudsakligt syfte att främja vissa allmännyttiga ändamål, såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål (7 kap. 8 § IL). Ett trettiotal särskilt angivna juridiska personer, däribland stiftelser med viss allmännyttig verksamhet, är skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av fastighet (7 kap. 17 § IL, den s.k. katalogen). För både stiftelser och föreningar gäller vidare ett verksamhetskrav som innebär att deras verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande skall tillgodose sitt huvudsakliga ändamål. Ett s.k. fullföljdskrav skall också uppfyllas.