sou · GSB336d2 · 2005-01-01 00:00:00 — Nedsättningen av skatten för personer som sambeskattas fördelas mellan dessa i förhållande till storleken på deras skattepliktiga förmögenheter. Den sammanlagda förmö- genhetsskatten för skattskyldiga som sambeskattas får inte sättas ned till ett lägre belopp än skatten på av den gemen- samma beskattningsbara förmögenheten. I avsnitt 20.5 gör vi bedömningen att LBS bör vara kvar för att hindra att skattskyldiga ska behöva betala av sina inkomster i skatt. Det finns därför skäl att belysa om förslaget att slopa sambeskattningen av makar och sambor påverkar tillämp- ningen av LBS och om ändringar i lagen är nödvändiga. LBS ersatte lag i samma ämne – lagen (1970:172) om begränsning av skatt. LBS har i stort sett samma utformning som lag med ett undantag, nämligen att spärr- och skattebelopp beräknas gemensamt för personer som sambeskattas. I förarbetena till LBS anförde regeringen att gemensam beräkning borde införas av principiella skäl och för att öka motståndskraften mot skattepla- nering (prop. 1996/97:117 s. 71). Det har alltså förekommit att förmögenheter sambeskattats utan att spärr- och skattebelopp beräknas gemensamt. Eftersom vi nu föreslår att sambeskattningen av makar och sambor ska slopas faller grunden för att beräkna gemensamma spärr- och skattebelopp för makar och sambor. Med hänsyn till hur bestämmelserna om gemensam beräkning i LBS (3 och 4 §§) är konstruerade är det inte nödvändigt att ändra i bestämmelserna utan en automatiskt effekt av att sambeskattningen slopas blir att gemensamma spärr- och skattebelopp inte längre ska beräknas för makar och sambor. 19.9Sambeskattningen av föräldrar och barn Vårt förslag: Föräldrar och barn ska sambeskattas även i fort- sättningen. Sambeskattningen av föräldrar och barn ska bygga på vårdnaden. Barn ska sambeskattas med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet. Sambeskattningen av föräldrar och barn ska inte omfatta särskilt förordnade vård- nadshavare. Skäl för att behålla sambeskattningen av föräldrar och barn I förarbetena till SFL ansåg regeringen att sambeskattning av för- äldrar och barn inte väcker samma principiella invändningar som sambeskattning av makar och sambor (prop. 1996/97:117 s. 68). Regeringen menade vidare att när det gäller barn kan det snarare var svårt att motivera särbeskattning och att fribelopp för barn uppmuntrar till skatteplanering. Den första frågan bör dock bli vad det är som motiverar att föräldrar och barn sambeskattas. I avsnitt 19.6 konstateras att överföring av egendom från föräld- rar till barn inte kan ske utan gåvoskatt annat än genom skattepla- nering. Det ska jämföras med makar som genom bodelning under äktenskapet har stora möjligheter att gåvoskattefritt överföra egen- dom mellan sig. En överföring av egendom från en förälder till ett barn är vidare definitiv, dvs. föräldern har jämfört med om han överfört egendom till sin maka inget latent anspråk i egendomen. Sammantaget kan man därför säga att utrymmet för skatteplanering genom överföring av egendom från föräldrar till barn inte är lika stort som när det gäller egendomsöverföringar mellan makar. Mot den bakgrunden är det inte sannolikt att särbeskattning av föräldrar och barn skulle leda till omfattande skatteplanering genom överfö- ring av egendom till barn. Även om skatteplaneringen inte skulle bli omfattande inledningsvis är det dock i ett längre perspektiv högst troligt att skatteunderlaget skulle minska genom successiva överföringar till barn. Våra beräkningar av skattebortfallet visar också att merparten av skattebortfallet vid helt slopad sambeskattning går att hänföra till egendomsöverföringar mellan makar och sambor. Som redogjorts för ovan blir skattebortfallet om sambeskattningen enbart slopas för makar och sambor för om man antar att skatteplaneringen blir maximal, dvs. att de skattskyl- diga skulle fördela egendom mellan sig på ett så fördelaktigt sätt som möjligt från skattesynpunkt. Att helt slopa sambeskattningen, dvs. även för föräldrar och barn, skulle med samma antagande ge ett skattebortfall på . Skillnaden i skattebortfall mellan att enbart slopa sambeskattningen för makar och sambor och att slopa sambeskattningen helt är alltså förhållan- devis liten. Om särbeskattning av föräldrar och barn inte skulle leda till omfattande skatteplanering väcks frågan vad som då motiverar att föräldrar och barn sambeskattas. Som redogörs för i avsnitt 19.6 är det föräldrarna som i egenskap av förmyndare förvaltar barns egen- dom och som med vissa begränsningar bestämmer hur barns egen- dom ska användas och placeras. Det gör att föräldrarna behåller kontrollen över egendom som överförs till barn, åtminstone fram tills barnet fyller . En fritidsfastighet kan ju föräldrarna fort- sätta nyttja även om äganderätten förs över till barnet. Den all- männa regeln att barns tillgångar ska användas för barns nytta ute- sluter inte heller att tillgångarna används på ett sätt som kommer hela familjen till godo. Att föräldrar i princip bestämmer över barns tillgångar eller i vart fall har kontroll över tillgångarna kan mycket väl åberopas som skäl för att behålla sambeskattningen av föräldrar och barn. Föräldrars förmynderskap som skäl för sambeskattning bör dock vägas mot det faktum att förenklingsvinsterna blir större om särbe- skattning införs över hela linjen. Denna fråga kommer att behand- las i det följande. Uteblir de förväntade förenklingarna om sambeskattningen av för- äldrar och barn behålls men slopas i övrigt? Om föräldrar och barn ska sambeskattas i fortsättningen utan att föräldrarna sambeskattas väcks frågan hur barnets förmögenhet ska hanteras i fall där föräldrarna sambeskattas , nämligen när för- äldrarna lever tillsammans. När föräldrarna lever tillsammans, eller med andra ord när barnet är hemmavarande hos båda föräldrarna, kan barnet antingen sambeskattas med båda föräldrarna eller med den förälder som har störst förmögenhet. Dessa alternativ är dock inte lämpliga när föräldrarna inte lever tillsammans eftersom ett barn då kan komma att sambeskattas med en förälder som inte tar del i barnets vård och som barnet knappt träffar. Detta gör att det inte är lämpligt att regelmässigt sambeskatta barn med båda föräld- rarna eller med den förälder som har störst förmögenhet. Ett sätt att undvika att barn till föräldrar som inte lever tillsam- mans sambeskattas med föräldrar som barnet knappt träffar är att behålla dagens ordning, dvs. lever inte föräldrarna tillsammans sambeskattas barnet med den förälder där barnet får anses hemma- varande. Lever däremot föräldrarna tillsammans är barnet hemma- varande hos båda föräldrarna och eftersom föräldrarna inte längre ska sambeskattas krävs en regel som fördelar barnets förmögenhet mellan föräldrarna. Här kan två alternativ tänkas: antingen sambe- skattning med båda föräldrarna eller med den förälder som har störst skattepliktig förmögenhet. En ordning av den innebörd som skisserats i föregående stycke gör att även i fortsättningen måste utreda om föräld- rarna lever tillsammans. Det är ju nämligen bara om föräldrarna lever tillsammans som barnet bör sambeskattas med båda föräld- rarna eller med den förälder som har störst skattepliktig förmögen- het. Det gör att de administrativa vinsterna med att slopa sambe- skattningen av makar och sambor med barn till stor del uteblir. För att utreda om föräldrar lever tillsammans behöver Skatte- verket uppgifter om folkbokföring, giftermål och skilsmässor. Dessa uppgifter jämförs med uppgifterna i föregående års deklara- tioner. Den osäkerhet som inte sällan råder i sådana här frågor gör vidare att ofta behöver begära in kompletterande uppgifter från de skattskyldiga. Om en utredning visar att föräldrar inte lever tillsammans måste utreda hos vilken förälder barnet är hemmavarande. Dessa utredningar måste göra även i fortsättningen om sambeskattningen av makar och sambor slopas men behålls för föräldrar och barn, givetvis under förutsättning att sambeskattningen av föräldrar och barn även i fortsättningen ska bygga på var barnet är hemmavarande. Det är detta som gör att de administrativa vinsterna till stor del uteblir om sambeskattningen av föräldrar och barn behålls. Förmögenhetsbeskattningen är dock inte det enda område där måste utreda om föräldrar eller makar utan barn lever tillsammans och hos vilken förälder barn ska anses hemmava- rande när föräldrar inte lever tillsammans. I lagen (2001:906) om skattereduktion för fastighetsskatt behandlas nämligen ett hushåll som en enhet (begränsningsregeln). Det innebär att fastighetsskatt och inkomster beräknas på hushållsnivå. Med ett hushåll enligt begränsningsregeln förstås personer som sambeskattas vid förmö- genhetsbeskattningen. I avsnitt 10.5 gör vi bedömningen att fastig- hetsskatt och inkomster även i fortsättningen bör beräknas på hus- hållsnivå när skattereduktion enligt begränsningsregeln bestäms och att hänvisningen till SFL i begränsningsregeln bör ersättas med självständiga bestämmelser om vad som ska förstås med ett hushåll. kommer därför oavsett om sambeskattningen av för- äldrar och barn blir kvar att få utreda om makar utan barn och föräldrar lever tillsammans och hos vilken förälder barn ska anses hemmavarande när föräldrarna inte lever tillsammans. Utredning- arna kommer givetvis att begränsas till hushåll som äger en fastig- het, men det förtar inte det faktum att en del av den administration som krävs för att hantera sambeskattningen kommer att behövas även i fortsättningen även om sambeskattningen av föräld- rar och barn också skulle slopas. Att vår bedömning när det gäller begränsningsregelns hushålls- begrepp innebär att en del av dagens administration av sambeskatt- ningen behövs även i fortsättningen, är dock inte skäl att låta bli att försöka hitta en metod för att sambeskatta föräldrar och barn som är enklare än den som diskuterats. Ett alternativ skulle kunna vara att bygga sambeskattningen av föräldrar och barn på vårdnaden. Barn skulle alltså sambeskattas med den eller dem som är vårdnadshavare. Denna fråga behandlas i det följande. En sambeskattning av föräldrar och barn som bygger på vårdnaden Att bygga sambeskattningen på vårdnaden innebär att barn sambe- skattas med den eller dem som är vårdnadshavare och detta oavsett om barnet bor tillsammans med båda sina vårdnadshavare och oav- sett hur vistelsen hos vårdnadshavarna är fördelad. Är båda föräld- rarna vårdnadshavare sambeskattas barnet med båda föräldrarna oavsett om föräldrarna lever tillsammans eller inte och oavsett hur barnets vistelse hos vårdnadshavarna är fördelad. Är bara den ena föräldern vårdnadshavare sambeskattas barnet enbart med den för- älder som är vårdnadshavare. Det här alternativet kallas i fortsätt- ningen vårdnadsalternativet. Är båda föräldrarna vårdnadshavare kan sambeskattning antingen ske genom att barnets skattepliktiga förmögenhet fördelas lika mellan vårdnadshavarna eller genom att barnet sambeskattas med den förälder som har störst förmögenhet. Alternativet att bygga sambeskattningen på vårdnaden ska jäm- föras med den ordning som diskuterats ovan, nämligen att om för- äldrarna lever tillsammans sambeskattas barnet med båda föräld- rarna genom att barnets skattepliktiga förmögenhet fördelas lika mellan föräldrarna eller med den förälder som har störst skatte- pliktig förmögenhet. Om föräldrarna inte lever tillsammans sambe- skattas barnet med den förälder där barnet anses hemmavarande. Detta alternativ benämns i fortsättningen hemmavarandealternati- vet. Med hemmavarandealternativet måste först utreda om föräldrarna lever tillsammans. Därefter måste i fråga om föräldrar som inte lever tillsammans utreda hos vilken förälder barnet ska anses hemmavarande. Med vårdnadsalternativet behöver inte utreda detta utan det är tillräckligt att verket tar fram uppgifter om vårdnadshavare. Det talar för att vårdnadsalternativet är lättare att administrera än hemmavarande- alternativet. Enligt lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i Skatte- verkets beskattningsverksamhet får för beskattningsändamål upp- gifter om en fysisk persons familjeförhållanden behandlas i beskattningsdatabasen. I förarbetena nämns civilstånd, make och hemmaboende barn som exempel på uppgifter om familjeförhål- landen (prop. 2000/01:33 s. 200). Uppgifter om vårdnadshavare får inte hanteras i beskattningsdatabasen eftersom uppgiften inte behövs för beskattningsändamål. Om sambeskattningen av föräld- rar och barn i fortsättningen ska bygga på vårdnaden kommer dock uppgifter om vårdnadshavare behövas för att bestämma förmögen- hetsskatt och uppgifter om vårdnadshavare kommer då att få han- teras i databasen med stöd av bestämmelsen om att uppgifter om familjeförhållanden får hanteras där. Det bör också nämnas att enligt 2 kap. 3 § lagen (2001:182) om behandling av personuppgif- ter i folkbokföringsverksamhet får uppgifter om vårdnadshavare behandlas i folkbokföringsdatabasen. Uppgifter om vårdnadshavare har alltså tillgång till och om vårdnadsalternativet genomförs kommer upp- gifterna utan lagändring att få hanteras i beskattningsdatabasen. Det bör därför inte råda någon tvekan om att från administrativ synpunkt är vårdnadsalternativet att föredra framför hemmavaran- dealternativet. Administrativa skäl bör dock inte ensamt avgöra vilket alternativ som är att föredra utan de båda alternativen bör även bedömas utifrån andra utgångspunkter. Med hemmavarandealternativet finns det ingen risk för att barn kommer att sambeskattas med föräldrar som är mer eller mindre frånvarande i barnens liv. Denna risk finns med vårdnadsalternati- vet och det kan därför inte uteslutas att barn kan komma att sam- beskattas med föräldrar som de har ganska liten kontakt med. För- äldrabalken bygger nämligen på tanken att gemensam vårdnad är bäst för barnet och därför kan det mycket väl förekomma att för- äldrar som är mer eller mindre frånvarande är vårdnadshavare. Den som är vårdnadshavare har dock en rättslig koppling till barnet som gör att sambeskattning i varje fall inte framstår som omotiverad. Dessutom gäller ensam vårdnad om den ena föräldern är olämplig som vårdnadshavare. Sammantaget är därför den inledningsvis nämnda risken inte skäl för att välja bort vårdnadsalternativet. En tänkbar principiell utgångspunkt är att föräldrar och barn inte bör sambeskattas om de inte bor tillsammans. Att sambeskatt- ningen bygger på var barn är hemmavarande har sannolikt sin grund i ett sådant synsätt. Frågan är dock hur relevant ett sådant synsätt är då många barn har dubbel bosättningen och växelvis bor tillsammans med båda sina föräldrar i lika stor utsträckning. Vi anser att den grund som kan anföras för att sambeskatta föräldrar och barn är föräldrarnas förmynderskap. Förmynderskapet har dock inget att göra med hos vilken förälder ett barn bor utan ett barns vårdnadshavare är också normalt barnets förmyndare. Genom att koppla sambeskattningen till vårdnaden skulle grunden för sambeskattningen återspeglas i hur sambeskattningen rent faktiskt går till. Principiellt bör det därför inte vara fel att bygga sambeskattningen på vårdnaden. Om båda föräldrarna motsätter sig gemensam vårdnad får dom- stol inte besluta om gemensam vårdnad. Det innebär att om föräld- rarna är ense om att en av dem ensam ska ha vårdnaden kan de all- tid upplösa den gemensamma vårdnaden. Dessutom kan ogifta för- äldrar låta bli att ansöka om gemensam vårdnad och på så sätt se till att vårdnaden inte blir gemensam. Om föräldrarna är ense har de alltså ganska stora möjligheter att själva bestämma hur vårdnaden ska vara fördelad. Det gör att de kan välja den fördelning av vård- naden som ger dem lägst skatt. Frågan är dock hur troligt det är att föräldrar skulle ändra i vårdnaden bara för att få lägre skatt. Det är svårbedömt men en rimlig gissning är nog att det inte är så troligt. Särskilt mot bakgrund av att den som inte har del i vårdnaden endast har umgängesrätt. Å andra sidan kan man fråga sig om skatteplanering genom änd- ringar i vårdnaden är så mycket värre än att föräldrarna skatteplane- rar med barns boende. Om sambeskattningen av föräldrar och barn, precis som , ska bygga på var barnet är hemmavarande kan ju föräldrar som inte lever tillsammans få ner skatten på ett barns förmögenhet genom att se till att barnet anses hemmavarande hos den föräldern med lägst förmögenhet. Vårdnadsalternativet förefaller vidare rimligare i fall där barn har dubbel bosättning. sambeskattas barn med dubbel bosättning med den förälder där barnet är folkbokfört, trots att barnet vistas/bor lika mycket hos båda föräldrarna. Ett barn med dubbel bosättning får anses hemmavarande hos båda föräldrarna och det är därför knappast rimligt att bygga sambeskattningen på hos vem av föräldrarna barnet har folkbokförts. Eftersom vårdnaden säkerligen är gemensam i fall där barn har dubbel bosättning förefaller en sambeskattning enligt vårdnadsalternativet rimligare. Mot bakgrund av de nu förda resonemangen anser vi att det inte finns något som talar för att det skulle vara sämre att bygga sambe- skattningen av föräldrar och barn på vårdnaden i stället för på var barnet är hemmavarande. I vissa avseenden kan till och med vårdnadsalternativet uppfattas som ett bättre alternativ, som t.ex. när barn har dubbel bosättning. Vårdnadsalternativet är dessutom enklare att administrera vilket talar för det alternativet. Med vårdnadsalternativet är det möjligt att fortsätta att sambe- skatta föräldrar och barn som de administrativa vinsterna av att slopa sambeskattningen av makar och sambor kan räknas De administrativa vinsterna uteblir inte med vårdnadsalterna- tivet och vi anser därför att det finns fog för att behålla sambe- skattningen av föräldrar och barn. Denna sambeskattning ska dock i fortsättningen bygga på vårdnaden, dvs. barn ska sambeskattas med den eller dem som är vårdnadshavare. Sambeskattningen av föräldrar och barn bör inte omfatta särskilt för- ordnade vårdnadshavare sambeskattades barn som placerats i familjehem med fosterföräldrarna. Denna form av sambeskattning ansågs dock stötande och slopades års taxering (prop. 1991/92:60 s. 66). Att i fortsättningen sambeskatta barn med den eller dem som är vårdnadshavare väcker frågan om sambeskattning bör ske med särskilt förordnade vårdnadshavare. Om föräldrar av olika anledningar inte kan eller bör vara vård- nadshavare ska enligt (6 kap. 6–9 §§) tingsrätten flytta över vårdnaden till en eller två särskilt förordnade vårdnads- havare. Vårdnaden ska flyttas över till en eller två särskilt förord- nade vårdnadshavare om, båda föräldrarna vid utövandet av vårdnaden gör sig skyldiga till missbruk eller försummelse eller i övrigt brister i omsorgen om barnet på ett sätt som medför bestående fara för barnets hälsa eller utveckling, båda föräldrarna dör, eller barnet står under vårdnad endast av en av föräldrarna och den föräldern dör och det är lämpligare att anförtro vårdnaden åt någon annan än den andre föräldern. Vårdnaden kan även flyttas till fosterföräldrar om det är uppenbart bäst för barnet att rådande förhållande får bestå. Fosterföräldrarna blir då särskilt förordnade vårdnadshavare. Ett beslut att flytta över vårdnaden till en eller två särskilt för- ordnade förmyndare på grund av att föräldrarna brister i omsorgen föregås i allmänhet av en placering av barnet enligt lagen (1990:52) med särskilda bestämmelser om vård av unga (LVU). Ett beslut av länsrätten om vård med stöd av LVU innebär dock inte att föräld- rarna förlorar den rättsliga vårdnaden utan endast att föräldrarnas bestämmanderätt över barnet begränsas i den omfattning som behövs för att vården ska kunna genomföras (och , Nya Sociallagarna, 15:e u., s. 234). Att sambeskatta barn med särskilt förordnade vårdnadshavare skulle i vissa fall kunna leda till stötande resultatet, t.ex. i fall där vårdnaden flyttas över till fosterföräldrar. Dessutom skulle sambe- skattning av barn och särskilt förordnade vårdnadshavare kunna leda till att personer avstår från att ta på sig ansvaret som vårdnads- havare. Vi anser därför att barn inte bör sambeskattas med särskilt förordnade vårdnadshavare utan endast med vårdnadshavare, dvs. i princip bara med sina biologiska föräldrar eller i förekommande fall adoptivföräldrar. Bör barn sambeskattas med båda vårdnadshavarna eller med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet? Att sambeskatta barn med den eller dem som är vårdnadshavare väcker frågan om hur sambeskattningen ska gå till när båda föräld- rarna är vårdnadshavare. Ovan har två alternativ nämnts, nämligen att dela barnets förmögenhet lika mellan föräldrarna eller att sam- beskatta barnet med den vårdnadshavare som har den största skat- tepliktiga förmögenheten. Det kan inledningsvis nämnas att i sambeskattas föräld- rar och barn men inte makar och sambor. Om föräldrarna lever till- sammans sambeskattas barnet med den förälder som har störst skattepliktig förmögenhet. Hur sambeskattningen av föräldrar och barn går till i regleras i 4 § den finska förmögenhetsskatte- lagen (30.12.1992/1537). Det kan alltså konstateras att i sambeskattas barn med den förälder som har störst skattepliktig förmögenhet när det finns grund för att sambeskatta med båda föräldrarna. Frågan är om en liknande ordning är lämplig i . Eftersom föräldrar och barn enligt vårt förslag ska sambeskattas även i fortsättningen kommer i likhet med gemensamma spärr- och skattebelopp enligt lagen (1997:324) om begränsning av skatt (LBS) att beräknas för föräldrar och barn som sambeskattas. Det ställer till problem om barns förmögenheter ska delas lika mellan föräldrarna. är det inget problem eftersom även föräld- rar sambeskattas och samtliga familjemedlemmars inkomster och skatter därför läggs samman vid beräkningen av gemensamma spärr- och skattebelopp. När föräldrar inte sambeskattas längre väcks dock frågan om hur barnens inkomster och skatter ska han- teras vid tillämpningen av LBS. Om barns förmögenheter ska delas lika mellan föräldrarna är det i och för sig fullt tänkbart att även fördela barns inkomster och skatter lika mellan föräldrarna när LBS tillämpas. LBS är dock en förhållandevis komplicerad lagstiftning och en sådan regel skulle göra lagstiftningen än mer komplicerad. Det är därför ingen bra lösning. Om barn i stället sambeskattas med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet uppstår inte det beskrivna problemet, och då behövs inga ändringar i LBS över huvud taget . Det finns även andra skäl som talar för att barn bör sambeskattas med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet i stället för att dela barns förmögenheter lika mellan vårdnadsha- varna. Genom att sambeskatta barn med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet kommer barns förmögenheter att hållas samman och det kommer därför att bli färre sambeskatt- ningsfall, vilket är en fördel från administrativ synpunkt. Ett problem är dock att vem av vårdnadshavarna som har störst skattepliktig förmögenhet kan ändras under deklarationsgransk- ningen eller efter omprövning eller överklagande. En redan verk- ställd sambeskattning kommer då att få göras om, eftersom det helt enkelt visat sig att barnet sambeskattats med fel vårdnadshavare. Detta är en nackdel från administrativ synpunkt. Skälen för att sambeskatta barn med den vårdnadshavare som har störst skatte- pliktig förmögenhet väger dock tyngre, nämligen att LBS inte behöver ändras och att sambeskattningsfallen blir färre. Mot bakgrund av det nu sagda anser vi att om båda föräldrarna är vårdnadshavare ska barnet sambeskattas med den vårdnadshavare som har störst skattepliktig förmögenhet. Vi anser att sambeskattningen av föräldrar och barn ska behållas, men att den i fortsättningen ska bygga på vårdnaden och inte som var barnet är hemmavarande. Är båda föräldrarna vårdnadsha- vare ska barnet sambeskattas med den förälder som har störst skattepliktig förmögenhet.