sou · GSB3107d2 · 2005-01-01 00:00:00 — I förarbetena till stiftelselagen och kommunallagen är frågan om utseende av revisorer i stiftelser med anknuten förvaltning, s.k. donationsstiftelser inte tydligt behandlad. Det finns därför anled- ning att överväga om det finns skäl att utse förtroendevalda revi- sorer i alla de stiftelser som förvaltas av kommunen. Detta mot bakgrund bl.a. av att många kommunala donationsstiftelser avser Vissa frågor som rör den samordnade revisionen eller gränsar till ändamål som är reguljära kommunala verk- samheter. Enligt utredningens mening kan frågan om revision av stiftelser som förvaltas av kommuner och landsting behöva ses över. Det är dock inte möjligt att inom ramen för denna utredning göra en sådan översyn. Utredningen lämnar därför inte något förslag i denna del utan förordar att frågan prövas i annat sammanhang. 18Revisorerna stärks av professionella sakkunniga Det obligatoriska inslaget av professionella sakkunniga har stärkt den kommunala revisionen. Lagens nuvarande krav på insikt och erfarenhet hos de sakkunniga är tillräckliga. Något lagfäst krav på certifiering bör därför inte införas. Ett system för certifiering av sakkunniga biträden har byggts upp på frivillig grund. Det finns inte skäl att nu överväga någon offentligrättslig reglering av certifieringen. Kriterier som ingår i en certifiering av sakkunniga kan vara ett krav vid offentlig upphandling av revisionstjänster. De sakkunniga skall ha den insikt och erfarenhet av verksamhet som fordras för att fullgöra uppdraget (9 kap. 8 § KL). Vidare stadgas att de sakkunnigas rapporter skall fogas till revi- sionsberättelsen (9 kap. 16 § KL). I propositionen En stärkt revision (1998/99:66) påpekades särskilt att kravet på sakkunnigt biträde inte syftade till att förändra ansvarsfördelningen mellan förtroendevalda och anställda eller anlitade sakkunniga konsulter. De sakkunniga skall på de förtroendevalda revisorernas uppdrag självständigt göra och redovisa sina bedömningar. De förtroendevalda revisorerna gör sina bedömningar och fattar sina beslut på grundval av bl.a. de sakkun- nigas rapporter. Revisorerna stärks av professionella sakkunniga Den kommunala revisionens särart innebär särskilda kompetenskrav I den kommunala revisionsuppgiften ingår både redovisningsrevi- sion och förvaltningsrevision. Redovisningsrevisionen syftar till att bedöma om god redovisningssed tillämpas, om räkenskaperna är rättvisande och kontrollen av förmögenhetsskyddet tillräcklig. Förvaltningsrevisionen i kommuner och landsting syftar till att bedöma om fullmäktiges beslut efterlevs och om verksamheten – inom ramen för de ekonomiska ramarna – uppnår de politiska målen vad gäller bl.a. kvalitet och effektivitet. har olika statliga utredningar markerat att förvaltningsrevisionen ska prioriteras. I propositionen En stärkt revision (1998/99:66) framhåller regeringen bl.a. att den kommunala förvaltningsrevisionens särart är tydlig. Den allmänna kompetens som enligt propositionen krävs för att utföra kommu- nal förvaltningsrevision är att den sakkunnige har grundläggande kunskaper om utredningsarbete, metoder för förvalt- ningsrevision samt erfarenheter av den kommunala verksamheten. Vidare framhålls att granskningarna i vissa fall kan ställa krav på särskild kompetens, t.ex. inom socialtjänst, skola, hälso- och sjuk- vård. Redovisningsrevisionen beskrivs i propositionen som ett fun- dament vid de förvaltningsrevisionella bedömningarna. Enligt regeringens mening skall även redovisningsrevisionen genomföras utifrån ett förvaltningsrevisionellt perspektiv. Det finns inte några formella kompetenskrav på de sakkunniga Enligt propositionen En stärkt revision (1998/99:66) bör kompetenskraven på de sakkunniga omfatta revisionsuppgiften i sin helhet. Om kompetenskrav endast skulle ställas beträffande t.ex. redovisningsrevision skulle detta enligt regeringen kunna leda till en uppdelning av revisionen i en professionell redovisningsrevi- sion och en politisk förvaltningsrevision. Detta skulle försvåra för- utsättningarna att göra helhetsbedömningar i den kommunala verk- samheten. Enligt propositionen fanns dock inga skäl att föreslå vilken formell kompetens i form av t.ex. utbildning som de sakkunniga skall ha. Däremot infördes en miniminivå (9 kap. 8 § KL) för det sakkunniga biträdets kompetens – de sakkunniga skall ha den Revisorerna stärks av professionella sakkunniga insikt och erfarenhet av verksamhet som fordras för att fullgöra uppdraget. Det finns således inte några krav på de sak- kunniga biträdena motsvarande de krav på godkännande eller auk- torisation som aktiebolagslagen ställer på yrkesrevisorerna i aktie- bolag. Certifiering höjer kompetensen och statusen I propositionen En stärkt revision (1998/99:66) konsta- terades att en särskild certifiering skulle kunna höja kompetensen och statusen ytterligare för de sakkunniga i kommuner och lands- ting och därmed också för de förtroendevalda revisorerna. Reger- ingen gjorde dock bedömningen att något uttryckligt krav på certi- fiering av de sakkunniga inte skulle införas . Reger- ingen utgick ifrån att branschorganisationerna skulle ta ansvar för att ett sådant system kom till stånd. Som skäl för att avvakta ett eventuellt lagkrav på certifiering anfördes bl.a. att de sakkunniga redan hade en förhållandevis god kompetens samt att branschen arbetade med att utveckla ett frivil- ligt certifieringssystem. Vidare anfördes att kravet på upphandling av revisionstjänster också ledde till att kraven på att de sakkunniga kunde förväntas bli mer konkreta. I propositionen framhölls dessutom att frågan om ett lagreglerat krav på certifiering kunde övervägas på nytt om det skulle visa sig att ytterligare åtgärder var nödvändiga för att också garan- tera att de sakkunniga har erforderlig kompetens. kommunala yrkesrevisorers förening – SKYREV Föreningen bildades och vänder sig till de som arbetar som sakkunniga inom revision eller på annat sätt har anknytning till revisionsverksamhet. I föreningen ingår således företrädare för kommuner, landsting och privata branschaktörer. /04 hade föreningen ca 325 betalande medlemmar, varav ca 130 var certifierade, vilket motsvarar . uppgick antalet certi- fierade till 156 personer, varav inom revisions- byråerna inom revisionskontor vid större kommuner och landsting. Revisorerna stärks av professionella sakkunniga SKYREVs ändamål och verksamhet Certifieringen av yrkesrevisorer inom den kommunala sektorn har enligt SKYREV inrättats för att leva upp till målet om en högkvali- tativ revision. För att bidra till utvecklingen av en god revisionssed inom sektorn skall föreningen tillgodose medlemmar- nas behov av exempelvis fortbildning och erfarenhetsutbyte. SKYREV har fastställt följande mål för verksamheten: att bidra till att utveckla den kommunala revisionen att garantera att den kommunala yrkesrevisionen håller en hög kvalitet att bevaka de kommunala yrkesrevisorernas intressen att medverka i utvecklingen av god revisionssed och god revi- sorssed inom kommuner och landsting. I samarbete med Förvaltningshögskolan i startades de två första 10-poängskurserna i SKYREVs utbildningsprogram. Kurserna vänder sig i första hand till sak- kunniga som inte kan bli certifierade utan komplettering av den teoretiska bakgrunden. Utbildningen omfattar 40 universitetspo- äng och är indelad i fyra block om vardera 10 poäng – ekonomi, , granskning av verk- samhet samt magisteruppsats. Enligt kommunallagen skall den kommunala revisionen bedrivas i enlighet med god revisionssed. God revisionssed i verk- samhet finns dokumenterad i en särskild skrift utarbetad av och . Lagen och den goda revisionsseden är den viktigaste plattformen för såväl för- troendevalda revisorerna som deras sakkunniga. För SKYREVs medlemmar finns dessutom ett yrkesetiskt regelverk, dvs. en norm- samling som de sakkunniga har enat sig om. Regelverket skall vara en ledstjärna i medlemmarnas yrkesutövning. Det ankommer i första hand på varje medlem att själv pröva sin efterlevnad av regel- verket. Regelverket har en portalparagraf om den kommunala särarten som en viktig utgångspunkt för arbetet som sakkunnigt biträde. Därutöver finns fem kompletterande regler som handlar om vissa Revisorerna stärks av professionella sakkunniga för revisionen viktiga grunder – nämligen oberoende och integritet, objektivitet och saklighet, kompetens, kollegialitet samt respekt och förtroende. Föreningens angelägenheter handhas av en styrelse samt f.n. tre utskott som är underställda styrelsen – informationsutskottet, certifieringsutskottet och utskottet för god revisors- och revisionssed. utarbetar krav på och kriterier för certifiering. Utöver utskotten finns en intagnings- och examinationskommitté, som har i uppdrag att fungera som en lots för dels de medlemmar som inte beviljats certifiering, dels de som beviljats certifiering för en period av . Certifiering av före- ningens medlemmar prövas av en särskilt utsedd certifierings- nämnd (se nedan). Certifieringsreglerna utgår från kraven på auktorisation Det av SKYREV utarbetade regelverket för certifiering tar sikte på att säkerställa yrkesrevisorernas förutsättningar att som sakkunnigt biträde till de förtroendevalda revisorerna självständigt åta sig och leda den yrkesmässiga revisionen i en kommun eller i enskilda granskningsobjekt. Reglerna baserar sig i huvudsak på de bestäm- melser som gäller för auktoriserade revisorer. Certifieringsreglerna började gälla . För att bli certifierad krävs en akademisk utbildning vilken garanterar kunskaper som lämpar sig inom revisions- verksamhet. Utbildningen skall vara kombinerad med handledd, praktisk erfarenhet av revision. Den sammanlagda prak- tiken skall omfatta . Till viss del får den även bestå av yrkesverksamhet från privat revisionsverksamhet och annan kom- munal verksamhet. Kunskapskraven är desamma som för en auktoriserad eller god- känd revisor, men därutöver tillkommer ett krav på minst 20 poäng i offentlig förvaltning. kan dock medge certifiering till någon som inte uppfyller ovanstående krav på utbildning om den berörde genomgår en kompletterande utbild- Revisorerna stärks av professionella sakkunniga ning eller kan ange särskilda skäl. Kravet på praktisk erfarenhet är också det samma som för en auktoriserad revisor. En särskild certifieringsnämnd prövar vilka medlemmar som kan certifieras Certifieringen sköts av en särskild oberoende nämnd med fem leda- möter. Nämndens ordförande bör, enligt föreningens stadgar, vara jurist med domarerfarenhet. Nämndens ledamöter skall i övrigt sammansättas med företrädare för intressen som är av betydelse för den kommunala revisionen. I nämnden ingår inga sakkunniga. Nämnden beslutar även i disciplinärenden som rör certifierade revisorer. Förnyelse av certifieringen görs och kräver att yrkesrevisorn i betydande omfattning har varit yrkesverksam inom den kommunala sektorn. Enligt utredningens mening har det obligatoriska inslaget av pro- fessionella sakkunniga stärkt den kommunala revisionen. Kravet på anlitande av sakkunnig har på ett påtagligt sätt bidragit till en större sakkompetens, vilket är nödvändigt med hänsyn till att revisions- arbetet blivit allt mer komplicerat. Genom att lagfästa kravet på sakkunniga ville regeringen lägga särskild vikt vid revisorernas arbete med att se till att verksamhet bedrivs på ett effektivt, rättssäkert och demokratiskt sätt. Kravet på sakkunniga avsåg dock inte att förändra ansvarsför- delningen mellan de förtroendevalda och anställda eller anlitade konsulter. De förtroendevalda har det yttersta ansvaret, medan det åvilar de sakkunniga att på de förtroendevaldas uppdrag självstän- digt göra och redovisa sina bedömningar som underlag för de förtroendevaldas ställningstaganden. Enligt vår mening har kravet på sakkompetens givit ökad tyngd för den kommunala revisionen, något som är väsentligt av både trovärdighets- och effektivitetsskäl. Utredningen kan konstatera att ett system för certifiering av sakkunniga biträden har byggts upp på frivillig grund av SKYREV – kommunala yrkesrevisorers förening. Revisorerna stärks av professionella sakkunniga vår bedömning att SKYREVs arbete med certifieringssystemet bidragit till att höja den kommunala revisionens status. verksamhet har 156 sakkunniga certifierats i före- ningens regi och en fortsatt certifiering förutses. Ett utbildnings- program är under genomförande i samarbete med Förvaltningshög- skolan i . Etiska grundregler har lagts fast och ett fortsatt kvalitetsarbete sker genom framtagande av normer och riktlinjer i tillämpningsfrågor. Föreningen har för avsikt att härnäst prioritera arbetet med att utveckla formerna för tillsynsuppgiften samt för kvalitetsutvecklande insatser i övrigt. Ett lagreglerat krav på certifiering av de sakkunniga skulle even- tuellt ytterligare säkerställa att de sakkunniga har nödvändig yrkes- kompetens och erfarenhet. Utredningen anser dock inte att det nu finns skäl att föra fram ett sådant förslag, eftersom arbetet med certifieringen på frivillig grund varit framgångsrikt. Det är också viktigt att framhålla att alla sakkunniga vare sig kan eller behöver vara certifierade eftersom det inom den kommunala revisionen behövs olika typer av kompetens – såväl certifierade och auktoriserade som specialister inom områden som t.ex. IT, tele- com, finans, energi, miljö, logistik, upphandling och hälso- och sjukvård. Behovet av specialister kan antagligen också komma att öka allt eftersom den kommunala verksamheten blir mer komplex. I ett granskningsteam bör det dock enligt vår mening som regel finnas en sakkunnig som är certifierad. Sammanfattningsvis anser vi således att det finns skäl att även fortsättningsvis följa och stödja den utveckling som f.n. pågår genom SKYREV. Det gäller såväl certifieringsförfarandet, som arbetet med tillsyn och kvalitetssäk- ring. Nuvarande certifieringssystem på frivillig grund bör fortsätta Utredningen har diskuterat behovet av en eventuell offentligrättslig reglering av certifieringsförfarandet och av formerna för tillsyn och kvalitetskontroll m.m. inom den kommunala revisionen. Som utgångspunkt för diskussionen har utredningen haft den statliga (). Revisorerna stärks av professionella sakkunniga RN, som sorterar under , är tillsynsmyn- dighet för landets godkända och auktoriserade revisorer samt regi- strerade revisionsbolag. Myndigheten inrättades och tog då över ansvaret för revisorsfrågor från Kommerskollegiet. I för- arbetena till revisorslag framhölls bl.a. att överförandet av revisorfrågorna till en självständig organisation innebar en marke- ring av verksamhetens betydelse för samhället och revisionens framträdande roll i kampen mot ekonomisk brottslighet. RN har även till uppgift att bevaka den internationella utvecklingen inom revisorsområdet. Enligt utredningens mening kan det möjligen behövas någon form offentligrättsligt system, vilket säkerställer den pro- fessionella kompetensen inom den kommunala revisionen. Det kan bl.a. handla om certifieringsförfarandet, tillsyn och uppföljning, utveckling av den goda revisionsseden samt utbildning och stöd. Vi anser dock att det nuvarande systemet på frivillig grund måste få ytterligare tid för utveckling av dessa frågor. 18.4Krav på certifiering vid upphandling I utredningens uppdrag har ingått att analysera om systemet med frivillig certifiering medför några rättsliga problem bl.a. vad gäller kommuners och landstings möjligheter att ställa krav på certifiering och liknande i samband med upphandling av revisionstjänster, dvs. När kommuner och landsting köper revisionstjänster skall lagen om offentlig upphandling () tillämpas. När det gäller möjlig- heten att i samband med upphandling ställa krav på att det sakkun- niga biträdet skall vara certifierat måste och den bakom- liggande EG-rätten beaktas. Yrkesrevisorers verksamhet i bolag regleras genom revisorslagen (2001:883), som bl.a. innebär krav på att dessa är auktoriserade och godkända enligt revisorsnämndens regler. Av 6 § revisorslagen följer att även utländska revisorer som uppfyllt utländska revisors- examen är behöriga att utföra revision i svenska bolag. Revisors- lagen implementerar EG:s åttonde bolagsdirektiv. När det gäller sakkunniga biträden saknas generella EG-bestäm- melser om revision i verksamhet. Möjligheten att ställa särskilda krav på deras kompetens får därför ske utifrån de grund- läggande gemenskapsrättsliga principerna om icke-diskriminering, Revisorerna stärks av professionella sakkunniga likabehandling, transparens, proportionalitet och ömsesidigt erkän- nande. Möjligheten att ställa krav på certifiering vid upphandling av revisionstjänster har inte behandlats närmare i gällande lagstiftning eller rättspraxis. I det antagna upphandlingsdirektivet för den s.k. klassiska sektorn, som bl.a. reglerar kommuners och lands- tings offentliga upphandling, anges som en möjlighet att medlems- staterna får införa certifiering av leverantörer genom offentlig- eller privaträttsliga organ. En sådan certifiering får dock enligt samma direktiv inte åläggas leverantörer i andra medlemsstater för att de skall kunna delta i en offentlig upphandling (Dir. 2000/0115). En annan möjlighet är att överväga vilka krav som kan ställas i samband med offentlig upphandling. Paralleller kan då dras till miljöområdet och möjligheten att tillämpa miljömärken i samband med offentlig upphandling. Kriterierna för miljömärkningen får, under förutsättning att de överensstämmer med gemenskapsrätten och , användas som krav i samband med offentlig upphand- ling. Själva miljömärket kan användas som bevis på att ett eller flera miljökrav som ställts i upphandlingen är uppfyllda. Den upphand- lande enheten får dock inte enbart godta intyg om miljömärkning som bevis utan även andra typer av bevis måste accepteras. Utredningens bedömning är att motsvarande resonemang som för miljömärken även kan tillämpas när det gäller möjligheten att ställa krav på att de sakkunniga är certifierade, under förutsättning att kraven är förenliga med de grundläggande gemenskaphetsrättsliga principerna och . Detta innebär att de kriterier som ingår i SKYREVs certifiering av sakkunniga biträden kan användas som krav på leverantören vid offentlig upphandling. Certifikat kan användas som bevis på att ett eller flera av de kompetenskrav som ställts i upphandlingen är uppfyllda. Den upphandlande enheten får dock inte enbart godta SKYREVs certifikat som bevis, utan även andra typer av bevis måste accepteras. 19 Konsekvenser och ikraftträdande Utredningens rekommendationer och förslag avser bl.a. att mar- kera det demokratiska perspektivet på ansvarsprövningsprocessen och den kommunala revisionen. Avsikten är också att ytterligare stärka och effektivisera den kommunala revisionen genom att för- tydliga revisorernas roll samt fullmäktiges ansvar för att revisionen fungerar som lagstiftaren avsett. Utredningens förslag och rekommendationer handlar i huvudsak om revisionens oberoende, tydligheten i fullmäktiges ansvarspröv- ning samt om behovet av ökad kunskap, förstärkt dialog och ett utvecklat samarbete mellan fullmäktige och revisionen. Motiven för utredningens rekommendationer och förslag är att en oberoende och stark revision kan bidra till såväl effektiviseringar och kostnadsbesparingar som en hög trovärdighet hos kommun- och landstingsmedlemmarna. Utredningen bedömer att de framförda förslagen totalt sett innebär en ringa kostnadsökning i kommuner och landsting. För- slaget om ökat antal ordinarie revisorer torde i huvudsak uppvägas av kravet på att utse revisorsersättare tas bort. Förslaget att lek- mannarevisorerna skall kunna anlita sakkunnigt biträde på samma sätt som de förtroendevalda revisorerna, är ingen ändring i sak, utan ett förtydligande av lagstiftarens intentioner. Det kan dock finnas kommuner och landsting där detta förslag innebär ökade kostnader. Detsamma gäller utredningens förslag om ett tillägg i lagtexten med innebörden att revisorerna skall kunna anlita sak- kunnigt biträde i den omfattning som behövs för att fullgöra upp- draget enligt god revisionssed. Eventuellt ökade kostnader för med anledning av dessa förslag torde dock uppvägas av effektiviseringar och kostnadsbesparingar i verksamheten till följd av revisorernas arbete. Enligt utredningens bedömning uppkommer inte några kostna- der för statens del med anledning av förslagen. Konsekvenser för jämställdheten m.m. Den typiske förtroendevalde revisorn är en 59-årig svensk man. Kvinnor, yngre och personer med utländsk bakgrund är underrepresenterade bland de förtroendevalda revisorerna. I utred- ningens uppdrag har mot denna bakgrund ingått att analysera och ge exempel på åtgärder som kan vidtas för att bredda rekryteringen av förtroendevalda revisorer. Som utgångspunkt för analysen har gällt att det är de politiska partierna som nominerar de förtroendevalda revisorerna. Frågan om revisorernas representativi- tet har behandlats i betänkandets avsnitt 11. De förslag som lämnats i detta betänkande bör kunna träda i kraft . Vissa av de föreslagna lagändringarna tillämpas först fr.o.m. . 20.1Förslag till lag om ändring i kommunallagen (1991:900) Förslaget behandlas i avsnitt 12.4. Ändringen i femte punkten är en följdändring av att kravet att välja revisorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Ändringen i första stycket innebär att de krav som framgår av andra stycket blir tillämpliga även i ett aktiebolag som inte ägs direkt av kommunen eller utan av ett annat kommunalt bolag. Bestämmelsen syftar till att markera att kommunen alltid måste tillse att de krav som följer av andra stycket görs tillämpliga även i dotterbolag till kommunala bolag. Förslaget behandlas i avsnitt 12.4 Ändringen i fjärde stycket är en följdändring av att kravet på att välja revisorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Förslaget behandlas i avsnitt 17.1. Ändringen innebär ett förtydligande av att fullmäktige i de fall lekmannarevisor utses i bolag där kommunen eller bestämmer tillsammans med någon annan, alltid skall utse någon av de revisorer som enligt 9 kap. 1 § valts för granskning av styrelsen och övriga nämnders verksamhet. Detsamma gäller om kommunen eller tillsammans med någon annan bildar en stiftelse för en angelägenhet. Förslaget behandlas i avsnitt 12.4. Ändringen i 4, 5 och 17 punkterna innebär att kravet på att välja revisorsersättare i kommunalförbund avskaffas. Av övergångs- bestämmelserna framgår att bestämmelsen skall tillämpas från och med . Förbundsordningen för redan existe- rande kommunalförbund måste därmed revideras senast . Förslaget behandlas i avsnitt 12.4. Ändringen i första stycket innebär att i legaldefinitionen av begreppet förtroendevald kommer inte längre revisorsersättare att ingå. Bestämmelsen är följdändring av att kravet på att välja revi- sorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Ändringen i andra stycket innebär att i legaldefinitionen av förtroendevalda i kommunalförbund kommer inte längre revisors- ersättare att ingå. Bestämmelsen är följdändring av att kravet på att välja revisorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Ändringen i tredje stycket innebär att revisorsersättare inte längre kommer att uppräknas i valbarhetsreglerna. ändring av att kravet på att välja revisorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Förslaget behandlas i avsnitt 12.4 Ändringen är en följdändring av att kravet att välja revisors- ersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas. Förslaget behandlas i avsnitt 12.3. Av det nya tredje stycket framgår att den som är vald till revisor inte är valbar som ledamot eller ersättare i nämnd eller fullmäktige- beredning, eller som ledamot eller suppleant i sådant företag som avses i 3 kap. 17 och 18 §§ inom samma kommun eller landsting. Ändringen i fjärde, förutvarande tredje stycket, är en följdändring på grund av kravet på att välja revisorsersättare enligt 9 kap. 2 § avskaffas.