sou · GSB336d2 · 2005-01-01 00:00:00 — De fyra nya styckena föranleds av vårt förslag att slopa sam- beskattningen av makar och sambor vid förmögenhetsbeskatt- ningen. Till följd härav har hänvisningen till 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt tagits bort och ersatts av en regel med motsvarande innehåll. Hushållsbegreppet innebär att i ett och samma hushåll ingår makar som levt tillsammans under beskatt- ningsåret, sambor som har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsammans, sambeskattade föräldrar och deras hemmavarande barn samt en förälder som inte sambeskattas med make eller sambo och dennes hemma- varande barn . Dödsbo har i 8 § getts rätt till skatte- reduktion året efter dödsfallsåret. I dessa fall ska efterlevande make, sambo, eller barn anses ingå i samma hushåll som dödsboet under dödsfallsåret. Med hemmavarande barn avses i detta sammanhang biologiska barn och adoptivbarn. Fosterbarn omfattas inte. 6–8 §§ Som en konsekvens av vårt förslag att slopa sambeskattningen av makar och sambor vid förmögenhetsbeskattningen tas hänvis- ningen i paragraferna till 21 § lagen (1997:323) om statlig förmö- genhetsskatt bort och ersätts av en hänvisning till hushållsbegrep- pet i den nya 3 §. Ändringen i första stycket innebär att spärrbeloppet sänks från till . Ändringen behandlas närmare i avsnitt 9.4. Tillägget i andra stycket innebär att i de fall där ett barn ska sam- beskattas för förmögenhet med en förälder som ingår i ett annat hushåll, ska barnets förmögenhet inte beaktas i den reduktions- grundande hushållsinkomsten. Detta gäller oavsett om barnet äger del i reduktionsfastigheten. Det innebär att barnets förmögenhet inte ska beaktas vare sig hos den ena föräldern eftersom barnet och föräldern inte sambeskattas eller hos den andra föräldern eftersom barnet och föräldern inte ingår i samma hushåll. 1Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt Ändringen i punkten 4 är en följd av att marknadsnoterade aktier i försättningen ska vara generellt skattepliktiga. Eftersom marknads- noterade aktier inte längre ska delas upp i skattepliktiga respektive skattefria aktier finns det inte längre skäl att ha någon särskild reglering för marknadsnoterade aktier utan det är tillräckligt att föreskriva att marknadsnoterade delägarrätter är skattepliktiga. Detta görs i punkt 4. I punkten 4 regleras nu också skatteplikten för andra marknadsnoterade delägarrätter än aktier, marknadsnote- rade fordringsrätter och marknadsnoterade tillgångar som avses i 52 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) IL. Skatteplikten för dessa tillgångar reglerades tidigare i punkten 7. Enligt dagens regler om skatteplikt för marknadsnoterade aktier är aktier som är inregistrerade vid börs skattepliktiga och aktier som är marknadsnoterade utan att vara inregistrerade skattefria. Enligt en särskild stoppregel i punkten 4 är dock även aktier som är marknadsnoterade utan att vara inregistrerade skattepliktiga i fall ett aktieslag i bolaget var eller senare har varit inregistrerad. Syftet med stoppregeln är att motverka att bolag av skatteskäl flyttar från Stockholmsbörsens A-lista, där aktierna är inregistrerade, till börsens O-lista, där aktierna enbart är noterade. Eftersom samtliga marknadsnoterade aktier i fortsättningen ska vara skattepliktiga behövs det inte någon stoppregel. Den utgår därför. I punkten 4 görs precis som undantag för huvuddelägares aktier. Huvuddelägaraktier ska alltså vara skattefria även i fortsätt- Undantagets närmare innebörd behandlas i kommentaren till andra stycket. Termen marknadsnoterad är ingen ny term utan den används och har då har samma betydelse som i IL (1 § tredje stycket). Enligt 48 kap 5 § IL anses en aktie marknadsnoterad om den är noterad på svensk eller utländsk börs eller, utan att vara noterad på börs, är föremål för kontinuerlig allmänt tillgänglig notering på grundval av marknadsmässig omsättning. Den generella skatteplikten omfattar alltså även aktier som är marknadsnoterade i utlandet. Genom den generella skatteplikten för marknadsnoterade aktier kommer det inte längre att spela någon roll var i världen aktien är marknadsnoterad. Aktier som är marknadsnoterade i det land där bolaget är hemmahörande är skattepliktiga likväl som aktier som är marknadsnoterade i något annat land än det där bolaget är hemma- hörande. Detta är skälet till att de distinktioner som görs i lagtexten beträffande var bolaget är hemmahörande utmönstras. En annan sak är att det i ett aktiebolag kan finnas flera aktieslag av vilket ett eller flera är marknadsnoterade och övriga onoterade. Aktie i ett aktieslag som är marknadsnoterat är skattepliktig enligt punkten 4 och ska värderas enligt 9 § och 12 § första stycket första meningen, dvs. till av noterat värde. Om det i samma bolag finns ett aktieslag som inte är marknadsnoterat ska dessa aktier tas upp till beskattning enligt punkten 5. Dessa aktier ska dock inte som övriga onoterade aktier värderas enligt 14 § utan ska enligt 12 § första stycket andra och tredje meningarna ges samma värde som de marknadsnoterade aktierna. Den omständigheten att det i ett bolag kan finns flera aktieslag av vilka vissa är marknads- noterade och andra onoterade påverkar alltså inte skatteplikten utan får betydelse först vid värderingen. Det gör att det inte är nödvändigt att använda uttrycket aktie i ett aktieslag i bestäm- melsen om skatteplikt. Nämnda uttryck används för övrigt inte i IL utan där används genomgående marknadsnoterad delägarrätt. I punkten 5 regleras skatteplikten för delägarrätter som inte är marknadsnoterade. Bortsett från onoterade aktier reglerades detta tidigare i punkten 6. Skatteplikten är precis som begränsad till delägarrätter som avses i 48 kap. 2 § första stycket inkomstskatte- lagen (IL). Den här punkten omfattar därför inte vinstandelsbevis, konvertibla skuldebrev, optioner och terminer vars underliggande tillgångar består av aktier eller avser aktieindex samt andra till- gångar med liknande verkningssätt. Dessa finansiella instrument är i och för sig inte delägarrätter enligt IL men bestämmelserna om delägarrätter ska enligt 48 kap. 2 § andra stycket IL tillämpas på dem. Eftersom termer och uttryck som används i denna lag enligt 1 § tredje stycket har samma betydelse och tillämpningsområde som i IL är det nödvändigt att begränsa hänvisningen till 48 kap 2 § IL till bestämmelsens första stycke. Vinstandelsbevis och konver- tibla skuldebrev som inte är marknadsnoterade omfattas dock av skatteplikten för fordringar i punkten 10. Terminer och optioner som inte är marknadsnoterade är däremot inte skattepliktiga. I punkten 5 görs precis som undantag för huvuddelägares aktie i ett aktiebolag i vilket finns ett eller flera aktieslag som är marknadsnoterade och andra aktieslag som är onoterade. Som nämnts ovan är aktier i det aktieslag som är onoterat skattepliktiga enligt punkten 5 men ska till skillnad från övriga onoterade aktier ges samma värde som de noterade aktierna. Det nu aktuella undantaget behövs alltså för att en huvuddelägare inte ska behöva betala skatt på sådana aktier. I punkten 6 regleras precis som skatteplikten för andelar i handelsbolag. De bestämmelser som tidigare fanns i punkten 7 återfinns numer i punkten 5. Övriga ändringar i första stycket beror på att punkterna 4–7 dra- gits samman till tre punkter, 4–6. Förslaget att införa generell skatteplikt för marknadsnoterade aktier gör att undantaget från skatteplikt för huvuddelägaraktier kommer att få betydelse för fler aktieägare. Syftet med ändringarna i bestämmelserna om undantaget är att aktier oavsett noterings- form ska behandlas lika och att aktier som är huvuddelägar- aktier ska vara skattefria även i fortsättningen. Det som gäller för inregistrerade aktier ska alltså även gälla för aktier som är marknadsnoterade utan att vara inregistrerade vid börs. Det inne- bär att aktier som var noterade utan att vara inregistrerade vid utgången ska kunna omfattas av undantaget. Detsamma gäller aktier som marknadsnoterats utan att inregistreras första gången efter utgången av 1991. Det handlar alltså om att utvidga skattebefrielsen för huvuddelägaraktier. Ändringarna behandlas även i avsnitt 15.10.11. Det är inte ovanligt att aktier som är inregistrerade vid börs var marknadsnoterade på något annat sätt innan inregistreringen. sådana aktier är huvuddelägaraktier på grund av ägarförhållan- den vid inregistreringen ska ägarförhållandena vid en tidigare marknadsnoteringen inte kunna ändra på det förhållandet. För aktier som redan är huvuddelägaraktier på grund av ägarförhållan- dena när aktierna inregistrerades ska alltså, även om det finns en tidigare marknadsnotering, inregistreringen alltjämt vara avgö- rande. Det bör påpekas att termen marknadsnoterad är vidare än ter- men inregistrerad vid börs eftersom en aktie som är inregistrerad alltid är marknadsnoterad medan en aktie som är marknadsnoterad inte behöver vara inregistrerad. När det gäller framtida marknads- noteringar bör den första marknadsnoteringen vara avgörande för om undantaget är tillämpligt. Om en aktie inte inregistreras vid börs när den marknadsnoteras första gången kommer alltså ägar- förhållandena vid en senare inregistrering inte kunna åberopas som grund för huvuddelägarskap. Eftersom ingen ändring görs i punkten 1 kommer aktier som är undantagna från skatteplikt fortsätta att vara det. Den enda ändring som görs i punkten 2 är att bestämmelsen numer endast ska omfatta inregistreringar fram till utgången av . Skälet till ändringen är att i fortsättningen ska tidpunkten när en aktie marknadsnoteras första gången vara avgörande för om en aktieägare är huvuddelägare. Termen marknadsnotering omfattar både inregistrering vid börs och andra noteringsformer. I många bolag har aktierna först marknadsnoterats utan att inregistreras och först inregistrerats vid börs. För aktier i sådana bolag kommer i fortsättningen ägarförhållandena vid den första mark- nadsnoteringen att vara avgörande för om undantaget för huvud- delägaraktier är tillämpligt. Den som inte är huvuddelägare då kan alltså inte bli det vid en senare inregistrering. Detta bör dock inte gälla redan genomförda inregistreringar eftersom det skulle kunna leda till att aktieägare som var huvuddelägare vid inregistreringen men inte vid en tidigare marknadsnotering förlorar sin skattebefri- else. Med andra ord till att vissa av dagens huvuddelägare förlorar sin skattebefrielse. Det nu sagda är skälet till att punkten 2 i fort- sättningen endast ska gälla för aktier som inregistrerats vid börs före utgången av och till att det i punkten 4 finns en sär- skild bestämmelse för aktier som marknadsnoterats första gången efter utgången av men före utgången av 2004, dvs. för aktier som inte nödvändigtvis inregistrerats vid börs under perio- den. I punkten 3 regleras skattefriheten för aktier som var marknads- noterade vid utgången av 1991. Denna punkt gäller endast andra aktier än som avses i punkterna 1 eller 2. Det finns alltså en begränsning i förhållande till dessa punkter. Syftet med begräns- ningen är att hindra att utvidgningen av skattebefrielsen för huvud- delägares aktier leder till att aktier som är huvuddelägaraktier enligt punkterna 1 eller 2 förlorar statusen som huvuddelägaraktier. Det bör noteras att begränsningen endast omfattar huvuddelägar- aktier. Det faktum att aktier i ett bolag inregistrerats första gången mellan utgången av och utgången av hindrar alltså inte att punkten 3 tillämpas på aktier i bolaget. Däremot ska den här punkten inte tillämpas på aktier som är huvuddelägaraktier till följd av ägarförhållanden vid inregistreringen. En huvuddelägare som ägde av rösterna vid inregistreringen ska alltså inte kunna förlora sin skattebefrielse på grund av att han inte ägde av rösterna vid utgången av . Det kan finnas två huvuddelägare i samma bolag på grund av ägarförhållanden vid två olika tidpunkter, nämligen om en aktieägare ägde av rösterna vid utgången av 1991 och en annan ägde när aktierna inregistrerades första gången. Uttrycket annan aktie än som avses i punkterna 1 eller 2 tar alltså sikte på aktier som är huvuddelägaraktier enligt dessa punkter. I punkten 4 regleras skattefriheten för aktier som marknadsnote- rats första gången mellan utgången av och utgången av . Punkten gäller endast andra aktier än som avses i punkten 2. Det finns alltså en begränsning i förhållande till punkten 2. När det gäller syftet med begränsningen och dess omfattning hänvisas till kommentaren till punkten 3. Varför punkten endast gäller för aktier som marknadsnoterats första gången före utgången av 2004 förklaras i kommentaren till punkten 2. I punkten 5 regleras skattefriheten för aktier som marknadsnote- ras första gången efter utgången av 2004. Termen marknadsnoter- ing omfattar både inregistrering vid börs och andra noteringsfor- mer. Termen marknadsnotering täcker alltså även inregistrering vid börs. I fortsättningen ska alltså ägarförhållandena vid den första marknadsnoteringen vara avgörande för om undantaget för huvud- delägaraktier är tillämpligt. Den som inte är huvuddelägare då kan inte bli det vid en senare inregistrering. I bolag där aktierna först enbart noteras och därefter inregistreras vid börs kan alltså en aktieägare inte åberopa ägarförhållandena vid inregistreringen som grund för huvuddelägarskap. Ändringarna i punkterna 6 och 7 är en följd av att nya punkter införs. Eftersom undantaget för huvuddelägaraktier i fortsättningen ska omfatta både aktier som var inregistrerade vid börs vid utgången av och aktier som var noterade utan att vara inregistrerade byts termen inregistrerade ut mot den vidare termen marknadsnoterade. Termen marknadsnoterade omfattar både aktier som var inregistrerade och aktier som var noterade utan att vara inregistrerade. I stycket görs också en redaktionell ändring. Eftersom andel i handelsbolag inte är en delägarrätt är det något oklart om hänvisningen i punkten 3 omfattar skulder hänförliga till sådana andelar, dvs. skulder som avser lån som tagits för köp av andel i handelsbolag. Enligt förarbetena ska sådana skulder endast vara avdragsgilla i den omfattning som tillgångar och skulder i bolaget beaktas vid värderingen enligt 14 §.(prop. 1996/97:117 s. 57–58). För att det inte ska råda någon oklarhet på den punkten anges andel i handelsbolag särskilt. Det bör nämnas att eftersom marknadsnoterade aktier i fortsätt- ningen ska vara generellt skattepliktiga kommer bestämmelsen i punkten 2 endast ha betydelse för aktier som är undantagna från skatteplikt på grund av att de innehas av en huvuddelägare. Skulder hänförliga till t.ex. aktier på , som blir skattepliktiga, kommer alltså vara avdragsgilla. Upphävandet av rubriken närmast före 9 § Eftersom värderingen av skulder nu också regleras i 9 § utgår rubriken . I fortsättningen ska tillgångar och skulder tas av värdet. Detta är den nya gemensamma värderingsnivån. Huvud- regeln är att tillgångar och skulder ska tas av marknadsvärdet, om inte annat anges i 10–18 §§. I dessa paragrafer finns bestämmelser om att ett annat värde än marknadsvärdet ska vara underlag för värderingen och att vissa tillgångar inte ska beak- tas vid värderingen. Lagtekniskt uppnås detta genom att det föreskrivs att tillgångar och skulder ska tas av värdet och att med värdet avses marknadsvärdet om inte annat anges i 10–18 §§. Det innebär att nämnda paragrafer endast kommer att ange vilket värde som ska utgöra underlag för värderingen och inte hur stort värde som ska tas upp till beskattning. Värderingsnivån, dvs. av värdet, anges nämligen endast i förevarande paragraf. Utgångspunkten för värderingen av fastigheter ska i likhet med vara taxeringsvärdet. I linje med ändringen i 9 § formuleras dock paragrafen om så att den anger värdet som den gemensamma värderingsnivån i 9 § ska tillämpas på och inte det värde som ska tas upp. Det föreskrivs därför att värdet av fastighet i är taxe- ringsvärdet, vilket tillsammans med 9 § innebär att sådan fastighet ska tas av taxeringsvärdet. För fastighet som innehas med tomträtt är värdet byggnadsvär- det. Enligt 5 kap. 7 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) är bygg- nadsvärde ett delvärde av taxeringsvärdet. Byggnadsvärde definieras som värdet av de byggnader som hör till taxeringsenheten, t.ex. en småhusenhet. Av redaktionella skäl byts därför ordalydelsen den del av taxeringsvärdet som avser byggnad ut mot termen bygg- nadsvärde. I fortsättningen ska fastighet utomlands tas av marknadsvärdet, dvs. värderas enligt huvudregeln i 9 §. Nuva- rande tredje stycket kan därför utgå. Utgångspunkten för värderingen av privatbostadsrätter ska även i fortsättningen vara medlemmens eller delägarens andel i privat- bostadsföretagets behållna förmögenhet. I linje med ändringen i 9 § formuleras dock paragrafen om så att den anger värdet som den gemensamma värderingsnivån i 9 § ska tillämpas på och inte det värde som ska tas upp. Det föreskrivs därför att värdet av privat- bostadsrätt är medlemmens eller delägarens andel i privatbostads- företagets behållna förmögenhet. Av det värdet ska tas upp till beskattning enligt 9 §. Vidare byts ordalydelsen föreningens eller bolagets ut mot den i IL definierade termen privatbostadsföretagets. Utgångspunkten för värderingen av marknadsnoterade delägarrät- ter, marknadsnoterade fordringsrätter och marknadsnoterad till- gångar som avses i 52 kap. IL ska även i fortsättning vara noterat värde. I linje med ändringen i 9 § formuleras dock paragrafen om så att den anger värdet som den gemensamma värderingsnivån i 9 § ska tillämpas på och inte det värde som ska tas upp. Det föreskrivs därför att värdet av nämnda tillgångar är det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet, vilket tillsammans med 9 § innebär att tillgångarna ska tas av noterat värde. Både marknadsnoterade delägarrätter och marknadsnoterade fordringsrätter ska alltså i fortsättningen värderas till av noterat värde. Det innebär att den skillnad i värderingsnivå som finns mellan tillgångsslagen försvinner och att det från förmö- genhetsskattesynpunkt kommer att sakna betydelse om ett mark- nadsnoterat finansiellt instrument ska anses som en delägarrätt eller en fordringsrätt. Det finns därför inte längre något behov av en bestämmelse om att andel i sådan investeringsfond som avses i 48 kap. 21 § IL ska värderas enligt bestämmelserna för marknads- noterade fordringsrätter. Den utgår därför. I första stycket regleras värderingen av marknadsnoterade delägar- rätter. Där återfinns också den bestämmelse som tidigare fanns i 13 § första stycket. Bestämmelsen har dock anpassats till att mark- nadsnoterade aktier i fortsättningen ska vara generellt skatteplik- tiga och till att en gemensam värderingsnivå anges i 9 §. gäller enligt 13 § första stycket att om det i ett aktiebolag finns skilda aktieslag av vilka ett eller flera är inregistrerade vid börs tas aktie i bolaget som inte är inregistrerad upp till samma värde som de inregistrerade aktierna. Bestämmelsen infördes ursprungli- gen vid taxering. Syftet var att korrigera praxis som inne- bar att de s.k. lättnadsreglerna som då gällde skulle tillämpas på icke inregistrerade aktier i börsbolag. Denna ordning ansågs dock otillfredsställande med hänsyn till att det ofta rörde sig om aktier med högre röstvärde och därmed med högre marknadsvärde än de aktier som var inregistrerade (prop. 1986/87:54 s.19–20). föreslås generell skatteplikt för marknadsnoterade aktier, vilket innebär att inte bara aktier som är inregistrerade vid börs kommer att vara skattepliktiga utan även aktier som är marknads- noterade utan att vara inregistrerade. behålls skatteplik- ten för onoterade aktier. Dessa aktier förblir dock i praktiken skattefria eftersom tillgångar och skulder som ingår i en rörelse hos bolaget inte ska beaktas vid värderingen (14 §). De ändringar i skatteplikten för marknadsnoterade aktier som föreslås innebär alltså att gränsen inte längre bör dras mellan aktier som är inregistrerade vid börs och aktier som inte är det utan mellan aktier som är marknadsnoterade och aktier som inte är det. ska paragrafen inte längre ange det värde som ska tas upp utan det värde som den gemensamma värderingsnivån i 9 § ska tillämpas på. Det föreskrivs därför att om det i ett bolag finns skilda aktieslag av vilka ett eller flera är marknadsnoterade ska aktie i bolaget som inte är marknadsnoterad ges samma värde som de marknadsnoterade aktierna. Med denna korrigering flyttas bestäm- melsen i 13 § första stycket till förevarande paragrafs första stycke. Syftet med att flytta bestämmelsen hit är att samla alla regler med koppling till marknadsnoterade delägarrätter på ett ställe. I andra stycket regleras värderingen av marknadsnoterade ford- ringsrätter och marknadsnoterade tillgångar som avses i som avses i 52 kap. IL. Värdet av sådana tillgångar är noterat värde. I tredje stycket finns en bestämmelse om att i fall det noterade värdet inte omfattar upplupen avkastning ska värdet ökas med sådan avkastning. Bestämmelsen fanns tidigare i första stycket. I likhet med vad som gäller omfattar bestämmelsen delägarrät- ter, fordringsrätter och tillgång som avses i 52 kap. inkomstskatte- lagen. Upphävandet av 13 § Bestämmelsen i första stycket har ändrats med anledning av att gene- rell skatteplikt införs för marknadsnoterade aktier och att en gemensam värderingsnivå numer anges i 9 §. Med dessa ändringar flyttas bestämmelsen till 12 § första stycket. Se därför kommenta- ren till 12 §. Enligt dagens regler om skatteplikt för marknadsnoterade aktier är aktier som är inregistrerade vid börs skattepliktiga och aktier som är marknadsnoterade utan att vara inregistrerade skattefria. Enligt en särskild stoppregel i 3 § första stycket 4 omfattar dock skatteplikten för inregistrerade aktier även aktier som är mark- nadsnoterade utan att vara inregistrerade i fall ett aktieslag i bolaget var eller senare har varit inregistrerad. Syftet med denna stoppregel är att motverka att bolag av skatteskäl flyttar från Stockholmsbörsens A-lista, där aktierna är inregistrerade, till börs- ens O-lista, där aktierna enbart är noterade. plikt för marknadsnoterade aktier som föreslås gör dock att det inte längre behövs någon stoppregel, varför den slopas (se kom- mentaren till 3 §). Den särskilda värderingsregeln i andra stycket är avsedd att tillämpas på aktier i bolag där ett aktieslag omfattas av stoppregeln. Bestämmelserna i andra stycket är alltså en följd av stoppregeln och kan därför utgå. I andra stycket finns en särskild värderingsregel för aktier som varit inregistrerade vid börs under beskattningsåret men som inte är marknadsnoterade vid beskattningsårets utgång. Aktierna ska i sådana fall värderas till av marknadsvärdet. Bestämmel- sen i andra stycket tillämpas bara det år då aktierna avregistreras. gäller alltså värderingsregeln i första stycket, vilket i praktiken innebär att aktierna inte ges något värde eftersom till- gångar och skulder som ingår i en rörelse hos bolaget inte ska beaktas vid värderingen (första stycket). Syftet med bestämmelsen är alltså att skjuta upp den förmånliga värderingen i första stycket . Behovet av en sådan bestämmelse kan diskuteras och det blir i varje fall mindre nu när marknadsnoterade aktier ska vara gene- rellt skattepliktiga och tas av noterat värde. Bestämmelsen i andra stycket slopas därför. 15–17 §§ Ändringarna innebär att paragraferna formuleras så att de anger de värden som den gemensamma värderingsnivån i 9 § ska tillämpas på i stället för de värden som ska tas upp till beskattning. Tillsammans med ändringarna i 9 § innebär det att av dagens värden ska tas upp till beskattning. Upphävandet av rubriken närmast före 18 § Eftersom värderingen av skulder inte längre regleras exklusivt i 18 § utan även i 9 § utgår rubriken .