prop · GT0319 · 2005-10-03 00:00:00 — Ett reformerat system måste därför inrymma villkor och ramar som möjliggör en god personalförsörjning av samtliga berörda personalkategorier. För den enskilde innebär en utlandsstationering ofta stora förändringar. Stationeringen är vanligtvis långvarig och medför förändringar i fråga om bl.a. resor, boende och skolgång för den anställde och dennes familjemedlemmar. Dessa förändringar leder oftast till betydande merutgifter. Om en medföljande make, maka eller sambo går miste om en förvärvsinkomst i och med flyttningen utomlands ökar dessutom den anställdes försörjningsbörda. Merutgifter på grund av förlorad förvärvsinkomst kan av lönepolitiska skäl inte fullt ut kompenseras med beskattad lön. Det finns alltså både personalförsörjnings- och privatekonomiska skäl som motiverar särskilda skatteregler för de utsända. Ytterligare förhållanden som präglar utlandstjänsten är att utlandsstationeringarna ofta är återkommande och att det ingår i anställningen att vara officiell företrädare för regeringen. Sammantaget anser regeringen att de speciella förhållanden som präglar utlandstjänsten motiverar särskilda skatteregler. Liknande skäl kan inte åberopas för att låta andra grupper omfattas av nämnda skatteregler. gäller olika regler för olika grupper av statligt anställda som tjänstgör utomlands. Regeringen anser att en rimlig utgångspunkt är att samma regler om beskattning av kostnadsersättningar och förmåner skall gälla för samtliga statligt anställda som är stationerade utomlands, dvs. både dem som omfattas av U-ALFA och för dem som hör till URA- området (se även prop. 2001/02:18; s.13). Detta betyder dock inte att förmånerna och ersättningarna enligt avtalen behöver ligga på samma nivåer. Bestämmelsen i 11 kap. 21 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229, IL) om skattefrihet för utsänd personal inom utrikesförvaltningen och Sida, anger endast att utlandstillägg och liknande ersättningar och förmåner, såsom bostadskostnadsersättningar och förmån av bostad, inte skall tas upp till beskattning. Bestämmelsen är således otydlig och ställer inte heller upp några beloppsmässiga ramar för skattefriheten. De nya reglerna bör utformas så att de i högre grad uppfyller de krav som skattelagstiftningen i övrigt ställer på tydlighet och förutsebarhet i tillämpningen. Regeringen anser i likhet med att det bör framgå av lagtexten vilka slags utgifter som kostnadsersättningarna och förmånerna skall vara avsedda att täcka för att vara skattefria. Endast i de fall utgifterna inte närmare kan bestämmas bör schabloner användas. Privat merkostnad som krav för skattefrihet Regeringen har tidigare uttalat att en av utgångspunkterna för en reglering av beskattningen av kostnadsersättningar och förmåner vid statliga utlandsstationeringar i allmänhet bör vara att i princip endast ersättningar och förmåner som lämnas för att täcka ökade utgifter på grund av utlandsstationeringen bör vara skattefria (prop. Regeringen anser alltjämt att en grundläggande utgångspunkt för bestämmelserna bör vara att det i princip bara är ersättningar och förmåner som lämnas för att täcka de ökade privata kostnader som uppkommer på grund av utlandsstationeringen som skall vara skattefria. Detta överensstämmer med den uppfattning som redovisats av både Genom den nu föreslagna ordningen bör arbets- givaren/utlandsmyndigheten direkt betala samtliga den utsändes kostnader i och för tjänsten samt de kostnader som uppkommer för myndighetens verksamhet. Om den utsände själv har betalat sådana kostnader och får ersättning härför från arbetsgivaren/utlands- myndigheten, skall denna ersättning i enlighet med vad som normalt gäller tas upp till beskattning hos den utsände. Den utsändes skatteplikt motsvaras av en rätt till avdrag för kostnader i tjänsten enligt 12 kap. 1 § IL. Bestämmelserna om skattefrihet bör införas i 11 kap. 21 § IL. Det innebär i sin tur att 11 kap. 21 a § IL kan upphöra att gälla. De nya skattebestämmelserna medför att det skattefria området begränsas för vissa ersättningar enligt U-ALFA. Däremot utökas det skattefria området när det gäller vissa ersättningar som utbetalas enligt URA. Regeringen vill erinra om att det även fortsättningsvis råder avtalsfrihet mellan arbetsmarknadsparterna och att skattereglerna endast utgör en ram för vad som kan ersättas skattefritt. Enligt regeringens bedömning kommer de föreslagna ändringarna i in- komstskattelagen att möjliggöra ett nytt utlandsvillkorsavtal som tryggar personalförsörjningen för framtiden. Regeringens bedömning: Ersättning för bostadskostnader eller förmån av bostad på stationeringsorten som en statlig myndighet tillhandahåller en utsänd arbetstagare bör vara skattefri även i fortsättningen. Utredningens förslag överensstämmer med regeringens bedömning. Remissinstanserna instämmer i utredningens förslag eller lämnar det Skälen för regeringens bedömning: Kostnader för bostad är privata levnadskostnader. Bostadskostnadsersättningar och bostadsförmåner som utgår enligt U-ALFA och URA är skattebefriade . Skattefrihet bör enligt regeringens mening även i fortsättningen gälla för ersättning för eller förmån av bostad på stationeringsorten eftersom behovet av att ha en bostad där är en direkt följd av utlandsstationeringen, dvs. 5.3Avgifter för barnomsorg och skola samt barntillägg Regeringens förslag: Ersättning för avgifter för förskoleverksamhet, skolbarnsomsorg eller liknande skall inte tas upp till beskattning till den del avgifterna överstiger de normalt tillämpade avgifterna för sådan verksamhet i . Ersättning för avgifter för barns skolgång i grundskola och gymnasieskola eller liknande skall även i fortsättningen vara skattefri. Ersättning för avgifter för barns måltid i skola, förskola och liknande skall inte tas upp till beskattning. föreslås att skattefriheten för barntillägget slopas. Utredningens förslag om skattefrihet för avgifter för förskoleverksamhet etc. överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Utredningen uttalar sig inte särskilt om avgifter för måltider. Utredningens förslag om slopad skattefrihet för barntillägg överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Det är bara ett fåtal remissinstanser som yttrat sig över förslagen. Kammarrätten i har inga invändningar i sak men påpekar att det vid en tillämpning av bestämmelsen angående skolbarnsomsorg m.m. förefaller oklart var gränsen för det skattefria området kommer att gå. Enligt förslaget skall ersättningar och förmåner avseende angivna avgifter endast tas upp till den del avgifterna överstiger de som normalt tillämpas i förskoleverksamheten eller skolbarnsomsorgen i . För att precisera gränsen vore det enligt Kammarrätten bättre att knyta gränsen till en bråkdel av prisbasbeloppet. OFR, SACO-S och SFV tillstyrker förslaget om skattefrihet för avgifter för förskoleverksamhet etc. OFR och SACO-S motsätter sig däremot förslaget om slopandet av skattefrihet för barntillägg. OFR anser inte att barntilläggen enligt U-ALFA är en dold löneförmån enligt utredningens synsätt. Kostnaderna för barn utomlands är högre än i . anser att förslaget på ett allvarligt sätt försvårar förverkligandet av målet att förbättra möjligheterna för hela familjen att leva tillsammans utomlands. Enligt SACO-S är det stor skillnad mellan det allmänna barnbidraget och barntilläggen i utlandsvillkorssystemet. Barnbidragen är till för att jämna ut villkoren mellan dem som har och dem som inte har barn. Bidragen har inte heller något inkomstutjämnande syfte eftersom de är lika för alla oberoende av inkomst. Barntilläggen i utlandsvillkorssystemet är till för att kompensera för de merkostnader det innebär att ha barn utomlands. Som exempel på merkostnader nämns bl.a. tvättmedel, blöjor och skolluncher. Skälen för regeringens förslag Utbildningsersättning utbetalas enligt U-ALFA fr.o.m. det läsår under vilket barnet fyller . Detta är en anpassning till skolstarten i internationella skolor. Ersättningen är undantagen från beskattning med stöd av 11 kap. 21 § IL. Beträffande de utsända som omfattas av URA är ersättningar som avser avgifter för barns skolgång i grundskola, gymnasieskola eller liknande skattefria med stöd av 11 kap. 21 a § IL. Enligt skollagen (1985:1100) svarar varje kommun för att barn som är bosatta i och som stadigvarande vistas i kommunen erbjuds förskoleverksamhet och skolbarnsomsorg, som skall tillhandahållas i den omfattning det behövs med hänsyn till föräldrarnas förvärvsarbete eller studier eller barnets eget behov. Förskoleverksamheten bedrivs i form av förskola, familjedaghem och öppen förskola. Skolbarnsomsorgen bedrivs i form av fritidshem, familjedaghem och öppen fritidsverksamhet. Förskoleverksamheten avser barn som inte går i skolan och skall i allmänhet tillhandahållas barn som fyllt . För plats i förskola och familjedaghem får kommunen ta ut skäliga avgifter. Barn har dock fr.o.m. höstterminen det år de fyller rätt till avgiftsfri förskola med . Skolbarnsomsorgen, som avser barn till och med ålder som går i skolan, skall ta emot barn under den del av dagen då de inte vistas i skolan och under lov. För plats i fritidshem och familjedaghem får kommunen ta ut avgifter. Innebörden av reglerna om maxtaxa är att kommunerna kan få statsbidrag om en viss högsta avgift (maxtaxa) tillämpas för plats i förskola, familjedaghem och fritidshem (förordningen [2001:160] om statsbidrag till kommuner som tillämpar maxtaxa inom förskoleverksamhet och skolbarnsomsorg). Kostnader för barnomsorg är privata levnadskostnader, som på vissa stationeringsorter i västvärlden är mycket höga. bestämmelser finns inga möjligheter för de utsända att få ersättning för avgifter för små barn i åldern för barnomsorg i former som motsvarar svenska familjedaghem och förskolor eller de andra former som kan vara aktuella på stationeringsorten. Det är enligt regeringen av grundläggande betydelse för utlands- villkorssystemet att de utsända under utlandsstationering skall kunna erbjudas samma villkor som i för barnens skolgång liksom för förskoleverksamhet och skolbarnsomsorg. Denna princip har beträffande skolkostnaderna gällt . Principen bör även gälla avgifter för förskola eller dylikt på aktuella orter i utlandet. Statens utsända skall inte särbehandlas ekonomiskt jämfört med svenskar boende i i detta avseende. De utsända skall därför, i den mån avtalen medger detta, kunna få skattefri ersättning för avgifter i förskoleverksamhet på stationeringsorten för sina barn fr.o.m. att dessa uppnått ålder inom samma ramar som gäller för barn bosatta i i allmänhet. De utsända bör vidare kunna få skattefri ersättning för avgifter för små barn i åldern för tillhandahållande av verksamhet i former som motsvarar svenska förskolor och familjedaghem eller i de andra former som kan vara aktuella på stationeringsorten. Detsamma bör gälla avgifter motsvarande den svenska skolbarnsomsorgen. I överensstämmelse med principen att det endast är merkostnader som skall kunna ersättas skattefritt bör skattefriheten begränsas till ersättning för avgifter som överstiger de normala avgifterna i . tillämpar kommunerna i praktiken oftast avgifter på de nivåer som berättigar till statsbidrag enligt bestämmelserna om maxtaxan. Det kan dock inte uteslutas att kommunerna tar ut högre avgifter eller att systemet ändras. Det är därför inte lämpligt att vare sig knyta skattebestämmelsen till de faktiska belopp som maxtaxan uppgår till eller till prisbasbeloppet. I den utsträckning förskolan (eller liknande verksamhet) tar ut avgift för lunch under barnets vistelse där skall den kunna ersättas utan beskattningskonsekvens för den utsände om avgiften totalt, dvs. inklusive kostnaden för själva verksamheten, överstiger den avgift som tas ut i . Förslaget föranleder ändringar i 11 kap. 21 § IL. Precis som enligt gällande system skall avgifter till grundskola och gymnasieskola kunna ersättas utan beskattningskonsekvens för den utsände. Beträffande den ersättning som enligt gällande system betalas ut för skolkostnader gäller som grundprincip att skolvalet är fritt som det förutsätts att skola väljs med hänsyn till barnets bästa men att onödigt dyra undervisningsalternativ undviks. Dessa principer bör alltjämt gälla. Enligt skollagen skall skolmåltid tillhandahållas barn i , sameskolan, specialskolan och den obligatoriska särskolan i utan att särskild avgift får tas ut. Med skolmåltid avses skollunch (prop. 1997/98:6 s. 86). I de fall avgift tas ut för skollunch vid motsvarande skolgång under utlandsstationeringen uppkommer en merkostnad för den Även om det bara är skolmåltid i nämnda skolformer som Prop. 2005/06:19 skall tillhandahållas utan avgift enligt skollagen tillhandahålls även skol- lunchen i gymnasieskolan och gymnasiesärskolan i många fall i utan särskild kostnad. I de fall den utsände åsamkas en kostnad för barnets skollunch i grundskola, gymnasieskola eller liknade skolform vid utlandsstationeringen uppkommer därför i regel en merkostnad för den utsände. I den mån den utsändes arbetsgivare ersätter en sådan kostnad skall det kunna ske utan beskattningskonsekvens för den utsände. Förslaget föranleder ändringar i 11 kap. 21 § IL. Arbetstagare med stationering utomlands har i vissa fall rätt till skattefritt barntillägg enligt reglerna i U-ALFA. Utsända som omfattas av URA får inga skattefria barntillägg. För dem gäller skattefrihet endast ersättning för skolkostnader. Barntillägget är kopplat till medföljandetillägget och är lika för alla utsända oavsett ställning på den aktuella stationeringsorten. Det är skattefritt och värdesäkrat genom kopplingen till medföljandetillägget (och därmed grundtillägget). Barntillägg utgår för barn . Syftet med barntillägget beskrivs inte i U-ALFA eller i UtN:s föreskrifter. Syftet får dock antas vara att täcka allmänna merkostnader för medföljande barn. Bland kostnaderna för barnen intar självfallet avgifter för barnens skolgång och verksamheten för de små barnen som i är helt eller delvis avgiftsfria den dominerande rollen. Skolkostnaderna för barnen ersätts emellertid inte av barntillägget utan har betalats direkt av arbetsgivaren i enlighet med de bestämmelser som UtN utfärdar. Merkostnader för tillhandahållande av verksamhet som motsvarar förskoleverksamhet, skolbarnsomsorg eller liknande föreslås som nämnts kunna ersättas utan beskattningskonsekvens för den enskilde. Alla som har barn har kostnader för barn. Detta gäller oavsett om familjen är bosatt i eller utomlands. Från skattesynpunkt kan ett schablonberäknat skattefritt barntillägg som skall täcka diverse merkostnader för barn utöver kostnaderna för förskola och skola därför svårligen motiveras. Merkostnader för livsmedel, transporter m.m. föreslås kunna ersättas skattefritt genom det s.k. merkostnadstillägget (se avsnitt 5.6). I den mån barntillägg betalas ut skall det därför fortsättningsvis tas upp till beskattning. 5.4Resor till och från stationeringsorten Regeringens förslag: Fyra resor per person och kalenderår till och från stationeringsorten som en statlig arbetsgivare tillhandahåller en utsänd arbetstagare eller dennes familjemedlemmar skall vara skattefria om resorna föranleds av stationeringen utomlands. Utredningens förslag överensstämmer delvis med regeringens förslag. Utredningens förslag innebär dock ingen begränsning av antalet skattefria resor. Remissinstanserna instämmer i utredningens förslag eller lämnar det utan erinran. Skälen för regeringens förslag: Arbetsgivarna ersätter verkliga resekostnader som föranleds av utlandsstationeringen enligt U-ALFA och URA och inslaget av schabloner är mycket litet. Arbetstagare som omfattas av U-ALFA har rätt till ersättning för resekostnader enligt de bestämmelser som finns i avtalet och i UtN:s cirkulär 2002:2 om reseförmåner. Utöver dessa reseförmåner finns i U- ALFA respektive UtN-cirkulär även särskilda bestämmelser om flyttresa, sjukvårdsresa, hardshipresa och ersättning för kostnader för barns resor. Reseförmånerna, liksom andra tillägg, ersättningar och förmåner som utbetalas enligt U-ALFA, är skattefria enligt 11 kap. 21 § IL. I 11 kap. 21 a § IL görs, för personal som stationeras utomlands enligt URA, ett undantag från beskattning för vissa reseersättningar som arbetsgivaren utbetalat till den anställde. Det gäller ersättningar för egna och familjemedlemmars resor till och från tjänstgöringsorten, dock högst två resor per person och kalenderår. Här finns således en begränsning för skattefriheten. Vid en förflyttning mellan två orter på grund av omstationering kan skattefri ersättning för transport av den utsände och dennes familj betalas ut med stöd av 11 kap. 27 § IL (flyttresa). De flesta resor som företas av den utsände och dennes familjemedlemmar utan beskattningskonsekvenser är föranledda av den utsändes stationering utomlands, dvs. de förorsakar en fördyring av de privata levnadskostnaderna jämfört med om den utsände arbetat hemma i , vilket är ett krav för att skattefrihet för reseförmåner överhuvud skall komma i fråga. Det är oomstritt att de av arbetsgivaren betalda resorna är av stor betydelse för att den utsände skall kunna hålla kontakt med hemlandet men också för att familjen skall kunna hållas samman, dvs. resorna har en stark social roll och anknytning. Med ett framtidsperspektiv där familjerna i ännu högre utsträckning än är tvåkarriärfamiljer blir goda reseförmåner av stor betydelse för den utsändes beslut att ta ett utlandsuppdrag. Ett större inslag av pendling eller distansarbete i samband med utlandsstationeringarna torde förväntas . Till detta kommer att ökningen av antalet skilsmässor medför att barns behov av att träffa båda sina föräldrar har ökat. Således talar både personalförsörjnings- och sociala skäl för att ersättningar för resor även fortsättningsvis i viss utsträckning bör undantas från beskattning. För en rättvis och legitim beskattningsordning finns det emellertid skäl att sätta ramar för skattefriheten. Vid en bedömning av hur skattefriheten bör utformas bör en sammanvägning göras av förekommande typer av resor. De olika resorna som vidtas på grund av utlandsstationeringen kan nämligen ha mer eller mindre stor anknytning till stationeringen och därmed till tjänsten. När det gäller t.ex. sjukvårdsresor kan en viss tjänsteanknytning hävdas, medan däremot barnbesöksresor är av mer privat karaktär. Vidare måste beaktas att det råder särskilda tjänstgöringsförhållanden för dem som omfattas av U-ALFA, vilket talar för en vidare ram för antalet skattefria Prop. 2005/06:19 resor än den som gäller enbart för de URA-anställda. Vid en sammantagen bedömning föreslår regeringen att arbetsgivaren skattefritt skall kunna ersätta högst fyra resor per person och kalenderår. Förslaget föranleder ändringar i 11 kap. 21 § IL. Regeringens förslag: Ersättning som utbetalas för att medföljande make, maka eller sambo går miste om förvärvsinkomster till följd av en utlandsstationering (medföljandetillägg) skall vara skattefri med ett belopp som motsvarar högst en tolftedel av tre och ett halvt prisbasbelopp . medföljandetillägg med högst en tolftedel av två prisbasbelopp per Utredningen föreslår också att avsättningar till premie för pensionsförsäkring för medföljande make, maka eller sambo, skall få göras skattefritt med högst en tolftedel av ett prisbasbelopp per Remissinstanserna: Flertalet av remissinstanserna instämmer i ut- Sida förordar att det högsta skattefria medföljande- tillägget höjs ytterligare, till två och ett halvt prisbasbelopp per utlandsår. SACO-S motsätter sig förslaget och anser att det leder till en betydande försämring för de utsända och deras medföljare. att pensionskompensation till medföljande bör ske genom en premieavsättning direkt till medföljande. medföljarfrågan handlar om långsiktig personalförsörjning av den statliga verksamheten utomlands och därmed hur ytterst kommer att representeras och uppfattas i andra länder. har ett nationellt intresse anser verket att de statliga arbetsgivarna inte bör åläggas ansvar för att täcka det bortfall av pensionsintjänande som uppkommer på grund av att en medföljande mister sin inkomstmöjlighet. föreslår istället att en förbättring av pensionsvillkoren för medföljarna bör lösas inom det allmänna pensionssystemets ram. medföljare skulle en så kallad fiktiv inkomst som görs pensionsgrundande kunna beräknas. Det skulle kunna göras på samma sätt som för vissa andra grupper, t.ex. föräldrar till små barn som får tillgodoräkna sig pensionsgrundande belopp för barnår. system skulle man inom det allmänna pensionssystemet ta ansvar för medföljarnas pensioner på samma sätt som görs för andra grupper som kompenseras inom det allmänna pensionssystemet för frånvaro från Den uppfattning som redovisats av delas av och Invest in (). SACO-S anser att den föreslagna skattefria avsättningen till den s.k. SPP- pensionen är otillräcklig, särskilt som ambitionen bör vara att pensionssparandet bör kunna utbetalas livsvarigt. De anser båda att den skattefria avsättningen bör åtminstone fördubblas till minst två Ett alternativ till detta kan enligt OFR och SACO-S vara att avsättningen till definieras som kapitalförsäkring och att utbetalningarna därigenom skattebefrias. Ett minimikrav är att medföljarpensionen kan utbetalas livsvarigt och på en nivå som åtminstone genomsnittligt motsvarar den pensionsnivå de skulle ha kunnat tjäna in om de inte varit medföljare. De anser vidare att regeringen bör överväga förslag om att medföljande med utländsk bakgrund bör omfattas av samma regelverk för garanti- pensionen som invandrare med flyktingstatus i enligt Génève- konventionerna, d.v.s. att de undantas från kravet på bosättning i . Införs inte ett sådant undantag, så kommer enligt OFR och SACO-S alla medföljare med utländsk bakgrund, f.n. ca en tredjedel av antalet, att få en lägre garantipension än 1,9 prisbasbelopp för en gift pensionär. Så länge pensionsfrågan är olöst utgör finansieringen av denna en merkostnad menar SACO-S. Skälen för regeringens förslag Enligt U-ALFA är medföljandetillägget en del av det skattefria utlandstillägget. Det gäller samma villkor för sammanboende och registrerade partners som för makar, under förutsättning att sammanboendet har varat . Medföljandetillägget är avsett att täcka de merkostnader som uppstår på de olika stationeringsorterna när medföljaren inte förvärvsarbetar eller har mycket låg inkomst. Dessutom kompenseras medföljarens på grund av stationeringen uteblivna pensionsskydd. Medföljandetillägget är skattefritt med stöd av 11 kap. 21 § IL. Medföljandetillägget enligt URA, som är lika stort för alla stationeringsorter, utgör en ersättning för den ökade försörjningsbörda som uppkommer för den utsände när medföljaren går miste om en förvärvsinkomst. Medföljandetillägget enligt URA bygger alltså, till skillnad från i U-ALFA, på principen om ersättning för inkomstbortfall. Det avser också ge möjlighet för arbetstagaren att genom egna inbetalningar eller privata pensionsförsäkringar vidmakthålla eller kompensera medföljarens pensionsskydd. Medföljandetillägget är skattefritt upp till en tolftedel av ett och ett halvt prisbasbelopp med stöd av 11 kap. 21 a § IL. Motiv för fortsatt skattefrihet För ett fortsatt skattefritt medföljandetillägg talar att den utsände får en ökad försörjningsbörda i de fall medföljaren till följd av utlandsstationeringen går miste om en förvärvsinkomst. Vidare kan personalförsörjningsskäl anföras som stöd för skattefrihet. I detta avseende bör även beaktas att medföljaren på grund av stationeringen kan gå miste om dels pensionsrätter i det svenska allmänna pensionssystemet, dels tjänstepension. I utskottsbetänkanden har framhållits att pensionsfrågan är en av de viktigaste medföljandefrågorna (se t.ex. 1995/96:UU11). socialförsäkringsutskottet som finansutskottet uttalat (se 1993/94:SfU24 och 1993/94:FiU12y) att i det reformerade pensionssystemet skall helst inga avsteg göras från huvudprincipen att pensionen grundas på livsinkomsten, som bl.a. föreslår.