prop · GS0369 · 2005-01-26 00:00:00 — Ett genomgående drag för de fall där misstanke om ekonomisk brottslighet uppkommer är att det ofta förekommer brister i bokföringen och underlaget för den. Inte sällan är bristerna så stora att det är mycket svårt att bilda sig en uppfattning om hur den ekonomiska ställningen i företaget har varit. Även vilseledande bokföring förekom- mer. I sådana situationer kan det vara svårt att fastställa ens en ungefärlig tidpunkt för när företaget kom på obestånd. Eftersom obestånd är ett av de grundläggande rekvisiten vid brott mot borgenärer kan i många fall straffrättsligt ansvar inte utkrävas beroende på att bevissvårigheterna blir alltför stora. I syfte att komma till rätta med dessa problem beslutade regeringen att låta en särskild utredare göra den allmänna översyn av bestämmelserna i 11 kap. som presenterades i betänkandet Borgenärsbrotten en översyn av 11 kap. (SOU 1996:30). En av utredningens huvuduppgifter var att utreda förutsättningarna för att ersätta det nuva- rande obeståndsrekvisitet med ett annat mer lättillämpat rekvisit. Utred- ningen fann emellertid att rekvisitet borde behållas i 11 kap. och konstaterade att problemet i praktiken ofta utgörs av obefintlig eller bristfällig bokföring. Utredningen föreslog därför i stället en alternativ straffbarhetsförutsättning för brottet oredlighet mot borgenärer, som in- nebar en obeståndspresumtion i vissa fall av bristfällig bokföring. För straffansvar skulle krävas att bokföringsskyldigheten har åsidosatts på ett sådant sätt att tillräckligt underlag saknas för obeståndsbedömningen, dels för den förmögenhetsförsämrande åtgärden, dels för domen. Vidare föreslog utredningen ändringar i bl.a. be- stämmelsen om bokföringsbrott samt genomförde en språklig och syste- matisk översyn av 11 kap. . Vid remissbehandlingen av förslag kriti- serades bl.a. den nämnda presumtionsregeln från rättssäkerhetssyn- punkt, då den ansågs som ett avsteg från vedertagna principer om bevis- börda och oskuldspresumtion. Förslaget har ännu inte lett till några för- Prop. 2004/05:69 fattningsändringar. slag aktualiserade frågan om inte de ovan nämnda problemen bör angri- pas på ett annat sätt än det som utredningen föreslagit. Mot den bakgrunden och framförallt med hänsyn till den centrala roll som bestämmelsen om bokföringsbrott har för att motverka ekonomisk brottslighet och andra oegentligheter i näringsverksamhet ansågs att den fortsatta beredningen av slutbetänkande borde inriktas på en reform av i första hand bestämmelsen om bokfö- ringsbrott. Chefen för beslutade därför att uppdra åt en utredare att biträda departementet med en översyn av bokfö- ringsbrottet med utgångspunkt i förslagen i betänkandet. Enligt uppdra- get skulle, utöver de frågeställningar som hade behandlat, särskilt uppmärksammas eventuellt ytterligare behov av ändring till följd av den nya bokföringslagen och utvecklingen i övrigt sedan betänkandet lades fram. Vidare skulle utredas om bestämmelsen om bokföringsbrott kan utformas så att den i större utsträckning kan fö- rebygga ekonomisk brottslighet och så att det blir enklare att uppdaga och beivra bokföringsbrott. Slutligen skulle det bl.a. övervägas om det finns anledning att se strängare på bokföringsbrott som innebär att bokfö- ringsskyldigheten har åsidosatts för sådana transaktioner som medverkat till att rörelsens ekonomiska ställning kraftigt försämrats. Utredaren överlämnade promemorian Bokföringsbrott och brott mot borgenärer, Ds 2002:57, . Straffansvaret för brister i bokföringsskyldigheten stramas upp Enligt regeringens mening bör tonvikt läggas på utformningen av straffansvaret för brister i bokföringsskyldigheten. Att bokföringsskyl- digheten fullgörs på ett korrekt sätt är viktigt för olika intressegrupper, inte minst aktieägare och kreditgivare. Det är emellertid inte bara de som direkt berörs av verksamheten som har ett intresse av en korrekt bokfö- ring och att genom bokföringen kunna få en samlad bild av verksamhe- tens ekonomiska utveckling. Det är också viktigt för att allmänhetens förtroende för näringslivet skall kunna upprätthållas. Bokföringen är vi- dare ofta en förutsättning för att det skall kunna klarläggas om brott har förövats. Bokföringsbrott är dessutom det vanligaste brottet mot be- stämmelserna i 11 kap. . Det brottsförebyggande arbetet mot ekonomisk brottslighet har utveck- lats . I regeringens handlingsplan mot den ekonomiska brottsligheten (skr. 2003/04:178) uppmärksammas behovet av brottsföre- byggande åtgärder. Möjligheterna att uppdaga och beivra bokföringsbrott är av stor betydelse i arbetet för att förebygga och bekämpa ekonomisk brottslighet. Det finns således anledning att överväga om regleringen bör skärpas. Ett skäl till detta är att skärpta regler om bokföringsbrott kan ge positiva effekter även när det gäller att motverka annan ekonomisk brottslighet. En modernisering av straffbestämmelserna underlättar tillämpningen Uppmärksamhet bör också ägnas åt frågan om straffbestämmelserna i 11 kap. kan moderniseras och förenklas, i syfte att underlätta tillämpningen. Detta gäller bl.a. straffbestämmelserna om oredlighet och vårdslöshet mot borgenärer. Det förhållandet att en rad sinsemellan art- skilda beteenden straffbeläggs i samma paragraf komplicerar tillämp- ningen av bestämmelserna. Bestämmelsen om mannamån mot borgenä- rer bör också moderniseras och förtydligas språkligt. Onödiga ändringar bör undvikas bör emellertid utgångspunkten vara att redaktionella och språkliga förändringar bör undvikas om de riskerar att leda till osäkerhet om straffbestämmelsernas tillämpningsområde. Inarbetade begrepp bör inte bytas ut om inte uppenbara fördelar står att vinna med förändringen. Inte heller andra ändringar bör göras, om de inte framstår som väl moti- verade. Mot den bakgrunden delar regeringen promemorians bedömning att det nu inte bör införas någon definition av begreppet bokföringsskyldig- het i bestämmelsen om bokföringsbrott. Efter tillkomsten av den nya bokföringslagen (1999:1078) saknas ett praktiskt behov av en sådan de- finition. Straffbestämmelsen om bokföringsbrott bör därför även fortsätt- ningsvis innehålla en direkt hänvisning till bokföringslagens bestämmel- ser om bokföringsskyldighet. Av samma skäl bör det inte genomföras någon förändring av det s.k. huvudsaksrekvisitet i nämnda bestämmelse. Huvudsaksrekvisitet innebär att den åsidosatta bokföringsskyldigheten medfört att rörelsen inte i hu- vudsak kan bedömas med ledning av bokföringen. Huvudsaksrekvisitet är väl inarbetat. har bl.a. introdu- cerat bättre arbetsmetoder för att klarlägga om rekvisitet är uppfyllt. De problem som har förknippats med rekvisitets tillämpning torde därmed ha minskat. Tillräckliga skäl att byta ut huvudsaksrekvisitet mot något nytt avgränsande rekvisit finns därför inte. Vidare delar regeringen promemorians bedömning att det inte finns behov av att ändra bestämmelsen om bokföringsbrott så att tydligare skillnad görs mellan brister i fråga om rörelsens ställning och gång re- spektive dess resultat. Inte heller bör bevarandet av verifikationer pekas ut särskilt i lagtext. Ett sådant förtydligande riskerar att leda till felaktiga motsatsslut. Ansvaret för bokföringsbrott gäller inte för koncernredovisning. Ge- nom en ändring i bokföringslagen skulle det straffbara området kunna utökas till reglerna om koncernredovisning i årsredovisningslagen (1995:1554). En sådan ändring kräver emellertid som nämnts i prome- ingående överväganden angående dels vilka delar av koncern- redovisningen som bör omfattas av det straffbara området, dels om några undantag krävs för finansiella företag. Det saknas underlag för att nu överväga en sådan lagändring. Något sådant förslag läggs därför inte fram. Anpassning till internationella åtaganden Frågan om straffbestämmelserna i 11 kap. står i överens- stämmelse med våra internationella åtaganden bör också uppmärksam- mas. Det gäller i vilken utsträckning avsteg från upplysningsplikten vid konkurs, skuldsanering och förhandling om offentligt ackord skall vara kriminaliserade och i så fall hur. Frågan om straffansvaret för brott mot sanningsplikten vid edgång enligt konkurslagen har belysts i ett mål i (NJA 2001 s. 563). Frågan om den nuvarande lagstift- ningen avseende sådana brott är tillräcklig måste bl.a. bedömas med ut- gångspunkt i artikel 6 i Europeiska konventionen d. 1950 om skydd för de mänskliga rättigheterna och de grundläggande friheterna (). Det kan, mot bakgrund av Högsta domstolens avgörande, ifrågasättas om den nuvarande utformningen av 11 kap. 1 § andra stycket och 3 § andra stycket i alla hänseenden lever upp till de krav som ställs i artikel 6. Frågan behandlas i kapitel 9. Den som genom att underlåta att bokföra affärshändelser eller bevara räkenskapsinformation eller genom att lämna oriktiga uppgifter i bokfö- ringen eller på annat sätt uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter bok- föringsskyldighet enligt bokföringslagen (1999:1078) gör sig skyldig till bokföringsbrott (11 kap. 5 § ). Orden på annat sätt innebär att i princip samtliga bestämmelser i bokföringslagen och de lagar och lagrum i andra författningar som den lagen hänvisar till är straffsanktio- Det straffbara området begränsas emellertid till sådana åsidosättanden som innebär att rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning till följd av åsidosättandet inte i huvudsak kan bedömas med ledning av bok- För att den bokföringsskyldige skall undgå straffansvar krävs alltså inte att bokföringen i alla avseenden återspeglar de verkliga förhål- landena på sätt som överensstämmer med bokföringslagens bestämmel- ser och god redovisningssed. Om de fel eller brister som bokföringen är behäftad med påverkar möjligheterna att bedöma rörelsens förlopp, resul- tat eller ställning, får dock skillnaden mellan bokförda belopp och de belopp som borde ha bokförts inte vara så stor att det inte är möjligt att i huvudsak bedöma förloppet, resultatet eller ställningen. att verifikationer är så ofullständiga att de affärshändelser de avser inte kan bedömas, får de ofullständiga verifikationerna på motsvarande sätt inte avse en så stor andel av det bokförda värdet att det inte är möjligt att ens i huvudsak bedöma rörelsens förlopp, resultat eller ställning. Straffbestämmelsen är ett s.k. blankettstraffbud. Det innebär att dess innehåll, t.ex. när det gäller kretsen bokföringspliktiga och de materiella kraven på bokföringsskyldigheten, framgår av bokföringslagen. dosättande av dess bestämmelser om löpande bokföring, verifikationer, årsbokslut och arkivering samt övriga regler om bokföring och årsredo- Prop. 2004/05:69 visning kan alltså föranleda ansvar för bokföringsbrott. ser av icke författningsreglerad men på annat sätt dokumenterad god re- dovisningssed kan leda till ansvar för bokföringsbrott under förutsättning att överträdelsen får till följd att rörelsens förlopp, resultat och ställning inte kan i huvudsak bedömas. Bokföringsskyldigheten kan åsidosättas på många olika sätt, t.ex. genom att icke existerande tillgångar tas upp, att tillgångar och skulder värderas fel eller att kostnader bokförs som intäk- ter. Vanliga fel är att bokföringen är ofullständigt förd, att verifikationer och annat underlag saknas eller att bokföring saknas helt för en viss peri- od. Av bestämmelsens andra stycke framgår dock att straffansvaret har be- gränsats för vissa juridiska personer som inte bedriver näringsverksam- het. Straffet för bokföringsbrott av normalgraden är fängelse i högst . fall bestraffas med böter. För grova fall av bokföringsbrott före- skrivs fängelse i lägst och högst . 5.2Vilka bokföringsskyldiga bör omfattas av straffansvaret? Regeringens bedömning: Inga förändringar föreslås i fråga om kret- sen av bokföringsskyldiga som omfattas av straffansvar. Sådan bokfö- ring som upprättas utan att det finns någon skyldighet till det bör inte heller i fortsättningen omfattas av straffansvar för bokföringsbrott. Promemorians bedömning överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: vid Uni- versitet har tillstyrkt förslaget. Övriga remissinstanser har inte haft något att erinra mot det. Skälen för regeringens bedömning I 2 kap. bokföringslagen anges kretsen av bokföringsskyldiga. Den nya bokföringslagen innebar att väsentligt fler juridiska personer blev bokfö- ringsskyldiga än som var fallet tidigare (prop. 1998/99:130 s. 210 ff.). Utgångspunkten är att juridiska personer är bokföringsskyldiga. Till dem som alltid är bokföringsskyldiga hör bl.a. aktiebolag, ekonomiska föreningar och handelsbolag. I 2 kap. 25 §§ bokföringslagen föreskrivs dock vissa undantag från huvudregeln. Vissa juridiska personer är generellt undantagna från bok- föringsskyldigheten. Till dessa hör bl.a. staten, kommunerna, landsting- en, konkursbon samt stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda fysiska personer. Vidare är vissa juridiska personer bokföringsskyldiga endast om de bedriver näringsverksamhet, är moderföretag i en koncern eller om vär- det av deras tillgångar överstiger vissa gränsbelopp. fattar ideella föreningar, registrerade trossamfund och delar av trossam- fund, samhällighetsföreningar samt vilt- och fiskevårdsområdesförening- ar. Liknande regler gäller för vissa stiftelser. Alla juridiska personer som inte omfattas av nämnda undantag är bokföringsskyldiga. En fysisk person som bedriver näringsverksamhet är bokföringsskyldig för denna. I lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. finns bestäm- melser om bokföringsskyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i av utländska företag och utomlands bosatta svenska eller ut- ländska medborgare. I lagstiftningsärendet med förslag till ny bokföringslag gjordes en tek- nisk översyn av bestämmelsen om bokföringsbrott. hänvisning- ar i straffbestämmelsen i 11 kap. 5 § ersattes med en hän- visning till den nya bokföringslagen. Regeringen framhöll att den ut- vidgning av kretsen av bokföringsskyldiga som föreslogs gav anledning att överväga ytterligare ändringar i bestämmelsen om bokföringsbrott. Dessa överväganden borde enligt regeringen lämpligen göras i samband med den fortsatta beredningen av förslag (a. prop. s. 329 f.). I avvaktan på sådana överväganden undantogs sådana juridiska personer som anges i 2 kap. 2 § bokföringslagen (dvs. ideella föreningar, registrerade trossamfund och delar av trossamfund, samhäl- lighetsföreningar samt vilt- och fiskevårdsområdesföreningar) som inte bedriver näringsverksamhet från bestämmelserna om bokföringsbrott dvs. sådana juridiska personer som fram till den nya bokföringslagens ikraftträdande inte har varit bokföringsskyldiga. Kretsen av bokföringsskyldiga som omfattas av straffansvar bör inte förändras En grundläggande fråga är således om det finns anledning att förändra den krets som undantas från straffansvar enligt 11 kap. 5 § andra stycket (dvs. sådana juridiska personer som anges i 2 kap. 2 § bok- föringslagen och som inte bedriver näringsverksamhet). Vid överväganden om hur långt straffansvaret bör sträcka sig gör sig olika intressen gällande. Å ena sidan kan anföras att betydelsen av en korrekt bokföring och en enhetlig straffsanktion för dem som inte lever upp till bokföringsskyldighetens krav är ett så viktigt samhälleligt intres- se att i princip ingen som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen bör stå utanför kriminaliseringen. Å andra sidan har lagstiftaren framhål- lit att kriminalisering skall användas med försiktighet. Det har ansetts att följande förutsättningar skall vara uppfyllda för att kriminalisering skall vara befogad (prop. 1994/95:23 s. 55 och 1994/95:JuU2 s. 6 f.): 1.beteendet kan föranleda påtaglig skada eller fara, 2.alternativa sanktioner står inte till buds, skulle inte vara rationella el- ler skulle kräva oproportionerligt höga kostnader, 3.straffsanktion krävs med hänsyn till gärningens allvar, 4.straffsanktion skall vara ett effektivt medel för att motverka det icke önskvärda beteendet samt 5.rättsväsendet skall ha resurser att klara av den eventuellt ytterligare belastning som kriminaliseringen innebär. Den nuvarande utformningen av bestämmelsen innebär att alla fysiska och juridiska personer som bedriver näringsverksamhet omfattas av Vidare omfattas vissa juridiska personer, oavsett om näringsverksamhet bedrivs eller inte. En första fråga är alltså om all näringsverksamhet bör träffas av straff- bestämmelsens tillämpningsområde eller om kretsen på något sätt skall begränsas. När det gäller näringsverksamhet är det främst olika slag av borgenärsintressen som motiverar bokföringsskyldigheten. Samma in- tressen gör sig gällande vid bedömningen av om skyldigheten bör vara förenad med straffansvar. Som tidigare nämnts är också bokföringen ofta en förutsättning för att kunna bedöma om ekonomisk brottslighet har begåtts i verksamheten. Näringsverksamhet bedrivs frivilligt. Den som avser att starta närings- verksamhet måste självfallet vara beredd att underkasta sig de regler som samhället ställer upp för sådan verksamhet. Bokföringsplikten är ett cent- ralt krav i sammanhanget. Det måste emellertid också göras en avväg- ning mellan å ena sidan nyttan av bokföringsskyldigheten och å andra sidan den administrativa börda som bokföringsskyldigheten innebär. I de fall näringsverksamheten är av liten omfattning är därför kraven på bok- föringen mycket begränsade. Inom övervägs ytter- ligare förenklingar i reglerna om bokföringsskyldighet för bl.a. ideella föreningar. En promemoria med förslag till ändringar i redovisningslag- stiftningen är under remissbehandling. Till det kommer att inte bara juridiska utan även fysiska personer som driver näringsverksamhet är bokföringspliktiga. Om endast en viss kate- gori som bedriver näringsverksamhet undantas från straffansvar för bok- föringsbrott skulle det innebära en ojämlikhet i förhållande till andra grupper som bedriver likartad verksamhet. Mot den nu angivna bakgrun- den finns det inte anledning att inskränka straffansvaret mer än vad som är fallet i detta hänseende. Nästa fråga som uppkommer är om de juridiska personer som anges i 2 kap. 2 § bokföringslagen och som inte bedriver näringsverksamhet även fortsättningsvis bör vara undantagna från bokföringsbrottets tillämp- ningsområde. De verksamheter som har undantagits från bokföringsbrottets tillämp- ningsområde är av begränsad ekonomisk betydelse eftersom undantaget bara avser det fallet att någon näringsverksamhet inte bedrivs. Så snart de nu aktuella juridiska personerna bedriver någon form av näringsverk- samhet upphör undantaget att gälla. Denna avgränsning innebär att be- stämmelsen om bokföringsbrott är tillämplig i den utsträckning som be- hövs för att utomstående skall skyddas. En ändring skulle lägga en onö- dig börda på exempelvis sådana anläggningssamfälligheter som enbart har mycket begränsade tillgångar och som därför varken har behov av eller ekonomiska förutsättningar för att anlita professionell hjälp med bokföringen. I likhet med utredaren anser regeringen därför att övervä- gande skäl talar för att behålla den nuvarande avgränsningen. I likhet med utredaren anser regeringen vidare att det inte heller finns anledning att ändra på det tidigare ställningstagandet att det även i övrigt skall råda parallellitet mellan bokföringsplikten och straffansvaret. Sådan bokföring som enbart upprättas frivilligt, t.ex. sådan bokföring som en ideell förening upprättar i enlighet med föreningens stadgar men utan att vara formellt bokföringsskyldig eller årsbokslut som upprättas utan att det föreligger någon skyldighet till det, bör inte heller i fortsättningen Prop. 2004/05:69 omfattas av straffansvaret. Regeringen delar alltså utredarens slutsats att den nuvarande kretsen av bokföringsskyldiga på vilka straffbestämmelsen om bokföringsbrott är tillämplig är väl avvägd och inte bör ändras. Regeringens förslag: Vid bedömningen av om ett bokföringsbrott är grovt införs som särskilda kvalifikationsgrunder att åsidosättandet av- sett mycket betydande belopp, att gärningsmannen använt falsk hand- ling, att gärningen ingått som ett led i en brottslighet som utövats sys- tematiskt eller att gärningen annars varit av särskilt farlig art. grova brottet ges en egen rubricering. Promemorians förslag överensstämmer endast delvis med regering- ens när det gäller särskilda kvalifikationsgrunder. även föreslagits att den omständigheten att verksamheten haft stor om- fattning eller att gärningsmannen använt osanna handlingar skall införas Vidare har föreslagits att det som försvårande omständighet skall beaktas om gärningsmannen har åsidosatt bokförings- skyldigheten när han själv eller den juridiska person som han företräder haft allvarliga betalningssvårigheter eller löpt påtaglig fara för att bli in- Något förslag som motsvarar kvalifikationsgrunden att gär- ningen varit av särskilt farlig art finns inte med i promemorian. förslag överensstämmer med regeringens när det gäller frågan Remissinstanserna: Det stora flertalet remissinstanser har avstått från att kommentera förslaget till särskilda kvalifikationsgrunder eller har tillstyrkt det, utom när det gäller kvalifikationsgrunden allvarliga betal- ningssvårigheter eller påtaglig fara för insufficiens. heten Östra avdelningen och i har tillstyrkt sistnämnda förslag. Ett stort antal instanser, bl.a. , , , Riksåklaga- ren, i , , Ekobrottsmyn- digheten Västra avdelningen, i , Kro- nofogdemyndigheten i , , fakultetsnämnden vid och Svenska Revisorsam- fundet har emellertid avstyrkt förslaget eller framfört allvarliga invänd- ningar mot det. I huvudsak har följande synpunkter framförts. synes komma att medföra en mycket betydande straffskärpning för gär- ningar som inte framstår som särskilt straffvärda. En stor del av dem som lagförs för bokföringsbrott är enmansföretagare med begränsad verksam- het som försummar bokföringsskyldigheten i ett ekonomiskt pressat läge. I praxis har omständigheter av nämnda slag ansetts vara Önskemålet att underlätta de brottsbekämpande myndig- heternas arbete förefaller i för hög grad ha fått styra urvalet av de om- ständigheter som skall anses försvårande. Syftet med den föreslagna be- stämmelsen synes vara att komma runt de bevisproblem som gäller frå- gan om obestånd enligt 11 kap. 14 §§ ; kan en gärningsman inte dömas i enlighet med dessa lagrum, skall han enligt förslaget i vart fall dömas strängare för bokföringsbrott än annars skulle ha gällt. Det är tveksamt om den bokföringsskyldige själv eller en utomstående kan avgöra när i tiden ansvar enligt kvalifikationsgrunden föreligger. Trots förekomsten av "yttre spår" blir tidpunkten flytande. Det kan leda till osäkerhet om den skärpta straffbestämmelsens tillämpningsområde. Införandet av den föreslagna straffskärpningsbestämmelsen kommer att ställa krav på polisen och på åklagarna att utreda om sådana förhållanden föreligger som bör föranleda straffskärpning. Brister i bokföringen med- för särskilda svårigheter att bedöma frågor om obestånd, insufficiens och bristande likviditet. Det finns en presumtion att den som dömts för grovt bokföringsbrott även skall åläggas näringsförbud. Konsekvensen av införandet av en sådan presumtionsregel som föreslås bör mot bak- grund av bestämmelserna om näringsförbud övervägas ytterligare. Hel- singborgs tingsrätt har framfört ett alternativt förslag till reglering som innebär att det vid bedömning av om brottet är grovt särskilt skall beak- tas om brottet varit av särskilt farlig art. Lokutionen skulle täcka fall där bokföringsskyldigheten åsidosatts t.ex. för att dölja annan brottslig- het. Hovrätten för har vidare pekat på ett behov av förtyd- ligande i fråga om den kvalifikationsgrund som hänför sig till att felet avsett mycket betydande belopp. I promemorian anges att rekvisitet mycket betydande belopp inte skall ses i relation till verksamhetens om- sättning utan i absoluta tal.