prop · GT0331 · 2005-10-20 00:00:00 — för allt uppgiftslämnande enligt LSK. På motsvarande sätt följer det av 10 kap. 25 § SBL att en skattedeklaration skall vara egenhändigt underskriven av den deklarationsskyldige eller behörig företrädare. Av 23 kap. 5 § SBL följer vidare att bestämmelserna i 19 kap. 1 § LSK bl.a. att uppgiftslämnandet för en annan juridisk person än ett dödsbo skall fullgöras av en ställföreträdare gäller i tillämpliga delar. Avgörande för om kan godta ett skriftligt uppgiftslämnande utan underskrift, t.ex. inom ramen för elektroniska rutiner, blir alltså om handlingen anses vara en deklaration. 4.2.2Regler som tillåter ombud Utländska företagare som är skattskyldiga enligt mervärdesskattelagen (1994:200, ML) har, till skillnad från svenska, alltid möjlighet att utse ombud för att lämna skattedeklaration (23 kap. 4 § SBL). Vidare föreskrivs för vissa verksamheter undantag så att annan än ställföreträdare får vara företrädare vid uppgiftslämnande till . -enkelt bolag eller partrederi (23 kap. 3 § SBL), -huvudman för en mervärdesskattegrupp (23 kap. 3 a § SBL), och -ombud för generalrepresentation (23 kap. 3 c § SBL). Enligt 23 kap. 3 § SBL får , beträffande verksamhet som bedrivs genom ett enkelt bolag eller ett partrederi, efter ansökan av samtliga delägare besluta att en föreslagen delägare skall svara för redovisningen och betalningen av avdragen skatt, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt och i övrigt företräda bolaget eller partrederiet i frågor som rör sådan skatt. Detta innebär emellertid inte att övriga delägare befrias från sina skyldigheter att redovisa och betala sina delar av skatten om representanten inte fullgör sina skyldigheter. Om två eller flera näringsidkare enligt 6 a kap. ML anses som en enda Prop. 2005/06:31 näringsidkare (mervärdesskattegrupp) skall enligt 23 kap. 3 a § SBL en grupphuvudman svara för redovisningen och betalningen av mervärdesskatten och i övrigt företräda mervärdesskattegruppen i frågor som rör sådan skatt. För s.k. generalrepresentation enligt lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i finns särskilda regler för ombud (23 kap. 3 c § SBL) som företräder företaget. En utländsk företagare som är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen skall enligt huvudregeln i 23 kap. 4 § SBL för vissa fall utse ett ombud som är godkänt av och som enligt fullmakt av den utländska företagaren svarar för redovisning av mervärdesskatt och i övrigt företräder den utländska företagaren i frågor som gäller mervärdesskatt, jfr 6 § skattebetalningsförordningen (1997:750). Motsvarande reglering finns i 9 a § lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam. Bestämmelsen i 23 kap. 4 § SBL är av särskilt intresse i detta sammanhang eftersom den reglerar ombud som får företräda den skattskyldige i frågor som avser mervärdesskatt. Bestämmelsen är frivillig för utländska företag som har sitt säte, fasta etableringsställe, är bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EU-land. skall godkänna ombudet. Ett sådant godkännande skall föregås av en särskild prövning, se prop. 1973:163 s. 64. Med utländsk företagare förstås enligt 1 kap. 15 § ML en näringsidkare som inte har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe här i landet och inte heller är bosatt eller stadigvarande vistas här. Ombudet skall enligt fullmakt av den utländska företagaren svara för redovisningen av mervärdesskatt för den verksamhet som skattskyldigheten omfattar och i övrigt företräda den utländska företagaren i frågor som gäller mervärdesskatt (se vidare prop. 2001/02:28). Underlag för kontroll av deklarationen skall finnas tillgängligt hos ombudet, som dock inte är betalningsskyldig för mervärdesskatten (se även 14 kap. 7 a § första stycket 5 SBL). Vid begäran om omprövning av den myndighet som fattat ett beslut finns regler om underskrift genom ombud. Enligt 21 kap. 6 § SBL och 4 kap. 10 § TL skall en begäran om att skall ompröva ett beslut vara egenhändigt undertecknad av den skattskyldige eller dennes ombud. Om begäran om omprövning inte bara innehåller yrkande och rättsliga grunder för omprövningen utan även nya uppgifter, som kan leda till ett ändrat skattebeslut, uppkommer frågan om handlingen med de nya uppgifterna får undertecknas av ombudet eller om 23 kap. 5 § SBL och 19 kap. 1 § LSK gäller för uppgiftslämnandet. Reglerna i 21 kap. 6 § SBL och 4 kap. 10 § TL om att underskrift får ske genom ombud vid begäran om omprövning torde inom ramen för ärendet om omprövning ta över det annars gällande kravet på att uppgifterna skall lämnas av en ställföreträdare. Att en part inför allmän förvaltningsdomstol får föra sin talan genom Prop. 2005/06:31 ombud framgår av 48 § FPL och även nya uppgifter kan lämnas till domstolen via ombud. 4.2.4Skatterättslig verkan av obehörighet Inom civilrätten anses en rättshandling som företagits av en obehörig inte vara bindande för den uppgivne huvudmannen. Den som avser att förlita sig på rättshandlingen har i princip att på egen risk pröva huruvida den som agerar är behörig och vid en tvist är det vanligtvis den som åberopar rättshandlingen som har att styrka att behörighet förelegat. På skatteområdet är situationen delvis en annan. har kombinerats med en regel om att uppgifter som lämnats för en skattskyldig som är en juridisk person anses ha lämnats av den skattskyldige, om det inte var uppenbart att uppgiftslämnaren saknade behörighet att företräda den skattskyldige (23 kap. 6 § SBL och 7 kap. 3 § TL). Motsvarande bestämmelse i äldre rätt se 116 e § taxeringslagen (1956:623, GTL) som endast gällde vid tillämpning av bestämmelserna om särskilda avgifter, har i gällande rätt gjorts generellt tillämplig vid en bedömning enligt taxeringslagen av vem som är behörig ställföreträdare (prop. 1989/90:74 s. 419). Samma regel har förts in i skattebetalningslagen. Den ursprungliga bestämmelsen i 116 e § GTL infördes för att det ansågs vara en brist att en juridisk person inte kunde åsättas skattetillägg om en formellt obehörig person hade fullgjort uppgiftsskyldigheten. En rätt att anlita ombud vid kontakter med följer av artikel 5 förordningen (EEG) nr 2913/92, se 1 kap. 6 § tullagen (2000:1281). Enligt 21 § 7 tullförordningen (2000:1306) får , i den utsträckning EG-rätten medger det, meddela föreskrifter om villkor och inskränkningar i fråga om användning av ombud. I (TFS 2000:20) har föreskrivits att ombud som för annans räkning anmäler varor till vissa tullförfaranden nämligen tullförfarandet övergång till fri omsättning, tullförfaranden med ekonomisk verkan och tullförfarandet export samt till återexport skall vara registrerat hos . har föreskrivit följande angående anmälan för registrering (1 kap. 6 § TFS 2000:20): Anmälan om registrering som ombud sker hos tullkontor. En anmälan från den som bedriver näringsverksamhet med registrerad firma skall skrivas under av behörig firmatecknare. Till en sådan anmälan skall fogas styrkt kopia av registreringsbevis. I anmälan skall anges om registreringen avser direkt eller indirekt ombudskap eller bådadera. Om anmälan avser indirekt ombudskap, skall dessutom anges det registreringsnummer för kredit hos som företaget avser att använda i dessa fall. Till denna bestämmelse hör följande allmänna råd: Vid anmälan till godkänd tullbehandling genom ombud kontrollerar tullkontoret normalt inte att ombudet har uppdrag (fullmakt) att anmäla varan på avsett sätt. förutsätter att ombudet är behörigt. Tullkontor bör, exempelvis vid anmälan om registrering som ombud eller när det annars är motiverat, göra ombud uppmärksam på att fullmakt skall finnas. Beträffande tulldeklaration för en vara föreskrivs vidare i 1 kap. 7 § tullagen att sådan får avges genom någon som är anställd och kan anses ha en förtroendeställning hos deklaranten eller, om tulldeklaration lämnas genom ombud, hos ombudet. Någon närmare specifikation av vilka personer som skall anses ha en förtroendeställning hos deklaranten eller ombudet har inte bedömts nödvändig. Sådan förtroendeställning har emellertid vanligtvis förutom företagets ledningspersonal personer som har till särskild uppgift att upprätta tulldeklarationer och andra tullhandlingar. Enligt äldre reglering krävdes att ett ombud hade godkänts av för att få lämna tulldeklaration, se 13 § den upphävda tullagen (1987:1065). I tullagen (1994:1550), som ersatts av nu gällande tullag, avskaffades emellertid kravet på godkännande med hänvisning till att det inte framkommit några starka skäl för att behålla detta krav. I 8 kap. tullagen finns bestämmelser om tulltillägg och förseningsavgift. I 8 kap. 5 § tullagen stadgas därvid att vid tillämpning av bestämmelserna i 8 kap. 2 och 2 a §§ rörande tulltillägg på grund av oriktig uppgift respektive utebliven tulldeklaration ansvarar gäldenären för handlingar och underlåtenhet av hans ombud. 4.3Tidigare förslag avseende deklarationsombud föreslog i sitt slutbetänkande, Självdeklaration och kontrolluppgifter förenklade förfaranden (SOU 1998:12), bl.a. att vissa typer av deklarationer och uppgifter som skall lämnas i annan form än genom deklaration skulle kunna lämnas genom ombud, om en fullmakt lämnats på blankett enligt fastställt formulär och bifogats deklarationen. Myndigheten föreslogs vidare få medge undantag från skyldigheten att ge in fullmakt. Ett flertal remissinstanser ställde sig positiva till förslaget att tillåta deklaration genom ombud. Främst brottsutredande myndigheter ifrågasatte dock eller avstyrkte en sådan reglering och reste frågan om vilka konsekvenserna skulle bli för straffansvaret. Vidare invände vissa att förslaget skulle kunna stå i strid med regler om god sed för några av de yrkeskategorier som avsågs fungera som ombud. Regeringen lade mot bakgrund av dessa invändningar inte fram något förslag om förenkling av deklarationsförfarandet genom att godta ombud. Ombudsförfaranden i vissa nordiska länder I , och godtas i olika omfattning att deklarationsskyldighet fullgörs genom ombud. I finns det ingen på lag grundad rätt att fullgöra skyldigheten att lämna självdeklaration genom ombud. Däremot är det enligt praxis tillåtet att lämna självdeklaration genom vissa ombud, t.ex. den skattskyldiges revisor eller advokat (se t.ex. SOU 1998:12 s. 183). I regleras frågan om undertecknande av en deklaration genom beslut om deklarationsskyldighet. Av 12 § i den finska förvaltningslagen (/434) framgår att ombud får anlitas i förvaltningsärenden, vilket även torde innefatta en möjlighet att lämna deklaration via ombud. Ombudet skall förete fullmakt eller på något annat sätt tillförlitligt visa att han eller hon har rätt att företräda huvudmannen. I är den som är myndig skyldig att själv lämna in självdeklaration och andra obligatoriska uppgifter, se § 4 5 nr 1. LOV nr 24: Lov om ligningsforvaltning (ligningsloven). Föreligger förhinder, s.k. særlige forhold vilket innefattar sjukdom och långvarig frånvaro, att lämna självdeklaration skall dock den skattskyldige tillse att självdeklarationen lämnas genom ombud (§ 4 5 nr 1. andra punkten ligningsloven). Något stöd för att använda ombud i andra fall än som anges i lagen anses inte finnas (se SOU 1998:12 s. 184 och NOU 2003:7, kapitel 11.2.5.3 om ansvar för medhjälpares fel, vilka skall kunna undvikas av den skattskyldige i vissa fall). Självdeklaration skall skrivas under av den som skall lämna deklarationen. Sak samma gäller andra obligatoriska uppgifter (§ 4 5 nr 5. ligningsloven; se även NOU 2003:7, kapitel 4.2.4). Vidare skall, om den skattskyldige är skyldig att ha revisor, årsredovisningen skrivas under av denne (§ 4 4 nr 1 och 4 5 nr 5 ligningsloven). Den som är utsedd som fullmäktig skall, när taxeringsmyndighet begär det, uppvisa skriftlig fullmakt (§ 3 3 nr 1 och 2. ligningsloven). 4.5Administrativa sanktioner för skattskyldiga För skattskyldiga som är juridiska personer gäller att administrativa sanktioner (skattetillägg, förseningsavgift och liknande avgifter) träffar den skattskyldige, inte en ställföreträdare eller ett ombud som t.ex. lämnat felaktiga uppgifter. Den konsekvensen av bestämmelsen om att uppgifter skall lämnas genom behörig ställföreträdare, att den juridiska Prop. 2005/06:31 personen inte blir skyldig att betala t.ex. skattetillägg om uppgiftsskyldigheten har fullgjorts av en formellt obehörig person, har emellertid brutits igenom. Enligt de i avsnitt 4.2.4 redovisade reglerna skall det presumeras att den som lämnat uppgifterna var behörig att företräda den skattskyldige, om det inte var uppenbart att denne saknade sådan behörighet. Bestämmelser om skattetillägg finns i 15 kap. SBL och 5 kap. TL. Skattetillägg kan påföras en skattskyldig dels när denne lämnat oriktig uppgift till ledning för beskattningen respektive taxeringen, dels om skönsbeskattning eller skönstaxering skett. För att skattetillägg skall kunna påföras till följd av oriktig uppgift måste denna uppgift ha lämnats under förfarandet, på annat sätt än muntligen. En uppgift anses oriktig om det klart framgår att uppgiften är felaktig eller om den skattskyldige har utelämnat en uppgift som han varit skyldig att lämna. I några närmare uppräknade situationer skall skattetillägg dock inte tas ut (se 15 kap. 7 § SBL och 5 kap. 8 § TL). Befrielse från skattetillägg kan komma i fråga om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften (15 kap. 10 § SBL och 5 kap. 14 § TL). En administrativ sanktion i form av förseningsavgift tas ut om den skattskyldige inte har kommit in med deklaration inom föreskriven tid. För skattedeklarationer gäller att förseningsavgift tas ut med 500 eller (15 kap. 8 § SBL). Om en självdeklaration kommit inte kommit in inom föreskriven tid tas enligt 5 kap. 10 § TL förseningsavgift ut med av aktiebolag och ekonomisk förening samt med av andra deklarationsskyldiga. Av 5 kap. 11 § TL följer att ytterligare förseningsavgift skall tas ut om självdeklarationen inte kommit in från den tidpunkt då deklarationen senast skulle ha lämnats samt att en tredje förseningsavgift skall tas ut då ytterligare förflutit utan att deklarationen lämnats. Enligt 5 kap. 12 § TL gäller dock, för den som inom föreskriven tid har lämnat en deklarationshandling som inte är behörigen undertecknad, att förseningsavgift tas ut bara om bristen inte har avhjälpts inom den tid som har föreskrivits i ett föreläggande. Ovan under skattetillägg redovisade befrielsegrunder gäller även för förseningsavgift. 4.5.3 Personligt betalningsansvar för företrädare Enligt 12 kap. 6 § SBL kan den bli personligen betalningsskyldig solidariskt med den juridiska personen som i egenskap av företrädare för en juridisk person inte har gjort föreskrivna skatteavdrag eller Prop. 2005/06:31 betalningar i rätt tid. Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer föreslog i betänkandet Företrädaransvar (SOU 2002:8) att det i en ny 6 c § i 12 kap. SBL skulle anges att med företrädare för en juridisk person skall i 6 och 6 a §§ avses någon som haft ett bestämmande inflytande i den juridiska personen. Regeringen som inte fann tillräckliga skäl för att införa en speciell legaldefinition av begreppet företrädare uttalade att betalningsskyldighet enligt reglerna om företrädaransvar kunde utkrävas av varje företrädare för juridisk person, således även av den som inte är legal ställföreträdare. Det avgörande är således vem som har den faktiska maktpositionen och möjligheten att påverka förvaltningen i den juridiska personen (prop. 2002/03:128 s. 24). 4.6Myndigheters direktåtkomst till egna uppgifter i beskattningsdatabasen Genom SBL infördes ett system för redovisning och betalning av skatter och avgifter där alla skatter och avgifter har samordnats i ett system med skattekonton. Hos skall det finnas ett skattekonto för varje fysisk och juridisk person som är skattskyldig enligt SBL. På kontot skall registrera skatt som skall betalas in eller betalas tillbaka, gjorda inbetalningar och utbetalningar samt belopp som lämnats för indrivning (3 kap. 5 § första stycket SBL). Registreringarna skall göras så att kontoställningen kan följas kontinuerligt genom kontoutdrag. skall månatligen, samt när den skattskyldiga begär det om inte särskilda skäl talar mot det stämma av inbetalda och andra tillgodoförda belopp mot påförda belopp (3 kap. 6 § SBL). När gjort en avstämning skall ett kontoutdrag skickas till den skattskyldige [8 § skattebetalningsförordningen (1997:750)]. För behandlingen av personuppgifter inom verksamhet med beskattning ges de från integritetssynpunkt viktiga ramarna genom lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i beskattningsverksamhet (skattedatabaslagen). Där regleras bl.a. ändamålen med behandlingarna samt de begränsningar som skall gälla för användningen av uppgifter. Lagen kompletteras av förordningen (2001:588) om behandling av uppgifter i beskattningsverksamhet. Enligt 2 kap. 1 § skattedatabaslagen skall det i beskattningsverksamheten finnas en samling uppgifter som kan användas med hjälp av automatiserad behandling (beskattningsdatabas). Om regeringen har meddelat föreskrifter om det, får en enskild ha direktåtkomst till skattedatabasen, men detta gäller endast för sådana uppgifter om den enskilde själv, som får lämnas ut till honom (2 kap. 9 § skattedatabaslagen). På motsvarande sätt får uppgifter i databasen lämnas ut till en enskild på medium för automatiserad behandling endast om regeringen har meddelat föreskrifter om det (2 kap. 6 § skattedatabaslagen). I motiven till skattedatabaslagen har regeringen uttalat bl.a. följande Prop. 2005/06:31 när det gäller myndigheters inhämtande av uppgifter från andra myndigheters register (prop. 2000/01:33 s. 111 f.). En utgångspunkt bör vara att myndigheter skall kunna utnyttja automatiserade förfaranden i sin ärendehantering i största möjliga omfattning, dock under förutsättning att behandlingen av personuppgifter inte medför risk för otillbörligt intrång i enskildas personliga integritet. För myndigheter finns vanligtvis särskilda författningar som reglerar vilka automatiserade register eller andra personuppgiftssamlingar som får föras av myndigheten eller annars på vilket sätt personuppgifter får behandlas. I dessa författningar regleras även ändamålen med behandlingen. En myndighet som tar emot uppgifter från andra myndigheter har vanligen inte rättsligt stöd för att behandla uppgifterna annat än i enlighet med de för myndigheten gällande författningarna. Någon risk för att mottagande myndigheter skall behandla personuppgifter som hämtas in på medium för automatiserad behandling på ett sätt som inte är avsett torde inte finnas. Under förutsättning att den utlämnande myndigheten har möjlighet att avgöra vilka uppgifter som skall lämnas ut saknas det därför enligt regeringens mening anledning att reglera när uppgifter får lämnas ut på medium för automatiserad behandling. Det finns med andra ord inte några bärande skäl för att i informationsutbytet mellan myndigheter skilja på utlämnande som görs på papper och utlämnande som sker elektroniskt. Om en myndighet får eller skall lämna ut uppgifter till annan myndighet, t.ex. med stöd av sekretesslagen eller andra författningar, bör det således vara upp till myndigheterna att avgöra på vilket sätt det skall göras. Någon reglering av möjligheterna för myndigheterna att lämna ut uppgifter till andra myndigheter på medium för automatiserad behandling behövs inte. De fall där , på medium för automatiserad behandling, lämnar ut uppgifter eller handlingar ur beskattningsdatabasen till en annan myndighet, har det alltså inte ansetts erforderligt att författningsreglera ens i förordning eller myndighetsföreskrifter. Beträffande frågan om vilka myndigheter som får ha direktåtkomst till beskattningsdatabasen har det däremot ansetts krävas en uttömmande uppräkning i lag. Där anges också vilka uppgifter som får göras tillgängliga för respektive myndighet genom direktåtkomst. myndigheter hör endast , kronofogdemyndigheterna och och bland berörda uppgifter nämns inte, såsom i bestämmelsen om enskilds rätt, direktåtkomst till uppgifter om sig själv. Det framgår också att en myndighet inte kan innefattas i begreppet enskild enligt 2 kap. 9 § skattedatabaslagen. föreslog visserligen i betänkandet Skatt för behandling av personuppgifter (SOU 1999:105) att regeringen skulle få meddela föreskrifter om att även annan får ha direktåtkomst till databasen, men endast för vissa angivna ändamål som inte synes omfatta annan myndighets åtkomst till uppgifter om sig själv. Beträffande enskildas direktåtkomst till uppgifter om sig - att det (under förutsättning att säkerheten är tillräcklig) inte finns Prop. 2005/06:31 några integritetsskäl som talar mot att enskilda kan ta del av uppgifter om sig själva via Internet; tvärtom kan detta ge enskilda möjlighet att kontrollera att de uppgifter om dem som behandlas hos myndigheter är korrekta, -att direktåtkomst till egna uppgifter inte står i strid med dataskyddsdirektivets bestämmelser om överföring av personuppgifter till tredje land eftersom den som befinner sig i ett tredje land och begär att få del av uppgifter om sig själv via Internet, genom sin begäran måste anses ha gett sitt samtycke till att uppgifterna lämnas ut, och -att det (om de tekniska lösningarna är tillräckligt säkra) inte föreligger någon fara från integritetssynpunkt att lämna ut uppgifterna och att direktåtkomst i dessa fall också bör kunna accepteras utan att det står i uttrycklig överensstämmelse med ändamålen för respektive databas (prop. 2000/01:33 s. 114 f.). Regeringens förslag: En möjlighet att lämna skattedeklaration genom ombud (deklarationsombud) införs. Promemoriornas förslag: Överensstämmer i stora delar med regeringens förslag. I promemoria har dock föreslagits att alla uppgifter som skall lämnas till skall få lämnas genom deklarationsombud. Remissinstanserna: Förslaget att införa deklarationsombud tillstyrks eller lämnas utan erinran av flertalet instanser. och anser dock att systemet med hänsyn till brottsbekämpningen bör införas på försök och inom ett begränsat område, se vidare under avsnitt 5.3. Skälen för regeringens förslag: Deklarationsskyldigheten på beskattningsområdet kan i regel inte fullgöras genom ombud, utan deklarationen skall vara underskriven av den skattskyldige själv eller, i fråga om juridiska personer, legal ställföreträdare för denne. Har deklarationen inte undertecknats på nu angivet sätt anses deklarationsskyldigheten inte fullgjord och den deklarationsskyldige föreläggs att underteckna deklarationen. Lämnas deklarationen inte in i rätt tid kan den deklarationsskyldige skönsbeskattas samt påföras skattetillägg och förseningsavgift. Komplicerade krav på uppgiftslämnande utgör en belastning för företagen. Regeringen arbetar därför ständigt med att förenkla regelsystemen i syfte att undvika att de medför en onödigt betungande administrativ börda. Av denna anledning fick olika myndigheter bl.a. i uppdrag att gå igenom alla de regler som finns för företag i syfte att identifiera sådant som är onödigt krångligt och betungande och som därför kan förenklas. Omkring 7 660 000 skattskyldiga lämnar självdeklaration, varav det i ca 1,1 miljon redovisas inkomst av näringsverksamhet. Därutöver kommer de ca 460 000 skattedeklarationer som företag och arbetsgivare som redovisar mervärdesskatt, arbetsgivaravgifter och avdragen skatt lämnar . Ett stort antal deklarationsskyldiga anlitar hjälp vid upprättande av sina deklarationer. Detta gäller särskilt de som skall redovisa en näringsverksamhet. Viss uppgiftsskyldighet kan fullgöras elektroniskt av deklarationsbyråer och revisorer medan deklarationerna måste undertecknas på papper eller förses med elektroniskt signatur av den skattskyldige själv eller en legal ställföreträdare för denne.