sou · GRB312d2 · 2004-01-01 00:00:00 — Första meningen har en motsvarighet i nu gällande 4 § första stycket. I andra meningen föreskrivs att den skattskyldige är ansvarig för betalningen om utbetalaren inte är skyldig att göra skatteavdrag enligt SINK. Det gäller t.ex. i alla fall där något beslut om SINK inte har visats upp för utbetalaren eller sänts till denne. Det kan också vara fall där skatteavdrag gjorts men skatten betalats tillbaka enligt en länsrättsdom som senare ändrats av högre instans. Bestämmelsen har samma innehåll som gällande 4 § andra stycket. Lagändringen innebär att nuvarande föreskrift i tredje stycket, om att ränta skall beräknas enligt vissa bestämmelser i 19 kap. SBL, skall upphöra att gälla eftersom förslaget till 21 § SINK innehåller en hänvisning till bl.a. 19 kap. SBL. Bestämmelsens första stycke innebär att nuvarande hänvisning till utvidgas. I andra stycket föreskrivs att vad som sägs i SBL om skattskyldig skall avse även mottagaren av ersättningen. Detta innebär att om bl.a. skattetillägg, efterbeskattning, omprövning och överklagande m.m. gäller även denne. 13.3Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. I bestämmelsen utvidgas undantagen från skatteplikt till att även gälla inkomster för utländska arrangörer om motsvarighet föreligger till en sådan svensk ideell förening som åtnjuter skattefrihet i vissa fall. De kriterier som skall vara uppfyllda för att en svensk ideell förenings inkomster i vissa fall inte skall beskattas anges i 7 kap. 7 § IL. En svensk ideell förening är undantagen från beskattning bl.a. om inkomsterna till huvudsaklig del kommer av verksamhet som är ett direkt led i främjandet av sådana ändamål som avses i 7 kap. 8 § IL, dvs. religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål. Vidare är en svensk ideell förening undantagen från beskattning om inkomsterna kommer från verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete. Det kan vara svårt att direkt jämföra en utländsk förening med en svensk ideell förening. Det innebär att det inte bör krävas full motsvarighet mellan en svensk och en utländsk förening. skattemyndighet eller domstol får i det enskilda fallet avgöra om motsvarighet föreligger i allt väsentligt. 13.4Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) Lagändringen i tredje stycket innebär att undantaget från att göra skatteavdrag för utbetalaren enligt punkt 2 för begränsat skattskyldiga inte gäller i den situationen att ersättningen skall beskattas enligt IL. De situationer som här avses är de fall då en begränsat skattskyldig har inkomster som skall beskattas enligt 3 kap. 18 § 1 och 2 IL. Vidare innebär lagändringen att undantaget inte heller gäller i de fall ersättningen är skattepliktig enligt SINK men beslutet härom inte har kommit till utbetalarens kännedom. I båda de nu beskrivna situationerna skall skatteavdrag ske med stöd av . Bestämmelsen har fått en ny femte punkt som utsäger att den som tar emot ersättning för arbete är skyldig att visa upp ett beslut om att särskild inkomstskatt skall utgå för ersättningen. Genom vad som föreskrivs i 21 § SINK är om bl.a. omprövning och efterbeskattning tillämpliga även vid beskattning enligt SINK. Den omprövningstid som föreligger för den enskilde skattskyldige framgår av 21 kap. 4 och 5 §§ SBL. Det kan dock uppkomma en situation då en skattemyndighet eller en allmän förvaltningsdomstol beslutar i en fråga som kan vara avgörande för om en skattskyldig har anledning att med stöd av 4 § SINK begära att beskattning skall ske enligt IL i stället för enligt SINK och att ett sådant beslut fattas efter ordinarie omprövningstid. En tänkbar situation kan vara att allmän förvaltningsdomstol har prövat frågan om skattskyldighet i föreligger för en viss inkomst för en skattskyldig och inkomsten i ett sådant fall skall beskattas enligt Det skall i ett sådant fall finnas en möjlighet för den skattskyldige att begära att beskattning skall ske enligt IL. Genom denna bestämmelse får den skattskyldige utsträckt omprövningstid i en sådan situation. Som anförts i kommentaren till närmast föregående bestämmelse följer av 21 § SINK att om omprövning är tillämpliga även vid beskattning enligt SINK. Även bestämmelserna om efterbeskattning i SBL skall vara tillämpliga. Denna bestämmelse innebär att efterbeskattning får ske även i en sådan situation då en skattemyndighet eller en allmän förvaltningsdomstol har beslutat i en fråga om huruvida beskattning skall ske enligt IL eller SINK för inkomsterna i fråga. En situation kan vara att en skattemyndighet eller en allmän förvaltningsdomstol beslutar att en person som taxerats som obegränsat skattskyldig i stället är begränsat skatt- skyldig. Den åsatta taxeringen skall då undanröjas och genom denna bestämmelse ges möjlighet till efterbeskattning för inkomster enligt SINK även om ordinarie omprövningstid har löpt ut. 13.5Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) Bestämmelsen ger den skattskyldige utsträckt omprövningstid när det gäller en begäran om omprövning enligt 3 kap. 18 a § IL. Bestämmelsen är avsedd t.ex. för en sådan situation då en skattskyldig till följd av beslut av en skattemyndighet eller en allmän förvaltningsdomstol först efter ordinarie omprövnings- situation finner anledning att med stöd av 4 § SINK begära att beskattning skall ske enligt IL i stället för enligt SINK. För att få rätt till allmänna avdrag, grundavdrag ränteavdrag och vissa skattereduktioner måste den skattskyldige i en sådan situation ha möjlighet att komma med begäran enligt 3 kap. 18 a § IL efter ordinarie omprövningstid. Bestämmelsen ger möjlighet till eftertaxering även i det fall när en ändring föranleds av en skattemyndighets eller en allmän förvaltningsdomstols beslut i fråga om IL eller SINK är tillämplig för en inkomst i fråga. Bestämmelsen är avsedd t.ex. för en situation då en skattemyndighet eller en allmän förvaltnings- domstol efter ordinarie omprövningstid beslutar att ett beslut om beskattning enligt SINK skall undanröjas eftersom den skattskyldige inte kan anses som begränsat skattskyldig. Den skattskyldige skall då kunna eftertaxeras för inkomsterna i fråga. Utredningen skall enligt direktiven göra en översyn av frågor beträffande särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Utredningen skall särskilt beakta hur bestämmelserna i den lagen korresponderar med bestämmelserna i varvid bl.a. sambandet med reglerna om stadigvarande vistelse (3 kap. 3 § 2 IL) skall ses över. Frågan behandlas i avsnitt 7.3.3 i betänkandet. Utredningen har i nu aktuellt hänseende funnit att övervägande skäl talar för att inte nu låsa fast begreppet stadigvarande vistelse. Som framgår av den i nämnda avsnitt lämnade redogörelsen är det oklart vad som innefattas i begreppen stadigvarande vistelse och kortvariga avbrott. Till viss del har frågorna blivit besvarade genom rättsfallet RÅ 1997 ref. 25, men fortfarande råder stor osäkerhet om var gränserna går. Frågan om en person skall anses obegränsat eller begränsat skattskyldig är i beskattningshänseende grundläggande och som framgår av betänkandet skiljer sig beskattningskonsekvenserna för de två grupperna åt på en rad punkter. För en i utlandet bosatt person som står i begrepp att börja arbeta i är i många fall beskattningskonsekvenserna en mycket betydelsefull faktor, dels för att kunna bedöma vilken ersättning som skall begäras, dels för frågan om man överhuvudtaget skall arbeta i . I många fall är det inte möjligt att med säkerhet ange om en person som har för avsikt att vistas i i viss omfattning kommer att anses stadigvarande vistas här eller inte. I detta sammanhang kan även framhållas dels att det i princip inte heller torde vara möjligt att få förhandsbesked när det gäller frågor rörande stadigvarande vistelse, dels att ärenden rörande stadigvarande vistelse ofta innehåller bevisfrågor och att det därför är svårt att få prövningstillstånd i Regeringsrätten. Mot denna bakgrund anser vi att de i avsnitt 7.2 redovisade skälen till att begreppet kortare avbrott i sexmånadersregeln och ettårsregeln preciserades också starkt talar för att en precisering skall ske även på detta område. Vi förordar således att reglerna om stadigvarande vistelse i 3 kap. 3 § IL förtydligas och att detta lämpligen sker på följande sätt: En person skall anses stadigvarande vistas i om han vistas här under tidrymd eller tidrymder som sammanlagt överstiger . Som dag vid vistelse skall även anses del av dag, någon övernattning skulle således inte krävas. När personen lämnar skall vistelsen här anses avslutad vid avresan om personen därefter utan avbrott vistas utomlands i . Återvänder personen efter mer än 60 dagars utlandsvistelse till skall en ny beräkningsperiod påbörjas vid inresan. Vårt förslag innebär att man bara skall räkna sådana dagar som en person till någon del vistas i . Om under någon tolv- månadersperiod personen vistats i föreligger stadigvarande vistelse och personen är obegränsat skatt- skyldig. Skulle emellertid personen ha vistats utomlands utan avbrott måste det prövas om Sverigevistelsen under respektive period överstiger , dvs. en prövning skall göras för perioden före avbrottet och en ny fristående prövning skall göras för perioden efter avbrottet. Även personer som återkommande vistas i med mellanliggande utlandsvistelser på kan vara att betrakta som obegränsat skattskyldiga, men då inte på grund av stadigvarande vistelse utan som bosatta här (3 kap. 3 § 1 IL). En annan fördel med ett system som det föreslagna är att vägledning för beräkningen av antalet dagar skulle kunna hämtas ur kommentaren till artikel 15 i modellavtal. I avsnitt 6.2 redovisar utredningen vad de uppfattar som nackdelar med den nu föreslagna preciseringen. En nackdel som tas upp i detta sammanhang är att personer som besöker för kortare ärenden – t.ex. för att handla eller besöka släktingar – skulle komma att bli obegränsat skattskyldiga. I praktiken handlar det här om personer med hemvist i grannländer som inte arbetar här och som minst besöker . Det kan framhållas att vårt förslag endast har förmögenhets- skattemässiga konsekvenser för personer med hemvist i . Frågor av det slaget bör lösas inom ramen för det nordiska skatteavtalet eller genom en ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna. Härtill kommer att någon uppskattning av hur stor denna grupp kan vara inte har gjorts. I avsnitt 7.3.3 anförs att en precisering av begreppet stadigvarande vistelse kan föra med sig att den skattskyldige i än högre grad än vad som gäller själv kan bestämma om han vill bli beskattad som begränsat eller obegränsat skattskyldig alltefter vad som i det enskilda fallet framstår som mest fördelaktigt. Skatteregler bör enligt vår uppfattning ha en sådan utformning att skattskyldiga och skattemyndigheter med stor grad av säkerhet kan bedöma de skattekonsekvenser som följer av ett givet handlande. Vi anser således inte att det skulle vara en nackdel för skattesystemet att det sätts upp klart angivna gränser för när obegränsad skattskyldighet inträder. Vi anser inte att de anförda skälen mot en precisering är så starka att man skall avstå från att precisera vad som ligger i begreppet stadigvarande vistelse. Genomförs den av oss föreslagna preciseringen innebär detta att flertalet gränsgångare kommer att bli obegränsat skattskyldiga. En konsekvens av detta blir att den grupp som frivilligt kan komma att välja att bli beskattade enligt IL och komma i åtnjutande av i princip samtliga avdrag som en obegränsat skattskyldig, i stor omfattning torde komma att falla bort. Detta är en fördel i sammanhanget eftersom valmöjligheten avsevärt kommer att komplicera beskattningen av utomlands bosatta. Ännu en fördel med vårt förslag är att de från informationssynpunkt svårhanterliga gränsgångarreglerna inte belastas med en särlösning för begränsat skattskyldiga personer med visst antal arbetsdagar i . Även om reglerna om stadigvarande vistelse kompletteras i nu föreslagna hänseende föreligger behov av att införa särskilda regler för de personer som frivilligt väljer att bli beskattade enligt IL. Såsom utredningen föreslagit bör detta system vara tvådelat och dels innehålla regler för dem som bara skall medges avdrag för intäkternas förvärvande respektive dem som skall likställas med obegränsat skattskyldiga. Experterna och har i särskilt yttrande förordat att reglerna om stadigvarande vistelse i 3 kap. 3 § IL förtydligas. Vi ansluter oss till detta särskilda yttrande. Därutöver vill vi göra följande tillägg. Utredningen föreslår att 3 kap. 18 § p. 1 IL får följande lydelse: Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig i -inkomstslaget tjänst för sådana inkomster som anges i 5 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, med undantag av inkomster som anges i 6 § 1, 4 och 5 samma lag, om den skattskyldige arbetar i och arbetet normalt utförs under I kapitel 7, avsnitt 7.3.2 säger bl.a. att SINK egentligen är avsedd för tillfälliga arbeten i . De som har fasta anställningar bör följaktligen falla utanför SINK. Sådana anställningar avser i regel minst halvtid. Gränsen bör därför i princip gå vid . Vi delar inte denna uppfattning och kan heller inte finna stöd härför i förarbetena till lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Av den praxis som utvecklats sedan lagens tillkomst framgår istället att antalet dagar i satts betydligt högre än nu föreslagna . I RÅ 1997 ref 25 har Regeringsrätten bedömt att en person som har tre eller fler övernattningar i inte kunde beskattas enligt SINK. Av detta har de rättstillämpande myndigheterna dragit slutsatsen att en skattskyldig som tillbringar upp till tre övernattningar i (och således vistas i ) till följd av arbete, men som i övrigt saknar väsentlig anknytning till , är begränsat skattskyldig i och är därför berättigad att bli beskattad enligt SINK. Kategorien av skattskyldiga som veckopendlar och arbetar halva tiden i och halva tiden i sitt hemland, torde vara betydande. De flesta i denna kategori skulle med det nu framlagda förslaget få vidkännas en betydande skatteskärpning i . Att nu bestämma en tidsgräns för arbete i innefattar således en väsentlig skärpning i förhållande till nuvarande tillämpning av SINK, som enligt vår uppfattning inte kan anses ligga inom det uppdrag utredningen fått. I enlighet med nuvarande rättstillämpning bör gränsen snarare sättas . Översyn av den särskilda inkomstskatten för Beslut vid regeringssammanträde . En särskild utredare tillkallas med uppdrag att göra en översyn av frågor beträffande särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. I första hand är det lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta som skall ses över i sin helhet. Utredaren skall därvid särskilt beakta hur bestämmelserna i den lagen korre- sponderar med bestämmelserna i inkomstskattelagen (1999:1229), skattebetalningslagen (1997:483) och taxeringslagen (1990:324) när det gäller bl.a. beslut om beskattning, uppbörd, omprövning och överklagande. Därutöver skall en fråga som rör skatt- skyldigheten för utländska arrangörer av tillställningar i vid tillämpning av lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. ses över. Bakgrund och gällande regler Lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta Den reformerade inkomst- och företagsbeskattningen som beslutades av (prop.1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, rskr. 1989/90:356, SFS 1990:650 och 651), föranledde en översyn av reglerna för beskattning av utomlands bosatta personers inkomst av tjänst. I samband därmed föreslogs i promemorian Beskattning av inkomst av tjänst från m.m. (Ds 1990:51) en övergång till ett system med definitiv källskatt på inkomst av tjänst. Lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK), som innebär en definitiv statlig inkomstskatt på på begränsat skattskyldiga personers inkomst av tjänst, beslutades av med tillämpning fr.o.m. (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU34, rskr. 1990/91:312). I samband med att sjömansskattelagen (1958:295) upphävdes fr.o.m. och landskattesystemet infördes även för de ombordanställda beslutades att SINK skulle tillämpas även för utomlands bosatta sjömän. För att de inte skulle bli hårdare beskattade än sjömän som är obegränsat skattskyldiga i bestämdes skattesatsen till . Anpassningar av lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta har dessutom skett i samband med införandet av skattebetalningslagen och inkomstskattelagen. Under SINK-lagstiftningens nästan tioåriga tillämpningstid har vissa brister och oklarheter kunnat konstateras. Det finns därför ett behov av en översyn. Lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. Lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (A-SINK), som innebär en definitiv statlig inkomst- skatt på på den ersättning som begränsat skattskyldiga personer får från för artistisk eller idrottslig verksamhet, beslutades av med tillämpning fr.o.m. (prop. 1990/91:159, bet. 1990/91:SkU33, rskr. 1990/91:321). Skattepliktig inkomst för en utländsk arrangör är inkomster i form av biljettintäkter, reklamintäkter och andra intäkter av en tillställning i eller på svenskt fartyg. Fråga har uppkommit om tillämpningen av dessa regler när internation- ella mästerskap arrangeras i . Lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta Utredaren skall göra en total översyn av lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK). I materiellt hänseende är det två frågor som brukar framhållas som särskilt problematiska. För det första uppfattas lagen i vissa situationer som alltför förmånlig för den skattskyldige. Lagen är i första hand avsedd att tillämpas på personer som arbetar i . Den tillämpas emellertid i vissa fall även på personer som uppbär inkomst av tjänst från , framför allt de s.k. dagpendlarna. Denna grupp har också förutsättningar att öka på grund av resandet över . Att SINK i vissa fall även tillämpas på personer som uppbär inkomst av tjänst från beror på att det finns personer som har anställning här utan att regelmässigt tillbringa dygnsvilan här. De vistas därmed inte stadigvarande i . Tillämpningen av SINK kan i dessa fall bli mycket fördelaktig med en beskattning på av brutto- lönen och kan leda till konkurrensfördelar vid anställning för de personer som omfattas av dessa regler. Sambandet mellan reglerna i inkomstskattelagen om stadigvarande vistelse och reglerna i SINK skall därför ses över. För det andra uppfattas lagen i andra situationer som alltför ofördelaktig för den skattskyldige. Detta gäller framför allt för de personer som, om de i stället beskattats enligt inkomstskattelagen, hade varit berättigade till relativt sett stora avdrag i inkomstslaget tjänst. Det gäller exempelvis de som har kostnader för avgiften för resor över . Inom ramen för SINK-systemet medges inga kostnadsavdrag. Det har därför ifrågasatts om inte bestämmelserna i i vissa situationer innebär en diskriminering som strider mot reglerna om fri rörlighet i EG-fördraget i förhållande till vad som gäller vid beskattningen av obegränsat skattskyldiga. En möjlighet vore att inte tillämpa SINK på vissa begränsat skattskyldiga. Utredaren skall belysa diskrimineringsaspekten och, särskilt när det gäller dem som pendlar till arbetet i , överväga hur regelsystemet i stället bör utformas. Även reglerna om skatteavdrag skall ses över för att uppnå en bättre överensstämmelse med reglerna i skattebetalningslagen. Skatteavdrag enligt SINK förutsätter ett särskilt beslut. Finns inte något sådant beslut skall avdrag göras såsom för preliminärskatt enligt en hänvisning i SINK till bestämmelserna i skattebetalnings- lagen. Bestämmelserna i skattebetalningslagen om skyldighet för arbetsgivaren att innehålla preliminär A-skatt har dock gett upphov till olika tolkningar. Enligt en tolkning finns –när ett SINK-beslut inte uppvisas vid utbetalningstidpunkten – varken enligt bestäm- melserna i SINK eller bestämmelserna i skattebetalningslagen någon skyldighet för arbetsgivaren att innehålla skatt. Detta har i vissa fall inneburit att någon skatt inte alls tagits ut. Med denna tolkning blir det inte heller möjligt att kräva arbetsgivaren på skatt i efterhand. Sambandet mellan bestämmelserna om skatteavdrag i SINK och skattebetalningslagen skall därför ses över. Det har också ifrågasatts om skattemyndigheten har möjlighet att fatta ett SINK-beslut när myndigheten vid en omprövning efter taxeringsåret finner att en person, som beskattats enligt reglerna för obegränsat skattskyldiga, är begränsat skattskyldig och skatteavdrag rätteligen borde ha gjorts enligt bestämmelserna i . Förhållandet mellan omprövnings- bestämmelserna i taxeringslagen och beslut om tillämpning av SINK skall därför ses över av utredaren. Utredaren skall även överväga införandet av en regel som gör det möjligt att, i de fall arbetsgivaren inte gjort föreskrivet skatteavdrag, kräva även den anställde på skatt på motsvarande sätt som gäller enligt bestämmelserna i skattebetalningslagen. Enligt bestämmelserna i är i de flesta fall endast arbetsgivaren ansvarig för betalning av skatt. Enligt skattebetalningslagen är även den som tagit emot ersättning för arbete i vissa fall skyldig att betala in skatten. Det kan under vissa omständigheter – t.ex. när bristfällig kontrolluppgift har lämnats – inträffa att innehållen särskild inkomstskatt felaktigt betalas ut till den skattskyldige. I ett sådant fall kan skatten med nuvarande regelsystem inte krävas tillbaka från honom. Bestämmelserna i förutsätter att det finns en utbetalare som kan göras ansvarig för skatteavdraget. Lagen föreskriver emellertid skattskyldighet även i vissa situationer när ingen utbetalning görs och det således inte finns någon utbetalare. En sådan situation uppkommer t.ex. vid återföring av egenavgifter till en person som varit obegränsat skattskyldig i och som under vistelsen här ingått ett avtal om betalning av socialavgifter med en utländsk arbetsgivare. Betalning och avsättning för dessa avgifter har gjorts medan personen i fråga ännu var obegränsat skattskyldig i . Har han flyttat från när avstämningen görs blir SINK tillämplig på den inkomst av tjänst som han erhåller efter utflyttningen. Utredaren skall överväga en ordning som gör det möjligt att innehålla särskild inkomstskatt i sådana fall. Beslut om tillämpning av SINK innebär i praktiken att en bedömning görs av om personen i fråga är begränsat eller obegränsat skattskyldig. i , som enligt huvudregeln är beskattningsmyndighet, funnit att SINK inte är tillämplig, kan samma fråga bli föremål för bedömning vid den årliga taxeringen hos en annan skatte- myndighet. Båda myndigheternas beslut kan överklagas till allmän förvaltningsdomstol. Överklagandena kan till följd av detta behandlas vid två olika domstolar. Detta är en ordning som är otillfredsställande och utredaren skall därför göra en översyn av dessa regelsystem och föreslå en bättre samordning mellan hanteringen av ärenden enligt inkomstskattelagen och ärenden enligt SINK. Lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. När det gäller lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. (A-SINK) är det endast en fråga som utredaren skall ta ställning till. Vid tillämpningen av lagen har vissa förhållanden beträffande beskattningen av utländska arrangörers intäkter av tillställningar i aktualiserats. När det gäller svenska arrangörer finns i den interna svenska rätten, 7 kap. 7 § inkomstskattelagen, ett undantag från skattskyldighet för ideella föreningar som uppfyller fyra krav, som betecknas ändamålskravet, verksamhetskravet, fullföljdskravet och öppenhetskravet.