prop · GR03134 · 2004-04-16 00:00:00 — Aktieägarnas ekonomiska ansvar begränsas till det aktiekapital dessa tecknat. Med hänsyn till europabolagens karaktär är det naturligt att även vid beskattningen jämställa dem med aktiebolagen. Ett alternativ för att uppnå detta är att nämna europabolagen på alla ställen i inkomstskattelagen (1999:1229, IL) där termen företag definieras och där det framstår som nödvändigt för att undvika diskriminering. Bestämmelserna som gäller vid omstrukturering bör t.ex. även vara tillämpliga på dessa företag i den omfattning som gäller för aktiebolag. Vidare bör de omfattas av koncernbidragssystemet på samma sätt. Ett enklare sätt är dock att generellt i inkomstskattelagen likställa europabolag med aktiebolag. Regeringen föreslår därför att en sådan bestämmelse tas in i 2 kap. 4 § IL. Genom en sådan bestämmelse kommer lagens bestämmelser som avser aktiebolag att bli tillämpliga på såväl europabolag med säte i som europabolag som har säte i en annan stat. Bestämmelser som uttryckligen bara avser svenska aktiebolag blir däremot bara tillämpliga på europabolag med säte i . Länsrätten i menar att utan tillkommande reglering kommer ett europabolag endast till viss del att omfattas av koncerndefinitionen i 2 kap. 5 § IL med hänsyn till att endast aktiebolag kan vara ett moderbolag enligt 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385). Länsrättens slutsats bygger dock på en missuppfattning. Av den gemenskapsrättsliga regleringen och den föreslagna nationella associationsrättsliga regleringen för europabolag lagen om europabolag följer att aktiebolagslagens regler skall tillämpas på europabolag när inte annat följer av EG-förordningen eller den särskilda lagen om europabolag. Ett europabolag kan därför vara ett moderbolag enligt 1 kap. 5 § aktiebolagslagen. Som nämndes tidigare behandlas kommissionens förslag till ändringar i fusionsdirektivet. Ändringsförslaget innebär bl.a. att direktivets bestämmelser skall bli tillämpliga på europabolag. När detta reformarbete slutförts och ett ändringsdirektiv antagits kan det därför bli aktuellt att komplettera de nationella beskattningsreglerna för europabolag i olika avseenden. Eftersom arbetet med ett reviderat fusionsdirektiv inte är avslutat i rådet ännu är det med hänsyn till den svenska lagstiftningsprocessen givetvis en omöjlighet att eventuella direktivändringar kommer att vara införlivade i den svenska lagstiftningen när förordningen om europabolag träder i kraft . I sammanhanget bör nämnas att regeringen beslutat tilläggsdirektiv till företagsskatteutredning (dir. 2004:28) som innebär att den särskilde utredaren med utgångspunkt i kommissionens förslag till ändringar av fusionsdirektivet, skall analysera och belysa konsekvenserna av kommissionens ändringsförslag för det svenska skattesystemet och lämna förslag till hur direktivförslaget kan införlivas i svensk lagstiftning. Utredningsuppdraget skall i denna del redovisas senast vid utgången av . Som nämnts skall vid beskattningen reglerna för aktiebolag och i fråga om europabolag med säte i regler som avser svenska aktiebolag tillämpas på europabolag. Härigenom kommer europabolagen att beskattas på ett i förhållande till svenska aktiebolag och deras utländska motsvarigheter likformigt, neutralt och icke-diskriminerande sätt. Samma regelverk som gäller för aktiebolag med de beskattningskonsekvenser som dessa regler för med sig kommer alltså att tillämpas beträffande europabolagen. Eftersom vissa remissinstanser, t.ex. , har påtalat behov av vägledning finns det dock anledning att klargöra några grundläggande frågor. Ett europabolag med säte i kommer att vara obegränsat skattskyldigt. Därav följer att ett sådant bolag kommer på samma sätt som gäller för ett svenskt aktiebolag att vara skattskyldigt i för sina inkomster oavsett i vilken stat de har uppkommit inklusive inkomster som är hänförliga till eventuella fasta driftställen i andra länder. Ett europabolag kan flytta sitt säte från till en annan stat utan att behöva upplösas och nybildas i den andra staten. Bolaget kommer genom flytten av säte att bli en utländsk juridisk person i inkomstskattelagens mening och därigenom att vara begränsat skattskyldigt i . Verksamheten kan dock komma att fortsätta i . Den svenska verksamheten kommer därmed att utgöra ett fast driftställe, en filial, i . Inkomster som genereras i eller är hänförliga till det fasta driftstället eller inkomster som kan anses kopplade till det fasta driftstället kommer att beskattas i . Detsamma gäller när det finns ett fast driftställe i efter att ett europabolag har bildats genom fusion och sätet har förlagts till en annan stat. Ett europabolag med säte i en annan stat är en utländsk juridisk person som är begränsat skattskyldig. En utländsk juridisk person bör t.ex. som regel vara skattskyldig för utdelning och kapitalvinst på en andel som kan anses knuten till ett fast driftställe här i landet (jfr 6 kap. 7 och 11 §§ IL). Skattskyldighet bör normalt alltid föreligga för utdelning om innehavet betingas av den näringsverksamhet som bedrivs vid det fasta driftstället. Som exempel där skattskyldighet normalt bör föreligga kan nämnas att utdelningen avser aktier i ett svenskt dotterföretag vars verksamhet är integrerad med verksamheten som bedrivs vid den utländska juridiska personens fasta driftställe. Moder- och dotterföretagets verksamheter kan t.ex. vara kopplade till varandra på så sätt att dotterföretaget köper in varor som levereras till verksamheten vid moderföretagets fasta driftställe och som säljs eller förädlas där. En stark indikation, som dock inte är avgörande, på att aktieinnehavet är betingat av den verksamhet som bedrivs vid det fasta driftstället torde vara att det är upptaget i räkenskaperna för det fasta driftstället. Som regel bör en utländsk juridisk person även vara skattskyldig för en kapitalvinst vid avyttring av en delägarrätt som före avyttringen kan anses ha varit knuten till ett fast driftställe i . I likhet med vad som sagts tidigare i fråga om utdelning bör detta normalt alltid vara fallet när det är fråga om andelar som innehafts som ett led i den verksamhet som bedrivits vid det fasta driftstället. För andelar som innehavs som ett led i verksamheten kan dock bestämmelserna om skattefrihet för utdelning och kapitalvinster på näringsbetingade andelar bli tillämpliga. Den situationen kan också uppstå att en utländsk juridisk person även har ett fast driftställe i en annan stat vars verksamhet är anknuten till eller styrd från det fasta driftstället i . Också i detta fall bör intäkter som är hänförliga till det förstnämnda driftstället kunna beskattas i . har anfört att det i många fall innebär stora svårigheter att avgöra om en viss tillgång eller skuld rätteligen skall hänföras till ett fast driftställe eller till ett huvudkontor beläget i en annan stat. Även om bedömningssvårigheter kan uppkomma i fråga om t.ex. vilka kostnader som belöper sig på verksamheten i , är svårigheterna i princip inte annorlunda än för andra etableringar genom filial eller andra fasta driftställen. Filialer till europabolag bör därför inte leda till större svårigheter i rättstillämpningen än de som kan uppkomma för andra etableringar genom filial. I detta sammanhang finns det anledning att erinra om att europabolag med säte i en annan stat kommer att omfattas av bestämmelserna i lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. (filiallagen) om bl.a. bokföring och registrering om bolaget driver eller avser att driva verksamhet i . När det gäller utländska företag som bedriver verksamhet i genom filial finns ett krav på att bokföring för den verksamhet som bedrivs i skall hållas avskild från övrig bokföring (11 § filiallagen). Detta kommer även att gälla ett europabolag med säte i en annan stat om det bedriver verksamhet i genom filial. Svårigheterna får därför inte överdrivas. har nämnt att egenproducerade immateriella rättigheter utgör ett särskilt problem eftersom de enligt nuvarande redovisningsprinciper inte behöver tas upp i Detta är dock en generell problematik som inte blir aktuell bara vid beskattningen av filialer eller andra fasta driftställen. En särskild fråga är vad som skall gälla i redovisningshänseende när ett europabolag flyttar sitt säte till eller från eller ett företag genom fusion går upp i ett utländskt europabolag. Regeringen har i lagstiftningsärendet om den associationsrättsliga regleringen gjort bedömningen att det av brottspreventiva och beskattningsskäl bör uppställas ett krav på att ett särskilt bokslut upprättas dels när ett europabolag flyttar sitt säte från till ett annat land, dels när ett aktiebolag deltar i bildandet av ett europabolag genom fusion, under förutsättning att europabolaget skall ha sitt säte utanför (prop. 2003/04:112, s. 110). Något färdigt författningsförslag lämnades dock inte utan frågan bereds vidare i med inriktningen att ett förslag skall kunna presenteras . I detta sammanhang finns det anledning att beröra en synpunkt som tagits upp av i anledning av promemorian. menar att borde utnyttja möjligheten som medlemsstaterna har enligt förordningen att uppställa ett krav på att bolag som är registrerade inom en viss medlemsstat också skall vara skyldiga att förlägga sitt huvudkontor och sitt säte till samma plats (artikel 7 andra meningen i förordningen). Regeringen har dock redan i lagstiftningsärendet om de associationsrättsliga reglerna för europabolag (prop. 2003/04:112, s. 54) tagit ställning till denna fråga. Den möjlighet som förordningen ger torde främst vara avsedd för de medlemsstater som i en associationsrättslig betydelse tillämpar principen om det faktiska hemvistet. Eftersom inte tillämpar denna princip framstår ett sådant krav som främmande och obehövligt. Regeringen har därför i det tidigare lagstiftningsärendet gjort bedömningen att ett europabolag som är registrerat i bör ges samma möjligheter som ett svenskt aktiebolag att ha sitt säte och sitt huvudkontor på två skilda orter inom landet. I det fallet att tillgångar i en verksamhet kommer att föras ut från svensk beskattningsjurisdiktion, t.ex. genom att ett europabolag bildas genom fusion eller flyttar sitt säte, kommer uttagsbeskattning enligt de gällande bestämmelserna i 22 kap. 5 § IL att aktualiseras i fråga om tillgångar som förs över. Uttagsbeskattning kan naturligtvis även bli aktuell i andra ombildningssituationer eller i andra fall på samma sätt som gäller för aktiebolag. Beskattningskonsekvensen uttagsbeskattning som ju även gäller för ett aktiebolag som flyttar verksamhet och tillgångar ut från svensk beskattningsjurisdiktion har också noterats av flera remissinstanser. Är det fråga om en sådan uttagssituation som avses i 22 kap. 26 §§ IL skall uttagsbeskattning som regel ske enligt huvudregeln i 22 kap. 7 § samma lag. Innebörden av uttagsbeskattning är att uttaget av tillgången eller tjänsten skall behandlas som om den avyttras mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet. I sammanhanget kan mot bakgrund av den fråga som ställt sägas att en ombildning av ett europabolag till ett nationellt publikt aktiebolag innebär varken att det förra bolaget avvecklas eller att en ny juridisk person skapas (artikel 66.2 i förordningen). Någon avyttring av andelar i europabolaget föreligger därför inte i inkomstskattelagens mening (jfr 44 kap. 310 §§ IL). Uttagsbeskattning blir således bara aktuell uttagssituation i 22 kap. ändå föreligger. Föreningen har även ställt Eftersom någon avyttring av andelar inte sker för skalbolagsbeskattning enligt 25 a kap. eller det fallet att ett nationellt ombildas till ett europabolag (artikel 2.4 i förordningen) gäller att ombildningen inte får innebära att bolaget avvecklas eller att en ny juridisk person skapas (artikel 37.2 i förordningen). Inte heller i denna situation föreligger någon avyttring av andelarna i det ombildande bolaget i den mening som avses i inkomstskattelagen. I det fall att ett europabolag flyttar sitt säte till från en annan stat kommer tillgångar som på detta sätt förs in i svensk beskattningsjurisdiktion att få anskaffningsvärden respektive anskaffningsutgifter bestämda enligt reglerna om beskattningsinträde i 20 a kap. IL (jfr 20 a kap. 1§). Regleringen i 20 a kap. avser bara situationer när tillgångar och skulder förs in i svensk beskattningsjurisdiktion utan att det är fråga om en äganderättsövergång. Med hänsyn till den särskilda typ av äganderättsövergång som föreligger vid fusioner och som associationsrättsligt innebär att det övertagande företaget tar över samtliga tillgångar och skulder i det överlåtande företaget, finns det dock enligt regeringens mening skäl att låta den befintliga regleringen i 20 a kap. IL omfatta även det fallet att ett bolag bildas genom en gränsöverskridande fusion och sätet förläggs till . Genom fusionen uppstår skattskyldighet för den infusionerade utländska verksamheten. Även fissioner bör omfattas av regleringen. Dessa fall kräver tillägg i 20 a kap. 1 §. Inkomstbeskattningen av delägare i europabolag Europabolagen föreslås likställas med de nationella aktiebolagen vid inkomstbeskattningen. Det finns inte heller skäl att behandla en delägare i ett europabolag på annat sätt vid beskattningen än en delägare i ett nationellt aktiebolag. Av det följer att delägare i ett europabolag omfattas t.ex. av det nya regelverket om skattefria kapitalvinster på näringsbetingade andelar som trädde i kraft (SFS 2003:224), under förutsättning att villkoren i övrigt är uppfyllda. Skattskyldighetsbestämmelsen för fysiska personer i 3 kap. 19 § IL, behöver dock justeras med tanke på de nya situationer som kan uppstå, vilket har uppmärksammat. Det är nödvändigt med en generellt utformad justering av bestämmelsen för att förhindra kringgåendemöjligheter när ett bolag upphör att vara svenskt. Eftersom en flyttning av sätet från innebär att ett europabolag blir att betrakta som utländskt kommer andelar i bolaget att anses som andelar i ett utländskt aktiebolag. Andelarna kommer därmed inte att omfattas av den s.k. tio-årsregeln i 3 kap. 19 § IL. En justering av bestämmelsen är därför nödvändig så att skattskyldigheten för kapitalvinster på tillgångar som anges i bestämmelsens andra stycke även omfattar utländska aktiebolag till och med det tionde året då bolaget upphörde att vara svenskt under förutsättning att bolaget har ett fast driftställe i . Saknas fast driftställe i följd bör skattskyldigheten begränsas till då bolaget upphörde att vara svenskt. Den kortare karenstiden när det saknas fast driftställe i i följd, motiveras av att bolagets ekonomiska band till då får anses brutna på ett mer definitivt sätt. Förslaget om den inkomstskattemässiga behandlingen av europabolag föranleder ändringar av 2 kap. 4 §, 3 kap. 19 § och 20 a kap. 1 § IL. Regeringens förslag: Aktie i europabolag med säte i skall vid uttag av kupongskatt likställas med aktie i svenskt aktiebolag. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Endast en remissinstans, Svenska , har berört förslaget om ändring i kupongskattelagen. Föreningen menar att det bör införas regler i kupongskattelagen som föreskriver att europabolag med säte i annat land än vid uttag av kupongskatt skall behandlas på samma sätt som bolag med säte i detta land. Föreningen menar vidare att det bör klargöras att det är det land i vilket europabolaget har sitt säte för skattskyldighetens inträde som är avgörande när det gäller kupongskatt. Skälen för regeringens förslag Kupongskatt är en statlig, definitiv källskatt på utdelning på aktier i svenska aktiebolag och andelar i svenska investeringsfonder som i första hand tas ut i de fall utdelning betalas till personer som inte är bosatta eller hemmahörande i . Utländska juridiska personer kan under vissa förutsättningar undantas från skattskyldighet. Skatten tas ut av utdelningen. I de flesta avtal för undvikande av dubbelbeskattning har reducerat sitt skatteanspråk eller helt avstått från rätten att beskatta utdelningsinkomster. Bestämmelser om kupongskatt finns i kupongskattelagen (1970:624) och kupongskatteförordningen (1971:49). Kupongskatt på utdelning från europabolag Som nämnts i avsnitt 4.2.1 är det med hänsyn till europabolagens karaktär naturligt att vid beskattningen jämställa dem med aktiebolag. Det har därför föreslagits att i inkomstskattelagen generellt likställa europabolag med aktiebolag. Även när det gäller kupongskatt bör europabolag likställas med aktiebolag. Kupongskatt skall betalas för utdelning på aktie i svenskt aktiebolag. Det innebär att kupongskatt också skall betalas för utdelning på aktie i europabolag som har sitt säte i . Bestämmelserna om skattskyldighet för utländska juridiska personer liksom de i kupongskattelagen angivna undantagen från skattskyldighet kommer även att gälla för europabolag som har sitt säte utanför . har anfört att det bör införas regler i kupongskattelagen som föreskriver att europabolag med säte i annat land än vid uttag av kupongskatt skall behandlas på samma sätt som bolag med säte i detta land. Enligt föreningen är det inte självklart att sådana europabolag omfattas av de skatteavtal som ingått, varför banker och andra utbetalare av utdelning kan tvingas vidta omfattande utredningar för att undersöka om ett europabolag i ett visst fall omfattas av ett skatteavtal. Enligt regeringens mening är en sådan särskild reglering onödig. Ett europabolag skall ha sitt säte i en stat inom EU. Vid tillämpning av skatteavtalen gäller att en person som enligt lagstiftningen i en avtalsslutande stat är skattskyldig där på grund av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet, skall anses ha hemvist i denna stat. Europabolagen kommer därför automatiskt att omfattas av skatteavtalen. Regeringen föreslår därför inte någon sådan reglering som föreslagit. har vidare ansett att det bör klargöras att det är det land i vilket europabolaget har sitt säte för skattskyldighetens inträde som är avgörande när det gäller kupongskatt. Detta för att det inte skall uppstå oklarheter i samband med eventuellt byte av sätesland. I kupongskattelagen anges inte uttryckligen när skattskyldigheten för uppburen utdelning inträder. Lagens systematik är dock sådan att skattskyldigheten får anses inträda vid utdelningstillfället. Av 4 § kupongskattelagen framgår att skattskyldighet föreligger för utländsk juridisk person. Ett europabolag skall registreras i den medlemsstat där det har sitt säte. Enligt regeringens mening följer det redan av befintliga bestämmelser att det är bolagets säte för skattskyldighetens inträde som är avgörande för uttaget av kupongskatt. Om ett bolag skall flytta sitt säte från en medlemsstat till en annan, måste vissa formaliteter och registreringsåtgärder iakttas. Det kan därför enligt regeringens mening aldrig råda någon tvekan om var ett bolag har sitt säte . På grund av det anförda föreslår inte regeringen någon sådan reglering som föreslagit. Förslaget föranleder en ändring i 1 § kupongskattelagen. Regeringens förslag: Tillämpningsområdet för de s.k. lättnadsreglerna utökas till att också omfatta andelar i onoterade europabolag. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Av remissinstanserna har bara Svenska yttrat sig över förslaget. har inget att erinra mot förslaget men anser att det i klargörande syfte bör uttalas att med aktie avses i 23 § B andra och tredje styckena i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt (AGL) även aktie i europabolag. Skälen för regeringens förslag: I AGL finns bestämmelser om hur egendom av olika slag, bl.a. aktier, skall värderas vid arvs- och gåvobeskattningen. I likhet med svenska aktiebolag har europabolag ett aktiekapital som är fördelat på aktier. Värderingsbestämmelserna i kommer att omfatta även aktier i ett europabolag utan ett sådant förtydligande som önskat. De särskilda värderingsreglerna för företagstillgångar, de s.k. lättnadsreglerna, som gäller vid arvsbeskattningen och under vissa villkor vid gåvobeskattningen skall också kunna tillämpas vid arv och gåva av aktier i ett europabolag under förutsättning att aktierna är onoterade. Förslaget föranleder en ändring i 43 § AGL. 5Konsekvenser för de offentliga finanserna m.m. Förslaget om hur europabolag skall beskattas innebär att den nya associationsformen fogas in på ett neutralt och likformigt sätt i förhållande till vad som gäller för aktiebolag. Förslaget bör därför inte ge upphov till någon offentligfinansiell effekt. Förslaget bör inte heller ge upphov till någon budgetmässig effekt eller ökad arbetsbörda för eller för de allmänna förvaltningsdomstolarna. 6 Konsekvenser för mindre företag Förslaget om den skattemässiga behandlingen av europabolag har inte några särskilda konsekvenser för mindre företag. Genomförande av ändring i Regeringens förslag: De ytterligare skatter som fr.o.m. omfattas av indrivningsdirektivet infogas i svensk lag. Skälen för regeringens förslag: Rådets direktiv /308/EEG av om ömsesidigt bistånd för indrivning av fordringar som har avseende på vissa avgifter, tullar, skatter och andra åtgärder (indrivningsdirektivet) reglerar bistånd med informationsutbyte i indrivningsärenden, delgivning av handlingar samt indrivning och säkerhetsåtgärder. Direktivets tillämpningsområde har successivt utvidgats och omfattar det bl.a. skatt på försäkringspremier. Från den tidpunkten innehåller direktivet en förteckning över de skatter på försäkringspremier i medlemsstaterna som omfattas av samarbetet enligt direktivet. Genom anslutningsakten för Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken och Republiken till de fördrag som ligger till grund för Europeiska unionen och om anpassning av fördragen utökas förteckningen med skatter av nämnda slag som tas ut i respektive . Anslutningsfördraget kommer att träda i kraft . har ratificerat fördraget (prop. 2003/04:25, bet. 2003/04:UU4, SFS 2003:1208). Direktivet har i övrigt genomförts genom att fogas som bilaga till lagen (1969:200) om uttagande av utländsk tull, annan skatt, avgift eller pålaga. Den tekniken är dock på grund av anslutningsaktens utformning mindre lämplig i detta sammanhang. För att genomföra ändringen i indrivningsdirektivet bör i stället de skatter med vilka tillämpningsområdet för direktivet har utvidgats anges i 1 § nämnda lag. 8.1Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Av paragrafen framgår att europabolag som har bildats i enlighet med rådets förordning (EG) 2157/2001 om stadga för europabolag och i enlighet med nationell lagstiftning om europabolag vid inkomstbeskattningen skall räknas som aktiebolag. Alla bestämmelser som gäller för nationella aktiebolag gäller således även för För vissa verksamheter som bedrivs av aktiebolag gäller särskilda bestämmelser i vissa fall, t.ex. för försäkringsföretag i 39 kap. Om ett europabolag bedriver en sådan verksamhet gäller de särskilda bestämmelserna för europabolaget på motsvarande sätt. I flera bestämmelser i inkomstskattelagen begränsas tillämpningsområdet av olika bestämmelser och regelverk till ett svenskt aktiebolag, se t.ex. 25 a kap. 3 §. Vid tillämpningen av denna kvalifikationsregel på ett europabolag innebär begränsningen i detta fall att europabolaget måste ha sitt säte i . Något särskilt stadgande om detta behövs därför inte. Det finns andra bestämmelser som särskilt avser svenska aktiebolag. Det finns t.ex. bestämmelser i 24 kap. 4 och 5 §§ som begränsar avdragsrätten för svenska aktiebolag beträffande s.k. kapitalrabatt på optionslån respektive avdragsrätt för ränta på vinstandelslån. Har ett bolag bytt säte eller fusionerat med följd att sätet ändrats skall bedömningen om avdragsrätt föreligger eller inte utgå från om aktiebolaget var svenskt när skuldebrevet gavs ut respektive vinstandelslånet togs upp. För avdragsrätten spelar det således inte någon roll om bolaget efter den aktuella händelsen bytt säte till en annan stat och därmed skall anses som ett utländskt aktiebolag.