prop · GR03149 · 2004-05-03 00:00:00 — avtalet föreslås i avsnitt 6.2 nedan en ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK). I artikel 1 i avtalet regleras vad som skall gälla i förhållandet mellan och vid tillämpning av artikel 15:1 och 2 i det nordiska skatteavtalet då en person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär lön eller annan liknande ersättning på grund av anställning, som normalt utförs i den andra avtalsslutande staten. Om personen faktiskt utfört en del av arbetet i hemviststaten eller i en tredje stat skall arbetet under vissa förutsättningar anses vara utfört i den huvudsakliga arbetsstaten. regeln enligt artikel 15 i det nordiska skatteavtalet är att den stat där arbetet utförs får beskatta ersättningen. Om arbetet utförs i personens hemviststat eller i tredje stat beskattas ersättningen endast i hemvist- Den första situationen då arbetet skall anses vara utfört i den huvud- sakliga arbetsstaten är då arbetet i hemviststaten utförs av personen i Den andra situationen då arbetet skall anses vara utfört i den huvudsakliga arbetsstaten är då arbetet i hemviststaten eller i en tredje stat utgör tjänsteresor eller annat arbete av tillfällig natur. gemensam förutsättning för att arbetet i dessa båda situationer skall anses vara utfört i den huvudsakliga arbetsstaten är en tidsgräns som innebär att arbetet i den huvudsakliga arbetsstaten skall uppgå till minst hälften av den totala arbetstiden . Tidsgränsen har samband med den överenskommelse som träffats mellan och Den Sociale i om tillämpning av artikel 17 i förordningen (EEG) 1408/71 om tillämpningen av systemen för social trygghet. Av överenskommelsen framgår bl.a. följande. Huvudregeln enligt EG-förordningen är att den enskilde skall vara försäkrad i ett land. Man är försäkrad i det land där arbetet utförs. Från detta utbetalas förmånerna och till detta skall socialavgifter betalas. Om man arbetar i två länder och är bosatt i det ena, är man försäkrad i bosättningslandet. Behöriga myndigheter kan avtala om undantag från huvudregeln för vissa personer eller grupper av personer. och Den har kommit överens om att tillstånd kommer att ges, efter ansökan i varje enskilt fall, för en person att omfattas av lagstiftningen i arbetsgivarens eller huvudarbetsgivarens hemland i följande två situationer: 1.Personer anställda av en arbetsgivare med säte i ett land, som arbetar både en väsentlig del på arbetsplatsen hos arbetsgivaren (minst hälften av arbetstiden av ) och på distans i bosättningslandet. 2.Personer som är anställda för arbete i ett land av en arbetsgivare med säte i detta land och har arvoderade förtroende- uppdrag i ett annat land. Eftersom både avtalet om vissa skattefrågor och överenskommelsen mellan innehål- ler ett krav som innebär att minst hälften av arbetstiden skall utföras i arbetsgivarens verksamhetsstat kommer förutsätt- ningarna för att beskattning och socialförsäkring skall ske i samma stat att vara desamma. Kortare perioder av arbete i exempelvis hemviststaten kommer därför inte att påverka vare sig beskattningen eller social- försäkringen. I artikel 1:2 anges att en förutsättning för att de ovan nämnda bestämmelserna skall gälla är att den lön eller liknande ersättning som personen uppbär antingen skall belasta en arbetsgivare med hemvist i arbetsstaten eller ett fast driftställe som arbetsgivaren har i arbetsstaten. Detta innebär att för att en person med hemvist i skall omfattas av bestämmelsen måste han ha en arbetsgivare med hemvist i och hans lön eller ersättning får inte belasta ett fast driftställe som arbets- givaren har i . Personen kan också ha en arbetsgivare med hemvist utanför men lönen eller ersättningen måste i sådant fall belasta ett fast driftställe som arbetsgivaren har i . Artikel 1 i avtalet är nära förknippad med artikel 5:1 i samma avtal. I artikel 5:1 åtar sig de avtalsslutande staterna att beskatta den del av tjänsteinkomsten som de med stöd av artikel 1 får beskattningsrätten till. Den andra staten kommer inte att beskatta ifrågavarande inkomst. Eftersom svensk rätt inte medger beskattning av begränsat skattskyldiga för arbete som utförs i den skattskyldiges hemviststat eller i en tredje stat i den utsträckning som är nödvändig enligt avtalet måste en bestämmelse med denna innebörd införas i svensk lagstiftning. Artikel 2 i avtalet behandlar avdrag för inbetalningar till pensionsord- ningar. Med pensionsordning avses för vidkommande en ord- ning som omfattas av 28 eller 58 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL. I 28 kap. IL finns bestämmelser om arbetsgivares pensionskostnader. I 58 kap. IL finns bestämmelser om pensionsförsäkringar, kapitalförsäk- ringar och pensionssparkonton. Uttrycket pensionsordning innebär för vidkommande en ordning som omfattas av pensionsbeskatt- ningslagens avsnitt I. I artikel 2:1 sägs att en inbetalning som en fysisk person gör till en pensionsordning i den ena staten under vissa förutsättningar skall vara avdragsgill vid beskattningen i den andra staten. Detsamma gäller om personens arbetsgivare gör en inbetalning till en pensionsordning och arbetsgivaren får avdrag för inbetalningen och den inte anses som skatte- pliktig inkomst i arbetsstaten för den fysiska personen. Artikel 2:2 begränsar rätten till avdrag till att endast omfatta inbetal- ningar inom de beloppsgränser som gäller för betalningar till en pensionsordning enligt lagstiftningen i båda avtalsslutande staterna. Artikeln gäller enligt 2:3 endast i fall då en person antingen har inkomster i arbetsstaten som uppgår till av personens sammanlagda nettointäkt eller har flyttat från den ena staten till den andra och är ansluten till en pensionsordning i den tidigare hemviststaten. Artikel 3 behandlar rätt till avdrag för resor över . Rätt till avdrag föreligger för utgifter för kostnader för resor mellan permanentbostaden och arbetsplatsen. Sådana allmänna villkor som föreskrivs för avdragsrätt avseende utgifter för resor mellan bostad och arbete måste emellertid vara uppfyllda. I artikeln anges som exempel kravet på tidsvinst. Utgifterna skall beräknas med utgångspunkt i den billigaste biljetten. I den svenska lagstiftningen görs ingen skillnad mellan arbetsresor som innebär färd över och andra resor. Avdrag för arbetsresor medges om allmänna villkor är uppfyllda, t.ex. att arbetsplatsen ligger på ett sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att han behöver använda något transportmedel eller att erforderlig tidsvinst uppnåtts vid resa med egen bil. Avdragsrätt föreligger också för utgifter för väg-, bro- och färjeavgifter. I däremot är kostnaden för resor över inte avdragsgill. Genom denna bestämmelse i avtalet införs en rätt till avdrag. Bestämmelsen berör således enbart beskattningen i . Artikel 4 innebär att de särskilda reglerna i artikel 31 punkt 5 i det nordiska skatteavtalet beträffande gränsgångare med hemvist i inte längre skall gälla. Gränsgångare med hemvist i berörs däremot inte. De personer med hemvist i som omfattas av bestämmelserna i artikel 31 punkt 5 i det nordiska skatteavtalet skall därmed även fortsättningsvis beskattas i hemviststaten . Bestäm- melserna i artikel 1 om att arbete skall anses vara utfört i arbetsstaten trots att det faktiskt utförts i hemviststaten eller i tredje stat påverkar inte dessa sistnämnda personer, eftersom de beskattas i hemviststaten för inkomst enligt artikel 15 även om arbetet utförs i arbetsstaten eller i tredje stat. I artikel 5 regleras hur en stat som tillerkänts beskattningsrätten till vissa inkomster skall behandla dessa vid beskattningen. I 5:1 finns ett åtagande av de båda avtalsslutande staterna att beskatta tjänsteinkomster även om arbetet utförts i den skattskyldiges hemviststat eller i en tredje stat om arbetsstaten enligt artikel 1 tillerkänts beskattningsrätten. bl.a. på grund av detta åtagande som en ändring av 5 § SINK är nöd- vändig. Pension eller livränta som skall beskattas i en avtalsslutande stat skall enligt artikel 5:2 beskattas enligt denna stats allmänna regler även om denna stat inte satt ned sin beskattning i samband med inbetalningar till pensionsordning, utan detta i stället skett i den andra staten. Detta innebär att en person med hemvist i som fått avdrag i för inbetalningar till en pensionsordning i med stöd av artikel 2 i avtalet, skall beskattas för den från utfallande pensionen enligt de allmänna reglerna i IL. Det förhållandet att avdraget medgivits i och inte i skall dock i dessa fall inte föranleda att pensionen vid beskattningen behandlas på ett annat sätt än om avdraget medgivits i . Bestämmelserna i artikel 2 om avdrag för inbetalningar till pensions- ordningar och artikel 3 om avdrag för utgift för resor över gäller enligt artikel 5:3 endast om den skattskyldiges inkomst beskattas på nettobasis med möjlighet till avdrag för kostnader. Personer som beskattas enligt SINK kan alltså inte medges avdrag för pensions- inbetalningar eller resekostnader. Artikel 6 innehåller bestämmelser om det system för utjämning som och skall tillämpa beträffande skatt som tas ut av skattskyldiga som pendlar över . Om en person med hemvist i den ena avtalsslutande staten förvärvar inkomst från anställning i den andra avtalsslutande staten skall ett utjämningsbelopp betalas av arbets- staten till hemviststaten. Detta gäller om inkomsten överstiger eller motsvarande belopp i svensk valuta. Utjämningsbeloppet uppgår för vidkommande till den genom- snittliga kommunalskatten som tas ut för kommunernas räkning för inkomst som beskattas i med stöd av artikel 15 i det nordiska skatteavtalet. Utjämningsbeloppet omfattar således inte landstings- skatten. En motsvarande regel finns för . Inkomst som en person förvärvar genom arbete utfört ombord på ett svenskt eller danskt skepp i internationell trafik omfattas inte av utjämningssystemet. Skälet för detta är att sådan inkomst enligt de regler som gäller i inte beskattas. I beskattas utomlands bosatta för sjöinkomst av bruttoinkomsten. I artikel 6 föreskrivs vidare att de behöriga myndigheterna i de avtalsslutande staterna kan ingå en överenskommelse om den närmare utformningen av ordningen för utjämning. Med behörig myndighet avses den myndighet åt vilken enligt det nordiska skatteavtalet upp- dragits att vara behörig myndighet, vilket för del innebär finansministern eller det befullmäktigade ombud eller den myndighet åt vilken uppdragits att handha frågor enligt avtalet. I är det enligt förordningen (1998:1314) om tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet mellan de nordiska länderna som skall pröva ärenden som skall handläggas av behörig myndighet. Artikel 6 innehåller slutligen en överenskommelse om att utvärdera ordningen för utjämning, särskilt såvitt avser nivån för utjäm- ningen och det faktum att utjämningen endast avser den del av kommunalskatten som tas ut för primärkommunernas räkning och inte för den del som tas ut för landstingskommunernas räkning. sker en utvärdering av hela systemet eller vid väsentliga Prop. 2003/04:149 förändringar av skattesystemen. Artiklarna 7 och 8 innehåller bestämmelser om ikraftträdande och upphörande av avtalet. Enligt artikel 7:1 träder avtalet i kraft den tjugoförsta dagen efter den dag när de två avtalsslutande staterna skriftligen har meddelat varandra att de konstitutionella åtgärder som krävs i respektive stat har vidtagits. Artiklarna 2, 3, 5:2, 5:3 och 6 tillämpas såvitt avser skatter på inkomst som tas ut för beskattningsår som börjar eller . Artiklarna 1, 4 och 5:1 skall tillämpas såvitt avser skatter på inkomst som tas ut för beskattningsår som börjar det år som följer närmast då avtalet träder i kraft eller . Skälet för att vissa bestämmelser skall tillämpas först efter det att avtalet träder i kraft är det förbud som gäller enligt 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen mot att ta ut skatt i vidare mån än som följer av föreskrift, som gällde när den omständighet inträffade som utlöste skattskyldigheten. Övriga bestämmelser skall tillämpas retroaktivt fr.o.m. , dvs. på omständigheter som inträffade före det att avtalet träder i kraft, eftersom dessa bestämmelser inte kan innebära en ökad skattskyldighet. har meddelat att förutsättningarna för ikraftträdande av avtalet är uppfyllda enligt dansk författning. 6 Överväganden och förslag 6.1Lagen om det nordiska dubbelbeskattningsavtalet Regeringens förslag: godkänner avtalet mellan och om vissa skattefrågor och antar en lag om ändring i lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna. Ändringen av lagen innebär att avtalet fogas som en bilaga till lagen. Skälen för regeringens förslag: De svenska och danska regeringarna har fört förhandlingar för att lösa vissa problem som kan uppstå vid tillämpningen av det nordiska skatteavtalet beträffande personer som pendlar mellan och . Förhandlingarna har resulterat i avtalet mellan och om vissa skattefrågor (nedan kallat avtalet). Enligt förslaget skall ett nytt femte stycke läggas till i 1 § lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna. I det nya stycket föreskrivs att avtalet skall gälla som lag här i landet. Avtalet i dess svenska lydelse fogas som en ny bilaga till lagen, bilaga 4. Enligt artikel 7 i avtalet träder detta i kraft den tjugoförsta dagen efter den dag när de båda avtalsslutande staterna skriftligen har meddelat varandra att de konstitutionella åtgärder som krävs i respektive stat har vidtagits. har underrättat den om att nödvändiga konstitutionella åtgärder vidtagits i . Avtalet kommer att träda i kraft den tjugoförsta dagen efter den dag regering lämnat motsvarande underrättelse till . lag har därför föreskrivits att lagen träder i kraft . 2003/04:149 Enligt avtalet skall dock vissa artiklar och punkter tillämpas i fråga om skatter på inkomst som tas ut för beskattningsår som börjar eller . Avtalet skall därmed beträffande dessa artiklar och punkter tillämpas retroaktivt. Det gäller artikel 2 (avdrag för pensions- inbetalningar), artikel 3 (avdrag för utgift för arbetsresor över ), artikel 5 punkterna 2 och 3 (åtagandet att beskatta pensionsinkomst enligt allmänna regler trots att avdrag inte medgivits för pensionsinbetalningarna samt att avdrag enligt artiklarna 2 och 3 endast ges om inkomst beskattas på nettobasis) och artikel 6 (skatteutjämning). I övriga delar skall avtalet tillämpas först efter det att avtalet träder i kraft. Lagen om särskild inkomstskatt för utomlands Regeringens förslag: Tillämpningsområdet utvidgas för bestämmel- sen i 5 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta om att avlöning eller annan därmed jämförlig förmån utgör skattepliktig inkomst på grund av att verksamheten i sin helhet skall anses utövad här i riket även om den anställde under vissa omständig- heter faktiskt utfört en del av arbetet utomlands. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med rege- Remissinstanserna: Remissinstanserna har inga erinringar mot för- föreslår dock i förtydligande syfte en annan utform- ning av lagtexten. Skälen för regeringens förslag: har i artikel 5:1 i avtalet av mellan och om vissa skattefrågor (nedan kallat avtalet) åtagit sig att beskatta den del av tjänsteinkomsten som med stöd av artikel 1 i samma avtal får beskattningsrätten Detta innebär att måste säkerställa att det i intern svensk lag- stiftning finns grund för beskattning av de personer med hemvist i som huvudsakligen utför arbete i för en svensk arbets- givare eller vid ett fast driftställe eller en stadigvarande anordning som en utländsk arbetsgivare har i , även i de fall då personen delvis faktiskt utför arbetet antingen i sin bostad eller vid tjänsteresor eller annat arbete av tillfällig natur i eller i en tredje stat. Regler om beskattning av utomlands bosatta finns i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta (SINK). För att en person skall vara skattskyldig krävs att han eller hon uppburit en inkomst som är skattepliktig enligt den uppräkning som finns i 5 § SINK. lämpligt att i uppräkningen lägga till en bestämmelse som medför att sådan inkomst som omfattas av artikel 1 i avtalet är skattepliktig. Det finns flera alternativa möjligheter för att i 5 § SINK lägga till den Ett sätt är att i bestämmelsen direkt hänvisa till artikel 1 i avtalet och ange att sådan inkomst som omfattas av bestäm- melsen också skall vara skattepliktig i . innebära att exakt den inkomst som avses i artikeln också blev skatte- pliktig i , vilket skulle medföra att åtagandet i avtalet fullgjorts. Ett annat sätt är att mer generellt beskriva de situationer som avses omfattas av skatteplikten. Därmed skulle alla utomlands bosatta personer under angivna förutsättningar, inte bara de med hemvist i , vara skattskyldiga för inkomster som de uppburit vid hemarbete eller tjänste- resor i utlandet. Att bestämmelsen trots den generella ordalydelsen i praktiken ändå endast skulle få betydelse för personer med hemvist i är följden av de skatteavtal som har ingått med andra stater. De flesta skatteavtal som ingått bygger på den modell för skatteavtal be- träffande inkomst och förmögenhet som och utveckling () utarbetat. I modellavtal anges i artikel 15 beträffande inkomst av enskild tjänst att lön och annan liknande ersättning, som person med hemvist i en avtalsslutande stat uppbär på grund av anställning, beskattas endast i hemviststaten, såvida arbetet inte utförs i den andra avtalsslutande staten. Om arbetet utförs i denna andra stat, får ersättning för arbetet beskattas där. Detta innebär att enligt skatteavtalen endast kan beskatta personer som inte har hemvist i för ersättning av arbete som dessa personer har utfört här. Det nu ingångna avtalet med utgör ett undantag i detta avseende. När det gäller personer som är bosatta utomlands i en stat med vilken inte har ett skatteavtal innebär en generell bestämmelse att skattskyldigheten utvidgas. har skatteavtal med nästan 80 stater. De stater med vilka inte har skatteavtal är sådana stater som geografiskt är belägna på så sätt att det är förenat med vissa svårigheter för en anställd att i någon större utsträckning utföra arbete i bostaden. Det ekonomiska utbytet mellan och dessa stater är också mycket begränsat. Antalet fall när en utvidgad skatt- skyldighet kan komma att bli aktuell är därför mycket få. Skattskyl- digheten avser dessutom tjänsteresor. Detta fall skiljer sig principiellt sett inte nämnvärt från de fall som redan finns reglerade i 5 § tredje stycket SINK beträffande tjänsteinnehavare som gör tillfälliga besök utomlands eller uppehåller sig utomlands under kringresande. Det framstår som ändamålsenligt att utvidga skattskyldigheten till att omfatta den del av inkomsten som hänför sig till i utlandet faktiskt utfört arbete dels om detta utförs i bostaden om den anställde utför huvuddelen av arbetet i , dels om detta utförs i samband med tjänsteresor i utlandet. Vid en samlad bedömning är det att föredra att i SINK införa en generell bestämmelse beträffande skattskyldighet för inkomst som för- värvas i samband med hemarbete och tjänsteresor i utlandet framför en direkt hänvisning till en artikel i avtalet med . För att säkerställa att även inkomst som uppbärs från en begränsat skattskyldig arbetsgivare med fast driftställe i med anledning av arbete som är hänförligt till det fasta driftstället omfattas av skattskyldig- heten måste det nuvarande kravet på att anställningen skall vara i ett svenskt företag kompletteras i detta avseende. Förslaget föranleder en ändring i 5 § SINK. Den närmare utformningen av bestämmelsen behandlas i författningskommentaren. Enligt artikel 7 i avtalet träder avtalet i kraft den tjugoförsta dagen efter den dag när de två staterna underrättat varandra om att de kon- stitutionella åtgärder som krävs i respektive stat har vidtagits och skall Prop. 2003/04:149 tillämpas, såvitt avser artikel 1, i fråga om skatter på inkomst som tas ut för beskattningsår som börjar det kalenderår som följer närmast då avtalet träder i kraft eller . har redan underrättat den om att nödvändiga konstitutionella åtgärder vidtagits i . Efter att avtalet och för- slaget till lagändring godkänts av kommer den att på motsvarande sätt underrätta . Efter- som detta avses ske i samband med att lagen utfärdas föreslås att förslaget till lag skall träda i kraft och tillämpas på avlöning eller därmed jämförlig förmån som utgår efter utgången av . Regeringens bedömning: Det utjämningsbelopp som regleras i artikel 6 i avtalet mellan och om vissa skattefrågor bör tillföras kommuner och landsting i det fall utjämningsbelopp betalas av till . Det är främst kommuner och landsting som har förlorat skatte- intäkter på grund av att personer som är bosatta i i vissa fall betalar inkomstskatt i . Genom det nuvarande inkomstutjäm- ningssystemet för kommuner respektive landsting fördelas skatte- bortfallet på hela kommun- respektive landstingskollektivet. Därför bör en kompensation för skattebortfallet i form av ett utjämningsbelopp fördelas på samtliga kommuner respektive landsting. är det generella statsbidraget det instrument som är lämpligast att användas för denna typ av regleringar. Regeringen avser att senare lämna en proposition med förslag till förändringar i statsbidrags- och utjämningssystemet för kommuner och landsting och återkommer därför senare till hur utjäm- ningsbeloppet bör regleras gentemot kommuner och landsting i det nya systemet. Avtalet mellan och om vissa skattefrågor innebär att länderna ska kompensera varandra för kostnaden för den kommunala servicen som de båda ländernas invånare utnyttjar på hemorten när de arbetar i och betalar skatt i det andra landet. En person bosatt i som pendlar till för att arbeta beskattas i men utnyttjar huvudsakligen service i och vice versa. Länderna har därför kommit överens om att ersätta varandra med ett belopp som beräknas med utgångspunkt i den genomsnittliga kommunal- skattesatsen som tas ut för kommunernas räkning. ska ersätta med ett belopp som motsvarar denna svenska skatt som tas ut för personer bosatta i som arbetar i . ska i sin Prop. 2003/04:149 tur kompensera för motsvarande danska skatteuttag. Det saknas statistiskt säkerställda uppgifter om det exakta antalet pendlare mellan och som skall omfattas av denna ordning samt om inkomsternas storlek för dessa grupper. En beräkning som bygger på bedömningar från skattekontoret i visar att förslaget innebär en inkomstförstärkning för den svenska kommun- och landstingssektorn med . Övriga förslag bedöms medföra endast försumbara ekonomiska konsekvenser. När det gäller ordningen för utjämning av vissa skatteintäkter mellan och ger denna upphov till visst merarbete inom . Arbetet är emellertid enligt regeringens bedömning inte av större omfattning än att kostnaden för det bör kunna rymmas inom befintliga resursramar. Förslagen i övrigt bedöms inte medföra ökad arbetsbelastning för de allmänna förvaltningsdomstolarna eller . 8.1Lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna I ett nytt femte stycke föreskrivs att avtalet mellan och om vissa skattefrågor skall gälla som lag här i landet. Den för utfärdade texten framgår av bilaga 4 till lagen. 8.2Lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta I paragrafen föreskrivs i tredje stycket att verksamhet anses utövad här i riket även om den enskilde under vissa omständigheter utfört arbetet utomlands. Bestämmelsen omfattar situationer då en enskild är anställd i ett svenskt företag. Enligt den nya lydelsen, som utformats i enlighet med Lagrådets förslag, skall bestämmelsen även omfatta personer med anställning vid ett utländskt företag med fast driftställe i . Dessutom skall tredje stycket också tillämpas i fall då inkomst som utgått av annat uppdrag än anställning är skattepliktig enligt första stycket 2. Genom detta tillägg uppnås överensstämmelse mellan första och tredje styckenas tillämpningsområden.