prop · GS0327 · 2004-10-20 00:00:00 — Regeringens proposition 2004/05:27 Genomförande av ändringar i moder- och Regeringen överlämnar denna proposition till . I propositionen lämnas förslag till hur rådets direktiv /123/EG av om ändring i rådets direktiv /435/EEG av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (moder- och dotterbolagsdirektivet) bör genomföras i svensk lagstiftning. De associationsformer som fr.o.m. omfattas av bestämmelserna i direktivet föreslås infogas i motsvarande förteckning i svensk rätt. Andelar i utländska associationer som anges i bilaga 24.1 till inkomstskattelagen (1999:1229) och som inte motsvarar andelar i aktiebolag och ekonomiska föreningar föreslås få en särreglering beträffande utdelning. Innehavsvillkoret för befrielse från kupongskatt föreslås anpassas till ändringsdirektivet. Lagändringarna föreslås träda i kraft . Förslag till riksdagsbeslut.................................................................. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)......................................................................... 2.2Förslag till lag om ändring i kupong- skattelagen (1970:624)...................................................... Ärendet och dess beredning............................................................. Genomförande av ändringar i moder- och dotterbolagsdirektivet .. Konsekvenser för de offentliga finanserna m.m.............................. Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)....................................................................... 6.2Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)......................................................................... Bilaga 1 Rådets direktiv av om ändring av direktiv /435/EEG om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika Lagförslagen i promemorian Genomförande av ändringar i moder- och dotterbolagsdirektivet (Fi 2004/3211) ............... Förteckning över remissinstanser som har lämnat yttrande över promemorian Genomförande av ändringar i moder- och dotterbolagsdirektivet (Fi 2004/3211)................................... Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde ..... 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att antar regeringens förslag till 1.lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229), och 2.lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624). Regeringen föreslår följande lagtext. 2.1Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) Härigenom föreskrivs1 i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) dels att 24 kap. 13 och 20 §§ skall ha följande lydelse, dels att bilaga 24. 1 till lagen skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 24 kap. 17 a §, och närmast före 24 kap. 17 a § en ny rubrik av följande lydelse. Med näringsbetingad andel avses en andel i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening om den uppfyller villkoren i 1416 §§ och ägs av en sådan juridisk person (ägarföretaget) som är Med näringsbetingad andel avses en andel i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening, om den uppfyller villkoren i 14 § och ägs av en sådan juridisk person (ägarföretaget) som är 1.ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som inte är ett investmentföretag, 2.en svensk stiftelse eller svensk ideell förening och som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap., 3.en svensk sparbank, 4.ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag, eller 5.ett utländskt bolag som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet och som motsvarar något sådant svenskt företag som anges i 14. Utdelning på vissa utländska andelar som inte är Utdelning på en andel som inte är näringsbetingad i ett företag som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen skall inte tas upp i annat fall än som anges i 1820 §§, under förutsättning att andelen 1Jfr rådets direktiv /435/EEG av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EGT L 225, 20.8.1990, s. 6, Celex 31990L0435) senast ändrat genom rådets direktiv /123/EG av (EUT L 007, , s. 41, Celex 32003L0123). 2Senaste lydelse 2003:224. ägs av ett sådant ägarföretag som Prop. 2004/05:27 anges i 13 § och villkoren i 14 § är Även om villkoret om röstetal i 14 § 2 inte är uppfyllt gäller första stycket också om ägarföretagets andelsinnehav motsvarar eller mer av andelskapitalet i företaget och även om andelen är en lagertillgång. Vid bedömningen av om ett företag hör hemma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen tillämpas bestämmelsen i 16 § andra stycket. Utdelning på en marknadsnoterad andel skall tas upp, om andelen avyttras eller upphör att vara näringsbetingad från det att andelen blivit näringsbetingad hos innehavaren. Utdelningen skall tas upp det beskattningsår då avyttringen sker eller andelen upphör att vara näringsbetingad. Utdelning på en marknadsnoterad andel som avses i 17 a § skall tas upp, om andelen avyttras från det att förutsättningarna för skattefrihet blivit uppfyllda. Detsamma gäller för sådan utdelning om förutsättningarna för skattefrihet inte föreligger hos innehavaren av andelen. Utdelningen skall tas upp det beskattningsår då avyttring sker eller förutsättningarna för skattefrihet är uppfyllda. 3 Senaste lydelse 2003:224. Associationsformer som avses i 24 kap. 16 § andra stycket 1: aandelen eller privée à samt offentliga företag som antagit bolag som bildats i enlighet med omfattas av belgisk bolagsskatt, beräknas och beskattas enligt de 4 Senaste lydelse 2004:614. bolag som enligt grekisk rättsordning kallas aνών µη etaιρίa, bolag som enligt spansk rättsordning kallas sociedad anónima, sociedad comanditaria por acciones eller sociedad de responsabilidad limitada och de offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler, bolag som enligt fransk rättsordning kallas à responsabilité limitée och industriella och affärsdrivande offentliga organ och företag, bolag som enligt irländsk rättsordning kallas public companies limited by shares or by guarantee, private companies limited by shares or by Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft eller Betrieb gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts och andra bolag som bildats i enlighet med tysk lagstiftning och som omfattas av tysk bolagsskatt, bolag som enligt grekisk rättsordning kallas avώvυµη etaιρeίa eller etaιρeίa peριωριsµέvης eυθύvης (Ε.Π.Ε.) samt andra bolag som bildats i enlighet med grekisk lagstiftning och som omfattas av grekisk bolagsskatt, bolag som enligt spansk rättsordning kallas sociedad anónima, sociedad comanditaria por acciones eller sociedad de responsabilidad limitada samt de offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler och andra associationsformer som bildats i enlighet med spansk lagstiftning och som omfattas av spansk bolagsskatt (Impuesto sobre ), bolag som enligt fransk rättsordning kallas anonyme, en commandite par actions, à responsabilité limitée, par actions simplifiée, d'mutuelle, caisse d'épargne et de prévoyance, civile som automatiskt omfattas av bolagsskatt, coopérative eller union de coopératives, samt industriella och affärsdrivande offentliga organ och företag och andra bolag som bildats i enlighet med fransk lagstiftning och som omfattas av fransk bolagsskatt, bolag som bildats enligt irländsk rätt eller som i irländsk rätt betraktas som bolag och organ som registrerats enligt Industrial and Act, guarantee, organ registrerade enligt the Industrial and Acts eller byggnadsföretag registrerade enligt the Acts, bolag som enligt italiensk rättsordning kallas società per azioni, società in accomandita per azioni eller società a responsabilità limitata och offentliga och privata organ som bedriver industriell och kommersiell verksamhet, bolag som enligt luxemburgsk rättsordning kallas à responsabilité limitée, bolag som enligt nederländsk rättsordning kallas naamloze vennootschap eller besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, societies som bildats Prop. 2004/05:27 enligt Acts eller trustee savings banks i den mening som avses i Trustee Savings Banks Act , bolag som enligt italiensk rättsordning kallas società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperativa eller società di mutua assicurazione och offentliga och privata organ vars verksamhet helt och hållet eller huvudsakligen är av kommersiell karaktär, bolag som enligt luxemburgsk rättsordning kallas anonyme, en commandite par actions, à responsabilité limitée, coopérative, coopérative organisée comme une anonyme, association d'mutuelles, association d'épargne-pension eller entreprise de nature commerciale, industrielle ou minière de l'Etat, des communes, des syndicats de communes, des établissements publics et des autres personnes de droit public samt andra bolag som bildats i enlighet med luxemburgsk lagstiftning och som omfattas av luxemburgsk bolagsskatt, bolag som enligt nederländsk rättsordning kallas naamloze vennootschap, besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, open commanditaire vennootschap, coöperatie, onderlinge waarborgmaatschappij, fonds voor gemene rekening, vereniging op coöperatieve grondslag eller vereniging welke op onderlinge grondslag als verzekeraar of kredietinstelling optreedt samt andra bolag som bildats i enlighet med nederländsk Prop. lagstiftning och som omfattas av andra bolag som bildats i enlighet komanditná spolocnost, och bolag som bildats enligt rådets förordning (EG) nr 2157/2001 av 2001/86/EG av 2001 om komplettering av stadgan (EG) nr 1435/2003 av 2003 om stadga för europeiska 2003/72/EG av om komplettering av stadgan för Denna lag träder i kraft och tillämpas på Prop. 2004/05:27 beskattningsår som börjar efter utgången av om inte annat anges i punkt 2 eller 3. 2.I fråga om utdelning på andelar tillämpas de nya bestämmelserna på utdelning som tas emot efter utgången av . 3.I fråga om utdelning på andelar i företag som anges i bilaga 24.1 i dess lydelse tillämpas de nya bestämmelserna även på utdelning som tagits emot efter . Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen Härigenom föreskrivs5 att 4 § kupongskattelagen (1970:624) skall ha Skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad om denne är fysisk person, som är begränsat skattskyldig, dödsbo efter sådan person eller utländsk juridisk person, och utdelningen ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket. Skattskyldighet föreligger dock inte för utdelningsberättigad utländsk juridisk person för sådan del av utdelningen som motsvarar det belopp som skall beskattas hos delägaren enligt 5 kap. 2 a § eller 39 a kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:1229). För handelsbolag, europeisk ekonomisk intressegruppering, kommanditbolag och rederi föreligger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare eller medlem som är begränsat skattskyldig. Skattskyldighet föreligger slutligen för utdelningsberättigad, som innehar aktie under sådana förhållanden, att annan därigenom obehörigen beredes förmån vid taxering till inkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskatt. Skattskyldighet föreligger inte för person som avses i 3 kap. 17 § 24 heller för en juridisk person i en heller för en juridisk person i en främmande stat som är medlem i främmande stat som är medlem i Europeiska gemenskapen, om den Europeiska gemenskapen, om den innehar eller mer av innehar eller mer av bolaget och uppfyller villkoren i bolaget och uppfyller villkoren i artikel 2 i det av Europeiska artikel 2 i det av Europeiska 1990 antagna direktivet om en 1990 antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i avseende moder- och dotterbolag i (90/435/EEG). (90/435/EEG). Skattskyldighet föreligger inte heller för utländskt bolag som avses i 2 kap. 5 a § inkomstskattelagen och som motsvarar ett sådant svenskt företag som avses i 24 kap. 13 § 14 den lagen, för utdelning på aktie om Jfr rådets direktiv /435/EEG av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EGT L 225, 20.8.1990, s. 6, Celex 31990L0435) senast ändrat genom rådets direktiv /123/EG av (EUT L 007, , s. 41, Celex 32003L0123). Senaste lydelse 2003:1087. aktien är en sådan näringsbetingad andel som avses i 24 kap. 14 § första Prop. 2004/05:27 stycket 1 eller 2 samma lag. Som förutsättning för skattefrihet enligt sjätte stycket gäller att utdelningen skulle ha omfattats av bestämmelserna om skattefrihet i 24 kap. 1722 §§ eller 25 a kap. 5, 6 och 8 §§ inkomstskattelagen, om det utländska bolaget varit ett svenskt företag. I fråga om innehavstid enligt 24 kap. 20 § samma lag gäller dock att andelen alltid skall ha innehafts vid utdelningstillfället. Denna lag träder i kraft och tillämpas på utdelning som lämnas efter utgången av . Ärendet och dess beredning tillkom rådets direktiv /435/EEG av om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (det s.k. moder- och dotterbolagsdirektivet). Det innebar att inom dåvarande EG infördes gemensamma skatteregler för att behandla utdelning från dotterbolag till moderbolag inom gränsöverskridande koncerner. Direktivets syfte är att möjliggöra att utdelning som lämnas mellan närstående företag som finns i olika medlemsstater inte beskattas mer än en gång inom Europeiska unionen. För att uppnå detta syfte skall vinstutdelning från dotterbolag till moderbolag undantas från källskatt och moderbolagets stat måste antingen avstå från att beskatta utdelningen eller beskatta den och i stället medge moderbolaget avräkning för den skatt som belöper på utdelningen och som har betalats av dotterbolaget. För att ytterligare förbättra möjligheterna att undvika dubbelbeskattning av mottagen utdelning inom en koncern lade Europeiska kommissionen fram ett förslag om ändring av direktivet. Förslaget behandlades därefter i en rådsarbetsgrupp. Arbetet resulterade i en överenskommelse mellan medlemsstaterna om ändring i det befintliga direktivet (rådets direktiv /123/EG av om ändring i rådets direktiv /435/EEG om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater). Ändringsdirektivets bestämmelser skall ha genomförts i medlemsstaternas nationella lagstiftning så att de kan tillämpas fr.o.m. . Ändringsdirektivet finns i bilaga 1. En promemoria med förslag till genomförande av direktivändringarna har utarbetats inom (Fi 2004/3211). Promemorians lagförslag finns i bilaga 2. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av remissvaren finns tillgänglig i lagstiftningsärendet. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 4. Lagrådet har lämnat förslagen utan erinran. Yttrandet finns i bilaga 5. I förhållande till de remitterade förslagen har det gjorts några ändringar av redaktionell och förtydligande karaktär. Genomförande av ändringar i moder- och Regeringens förslag: De associationsformer som fr.o.m. kommer att omfattas av bestämmelserna i moder- och dotterbolagsdirektivet infogas i motsvarande förteckning i svensk rätt. Andelar i utländska associationer som inte motsvarar andelar i aktiebolag och ekonomiska föreningar föreslås få en särreglering Innehavsvillkoret för befrielse från kupongskatt anpassas till Promemorians förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens men innehåller inte förslag om viss retroaktiv tillämpning. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser som har yttrat sig tillstyrker förslaget eller har inte något att erinra mot det. Länsrätten i föreslår dock en mindre lagteknisk förändring i regeln om beskattning i efterhand i syfte att uppnå ökad tydlighet. Näringslivets Skattedelegation menar att innehavsgränsen i kupongskattelagen (1970:624) redan nu bör sänkas till av andelskapitalet. Skälen för regeringens förslag Förändringarna i moder- och dotterbolagsdirektivet innebär för svenskt vidkommande endast begränsade förändringar i de nationella bestämmelserna. Nedan ges en genomgång av förändringarna i direktivet och hur de bör genomföras i svensk lagstiftning. Nya associationsformer i moder- och dotterbolagsdirektivet I artikel 2 i direktivet i sin äldre lydelse anges för vilka slag av företag direktivet gäller. I bilagan till direktivet finns en förteckning över de olika företagsformer i medlemsstaterna som omfattas av direktivet. Med anledning av de nya medlemsstaternas anslutningsfördrag7 som trädde i kraft har det även gjorts tillägg i direktivets bilaga över associationsformer och nationella skatter som omfattas av direktivets bestämmelser8. har därför ratifikationen av anslutningsakten resulterat i ändringar i bilagorna 24.1, 24.2, 37.1 och 37.2 till inkomstskattelagen (1999:1229, IL), prop. 2003/04:126, bet. 2003/04:SkU32, rskr. 2003/04:270, SFS 2004:614. 7 Anslutningsakten för Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken , Republiken och Republiken . har ratificerat fördraget (prop. 2003/04:25, bet. 2003/04:UU4, SFS 2003:1208). 8 Av anslutningsakten framgår att med avvikelse från artikel 5.1 i direktivet om moderbolag och dotterbolag så länge landet tar ut inkomstskatt på utdelad vinst utan att beskatta icke utdelad vinst, dock längst t.o.m. , får fortsätta att tillämpa denna skatt på estniska dotterbolags utdelade vinster till moderbolag som är etablerade i andra medlemsstater. Genom ändringsdirektivet har bilagan utökats med flera nya typer av associationer som skattemässigt hör hemma i någon av medlemsstaterna och som är skyldiga att erlägga bolagsskatt där. En av de nya associationsformerna är europabolag. antogs rådets förordning (EG) nr 2157/2001 av om stadga för europabolag (Europaea - SE). Förordningen har trätt i kraft . Genom stadgan tillhandahålls en ny associationsform europabolaget som bl.a. kan byta säte inom unionen utan att behöva upplösas i en medlemsstat och nybildas i en annan. Europabolag togs genom ändringsdirektivet med i bilagan. antogs även rådets förordning (EG) nr 1435/2003 av om stadga för europeiska kooperativa föreningar (SCE- föreningar). Förordningen träder dock i kraft först . Artikel 7 i stadgan ger även föreningarna möjlighet att flytta sitt säte från en medlemsstat till en annan utan att behöva upplösas i en medlemsstat och nybildas i en annan. Även SCE-föreningar kommer genom ändringen att ingå i bilagan. Alla de nya associationsformer som tas med i bilagan skall vara skattesubjekt i den medlemsstat där de hör hemma men vissa av dem anses på grundval av sin rättsliga karaktär av andra medlemsstater som s.k. skattemässigt transparenta företag eller delägarbeskattade företag. Ett visst företag kan vara skattesubjekt i den medlemsstat där det hör hemma medan en annan medlemsstat för skatteändamål behandlar företaget som transparent och därför beskattar en delägare som hör hemma i den sist nämnda medlemsstaten för dennes andel i resultatet i det skattetransparenta företaget. De nya associationsformerna som omfattas av direktivets tillämpningsområde föranleder ett flertal tillägg i bilaga 24.1 till IL. Bilaga 24.2 till IL, som anger vilka skatter som associationen skall vara skyldig att erlägga, berörs inte av förändringarna. 1 och 24. 2 är knutna till de materiella bestämmelserna i 24 kap. 16 § IL om skattebefrielse för utdelning från vissa företag som hör hemma inom Europeiska unionen (EU). Dessa bestämmelser har sin grund i moder- och dotterbolagsdirektivet. Enligt bestämmelserna anses andelar i ett utländskt företag som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i EU under förutsättning att de allmänna villkoren i 24 kap. 13 och 14 §§ IL är uppfyllda som näringsbetingade också om innehavet motsvarar eller mer av andelskapitalet i företaget och även om andelarna är lagertillgångar. För att en andel skall anses som näringsbetingad gäller som en grundläggande förutsättning enligt 24 kap. 13 § IL att det är fråga om en andel i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening. Av bestämmelsen i 2 kap. 2 § IL följer att detta uttryckssätt omfattar utländska motsvarigheter till aktiebolag respektive ekonomiska föreningar. I andra stycket till 24 kap. 16 § IL ges även en precisering av vad som avses med ett företag som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i EU. Som en grundläggande förutsättning för att en association enligt denna bestämmelse skall anses höra hemma i en stat inom EU gäller att associationen skall anges i bilaga 24.1. Som nämnts har bilagan till direktivet genom ändringsdirektivet utökats med flera nya associationsformer. Bilagan har bl.a. utökats med associationsformer som visserligen är skattesubjekt i den medlemsstat där de hör hemma men som kan betraktas som skattemässigt transparenta av en annan medlemsstat och som därför beskattar associationens delägare för dess inkomster. Med största sannolikhet är de svenska associationsformer som anges i bilagan till direktivet inte av sådant slag att någon annan medlemsstat skulle anse dem vara skattemässigt transparenta. Genom ändringsdirektivet omfattas de svenska associationsformerna aktiebolag, försäkringsaktiebolag, ekonomiska föreningar, sparbanker och ömsesidiga försäkringsbolag av direktivets tillämpningsområde. De utländska skattetransparenta företag som är aktuella kännetecknas för svenskt vidkommande av att de visserligen är skattesubjekt i hemlandet men inte uppfyller kriterierna för att vara en utländsk juridisk person som en sådan definieras i 6 kap. 8 § första stycket IL. Av bestämmelsen följer att med en utländsk juridisk person avses en utländsk association om, enligt lagstiftningen i den stat där associationen hör hemma, 1.den kan förvärva rättigheter och åta sig skyldigheter, 2.den kan föra talan inför domstolar och andra myndigheter, och 3.enskilda delägare inte fritt kan förfoga över associationens förmögenhetsmassa. Om en association som är upptagen i bilagan till direktivet vilket innebär att den skall vara ett skattesubjekt i hemlandet även uppfyller villkoren i den nämnda bestämmelsen för att vara en utländsk juridisk person, betraktas den inte som ett skattetransparent företag utifrån ett svenskt perspektiv. I de fall en utländsk association inte uppfyller dessa villkor ligger det närmast till hands att karaktärisera den som ett enkelt bolag där de personer som tar del i associationen har en direkt del i varje enskild tillgång eller förpliktelse som kan knytas till associationen. Om villkoren är uppfyllda får prövas från fall till fall. I likhet med vad som gäller bör endast en andel i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening anses som näringsbetingad i inkomstskattelagens mening och därmed omfattas av det tillämpningsområde som generellt gäller för näringsbetingade andelar, t.ex. beträffande skattefrihet för kapitalvinster. Ändringen av bilagan till direktivet bör därför endast ges verkan på det som är direktivets tillämpningsområde, dvs. Utdelning på andelar i företag som omfattas av direktivets tillämpningsområde men som inte anses motsvara en andel i ett aktiebolag eller en ekonomisk förening, skall dock vara skattefri på samma villkor som gäller för alla typer av företag som omfattas av bilaga 24.1 till inkomstskattelagen. Skattefriheten för utdelning på sådana andelar bör därför ges en särreglering i en ny bestämmelse i 24 kap. 17 a § IL.