sou · GQB38 · 2003-01-01 00:00:00 — Överklagande av beslut i mål om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 eller 6 a § skall vara in- kommet från den dag då klaganden fick del av beslutet eller, om överklagandet anförts av det allmänna, från den dag då be- slutet meddelades. Beslut i fråga om 1.befrielse enligt 5 kap. 11 § från skyldigheten att göra skatteav- 2.skatterevision enligt 14 kap. 7 §, 3.anstånd enligt 17 kap. 6 § med inbetalning av skatt, 4. föreläggande vid vite enligt föreläggande vid vite enligt 23 kap. 2 § 23 kap. 2 §, och enligt 12 kap. 7 c § får inte överklagas. får inte överklagas. Om talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 eller 6 a § har väckts mot en företrädare för den juridiska personen och den juri- diska personen har försatts i kon- kurs, skall vad som sägs i detta kapitel om skattskyldig och kla- gande gälla även för företrädaren. Om talan om betalningsansvar inte prövas i sak, skall företräda- rens talan beträffande skatte- fordran avskrivas från vidare handläggning. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Äldre bestämmelser gäller dock, om inte annat framgår av punkterna 3 och 4, när talan om att ålägga en företrädare för en juridisk person betalningsskyldighet enligt 12 kap. 6 § har anhäng- iggjorts vid allmän domstol före ikraftträdandet. 3.De nya bestämmelserna i 12 kap. 6–6 c §§ skall tillämpas även isådana mål som enligt punkten 2 skall avgöras av allmän domstol. 4.När mål om betalningsskyldighet för företrädare för juridisk person efter ikraftträdandet skall avgöras av allmän domstol skall hänvisningen i 12 kap. 7 och 12 §§ till 6 § även gälla 6 a §. 2Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) Härigenom föreskrivs att 6 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324) skall ha följande lydelse. En skattemyndighets taxeringsbeslut i en fråga som kan ha bety- delse för beskattningen eller annat ekonomiskt mellanhavande med det allmänna får överklagas hos länsrätten av den skattskyldige, och, i fråga om beslut om taxering till inkomstskatt, kommunen. Den skattskyldige får också överklaga beslut att avvisa en begä- ran om omprövning av taxeringsbeslut. Om talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 eller 6 a § skatte- betalningslagen (1997:483) har väckts mot en företrädare för den juridiska personen och den juri- diska personen har försatts i kon- kurs, har företrädaren rätt att föra talan beträffande den skatteford- ran som betalningsansvaret grun- das på. Talan förs på det sätt som föreskrivs för den juridiska perso- nen. Om talan om betalningsansvar inte prövas i sak, skall företräda- rens talan beträffande skatte- fordran avskrivas från vidare handläggning. Denna lag träder i kraft och tillämpas när talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 7 § skattebetalningslagen (1997:483) skall avgöras av allmän förvaltningsdomstol. 3Förslag till lag om ändring i lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. skall ha följande lydelse. Denna lag gäller ersättning av Denna lag gäller ersättning av allmänna medel för en skatt- allmänna medel för en skatt- skyldigs kostnader hos dom- skyldigs kostnader hos dom- stolar och andra myndigheter i stolar och andra myndigheter i ärenden och mål om skatter, ärenden och mål om skatter, tullar och avgifter samt taxering tullar och avgifter samt taxering även i mål enligt lagen även i mål enligt lagen (1978:880) om betalningssäk- ring för skatter, tullar och av- ring för skatter, tullar och av- I ärenden om förhands- Beträffande mål och ären- om förhandsbesked i skattefrå- (1997:483) gäller lagen även i gor är denna lag dock tillämplig mål enligt 12 kap. 6 eller 6 a § I ärenden om för- sökt om förhandsbesked. (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor är denna lag dock teverket ansökt om förhandsbe- sked. Med avgifter avses i denna lag sådana avgifter som omfattas av lagen om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter. Med skattskyldig avses den vars skyldighet att betala skatt, tull eller av- gift har varit föremål för prövning, liksom den som är ägare till fas- tighet eller som enligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979: 1152) skall anses som ägare. 4 Senaste lydelse 1998:192. Denna lag träder i kraft och tillämpas när talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 7 § skattebetalningslagen (1997:483) skall avgöras av allmän förvaltningsdomstol. 4Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1984:151) om punkt- skatter och prisregleringsavgifter dels att 5 kap. 17 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 8 kap. 10 §, av följande lydelse. I fråga om betalningsskyldig- I fråga om betalningsskyldig- het för företrädare för skatt- het för företrädare för skatt- skyldig som är juridisk person skyldig som är juridisk person och som inte betalat in skatt i och som inte betalat in skatt i den tid och ordning som anges i den tid och ordning som anges i 2 kap. 6–9 §§ samt 5 kap. 1 och 2 kap. 6–9 §§ samt 5 kap. 1 och 6 § första, gäller 12 kap. 6 och 7–7 c §§, § första stycket och 13 § skattebetalningslagen (1997:483). skattebetalningslagen (1997:483). beslutar om ansvar för delägare i han- delsbolag enligt 2 kap. 20 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag avseende skatt enligt denna lag. 5 Senaste lydelse 1997:1044. Om talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 § skattebetal- ningslagen (1997:483) har väckts mot en företrädare för den juri- diska personen och den juridiska personen har försatts i konkurs, skall vad som sägs i detta kapitel om skattskyldig även gälla för företrädaren. Om talan om betalningsansvar inte prövas i sak, skall företräda- rens talan beträffande skatte- fordran enligt denna lag avskri- vas från vidare handläggning. Denna lag träder i kraft . Den nya bestämmel- sen i 8 kap. 10 § gäller inte i mål om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483) som skall avgöras av allmän domstol. 5 Förslag till lag om ändring i tullagen (2000:1281) Härigenom föreskrivs i fråga om tullagen (2000:1281) dels att 5 kap. 24 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 9 kap. 23 §, av följande lydelse. I fråga om betalningsskyldig- I fråga om betalningsskyldig- het för företrädare för en gälde- het för företrädare för en gälde- när som är juridisk person och när som är juridisk person och som inte har betalat in tull i rätt som inte har betalat in tull i rätt tid och på rätt sätt gäller 12 kap. tid och på rätt sätt gäller 12 kap. första, andra och fjärde 6 och 7–7 c §§, 12 § första styc- styckena, 7 §, 12 § första stycket ket och 13 § skattebetalnings- lagen (1997:483). (1997:483). beslutar om ansvar för delägare i handelsbolag enligt 2 kap. 20 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag avseende tull enligt denna lag. Hos den som har blivit ålagd betalningsskyldighet får indrivning ske enligt 23 §. Om talan om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 § skattebetal- ningslagen (1997:483) har väckts mot en företrädare för den juri- diska personen och den juridiska personen har försatts i konkurs, skall vad som sägs i detta kapitel om skattskyldig, klagande, en- skild, part eller motpart även gälla för företrädaren. Om talan om betalningsansvar inte prövas i sak, skall företräda- rens talan beträffande fordran enligt denna lag avskrivas från vidare handläggning. Denna lag träder i kraft . Den nya bestämmel- sen i 9 kap. 23 § gäller inte i mål om betalningsansvar enligt 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483) som skall avgöras av allmän domstol. 1.1Formuleringen av 12 kap. 6 § skattebetalningslagen Regler om att den som är företrädare för en arbetsgivare eller en skattskyldig som är juridisk person kan åläggas betalningsansvar för den juridiska personens skatter och avgifter har funnits . Enligt de regler som gällde innan skattebetalningslagen (1997:483, SBL) infördes kunde en företrädare enligt be- stämmelserna i uppbördslagen (1953:272), UBL, lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, , och mervär- desskattelagen (1994:200), ML, bli betalningsansvarig tillsammans med den juridiska personen för skatter under bl.a. den förutsätt- ningen att företrädaren underlåtit betalningen uppsåtligen eller av grov oaktsamhet. När bestämmelserna kom till hänvisades det i för- arbetena till att straff för underlåtenhet att redovisa innehållen skatt inte kunde dömas ut om inte arbetsgivaren (företrädaren) gjort sig skyldig till grov oaktsamhet. Därför ansågs det att det ekonomiska ansvaret för företrädaren borde begränsas till sådana fall där uppsåt eller grov oaktsamhet förelåg. Gränserna för och utformningen av regleringen av företrädarens betalningsskyldighet har således styrts av hur det straffrättsliga ansvaret reglerats i mot- svarande fall. I rättspraxis har också ansetts att de subjektiva rekvi- siten har samma innebörd vid fråga om betalningsskyldighet som beträffande straffansvar.1 1996/97:100 (Ett nytt system för skattebetalningar, m.m.) föreslog regeringen bl.a. att straffsanktionen för underlåten- het att betala innehållen källskatt skulle avskaffas. Därmed för- svann enligt departementschefen den koppling som dittills funnits mellan betalningsskyldighet för företrädare och straffansvar, och de motiv som styrt utformningen av föreskrifterna om betalnings- 1 jfr t.ex. NJA 1971 s. 296. skyldighet i subjektivt hänseende gjorde sig inte längre gällande. För att tydliggöra och göra bestämmelserna mer lättillämpade för såväl myndigheter som enskilda föreslogs i samma proposition att de subjektiva förutsättningarna, uppsåt och grov oaktsamhet, skulle ersättas med förutsättningar uttryckta i objektiva termer. Avsikten var dock inte att åstadkomma någon förändring i sak av förutsätt- ningarna för betalningsskyldighet. Bestämmelserna i , USAL och ML om betalningsansvar för företrädare för juridisk person fördes således över till SBL men gavs där en annorlunda konstruktion. Enligt bestämmelserna i är en företrädare som huvudregel betalningsansvarig, men han eller hon går fri från betalningsansvar, om det innan skatten skulle ha betalats har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hän- syn till samtliga borgenärers intressen. Vissa omständigheter som tidigare beaktades vid bedömningen av de subjektiva rekvisiten skall emellertid i fortsättningen beaktas vid bedömningen av om det finns skäl att medge befrielse från betalningsskyldigheten, så- som när en styrelseledamot inte haft anledning att misstänka att bolagets förpliktelser mot det allmänna inte skulle komma att full- göras. Sammantaget framgår det av förarbetena till SBL att avsikten inte varit att åstadkomma någon förändring – än mindre någon skärpning – av förutsättningarna för betalningsskyldighet. 1996/97:100 s. 440 ff. och s. 592). I remissyttranden över slutbetän- kande SOU 1996:100 – som låg till grund för regeringens förslag till skattebetalningslag – kritiserade ett flertal remissinstanser den ändrade lydelsen av företrädaransvaret. Många avstyrkte borttagan- det av de subjektiva rekvisiten och en del av dessa remissinstanser ansåg att ändringen i den delen innebar en skärpning av betalnings- ansvaret. I ett mål om ställföreträdaransvar hos HD (NJA 2000 s. 132) uppkom fråga om företrädare för juridisk person, med hänsyn till retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § andra stycket regerings- formen, kunde åläggas betalningsansvar för skatter och avgifter som förfallit till betalning då SBL ännu inte trätt i kraft. Om en tillämpning av den nya lydelsen i SBL skulle leda till ett mer oförmånligt resultat än de tidigare bestämmelserna i kunde bestämmelsen i SBL inte tillämpas med retroaktiv verkan. I fråga om den nya lydelsen i SBL kunde anses innebära en skärpning uttalade HD bl.a. följande: Det finns alltså skillnader mellan bestämmelserna i och SBL så- vitt gäller det betalningsansvar som åvilar företrädare för juridisk per- son. Medan det i UBL fanns ett uttryckligt krav på att företrädaren skulle ha handlat med uppsåt eller grov oaktsamhet, har bestämmelsen i SBL en annan konstruktion. Den är formulerad så, att en företrädare som huvudregel är betalningsansvarig men går fri från betalningsansvar ifall tillräckliga åtgärder för en samlad avveckling av skulderna har vidtagits med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Denna befri- else från betalningsansvar har alltså i SBL fått karaktären av ett un- dantag från företrädarens principiella betalningsansvar, och undantaget omfattar endast en del av de situationer i vilka en företrädare enligt UBL kunde anses ha handlat utan uppsåt eller grov oaktsamhet. Den hänvisning som för andra sådana situationer har gjorts i förarbetena till den allmänna bestämmelse som medger befrielse från betalningsskyl- dighet när särskilda skäl föreligger kan inte anses tillräcklig för att säkerställa att rättsläget är detsamma som . Tvärtom är formu- leringen i 12 kap. 6 § SBL sådan att den tyder på en viss skärpning av ansvaret. Trots att det i förarbetena till detta lagrum uttalas att någon saklig ändring inte åsyftats, kan det således, på grund av den utform- ning som bestämmelsen fått, väl tänkas att den i praktiken kommer att medföra att företrädare för juridiska personer blir betalningsskyldiga i större utsträckning . På grund av vad HD anförde i sitt beslut tog skatteut- skott i sitt betänkande 1999/2000:SkU24 initiativ till ett tillkänna- givande angående betalningsansvaret för företrädare för juridiska personer enligt SBL. Utskottet fann att en analys av rättsläget borde göras mot bakgrund av att någon skärpning av betalningsan- svaret inte varit avsikten. Enligt de före skattebetalningslagens ikraftträdande gällande be- stämmelserna i 77 a § UBL, 15 § första stycket USAL och 16 kap. 17 § första och andra styckena ML fördes talan om betalningsan- svar för företrädare för juridisk person vid allmän domstol. Regleringen av företrädaransvaret hade utformats efter mönster av hur det straffrättsliga ansvaret hade reglerats, dvs. det krävdes att den uteblivna betalningen var uppsåtlig eller berodde på grov oakt- samhet hos företrädaren. När åtal väcktes enligt 81 § UBL hade åklagaren också att ta till vara det allmännas intresse i fråga om företrädaransvaret. Om åklagaren inte förde talan om straff eller av annat skäl inte kunde medverka till att betalningsansvaret för före- trädare prövades av domstol ankom det ursprungligen på länssty- relse med stöd av dess instruktion att förordna ombud att utföra talan. I såväl delbetänkande av Utredningen om säkerhetsåtgärder m.m. i skatteprocesser (SOU 1983:23) som i delbetänkande av skattebrottsutredning (SOU 1995:10) föreslogs att hand- läggningen av mål om företrädaransvar borde flyttas över till för- valtningsdomstol. I slutbetänkande, som låg till grund för regeringens förslag till skattebetalningslag, föreslogs i stället att beslut om betalningsskyldighet för ställföreträdare skulle meddelas av skattemyndigheten som första instans (SOU 1996:100 Del A s. 347). Besluten skulle kunna överklagas till länsrätten och vidare till kammarrätten och Regeringsrätten. Inte något av förslagen ledde fram till några ändringar beträf- fande förfarandereglerna, utan talan om att ålägga företrädare för juridiska personer betalningsskyldighet för den juridiska personens skatt förs fortfarande vid allmän domstol. 1.3Beslut om betalningsskyldighet för delägare i handelsbolag Enligt 2 kap. 20 § HBL skall delägarna i ett handelsbolag solidariskt ansvara för bolagets förpliktelser. Bolagsmans betalningsskyldighet för handelsbolagets civilrättsliga förpliktelser fastställs på samma sätt som civilrättsliga fordringar i allmänhet. Frågan om vem som var behörig att fastställa betalningsskyldighet enligt 2 kap. 20 § HBL när fråga var om skatt diskuterades dock . Olika me- ningar framfördes i frågan bl.a. beroende på vilken typ av skatt det gällde. Vad först beträffar källskatt och arbetsgivaravgifter konstaterade i rättsfallet RÅ 1990 ref. 50 att skattemyndigheten var behörig att meddela fastställelsebeslut mot en bolagsman (se också RÅ 1981 Ba 3 och JO:s ämbetsberättelse 1982/83 s. 369– 371). I målet anförde Regeringsrätten i denna del endast följande: Med hänsyn till det ansvar för bolagets förpliktelser som sålunda åvilar den som är bolagsman i handelsbolag har i praxis godtagits att beslut enligt 77 § uppbördslagen om fastställelse av arbetsgivares betalnings- skyldighet för arbetstagares skatt riktas till såväl handelsbolaget som bolagsmännen (jfr. RÅ 1981 Ba 3). Motsvarande får anses gälla i fråga om beslut enligt 10 § lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgi- vare. När det å andra sidan gäller mervärdesskatt uttalades i olika sam- manhang att skattemyndigheten saknade behörighet att fastställa en bolagsmans betalningsskyldighet. konstate- rade i NJA 1994 s. 231 att en bolagsmans betalningsskyldighet för handelsbolagets mervärdesskatteskuld skulle fastställas genom dom eller utslag i mål om betalningsföreläggande, på samma sätt som civilrättsliga fordringar i allmänhet.2 Högsta domstolens ställnings- tagande får ses mot bakgrund av att, i fråga om mervärdesskatt, handelsbolaget är skattskyldigt, dvs. bolaget är skattesubjekt (3 § GML och 6 kap. 1 § ML). I fråga om inkomstskatt däremot är han- delsbolaget inte ett skattesubjekt, utan beskattningen sker hos de enskilda delägarna (jfr. 53 § 2 mom KL och 6 § 2 mom SIL). I HD:s avgörande, som gällde frågan om statens fordran mot en bo- lagsman avseende ett handelsbolags mervärdesskatteskuld fick, med tillämpning av lagen (1985:146) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter, avräknas från ett bolagsmannen tillkommande belopp på överskjutande mervärdesskatt, anförde HD avslutnings- vis: Av det som anförts framgår, att den enskilde bolagsmannen inte är skattskyldig i mervärdesskattelagens mening för mervärdesskatt som påförts bolaget och att indrivning hos bolagsmannen förutsätter en särskild exekutionstitel mot denne. Härtill kommer att frågan om tillämpning av uppbördslagens indrivningsbestämmelser beträffande en viss typ av fordringar, med hänsyn till att bestämmelserna innefattar en avvikelse från vad som annars gäller vid uttagande av fordringar och ger borgenären en privilegierad ställning på bekostnad av andra borge- närer, bör bedömas med försiktighet när det inte finns ett tydligt stöd i lag. Det sagda leder till att en fordran mot en bolagsman avseende han- delsbolagets mervärdesskatteskuld inte kan uttagas med tillämpning av vare sig uppbördslagens indrivningsbestämmelser eller indrivningsla- gen. Härav följer att avräkning från det tillkommande be- loppet på överskjutande mervärdesskatt inte har kunnat ske med ford- ringen avseende Handelsbolaget K Snickeris mervärdesskatteskuld. 2 Se även JK:s beslut , dnr 278-79-40; jfr NJA 1976 s. 230. Det finns emellertid också uttalanden av motsatt innebörd. Skat- teindrivningsutredningen fann att övervägande skäl talade för att betalningsskyldighet för en bolagsman beträffande mervärdesskatt skulle kunna fastställas av länsskattemyndighet och att det inte torde vara nödvändigt att fastställelseproceduren i fråga om mer- värdesskatt kom till uttryck i ML, lika lite som den beträffande källskatt framgick av UBL. Utredningen påpekade bl.a. vikten av att en bolagsman kan få eventuella invändningar mot ett krav på mervärdesskatt prövade på ett från rättslig synpunkt godtagbart sätt och att det torde vara ändamålsenligt att staten som skattebor- genär kan hålla ihop sin talan mot bolaget och bolagsmannen. Av- slutningsvis underströks att allmän domstol inte hade behörighet att fastställa en sådan betalningsskyldighet.3 Genom lagen (1997:1032) om ändring i skattebetalningslagen fick frågan slutligen sin lösning. fick genom ändringen en uttrycklig rätt att fastställa betalningsskyldighet för delägare i handelsbolag enligt 2 kap. 20 § HBL. Genom denna lag- reglering är det således numera klart att det är skattemyndigheten som har att ålägga bolagsman i ett handelsbolag betalningsskyldig- het avseende bolagets källskatter och arbetsgivaravgifter, men även mervärdesskatt.4 Av 1 kap. 4 § SBL framgår att fordringen mot bo- lagsmannen/delägaren likställs med skatt och att han betraktas som skattskyldig för fordringen. Om skattemyndighetens beslut över- klagas är det förvaltningsdomstol som, efter det att skattemyndig- heten gjort en omprövning av beslutet, prövar frågan om bolags- mannen skall åläggas betalningsansvar eller inte. Utrymme för för- likningsuppgörelse saknas. arbete med att ut- reda och fatta beslut om handelsbolagsmäns betalningsansvar får i sin helhet anses vara myndighetsutövning. Ett ärende uppkommer i vart fall i samband med att skattemyndigheten tillskriver företräda- ren och då har denne rätt till partsinsyn i sitt ärende.5 3Angående dettta stycke, se SOU 1987:10 s. 316–323. 1997/98:33 s. 45. 5RSV, Handledning för företrädaransvar och ackord, 2000, s. 91. 2Utredningens uppdrag och dess genomförande Direktiven för Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer (dir. 2000:89), vilka återges i sin helhet i bilaga 1, innefattar två huvuduppgifter. dels undersöka om bestämmelserna i 12 kap. 6 § SBL behöver formuleras om så att de på ett bättre sätt kan säkerställa att företrädare för juridiska personer inte blir betalningsskyldiga i större utsträckning än vad som gällde tidigare enligt bl.a. 77 a § UBL, dels undersöka om nuvarande förfarande när en företrädare för en juridisk person skall åläggas betalningsansvar för den juri- diska personens skatter och avgifter är det mest ändamålsen- liga. Dessutom skall utredaren undersöka om skattemyndighetens rätt att fatta beslut enligt 12 kap. 8 a § SBL om handelsbolagsdelägares betalningsskyldighet medfört några komplikationer och i sådant fall föreslå nödvändiga åtgärder. För att en företrädare för en juridisk person skulle bli betal- ningsskyldig för den juridiska personens skatter krävdes tidigare enligt bestämmelserna i att företrädaren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att betala det innehållna skattebeloppet i rätt tid. En liknande konstruktion för företrädaransvaret fanns i ML och USAL. När reglerna om företrädaransvar överfördes till SBL togs dessa subjektiva rekvisit bort. Av direktiven till utred- ningen framgår i denna del bl.a. följande. I stället för att som tidi- gare använda dessa subjektiva rekvisit, som i många fall kan leda till oklarheter, bör på samma sätt som i SBL anges under vilka om- ständigheter ett betalningsansvar för ställföreträdare kan krävas ut. bör befrielsemöjligheten behållas för de fall där det finns Utredningens uppdrag och dess genomförande Den utvidgning som gjordes i SBL genom att före- trädaransvaret utsträcktes till att även omfatta den juridiska perso- nens inkomstskatt och som tydligt redovisades i propositionen (prop. 1996/97:100, bl.a. s. 437 och 592) skall stå fast. Ett generellt och enhetligt företrädaransvar är en av grundstenarna i det nya skattekontosystemet inom vilket samtliga skatter och avgifter skall behandlas på samma sätt. Beslut om betalningsskyldighet för företrädare fattas av allmän domstol. Andra beslut om påförande av skatt fattas och omprövas av skattemyndigheterna, vilkas beslut kan överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. Av direktiven framgår att reglerna beträffande beslutsordningen skall vara så enkla och enhetliga som möjligt, varför det sätts i fråga om inte också samtliga beslut om påförande av skatter och avgifter enligt skattebetalningslagen borde fattas, omprövas och överklagas i ett och samma förfarande. Mot den bakgrunden skall utredaren överväga om inte beslutsfunktionen när det gäller företrädaransvar kan läggas på skattemyndigheten.