sou · GQB38 · 2003-01-01 00:00:00 — Vid den utomprocessuella handläggningen och innan någon domstol prövat frågan om betalningsansvar i sak är ärendet ett dispositivt tvistemål på samma sätt som . 12 kap. 12 § Tillägget av 6 a § är en ren följdändring med anledning av att nuva- rande 12 kap. 6 § tredje stycket föreslås flyttas till en ny 6 a §. Genom att även lägga till 7 c § har även en företrädare, som har betalat skatt med anledning av en frivillig överenskommelse med det allmänna om företrädaransvar, rätt att kräva den juridiska per- sonen på beloppet. Genom ändringen har företrädaren även rätt att driva in fordran in på det sätt som gäller för indrivning av skatt (jfr 12 kap. 13 §). 21 kap. 3 § omprövningsskyldighet enligt 27 § FL gäller även om beslutet i fråga vunnit laga kraft. Enligt lagens ordalydelse kan det dock finnas särskilda skäl mot att myndigheten ändrar beslutet. Sådana särskilda skäl föreligger när det framstår som mindre lämpligt att myndigheten omprövar sitt beslut. Bl.a. är vissa beslut av den karaktären att de i princip bör vara lika orubb- liga som domstolars domar sedan de har vunnit laga kraft. Det ansågs gälla t.ex. mantalsskrivningsbeslut (prop. 1985/86:80 s. 79). Beslut att träffa överenskommelse enligt 7 c §, och som vunnit laga kraft genom att överenskommelsen fullföljts, kan endast för- ogiltigt efter resning. I ett nytt andra stycke regleras därför att om omprövning inte gäller sådana överenskommel- ser. 27 § FL gäller därmed inte heller (jfr 3 § FL). Inte heller över- enskommelse som ännu inte vunnit laga kraft kan omprövas. Om överenskommelsen inte fullföljs förfaller den. 22 kap. 1 a § I paragrafen, som är ny, regleras besvärstiden för överklagande av beslut om betalningsansvar. Liksom vid överklagande av domstols dom beträffande det grundläggande skatte- eller avgiftsbeslutet skall överklagande av företrädaren i betalningsansvarsmålet ske från delgivningen av beslutet. För det allmänna gäller räknat för beslutet. 22 kap. 2 § I en ny punkt, 5, fastslås att beslut om överenskommelse om betal- ningsansvar som träffas på frivillig grund enligt 12 kap. 7 c § inte får överklagas. Överenskommelsen blir att anse som ett beskatt- ningsbeslut och vinner laga kraft först när den fullföljts i alla delar. Varken detta beskattningsbeslut eller beslutet att träffa en överens- kommelse kan överklagas. 22 kap. 14 § Företrädaren ges genom ändring i taxeringslagen (1990:324) tale- rätt beträffande den grundläggande skattefordran när talan väckts om företrädaransvar beträffande inkomstskatt, förmögenhetsskatt, fastighetsskatt, avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löne- skatt på pensionskostnader och allmän pensionsavgift. Genom införandet av denna bestämmelse ges företrädaren även rätt att föra talan i fråga om preliminär skatt när den utgör grunden för talan om företrädaransvar. Eftersom mervärdesskattelagen (1994:200) och socialavgiftslagen (2000:980) hänvisar till skattebetalningslagen i fråga om förfarandet omfattas även mervärdesskatt och arbetsgi- varavgifter av denna paragraf. Se vidare kommentaren till 6 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324). De föreslagna föreskrifterna föreslås träda i kraft . Den nya lydelsen av 12 kap. 6 § samt den nya paragrafen, 12 kap. 6 a §, gäller och således även i vid ikraftträdan- det pågående ärenden och mål. Att bestämmelserna skall gälla även i fråga om tidigare upp- komna fordringar som omfattas av företrädaransvar enligt upp- bördslagen, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, lagen om mervärdeskatt och mervärdesskattelagen framgår av punkten 9 av övergångsbestämmelserna till skattebetalningslagen (1997:483). De föreskrifter som hänger samman med att utredningen före- slår ett nytt förfarande skall dock inte tillämpas i mål som redan väckts vid allmän domstol. Dessa skall slutligt avgöras av allmän domstol. Detta gäller såväl fordringar enligt skattebetalningslagen som tidigare uppkomna fordringar enligt t.ex. uppbördslagen och oavsett om talan väckts enligt skattebetalningslagen eller 77 a § uppbördslagen m.fl. lagrum. I mål som skall avgöras av allmän domstol även efter ikraftträ- dandet av de nya bestämmelserna skall domstolen tillämpa 12 kap. 6–6 c §§ SBL i deras nya lydelser. Företrädare får enligt utredningens förslag regressrätt enligt 12 kap. 12 § SBL även för skatt betalad med anledning av frivillig överenskommelse. Regressrätten gäller dock inte förlikningar träf- fade i mål som pågår vid allmän domstol, eftersom överenskom- melse enligt 7 c § inte kan träffas i mål där talan skall prövas vid allmän domstol. Företrädares talerätt beträffande den grundläggande skatteford- ran skall inte tillämpas om talan om företrädaransvar skall väckas vid allmän domstol. 11.2Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) 6 kap. 1 § I ett nytt tredje stycke ges företrädaren rätt att föra talan mot den grundläggande skattefordran. Som förutsättning för sådan talerätt gäller dock att den juridiska personen, vars skatte- eller avgifts- skuld är i fråga, skall ha försatts i konkurs. Överklagandet skall föras på samma sätt som föreskrivs för den juridiska personen. Besvärsfrister och laga forum är således desamma som för den juridiska personen. Om såväl den juridiska personen som en eller flera företrädare för talan kan det vid dom- stolen bli fråga om flera parter i samma skattemål. Detta kan givet- vis i sin tur innebära att det blir fråga om flera olika yrkanden. Detta är dock inget som är främmande för de allmänna förvalt- ningsdomstolarna. Vid sidan av myndigheten kan det finnas flera enskilda parter. I t.ex. mål enligt (1987:10) eller mål om registrering av licensområde enligt jaktlagen (1987:259) förekommer det ofta fler än två parter. Mot bakgrund av det starka officialprövningsintresset som finns i många typer av mål hos de allmänna förvaltningsdomstolarna innebär inte sådana flerpartsprocesser några problem. Företrädaren blir part i skattefrågan först i och med att denne överklagar eller begär omprövning. och dom- stolen har därför inte någon skyldighet att kommuni- cera direkt med tidigare företrädare (jfr 10 § FPL). Om företräda- ren inte överklagar skattemyndighetens beslut rörande skattefrågan har företrädaren inte heller klagorätt över länsrättens dom. Övergångsbestämmelsen innebär att företrädaren har talerätt i den grundläggande skattefrågan endast i de fall där frågan om företräda- rens betalningsansvar skall avgöras av allmän förvaltningsdomstol. Det kan därmed inte bli fråga om att företrädaren för process om skattefrågan vid en förvaltningsdomstol och om företrädaransvaret vid en allmän domstol. 11.3Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. Lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. är tillämplig på mål om skatt enligt SBL. Mål om företrädaransvar enligt 12 kap. 6 och 6 a §§ SBL är dock inte mål om skatt, varför lagen genom ett tillägg i 1 § även görs tillämplig på sådana mål. Såsom tidigare anförts är företrädaren och den grundläggande skatte- eller avgiftsfordran per definition skattskyldig och skatt enligt SBL (1 kap. 4 § SBL). Detta innebär dock inte att fråga är om mål om skatt, utan det är ett mål om företrädaransvar. Företrädar- ansvarsmålet avser dock en fordran som såväl i det grundläggande skattemålet som i målet om företrädaransvar definitionsmässigt är likställt med skatt. Eftersom det är endast i mål enligt 12 kap. 6 och 6 a § SBL som lagen görs tillämplig kan inte ersättning komma i fråga om ärendet avslutas genom överenskommelse enligt 12 kap. 7 c § SBL. Endast efter prövning i domstol kan den enskilde vid domstolen begära ersättning enligt lagen. I mål som skall avgöras av allmän domstol har parterna rätt till ersättning för sina rättegångskostnader enligt reglerna i 18 kap. RB. Endast i mål som anhängiggjorts efter ikraftträdandet och skall av- göras av förvaltningsdomstol kan ersättning enligt denna lag komma i fråga. 11.4Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter 5 kap. 17 § Ändringarna är en följd av de nya föreskrifter som föreslagits i skattebetalningslagen. 8 kap. 10 § Genom den nya bestämmelsen ges företrädare för juridisk person rätt att för egen del föra talan beträffande punktskatt som påförts den juridiska personen när sådan skatt utgör grund för talan enligt 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483). Se vidare kommenta- ren till 6 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324). Vad som sägs i 8 kapitlet om skattskyldig gäller för företrädaren när denne har talerätt. Om den skattskyldiges, dvs. den juridiska personens, överklagande kommit in för sent och förseningen beror på att beskattningsmyndigheten lämnat felaktig besvärshänvisning, skall överklagandet inte avvisas enligt 8 kap. 3 §. Detta innebär, om företrädaren har talerätt enligt nu föreslagen paragraf, att inte heller företrädarens överklagande kan avvisas om en försening beror på felaktig besvärshänvisning till den juridiska personen. Företrädarens rätt att föra talan i fråga om den juridiska personens punktskatter skall, liksom när företrädaransvaret grundar sig på andra skatter eller avgifter än punktskatter, inte gälla när målet om företrädaransvar skall avgöras av allmän domstol. Lagen föreslås träda i kraft och nya lydelsen av 12 kap. 6 § och nya 12 kap. 6 b–6 c §§ skattebetalningslagen (1997:483) skall alltså tillämpas även i mål som efter ikraftträdandet skall avgöras av allmän domstol. Att den nya lydelsen av 12 kap. 7 § och nya 12 kap. 7 a–7 c §§ i samma lag inte skall tillämpas när all- män domstol skall avgöra frågan om företrädaransvar framgår av övergångsbestämmelserna till utredningens förslag till lag om änd- ring i skattebetalningslagen (1997:483). 11.5Förslaget till lag om ändring i tullagen (2000:1281) 5 kap. 24 § Ändringarna är en följd av de nya föreskrifter som föreslagits i skattebetalningslagen. 9 kap. 23 § Genom den nya bestämmelsen ges företrädare för juridisk person rätt att föra talan beträffande tull som påförts den juridiska perso- nen om påförd tull utgör grund för talan enligt 12 kap. 6 § skatte- betalningslagen (1997:483). Se vidare kommentaren till 6 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324). Företrädarens rätt att föra talan i fråga om tull som påförts den juridiska personen skall, liksom när företrädaransvaret grundar sig på andra skatter eller avgifter än tull, inte gälla när målet om före- trädaransvar skall avgöras av allmän domstol. Lagen föreslås träda i kraft och nya lydelsen av 12 kap. 6 § och nya 12 kap. 6 b–6 c §§ skattebetalningslagen (1997:483) skall alltså tillämpas även i mål som efter ikraftträdandet skall avgöras av allmän domstol. Att den nya lydelsen av 12 kap. 7 § och nya 12 kap. 7 a–7 c §§ i samma lag inte skall tillämpas när all- män domstol skall avgöra frågan om företrädaransvar framgår av övergångsbestämmelserna till utredningens förslag till lag om änd- ring i skattebetalningslagen (1997:483). Betalningsansvar för företrädare för juridiska Beslut vid regeringssammanträde . En särskild utredare tillkallas för att analysera hur de nya bestäm- melserna i skattebetalningslagen om betalningsansvar för juridiska personers företrädare förhåller sig till de äldre bestämmelserna i mervärdesskattelagen (1994:200) samt i den numera upphävda uppbördslagen (1953:272) och i den likaledes upphävda lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. Om det visar sig att bestämmelserna behöver formuleras om för att på ett bättre sätt säkerställa att företrädare för juridiska perso- ner inte blir betalningsskyldiga i större utsträckning än tidigare skall utredaren lägga fram nödvändiga lagförslag. Utredaren skall dessutom undersöka om nuvarande förfarande när en företrädare för en juridisk person skall åläggas betalningsan- svar för den juridiska personens skatter och avgifter är det mest ändamålsenliga. Om utredaren finner att ett annat förfarande kan vara mer ändamålsenligt skall utredaren lägga fram nödvändiga lagförslag även i den delen. Utredningsuppdraget skall redovisas . skatteutskott har i sitt betänkande 1999/2000:SkU24 tagit initiativ till ett tillkännagivande angående betalningsansvaret för företrädare för juridiska personer enligt skattebetalningslagen (1997:483). Utskottets initiativ har föranletts av ett beslut av Högsta dom- stolen i ett mål om ställföreträdaransvar enligt skattebetalningslagen (mål Ö1867-99). Beslutet gällde en fråga som hänskjutits till domstolen enligt 56 kap. 13 § . Den fråga som hade att besvara var om det var för- enligt med förbudet mot retroaktiv lagstiftning i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen att med tillämpning av 12 kap. 6 § skatte- betalningslagen ålägga en viss person betalningsansvar för skatter och avgifter som förfallit till betalning då skattebe- talningslagen ännu inte gällde. Av Högsta domstolens beslut framgår att domstolen anser att lagstiftningsåtgärderna inte varit tillräckliga för att säkerställa att rättsläget inte ändras, att formuleringarna skulle tyda på en skärp- ning och att det väl kan tänkas att företrädare för juridiska per- soner skulle bli betalningsskyldiga i större utsträckning . På grund av vad anfört i sitt beslut har utskottet övervägt frågan om bestämmelserna om juridiska perso- ners företrädares betalningsansvar bör ändras. I sitt ställningstagande framhåller utskottet att det, när förslaget till ny skattebetalningslag behandlades, såg de nya reglerna om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer som ett förtydligande, som den markeringen gjordes att någon ändring – än mindre någon skärpning – av tillämpningen inte var avsedd. Utskottet erinrade dessutom om att den föreslagna utformningen av bestämmelsen inte hade föranlett några som helst kommentarer av Lagrådet. Utskottet vidhåller att den regel som gäller är överlägsen de äldre reglerna i fråga om tydlighet, förutsebarhet och tilllämplighet. Utskottet noterar emellertid att uppenbarligen anser att det finns en risk att de nya bestämmelserna i skattebetalningslagen har inneburit ett skärpt betalningsansvar för företrädare för juridiska personer, trots att en sådan följd inte varit avsedd. På grund av detta anser utskottet att regeringen bör analy- sera rättsläget och i lämpligt sammanhang redovisa resultatet av en sådan analys för . Om det visar sig att bestämmelserna behöver omformuleras för att på ett bättre sätt säkerställa att före- trädare för juridiska personer inte blir betalningsskyldiga i större utsträckning än tidigare förutsätter utskottet att regeringen lägger fram nödvändiga förslag . Utskottet har hemställt att som sin mening ger reger- ingen till känna vad utskottet anfört angående reglerna i skattebe- SOU 2002:8 Bilaga 1 talningslagen om betalningsansvar för företrädare för juridiska per- soner. har bifallit vad utskottet hemställt (rskr. 1999/2000:248). Bestämmelserna om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer fanns, innan de samlades i skattebetalningslagen (1997:483), i 77 a § uppbördslagen (1953:272), 15 § första stycket lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare och 16 kap. 17 § första och andra styckena mervärdesskattelagen (1994:200). I 77 a § första stycket uppbördslagen föreskrevs följande. Har någon, i egenskap av företrädare för arbetsgivare som är juridisk person, verkställt skatteavdrag men uppsåtligen eller av grov oaktsam- het underlåtit att betala det innehållna beloppet och ordning som i 77 § sägs, är han tillsammans med arbetsgivaren betalningsskyldig för skattebeloppet och den dröjsmålsavgift som belöper på detta. Betal- ningsskyldigheten får jämkas eller efterges om det föreligger särskilda skäl. Motsvarande bestämmelser fanns i lagen om uppbörd av socialav- gifter från arbetsgivare och mervärdesskattelagen. Reglerna i upp- bördslagen om företrädares betalningsansvar, som trädde i kraft (prop. 1967:130, bet. 1967:BevU53, rskr. 1967:336, SFS 1967:625), hade sin utgångspunkt i samma lags straffrättsliga bestämmelse om arbetsgivaransvar såvitt avsåg underlåtenhet att betala in innehållen preliminär skatt. I 81 § första och andra styckena uppbördslagen föreskrevs fram till , då bestämmelsen i samband med en översyn av skattebrottslagen (1971:69) flyttades över till den lagen, följande. Arbetsgivare som uppsåtligen eller av grov oaktsamhet åsidosätter skyldighet att inbetala skatt som innehållits för annan dömes till böter eller, om gärningen rör betydande belopp eller annan försvårande omständighet föreligger, till fängelse i högst . I ringa fall dömes ej till ansvar enligt första stycket. Hur en arbetsgivare skulle förfara för att undgå straffpåföljd när han saknade medel till betalning av innehållet skattebelopp på betalningsdagen på grund av oförvållat obestånd togs upp av i rättsfallet NJA 1969 s. 326. Då slogs fast att en arbetsgivare var skyldig att, innan den tid gått till ända inom vilken beloppet skulle inbetalas, vidta åtgärder för att få till stånd en sam- lad avveckling av bolagets skulder med hänsyn tagen till samtliga borgenärers intressen. Högsta domstolens tolkning av rekvisitet grov oaktsamhet vid uppbördsbrott kom i rättspraxis att följas av domstolarna. De åtgärder som en företrädare skulle vidta före förfallodagen för att undgå straffpåföljd har i rättstillämpningen avsetts vara konkursansökan, ackordsförhandling utan konkurs eller betal- ningsinställelse i syfte att inleda ackordsförhandling. Med hänsyn till att straff för uppbördsbrott inte kunde dömas ut med mindre än att företrädaren gjort sig skyldig till grov oaktsam- het ansågs det när bestämmelserna om en företrädares ekonomiska ansvarighet för en juridisk persons skatter och avgifter utarbetades att också dessa borde begränsas till sådana fall där uppsåt eller grov oaktsamhet förelåg (SOU 1965:23 s. 187). Vid tolkningen av de subjektiva rekvisiten i reglerna om företrä- darens betalningsansvar har rättsfall om uppbördsbrott haft en avgörande betydelse. I ett rättsfall (NJA 1971 s. 296, II) konstaterade sålunda att en före- trädare för en juridisk person handlat grovt oaktsamt, eftersom verksamma åtgärder i syfte att åstadkomma en avveckling under hänsynstagande till samtliga borgenärers intressen inte hade vid- tagits i samband med betalningsinställelsen. Denna tolkning följdes sedan av domstolarna. Det har alltså ansetts att det subjektiva rekvisitet grov oaktsam- het har haft samma innehåll såväl när det gällt straffansvar som när det gällt betalningsansvar. Särskilda skäl som befrielsegrund I förarbetena till uppbördslagens bestämmelser om företrädares betalningsansvar klargjordes inte vad som avsågs med lokutionen särskilda skäl när det gällde reglerna om jämkning och eftergift. Enligt den rättspraxis som kom att utvecklas och som angetts i slutbetänkande, Ett nytt system för skattebetalningar (SOU 1996:100 del A s. 328), kan domstolarnas skäl för jämkning och eftergift sägas hänföra sig till i huvudsak föl- jande omständigheter: företrädarens eget intresse och ställning i bolaget, företrädarens personliga förlust i bolaget, bolagets tidigare skötsel av skatteinbetalningarna, arbetsmarknadspolitiska motiv, samt företrädarens ålder och sjukdom. Det bör dock framhållas att domstolarna har behandlat undantags- regeln med stor restriktivitet. Talan om att ålägga någon betalningsskyldighet enligt 77 a § upp- bördslagen, 15 § första stycket lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare och 16 kap. 17 § första och andra styckena mer- värdesskattelagen skulle föras vid allmän domstol. I skattebetalningslagen har bestämmelserna om företrädaransvar för innehållen preliminär skatt, preliminär skatt som borde ha innehållits men som inte har innehållits, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt samlats i en och samma paragraf. Dessutom har ansvaret utvidgats till att också omfatta den juridiska personens egen inkomstskatt. Lagen trädde i kraft och upphörde uppbördslagen, lagen om uppbörd av socialav- gifter från arbetsgivare och de aktuella bestämmelserna i mervär- desskattelagen att gälla. De nya bestämmelserna tillämpas i princip på skatter och avgifter som hänför sig till tid efter utgången av . Bestämmelserna om betalningsskyldighet för företrädare för en juridisk person till- lämpas emellertid enligt punkt 9 i övergångsbestämmelserna till den nya lagen från ikraftträdandet även i fråga om innehållen skatt, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt som tas ut enligt uppbörds- lagen, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, lagen (1968:430) om mervärdeskatt eller mervärdesskattelagen. bestämmelser om betalningsskyldighet för företrädare för juridisk person gäller fortfarande i fråga om mål om sådan betalningsskyl- dighet som anhängiggjorts före utgången av . I 12 kap. 6 § skattebetalningslagen föreskrivs nu följande. Om någon i egenskap av företrädare för en juridisk person inte i rätt tid har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en företrädare för en juridisk per- son i övrigt har underlåtit att betala skatt enligt denna lag, är företräda- ren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. Första stycket gäller inte, om det innan skatten skulle ha betalats har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Om företrädaren har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen tillgodoräknats överskjutande ingående mer- värdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala beloppet och räntan på detta. Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis befrias från betalningsskyldighet enligt denna paragraf. I författningskommentaren (prop. 1996/97:100, s. 592) sägs bl.a. att betalningsskyldighet får göras gällande endast om företrädaren eller någon annan inte har vidtagit sådana åtgärder att en samlad avveckling kan komma till stånd av den skattskyldiges skulder med hänsyn tagen till samtliga borgenärers intressen. Om denna och övriga frågor är grundligt utredda får tingsrätten besluta om betal- ningsskyldighet och om dess omfattning i det enskilda fallet. Där sägs också att avsikten med den utformning bestämmelsen getts inte är att åstadkomma någon ändring i sak vad gäller förutsätt- ningarna för betalningsskyldighet, jämfört med regleringen i upp- bördslagen m.fl. författningar. Vissa omständigheter som dittills hade beaktats vid bedömningen av det subjektiva rekvisitet skulle emellertid i fortsättningen beaktas vid bedömningen av om det finns skäl att medge befrielse från betalningsskyldigheten. I samband med införandet av skattebetalningslagen slopades den bestämmelse om betalningsbrott som tidigare (prop. 1995/96:170, bet. 1995/96:JuU23, rskr. 1995/96:277, SFS 1996:658 och 660) förts över till skattebrottslagen från uppbördslagen. Motivet till att skattebetalningsbrottet slopades var att alla skatter och avgifter skulle behandlas lika. Detta var också motivet till att bestämmel- serna om företrädaransvar i skattebetalningslagen utvidgades till att också avse den juridiska personens inkomstskatt. I denna del inne- håller alltså skattebetalningslagen en nyhet som är en förutsättning för skattekontosystemet. Att bestämmelsen om ställföreträdaransvar dessutom fick en ny lydelse i skattebetalningslagen berodde dels på att det av lagtek- niska skäl inte ansågs lämpligt att använda sig av straffrättsliga rek- visit sedan betalningsbrottet hade utmönstrats ur uppbördslagstift- ningen, dels på att man ville få en tydligare reglering.