sou · GQB38 · 2003-01-01 00:00:00 — Till statsrådet och chefen för Genom beslut bemyndigade regeringen det statsråd som har till uppgift att föredra ärenden om skatter att till- kalla en särskild utredare för att analysera hur de nya bestämmel- serna i skattebetalningslagen om betalningsansvar för juridiska per- soners företrädare förhåller sig till de äldre bestämmelserna, samt undersöka om nuvarande förfarande när en företrädare för en juri- disk person skall åläggas betalningsansvar för den juridiska perso- nens skatter och avgifter är det mest ändamålsenliga. Med stöd av bemyndigandet förordnades kammar- rättslagmannen som särskild utredare. Att som experter biträda utredningen förordnades från kammarrättsassessorn (t.o.m. ), direktören , vice förbundsordföranden , förbundsjuristen , skattejuris- ten , numera ämnesrådet och jur. kand. . Fr.o.m. förordnades skattejuristen som expert. Sekreterare i utredningen har varit kammarrättsassessorn . Utredningen har antagit namnet Utredningen om betalningsan- svar för företrädare för juridiska personer. Härmed överlämnas utredningens betänkande Företrädaransvar (SOU 2002:8). Utredningens uppdrag är härmed slutfört. Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)................................................................................. Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)......... Förslag till lag om ändring i lagen (1989:479) om ersätt- ning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. ........... Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om punkt- skatter och prisregleringsavgifter ............................................ Förslag till lag om ändring i tullagen (2000:1281) ................. Formuleringen av 12 kap. 6 § skattebetalningslagen.............. Förfarandet i företrädaransvarsmål ......................................... 1.3Beslut om betalningsskyldighet för delägare i Utredningens uppdrag och dess genomförande En kort beskrivning av skattekontosystemet ........................ 3.3Kort om företrädaransvaret och skattekontot i Behovet av omformulering av 12 kap. 6 § 5.1.3 Lagen om uppbörd av socialavgifter från Högsta domstolens avgöranden ............................................. 5.3.1 Skyldighet att vidta åtgärder för att få till stånd en samlad avveckling av bolagets skulder.................... 5.3.2 Anledning att räkna med att skatten inte skulle kunna betalas i rätt tid.................................................. 5.3.3 Företrädarens inflytande i bolagets verksamhet......... Skälig anledning att underlåta att betala skatten......... Förbiseenden och misstag ............................................ Sammanfattning av praxis............................................. Några tidigare utredningsförslag............................................. Vissa statistiska uppgifter ........................................................ Synpunkter på de olika förfarandealternativen....................... som första beslutsinstans ............ Allmän domstol som första beslutsinstans ................. Allmän förvaltningsdomstol som första Allmän förvaltningsdomstol som första Överenskommelse om betalningsskyldighet............. Möjlighet att förklara överenskommelsen ogiltig..... Skattskyldig enligt 1 kap. 4 § Företrädarens talerätt enligt taxeringslagen .............. för delägare i handelsbolag 7.2Bolagsmannens invändningar mot det personliga betal- inträder företrädaransvaret?............ 8.2.3 Lagen om uppbörd av socialavgifter från Utredningens överväganden och förslag.............................. Ikraftträdande och övergångsfrågor ............................. Kostnads- och intäktskonsekvenser för det allmänna......... Reglernas effekter för små företag ....................................... Reglernas effekter i övrigt..................................................... Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)............................................................................... Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324).... 11.3Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, Förslaget till lag om ändring lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter ................................ Förslaget till lag om ändring i tullagen (2000:1281) ............ Lagen (1959:552) om uppbörd av vissa avgifter enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring m.m. Förvaltningslagen (1986:223) Förvaltningsprocesslagen (1971:291) Lagen (1968:430) om mervärdeskatt Lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag Kommunalskattelagen (1928:370) Lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar Lagen (1984:151) om punktskatter och prisreglerings- Mervärdesskattelagen (1994:200) Skattebetalningslagen (1997:483) Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt Taxeringslagen (1990:324) Uppbördslagen (1953:272) Lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från Utredningen har först haft till uppdrag att undersöka om bestämmelserna i 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483, SBL) behöver formuleras om för att säkerställa att företrädare för juridiska personer inte blir betalningsskyldiga i större utsträckning än vad som tidigare gällde enligt bl.a. 77 a § uppbördslagen (1953:272, UBL). Det borde enligt direktiven, vid ett eventuellt lagförslag, inte komma i fråga att återgå till de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet, som användes före skatte- betalningslagens tillkomst. I stället borde det direkt i lagen anges under vilka omständigheter som en företrädare kan bli betal- ningsansvarig för den juridiska personens skatter. Därutöver har utredningen haft i uppdrag att undersöka om nu- varande förfarande är det mest ändamålsenliga. Beslut om företrä- daransvar fattas av allmän domstol. Enligt direktiven kan det dock sättas i fråga om inte samtliga beslut om påförande av skatter och avgifter enligt skattebetalningslagen borde fattas, omprövas och överklagas i ett och samma förfarande, dvs. av skattemyndig- heten. Utredningen skulle därför överväga om inte beslutsfunktio- nen kan läggas på skattemyndigheten med allmän förvaltningsdom- stol som besvärsinstans. Om inte detta kan ske, har utredningen haft i uppdrag att ändå överväga om en mer ändamålsenlig lösning än dagens kan vara att beslutsfunktionen flyttas från de allmänna domstolarna till de allmänna förvaltningsdomstolarna. Slutligen har utredningen haft att undersöka om skattemyndig- hetens rätt att fatta beslut enligt 12 kap. 8 a § SBL om betalnings- skyldighet för delägare i handelsbolag har medfört några kompli- kationer och i sådant fall redogöra för dessa samt föreslå nödvän- diga åtgärder. Under utredningsarbetet visade det sig att det råder delade meningar om vid vilken förfallodag som en företrädares ansvar enligt 12 kap. 6 § SBL inträder. Utöver för de i direktiven angiva uppdragen, har utredningen därför begärt och erhållit förlängd ut- redningstid för att analysera som företrädaran- svaret uppkommer. Vid sin analys av den rättspraxis som utvecklats kring tillämp- ningen av 77 a § UBL har utredningen sammanfattat rättsläget på följande sätt (se avsnitt 4.4): Om företrädaren för en juridisk person haft insikt på sådant sätt att han i vart fall haft anledning att räkna med att den juridiska personens betalning av skatten inte skulle kunna ske i rätt tid har företrädaren haft att vidta sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen för att undgå betalningsskyldighet. Något krav på insikt, som rekvisiten uppsåt eller grov oaktsamhet förutsätter, finns inte enligt lagens ordalydelse i 12 kap. 6 § SBL. Någon skärpning av regleringen av företrädaransvaret är dock ut- tryckligen inte åsyftad. Om en företrädare saknar denna insikt torde denne därför enligt gällande lagstiftning, i stället för att grund saknas för påförande av betalningsskyldighet, bli befriad från detta ansvar med hänsyn till s.k. särskilda skäl. Enligt tidigare reglering gällde att det allmänna hade att visa att en underlåten be- talning hade skett uppsåtligen eller berodde på grov oaktsamhet hos företrädaren. Enligt skattebetalningslagen ankommer det emellertid på företrädaren att visa om det föreligger några särskilda befrielsegrunder. Det är således numera företrädarens uppgift att visa att denne inte haft sådan insikt att han haft anledning att räkna med att betalning av skatten inte skulle kunna ske i rätt tid. Inne- börden av detta är att bevisbördan flyttats från det allmänna till företrädaren. Mot bl.a. denna bakgrund har utredningen konstaterat att en omformulering av 12 kap. 6 § SBL är nödvändig för att säkerställa att rättsläget blir oförändrat. Insikten om att det i vart fall funnits anledning att räkna med att betalning av skatten inte skulle kunna ske i rätt tid utgör en så grundläggande förutsättning för att betal- ningsansvar skall kunna åläggas att den uttryckligen bör framgå av lagtexten. Utredningen föreslår mot bl.a. denna bakgrund att det i 12 kap. 6 § SBL införs ett krav på att företrädaren skall ha insett eller skäli- gen bort inse att skatten inte skulle kunna betalas . En insikt formulerad på detta sätt omfattar såväl det tidigare subjektiva rek- visitet uppsåt som rekvisitet grov oaktsamhet om fråga är om en företrädare som haft ett bestämmande inflytande i den juridiska personen. Av lagtexten skall därför också framgå att det med före- trädare avses en person med sådant inflytande. Om företrädarens underlåtenhet varit ursäktlig, har denne dock i hittillsvarande praxis inte ansetts ha förfarit grovt oaktsamt. En undantagsregel för dessa fall måste således också införas. Möjlighet att jämka betalnings- skyldigheten vid särskilda skäl kan kvarstå oförändrad i enlighet med vad som gällde enligt 77 a § UBL m.fl. lagrum. Detta möjlig- gör också den rättsutveckling på detta område som ansetts önsk- värd. Mål om företrädaransvar handläggs som dispositiva tvistemål, dvs. mål där förlikning är tillåten. Det har under utredningens arbete framkommit att möjlighet att på frivillig väg komma överens om betalningsansvaret ofta utnyttjas. Förlikningsmöjligheten möjlig- gör dessutom för statens del en effektivare indrivning av obetalda skattemedel. Den enskilde har å andra sidan dels möjlighet att slippa processa inför domstol dels möjlighet att förhandla om be- loppets storlek. Med hänsyn härtill har utredningen funnit att en förutsättning för att en förändring av förfarandet skall kunna ske är att möjligheten att på frivillig väg komma överens om betalningsan- svaret måste finnas kvar i någon form. Främst mot bakgrund av det olämpliga i att skattemyndigheten som part i förlikningsförhand- lingar skulle vara beslutande myndighet, har utredningen funnit att det inte kan komma i fråga att skattemyndigheten skall fatta beslut om företrädaransvar. Utredningen föreslår i stället att beslut om betalningsansvar en- ligt 12 kap. 6 § SBL skall fattas av allmän förvaltningsdomstol i stället för allmän domstol. Företrädaransvaret har på många sätt ett naturligt samband med den förvaltningsrättsliga rättsskipningen. Det mest grundläggande sambandet är att betalningsansvaret avser en skattefordran och att företrädaren är att anse som skattskyldig. Dessutom kan konstateras att den grundläggande skattefrågan, dvs. den juridiska personens skatteskuld som företrädaransvaret avser, prövas av allmän förvaltningsdomstol och domstolens ställningsta- gande har i vart fall ett högt bevisvärde vid prövningen av företrä- daransvaret. Ett förfarande där såväl företrädaransvaret som den grundläggande skattefrågan handläggs vid samma domstol medför därför inte minst processekonomiska fördelar. Vid handläggning av mål om företrädaransvar vid allmän förvalt- ningsdomstol skall domstolen hålla muntlig förhandling om före- trädaren begär det och det inte är uppenbart obehövligt. Det införs även ett krav på att målen skall handläggas skyndsamt. Det kom- mer inte, liksom inte heller i skattemål, att krävas prövningstill- stånd vid överklagande till kammarrätt. Möjligheten för parterna att ingå en utomprocessuell överens- kommelse om betalningsansvaret har sådan stor betydelse att den skall finnas kvar. När parterna träffat en sådan överenskommelse är domstolen därefter förhindrad att pröva frågan om betalningsskyl- dighet. Överenskommelsen är i och med att den fullgjorts i alla delar ett beskattningsbeslut. För den enskilde innebär detta bl.a. att om han, efter att ha ingått ett avtal, ändå känner tvekan beträffande dess innehåll, kan utverka en domstolsprövning av betalningsansva- ret genom att t.ex. låta bli att betala överenskommet belopp. Under utredningens arbete har det från ett flertal håll påtalats att en företrädare, som riskerar att drabbas av betalningsansvar enligt 12 kap. 6 § SBL, borde ha möjlighet att själv föra talan avseende den juridiska personens skatteskuld som utgör grunden för före- trädaransvarsmålet. Utredningen föreslår därför att företrädaren skall ha rätt att föra talan om den grundläggande skattefordran under förutsättning att den juridiska personen försatts i konkurs och att talan om betalningsskyldighet väckts vid domstol. Motsva- rande föreslås gälla beträffande andra fordringar där frågan om be- talningsansvar kan göras gällande. För företrädaren införs även möjlighet att få ersättning för sina kostnader enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m. För delägares betalningsansvar för den juridiska personens för- pliktelser enligt 2 kap. 20 § HBL uppställs inte några krav på uppsåt eller oaktsamhet. De invändningar som uppkommer i skattemyn- digheternas ärenden om betalningsansvar för bolags skatter rör främst frågan om delägaren varit ansvarig bolagsman . Andra invändningar kan t.ex. röra frågan om fordran helt eller delvis redan är betald. rätt att fatta beslut om sådant ansvar lämpar sig därför väl för myndigheten och några komplikationer vid tillämpningen av bestämmelsen har inte upp- märksammats av vare sig myndigheterna eller domstolarna. Utred- ningen konstaterar att förfarandet beträffande detta betalningsan- svar fungerar väl och inte kräver några åtgärder. Vid prövning av betalningsskyldighet enligt 12 kap. 6 § SBL skall förutsättningarna för ansvaret vara uppfyllda vid den förfallodag som följer av bestämmelserna om redovisning av skatt i 10 kap. SBL och därtill anslutande förfallodagar enligt bestämmelserna i 16 kap. SBL, dvs. den ursprungliga förfallodagen. När fråga är om ytterligare inkomstskatt kan inte den ursprungliga förfallodagen anges utan man kan endast konstatera vilket inkomstår, alternativt räkenskapsår, och taxeringsår som taxeringen hänför sig till. Där- emot kan anges vid vilken senaste tidpunkt en ytterligare slutlig skatt för ett visst år skulle ha betalats. Det är då i stället denna tid- punkt som prövningen av förutsättningarna för betalningsskyldig- het skall knytas till. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) Härigenom föreskrivs i fråga om skattebetalninglagen (1997:483) dels att 1 kap. 4 §, 11 kap. 1 §, 12 kap. 6, 7 och 12 §§, 21 kap. 3 § samt 22 kap. 2 § skall ha följande lydelse, dels att det i lagen skall införas nya paragrafer, 12 kap. 6 a–6 c och 7 a–7 c §§ samt 22 kap. 1 a och 14 §§, av följande lydelse. Vad som sägs i denna lag om skatt och skattskyldig gäller även 1. avgift och avgiftsskyldig, 2. belopp aom skall dras från ersättning för arbete, ränta eller ut- delning för betalning av preliminär skatt (avdragen skatt) och den som är skyldig att göra sådant avdrag, samt 3. skattetillägg, förseningsavgift, kontrollavgift och ränta och den som är skyldig att betala skattetillägg, avgift eller ränta. 1. belopp som någon annan än den skattskyldige är betalnings- skyldig för enligt denna lag eller, såvitt gäller belopp som har debi- terats enligt denna lag, 2 kap. 20 § lagen (1980:1102) om handels- bolag och enkla bolag, och 1 Senaste lydelse 2001:328. 2.belopp som betalats tillbaka till den skattskyldige men som på grund av ett senare beskattningsbeslut skall betalas in igen till skattemyndigheten. 1.handelsbolag även om det inte är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i 1 §, 2.den som har rätt till återbetalning av ingående mervärdesskatt enligt 10 kap. 9–13 §§ mervärdesskattelagen (1994:200), 3.den som utan att vara skattskyldig här i landet har fått en F- skattsedel enligt 4 kap. 7 eller 8 §, 4.den som skattemyndigheten enligt 23 kap. 3 § har beslutat skall svara för redovisning och betalning av skatt som hänför sig till verksamhet som bedrivs genom enkelt bolag eller partrederi, 5.den som är grupphuvudman enligt 6 §, 6.delägare i handelsbolag som enligt 2 kap. 20 § lagen om handelsbolag och enkla bolag har ålagts betalningsskyldighet för skatt, och 7.dödsbo som enligt 54 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt skall förskjuta arvsskatt. 6.delägare i handelsbolag som enligt 2 kap. 20 § lagen om handelsbolag och enkla bolag har ålagts betalningsskyldighet för skatt, 7.dödsbo som enligt 54 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt skall förskjuta arvsskatt, och 8.den som i egenskap av före- trädare för en juridisk person har ålagts betalningsskyldighet med stöd av 12 kap. 6, 6 a eller 7 c §. Genom beskattningsbeslut bestäms om den som är skattskyldig skall betala skatt eller få tillbaka skatt och skattens storlek. Som beskattningsbeslut anses också 1.beslut om betalningsskyldighet enligt 12 kap., 2.omprövningsbeslut enligt 21 kap., 3.beslut i fråga om återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9–13 §§ mervärdesskattelagen (1994:200), och 4.beslut om betalningsskyldighet för arvsskatt och gåvoskatt enligt lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt. beslut att ingå överenskommelse om betal- fullföljts i alla delar. Om någon i egenskap av före- trädare för en juridisk person inte i rätt tid har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren till- sammans med den juridiska per- sonen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en företrä- dare för en annan juridisk person än ett dödsbo i övrigt har under- låtit att betala skatt enligt denna lag eller om ett dödsbo har underlåtit att betala annan skatt än sådan arvsskatt som dödsboet varit skyldigt att förskjuta enligt 54 § lagen (1941: 416) om arvs- skatt och gåvoskatt, är företrä- Om någon i egenskap av före- trädare för en juridisk person inte i rätt tid har gjort föreskrivet skatteavdrag, är företrädaren till- sammans med den juridiska per- sonen skyldig att betala belopp som har bestämts enligt 11 kap. 19 § jämte ränta. Om en företrä- dare för en annan juridisk person än ett dödsbo i övrigt har under- låtit att i rätt tid betala skatt enligt denna lag eller om ett dödsbo har underlåtit att betala annan skatt än sådan arvsskatt som dödsboet varit skyldigt att förskjuta enligt 54 § lagen (1941:416) om arvs- skatt och gåvoskatt, är företräda- 2Senaste lydelse 2001:328. 3Senaste lydelse 2001:328. daren tillsammans med den juri- diska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. Första stycket gäller inte, om det innan skatten skulle ha betalats har vidtagits sådana åt- gärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borge- närers intressen. Om företrädaren har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen tillgo- doräknats överskjutande ingå- ende mervärdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren till- sammans med den juridiska per- sonen skyldig att betala beloppet och räntan på detta. Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis be- frias från betalningsskyldighet en- ligt denna paragraf. ren tillsammans med den juri- diska personen skyldig att betala skatten och räntan på den. Betal- ningsskyldighet enligt detta stycke föreligger endast om förutsättning- arna i andra stycket är uppfyllda. Om företrädaren insett eller skäligen bort inse att betalning inte skulle kunna ske i rätt tid och det, innan skatten skulle ha betalats, inte har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borge- närers intressen är företrädaren betalningsskyldig. Om företräda- rens underlåtenhet varit ursäktlig föreligger dock inte betalnings- skyldighet. Om en företrädare för en juri- disk person insett eller skäligen bort inse att han har lämnat oriktiga uppgifter som har lett till att den juridiska personen tillgo- doräknats överskjutande ingå- ende mervärdesskatt med ett för stort belopp, är företrädaren till- sammans med den juridiska per- sonen skyldig att betala beloppet och räntan på detta. Om företrä- darens handlande varit ursäktlig föreligger dock inte betalnings- skyldighet. Om det finns särskilda skäl, får företrädaren helt eller delvis be- frias från betalningsskyldighet enligt 6 eller 6 a §. Med företrädare för en juridisk person avses i 6 och 6 a §§ någon som haft ett bestämmande infly- tande i den juridiska personen. Talan om att ålägga betal- ningsskyldighet enligt 6 § skall föras vid allmän domstol. Talan får inte väckas sedan statens fordran mot den juridiska per- sonen har preskriberats. Talan om att ålägga betal- ningsskyldighet enligt 6 och 6 a §§ skall föras vid allmän för- valtningsdomstol. Talan väcks vid den länsrätt där den juridiska personen kan föra talan om den grundläggande skattefordran. Talan får inte väckas sedan statens fordran mot den juridiska personen har preskriberats. Länsrätten och kammarrätten skall hålla muntlig förhandling om företrädaren begär det. Muntlig förhandling behöver dock inte hållas om det finns anledning att anta att betal- ningsskyldighet inte kommer att fastställas. Företrädaren skall upplysas om sin rätt att begära muntlig för- handling. Mål om betalningsskyldighet enligt 6 eller 6 a § skall handläg- gas skyndsamt. Parterna får träffa en skriftlig överenskommelse om betal- ningsskyldighet enligt 6 eller 6 a § om det kan anses ekonomiskt för- delaktigt för det allmänna eller det annars föreligger skäl för begränsning av betalningsskyldig- heten och det inte med hänsyn till gäldenärens personliga förhållan- den eller av annan anledning framstår som olämpligt från all- män synpunkt. Om en part åbe- ropar en sådan betalningsöver- enskommelse får en domstol där- efter inte pröva den betalnings- skyldighet som omfattas av över- enskommelsen. I överenskommelse som avses i första stycket skall anges: 1. den juridiska personens skatte- eller avgiftsskuld som överenskommelsen avser, 2 med vilket belopp av denna skuld som företrädaren åläggs betalningsskyldighet, 3.tidpunkt när betalning senast skall ske, 4.att staten avstår från ytterli- gare anspråk mot företrädaren avseende den juridiska personens skulder som omfattas av överens- kommelsen, och 5.att överenskommelsen vin- ner laga kraft när den har full- följts i alla delar. En träffad överenskommelse förfaller om den inte fullföljs i alla delar. Om en överenskom- melse har förfallit utgör den inte längre hinder för en domstol att pröva frågan om betalningsskyl- dighet enligt 6 eller 6 a §. En företrädare för en juridisk En företrädare för en juridisk person som har betalat skatt person som har betalat skatt enligt 6 §, har rätt att kräva den enligt 6, 6 a eller 7 c § har rätt juridiska personen på beloppet. att kräva den juridiska personen En redare som har betalat skatt enligt 8 § har rätt att kräva sjö- mannens arbetsgivare på beloppet. Om en fråga som avses i 1 § har avgjorts av en allmän förvalt- ningsdomstol, får skattemyndigheten inte ompröva frågan. Beslut att träffa en sådan över- enskommelse som avses i 12 kap. 7 c § får inte omprövas. Trots bestämmelsen i första stycket får en fråga som har avgjorts av en länsrätt eller en kammarrätt genom beslut som fått laga kraft omprövas, om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett reger- ingsrättsavgörande som har meddelats efter beslutet.