sou · GQB3115d2 · 2003-01-01 00:00:00 — En rad remissinstanser, t.ex. Brotts- förebyggande Rådet (BRÅ), , , Landsorga- nisationen i (LO), och tillstyrkte förslaget eller i vart fall att en utred- ning tillsattes för att utreda förslaget. an- förde bl.a. (i likhet med FAR) att man instämde i verkets bedöm- ning att vare sig förändringar i F-skattesystemet eller ökade kon- trollinsatser skulle kunna motverka förekomsten av svart arbetskraft. Föreningen svenskt näringsliv ansåg att man främst borde under- söka vilka åtgärder man kan vidta genom lagstiftningen om privat arbetsförmedling och uthyrning av arbetskraft samt F-skattsedeln och dess rättsverkningar. , , Målarmäs- tarna och byggindustrier avstyrkte RSV:s förslag. , Målarmästarna och byggindustrier an- såg liksom Föreningen svenskt näringsliv att främst alternativa åt- gärder borde utredas och samtliga förordade att det s.k. ROT-syste- met (skattereduktionen för byggnadsarbeten) borde återinföras. Den ökade administrationen och den likviditetspåverkan som ver- kets förslag har ansåg Målarmästarna var tillräckliga argument för att avstyrka förslaget. anförde bl.a. att förslaget skulle slå särskilt hårt mot små, seriösa företag, att för- slaget skulle föra med sig högre byggkostnader, lägre effektivitet, Svart arbetskraft och andra skattefrågor konkurrenssnedvridningar, att förslaget inte innebär några förenk- lingar och att förslaget inte heller underlättar företagande. Några remissinstanser avstod från att yttra sig (Akade- mikers [], Tjänstemännens Centralorga- nisation [TCO] och Verket för näringslivsutveckling []). 8.4.4Argument för och emot frivilligt och obligatoriskt entreprenadavdrag I ett frivilligt system överlämnar man till uppdragsgivarna att själva bestämma vilka uppdragstagare som skall omfattas av avdrags- systemet, eftersom det är uppdragsgivaren som måste besluta om han skall göra avdrag på ersättningen till uppdragstagaren eller om han skall lita på att denne fullgör sina åligganden i fråga om skatter och avgifter. Lagstiftaren överlåter alltså till aktörerna att själva avgöra detta och man slipper svåra avgränsningsproblem. Genom den kontroll som uppdragsgivaren åläggs kommer en del oseriösa företag utestängas från marknaden och torde sektorn saneras. Den största nackdelen med ett frivilligt system är att uppdrags- givaren kan bli ansvarig för uppdragstagares obetalda skatter och avgifter, trots att han redan betalat hela ersättningen som även in- kluderat ersättning som var avsedd att täcka just dessa skatter och avgifter. Ett mindre företag skulle drabbas mycket hårt av ett sådant ansvar och har troligen inte förmåga att betala samma ersätt- ning ytterligare en gång. Det kan inte heller uteslutas att företag får svårare att etablera sig med ett frivilligt system. Risken måste anses ganska stor att upp- dragsgivare föredrar att anlita kända företag för att kunna välja att stå utanför avdragssystemet men ändå inte riskera det ansvar för skatter och avgifter som det kan innebära. Även prissättningen borde kunna påverkas negativt av ett frivilligt system. Ett företag som väljer att ingå i systemet för att undvika risken för ansvar kanske drabbas av högre priser i gengäld. Om uppdragsgivarna inte väljer att utnyttja avdragssystemet, måste skattemyndigheten på annat sätt få kännedom om aktörerna. Detta kräver stora kontrollinsatser. Dessutom kan man tvingas processa i flera led i en entreprenörskedja innan man hittar någon som har resurser att betala skatterna och avgifterna i fråga. Svart arbetskraft och andra skattefrågor utom kostnaden för uppbyggnad och underhåll av själva systemet, som blir lika stor med ett frivilligt system som ett obligatoriskt, innebär ett frivilligt system ökade kostnader på grund av ökad kon- troll och fler processer. Det blir en hög kostnad för ett system som kanske inte kommer att användas i så stor utsträckning. Utöver de ökade kostnader som ett frivilligt system torde innebära, kan man anta att det även innebär att färre oseriösa företag hittas med följden att intäkterna till det allmänna blir mindre. Den största fördelen med ett obligatoriskt system, måste anses vara förutsebarheten. I ett obligatoriskt system vet alla företag att man inte kan riskera något ansvar för sina uppdragstagares skatter och avgifter så länge man gör de avdrag man har att göra. Man behöver inte betala något pris för denna säkerhet, som kan bli följden av ett frivilligt system, eftersom alla omfattas av avdragsskyldigheten. I jämförelse med det frivilliga systemet bör det även innebära att det blir lättare att etablera sig eftersom uppdragsgivare inte har samma anledning att endast anlita av dem kända företag. Risken att uppdragsgivaren inte kommer att göra föreskrivet avdrag måste be- dömas som liten. Därmed blir också möjligheterna för uppdrags- tagaren att undandra sig ansvaret för skatter och avgifter liten, vilket i sin tur ökar möjligheterna för seriösa företag att konkurrera med icke seriösa företag. Det finns dock två stora nackdelar med ett obligatoriskt avdrags- system. Alla uppdragstagares likviditet kommer att påverkas nega- tivt av avdraget och såväl uppdragsgivare som uppdragstagare och staten kommer att drabbas av ökad administration. Även staten drabbas givetvis av stora kostnader. Som redan nämnts blir dock kostnaden för uppbyggnad och underhåll av själva systemet lika stor med ett frivilligt system som ett obligatoriskt. Antalet ärenden kan man dock anta blir större i ett obligatoriskt system. Likviditets- påverkan och den ökade administration medför dessutom störst problem för de mindre företagen. Svart arbetskraft och andra skattefrågor Kommissionen föreslår att det införs ett system med obligato- riskt entreprenadavdrag. Ersättning om högst ett och ett halvt prisbasbelopp per ka- lenderår och uppdragstagare skall inte omfattas av avdrags- skyldigheten. Nackdelarna med ett frivilligt entreprenadavdragssystem drabbar främst företagen själva. Risken att tvingas betala en uppdragstagares skatter och avgifter, trots att uppdragsgivaren redan betalat ersätt- ning som avsett att täcka dessa, måste dessutom anses kunna inne- bära ett så stort problem för de minsta företagen att de vid even- tuellt ansvar skulle tvingas gå i konkurs. I jämförelse med ett obli- gatoriskt system kan ett frivilligt system även innebära större svårig- heter för nyetableringar. I ett frivilligt system riskerar man att okända, ännu ej etablerade företag, får svårt att få uppdrag just för att de är okända och att uppdragsgivarna i stor utsträckning endast anlitar samma företag. En stor nackdel med ett obligatoriskt system är den likviditets- påverkan som systemet medför. Detta torde främst vara ett problem för nyetablerade företag. Det kan dock antas att dessa i många fall ändå måste avsätta medel för att klara av att betala de skatter och avgifter som entreprenadavdraget är avsett att täcka. I viss mån kan man därför hävda att det inte borde spela någon roll om pengarna finns på ett entreprenadkonto eller på ett vanligt bankkonto. Ränta utgår i båda fallen och medlen kan i båda fallen användas för betal- ning av vilka skatteskulder som helst. Innestående belopp på entre- prenadkontot är alltså inte på något sätt öronmärkta för någon speciell skatt eller avgift. Genom att påskynda processen kan man dessutom minska likviditetspåverkan. För ett litet företag, vars årsomsättning uppgår till , uppgår uppskattnings- vis den ökade årliga räntekostnaden till drygt 4 000 kronor.11 Detta kan inte påstås vara en anmärkningsvärd likviditetspåfrestning. Den ökade administrationen är ett annat stort problem. Av- draget belopp måste redovisas av uppdragsgivaren och begäran om omföring/utbetalning av inbetalt belopp innebär ett ansökningsför- 11 Enligt beräkningarna, som finns bifogade som bilaga 6 till betänkandet, uppgår räntekost- naden till av årsomsättningen. Svart arbetskraft och andra skattefrågor farande för uppdragstagaren. Dessa konsekvenser innebär givetvis ökade kostnader för alla parter. Sett ur företagens perspektiv torde dock de negativa konsekvenser som ett frivilligt system kan antas innebära anses mycket större. Dessutom är förmodligen det all- männas kostnader större och intäkterna mindre med ett frivilligt entreprenadavdragssystem. Mot bakgrund av de för- och nackdelar som föreligger med de olika lösningarna, finner kommissionen sammanfattningsvis således att den bästa lösningen måste vara ett obligatoriskt system. Innestående medel på entreprenadkontot bör vara tillgängliga för uppdragstagaren så snart nödvändig utredning gjorts. Ett krav på skyndsamhet vid handläggningen av ansökan om omföring/utbetal- ning skall därför finnas i lagen. Detta föreslår kommissionen under avsnitt 8.8. För att den negativa likviditetspåverkan som förslaget innebär skall minskas, skall det därför åligga skattemyndigheten att hantera innestående medel på entreprenadkontot med skyndsamhet. Det kan i detta sammanhang även på nytt understrykas att de innestående medlen på entreprenadkontot kan uppdragstagaren använda till att betala vilka skatter och avgifter som helst. Man kan fråga sig om man inte genom en kombination av fri- villigt och obligatoriskt entreprenadavdragssystem skulle kunna undanta de minsta företagen, dvs. de företag som drabbas hårdast av de negativa konsekvenserna. De nackdelar som finns med det frivilliga systemet skulle man emellertid i sådana fall ändå ha kvar. Det skulle också innebära svåra avgränsningsproblem vid bestäm- mande av vilka som skulle omfattas av det frivilliga systemet respek- tive vilka som skulle omfattas av det obligatoriska systemet. Om endast en del företag medges möjlighet att välja, kan man även befara att det skulle medföra konkurrenssnedvridningar. Enligt RSV:s förslag skall mindre ersättningsbelopp kunna undantas från avdragsskyldigheten, förslagsvis ett prisbasbelopp och underentreprenör.12 Om man höjer denna gräns från ett till ett och ett halvt prisbasbelopp skulle det innebära att en kostnad om och uppdragstagare inte skulle omfattas av avdragsskyldigheten. Om arbetskostnad och material- kostnad är ungefär lika stora kan en uppdragsgivare till en och samma uppdragstagare ha ersättningar utan att tvingas göra entreprenadavdrag.13 Därmed undantas i vart fall de mindre uppdragen. Den ökade administrationen skulle 12RSV:s rapport 2002:6, Svart arbetskraft inom byggbranschen, s. 60. 13Prisbasbeloppet för är fastställt till (SFS 2001:647). Svart arbetskraft och andra skattefrågor därmed minska för såväl uppdragsgivare som uppdragstagare som har många mindre uppdrag. I sammanhanget kan även påpekas att entreprenadavdragssyste- met inte är tänkt att omfatta privatpersoners köp av byggtjänster. Alla småföretag som i stor utsträckning arbetar för privatpersoner kommer därför inte alls eller i väldigt liten grad påverkas av ett system med entreprenadavdrag. RSV bör dessutom utreda om det inte är möjligt att ha en regel enligt vilken innestående medel på entreprenadkontot med automatik utbetalas till skattekontot. Därmed skulle upp- dragstagaren slippa ansökningsförfarandet. En ansökan skulle endast behöva göras om beloppet skall omföras på annan uppdragstagare inom entreprenadkontot eller om det skall utbetalas direkt till uppdragstagaren, dvs. inte till skattekontot (se vidare under av- snitt 8.8). har en dispensregel enligt vilken dispens från avdrags- skyldighet kan medges (se avsnitt 8.3.4). Vid dispens- prövningen kontrolleras bl.a. om deklarationer getts in , att inga oriktiga uppgifter uppgetts samt att skatter och avgifter be- talats . Kommissionen har övervägt om inte en liknande möjlig- het skulle kunna finnas i ett obligatoriskt entreprenadavdragssystem. Därmed skulle sådana företag som bevisligen sköter sig kunna undantas från avdragsskyldigheten och därmed minskar konsekven- serna såväl avseende likviditetspåfrestningar som administration ytterligare. Kommissionen har dock valt att inte föreslå något sådant dispenssystem. 8.5Vad skall ett entreprenadavdragssystem omfatta? 8.5.1Begreppet bygg- och anläggningsarbete Kommissionen anser lika med RSV att begreppet bygg- och anlägg- ningsarbete inte fullständigt kan beskrivas i en legaldefinition. Det måste bli fråga om en generell definition i lagen. För att underlätta tolkningen av begreppet måste därför förarbetena ge en god vägled- ning. RSV nämner bl.a. att begrepp av liknande slag förekommer på olika områden i den skatterättsliga lagstiftningen såsom byggnads- rörelse i inkomstskattelagen (1999:1229), IL, och begreppet byggnads- och anläggningsarbete i mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Även i IL:s föregångare, kommunalskattelagen (1928:370), Svart arbetskraft och andra skattefrågor fanns ett liknande begrepp. Vidare nämner RSV att uppräkningen i svensk standard för näringsgrensindelning (SNI) kan ge viss väg- ledning. SNI är en statistisk standard för klassificering av produktionsen- heter till näringsgrenar/branscher. SNI 92 har som bas EG:s revide- rade näringsgrensstandard, NACE Rev. 1, Nomenclature Générale des Activités Economiques dans les Communautés Européennes. Den reviderade NACE har varit samordnad med en samtidig revi- sion av FN:s näringsgrensindelning ISIC (ISIC Rev. 1 skall tillämpas inom EG . SNI 92 tillämpas som standard i () företags- och arbetsställe- register, årsstatistiken och korttidsstatistiken. I detta sammanhang kan även nämnas att NACE också tjänar som vägledning vid bestämmande av om byggentreprenad föreligger eller inte (1 kap. 5 § lagen [1992:1528] om offentlig upphandling, ). I MIS 1992:6 har SCB presenterat innehållsbeskrivningar över SNI 92 på detaljnivå. Innehållsbeskrivningarna är grundade på NACE:s beskrivningar med vissa tillägg och förtydliganden. Enligt kommissionens mening borde SNI 92 jämte de innehålls- beskrivningar som nämnts kunna ge god vägledning beträffande vilka verksamheter som skall anses hänförliga till begreppet bygg- och anläggningsarbete. Vad som i den senaste utgåvan av standar- den, SNI 92, hänförs till avdelningen F (byggverksamhet) kan såle- des i detta sammanhang betraktas som bygg- och anläggningsarbete, men det måste understrykas att det på intet sätt är en uttömmande beskrivning. I uppräkningen finns t.ex. inte projektering och ritning med, men detta måste ändå anses omfattas av begreppet bygg- och anläggningsarbete i nu aktuellt hänseende. I bilaga 4 till denna utredning återfinns SNI 92 i aktuella delar. Aktuella delar ur MIS 1992:6 återfinns också som bilaga 5 till detta betänkande. De iakttagelser som gjorts i visar att det förekommer olika konstruktioner med fristående underentreprenörer i flera led, uthyrningsföretag eller ibland som någon typ av mellanman. Riks- projektets kartläggning och kontroll av branschen visar också att skatteundandragandet vanligen sker längre ned i entreprenadkedjan. Svart arbetskraft och andra skattefrågor Såväl huvudentreprenör som övriga entreprenörer i kedjan måste därför omfattas av avdragsskyldigheten. Bestämmelserna om entreprenadavdrag kan mot denna bakgrund inte begränsas till underentreprenörer i egentlig mening. Rättsför- hållandet mellan huvudentreprenören och underentreprenören kan i många fall inte bestämmas eller beskrivas på närmare sätt än att det är fråga om ett uppdrag där underentreprenören tillhandahåller arbetskraft som utför arbete för huvudentreprenörens räkning. Bestämmelsen om entreprenadavdrag måste alltså omfatta samt- liga ersättningar som betalas ut till en uppdragstagare för utförda byggtjänster. Det innebär att såväl huvudentreprenören som under- entreprenörer är skyldiga att göra entreprenadavdrag för ersätt- ningar som de betalar ut för en byggtjänst. En underentreprenör som i sin tur anlitar en underentreprenör skall således också vara skyldig att göra entreprenadavdrag. Skyldigheten att göra entreprenadavdrag för samtliga byggtjänster innebär även att oavsett om underentreprenören är verksam inom byggbranschen i övrigt skall avdrag göras när underentreprenören utför en byggtjänst. Ett städföretag som utför en byggstädning skall därför omfattas av bestämmelsen. Om företaget däremot enbart levererar byggmaterial bör det däremot inte omfattas av lagstift- ningen, oavsett om det är ett byggföretag eller inte. Om det i leve- rantörens uppdrag även ingår arbete som är att betrakta som ett bygg- eller anläggningsarbete omfattas han däremot av lagstiftningen. Det finns även situationer där en entreprenör utför tjänster med egen svart arbetskraft direkt i förhållande till en beställare. Därför bör också vissa beställare omfattas av lagstiftningen för att man skall komma till rätta med svart arbetskraft inom branschen. En beställare som i den egna byggverksamheten anlitar underentrepre- nörer bör i detta sammanhang jämställas med en huvudentreprenör. Avdragsskyldigheten bör därför omfatta även sådana beställare. Vid uthyrning av personal anses arbetstagarna anställda av ut- hyraren, vilken följaktligen har att verkställa skatte- och socialav- giftsbetalningar avseende den uthyrda personalen. De iakttagelser som gjorts av RSV visar också att det i de olika härvorna förekom- mer olika konstruktioner med även t.ex. uthyrningsföretag. Även uthyrningsföretag måste alltså omfattas av bestämmelserna om entreprenadavdrag. Samtliga dessa aktörer bör i de flesta fall kunna sammanfattas med den som i egen bygg- och anläggningsverksamhet eller i egen Svart arbetskraft och andra skattefrågor uthyrningsverksamhet anlitar någon för att utföra bygg- och anlägg- ningsarbete. De aktörer som enligt ovan skall omfattas av lagen kan mot denna bakgrund benämnas uppdragsgivare och uppdragstagare. Dessa be- grepp bör kunna bestämmas genom en legaldefinition. Vid ut- formandet av denna definition bör den inte göras vidare än nöd- vändigt som den givetvis måste vara så klar och tydlig som möjligt. Med uppdragstagare avses helt enkelt den som utför bygg- och anläggningsarbetet. Uppdragstagare måste också kunna vara den som tillhandahåller arbetskraft för att utföra detta arbete, dvs. Bestämmelserna om avdragsskyldighet lämpar sig däremot inte för fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet. En privat- person skall således aldrig vara avdragsskyldig enligt lagen och om- fattas därmed inte heller av begreppet uppdragsgivare. Om en näringsidkare som privatperson, t.ex. för renovering av sin bostad, anlitar ett byggföretag för att utföra ett byggarbete skall han inte göra entreprenadavdrag på ersättningen. Kommissionen är medveten om att betydande belopp i och för sig undgår beskattning när privatpersoner köper byggtjänster. Med ett system med entreprenadavdrag kommer man inte åt detta pro- blem utan då krävs andra åtgärder, t.ex. en skattereduktion för ut- gifter för reparationer, om- och tillbyggnader av småhus och bo- stadsrätter. Närmare överväganden kring detta återfinns under av- snitt 8.11. RSV anser att skyldigheten att göra entreprenadavdrag bör åvila i princip alla uppdragsgivare som betalar ut ersättning för bygg- tjänster för att bestämmelserna skall få avsedd effekt. Även ut- ländska företag som betalar ut ersättning för en byggtjänst bör enligt RSV:s mening därför omfattas av bestämmelserna om entre- prenadavdrag. I annat fall finns det en uppenbar risk att systemet kringgås genom att sådana företag anlitas för entreprenader. Verkets utgångspunkt har därför varit att utländska företag skall Svart arbetskraft och andra skattefrågor omfattas av regelsystemet för entreprenadavdrag.14 Detta förut- sätter att de särbestämmelser som finns rörande utländska arbets- givare ses över och att den föreslagna ordningens förenlighet med EG-rätten penetreras. Med utländsk arbetsgivare avses i detta kapitel, om inte annat sägs, utländsk arbetsgivare som saknar fast driftställe i . För arbetsgivare som har fast driftställe i gäller nämligen samma regler som för en svensk arbetsgivare. I 2 kap. 29 § inkomstskatte- lagen (1999:1229), IL, återfinns en definition av begreppet fast drift- ställe. Många – dock inte alla – skatteavtal som ingått med andra länder bygger på modellavtal, i vilket det föreskrivs att ett entreprenadarbete skall pågå för att räknas som fast driftställe. Arbetsgivaravgifter – betalningsskyldighet och redovisningsskyldighet i för utländsk arbetsgivare En utländsk arbetsgivare, som alltså saknar fast driftställe här i , är skyldig att betala arbetsgivaravgifter för de arbetstagare som omfattas av svensk socialförsäkring. Denna skyldighet be- stämde helt ensidigt genom en lagändring som trädde i kraft . Genom en ändring i 11 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring, AFL, hänfördes lön från utländsk arbetsgivare utan fast driftställe i till inkomst av anställning istället för inkomst av annat förvärvsarbete. Därigenom blev arbetsgivaren av- giftsskyldig för samtliga förekommande arbetsgivaravgifter.15 Eftersom den utländske arbetsgivaren är skyldig att betala arbetsgivaravgifter, skall han registreras enligt 3 kap. 1 § SBL och tilldelas ett skattekonto enligt 5 § samma kapitel. Behörig myndig- het att fatta beslut rörande utländska företag är skattemyndigheten i (2 kap. 2 § SBL). Sociala avgifter i ett internationellt perspektiv Inom EU och EES-området gäller EG:s förordning nr 1408/71 om social trygghet. I förordningen utpekas vilket lands socialförsäk- ringslagstiftning som skall tillämpas i olika fall. 14RSV:s rapport 2002:6, Svart arbetskraft inom byggbranschen, s. 12, 58 och 61ff. 15Angående detta stycke se SFS 1975:1160 och prop. 1975/76:46 s. 39. Svart arbetskraft och andra skattefrågor primärt sikte på i vilket land man skall ha rätt att erhålla sociala förmåner. Vid bestämmande av vilken medlemsstats lagstiftning om social trygghet som en person skall omfattas av, skall personen enligt huvudregeln omfattas av lagstiftningen i den stat där han arbetar. Det skall dock betonas att förordningen endast styr vilket land som har rätt att ta ut sociala avgifter, dvs. det är fråga om rena lagvalsregel. Däremot saknas materiella regler om avgiftsunderlag, avgifternas storlek etc. Dessa frågor styrs helt av intern rätt i den aktuella medlemsstaten.16 skall också tillämpa ett stort antal avtal som ingåtts mellan någon av gemenskaperna (EEG, EURATOM eller ) och ett eller flera tredje länder. Detsamma gäller i fråga om s.k. blandade avtal, dvs. överenskommelser och avtal som de tidigare medlemsstaterna, eller vissa av dem, tillsammans med någon av gemenskaperna har ingått med tredje land. Flera av dessa avtal innehåller bestämmelser om social trygghet av olika slag. I dessa avtal finns inte några uttryckliga bestämmelser om skyldighet att betala socialavgifter. Däremot innehåller avtalen i huvudsak bestämmelser om likabehandling i fråga om rätt till särskilt angivna förmåner. Genom avtalen om social trygghet utsträcks eller inskränks i vissa fall tillämpningen av vad som föreskrivs i respektive lands na- lagstiftning om social trygghet. De flesta avtal som ingått med utomnordiska länder innebär att det är sysselsättnings- landets lagstiftning som skall tillämpas. Avtal om betalning av socialavgifter En utländsk arbetsgivare med fast driftställe i är skyldig att betala arbetsgivaravgifter enligt samma regler som gäller för svensk arbetsgivare. En utländsk arbetsgivare utan fast driftställe är också enligt huvudregeln skyldig att betala arbetsgivaravgifter i . Enligt 2 kap. 8 § socialavgiftslagen (2000:980) kan dock en utländsk arbetsgivare träffa överenskommelse med den anställde om att arbetsgivaravgifter inte skall betalas på ersättning för arbete. Mot- tagaren av ersättningen skall i stället själv i förekommande fall betala egenavgifter på ersättningen. Med införande av möjligheten att träffa avtal av förevarande slag mellan en arbetstagare som sysselsätts i och en utländsk arbetsgivare åsyftades endast 16 /, EG-skatterätt, , , 2000, s. 266-267. Svart arbetskraft och andra skattefrågor att få till stånd en för parterna mer praktisk ordning för de sociala avgifternas erläggande.17