sou · GQB3115d2 · 2003-01-01 00:00:00 — Fråga uppkommer därmed om man under vissa förutsättningar, liksom i SBL, skall kunna få anstånd med att betala in beslutat belopp. Anstånd enligt SBL kan, som nämnts, även ges med av- givande av deklarationen och därmed också det belopp som dekla- rationen avser. Behov av anstånd med avgivande av entreprenaddeklaration kan inte jämföras med behov av anstånd med avlämnande av skatte- deklaration. Krav på avgivande av deklaration föreligger inte förrän betalning av fakturan sker och avdraget belopp skall betalas in till skattemyndigheten. Förfallodag på fakturan saknar betydelse. På detta sätt kan man säga att uppdragsgivaren i viss mån förfogar över tidsfristerna och att behovet av anståndsmöjlighet inte kan jämföras med behovet i skatte- och avgiftssammanhang. Det måste också beaktas att en anståndsmöjlighet även skulle innebära för- dröjningar för den som det avdragna beloppet tillhör och som så fort som möjligt bör få tillgång till beloppet. En entreprenaddekla- ration är dessutom som regel relativt enkel. En eventuell försening av avgivande av deklaration träffas inte heller av någon sanktion i form av t.ex. förseningsavgift. Behovet av anstånd med avgivande av deklaration kan alltså inte jämföras med förhållandena vid avgivande av skattedeklaration. Det finns tvärtom starka skäl mot en anståndsmöjlighet. Vid vissa mycket speciella fall måste ändå finnas en anståndsmöjlighet. Efter- som det skall vara fråga om mycket speciella situationer, bör anstånd enligt en sådan regel endast medges om synnerliga skäl föreligger. Om uppdragsgivaren av orsak som denne absolut inte kunnat råda över, t.ex. datorhaveri, strejk eller brand, inte har möjlighet att komma in med deklaration bör således en anstånds- Svart arbetskraft och andra skattefrågor Sådant anstånd bör endast medges . I fråga om behov av anstånd med inbetalning av avdraget belopp bör beaktas att om uppdragsgivaren har möjlighet att betala upp- dragstagaren, torde denne även ha möjlighet att betala in avdraget belopp till entreprenadkontot. kommer dess- utom i flertalet fall att sakna kännedom om deklarationsskyldig- heten innan inbetalning av avdraget belopp sker. Det bör under- strykas att inte förrän uppdragsgivaren har möjlighet att betala ersättningen till uppdragstagaren uppstår betalnings- och redo- visningsskyldighet till skattemyndigheten. Om uppdragsgivaren inte förmår betala hela ersättningen, finns inte krav på avdragsskyldig- het på av den del han förmår betala. För upp- dragsgivarens del är det enbart fråga om till vilket konto han skall göra inbetalningen. Om uppdragsgivaren inte förmår betala hela skulden, efter avdrag för entreprenadavdrag, till uppdrags- tagaren kan det givetvis utgöra grund för tvist mellan dessa parter och som får göras upp dem emellan. Därutöver kan tilläggas att aktuella medel vid betalningstillfället egentligen är tredje mans, uppdragstagarens, medel. Anledning finns därför att anse att skatte- myndigheten och uppdragsgivaren i allmänhet saknar grund att för- foga över medlen på sådant sätt som ett beslut om anstånd med inbetalning innebär. Vid omprövning och överklagande måste dock anståndsmöjlig- heter liknande de i SBL finnas. Om det kan antas att uppdrags- givaren kommer att befrias från sin avdragsskyldighet måste skatte- myndigheten ha möjlighet att bevilja anstånd med inbetalning. Likaså om han begärt omprövning eller överklagat och det är tveksamt om han kommer att bli betalningsskyldig för det aktuella beloppet. Slutligen bör anstånd kunna beviljas om uppdragsgivaren begärt omprövning av ett beslut om entreprenadavdrag eller ett sådant beslut överklagats och det skulle medföra betydande skade- verkningar för honom eller annars framstå som oskäligt att betala in det belopp som entreprenadavdraget avser. Svart arbetskraft och andra skattefrågor 8.10.6Enskildes rätt till ersättning för kostnader i ärenden och mål om entreprenadavdrag Den enskilde skall ha rätt att få ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m. För skattemål gäller i fråga om ersättning lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m. Lagen gäller enligt 1 § ersättning av allmänna medel för en skattskyldigs kostnader hos domstolar och andra myndigheter i ärenden och mål om skatter. Den samhörighet med skatter som entreprenadavdraget har och de konsekvenser som förslaget kan få för enskilda, talar samman- taget för att det bör finnas samma möjligheter för enskilda att få ersättning enligt lagen om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m. som de som för talan i skattemål. Nämnas kan även att Utredningen om betalningsansvar för före- trädare för juridiska personer föreslagit att lagen om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt m.m. skall vara tillämplig för företrädare som för talan i mål om företrädaransvar enligt 12 kap. 6 § SBL.34 Motsvarande företrädaransvarsreglering föreslås i fråga om entreprenadavdrag. Möjlighet till ersättning bör givetvis även finnas när fråga är om företrädaransvar enligt nu aktuell lagstiftning om entreprenadavdrag. Ersättningsmöjlighet i fråga om företrädar- ansvar skall dock endast finnas när fråga är om mål enligt lagen, dvs. ej i ärendet vid skattemyndigheten. fattar inte beslut i fråga om företrädaransvar, utan första instans är för- valtningsdomstol. Först när frågan är uppe som ett mål vid domstol skall därför möjlighet finnas till ersättning. 8.11Privatpersoners köp av svart arbetskraft Det föreslagna entreprenadavdragssystemet omfattar inte privat- personers köp av svarta bygg- och anläggningsarbeten. Problemet med svart arbetskraft är dock inget specifikt för näringsidkares köp av byggtjänster. Det är även så att betydande belopp undgår beskatt- 34 SOU 2002:08. Svart arbetskraft och andra skattefrågor ning när privatpersoner köper byggtjänster. Bestämmelserna om entreprenadavdrag bör emellertid inte omfatta fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet utan för dessa problem krävs andra åtgärder. Problemen med svart arbetskraft vid privat anlitande av byggtjänster kan man i och för sig komma åt genom t.ex. skatte- reduktion. Från flera håll har också efterlysts ett återinförande av det s.k. ROT-avdraget, se avsnitt 8.4.3. ROT-avdraget, eller skattereduktion enligt lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus och lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, fanns –och –. ROT-avdraget innebar i kort- het att bostadshusägare vid anlitande av arbetskraft för att reparera, bygga om eller bygga till sitt hus medgavs en skattereduktion på arbetskostnaden. Endast byggnader som användes för bostadsända- mål kunde komma i fråga för skattereduktionen. revisorer har på initiativ från bostadsutskottet granskat effekterna av det statliga ROT-avdraget som fanns . Resultatet av granskningen återfinns i revisorers rapport /08:8. Granskningens främsta syfte var att undersöka avdragets effekter; dels hur sysselsättningen påverkades, dels i vilken mån svart arbetskraft omvandlades till vit. Efter- som ROT-avdraget inte längre fanns för gransk- ningen innehåller rapporten inga förslag om åtgärder rörande detta avdrag. Studien bygger till stor del på en enkätundersökning till ett antal småhusägare samt till hyreshusägare, dock ej bolag eller organisa- tioner. Urvalet begränsades till och till dem som erhöll ROT-avdrag under . Svaren på enkäten bedömdes dock vara giltiga för hela landet. Enkäten sändes till 431 småhusägare och 431 privata hyreshusägare. Svart arbetskraft och andra skattefrågor SOU 2002:115 småhusägarna var och för de privata hyreshusägarna . Svaren på enkäten till fastighetsägarna anses av revisorerna ge fog för slutsatsen att ROT-avdraget ökade fastighetsägarnas efterfrågan på reparationer och ombyggnader. Grovt sett påverkade avdraget de sökande i hälften av fallen när det gällde småhusen och i 60 pro- cent av fallen när det gällde hyreshusen. Det rörde sig om de fall där avdraget antingen var avgörande för att åtgärderna skulle vidtas eller de fall där avdraget tidigarelagt åtgärder. En mer försiktig tolkning av avdragets effekt, som endast tar med de fall där avdraget har varit avgörande för åtgärden, kommer fram till att av småhusägarna och av ägarna till hyreshus genom- förde sina byggåtgärder på grund av ROT-avdraget. Sammantaget är erfarenheterna av undersökningen följande:35 N Avdraget verkar, , ha påverkat fastighetsägare att genomföra åtgärder. N Avdraget verkar till viss del ha omvandlat svart arbetskraft till vit. N Fastighetsägarna har inte upplevt avdraget som krångligt. N Hantverkarna har däremot haft en del pappersarbete för att hjälpa fastighetsägarna. N Nivån på avdraget, , verkar ha varit tillräcklig. N Hantverkarna kan tänka sig en lägre byggmoms som alternativ till ROT-avdraget. De fakta som kom fram i rapporten tydde enligt revisorerna på att ROT-avdraget hade fungerat tämligen väl. Flertalet av remiss- instanserna instämde i den bedömningen. Revisorerna lade dock inga specifika förslag med anledning av detta. som ROT-avdraget fanns, 1993–1999, kom samman- lagt nästan 1 miljon ansökningar om avdrag in till skattemyndig- heterna. Det sammanlagda skatteavdraget uppgick till ca 11 miljar- der kronor. En stor del av fastighetsbeståndet berördes av detta skatteavdrag. Inga utvärderingar av åtgärden genomfördes dock på uppdrag av regering eller riksdag som avdraget ännu 35 revisorers rapport effekter (2001/02:8), s. 6 f. Svart arbetskraft och andra skattefrågor fanns i bruk. Revisorerna ansåg mot denna bakgrund att det var anmärkningsvärt att en så pass omfattande åtgärd infördes och verkade utan att den utvärderades. Revisorerna ansåg det principiellt viktigt att även stöd som utgår som nedsätt- ningar av skatter utvärderas och prövas på samma sätt som utgifter. Byggindustrin är en mycket konjunkturkänslig bransch. Under vissa perioder kan arbetslösheten bland byggnadsarbetare och hant- verkare stiga kraftigt. Då kan det vara motiverat med någon form av offentlig stimulans av nybyggande eller av ROT-verksamheten. Revisorerna ansåg det därför sannolikt att en åtgärd liknande ROT-avdraget skulle kunna bli aktuell igen när konjunkturläget gör det motiverat. Revisorerna underströk dock vikten av att en sådan åtgärd i så fall borde analyseras noggrant innan den införs och följas upp och utvärderas medan den är i kraft.36 8.11.3Effekten på offentliga finanser Inför återinförandet 1996 av möjligheten till skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus redovisade regeringen sin bedömning av den föreslagna lagens budgeteffekter. Med vägledning utifrån utfallet från den tidigare tillämpningen av i princip samma regler –31 de- cember 1994 bedömdes de primära budgeteffekterna att komma att uppgå till ett inkomstbortfall på vid taxering och till vid taxering. Vid den tidigare tillämpningen rådde en viss oklarhet kring reglernas innebörd , vilket kan ha bidragit till att be- gränsa reduktionsbeloppet . kan det yrkade re- duktionsbeloppet för till viss del ha avsett åtgärder för vilka avdrag kunde yrkas vid taxering. Mot denna bakgrund kan de prognostiserade reduktionsbeloppen sättas till vid taxering och vid taxering. Dessa belopp utgör de primära budgeteffekterna. Dessa kommer att motverkas av indirekta budgeteffekter, där stor- leken av dessa blir beroende av bl.a. i vilken utsträckning aktiviteten i byggsektorn ökar p.g.a. skattereduktionen. Detta bidrar till ökade skatteintäkter och minskade utgifter för arbetslösheten. De indirekta effekterna är dock svåra att kvantifiera och av försiktighetsskäl beaktas inte dessa vid budgetbedömningen. 36a a s. 56. 1995/96: 198 s. 36. Svart arbetskraft och andra skattefrågor Enligt revisorer uppgick det sammanlagda skatteav- draget till ca 11 miljarder kronor.38 Bland de frågor som bostads- utskottet lämnade till revisorerna fanns en fråga om ROT-avdraget lett till ökade skatteintäkter från näringsidkare och anställda som utfört ROT-arbetena. Om ROT-avdraget hade uppnått sitt syfte att skapa nya arbetstillfällen i byggsektorn och omvandla svarta arbeten till vita så skulle avdraget åtminstone delvis ha betalt sig självt genom ökade skatteintäkter och även minskade utgifter för arbetslöshetsersättning. De undersökningar som revisorerna genomförde för sin gransk- ning tydde på att ROT-avdraget påverkat ägare av både småhus och hyreshus att genomföra ROT-åtgärder, framförallt genom att de tidigarelagts. Någon säkrare kalkyl över ROT-avdragets effekter på sysselsättning och offentliga finanser ansågs dock inte möjlig att göra utifrån det underlag som var tillgängligt för revisorernas gransk- ning.39 I sammanhanget kan nämnas att har gjort en studie av effekterna av ROT-avdragen. Enligt deras beräk- ningar skulle ca hälften av årsarbetena inte ha kommit till stånd utan skattereduktionen. Detta skulle vidare enligt föreningens be- räkningar innebära en nettointäkt, dvs. intäkter av moms, inbesparad A-kassa m.m. minus ROT-avdraget, om . Två andra studier som visserligen inte gäller ROT-avdraget utan de bidrag som betalades ut som extra statligt stöd för förbättring av bostäder 1995, dvs. det år som ROT-avdraget inte fanns, kan ändå kan ge en fingervisning om storleken på effekterna. Det är dels en rapport från (Extra statligt stöd för förbättring av bostäder, 1996:6) dels en rapport från (Syssel- sättningseffekter av ESS och , RRV 1997:50) som berör samma område. I den enkätundersökningen som RRV gjorde visade det sig att ungefär hälften av de projekt som genomfördes skulle ha genom- förts ändå. Hälften av de årsarbetskrafter som arbetade med de bidragsstödda projekten utgjorde således nettoeffekten av bidragen, i det här fallet ungefär 17 000 årsverken. Om man ser till den studie som gjorde (Extra statligt stöd för förbättring av bostäder [ESS], 1996:6, s. 56), som bl.a. omfattade det extra statliga stödet till förbättring av bostäder, gjordes uppskattningen att unge- 38Riksdagens revisorers förslag angående ROT-avdragets effekter (2001/02:RR18), s. 11. 39Riksdagens revisorers rapport effekter (2001/02:08) s. 53. Svart arbetskraft och andra skattefrågor fär hälften av arbetena i flerfamiljshus inte hade kommit till stånd utan stödet och att resten hade tidigarelagts tack vare stödet. Stödets effekter var således stora. När det gällde samma bidrag till småhus, där bidragsdelen var lägre än för flerbostadshusen, nämli- gen av arbetskostnaden, gjordes uppskattningen att av åtgärderna hade blivit genomförda även utan bidrag. En tidigareläggning hade dessutom endast skett i begränsad om- fattning. Det s.k. ROT-avdraget bör återinföras vid konsumenttjänster. Syftet med den skattereduktion (ROT-avdraget) som infördes var i och för sig främst att öka kapacitetsutnyttjandet inom byggsektorn och att motverka arbetslösheten. Insatsen skulle be- gränsas och avse den tid då det var särskilt angeläget med stimu- lansåtgärder. Av revisorers granskning framgår också bl.a. att avdraget hade effekt på sysselsättningen genom att det verkade ha påverkat fastighetsägare att genomföra åtgärder, men även att det verkade ha omvandlat svart arbetskraft till vit. Om ROT-avdraget betalat sig själv genom ökade skatteintäkter och minskade utgifter för arbetslöshetsersättning finns inte belagt. Någon säkrare kalkyl över ROT-avdragets effekter på sysselsätt- ning och offentliga finanser var för revisorer inte möjlig göra utifrån det underlag som var tillgängligt för deras granskning. Eftersom systemet med ROT-avdrag ändå fungerat bra måste det vara ett rimligt antagande att det i vart fall delvis betalat sig själv. Sammantaget verkar avdraget således ha fungerat tämligen väl. För att på nytt användas som stimulansåtgärd och mot- verka svart arbetskraft synes avdraget därför vara en åtgärd man bör överväga att på nytt införa. Betydande belopp undgår beskatt- ning när hushåll köper byggtjänster svart. Privatpersoners köp av byggtjänster omfattas inte heller av systemet med entreprenadav- drag. Från flera håll har efterlyst ett återinförande av det s.k. ROT- avdraget. Detta motverkar i och för sig inte problemen med svart arbetskraft inom entreprenörskedjor, men för att komma till rätta Svart arbetskraft och andra skattefrågor med problem med svart arbetskraft vid privat anlitande av bygg- tjänster har däremot ROT-avdraget visat sig ha effekt. Ett ROT- avdrag borde dessutom genom sin stimulanseffekt i vart fall i viss mån motverka den likviditetspåverkan som ett entreprenadavdrag skulle ha på företagen. Kommissionen anser mot denna bakgrund att man bör överväga ett införande av ROT-avdraget vid konsumenttjänster på nytt. Av revisorers granskning av ROT-avdragets effekter fram- går bl.a. att revisorerna fann det anmärkningsvärt att en så pass omfattande åtgärd infördes och verkade utan att den utvärderades. Revisorerna underströk det principiellt viktiga i att även stöd som utgår som nedsättningar av skatter utvärderas och prövas på samma sätt som utgifter. Mot bakgrund av denna kritik bör en sådan åtgärd därför föregås av analys och utvärderas under tid som den pågår. Vid införande av ett system med entreprenadavdrag när ersätt- ningar betalas ut vid byggentreprenader uppkommer fråga om vilka skatter som skall säkerställas med avdraget och den däremot svarande insättningen på entreprenadkonto. I första hand har av- sikten varit att säkerställa skatter och avgifter för den arbetskraft som anlitas av entreprenörerna. Det är också mot den bakgrunden som storleken på avdraget har föreslagits uppgå till . RSV har emellertid också berört frågan om avdraget eventuellt bör säkerställa även den mervärdesskatt som entreprenören har att erlägga till staten. I så fall skulle avdragets storlek behöva justeras uppåt. I rapporten diskuteras också om inte alternativa åtgärder skulle kunna bli aktuella på mervärdesskatteområdet. Bakgrunden är att det konstaterats att mervärdesskatt går förlorad genom att underentreprenörer debiterar mervärdesskatt på fakturorna till beställarna, men betalar inte in beloppen till staten. Beställarna kan ändå tillgodogöra sig avdrag för den debiterade momsen. Skatte- bortfallet i denna del uppskattas i rapporten till 400–per år.40 40 RSV rapport, Svart arbetskraft inom byggbranschen, 2002:6, s. 81. Svart arbetskraft och andra skattefrågor Vid ett införande av entreprenadavdrag uppkommer frågan om uppdragsgivarens insättning på entreprenadkonto av delar av faktu- rabeloppet också bör omfatta ett belopp som motsvarar den mer- värdesskatt som tagits upp på fakturan. Detta skulle kunna konstrueras så att uppdragstagarens och upp- dragsgivarens roll i mervärdesskattesammanhang är formellt oförändrad. Uppdragstagaren/säljaren skulle fortfarande vara skattskyldig, skyldig att debitera och betala mervärdesskatten etc. Hans betalning skulle dock säkerställas genom skyldigheten för uppdragsgivaren att innehålla en del av fakturabeloppet för entreprenörens räkning. Eftersom normala regler formellt upprätt- hålls, skulle risken att komma i konflikt med EG-regler på mer- värdesskatteområdet minska. Det finns emellertid risk för att detta inte ger avsedd effekt. Vare sig entreprenadavdrag har skett eller inte, upprätthålls ju vanliga regler för avdragsrätten. Ett fakturerat belopp blir avdragsgillt hos fakturamottagaren/uppdragsgivaren oavsett om inbetalning på entreprenadkonto skett eller inte. För att undvika att detta sker måste man göra avdragsrätten hos fakturamottagaren/uppdragsgivaren beroende av såväl dennes egen momsredovisning och momsbetalning, som av att denne gjort ett riktigt entreprenadavdrag för fakturautställarens räkning. Att för- söka utforma reglerna så skulle emellertid ge upphov till diverse antagligen svårlösta frågor, och dessutom uppenbart vara i strid mot EG-reglerna på momsområdet. Det finns emellertid också praktiska skäl som talar mot att entre- prenadkontosystemet även skulle omfatta mervärdesskatten. Re- glerna i SBL om när skattedeklaration skall lämnas innebär att skatteavdrag, arbetsgivaravgifter och mervärdesskatt för en viss redovisningsperiod redovisas endast om beskattnings- underlaget till mervärdesskatt överstiger . För företag med lägre omsättning redovisas mervärdesskatten senare än skatteavdragen och arbetsgivaravgifterna. Dessa skillnader skulle innebära komplikationer i ett system med entreprenadkonto, efter- som det vid tillgodoförande av medlen måste kunna avgöras om den skattskyldige korrekt redovisat de skatter och avgifter som omfattas av systemet. Ett alternativ som RSV istället föreslår är att tillämpa ett system med s.k. omvänd skattskyldighet. Det innebär att fakturautställaren/ Svart arbetskraft och andra skattefrågor uppdragstagaren vid entreprenadtjänster skulle fakturera utan mer- värdesskatt. Det är i stället fakturamottagaren/uppdragsgivaren som i sin momsdeklaration skulle redovisa mervärdesskatt på beloppet, och normalt göra ett motsvarande avdrag för ingående skatt. Genom ett system med omvänd skattskyldighet försvinner möjligheten för den som förvärvar en tjänst eller en vara att dra av ingående mervärdesskatt som fakturerats men inte betalats in av en uppdragstagare. I en inventering gjord av nämns omvänd skattskyldighet, eller reverse charge, som en tänkbar åtgärd mot skattefusk inom mervärdesskatteområdet. I denna kartläggning nämns emellertid också två olika modifierade former av omvänd skattskyldighet.41 Enligt den ena förslaget med modifierad reverse charge skulle man kunna tänka sig ett system där skattemyndigheten ges möjlig- het att i speciella fall fatta beslut riktat mot ett specifikt företag innebärande att det företagets omsättning från visst företag skulle åvila dem själva, dvs. Säljaren skulle istället bli befriad från skattskyldighet på samma omsättning. På så sätt skulle man kunna ingripa vid seriösa företags handel med oseriösa företag, där de seriösa företagen åberopar god tro, dvs. att de kontrollerat säljarnas momsregistrering och F-skatt. Detta förfarande kan användas för att få stopp på ett upplägg med kedjetransaktioner genom att mer generellt besluta om tillämpning av omvänd skattskyldighet vid inköp från viss säljare eller vid inköp av vissa typer av varor eller tjänster. Det andra förslaget med modifierad form av reverse charge enligt inventeringen avser det förhållandet när det efter utredning konsta- teras att betalning av fakturan, som ligger till grund för ett gjort avdrag för ingående mervärdesskatt, ännu inte gjorts. Omvänd skatt- skyldighet skall då enligt förslaget kunna tillämpas om det finns risk för att fakturautställaren inte betalar in den utgående momsen. skall fatta ett beslut om omvänd skattskyldig- het som tillställs både säljare och köpare. Detta förslag kan an- 41 Inventering av tänkbara åtgärder mot skattefusk inom mervärdeskatteområdet, Dnr Fi2001/3993. Svart arbetskraft och andra skattefrågor vändas för att tillämpa omvänd skattskyldighet i en specifik åter- betalningssituation. 8.12.4Områden där omvänd skattskyldighet redan har införts Enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, skall mervärdesskatt betalas till staten av den som bedriver yrkesmässig verksamhet och som har en skattepliktig omsättning av varor eller tjänster inom landet. Mervärdesskatt skall även betalas vid förvärv eller över- föring av varor från annat EU-land eller vid import av vara från tredje land. Mervärdesskatten skall träffa slutlig konsumtion av varor och tjänster, dvs. slutkonsumenten i produktions- och distri- butionskedjan. Företagen agerar som statens uppbördsmän för mervärdesskatten och skall i regel inte själva bära bördan av skatten. Detta åstadkoms genom en avdragsrätt för ingående skatt. Skatten övervältras därmed som en kostnad på slutkonsumenten, men be- talningsskyldigheten åvilar företagen. Vem som är skyldig att betala skatten till staten, dvs. vem som är skattskyldig, framgår av 1 kap. 2 § ML.