sou · GQB38 · 2003-01-01 00:00:00 — Därmed anser man att förslag att i stället föreskriva i tredje stycket punkten 4 att med skattskyldig likställs den som är betalningsskyldig enligt 12 kap. 6 § inte behövs. Såsom utredningen i den allmänna motiveringen anfört bör det dock av tydlighetsskäl direkt av lagen kunna utläsas att företrädare som avses i 12 kap. 6 eller 6 a § SBL är att anse som skattskyldig. I sammanhanget kan även påpekas att även överenskommen betalningsskyldighet enligt förslaget till 12 kap. 7 c § utgör skatt, eftersom också det är belopp som någon annan än den skattskyl- dige är betalningsskyldig för enligt SBL. Genom denna lagändring framgår det dessutom klart att anståndsbestämmelserna är tillämp- liga eftersom fordran definitionsmässigt är skatt och företrädaren skattskyldig. 11 kap. 1 § Det allmänna och företrädaren kommer enligt utredningens förslag i 12 kap. 7 c § att ha en lagstadgad rätt att ingå frivillig överens- kommelse om företrädarens betalningsskyldighet enligt 6 eller 6 a § samma kapitel. Det allmännas beslut om att ingå sådan överens- kommelse kan därmed också sägas utgöra ett beslut om betalnings- ansvar enligt 12 kap. Överenskommelsen är emellertid inte något beskattningsbeslut förrän det fullgjorts i alla delar, vilket framgår av tredje stycket. För att överenskommelsen skall utgöra beskattningsbeslut krävs alltså att den fullgjorts i alla delar. Med detta avses att samtliga de villkor som föreskrivits i överenskommelsen skall ha fullgjorts. Först när företrädaren betalat överenskommet belopp på det sätt som parterna överenskommit är överenskommelsen således ett beskattningsbeslut. Beskattningsbeslut skall föranleda att debite- ringsåtgärder vidtas av skattemyndigheten enligt t.ex. 3 kap. 5 §. Enligt detta stadgande skall skattemyndigheten bl.a. registrera skatt som skall betalas in eller betalas tillbaka enligt ett beskattningsbe- slut, avdragen A-skatt, gjorda inbetalningar och utbetalningar samt belopp som har lämnats för indrivning. Eftersom överenskommel- sen blir ett beskattningsbeslut först när skulden betalats innebär detta att någon skatt som skall betalas och därmed registreras på skattekonto enligt 3 kap. 5 § inte finns. Den inbetalning som gjorts med anledning av överenskommelsen föranleder en kreditering på den juridiska personens skattekonto när överenskommelsen full- följts i alla delar. 12 kap. 6 § Införandet av i rätt tid i första stycket andra meningen innebär endast ett förtydligande av gällande rätt. Såväl när fråga är om underlåtenhet att betala skatt som när fråga är om underlåtenhet att göra föreskrivet skatteavdrag är det förhållandena vid den ur- sprungliga förfallodagen som skall prövas. Med den ursprungliga förfallodagen avses den tid för inbetalning av skatt som följer av bestämmelserna om redovisning av skatt i 10 kap. och därtill anslutande förfallodagar enligt bestämmelserna i 16 kap. När den ursprungliga förfallodagen inte kan anges avses med ut- trycket rätt tid i stället den senaste tidpunkt den ytterligare slutliga skatten för ett visst år skulle ha betalats. Denna förfallodag är i dessa fall den tidpunkt som prövningen av förutsättningarna för betalningsskyldighet knyts till. Som framgår av utredningens förslag (avsnitt 5.4) krävs för att betalningsansvar skall kunna fastställas att företrädaren först och främst har haft anledning att räkna med att betalning inte skulle kunna ske i rätt tid. När en företrädare haft anledning att räkna med det, beror bl.a. på den juridiska personens ekonomiska ställ- ning och på företrädarens ställning. Företrädaren kan inte undgå betalningsansvar på den grunden att hans uppdrag endast varit av formell natur, men han kan i jämförelse med t.ex. en aktiv före- tagsledare anses inte ha haft anledning att agera förrän på ett senare stadium. Var den nedre gränsen för grov oaktsamhet ligger kan inte att med exakthet fastställas utan är givetvis beroende av omständighe- terna i det enskilda fallet. Den är främst beroende av bolagets eko- nomiska situation, men också t.ex. av den aktuella företrädarens faktiska arbetsuppgifter även om denne inte kan undvika betal- ningsansvar på den grunden att uppdraget endast haft formell grund. Ju mer riskabel en rörelse är desto större krav ställs på före- trädaren att antingen klara av betalningen eller vidta åtgärder för en samlad skuldavveckling. Ansvarsfrågan är beroende av hur företrä- daren bedömt eller borde ha bedömt riskerna för betalningsoför- mågan. Om medel till betalning i och för sig funnits, men detta underlåtits på grund av glömska är det hela att se som ren oakt- samhet. Bedömningen blir svårare om den juridiska personen saknade medel till skattebetalningen på förfallodagen. I så fall är det inte endast de subjektiva förutsättningarna på förfallodagen som skall beaktas, utan även förhållandena i ett längre perspektiv. I sista hand kan alltid betalningsansvarsfrihet uppkomma genom att tillse att den juridiska personen försätts i konkurs e.d. Om så inte sker är betalningsskyldigheten beroende av vad som händer fram till förfallodagen. Befogade förväntningar på likvida tillskott till rörelsen har medfört att grov oaktsamhet inte ansetts föreligga. Detsamma gäller om det skett olika former av samråd med berörda myndigheter. Om företrädaren t.ex. har haft insikt i bolagets undergrävda ekonomiska ställning och ändå fortsätter driften (NJA 1971 s. 296) eller om det med hänsyn till företrädarens arbetsuppgifter inte fun- nits skälig anledning att misstänka att företaget inte skulle kunna fullgöra sina skyldigheter i fråga om inbetalning av skatt är exem- pel på hur HD uttryckt var gränsen i vissa fall går (NJA 1973 s. 587). I flera avgöranden har HD använt frasen att företrädaren har haft anledning att räkna med att en fortsatt drift av bolaget skulle innebära en påtaglig risk för att bolagets skyldigheter att inbetala skatt inte skulle kunna komma att fullgöras och ändå fortsätter driften av verksamheten. Vid sådana fall har företrädaren typiskt sett ansetts ha förfarit grovt oaktsamt, såvida det inte varit fråga om rena förbiseenden eller misstag (NJA 1971 b 27). Relativt höga krav på att vara förutseende och agera aktivt ställs alltså på den juridiska personen och dess ställföreträdare för att inte grov oakt- samhet skall anses föreligga. De subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet skall, som ovan anförts under avsnitt 5.4, omformuleras till andra i lagen angivna subjektiva omständigheter. I andra icke straffrättsliga sammanhang har liknande subjektiva förutsättningar av lagstiftaren ofta uttryckts med frasen skäligen bort inse. I återbetalningsreg- ler i lagstiftning angående social ersättning finns ofta ett krav på att den enskilde skäligen borde ha insett att han obehörigen eller med för högt belopp uppburit ersättning för att bli återbetalningsskyl- dig (se t.ex. 20 kap. 4 § första stycket lagen [1962:381] om allmän försäkring, 12 § lagen [1947:529] om allmänna barnbidrag, 13 § lagen [1994:308] om bostadstillägg). När ekonomiskt bistånd ut- gått med för högt belopp kan socialnämnden återkräva beloppet om den enskilde skäligen borde ha insett att biståndet var för högt (33 a § socialtjänstlagen [1980:620]). Utredningen anser att kravet på att företrädaren skall ha haft insikt om risken att betal- ning inte skulle kunna ske i rätt tid bör kunna formuleras på samma sätt. De subjektiva rekvisiten insett eller skäligen bort inse är, till- sammans med den definition av företrädare i 6 c § som förslaget innebär, enligt utredningens mening liktydigt med de tidigare an- vända rekvisiten uppsåt eller grov oaktsamhet. Äldre rättspraxis ger därför vägledning vid tolkning av dessa rekvisit. Som framgår ovan (avsnitt 5.4) har det allmänna att visa att före- trädaren haft denna insikt. Det finns inga skäl att omformulera andra stycket i övrigt. För- utsättningen att företrädaren skall ha vidtagit sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska per- sonens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen är vedertagen. Den omfattar dessutom flera olika situationer och kan inte helt lätt förtydligas. Stadgandet kvarstår därför i denna del oförändrat. Eftersom det kan finnas speciella situationer där företrädaren trots att han insett eller bort inse att betalning inte skulle kunna ske i rätt tid haft fog för att underlåta skatteinbetalningen, skall betalningsskyldighet inte kunna fastställas om underlåtenheten varit ursäktlig. Om företrädaren uppmanats att fortsätta driften av berörda myndigheter och haft fog för sin uppfattning att myndig- heterna skulle godta att skatterna inte betalades i rätt tid har man i rättspraxis inte ansett att oaktsamheten varit grov (NJA 1981 s. 1014 och NJA 1994 s. 170). Detta ursäktlighetsrekvisit är avsett att täcka även rena förbiseenden och misstag som det talats om i upp- bördsförordningens förarbeten. Med detta avses t.ex. det fallet att företrädaren efter förfallodagen fortsätter driften innan åtgärder för en samlad skuldavveckling företas (NJA 1971 b 27). Även om dröjsmålet är något längre kan det anses som ett rent förbiseende eller misstag beroende på orsaken till dröjs- målet (NJA 1960 s. 238). I detta sammanhang bör dock understry- kas att dessa rättfall är av äldre datum och frågan om vad som skall anses som måste bedömas på ett annat sätt mot bakgrund av att dagens indrivningsförfarande är betydligt snabbare. Bestämmelserna i nuvarande tredje och fjärde styckena har flyt- tats till två nya paragrafer, 6 a och 6 b §§. 12 kap. 6 a § I paragrafen, som är ny, har de bestämmelser som finns i 12 kap. 6 § tredje stycket införts. Bestämmelserna reglerar det fall då juridisk person i deklaration lämnat oriktiga uppgifter som för- anlett att den juridiska personen tillgodoförts överskjutande ingå- ende mervärdesskatt med för stort belopp. I motsvarande tidigare reglering (16 kap. 17 § ML) krävdes att företrädaren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet lämnat uppgifter som lett till att den skattskyldige tillgodoförts överskjutande skatt med för högt belopp. Liksom vid betalningsansvar enligt 6 § måste för ansvar enligt detta stadgande krävas att företrädaren har haft viss insikt om att han lämnat oriktiga uppgifter. För att ansvar skall kunna fastställas skall företrädaren därför ha insett eller i vart fall skäligen bort ha insett att de uppgifter han lämnat varit oriktiga. När fråga är om ansvar enligt 6 § kan företrädaren i vissa fall anses ha haft fog för sin underlåtenhet att betala skatten. I sådana fall skall företrädaren inte åläggas betalningsansvar. När företräda- ren i stället insett, eller i vart borde ha insett, att han lämnat orik- tiga uppgifter som lett till att den juridiska personen tillgodoräk- nats överskjutande mervärdesskatt med för stort belopp, är det svårt att hävda att han på grund av vissa omständigheter skulle ha haft fog för sitt handlande. Däremot kan handlandet, liksom när fråga är om ansvar enligt 6 §, på grund av rena förbiseenden eller misstag anses ursäktligt. Möjligheten att jämka betalningsansvaret vid särskilda skäl kvar- står oförändrad (se nya 6 b §) och med detta avses således det som enligt tidigare reglering (77 a § UBL, 16 kap. 17 § ML m.fl. lagrum) utgjorde jämkningsskäl och som utformats i rättspraxis. 12 kap. 6 b § Liksom enligt tidigare reglering (77 a § UBL m.fl. lagrum) skall det vara möjligt att helt eller delvis befria företrädaren från betalnings- ansvar om det föreligger särskilda skäl. Denna befrielsemöjlighet motsvaras alltså av den jämkningsmöjlighet som fanns i tidigare regelsystem, dvs. före skattebetalningslagens tillkomst, och som utformats i rättspraxis. 12 kap. 6 c § Företrädares betalningsansvar är även beroende av uppdragets art. Det krävs att företrädaren har haft ett bestämmande inflytande i den juridiska personen för att han skall ha haft anledning att in- formera sig om bolagets ekonomiska ställning. Först när företräda- ren har en sådan ställning i den juridiska personen kan det konsta- teras att han borde ha insett att bolaget inte skulle komma att kunna betala skatten. I en ny paragraf har mot denna bakgrund en definition av företrädare tagits in. 12 kap. 7 § I första stycket har en ändring gjorts som innebär att talan skall väckas vid allmän förvaltningsdomstol i stället för som tidigare vid allmän domstol. I ett nytt andra stycke regleras vid vilken länsrätt talan skall väckas. Med juridisk person avses den vars skatte- eller avgiftsskuld är ifråga. Härvid kan särskilt anmärkas att med grundläggande skattefordran avses även avgiftsfordran (jfr 1 kap. 4 §). Bestämmelserna i nuvarande första stycket andra meningen har flyttats till ett nytt tredje stycke. 12 kap. 7 a § Denna nya paragraf reglerar skyldigheten för länsrätt och kammar- rätt att hålla muntlig förhandling i mål om företrädaransvar. Bestämmelsen innebär ett avsteg från vad som annars gäller enligt FPL för handläggning av förvaltningsmål. Endast om det saknas anledning att anta att betalningsskyldighet kommer att fastställas får domstolen avslå en begäran om muntlig förhandling. 12 kap. 7 b § I paragrafen, som är ny, anges att mål om företrädaransvar skall handläggas skyndsamt. Om mål om den grundläggande skattefordran handläggs samti- digt vid domstolen bör målen handläggas gemensamt. Som en kon- sekvens av detta kan skattemålet få en snabbare handläggning än det annars skulle ha fått. 12 kap. 7 c § Denna nya paragraf reglerar en möjlighet att träffa en utomproces- suell överenskommelse om betalningsskyldighet. Förlikning är inte möjlig vid allmän förvaltningsdomstol. Vid en eventuell ansökan om betalningsansvar enligt 6 eller 6 a § kommer målet vid domstolen, liksom skattemål, närmast att likna ett indis- positivt tvistemål. Paragrafen gör det dock möjligt för det allmänna och företrädaren att träffa utomprocessuella överenskommelser om betalningsansvar. Om det redan pågår ett mål vid en domstol när parterna ingår överenskommelsen är dock domstolen förhindrad att pröva frågan om betalningsansvar och måste då avvisa ansökan om den inte återkallas. Att mål om företrädaransvar pågår vid en domstol utgör således inte hinder mot att överenskommelse om ansvaret träffas. Om överenskommelsen sedan förfaller på grund av att den inte fullföljts, t.ex. därför att företrädaren inte betalar hela beloppet, är det allmänna oförhindrad att på nytt ansöka om betal- ningsansvar. Skäl att begränsa betalningsskyldigheten För att skattemyndigheten eller kronofogdemyndigheten skall kunna träffa en förlikning med företrädaren krävs enligt gällande rätt att det föreligger omständigheter som kan motivera att myn- digheten gör gällande betalningsansvar endast beträffande en del av den totala skulden. Genom att nu i lagen reglera denna möjlighet för staten att träffa överenskommelse om betalningsansvaret inne- bär ingen ändring i sak i detta avseende. Det nu i lagen inskrivna kravet på att det skall föreligga skäl för att begränsa betalningsan- svaret har alltså inte för avsikt att ändra rättsläget. För att rätt att ingå sådan överenskommelse skall anses föreligga krävs sålunda att det finns en sådan saklig grund till begränsning av betalningsskyl- digheten. Som angetts under den allmänna motiveringen (se avsnitt 6.6.5) kan såväl handläggnings- som processekonomiska skäl ut- göra grund för att begränsa betalningsskyldigheten. Utöver dessa i förarbetena (prop. 1996/97:100 s. 444) till skatte- betalningslagen angivna omständigheter som kan utgöra skäl för att träffa en överenskommelse om betalningsskyldigheten har Riks- skatteverket nämnt följande exempel: Skäl för delvis befrielse föreligger. Snabbare och säkrare betalning erhålls. Sociala eller medicinska skäl föreligger. De utmätningsbara tillgångarna har lägre värde än förliknings- budet.1 Det finns å andra sidan omständigheter som i stället talar mot att betalningsskyldigheten skall begränsas. Det kan, mot bakgrund av gäldenärens personliga förhållanden eller annan anledning, vara olämpligt från allmän synpunkt att träffa överenskommelse om betalningsskyldigheten exempelvis i följande fall: Brottslighet har förekommit i näringsverksamheten. Näringsförbud kan vara aktuellt. Företrädaren har varit inblandad i flera konkurser. Företrädaren har höga inkomster eller stora tillgångar. Näringsverksamheten har varit oseriös. Befrielsegrunder saknas helt. 1 RSV, Handledning för företrädaransvar och ackord, 2000, s. 81. Målet har prejudikatintresse och kan bidra till rättsutveck- lingen. Redovisnings- och/eller betalningsförsummelser förekommer i ny verksamhet; om företrädarens inflytande/intresse i den nya verksamheten synes vara begränsat, exempelvis ett mindre aktieinnehav, bör utredning dock göras om hans verkliga ställ- ning i företaget.2 1 kap. 9 § RF anger att domstolar samt förvaltningsmyndigheter och andra som fullgör uppgifter inom den allmänna förvaltningen i sin verksamhet skall beakta allas likhet inför lagen samt iaktta sak- lighet och opartiskhet. Denna grundläggande handlingsregel har betydelse bl.a. för hur myndigheterna skall utreda sina ärenden. Till skillnad från taxeringslagen (3 kap. 1 §) innehåller inte SBL någon uttrycklig regel om skattemyndighetens utredningsskyldig- het. Inte heller förvaltningslagen innehåller någon allmän regel om myndigheternas utredningsansvar. Som allmän grundregel gäller dock att förvaltningsförfarandet bygger på den s.k. officialprinci- pen till skillnad från förhandlingsprincipen och att det därför är myndigheten som har det yttersta ansvaret för att ett ärende blir tillräckligt utrett.3 Innebörden av utredningsansvaret varierar bero- ende på bl.a. vad ärendet gäller och vem som har tagit initiativet till det. När en myndighet vidtar åtgärder i allmänt intresse vilar ut- redningsansvaret tyngre på myndigheten än i ärenden där en en- skild begär att få en förmån av samhället. För förvaltningsmyndigheter har denna officialprincip delvis bli- vit lagfäst genom 4 § förvaltningslagen (1986:223). För förvalt- ningsdomstolarnas del är samma princip inskriven i 8 § första stycket FPL. Hur långt utredningsskyldigheten sträcker sig får som ovan nämnts avgöras med hänsyn inte minst till ärendets beskaf- fenhet. Av detta följer att myndigheten som utreder frågan om betal- ningsansvar enligt 12 kap. 6 § inte kan fatta beslut om överens- kommelse enligt den nu föreslagna paragrafen utan att först ha ut- rett att i vart fall förutsättningar för att väcka talan om sådant ansvar föreligger. Myndigheten måste således konstatera att såväl 2 A. a. s. 81. 3 Se t.ex. SOU 1981:46, Ändringar i förvaltningslagen, s. 99. de objektiva som de subjektiva förutsättningarna föreligger innan beslut fattas om att träffa överenskommelse om frivilligt betal- ningsansvar. Om domstolen i stället skall pröva frågan om betal- ningsansvar i sak har den en relativt långtgående utredningsskyl- dighet genom 8 § FPL. Överenskommelsen vinner laga kraft enligt utredningens förslag när den har fullföljts i alla delar och är då att anse som ett direkt verkställbart beskattningsbeslut (jfr 11 kap. 1 §). Beslutsdagen blir den sista dag som alla villkor i överenskommelsen skall vara upp- fyllda. Frågan om betalningsansvar är därmed avgjord och kan inte därefter bli föremål för prövning av domstol, såvida inte överens- kommelsen förklaras ogiltig efter ansökan om resning (se vidare under kommentarerna till 21 kap. 3 §). Frågan om betalningsansvar är således efter en överenskommelse som fullgjorts enligt denna paragraf rättskraftigt avgjord eller, med andra ord, res judicata. Domstolen är dock redan i och med att parterna träffat en överens- kommelse förhindrad att pröva frågan om betalningsansvar. En ansökan om betalningsansvar eller ett pågående mål om sådant ansvar skall därför avvisas av domstolen efter det att parterna träf- fat överenskommelse om ansvaret oavsett om den ännu vunnit laga kraft eller inte. Rättskraften kan inte sträcka sig längre än den rättsföljd som överenskommelsen gäller eftersom parterna måste kunna förutse vilka konsekvenser överenskommelsen får. Det är således av stor vikt att överenskommelsen är så tydlig som möjlig. I andra stycket har mot denna bakgrund ställts upp vissa grundläggande krav som överenskommelsen skall uppfylla för att vara giltig. I överenskom- melsen skall anges den grundläggande skatte- eller avgiftsfordran som avses med överenskommelsen. Med detta avses den till ett be- lopp bestämt obetalt underskott som finns på skattekontot . Betalningsskyldigheten enligt tidigare gällande ord- ning i bl.a. UBL avsåg en viss skatt eller avgift. Grunden för den betalningsskyldighet som kan läggas på en företrädare är i SBL i stället det skatte- eller avgiftsbelopp som den juridiska personen är skyldig att betala.4 Vid en domstolsprocess om betalningsansvar anses det också tillräckligt om staten anger vilka belopp som för- 1996/97:100 s. 439 och 591. fallit till betalning vid de olika redovisningstillfällena utan angi- vande av vilka slag av skatter eller avgifter som respektive belopp avser. Först vid behov, t.ex. med anledning av företrädarens in- vändningar, kan staten tvingas komplettera uppgifterna i stäm- ningsansökan.5 Även vid frivilliga överenskommelser om betalningsskyldigheten måste det anses tillräckligt om aktuella belopp jämte förfallodagar anges i överenskommelsen. Detta över- ensstämmer även med skattekontosystemets grunder där särredo- visning så långt som möjligt skall undvikas. Det måste vidare framgå av överenskommelsen med vilket belopp av denna skuld som företrädaren åtar sig betalningsansvar. Det föreslås också att staten uttryckligen även skall avstå från vidare anspråk mot företrädaren avseende den juridiska personens skulder som omfattas av överenskommelsen. Det måste givetvis vara helt klart för den enskilde att överenskommelsen innebär att betalningsskyldigheten är slutligt avgjord i och med att samtliga villkor är uppfyllda. Det föreslås därför att detta skall anges ut- tryckligen i överenskommelsen. I överenskommelsen måste även anges ett överenskommet belopp skall vara betalt. Detta kan givetvis i en och samma överenskommelse innebära flera olika tidpunkter för olika delbelopp eller av annan orsak beroende på vilka betalningsvillkor parterna kommer överens om. Överenskommelsen förfaller om den inte fullföljs i alla delar. Om överenskommelsen således aldrig vinner laga kraft t.ex. på grund av att företrädaren inte betalar in överenskommet belopp, är därför det allmänna oförhindrad att ansökan om betalningsansvar på nytt eftersom frågan aldrig prövats i sak av domstolen. Om företrädaren har betalat in en del av skulden har han givetvis rätt att tillgodoräkna sig detta belopp efter ett senare domstolsbeslut om betalningsansvar. Överenskommelsens innehåll i övrigt De i lagtexten angivna kraven på vad överenskommelsen skall innehålla är på inget sätt uttömmande. Överenskommelsen enligt föreslagna 12 kap. 7 c § SBL blir närmast att jämföra med stadfäst förlikning. Liksom vid tidigare förlikningar kan därför även de nu föreslagna överenskommelserna komma att innehålla olika villkor 5 Se t.ex. Hovrättens över och beslut (Ö 608-00). under förutsättning att villkoret inte strider mot lag eller god sed eller innefattar en omöjlig prestation. Förutom de i paragrafen angivna villkoren måste givetvis vissa andra grundläggande uppgif- ter framgå av överenskommelsen, såsom mellan vilka parter över- enskommelsen ingås, men även olika villkor för överenskommelsen måste kunna fastställas. I de förlikningsavtal som träffas före- kommer ibland en klausul som innebär att företrädaren åtar sig att betala ett mindre belopp av den totala skulden inom . Om betalning inte sker senast kommer i stället hela skulden att förfalla till omedelbar betalning. Sådana villkor och andra som det allmänna och företrädaren finner önskvärda kan de givetvis komma överens om. På vilket sätt de kommer överens om betalningsansvaret, förutom de i paragrafen angivna villkoren, bestämmer de själva.