prop · GQ03128 · 2003-06-28 00:00:00 — 3.inom landet mellan en obegränsat och en begränsat skattskyldig. Kontrolluppgift skall lämnas för fysiska och juridiska personer av den som har förmedlat betalningen. I kontrolluppgiften skall uppgift lämnas om 2.vad betalningen avser, 3.vilket land som betalningen gjorts till eller kommer från, och 4.vid betalning till utlandet, betalningsmottagarens namn. Denna lag träder i kraft och tillämpas första gången vid taxering. 3 Ärendet och dess beredning gav regeringen i uppdrag att analysera reglerna om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer (rskr. 1999/2000:248). Regeringen gav därefter en särskild utredare i uppdrag att bl.a. dels undersöka om bestämmelserna i 12 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483) behöver formuleras om så att de på ett bättre sätt kan säkerställa att företrädare för juridiska personer inte blir betalningsskyldiga i större utsträckning än vad som gällde tidigare enligt bl.a. 77 a § uppbördslagen (1953:272), dels undersöka om nuvarande förfarande när en företrädare för en juridisk person skall åläggas betalningsansvar för den juridiska personens skatter och avgifter är det mest ändamålsenliga (dir. 2000:89). Utredningen antog namnet Utredningen om betalningsansvar för företrädare för juridiska personer. Utredningen lämnade betänkandet Företrädaransvar (SOU 2002:8). Sammanfattningen av betänkandet finns i bilaga 1. Utredningens lagförslag är intaget i bilaga 2. Betänkandet har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i (dnr Fi2002/549). I detta ärende behandlas också Svenska Bankföreningens och Svenska Fondhandlareföreningens skrivelse där föreningarna hemställt om ett förtydligande av 12 kap. 1 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter vad avser vilka betalningar som kontrolluppgift skall lämnas om. Vidare har föreningarna hemställt om att uppgift inte skall behöva lämnas om vad betalningen avser. Skrivelsen har remitterats till riksbank, Riksåklagaren, , , , , , , för Regelgranskning och Föreningen . En sammanställning av remissinstansernas yttranden finns tillgänglig i (dnr Fi2003/1649). Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 4. Lagrådets yttrande finns i bilaga 5. Lagrådet har ansett att de i lagrådsremissen föreslagna förutsättningarna för företrädaransvar bör utformas i närmare anknytning till tidigare gällande rätt. I propositionen föreslår regeringen i enlighet härmed att de tidigare subjektiva rekvisiten återinförs. Lagrådet har vidare inte funnit att övertygande skäl har anförts för att flytta handläggningen av mål om företrädaransvar från allmän domstol till allmän förvaltningsdomstol. Regeringen vidhåller dock förslaget i den delen. Regeringen behandlar Lagrådets synpunkter i avsnitt 5.1 och 6.1 samt i författningskommentaren. Lagrådets granskning har också lett till redaktionella och språkliga ändringar i lagtexten. Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över det lagförslag som finns i bilaga 6. Lagrådets yttrande finns i bilaga 7. Lagförslagen i 3 kap. 5 § och 18 kap. 4 a § skattebetalningslagen (1997:483) har inte remitterats till Lagrådet för granskning. De ändringarna är av följdändringskaraktär och av enkel teknisk beskaffenhet varför Lagrådets yttrande ansetts obehövligt. 4.1Formuleringen av förutsättningarna för företrädaransvar Enligt de regler som gällde innan skattebetalningslagen (1997:483, SBL) trädde i kraft kunde en företrädare enligt bestämmelserna i uppbördslagen (1953:272, UBL), lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare () och mervärdesskattelagen (1994:200, ML) bli betalningsansvarig tillsammans med den juridiska personen för skatter under bl.a. den förutsättningen att företrädaren underlåtit betalningen uppsåtligen eller av grov oaktsamhet. Motsvarande bestämmelser fanns i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter och finns i tullagen (2000:1281). När bestämmelserna i kom till hänvisades det i förarbetena till att straff för underlåtenhet att redovisa innehållen skatt inte kunde dömas ut om inte arbetsgivaren (företrädaren) gjort sig skyldig till grov oaktsamhet. Därför ansågs det att det ekonomiska ansvaret för företrädaren borde begränsas till sådana fall där uppsåt eller grov oaktsamhet förelåg. Gränserna för och utformningen av regleringen av företrädarens betalningsskyldighet har således styrts av hur det straffrättsliga ansvaret reglerats i motsvarande fall. 4.1.2Nuvarande lydelse avskaffandet av de subjektiva rekvisiten 1996/97:100 Ett nytt system för skattebetalningar, m.m. föreslog regeringen bl.a. att straffsanktionen för underlåtenhet att betala innehållen källskatt skulle avskaffas. Därmed försvann enligt departementschefen den koppling som dittills funnits mellan betalningsskyldighet för företrädare och straffansvar, och de motiv som styrt utformningen av föreskrifterna om betalningsskyldighet i subjektivt hänseende gjorde sig inte längre gällande. För att tydliggöra och göra bestämmelserna mer lättillämpade för såväl myndigheter som enskilda föreslogs i samma proposition att de subjektiva förutsättningarna, uppsåt och grov oaktsamhet, skulle ersättas med förutsättningar uttryckta i objektiva termer. Avsikten var dock inte att åstadkomma någon förändring i sak av förutsättningarna för betalningsskyldighet. Bestämmelserna i , USAL och ML om betalningsansvar för företrädare för juridisk person fördes över till SBL men gavs där en Enligt bestämmelserna i är en företrädare som huvudregel betalningsansvarig, men han eller hon går fri från betalningsansvar, om det innan skatten skulle ha betalats har vidtagits sådana åtgärder som krävs för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Vissa omständigheter som tidigare beaktades vid bedömningen av de subjektiva rekvisiten skulle emellertid i fortsättningen beaktas vid bedömningen av om det finns skäl att medge befrielse från betalningsskyldigheten, såsom när en styrelseledamot inte haft anledning att misstänka att bolagets förpliktelser mot det allmänna inte skulle komma att fullgöras. Sammantaget framgår det av förarbetena till SBL att avsikten inte varit att åstadkomma någon förändring än mindre någon skärpning av förutsättningarna för betalningsskyldighet (prop. 1996/97:100 s. 440 ff. och s. 592). I remissyttranden över slutbetänkande SOU 1996:100 som låg till grund för regeringens förslag till skattebetalningslag kritiserade ett flertal remissinstanser den ändrade lydelsen av företrädaransvaret. Många avstyrkte borttagandet av de subjektiva rekvisiten och en del av dessa remissinstanser ansåg att ändringen i den delen innebar en skärpning av betalningsansvaret. I ett mål om företrädaransvar hos (se NJA 2000 s. 132) uppkom fråga om företrädare för juridisk person, med hänsyn till retroaktivitetsförbudet i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen, kunde åläggas betalningsansvar för skatter och avgifter som förfallit till betalning då SBL ännu inte trätt i kraft. Om en tillämpning av den nya lydelsen i SBL skulle leda till ett mer oförmånligt resultat än de tidigare bestämmelserna i kunde bestämmelsen i SBL inte tillämpas med retroaktiv verkan. I fråga om den nya lydelsen i SBL kunde anses innebära en skärpning uttalade bl.a. att det, trots att det i förarbetena till detta lagrum uttalas att någon saklig ändring inte åsyftats, kan tänkas att bestämmelsen i praktiken kommer att medföra att företrädare för juridiska personer blir betalningsskyldiga i större utsträckning . På grund av vad anförde i sitt beslut tog skatteutskott i sitt betänkande 1999/2000:SkU24 initiativ till ett tillkännagivande angående betalningsansvaret för företrädare för juridiska personer enligt SBL. Utskottet fann att en analys av rättsläget borde göras mot bakgrund av att någon skärpning av betalningsansvaret inte varit avsikten. Därefter gav regeringen en särskild utredare i uppdrag att bl.a. undersöka om reglerna i SBL angående företrädaransvar behövde formuleras om. Enligt de före SBL:s ikraftträdande gällande bestämmelserna i 77 a § UBL, 15 § första stycket USAL och 16 kap. 17 § första och andra styckena ML fördes talan om betalningsansvar för företrädare för juridisk person vid allmän domstol. Regleringen av företrädaransvaret hade utformats efter mönster av hur det straffrättsliga ansvaret hade reglerats, dvs. det krävdes att den uteblivna betalningen var uppsåtlig eller berodde på grov oaktsamhet hos företrädaren. När åtal väcktes enligt 81 § UBL för betalbrott hade åklagaren också att ta till vara det allmännas intresse i fråga om företrädaransvaret. Om åklagaren inte förde talan om straff eller av annat skäl inte kunde medverka till att betalningsansvaret för företrädare prövades av domstol ankom det ursprungligen på länsstyrelse med stöd av dess instruktion att förordna ombud att utföra talan. I såväl delbetänkande av Utredningen om säkerhetsåtgärder m.m. i skatteprocesser (SOU 1983:23) som delbetänkande av skattebrottsutredning (SOU 1995:10) föreslogs att handläggningen av mål om företrädaransvar borde flyttas över till förvaltningsdomstol. I slutbetänkande, som låg till grund för regeringens förslag till skattebetalningslag, föreslogs i stället att beslut om betalningsskyldighet för ställföreträdare skulle meddelas av skattemyndigheten som första instans (SOU 1996:100 Del A s. 347). Besluten skulle kunna överklagas till länsrätten och vidare till kammarrätten och Regeringsrätten. Inte något av förslagen ledde fram till några ändringar beträffande förfarandereglerna, utan talan om att ålägga företrädare för juridiska personer betalningsskyldighet för den juridiska personens skatt förs fortfarande vid allmän domstol. 5Omformulering av förutsättningarna för företrädaransvar Regeringens förslag: Ett krav på att företrädaren skall ha handlat uppsåtligt eller grovt oaktsamt för att kunna åläggas betalningsskyldighet införs. Möjligheten att medge befrielse från betalningsskyldigheten vid särskilda skäl skall kvarstå oförändrad i enlighet med vad som gällde enligt 77 a § uppbördslagen (1953:272) m.fl. lagrum. Utredningens förslag: Utredningen har föreslagit att företrädare skall ha insett eller skäligen bort ha insett att skatten inte skulle kunna betalas . Betalningsskyldighet skall inte kunna fastställas i ursäktliga fall. Utredningen har även föreslagit att det i en särskild bestämmelse ges en definition av begreppet företrädare. Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran av flertalet instanser. anser att det i och för sig är nödvändigt med en omformulering, men att det vore lämpligare att återgå till den formulering som fanns i 77 a § UBL. anser att den föreslagna regleringen av vilka som kan komma att träffas av företrädaransvaret kan komma att vidga tillämpningsområdet för företrädaransvaret. Även är tveksam till förslaget i denna del och ifrågasätter om det behövs en sådan bestämmelse. Riksåklagaren och anser att definitionen innebär en begränsning av ansvarets område i förhållande till etablerad praxis. () föreslår att definitionen omformuleras något. Såväl som Länsrätten i län anser att de fall som avses med ursäktlighetsregeln borde kunna omfattas av regeln om särskilda skäl. konstaterar att det föreslagna ursäktlighetsrekvisitet är avsett att tillämpas i fall som enligt äldre praxis vägts in vid oaktsamhetsbedömningen och att det därför är svårt att förstå vilken självständig betydelse förutsättningen ursäktlig underlåtenhet har. Skälen för regeringens förslag Definition av begreppet företrädare Frågan om betalningsskyldighet måste bedömas utifrån hur företrädaren borde ha bedömt risken för att betalning skulle komma att utebli. Enligt den tidigare regleringen i 77 a § UBL m.fl. lagrum skulle företrädaren ha förfarit uppsåtligt eller grovt oaktsamt. Om företrädaren av grov vårdslöshet med hänsyn till uppdragets närmare omfattning och därmed följande skyldigheter inte hållit sig underrättad om betalningsskyldigheten ansågs han ha förfarit grovt oaktsamt (NJA 1973 s. 587 och NJA 1974 s. 297). För att företrädarens uppdrag skall ha varit av sådan art att han skall anses ha haft en skyldighet att informera sig om bolagets skötsel krävs normalt att denne haft ett bestämmande inflytande i bolaget. För att tydliggöra var gränsen går för att betalningsskyldighet skall föreligga föreslår utredningen mot denna bakgrund att det i 12 kap. 6 § SBL införs en motsvarande definition av begreppet företrädare. Betalningsskyldighet enligt reglerna om företrädaransvar kan utkrävas av varje företrädare för juridisk person, således även av den som inte är legal ställföreträdare. Såsom utredningen konstaterat kan inte heller uppdrag av rent formell natur frita från betalningsskyldighet. Det avgörande blir vem som har den faktiska maktpositionen och möjligheten att påverka förvaltningen i den juridiska personen. Flera remissinstanser har kritiserat den av utredningen föreslagna definitionen och menat att den kan leda till antingen en utvidgning eller en begränsning av tillämpningsområdet. Tillräckliga skäl för att införa en speciell legaldefinition av begreppet företrädare föreligger enligt regeringens mening inte. Enligt tidigare gällande ordalydelse i 77 a § UBL m.fl. lagrum, var företrädare för arbetsgivare, som är juridisk person och som verkställt skatteavdrag men uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att betala det innehållna beloppet, tillsammans med arbetsgivaren betalningsskyldig för skattebeloppet. Befrielse kunde medges helt eller delvis om det förelåg särskilda skäl. Gränserna för och utformningen av regleringen av företrädarens betalningsskyldighet har styrts av det straffrättsliga ansvaret i motsvarande fall. I rättspraxis har också ansetts att de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet har samma innehåll vid fråga om betalningsskyldighet som beträffande straffansvar. Med motiveringen att bestämmelserna skulle bli mer lättillämpade och lättförståeliga för enskilda togs de subjektiva förutsättningarna uppsåt och grov oaktsamhet för företrädaransvar bort i SBL och förutsättningarna uttrycktes i stället i objektiva termer. Avsikten var enligt förarbetena inte att åstadkomma någon skärpning av företrädaransvaret utan bestämmelserna skulle i den nya utformningen ges samma innebörd i sak som tidigare gällande bestämmelser (jfr prop. 1996/97:100 s. 442 443). De subjektiva förutsättningarna enligt 77 a § UBL m.fl. lagrum ansågs sammantaget innebära att företrädaren skulle ha gjort allt vad som rimligen kunde krävas av honom för att skydda var och en av borgenärerna genom att han t.ex. gett in konkursansökan eller, numera, ansökan om företagsrekonstruktion. Företrädaransvaret kom därigenom i SBL att få betalningsskyldighet som huvudregel, men med en möjlighet att undkomma ansvar om det innan skatten skulle ha betalats hade vidtagits sådana åtgärder som krävdes för att få till stånd en samlad avveckling av den juridiska personens skulder med hänsyn till samtliga borgenärers intressen. Möjligheten till befrielse om det förelåg särskilda skäl behölls och skulle tillämpas på samma sätt som de tidigare gällande bestämmelserna om jämkning. Det framhölls dock att det inom ramen för bestämmelsen om jämkning även skulle komma att finnas anledning att beakta en del omständigheter som varit av betydelse för att bedöma de subjektiva rekvisiten. Genom de tidigare subjektiva rekvisiten grov oaktsamhet respektive uppsåt i 77 a § UBL m.fl. lagrum uppställdes således ett krav på att företrädaren haft någon form av insikt om att skatten inte skulle betalas . har anfört att den allmänna bestämmelsen som medger befrielse från betalningsskyldighet när särskilda skäl föreligger inte kan anses tillräcklig för att säkerställa att rättsläget blir detsamma som tidigare (se NJA 2000 s. 132). Utredningen har föreslagit att kravet på företrädarens insikt formuleras som att denne insett eller skäligen borde ha insett att skatten inte skulle kunna betalas i rätt tid samt att betalningsansvar inte skall utkrävas i ursäktliga fall. Lagrådet har emellertid ansett att om avsikten endast är att återställa tidigare rättsläge bör lagen utformas i närmare anslutning till tidigare gällande rätt samt att det inte föreligger något hinder mot att återgå till att använda de tidigare använda uttrycken uppsåt och grov oaktsamhet. De skäl som regeringen anser kan anföras mot uttrycken uppsåt och grov oaktsamhet är att uttrycken har en straffrättslig karaktär som straffsanktionen för underlåtenhet att betala innehållen källskatt är avskaffad och den koppling som tidigare funnits mellan betalningsskyldighet och straffansvar, och därmed de motiv som styrde utformningen av de subjektiva rekvisiten uppsåt/grov oaktsamhet, inte längre finns. Regeringen delar också utredningens bedömning att de situationer som omfattas av utredningens förslag i allt väsentligt motsvarar den tidigare regleringen med rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet. Mot bakgrund av Lagrådets invändningar och då utgångspunkten för översynen är att tidigare rättsläge återställs anser dock regeringen vid en samlad bedömning att övervägande skäl får anses tala för att de tidigare subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet återinförs. Särskilda skäl för befrielse m.m. Befrielse från företrädaransvar bör, liksom tidigare, kunna medges om det föreligger särskilda skäl. I och med återinförandet av de subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet avses återigen med särskilda skäl vad som gällde tidigare enligt t.ex. 77 a § UBL. Vägledning vid bedömning av om särskilda skäl för befrielse föreligger kan således fås genom den praxis som utvecklats före SBL:s tillkomst. Det är enligt regeringens mening inte lämpligt att i detalj reglera vilka omständigheter som bör medföra befrielse utan rättspraxis får tjäna som vägledning. Beträffande tidigare praxis, vilken även kommer att vara vägledande, kan nämnas t.ex. NJA 1971 s. 296 IIII, 1972 s. 205, 1973 s. 544 och 1975 s. 480 där fråga om inflytande och ekonomiskt intresse i bolaget samt sjukdom, ålder och ekonomisk förmåga utgjort skäl för befrielse varit föremål för Högsta domstolens prövning. Enligt de regler som tidigare gällde enligt 77 a § UBL m.fl. lagrum hade det allmänna att visa att de subjektiva rekvisiten var uppfyllda, dvs. att en betalning hade underlåtits uppsåtligen eller med grov oaktsamhet. Enligt nu gällande regler i SBL räcker det om skattemyndigheten visar att de objektiva förutsättningarna för betalningsskyldighet är för handen och företrädaren har sedan att visa att särskilda skäl för befrielse föreligger. Det är således företrädaren som har att visa att denne inte haft sådan insikt att han haft anledning att räkna med att betalning av skatten inte skulle komma att ske i rätt tid. Genom den nu föreslagna ändringen kommer bevisbördan att återföras till det allmänna. Det är således det allmänna som enligt den föreslagna regleringen på nytt har att visa att företrädaren handlat uppsåtligen eller av grov oaktsamhet. Företrädaren har enligt den föreslagna regleringen, såsom tidigare, att visa att särskilda skäl för befrielse föreligger. Myndigheter har å andra sidan genom officialprincipen blivit ålagda utredningsskyldighet. Hur långt denna utredningsskyldighet sträcker sig får avgöras med hänsyn inte minst till ärendets beskaffenhet. Regeringens förslag: En uttrycklig bestämmelse om när betalningsskyldigheten inträder införs. Betalningsskyldigheten inträder när skatten ursprungligen skulle ha betalats enligt vad som anges i 10 och 16 kap. skattebetalningslagen (1997:483). Vid ändring av beskattningsbeslut som avser mer än en redovisningsperiod avses med förfallodag den förfallodag som beslutats med tillämpning av 11 kap. 2 § andra stycket skattebetalningslagen. Beträffande slutlig skatt skall som ursprunglig förfallodag tillämpas den förfallodag som gäller för det grundläggande beslutet om slutlig skatt enligt 16 kap. 6 § första stycket. Utredningens förslag: Utredningen har föreslagit att det i 12 kap. 6 § första stycket andra meningen SBL av tydlighetsskäl skall införas ett krav för att företrädaransvar skall kunna uppkomma. Kravet innebär att den betalningsskyldige underlåtit att betala skatt enligt denna lag i rätt tid. Därigenom skulle kravet på i rätt tid återfinnas såväl i första som i andra meningen. Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft något att erinra mot förslaget. Skälen för regeringens förslag: Med uttrycket i rätt tid, som endast förekommer i första meningen i 12 kap. 6 § SBL, avses enligt lagens förarbeten den tid för inbetalning av skatt som följer av bestämmelserna om redovisning av skatt i 10 kap. och därtill anslutande förfallodagar enligt bestämmelserna i 16 kap. Det är således förhållandena vid den ursprungliga förfallodagen som skall bedömas. Detta är också i enlighet med vad som gällde enligt tidigare bestämmelser i 77 a § UBL m.fl. lagrum. Först i de fall där den ursprungliga förfallodagen inte kan anges, kan någon annan förfallodag komma i fråga. Utredningen föreslår i denna del att det av tydlighetsskäl i 12 kap. 6 § första stycket andra meningen SBL skall införas ett krav på underlåtenhet att betala skatt enligt lagen i rätt tid. Denna formulering återfinns redan i samma stadgande i första meningen. I tidigare lagstiftning 48 a § lagen (1968:430) om mervärdeskatt fanns uttrycket i rätt tid och ordning (ändrad genom SFS 1990:1319). Detta tolkades av som att det avgörande för frågan om när företrädares betalningsskyldighet inträder var skatt skulle betalas enligt de regler som gällde för den juridiska personen (1982 s. 578). Högsta domstolens slutsats var att betalnings- skyldighet för de belopp som då krävdes av den aktuelle företrädaren (tillkommande skatt som inte fastställts genom inlämnande av deklaration utan genom formligt beslut) inte inträtt förrän för det formliga beslutet och således inte då beloppet ursprungligen borde ha redovisats. Förfallodagen inföll därmed efter det att bolaget försatts i konkurs och då var företrädaren inte längre behörig att företräda bolaget. Mot bl.a. denna bakgrund finner regeringen att uttrycket i rätt tid måste klargöras. I 12 kap. 6 § SBL bör således införas en förklaring av till vilken tidpunkt företrädaransvaret är knutet. Föreskrivet skatteavdrag respektive inbetalningen av skatt skall ha skett senast enligt vilken betalningen av skatten ursprungligen skulle ha skett enligt vad som anges i 10 och 16 kap. SBL. Om det föreligger svårigheter att hänföra viss skatt till rätta perioder vid ändring av beskattningsbeslut som avser mer än en redovisningsperiod, kan skattemyndigheten med stöd av 11 kap. 2 § andra stycket SBL hänföra skatten till en enda redovisningsperiod. I sådant fall skall betalningsskyldigheten knytas till den i enlighet med 11 kap. 2 § SBL valda perioden. Vid debitering av ytterligare inkomstskatt (slutlig skatt) kan man inte på samma sätt som för t.ex. arbetsgivaravgifter i efterhand ange den ursprungliga, ordinarie förfallodagen. I 16 kap. 6 § första stycket SBL anges inom vilken tid skatt, som ett grundläggande beslut om slutlig skatt föranleder, skall betalas. Denna förfallodag bör vara den tidpunkt som prövningen av förutsättningarna för betalningsskyldighet knyts till när fråga är om slutlig skatt. Den förfallodag som följer av 16 kap. 6 § första stycket SBL kan alltså ses som ursprunglig förfallodag för slutlig skatt. 6.1Allmän förvaltningsdomstol som första instans Regeringens förslag: Beslut om betalningsskyldighet skall fattas av allmän förvaltningsdomstol. Utredningens förslag stämmer överens med regeringens. Remissinstanserna: Huvuddelen av remissinstanserna har inte haft något att invända mot förslaget. avstyrker dock förslaget.