prop · GQ0377 · 2003-03-17 00:00:00 — Detsamma gäller om något annat förhållande som har tagits upp i en ansökan om identifiering har ändrats. skall fatta ett beslut om att återkalla ett identifieringsbeslut om närings- idkaren 1.anmäler att han inte längre tillhandahåller elektroniska tjäns- ter eller det på annat sätt kan antas att denna verksamhet har upphört, 2.inte längre uppfyller de övriga krav som anges i 2 §, eller 3.vid upprepade tillfällen har brutit mot bestämmelserna i detta kapitel. Redovisning och betalning av mervärdesskatt En näringsidkare som omfattas av ett identifieringbeslut skall för varje redovisningsperiod lämna en e-handelsdeklaration. En e-handelsdeklaration skall lämnas även om näringsidkaren inte har någon mervärdesskatt att redovisa för perioden. En e-handelsdeklaration skall ta upp 2.följande uppgifter för eller varje annat där tillhandahållanden av elektroniska tjänster skall beskattas: a) det sammanlagda värdet, exklusive mervärdesskatt, av ersättningarna för dessa tjänster , b) det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på tjänsterna, och c) tillämplig skattesats, samt 3.det sammanlagda beloppet av den mervärdesskatt som skall betalas för redovisningsperioden. Belopp som redovisas i en e- handelsdeklaration skall anges i euro. Om de tillhandahållna tjänsterna har fakturerats i en annan valuta, skall beloppet räknas om till euro. Omräkningen skall göras enligt den växelkurs som offentliggjorts av för den i redovisningsperioden, eller, om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen, enligt den växelkurs som offentliggörs närmast därefter. En e-handelsdeklaration skall ha kommit in till skatte- myndigheten senast den 20 efter redovisnings- periodens utgång. Deklarationen får tas emot av för skatte- myndighetens räkning. Om en e-handelsdeklaration har lämnats, anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. Detsamma gäller i fråga om en deklaration som har lämnats till myndighet i ett annat i enlighet med de motsvarande bestämmelser som gäller i detta land. Mervärdesskatt som skall redovisas i en e-handels- deklaration skall ha betalats till skattemyndigheten senast den dag då deklarationen skall ha kommit in enligt 12 §. Inbetalning skall göras genom insättning på skattemyndighetens särskilda konto i euro för skatteinbetalningar som görs enligt detta kapitel. Skatten anses ha betalats den dag då betalningen har bokförts på kontot. skall ompröva ett beslut i fråga om identifiering enligt 2 § eller ett beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut om den näringsidkare som beslutet gäller begär det eller om det finns andra skäl. Den som vill begära omprövning får göra detta på elektronisk väg. Begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten senast från den dag då beslutet meddelades. Bestämmelserna i 21 kap. 3 § gäller också för fråga enligt första stycket som avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol. Om skattemyndigheten själv- mant omprövar ett beslut som avses i 15 § första stycket, skall beslut meddelas senast från den dag då det omprövade beslutet meddelades. Ett omprövningsbeslut som är till fördel för den som beslutet gäller får meddelas även , om det av material som är tillgängligt för skatte- myndigheten framgår att det beslut som omprövas är felaktigt. Bestämmelserna om ompröv- ning i 21 kap. 1, 36 och 814 §§, 15 § första stycket samt 1620 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdes- skattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat . Beslut av skattemyndigheten i fråga om identifiering enligt 2 § eller beslut om återkallelse enligt 7 § av ett identifieringsbeslut får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol av den som beslutet gäller eller av . Överklagandet skall ha kommit in senast från den dag då det överklagade beslutet meddelades. Bestämmelserna i 22 kap. 1 § första stycket andra meningen, 2 § 2, 6 § första stycket samt 13 § gäller också för beslut som avses i första stycket. Bestämmelserna om över- klagande i 22 kap. 1 § första stycket, 24 §§, 6 § första stycket samt 7, 9, 11 och 13 §§ gäller även för beskattningsbeslut avseende skatt enligt mervärdes- skattelagen (1994:200) som redovisas enligt bestämmelserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat . Tillämpning av bestämmelser i andra kapitel I fråga om identifiering enligt 2 § och återkallelse enligt 7 § av bestämmelser i denna lag: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket samt 23 kap. 5, 6, 8 och 9 §§. I fråga om redovisning av mervärdesskatt enligt bestäm- melserna i detta kapitel eller enligt motsvarande bestämmelser i ett annat gäller, utöver bestämmelserna i detta kapitel, endast följande bestämmelser i denna lag: 1 kap. 1 och 3 §§, 2 kap. 5 och 6 §§ samt 7 § första stycket, 10 kap. 37 §, 11 kap. 1, 2 13 kap. 1 § första stycket, 14 kap. 1 §, 2 § första stycket och 48 §§, 16 kap. 6 § andra stycket första meningen samt tredje och fjärde styckena samt 13 §, 17 kap. 2, 3 och 811 §§, 18 kap. 8 och 9 §§ och 7 § samt 23 kap. 5 tillgängligt på elektronisk väg för myndigheten. Underlaget skall bevaras Prop. 2002/03:77 efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes. 1.Denna lag träder i kraft . 2.Bestämmelserna har till syfte att ge effekt åt rådets direktiv /38/EG av om ändring och ändring för begränsad tid av direktiv /388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg. De skall därför tillämpas endast så länge bestämmelserna i artikel 1 i detta direktiv gäller. 3.Äldre bestämmelser gäller i fråga om mervärdesskatt för vilken skattskyldighet inträtt före ikraftträdandet. Ärendet och dess beredning Den framväxande elektroniska handeln har gett upphov till en rad frågor om hur EG:s9 mervärdesskattesystem skall kunna moderniseras. Bestämmelserna i mervärdesskattelagen (1994:200) bygger på reglerna i EG:s sjätte mervärdesskattedirektiv (77/388/EEG)10, härefter kallat sjätte direktivet. Det sjätte direktivet antogs och har inte varit anpassat till det nya sättet att handla med tjänster elektroniskt via t.ex. Internet. Inom startades därför ett arbete som syftade till att kartlägga problemen och söka finna lämpliga lösningar på dem. Arbetet skedde i nära samarbete med företrädare för de nationella skatteförvaltningarna. Kontakter togs även med representanter för näringslivet. Arbetet ledde fram till att kommissionen lämnade ett förslag, KOM(2000) 349 slutlig, till ändring av sjätte direktivet samt av förordningen (EEG) 218/92 om administrativt samarbete inom mervärdesskatteområdet11. Förslaget remitterades av (dnr EUFi2000/971). , , , och inkom med synpunkter. I stort var remissinstanserna positiva till att EG försökte lösa problemen, även om vissa synpunkter lämnades på den valda lösningen. Kommissionens förslag diskuterades i rådets arbetsgrupp främst och . Slutligt beslut om ändring av sjätte direktivet och av förordningen om administrativt samarbete fattades vid . I denna proposition föreslås de ändringar i mervärdesskattelagen och skattebetalningslagen (1997:483) som är föranledda av de nya reglerna i sjätte direktivet och förordningen om administrativt samarbete. EG- förordningen är direkt tillämplig och skall inte tas in i svensk nationell lag. Till grund för förslagen ligger en promemoria som har upprättats inom . Promemorians lagförslag finns i bilaga 1. Promemorian har remitterats och en förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 2. Promemorian och en sammanställning av remissyttrandena finns tillgängliga i (dnr Fi2002/3814). I propositionen föreslås även vissa justeringar i mervärdesskattelagen som en följd av tidigare gjorda lagändringar. 9Europeiska gemenskapen, EG, är en del av Europeiska unionen, EU. De regler som finns på mervärdesskatteområdet är EG-regler. I det följande används därför i huvudsak uttrycket EG i anslutning till dessa regler. 10Rådets sjätte direktiv /388/EEG av om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, , s. 1, Celex 31977L0388). Direktivet senast ändrat genom direktiv /38/EG (EGT L 128, , s. 41, Celex 32002L0038). 11Rådets förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) (EGT L 24, , s.1, Celex 31992R0218). Förordningen senast ändrad genom förordning (EG) 792/2002, (EGT L 128, , s. 1, Celex 32002R0792). Regeringen beslutade att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 3. Lagrådets yttrande finns i bilaga Regeringen har i huvudsak följt Lagrådets förslag. återkommer till Lagrådets synpunkter i avsnitten 7.2, 7.4.2 och 8 samt i I förhållande till lagrådsremissen har ytterligare en precisering gjorts i 5 kap. 7 § första stycket 2, vilken inte är av ett sådant slag att den kräver Lagrådets hörande. språkliga och redaktionella ändringar gjorts i lagtexten. Det sjätte direktivets bristande anpassning till den framväxande elektroniska handeln har lett till beskattningsresultat som inte varit önskvärda. Eftersom mervärdesskatten är en skatt som skall träffa konsumtionen, bör beskattning ske inom EG när tjänster omsätts från tredje land för konsumtion inom EG. Normalt har omsättningarna emellertid inte blivit beskattade, vilket har lett till konkurrensproblem gentemot den EG-interna handeln. Dessutom har vissa tjänster som omsatts från EG till tredje land blivit beskattade, trots att de konsumeras utanför EG och därför borde behandlas som skattefri export. För att kartlägga de mervärdesskatterättsliga problemen och för att försöka hitta lämpliga lösningar för den elektroniska handeln tillsattes ett antal arbetsgrupper under ledning av . Grupperna arbetade med olika frågeställningar om hur de befintliga gemensamma mervärdesskattereglerna skulle kunna förändras för att bättre kunna tillämpas på den elektroniska handeln. Ett mer generellt inriktat arbete påbörjades också parallellt inom den internationella organisationen . Arbetsgruppernas arbete inom EG ledde till att presenterade en interimsrapport12 och antog ett meddelande13 med en rad riktlinjer som skulle ligga till grund för det vidare arbetet inom EG. Meddelandet med riktlinjerna skulle även tjäna som ett underlag för EG:s och dess medlemsstaters hållning i frågan vid den ministerkonferens som anordnades av i . Meddelandet behandlades av finansministrarna vid , varvid man enades om ett antal principer för det fortsatta arbetet vilka kan sammanfattas enligt följande: inga nya skatter skall införas utan gällande skatter skall anpassas till den nya handeln, sådant som levereras elektroniskt skall behandlas som tjänster och det som konsumeras inom EG skall beskattas inom EG. Dessa principer var i 12XXI/98/0359 Interim report on the implications of electronic commerce on VAT and Customs, finns tillgänglig på Internet-adressen . 13KOM(98) 374 slutligt, finns tillgängligt via Internet-adressen linje med de principer som blev antagna vid Prop. 2002/03:77 ministerkonferens i Ottawa14 (se avsnitt 4.1). presenterade ett arbetsdokument om nya mervärdesskatteregler för e-handeln15 för medlemsländerna, vilket diskuterades i en arbetsgrupp ledd av kommissionen. Mot bakgrund av vad som framkom vid det mötet, arbetade kommissionen vidare med frågan och lade fram sitt förslag16 till ändrade regler för rådet . Förslaget diskuterades grundligt i rådsarbetsgruppen för skatter och . togs en kompromisslösning fram av det svenska ordförandeskapet som kunde accepteras av kommissionen samt 14 av de 15 medlemsstaterna. Eftersom ett av länderna motsatte sig ett genomförande, stannade arbetet upp . Vid finansministrarnas möte kunde man emellertid enas om att den lösning som tagits fram skulle gälla, men endast . Avsikten är att man därefter skall ha tagit fram en mer avancerad elektronisk lösning för beskattningen av den elektroniska handeln med tjänster. gjordes vissa justeringar i de legala texterna, varefter slutligt beslut om direktiv (2002/38/EG)17 och förordning (EG) 792/200218 togs . De grundläggande principer som antogs vid var följande: 1.Alla ansträngningar skall koncentreras på att anpassa gällande skatter och i synnerhet mervärdesskatten till utvecklingen inom den elektroniska handeln. Inga nya eller extra skatter planeras i detta skede. 2.Tillhandahållandet av en produkt som resulterar i att denna ställs till mottagarens förfogande i digital form via ett elektroniskt nät skall ur mervärdesskattesynpunkt behandlas som tillhandahållande av en tjänst. Sådana tillhandahållanden av tjänster inbegriper s.k. virtuella varor. 14Electronic Commerce: Taxation Framework Conditions, dokumentet finns tillgängligt på Internet-adressen . 15XXI/99/1201 Indirect Taxes and e-commerce, finns tillgängligt på Internet-adressen . 16Förslag till och rådets förordning om ändring av förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) och förslag till rådets direktiv om ändring av direktiv /388/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg, KOM(2000) 349 slutlig, finns på Internet-adressen . 17Rådets direktiv /38/EG av om ändring och ändring för en begränsad tid av direktiv /338/EEG vad gäller mervärdesskatteordningen för radio- och televisionssändningar samt vissa tjänster som tillhandahålls på elektronisk väg (EGT L 128, , s. 41, Celex 32002L0038). 18Rådets förordning nr (EG) 792/2002 av om ändring för en begränsad tid av förordning (EEG) nr 218/92 om administrativt samarbete inom området för indirekt beskattning (mervärdesskatt) när det gäller ytterligare åtgärder för elektronisk handel (EGT L 128, , s. 1, Celex 32002R0792). 3.Den nuvarande EG-lagstiftningen beträffande mervärdesskatt Prop. 2002/03:77 behöver anpassas för att säkerställa att - tjänster som tillhandahålls för konsumtion inom EU beskattas inom EU, - sådana tjänster som tillhandahålls för konsumtion utanför EU inte beläggs med mervärdesskatt inom EU men att i sammanhanget erlagd mervärdesskatt är avdragsgill. För att uppnå detta skall tjänster som tillhandahålls via elektronisk handel utan att de regler som kommer att tillämpas inom EU åsidosätts i princip beskattas där de utnyttjas. 4.Beskattningssystemet och dess kontrollinstrument måste säkerställa att beskattning kan verkställas på tillhandahållandet av de tjänster som såväl företag som privatpersoner erhållit inom EU via elektronisk handel. Papperslös elektronisk fakturering kommer att vara ett utmärkande drag för den elektroniska handeln och måste även ur mervärdesskattesynpunkt godkännas för transaktioner inom EU. Medlemsstaternas legitima intressen måste emellertid skyddas genom att det finns tillräckliga instrument för kontroll och förebyggande av missbruk när villkoren för användning av elektronisk fakturering fastställs på en enhetlig grund inom EU. Att skapa en ram för samarbete mellan EU och andra länder bör också ges hög prioritet för att säkerställa att villkor, likvärdiga dem som gäller inom EU, skapas också för internationell elektronisk Med beaktande av internationella avtal bör det också göras så lätt och enkelt som möjligt för operatörer utanför EU att följa bestämmelserna på området för elektronisk handel, inbegripet kraven Om inte annat följer av enhetliga EG-villkor bör skattemyndigheterna ombesörja att de operatörer som deltar i elektronisk handel kan fullgöra sina skattemässiga skyldigheter genom deklarationer och bokföring av mervärdesskatt på elektronisk väg. De principer som antogs vid i 1998 har i stort sett motsvarande innehåll. Vissa slutsatser med följande ledord formulerades: skattesystemet skall vara neutralt, effektivt, förutsägbart, enkelt, rättvist och flexibelt. med innebörden att inga nya skatter skall införas, i stället skall de redan existerande anpassas, att beskattning skall ske där konsumtionen sker, att varor som levereras elektroniskt (dvs. s.k. digitaliserade eller virtuella varor) inte skall behandlas som varor och att systemet skall vara så enkelt som möjligt för de skattskyldiga. Såväl EG som hade därmed motsvarande grundprinciper att utgå ifrån i sitt fortsatta arbete. Det kan nämnas att EG deltar i OECD- arbetet dels genom att kommissionen finns representerad, dels genom att de olika är medlemmar i . Arbetet inom EG har således lett till att kommit överens om de nu aktuella nya reglerna i det sjätte direktivet. Det kan i detta sammanhang nämnas att rådet också antagit gemensamma regler för fakturering, inklusive elektronisk fakturering, på mervärdesskatteområdet (2001/115/EG)19. De nya reglerna om fakturering skall vara införda i Prop. 2002/03:77 medlemsländernas lagstiftning . Vad gäller finns inte ett gemensamt regelsystem på samma sätt som inom EG. Det finns inga direktiv eller förordningar som skall användas som grund för den interna lagstiftningen. Inom har länderna i stället arbetat fram vissa rekommendationer20 som man anser bör följas vid utformningen av de interna reglerna. Arbetet pågår fortfarande med att precisera rekommendationerna mer i detalj. Den ordning som EG nu kommit överens om är dock i linje med de rekommendationer som tagits fram inom . 4.2Elektronisk handel med varor och tjänster Begreppet elektronisk handel används ofta dels för sådan handel där beställning görs på elektronisk väg, men leverans sker på traditionellt sätt, t.ex. via posten, dels sådan handel där såväl beställning som leverans sker på elektronisk väg, t.ex. via Internet. I det första fallet, när leveransen sker på traditionellt sätt, behandlas transaktionen ur mervärdesskattesynpunkt på samma sätt som andra former av distansförsäljning (t.ex. där beställning sker från en katalog per telefon eller via post). Det innebär att om en vara kommer från ett land utanför EG, skall beskattning normalt ske när den passerar tullgränsen in i EG. Om varan levereras inom EG, skall skatt betalas antingen i säljarens eller köparens land beroende på transaktionen och på om köparen är ett företag eller en privatperson (se vidare avsnitt 5.1). Beskattningsfrågan avseende den typen av transaktioner är inte föremål för överväganden i denna propositionen. Det är i det andra fallet, när såväl beställning som leverans sker elektroniskt, som de största problemen i fråga om mervärdesskatten har identifierats. De ändringar som överenskommits inom EG rör därför endast tillhandahållanden av elektroniskt levererade tjänster och inte tillhandahållanden av fysiska varor. Det kan här vara fråga om rena tjänster som levereras elektroniskt, t.ex. reklam eller information. Det kan även vara fråga om sådant som traditionellt sett levererats som fysiska varor, men som även kan levereras elektroniskt, s.k. digitaliserade varor, t.ex. innehållet i böcker och filmer eller musik. Vad gäller sådana tillhandahållanden inom EG, finns det regler om vad som skall gälla (se nedan i avsnitt 5.2.1). Reglerna för tillhandahållanden mellan tredje land och EG har dock inte varit tydliga och fullständiga och de ändringar som föreslås berör huvudsakligen dessa tillhandahållanden. När det gäller digitaliserade varor och deras karaktär av tjänster kan följande framhållas. Grunden för mervärdesskatten är att den skall tas ut vid yrkesmässigt tillhandahållande av en vara respektive tjänst. I sjätte direktivet och i mervärdesskattelagen (1994:200) finns därför definitioner 19Rådets direktiv /115/EG av om ändring av direktiv /388/EEG i syfte att förenkla, modernisera och harmonisera kraven på fakturering när det gäller mervärdesskatt, EGT L 15, , s. 24, Celex 32002L0115. 20Rekommendationerna finns tillgängliga i publikationen Taxation and Electronic Commerce, vilken även finns på Internet-adressen . av vad som avses med tillhandahållande av vara respektive tjänst. 2002/03:77 direktivet står: Med leverans av varor avses överföringen av rätten att såsom ägare förfoga över egendom (artikel 5.1) och Med tillhandahållande av tjänster avses varje transaktion som inte utgör leverans av varor i den betydelse som avses i artikel 5. (artikel 6.1). I mervärdesskattelagen står: Med vara förstås materiella ting Med tjänst förstås allt annat som kan tillhandahållas i yrkesmässig verksamhet. (1 kap. 6 §). I såväl sjätte direktivet som i mervärdes- skattelagen är således begreppet tjänst definierat som allt som inte är materiella ting. En fysisk vara är ett materiellt ting, dvs. något som det går att ta på. När varan kan levereras elektroniskt är det inte längre ett materiellt ting, utan något annat. Definitionen leder då till att det är en tjänst. Inom såväl EG som har man kommit fram till att digitaliserade varor skall behandlas på detta sätt. Nedan beskrivs hur reglerna i mervärdesskattelagen tillämpas på elektronisk handel . Förslaget i propositionen omfattar endast handel med tjänster, men för att ge en komplett bild redovisas här även gällande regler för handel med varor. Dessa regler kommer att kvarstå även efter ett genomförande av de ändringar som föreslås i propositionen. Om en privatperson beställer andra varor än punktskattepliktiga varor från en säljare inom EG och varan skickas hit av säljaren eller någon annan än köparen, skall säljaren, om denne säljer för mer än till , registreras för och betala mervärdesskatt i . Är det punktskattepliktiga varor (alkohol, tobak eller mineralolja) som köps gäller inte gränsen , utan registrering skall ske här direkt. Om köparen i stället hämtar varan själv hos säljaren, skall säljaren ta ut sitt eget lands mervärdesskatt. Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 1, 5 kap. 2 § första stycket 4 och andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200, ML). Motsvarande regler gäller för det omvända förhållandet, dvs. när svenska företag säljer varor till privatpersoner i andra , se 5 kap. 2 § första stycket 1 och 2 a § ML. Tröskelvärdets storlek, dvs. det belopp som i utgör , varierar dock mellan länderna. Försäljning till näringsidkare Prop. När ett företag inom EG skickar varor till en mervärdesskatteregistrerad svensk näringsidkare är huvudregeln att säljaren inte skall ta ut någon skatt. I stället skall köparen redovisa mervärdesskatten för förvärvet i . Det görs genom att utgående skatt för förvärvet redovisas i skattedeklarationen. I samma deklaration görs avdrag för ingående skatt med motsvarande belopp (om köparen har full avdragsrätt). Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 2 och 2 § första stycket 5, 2 a kap. 2 § 1 och 3 §, 5 kap. 1 § samt 8 kap. 2 § andra stycket och 3 § ML. Motsvarande regler gäller vid försäljning från näringsidkare i till näringsidkare i ett annat . I det fallet skall således den svenske säljaren inte ta ut någon svensk mervärdesskatt (se 3 kap. 30 a § första stycket 1 ML). 5.1.2 Handel med ett land utanför EG Om varan säljs på postorder och skickas från ett land utanför EG till skall svensk mervärdesskatt samt eventuell punktskatt och tull betalas när varan tas genom tullen. Detta gäller oavsett om det är en privatperson eller en näringsidkare som köper varan. Kommer varan per post sker uttaget via Posten. Är det inte fråga om postorder gäller två beloppsgränser för uttaget av tull och skatt. Den ena innebär att tull och skatt inte tas ut om varans värde är högst . Den andra innebär att om det totala beloppet av tull och skatter är lägre än så debiteras det inte. Dessa regler framgår av 1 kap. 1 § första stycket 3 och 2 § första stycket 6 samt 2 kap. 1 a § ML, 1 kap. 2 a § skattebetalningslagen (1997:483, SBL) samt 4 kap. 6 § tullagen (2000:1281) och artikel 27 i rådets förordning (EEG) nr 918/83 av om upprättande av ett gemenskapssystem för tullbefrielse21. Av 5 kap. 9 § ML framgår att försäljning och leverans av vara från till tredje land utgör export. Beskattning skall då inte ske i .