prop · GQ03121 · 2003-05-28 00:00:00 — Föreskrifterna i 4 a § och 4 b § skall även tillämpas på sådana avtal som enligt 4 kap. 14 c § skall anses som derivatinstrument. (Paragrafen saknar motsvarighet i promemoria.) I 4 kap. 14 c § finns en bestämmelse om att vissa slag av avtal av- seende rå- och stapelvaror skall anses som derivatinstrument. I före- varande paragraf klargörs att vad som sägs i 5 kap. 4 a och 4 b §§ om derivatinstrument också gäller sådana avtal som enligt 4 kap. 14 c § skall anses som derivatinstrument. 5 kap. 5 § Om storleken eller sammansättningen av uppskrivningsfonden eller fonden för verkligt värde har ändrats under räkenskapsåret, skall uppgift lämnas om 1.fondens storlek vid räkenskapsårets början och slut, 2.belopp som har satts av till fonden under räkenskapsåret, och 3.belopp som har överförts från fonden eller på annat sätt har tagits i anspråk med uppgift om hur beloppet har använts. (Jfr 5 kap. 5 § i förslaget i promemoria.) Paragrafen har ställt krav på redovisning av uppskrivnings- fondens förändringar under räkenskapsåret. Ändringen innebär att en motsvarande redovisning skall göras av förändringar av fonden för verkligt värde (jfr punkten d i artikel 42d). 6 kap. 1 § Förvaltningsberättelsen skall innehålla en rättvisande översikt över utvecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat. Upplysningar skall även lämnas om 1.sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen, resultaträkningen eller noterna, men som är viktiga för bedömningen av företagets ställning och resultat, 2.sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut, 3.företagets förväntade framtida utveckling, 4.företagets verksamhet inom forskning och utveckling, 5.företagets filialer i utlandet, 6.antal och nominellt belopp för egna aktier som innehas av företaget, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har betalats för aktierna, 7.antal och nominellt belopp för de egna aktier som har förvärvats under räkenskapsåret, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har betalats, 8.antal och nominellt belopp för de egna aktier som har överlåtits under räkenskapsåret, den andel av aktiekapitalet som dessa aktier utgör samt storleken av den ersättning som har erhållits, och 9.skälen för de förvärv eller överlåtelser av egna aktier som har skett under räkenskapsåret. Om det är väsentligt för bedömningen av företagets ställning och resultat, skall det även lämnas följande upplysningar avseende använd- ningen av finansiella instrument: 1.mål och tillämpade principer för finansiell riskstyrning jämte, för varje viktig typ av planerad affärshändelse där säkringsredovisning an- vänds, tillämpade principer för säkring, och 2.exponering för prisrisker, kreditrisker, likviditetsrisker och kassa- flödesrisker. Utöver sådan information om verksamhetens miljöpåverkan som skall lämnas enligt första och andra styckena skall företag som bedriver verksamhet som är tillstånds- eller anmälningspliktig enligt (1998:808) lämna upplysningar i övrigt om verksamhetens påverkan på den yttre miljön. Andra stycket 3 och 5 samt tredje stycket gäller inte företag som avses i3 kap. 8 § andra stycket. (Jfr 6 kap. 1 § i förslaget i promemoria.) Paragrafen har kompletterats med ett nytt tredje stycke (jfr punkten f i Av detta framgår att förvaltningsberättelsen skall innehålla vissa upplysningar om företagets användning av finansiella instrument när det är väsentligt för bedömningen av företagets ställning och resultat. Enligt punkten 1 skall upplysningar lämnas om mål och tillämpade principer för finansiell riskstyrning. Av upplysningarna skall framgå vilka principer företaget tillämpar när det gäller användning av finan- siella instrument för att säkra affärshändelser. Varje viktig typ av plane- rad affärshändelse där säkringsredovisning används skall anges. Upplysningar skall också, enligt punkten 2, lämnas om företagets exponering för pris-, kredit-, likviditets- eller kassaflödesrisker till följd av företagets användning av finansiella instrument. I det femte stycket tidigare paragrafens fjärde stycke har undantaget i paragrafen att lämna vissa upplysningar utvidgats till att omfatta också upplysningar som avses i tredje stycket. Undantaget omfattar företag som avses i 3 kap. 8 §, dvs. företag som har högst tio anställda och högst i tillgångar. 7 kap. 18 § Sammanställning avseende moderföretag och dotterföretag skall göras enligt någon av de metoder som anges i 1922 a §§, 23 eller 24 §. (Ändringen saknar motsvarighet i promemoriorna.) Paragrafen har kompletterats med en hänvisning till den nya be- stämmelsen i 7 kap. 22 a § om hur en koncernredovisning skall upprättas i samband med ett s.k. omvänt förvärv. 7 kap. 22 a § Om ett företag har förvärvat ett annat företag genom att betala med andelar som det självt har gett ut och kontrollen över det förvärvande företaget som en följd av det har övergått till nya ägare (omvänt förvärv), skall vid tillämpningen av 1922 §§ det förvärvade företaget anses som moderföretag och det förvärvande företaget anses som dotterföretag. (Jfr 7 kap. 22 a § i förslaget i promemoria.) Paragrafen, som är ny, innehåller en särskild bestämmelse om hur en koncernredovisning skall sammanställas när koncernförhållandet har uppkommit genom ett s.k. omvänt förvärv. Frågan har behandlats i avsnitt 5. Bestämmelsen är tillämplig när ett företag (A) har förvärvat ett annat företag (B) och som vederlag har lämnat andelar som det självt har gett ut och kontrollen över det förvärvande företaget (A) som en följd därav har övergått till nya ägare (i regel de tidigare ägarna av B). Vid upp- rättandet av koncernredovisningen för den koncern som därvid har uppkommit skall, vid konsolidering enligt bestämmelserna i 1922 §§ (förvärvsmetoden), det förvärvade företaget (B) anses som moderföretag och det förvärvande företaget (A) anses som dotterföretag. Den nya bestämmelsen innebär ingen ändring i skyldigheten att upprätta koncernredovisning. Denna skall alltså även efter ett omvänt förvärv upprättas av det företag som i formell mening utgör moder- företag (A) (jfr 1 kap. 4 §). upprättas som om dotterföretaget (B) hade förvärvat moderföretaget (A). 2002/03:121 Det innebär bl.a. att det är moderföretagets tillgångar som skall omvär- deras när köpeskillingen fördelas på de förvärvade tillgångarna. I uppställningsschemat för balansräkningen har gjorts vissa ändringar, föranledda av att det i fortsättningen skall ske viss redovisning i en s.k. fond för verkligt värde (jfr avsnitt 4.2.4). Fonden eller förändringar i fonden skall tas upp under Eget kapital. När det gäller aktiebolag skall fonden för verkligt värde tas upp som en post under IV Andra fonder. På motsvarande sätt skall i ekonomiska föreningar fonden tas upp som en post under III Andra fonder. Övriga företag skall redovisa en post Förändringar i fonden för verkligt värde. Det positiva belopp som redovisas i fonden utgör fritt eget kapital. 8.2Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag I förevarande proposition föreslås flera nya bestämmelser för företag som omfattas av lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers- bolag (ÅRKL). Huvuddelen införs genom nya hänvisningar i 4 kap. 1 §, 5 kap. 1 § och 6 kap. 1 § ÅRKL. Vissa särregler för kreditinstitut och värdepappersbolag föreslås i förhållande till företag som omfattas av årsredovisningslagen. Särreglerna har inarbetats i främst 5 kap. 4 § och 6 kap. 2 § ÅRKL. Ändringarna kommenteras närmare i det följande. Såvitt gäller innebörden av de ändringar som införs genom hänvisningar till årsredovisningslagen hänvisas även till författningskommentaren i avsnitt 8.1. Vissa av de ändringar som föreslås i årsredovisningslagen kommer att gälla för kreditinstitut och värdepappersbolag till följd av befintliga hänvisningar i . Så är fallet när det gäller reglerna om värdering i 4 kap. 3, 9 och 11 §§ årsredovisningslagen som gäller enligt 4 kap. 1 § ÅRKL. Detsamma gäller regeln om upplysningar om fonden för verkligt värde i 5 kap. 5 § årsredovisningslagen som gäller enligt 5 kap. 1 § ÅRKL. Den föreslagna regeln om hur en koncernredovisning skall samman- ställas när koncernförhållandet har uppkommit genom ett s.k. omvänt förvärv (se förslaget till nya 7 kap. 22 a § årsredovisningslagen) kommer att gälla för kreditinstitut och värdepappersbolag genom den befintliga hänvisningen i 7 kap. 2 § ÅRKL. Förslagen innebär också att vissa bestämmelser i har ut- mönstrats. Det är 4 kap. 6 och 7 §§ ÅRKL om värdering av överlåtbara värdepapper till verkligt värde respektive avsättning av orealiserade vinster till en bunden fond. Motiven för detta har behandlats i avsnitt 4.3.4. Som en följd av att dessa paragrafer utgår föreslås att 8 § i kapitlet i stället betecknas 6 §. 4 kap. 1 § Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande bestämmelser om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas: 1 § första stycket och 2 § om vad som är anläggningstillgångar och omsättningstillgångar, 3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar, 4 § om avskrivning av anläggningstillgångar, 5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar, 68 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar, 9 § förstafjärde styckena om värdering av omsättningstillgångar, 10 § om värdering av pågående arbeten, 11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde, 12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde, 14 § om egna aktier, 14 a14 d §§ om värdering av finansiella instrument, 14 e § om värdering av säkrade poster, 15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån, samt 16 § om omräkning av förlagsinsatser. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet som hänvisar till artikel 42a42d i det fjärde bolagsrättsliga direktivet samt 4 kap. 1 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) Paragrafen har kompletterats med hänvisningar till de nya bestäm- melserna i 4 kap. 14 a14 e §§ årsredovisningslagen om värdering av finansiella instrument, behandlingen av uppkomna värdeförändringar i resultaträkningen och värdering vid säkringsredovisning. Som framgår av författningskommentaren till 4 kap. 2 § ÅRKL gäller vissa särregler för företag som omfattas av ÅRKL. Bortsett från detta är vad som sägs i författningskommentaren till 4 kap. 14 a14 e §§ årsredovisningslagen av betydelse även för kreditinstitut och värdepappersbolag. Såsom fram- går av 7 kap. 11 § årsredovisningslagen, som tillämpas enligt 7 kap. 2 § ÅRKL, gäller bestämmelserna även vid upprättandet av koncernredo- visningen. 4 kap. 2 § De i 1 § angivna bestämmelserna i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser: 1.I en bank krävs för uppskrivning av anläggningstillgång enligt 6 § första stycket medgivande. 2.I en sparbank får uppskrivningsbeloppet, vid uppskrivning enligt 6 § första stycket, tas i anspråk för avsättning till reservfond, och uppskrivningsfonden, i stället för vad som sägs i 7 §, tas i anspråk för avsättning till reservfond. 3.En bank får inte tillämpa 7 § första stycket 2 om användande av uppskrivningsfonden för täckande av förlust. 4.Finansiella instrument skall tas upp till sitt verkliga värde om det är förenligt med 14 a §. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet som hänvisar till artikel 42a.1 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet samt 4 kap. 2 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) Genom den föreslagna bestämmelsen utnyttjas ändringsdirektivets option att kräva en marknadsvärdering av finansiella instrument för vissa kategorier av företag. Av den nya fjärde punkten första meningen fram- går att företag som omfattas av ÅRKL skall vara skyldiga att värdera Prop. 2002/03:121 finansiella instrument i enlighet med de regler som ges i 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen, med beaktande av undantagen i 4 kap. 14 b § Derivatinstrument och andra tillåtna finansiella instrument skall således tas upp i balansräkningen till sitt marknadsvärde eller motsvarande värde, om inte annat följer av de regler i 4 kap. 14 b § samma lag som 4 kap. 14 a § hänvisar till. Rubriken till paragrafen har justerats med anledning av de nya bestämmelserna om finansiella instrument. 4 kap. 5 § Om erlagt belopp för räntebärande värdepapper eller lånefordringar som inte tas upp till sitt verkliga värde enligt 4 kap. 14 a § årsre- dovisningslagen (1995:1554) överstiger eller underskrider det belopp som skall erhållas på förfallodagen (överkurs respektive underkurs), skall mellanskillnaden periodiseras. Vid beräkning av anskaffningsvärdet för räntebärande värdepapper och lånefordringar skall sådan periodisering av över- eller underkurs som avses i första stycket beaktas. En periodisering enligt första stycket får underlåtas under samma förutsättningar som de som anges i 4 kap. 15 § andra meningen årsredovisningslagen. Om en periodisering underlåts skall upplysning om förhållandet lämnas i en not. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet, som gör undantag för artikel 35.3 i samma direktiv när tillgångar och skulder värderas enligt artiklarna 42a42d, i det fjärde bolagsrättsliga direktivet, samt 4 kap. 5 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) I paragrafens första stycke görs undantag från kravet på en periodi- sering av över- och underkurs för sådana instrument som tas upp till verkligt värde enligt de nya värderingsreglerna för finansiella instrument. En över- och underkurs beaktas då i stället inom ramen för en värdering till verkligt värde av instrumentet. I vissa fall kan dock ett marknadsvärde eller motsvarande värde inte bestämmas för ett eller flera instrument som faller inom tillämp- ningsområdet för 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen. Instrumentet skall då värderas enligt lagens äldre värderingsbestämmelser (jfr författnings- kommentaren till 14 a §). En överkurs eller underkurs skall då periodiseras enligt första stycket, om inte sådana förutsättningar för undantag som anges i tredje stycket föreligger. Utöver den ändring i första stycket som har kommenterats ovan har vissa redaktionella justeringar gjorts. 4 kap. 6 § Tillgångar och skulder i annan valuta än redovisningsvalutan som inte tas upp till sitt verkliga värde enligt 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen (1995:1554) skall omräknas enligt växelkursen på balansdagen, om de inte genom särskilda åtgärder skyddas mot eller utgör skydd mot valutakursförändringar. Materiella och immateriella anläggningstillgångar samt sådana finan- siella anläggningstillgångar som utgörs av andelar får utan hinder av första stycket omräknas efter anskaffningskursen vid förvärvet. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet, som gör undantag för artikel 39.14 i samma direktiv när tillgångar och skulder värderas enligt artiklarna 42a42d i det fjärde bolagsrättsliga direktivet, samt 4 kap. 6 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) I paragrafen, som tidigare betecknats 8 § görs ett undantag från kravet på en värdering till balansdagskurs för sådana tillgångar och skulder som tas upp till verkligt värde enligt 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen. Ett beaktande av relevant valutakurs för en utländsk tillgång eller skuld säkerställs då inom ramen för dessa regler. 5 kap. 1 § Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall årsredo- visningen innehålla de upplysningar som anges i 36 §§ nedan. Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas: 1 § andra stycket om hänvisningar till noter, 2 § om värderings- och omräkningsprinciper, 3 § om anläggningstillgångar, 4 § om uppgifter om taxeringsvärden, 4 a §, 4 b § förstatredje styckena och 4 c § om finansiella instrument, 5 § om uppskrivningsfond och fond för verkligt värde, 8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag, 12 § om lån till ledande befattningshavare, 13 § om konvertibla lån, 14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m., 16 § första stycket och 17 § första stycket om upplysningar om skatt, 18 § om medelantalet anställda under räkenskapsåret, 1921 §§ om löner, andra ersättningar och sociala kostnader, 22 § om pensioner och liknande förmåner, 23 § om tidigare styrelse och verkställande direktör, 24 § om suppleanter och vice verkställande direktör, 25 § om avtal om avgångsvederlag, samt 26 § om uppgift om moderföretag. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet som hänvisar till artikel 42d (a), (b) och (c) i det fjärde bolagsrättsliga direktivet jämte artikel 40 i bankredovisningsdirektivet som hänvisar till nya artikel 43.1 i det fjärde direktivet samt 5 kap. 1 § ÅRKL i förslaget i pro- memoria.) Paragrafen har kompletterats med hänvisningar till de nya bestäm- melser om tilläggsupplysningar som föreslås intagna i 5 kap. 4 a, 4 b, 4 c och 5 §§ årsredovisningslagen. Bestämmelsen i 5 kap. 4 b § årsredovis- ningslagen får bara betydelse för kreditinstitut och värdepappersbolag om tillåtna finansiella instrument inte skulle tas upp till verkligt värde enligt 4 kap. 14 a §. 5 kap. 3 § Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om till- gångar: 1.För överlåtbara värdepapper som inte tas upp till sitt verkliga värde enligt 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen (1995:1554) skall uppgift lämnas om skillnaden mellan anskaffningsvärde och verkligt värde. Den del som avser värdepapper som tas upp till det lägsta av anskaff- ningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet enligt 9 § samma kapitel skall anges särskilt. 2.Om det bokförda värdet för räntebärande värdepapper som inte tas upp till sitt verkliga värde enligt 4 kap. 14 a § årsredovisningslagen överstiger eller underskrider det belopp som skall infrias på förfallo- dagen, skall mellanskillnaden anges. Summan av överstigande belopp skall anges för sig och summan av underskridande belopp skall anges för sig. 3.Större belopp i posten Övriga tillgångar (post 12) skall specificeras till sin storlek och art. 4.Varje tillgångspost skall delas upp i sådana tillgångar som enligt 4 kap. årsredovisningslagen tas upp a) med utgångspunkt i anskaffningsvärdet enligt 3 §, b) till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet enligt 9 §, och c) till sitt verkliga värde enligt 14 a §. (Jfr nya artikel 1.1 i bankredovisningsdirektivet, som gör undantag för artikel 35.3 och 36.1 när tillgångar och skulder värderas enligt artiklarna 42a42e i det fjärde bolagsrättsliga direktivet, samt 5 kap. 3 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) I paragrafens första punkt görs undantag från kravet på upplysningar om skillnaden mellan anskaffningsvärde och verkligt värde för sådana överlåtbara värdepapper som tas upp till verkligt värde enligt de nya värderingsreglerna för finansiella instrument. För sådana överlåtbara värdepapper som inte tas upp till verkligt värde, t.ex. aktier i dotterbolag som är undantagna från en sådan värdering enligt förslaget till 4 kap. 14 b § årsredovisningslagen, skall upplysningar alltjämt lämnas enligt paragrafen. Eftersom indelningen i anläggningstillgångar och omsättningstill- gångar blir av mindre betydelse till följd av de nya bestämmelserna om obligatorisk marknadsvärdering av finansiella instrument har också en mera teknisk justering gjorts i första punkten. Den innebär att det skillnadsbelopp som skall anges för omsättningstillgångar i stället skall anges för överlåtbara värdepapper som värderas enligt lägsta värdets princip. Det skulle kunna bli aktuellt t.ex. för sådana dotter- bolagsaktier som innehas tillfälligt i avsikt att säljas vidare. Innehav i dotterbolag är nämligen undantagna från ett krav på värdering till verk- ligt värde enligt 4 kap. 14 b § årsredovisningslagen. Ändringarna i andra punkten är av liknande slag som i första punkten. Upplysningarna enligt denna punkt behöver således inte lämnas för räntebärande värdepapper som tas upp till verkligt värde. Däremot skall upplysningarna alltjämt lämnas för räntebärande värdepapper som inte tas upp till verkligt värde, t.ex. sådana som skall innehas till förfall och anskaffningsvärderas. De tilläggsupplysningar om en uppdelning av tillgångsposter i anlägg- ningstillgångar och omsättningstillgångar, som skall lämnas enligt nuvarande fjärde punkten, har ersatts av en uppdelning efter tillämpad att varje tillgångspost i tilläggs- upplysningarna skall delas upp med hänsyn till om tillgångarna anskaff- ningsvärderas, värderas enligt lägsta värdets princip eller marknads- värderas. Motivet för ändringen har behandlats i avsnitt 4.2.6. 5 kap. 4 § Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om skulder och eget kapital: 1.För varje efterställd skuld som uppgår till av samtliga efterställda skulder, skall uppgift lämnas om lånebelopp, låne- valuta, räntesats, förfallodag, omständigheter som kan medföra förtida återbetalning, efterställningsvillkoren samt förutsättningar och villkor för betalning på förfallodagen eller för konvertering. Vidare skall samman- fattande upplysningar lämnas om vilka regler som gäller för övriga efterställda skulder. 2.Större belopp i posten Övriga skulder (post 4) skall specificeras till sin storlek och art. 3.I bankaktiebolag och andra aktiebolag som omfattas av denna lag skall eget kapital delas upp i bundet eget kapital och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital skall tas upp Aktiekapital, Överkursfond, Uppskrivningsfond och Reservfond. Under fritt eget kapital skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter. 4.I sparbank skall eget kapital delas upp i fonder och vinst eller förlust för räkenskapsåret. Med fonder avses Grundfond, Uppskrivningsfond, Reservfond, Fond för verkligt värde samt Garantifond. Benämningen fond får inte användas för annat belopp i balansräkningen. Förlust för räkenskapsåret tas upp som avdragspost. 5.I medlemsbank, kreditmarknadsförening och i niska pengar som är en ekonomisk förening skall eget kapital delas upp i bundet eget kapital och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital skall tas upp Insatskapital, Uppskrivningsfond och Reservfond. Medlemsinsatser och förlagsinsatser skall redovisas var för sig. Under fritt eget kapital skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter. 6.Aktiebolag, medlemsbanker och ekonomiska föreningar som om- fattas av denna lag skall lämna upplysningar om det belopp av fritt eget kapital som inte kan anses utdelningsbart med hänsyn till tillämpliga bestämmelser om kapitalskydd enligt rörelselagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag, samt om de förhållanden som motiverar bedöm- ningen. 7.Om en sparbank har bidrag till garantifonden i annan valuta än i redovisningsvalutan, skall dessa räknas om enligt växelkursen på balans- dagen. Skillnaden mellan det omräknade beloppet och motsvarande belopp vid räkenskapsårets ingång, skall föras mot Andra fonder. (Jfr 5 kap. 4 § ÅRKL i förslaget i promemoria.) Ändringarna i tredje och femte punkterna är motiverade av att fonden för orealiserade vinster föreslagits borttagen (se avsnitt 4.3.4). Enligt förslaget till ändringar i årsredovisningslagen skall vissa värde- förändringar sättas av till en ny fond för verkligt värde (se 4 kap. 14 d § årsredovisningslagen). Kravet på specificering av fonden för verkligt värde följer för de flesta kreditinstitut och värdepappersbolag av gällande regler om att fria fonder skall tas upp var för sig.