prop · GR0326 · 2003-10-22 00:00:00 — Upplysningsvis kan nämnas att ett arbete har påbörjats inom ramen för att upprätta listor med hänvisningar till nationella bestämmelser i respektive medlemsland för bl.a. skattefrihet. har i sitt remissvar anfört att en hänvisning bör ske i ML till aktiebolagens uppgiftskrav. Regeringen anser att de krav på innehåll i faktura som ställs i ML endast bör omfatta de krav på uppgifter som ställs enligt denna lag. Någon hänvisning till aktiebolags- lagens uppgiftskrav bör därför inte göras i ML. Regeringens förslag: Den regel i mervärdesskattelagen som medger att förenklad faktura får utfärdas då fakturan uppgår till mindre belopp ändras i enlighet med motsvarande regel i faktureringsdirektivet. En bestämmelse införs i mervärdesskattelagen som innebär att förenklad faktura får utfärdas då handelsbruket inom verksamheten, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna för utställande av en faktura gör det svårt att utfärda en fullständig sådan. De bestämmelser som förs in i mervärdesskattelagen preciserar vilka uppgifter som måste framgå av en förenklad faktura. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: RSV anser att de föreslagna reglerna rent principiellt lämnar stort tolkningsutrymme och medför tillämpnings- problem samt risk för skatteundandragande. De remissinstanser som i övrigt yttrat sig i denna del är positiva till att möjligheten att utfärda förenklad faktura behålls. Några remissinstanser anser dock att förslaget går utöver de krav som ställs i faktureringsdirektivet. , och Gemenskapen för Elektroniska Affärer att kravet på att uppgift skall lämnas om de levererade varornas mängd och art eller de tillhandahållna tjänsternas omfattning och art går utöver vad som stipuleras enligt direktivet och att det enligt direktivet räcker med identifiering av vilken typ av varor som levereras eller tjänster som har tillhandahållits. Gemenskapen för Elektroniska Affärer menar även att begreppet den skatt som skall betalas eller uppgifter som gör det möjligt att beräkna denna i förslaget har utvidgats till det mervärdesskattebelopp som skall betalas angivet per skattesats. anser att begreppet mindre belopp skall definieras med belopp, förslagsvis . anser att den gräns för förenklad faktura som tillämpas är för låg och att gränsen bör sättas så att sedvanliga kontanttransaktioner och butiktransaktioner undantas. Skälen för regeringens förslag: tillämpas en ordning i som innebär att då faktura uppgår till ett mindre belopp får fakturans innehåll begränsas i viss utsträckning enligt 11 kap. 5 § andra stycket ML. Enligt artikel 22.9 d i dess lydelse enligt fakturerings- direktivet finns det en möjlighet för medlemsstaterna att avseende fakturor som avser leverans av varor eller tillhandahållanden av tjänster som har ägt rum på medlemsstatens territorium bevilja befrielse från vissa av de krav som ställs i direktivet på en fakturas innehåll då fakturan är på mindre belopp. Det får ske under förutsättning att samråd sker med mervärdesskattekommittén och på de villkor som medlemsstaterna kan komma att fastställa. Det framstår inte som ändamålsenligt att kräva att en faktura på ett mindre belopp skall innehålla alla de uppgifter som generellt ställs på en fakturas innehåll. I de fall transaktionen avser en försäljning som uppgår till ett mindre belopp bör således den möjlighet som fakturerings- direktivet erbjuder att befria från vissa av uppgifterna utnyttjas. väsentlig förutsättning för att förenklade fakturor skall kunna tillåtas är dock att en sådan faktura skall kunna tjäna som underlag vid en kontroll. Det uppgiftskrav som framgår av artikel 22.3 d andra stycket i faktureringsdirektivet anger endast det minimikrav på uppgifter som måste framgå av en sådan faktura enligt direktivet. Medlemsstaterna kan sålunda kräva ytterligare uppgifter under förutsättning av detta är tillåtet enligt artikel 22.3 b första stycket faktureringsdirektivet. I de fall en förenklad faktura kan utfärdas skall i enlighet med faktureringsdirektivet följande uppgifter framgå. Datum för utfärdandet. Identifiering av säljaren. Identifiering av vilken typ av varor som har levererats eller tjänster som har tillhandahållits. Den skatt som skall betalas eller uppgifter som gör det möjligt att beräkna denna. Uppgifterna är obligatoriska enligt artikel 22.3 d andra stycket i faktureringsdirektivet. I promemorian föreslogs en viss utvidgning i jämförelse med faktureringsdirektivets minimikrav. Enligt promemorian krävdes att de levererade varornas mängd och art eller de tillhandahållna tjänsternas omfattning och art skall anges. Det krävdes även att det mervärdesskattebelopp som skall betalas angivet per skattesats eller uppgift som gör det möjligt att beräkna detta skall anges. Det har framförts av flera remissinstanser att det inte finns skäl att gå utöver vad direktivet kräver för förenklade fakturor. Mot bakgrund av de begränsningar som finns angivna när förenklad faktura får tillämpas, delar regeringen remissinstansernas bedömning. De uppgifter som skall framgå av en förenklad faktura formuleras därför i enlighet med faktureringsdirektivet. Enligt de nuvarande reglerna om förenkling av fakturans innehåll, 11 kap. 5 § andra stycket ML krävs uppgift om ersättningen, skattens belopp för varje skattesats utom när köparen är skyldig att betala mervärdesskatt (s.k. omvänd skattskyldighet), den skattskyldiges registreringsnummer till mervärdesskatt eller person- eller organisations- nummer eller liknande uppgift, att köparen är skyldig att betala mervärdesskatt och övriga uppgifter som kan ha betydelse för bedömningen av skattskyldighet och mottagarens avdragsrätt eller rätt till återbetalning. Ändringen innebär i förhållande till de nuvarande reglerna iML att en förenklad faktura även skall innehålla uppgift om datum för utfärdande och identifiering av vilken typ av varor som har levererats eller tjänster som omsatts medan de krav som ställs på uppgift om ersättning samt övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av skattskyldigheten och mottagarens avdragsrätt eller återbetalning inte längre behöver anges. Det föreslås inte att något belopp förs in i lagtexten avseende gränsen för när en faktura skall anses avse ett mindre belopp. Det bör i stället överlåtas åt till RSV att ange riktlinjer för detta. I artikel 22.9 d första stycket i dess lydelse enligt faktureringsdirektivet ges även en möjlighet att tillämpa en förenklad faktura i de fall då handelsbruket inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna för utfärdande av dessa fakturor gör det svårt att iaktta de krav som ställs. En sådan möjlighet finns enligt 11 kap. 5 § tredje stycket ML. att om det med hänsyn till en skattskyldigs verksamhet finns särskilda skäl för det, får skattemyndigheten på ansökan av den skattskyldige besluta att denne inte behöver lämna uppgift om mottagaren. Möjligheten infördes av förenklingsskäl i samband med regleringen av broavgiften för passage över , prop. 1999/2000:58. Enligt regeringens uppfattning bör motsvarande regler lämpligen finnas kvar varför optionen i faktureringsdirektivet föreslås utnyttjad. Lagtexten bör dock preciseras så att den avspeglar direktivets lydelse. RSV har i sitt remissvar anfört att de föreslagna reglerna rent principiellt lämnar stort tolkningsutrymme och medför tillämpningsproblem samt risk för skatteundandragande. En viss återhållande faktor torde vara att reglerna inte får tillämpas förrän samråd skett med , vilken även kan fastställa särskilda villkor härför. Enligt RSV:s uppfattning måste detta innebära att RSV genom allmänna råd eller föreskrifter uttalar i vilka fall det är tillåtet med förenklade fakturor. Om så inte blir fallet måste de i lagförslaget lämnade uppgiftskraven utökas med uppgift om köparens namn och adress. Regeringen delar RSV:s uppfattning och anser att det inte generellt kan överlämnas till företagen att bedöma när förutsättningar föreligger för att tillämpa förenklad faktura i fall då handelsbruket inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna gör det svårt att iaktta alla de krav som ställs på en fullständig faktura. Regeringen anser att de leveranser av varor eller tillhandahållande av tjänster som typiskt sett kräver förenklingsåtgärder vid fakturering är, förutom den förekommande betalningen vid passering av , t.ex. omsättning från automater såsom vid köp av bensin, betalning i parkeringsautomat eller vid betalning av viss personbefordran såsom tågresor. Det bör överlåtas åt RSV att närmare föreskriva när handels- bruk, administrativ praxis eller tekniska förutsättningar nödvändiggör användandet av förenklade fakturor. En sådan föreskriftsrätt bör framgå av mervärdesskatteförordningen. Möjligheten att utfärda en förenklad faktura får inte tillämpas vid gränsöverskridande transaktioner inom gemenskapen. Bestämmelsen i artikel 22.9 i faktureringsdirektivet hänvisar här till 22.4 c i sjätte direktivet. Bestämmelsen om förenklad faktura som förs in i ML får därför inte tillämpas vid gemenskapsinterna transaktioner inom landet enligt 3 kap. 30 a § ML och 2 a kap. ML eller vid postorder enligt 5 kap. 2 a § ML och inte heller vid installation och montering av varor enligt 5 kap. 2 § första stycket 2 ML. Regeringens förslag: En regel införs i mervärdesskattelagen som tillåter att en samlingsfaktura får utfärdas för flera separata leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: RSV anser att det klart bör framgå av lagtexten att de krav som ställs på vanliga fakturor även skall gälla för och biträder förslagen. Skälen för regeringens förslag: Enligt artikel 22.3 a sjunde stycket i faktureringsdirektivet kan en samlingsfaktura utfärdas för flera särskilda leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster. I den rapport som låg till grund för kommissionens förslag om förenkling, modernisering och harmonisering av reglerna för fakturering, (Study on the requirements imposed by the Member States, for the purpose of charging taxes, for invoices produced by electronic or other means, Final Report on Invoicing 23.8.1999 s. 21) uttalades följande. Framtida lagstiftning skall garantera att det förhållandet att transaktioner faktureras med en enskild faktura (dvs. en faktura per transaktion) eller genom en samlings- faktura skall inte ha någon betydelse för betalningen av den mervärdes- skatt som är förfallen till betalning. Den enda konkurrensfördel som företag kan få genom framtida lagstiftning som tillåter samlingsfaktura är den förenkling det innebär att endast en faktura behöver ställas ut i stället för flera fakturor. I kommissionens förslag motiverades regeln med att samlingsfakturor kan vara ekonomiskt lönsamma till exempel när komponenter levereras regelbundet i stora kvantiteter (se KOM(2000) 650 slutlig s.7). Bestäm- melsen i faktureringsdirektivet är obligatorisk för medlemsstaterna som därför måste acceptera att samlingsfakturor utställs. Medlemsstaterna får dock uppställa särskilda villkor för detta förfarande. Någon motsvarande uttrycklig bestämmelse som tillåter samlings- fakturor finns inte i ML. Det finns dock en bestämmelse om gemensam verifikation i 5 kap. 6 § BFL. I denna bestämmelse anges att flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam verifikation. Kraven på innehållet i en gemensam verifikation framgår av 5 kap. 7 § BFL. Av verifikationen skall framgå när den har samman- ställts, när affärshändelsen har inträffat, vad denna avser, vilket belopp den gäller och vilken motpart den berör. I förekommande fall skall framgå upplysningar om handlingar eller andra uppgifter som har legat till grund för affärshändelsen samt var dessa finns tillgängliga. I verifikationen skall det ingå ett verifikationsnummer eller annat identifieringstecken samt sådana övriga uppgifter som är nödvändiga för att sambandet mellan verifikationen och den bokförda affärshändelsen utan svårigheter skall kunna fastställas. I rekommendation, BFN R 2 Gemensam verifikation, har rekommenderat vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för att en gemensam verifikation skall få upprättas. Fakturan skall innehålla uppgift av varje vara som totalt levererats , tidsperioden får avse högts och leverantören skall ha ett system för intern kontroll av utfakturering mot leveranser. Syftet med bestämmelsen om samlingsfaktura i faktureringsdirektivet är inte att befria den faktureringsskyldige från att lämna vissa uppgifter i fakturan. Enligt artikel 22.9 d i dess lydelse i faktureringsdirektivet tillåts utfärdande av en förenklad faktura endast i särskilt angivna fall och endast efter samråd med . Förenklade fakturor tillåts för leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker på medlemsstatens territorium i de fall fakturan är på mindre belopp eller då handelsbruk inom den berörda verksamhetssektorn, administrativ praxis eller de tekniska förutsättningarna för utfärdande av dessa fakturor gör det svårt att iaktta alla de krav som anges enligt huvudregeln (se avsnitt 6.4.2). Det kan därför inte generellt tillåtas att en samlingsfaktura inte innehåller de uppgifter som anges i artikel 22.3 b i faktureringsdirektivet. Syftet med reglerna om samlingsfaktura i artikel 22.3 a sjunde stycket i faktureringsdirektivet är i stället att tillåta att en gemensam faktura utfärdas för flera separata leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster av samordnings- och effektivitetsskäl. Samma krav i övrigt bör dock ställas på en samlingsfaktura som på enskilda fakturor. Den avvikelse från de generella reglerna i faktureringsdirektivet som ut- färdandet av en samlingsfaktura innebär medför endast att det inte ställs några krav på att en separat faktura skall utfärdas för varje leverans av vara eller tillhandahållande av tjänst. För att tydligt klargöra dels att samlingsfakturor tillåts, dels att samma krav ställs på samlingsfakturor som på separata fakturor med det undan- taget att separata löpnummer för de olika omsättningarna inte behöver anges, bör enligt regeringens uppfattning på samma sätt som i faktureringsdirektivet en uttrycklig bestämmelse om detta föras in i ML. De föreslagna bestämmelserna om fakturans innehåll i 11 kap. 8 § ML anger uttryckligen att reglerna omfattar dels fakturor som utfärdats i enlighet med 11 kap. 1 § ML men även samlingsfaktura enligt 11 kap. 7 § ML. Regeringens förslag: Bestämmelsen i mervärdesskattelagen om kreditnota omformuleras så att den får en lydelse som anknyter till faktureringsdirektivets bestämmelse om ändringsdokument. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Begreppet ändringsdokument har dock i regeringens förslag ändrats till kreditnota. Remissinstanserna: RSV anser att det inte är motiverat att införa det nya begreppet ändringsdokument och föreslår att den redan inarbetade termen kreditnota alternativt kreditfaktura används. RSV anser att även nämnda dokument skall kunna upprättas av säljarens kund eller ett ombud för säljaren. Säljaren bör dock alltid själv kunna upprätta ett sådant dokument för att därigenom frigöra sig från sin redovisnings- skyldighet och utsläcka köparens avdragsrätt helt eller delvis. Av paragrafen bör också framgå att en kreditnota skall upprättas när en faktura inte längre skall gälla, exempelvis då den skall ersättas av en ny faktura utan skattedebitering eller med debitering efter en lägre skattesats. Näringslivets Skattedelegation, FAR, och anser att det i vissa fall är svårt att peka ut den ursprungliga fakturan. anser att uppgiftskraven för kreditnotan skall hållas på ett minimum. Skälen för regeringens förslag: Enligt artikel 22. 3 a femte stycket faktureringsdirektivet skall varje handling eller meddelande med en särskild och otvetydig ändring av och hänvisning till den ursprungliga fakturan likställas med en faktura. I 11 kap. 8 § ML betecknas sådana rättelser som är i fråga kreditnotor. I promemorian föreslogs att termen kreditnota ändras till ändringsdokument för att förtydliga att alla dokument eller meddelanden som uppfyller de krav som ställs på handlingen i artikel 22.3 a femte stycket faktureringsdirektivet skall likställas med en faktura. I sitt remissvar har RSV anfört att ändringen av denna beteckning skulle kunna leda till nya gränsdragnings- och tolkningsproblem. Syftet med ändringen av beteckningen av dokumentet har inte varit att ändra tillämpningen av kreditnotor. För att undvika att sådana problem som RSV nämner uppstår gör regeringen bedömningen att beteckningen kreditnota även fortsättningsvis skall användas i bestämmelsen. Bestämmelserna om kreditnotor bör dock omformuleras och preciseras för att stämma överens med bestämmelserna i faktureringsdirektivet. RSV har i sitt remissvar anfört att en kreditnota skall kunna upprättas av säljarens kund eller ett ombud för säljaren. Säljaren bör dock alltid själv kunna upprätta ett sådant dokument för att därigenom frigöra sig från sin redovisningsskyldighet och utsläcka köparens avdragsrätt helt eller delvis. Regeringen gör i denna del följande bedömning. Av huvud- regeln i artikel 22.3 a första stycket faktureringsdirektivet framgår att den skattskyldige personen skall säkerställa att en faktura utställs av honom själv, hans kund eller i hans namn för hans räkning av en tredje person. Det innebär således en generell möjlighet för en annan person att utfärda faktura för den skattskyldige personens räkning. Bestämmelsen begränsas dock genom de villkor som skall föreskrivas för själv- fakturering och som framgår av artikel 22.3 a åttonde stycket faktureringsdirektivet. Bestämmelsen om ändring av faktura regleras i artikel 22.3 a femte stycket och innebär att varje handling eller meddelande med en särskild och otvetydig ändring av och hänvisning till den ursprungliga fakturan skall likställas med en faktura. Det innebär således att under förutsättningar att de villkor som förskrivs för självfakturering, dvs. ett i förväg träffat avtal mellan parterna samt att ett förfarande för godkännande av varje faktura föreligger så kan själv- fakturering även tillämpas vid ändring av en faktura. Självfakturering innebär som ovan angivits i avsnitt 6.1.3. inte att ansvaret för faktureringsskyldigheten övergått från säljaren till köparen. Enligt vår uppfattning innebär det att säljaren alltid kan välja att själv utfärda faktura eller kreditnota för de omsättningar för vilka denne är faktureringsskyldig. I sitt remissvar har RSV vidare anfört att det av paragrafen också bör framgå att en kreditnota skall upprättas när en faktura inte längre skall gälla, exempelvis då den skall ersättas av en ny faktura utan skattedebitering eller med debitering efter en lägre skattesats. Regeringen gör i denna del följande bedömning. Av den föreslagna bestämmelsen i 11 kap. 10 § tredje stycket ML framgår att även i fall av kundkreditering av annat slag än som avses i första stycket skall säljaren utfärda en kreditnota. Enligt regeringens uppfattning omfattar denna bestämmelse de situationer som anförts av RSV i remissvaret. Huvudregeln i faktureringsdirektivet för kreditnota innebär att det ställs samma krav på innehåll i en sådan handling som för vanliga fakturor. Enligt artikel 22.3 a femte stycket i faktureringsdirektivet finns dock en möjlighet för medlemsstaterna att befria från skyldigheten att lämna vissa av de obligatoriska uppgifterna. I ML ställs inte lika Prop. 2003/04:26 omfattande krav på kreditnotor som på fakturor i fråga om innehållet. Enligt nuvarande 11 kap. 8 § ML skall en sådan handling innehålla uppgift om ersättningen och nedsättningen av ersättningen, skatten och minskningen av skatten och övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av om köparen är skyldig att betala mervärdesskatt (s.k. omvänd skattskyldighet). och anser att kravet på att kreditnota måste innehålla hänvisning till den ursprungliga fakturan inte är hanterbar. En mer generell undantagsregel kopplad till god redovisningssed svarar bättre mot intentionerna i direktivet. FAR menar att för de flesta företag är fakturering okomplicerat. Krediteringar är mer komplicerat. Det finns situationer när det är svårt eller omöjligt att knyta en kreditering till en viss leverans, och därmed till en viss faktura. Bestämmelsen i 11 kap. 10 § ML bör hänvisa till god redovisningssed. Det är naturligt att ges i uppdrag att närmare definiera den goda seden i detta avseende. Näringslivets Skattedelegation menar att det inte alls är ovanligt att detta krav på hänvisning till ett enda dokument blir mycket svårt eller rentav omöjligt att uppfylla. Det kan gälla successiva leveranser, returer av varor som accepteras efter leverans eller efterhandsrabatter. Näringslivets Skattedelegation hem- ställer därför att en undantagsregel skapas som ger utrymme för en hänvisning till god redovisningssed, allt i syfte att uppfylla intentionerna i skrivningen direktivet. Det har således anförts av flera remissinstanser att en hänvisning till den ursprungliga fakturan kan vara svår att åstadkomma. Ändamålet med en kreditnota är att korrigera eller ändra en ursprunglig faktura. Faktureringsdirektivets krav att kreditnotan måste innehålla en särskild och otvetydig ändring av och hänvisning till den ursprungliga fakturan har tillkommit för att förhindra att de båda fakturorna vid en kontroll uppfattas som två fristående fakturor. Det skulle kunna göra det möjligt för förvärvaren att utverka avdragsrätt för ingående mervärdesskatt både för ursprungsfakturan och för kreditnotan. Det väsentliga är således att det vid kontroll otvetydigt framgår att de båda fakturorna har samband och avser samma leverans eller tillhandahållande. En förutsättning för att ett rättelsedokument skall likställas med en faktura enligt fakturerings- direktivet är således att det innehåller en särskild och otvetydig hänvisning till den ursprungliga fakturan. Regeringen föreslår därför att en regel med detta innehåll införs i ML. Det kan dock inte anses nödvändigt att alla de uppgifter som krävs i ursprungsfakturan upprepas i kreditnotan under förutsättning att hänvisningarna till ursprungsfakturan är otvetydig och inte kan missförstås. Det föreslås därför att möjligheten att befria från skyldigheten att lämna vissa obligatoriska uppgifter utnyttjas. De nuvarande kraven i ML innebär som nämnts att det av kreditnotan skall framgå ersättningens belopp enligt ursprungsfakturan samt den nedsättning som avses i kreditnotan samt skatten enligt fakturan samt minskningen av skatten enligt kreditnotan. Dessa krav motverkar möjligheten att uppfatta ursprungsfakturan och kreditnotan som två separata fakturor vilket skulle kunna utnyttjas vid yrkande om avdrag för ingående mervärdesskatt för båda beloppen. Det föreslås därför att Prop. 2003/04:26 bestämmelsen i dessa delar inte ändras i förhållande till dagens regler. Det tredje kravet i de nuvarande bestämmelserna avseende kreditnotor avser uppgift om övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av omvänd skattskyldighet (11 kap. 8 § punkten 3 ML). anser att uppgiftskraven för kreditnotan skall hållas på ett minimum. I ursprungsfakturan borde även omvänd skattskyldighet, skattesats och skattebeloppet ha angetts. Något skäl till att dessa anges igen i kreditnotan finns därför inte såvida inte ändringen avser skattskyldighet eller skattesats. Regeringen gör i denna del följande bedömning. I avsnitt 6.4.1. föreslås avseende vanliga fakturors innehåll att uppgift lämnas om att kunden är skyldig att betala skatt tillsammans med en hänvisning till relevant bestämmelse i direktivet eller i de nationella bestämmelserna. Denna uppgift om att köparen är skyldig att betala mervärdesskatten (s.k. omvänd skattskyldighet) bör av kontroll- skäl lämpligen framgå även vid en ändring av den ursprungliga fakturan.