prop · GR0326 · 2003-10-22 00:00:00 — Det föreslås därför att det ställs krav på att vid en ändring av en ursprunglig faktura så skall en uppgift om att köparen är skyldig att betala mervärdesskatt anges även i kreditnotan. 6.5Tid inom vilken en faktura måste utfärdas Regeringens bedömning: Det införs ingen regel om tidsfrist inom vilken en faktura måste utfärdas. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: RSV och Byggindustrier anger att de tillstyrkt (SOU 2002:74) förslag. och anser att det inte finns behov av en tidsfrist. anser att en förenkling vore om den skattskyldige kunde välja fakturering som avgörande tidpunkt för skattskyldighet även om leverans skett tidigare. Skälen för regeringens bedömning: Enligt artikel 22.3 a sjätte stycket i faktureringsdirektivet får medlemsstaterna ålägga skattskyldiga personer som utför leveranser av varor eller tillhandahåller tjänster på dess territorium, en tidsgräns för utfärdande av fakturor. Det finns ett samband mellan denna bestämmelse och bestämmelserna avseende skattskyldighetens inträde (the chargeable event; den beskattnings- grundande händelsen). Enligt huvudregeln i artikel 10.2 i det sjätte direktivet inträder skattskyldigheten och skatt kan tas ut när varor levereras eller tjänsterna utförs. Det finns dock en möjlighet för medlemsstaterna att avvika från huvudregeln och i stället reglera att skatten för vissa transaktioner eller vissa kategorier av skattskyldiga personer kan tas ut (eng. becomes chargeable) senast när fakturan utfärdas (eng. the issue of the invoice). De medlemsstater som utnyttjar undantagsregeln och kopplar den beskattningsgrundande händelsen till ett fakturadatum måste ha en fast tidsgräns för utfärdande av faktura för att inte en utebliven faktura skall innebära att tidpunkten för den beskattningsgrundande händelsen aldrig inträder. Enligt det sjätte direktivet inträder avdragsrätten som Prop. 2003/04:26 skattskyldigheten för avdragsbeloppet (artikel 17.1), dvs. levereras eller tjänsterna utförs (artikel 10.2). De Europeiska Gemen- skapernas Domstol () har funnit att direktivet i detta avseende innebär att den skattskyldige har rätt att i enlighet med artikel 17 göra avdrag för mervärdesskatt som skall betalas eller har betalats för utgifter som har samband med de transaktioner som han har för avsikt att genomföra och som ger rätt till avdrag (se t.ex. C-37/95 Ghent Coal Terminal, C-110/98 - - C-147/98 Gabalfrisa m.fl., C-400/98 Breitsohl). Det finns dock en regel i artikel 18 i sjätte direktivet som innebär att för att kunna utnyttja sin rätt till avdrag så måste den skattskyldige personen inneha en faktura som utställts i enlighet med artikel 22.3 i det sjätte direktivet. Även i ML finns en regel avseende avdragsrättens utövande. Enligt 8 kap. 5 § ML föreligger rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt bara om rätten kan styrkas på föreskrivet sätt. Av 8 kap. 17 § ML framgår att avdragsrätten skall styrkas genom faktura eller jämförlig handling. Det finns särskilda regler om hur rätten till avdrag skall styrkas vid förvärv av fastighet och vid övertagande av jämkning, 8 kap. 19-20 §§ ML. Frågan om redovisningstidpunkten och kopplingen till god redovisnings- sed har behandlats av i betänkandet Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv, SOU 2002:74. Utredningen föreslår att anknytningen av redovisningsbestämmelserna för ingående och utgående skatt till vad som utgör god redovisningssed enligt BFL slopas och ersätts med regler som närmare ansluter till det sjätte direktivets regler. förslag innebär bl.a. att den beskattnings- grundande händelsen anses ha inträffat och att avdragsrätt föreligger om faktura inte har utställts . Bestämmelsen skall enligt förslaget fungera som en tidsgräns som således har den effekten att skattskyldighet och avdragsrätt anses föreligga vid en viss angiven tidpunkt även om faktura inte utställs. Med hänsyn till att frågan om tidsgräns får aktualitet i samband med arbetet med Mervärdesskatte- utredningens betänkande föreslås i detta sammanhang ingen tidsfrist för utfärdande av faktura. Regeringens förslag: En bestämmelse införs som innebär att om valutan i fakturan uttrycks i en annan valuta än den skattskyldiges redovisningsvaluta och redovisningsvalutan är svenska kronor eller euro så skall mervärdesskattens belopp även anges i redovisnings- valutan. Det införs även en bestämmelse som innebär att om den skattskyldige har en annan redovisningsvaluta än svenska kronor eller euro och valutan i fakturan är en annan än svenska kronor så skall mervärdesskattens belopp även anges i svenska kronor. Om såväl redovisningsvalutan som valutan i fakturan är euro, behöver inte en omräkning till svenska kronor göras på fakturan. Vidare preciseras de bestämmelser som anger vilket av faktura- beloppen som skall vara utgångspunkt vid beräkningen av skatte- beloppet vid redovisningen i skattedeklarationen om två belopp angivits i fakturan. Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: RSV ifrågasätter om förslaget är tillräckligt för att uppfylla direktivets krav. , och tillstyrker förslaget. Näringslivets Skattedelegation anser att faktureringsskyldig som inte har euro eller svenska kronor som redovisningsvaluta bör få tillämpa en genomsnittlig växelkurs. FAR vill att det klarläggs vad som gäller för ett företag med euro som redovisningsvaluta vid omsättningar i . Skälen för regeringens förslag: I artikel 22.3 b fjärde stycket i faktureringsdirektivet anges att beloppen i fakturorna får uttryckas i vilken valuta som helst, under förutsättning att det skattebelopp som skall betalas anges i den nationella valutan i den medlemsstat där leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna sker. Syftet med bestämmelsen är att underlätta för medlemsstaten att kontrollera att korrekt skattebelopp redovisats i deklarationen. Genom en ändring i BFL infördes fr.o.m. det räkenskapsår som inleddes en möjlighet för svenska företag att ha sin redovisning i euro (se Lag 2000:31, prop. 1999/2000:23, bet. 1999/2000:LU8, rskr. 1999/2000:127). Det innebär att vissa företag har sin bokföring i euro medan andra företag har bokföringen i svenska kronor. Fakturering kan ske i euro, kronor eller någon annan valuta. I det fall valutan i en faktura är en annan än redovisningsvalutan skall enligt den nuvarande bestämmelsen i 11 kap. 5 c § ML mervärdesskattens belopp anges i båda valutorna i fakturan. Det finns ett krav i 1 kap. 7 § SBL på att samtliga uppgifter som skall lämnas enligt SBL måste anges i svenska kronor. Det innebär att vid redovisningen av skattebeloppet i deklarationen måste alltid beloppet anges i svenska kronor. I samband med att euro tilläts som redovisnings- valuta infördes regler om hur omräkningen skall ske vid redovisning av uppgifter om mervärdesskatt. I 15 § lagen (2000:46) om omräknings- förfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. (omräkningslagen), anges att omräkning skall ske med den genomsnittliga växelkursen för den period som redovisningen avser. I det fall ett företag har svenska kronor som redovisningsvaluta innebär redan de nuvarande reglerna i ML att skattebeloppet skall anges i svenska kronor på fakturan om fakturan är utställd i annan valuta. Även i det fall ett företag har euro som redovisningsvaluta och oavsett om denne fakturerar i euro eller svenska kronor eller någon annan valuta så leder reglerna i 1 kap. 7 § SBL och omräkningslagen till att syftet bakom det krav som ställs i artikel 22.3 b i fjärde stycket i faktureringsdirektivet kan anses tillgodosett. Även i de fallen kommer skattebeloppet att redovisas i svenska kronor i skattedeklarationen, efter ett omräkningsförfarande. Härigenom underlättas kontrollen av de deklarerade skattebeloppen vilket får anses vara syftet med valutabestämmelsen i fakturerings- direktivet. I det fall företaget har valt en annan valuta än svenska kronor eller euro som redovisningsvaluta måste dock de krav som anges i fakturerings- direktivet beaktas. Det kan t.ex. avse utländska företagare som har en skattepliktig omsättning av varor eller tjänster inom landet och som därför är skattskyldiga till mervärdesskatt i . Det gäller även t.ex. när en utländsk företagare gör ett gemenskapsinternt förvärv här eller importerar en vara till . För att syftet med regleringen av valuta i artikel 22.3 b fjärde stycket i faktureringsdirektivet skall vara uppfylld i dessa fall måste en regel införas i ML som innebär att skattebeloppet i detta fall skall anges i svenska kronor på fakturan. Regeringen föreslår därför att reglerna om valutan i fakturor i nuvarande 11 kap. 5 c ML omformuleras och kompletteras i enlighet med bestämmelsen i faktureringsdirektivet. Det föreslås således en regel i 11 kap. 11 § första stycket ML som innebär att i de fall valutan i en faktura är en annan än redovisningsvalutan och den skattskyldiges redo- visningsvaluta är svenska kronor eller euro, så skall mervärdesskatten även anges i redovisningsvalutan i fakturan. Regeringen föreslår vidare att en bestämmelse införs som innebär att om den skattskyldige har en annan redovisningsvaluta än svenska kronor, skall mervärdesskattens belopp även anges i svenska kronor på fakturan. Enligt artikel 22.3 b fjärde stycket i faktureringsdirektivet skall beräkningen i sådant fall ske med användning av den omräknings- mekanism som anges i artikel 11 C 2 i sjätte direktivet. I den artikeln skall för andra transaktioner än införsel, valutakursen vara den senaste säljkursen som då skatten kan tas ut (eng. becomes chargeable) har registrerats på den eller de mest representativa valutamarknaderna i medlemsstaten i fråga, eller en kurs som bestäms genom hänvisning till denna eller dessa i enlighet med bestämmelser som fastställts av den medlemsstaten. I enlighet med faktureringsdirektivet föreslås en regel som innebär att vid en sådan omräkning som här är i fråga skall den senaste säljkursen som har registrerats på en representativ valutamarknad för skattskyldighetens inträde tillämpas. Näringslivets Skattedelegation har ansett att man bör kunna tolka bestämmelserna i artikel 11 C 2 på sådant sätt att en genomsnitts- beräkning skulle vara möjlig även i dessa fall. Någon sådan möjlighet synes dock inte kunna tolkas in i artikeln. När det gäller RSV:s invändning att det kan ifrågasättas om förslaget är tillräckligt för att uppfylla direktivets krav anser regeringen att det bör beaktas att syftet med bestämmelserna i artikel 22.3 b fjärde stycket faktureringsdirektivet är att underlätta för de nationella myndigheterna att kontrollera den redovisade skatten mot fakturerat belopp. Som ovan nämnts får bestämmelserna i och ML tillsammans anses uppfylla direktivets syften, dvs. att skatten kommer att uttryckas i svenska kronor. För företag som har euro som redovisningsvaluta finns möjligheten att omräkna detta enligt omräkningslagen. Som redovisats i förarbetena till den lagen skulle en omräkning per försäljningsdatum innebära att företagen som omfattas av BFL måste ha en dubblerad redovisning vilket i praktiken skulle förhindra företag att tillämpa euro som redovisningsvaluta (se prop. 1999/2000:23 s. 185). Företag som inte tillämpar euro som redovisningsvaluta omfattas dock inte av bestämmelserna i omräkningslagen. Det innebär att dessa företag för att uppfylla kraven i faktureringsdirektivet måste ange skattebeloppet i svenska kronor på fakturan och beloppet måste då omräknas per försäljningsdag. FAR har i sitt remissvar anfört att enligt förslaget i promemorian skall ett utländskt företag med euro som redovisningsvaluta vid skattepliktig omsättning i alltid ange mervärdesskatten i euro. FAR anser att detta är en ändring från vad som gäller och att frågan bör klarläggas. Regeringen gör följande bedömning. I bestämmelsen i 1 kap. 19 § ML anges en definition av vad som avses med redovisnings- valuta. Paragrafen hänvisar till bestämmelserna om redovisningsvaluta i 4 kap. 6 § BFL. Regeringen föreslår i denna del att bestämmelsen i 1 kap. 19 § ML slopas. Det innebär att bestämmelsen om valuta i faktura i den förslagna bestämmelsen i 11 kap. 11 § första stycket ML kommer att omfatta alla skattskyldiga som har redovisningsvaluta i euro eller svenska kronor om valutan i fakturan är en annan än redovisnings- valutan. Det innebär således att även de utländska företagares som inte omfattas av BFL kommer att omfattas. Dessa företag skall således alltid ange valutans belopp i fakturan även i sin redovisningsvaluta. Bestämmelsen i 11 kap. 11 § ML föreslås dock kompletteras i förhållande till förslaget i lagrådsremissen. Den föreslagna bestämmelsen klargör att i de fall såväl redovisningsvalutan som valutan i fakturan är euro, behöver inte en sådan omräkning till svenska kronor ske på fakturan som anges i bestämmelsens andra stycke. I sådana situationer framgår det av de föreslagna bestämmelserna i 13 kap. 15 a och 23 a § ML att vid tillämpning av 1 kap. 7 § SBL skall omräkning ske i enlighet med reglerna i 15 och 17 §§ lagen (2000:46) om omräknings- förfarande vid beskattningen för företag som har sin redovisning i euro, m.m. Även dessa bestämmelser har förtydligats i förhållande till lagråds- remissens förslag. I ML finns regler som anvisar vilket belopp en skattskyldig skall utgå från vid den omräkning till svenska kronor som skall ske enligt SBL när mervärdesskatten är angiven i två valutor på fakturan. Syftet med dessa bestämmelser är att det inte skall vara möjligt för den skattskyldige att välja vilket av de två beloppen på fakturan som skall användas vid redovisningen av skattebeloppet i deklarationen. Om den skattskyldige har angett den utgående skattens belopp i flera valutor i en faktura framgår det sålunda av 13 kap. 15 a § ML att vid redovisningen av skatten så skall det skattebelopp som angetts i den egna redovisnings- Prop. 2003/04:26 valutan användas. På motsvarande sätt skall vid redovisning av den ingående skatten det skattebelopp användas som angetts i den skattskyldiges egen redovisningsvaluta enligt 13 kap. 23 a § ML. Om beloppet inte angetts i denna valuta, skall enligt samma bestämmelse det skattebelopp användas som angetts i den valuta som fakturan är utfärdad i. Säljaren skall således enligt dessa regler vid upprättande av sin deklaration utgå från det skattebelopp som på fakturan är uttryckt i hans redovisningsvaluta i förekommande fall efter omräkning enligt 15 § omräkningslagen. Även förvärvaren skall vid upprättande av sin deklaration utgå från det skattebelopp som är angivet i hans redovisningsvaluta i förekommande fall efter omräkning enligt 15 § omräkningslagen. Om sådan valuta inte finns angiven skall han som grund för deklarationen och en omräkning till svenska kronor använda det belopp som angetts i faktureringsvalutan. Regeringen föreslår att bestämmelserna preciseras så att det tydligt framgår att syftet med bestämmelserna är att utpeka vilket belopp den skattskyldige skall utgå från vid redovisningen av mervärdesskatte- beloppet i deklarationen. Vid en sådan omräkning föreslås att det preciseras att principerna för omräkning enligt omräkningslagen även skall tillämpas av de utländska företagare som inte omfattas av omräkningslagen. Översättning av fakturor till svenska Regeringens bedömning: Det införs ingen regel om att fakturor skall översättas till svenska. Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: De remissinstanser som yttrat sig i denna fråga, har ingenting att invända mot förslaget. Skälen för regeringens bedömning: Enligt artikel 22.3 b femte stycket i faktureringsdirektivet får medlemsstaterna när det är nödvändigt för kontrolländamål kräva översättning av en faktura till det egna nationella språket när fakturan avser leverans av varor eller tillhanda- hållanden av tjänster på medlemsstatens territorium och för fakturor som tas emot av skattskyldiga personer inom medlemsstatens territorium. rådets protokoll över antagandet av faktureringsdirektivet finns ett uttalande av rådet och kommissionen att bestämmelsen om översättning av fakturor inte har någon relevans för de särskilda bestämmelserna om andra dokument, t.ex. transportdokument och följedokument. Mervärdesskattelagstiftningen innehåller inga regler om översättning Enligt uppgifter från RSV översätts fakturor i samband med revisioner i de fall bakomliggande material inte ger tillräckliga upplys- ningar för att en kontroll skall vara möjlig. I dessa fall ser myndigheten till att en översättning sker. Uppdraget att utföra översättningen lämnas alltid till en auktoriserad eller godkänd översättare för att en korrekt översättning skall garanteras. Enligt RSV fungerar detta system bra och de kostnader som är förenade med detta förfarande är begränsade. att det finns en utan lagstöd föreslår regeringen möjlighet för myndigheter att kräva översättning av fakturor. Regeringens förslag: En definition av begreppen överföring av fakturor på elektronisk väg förs in i mervärdesskattelagen. förs in i mervärdesskattelagen som uttryckligen anger att fakturor får sändas elektroniskt om mottagaren godtar detta. särskilda krav i mervärdesskattelagen utöver detta krav på fakturor som sänds elektroniskt. En regel införs som tillåter att då flera fakturor sänds samlat på elektronisk väg till samma mottagare behöver de uppgifter som är gemensamma för de olika fakturorna endast anges en Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Statskontoret, RSV, , , SIE-Gruppen, Gemenskapen för Elektroniska Affärer, , , och Näringslivets Skattedelegation är positiva till att några särskilda krav inte utpekas för säkerställande av fakturans äkthet. RSV ställer sig positiv till förslaget att RSV skall meddela närmare föreskrifter som kan behövas för kontroll. de val som gjorts är välmotiverade och välbalanserade. Revisorsamfundet tillstyrker förslagen och anser att kraven på säkerhet vid elektronisk fakturering bör utvecklas inom ramen för god Skälen för regeringens förslag: Ett av huvudsyftena med faktureringsdirektivet är att skapa gemensamma regler inom gemen- skapen för elektroniska fakturor. I artikel 22.3 e första stycket i faktureringsdirektivet har införts en definition av vad som i direktivet avses med överföring och lagring av fakturor på elektronisk väg. bestämmelsen avses överföring eller ett ställande till mottagarens förfogande och lagring som sker med användning av utrustning för elektronisk behandling (inbegripet digital signalkomprimering) och lagring av data via kabel, radio, optisk teknik eller andra elektro- RSV har i sitt remissyttrande ifrågasatt behovet av att införa en definition i ML som avser lagring av fakturor på I artikel 22.3 c i sjätte direktivet ges medlemsstaterna rätten att fast- ställa de kriterier som avgör huruvida ett dokument kan betraktas som Genom denna bestämmelse har medlemsstaterna redan tidigare en möjlighet att godkänna att fakturering sker genom en elektronisk De tidigare bestämmelserna i sjätte direktivet innebär dock endast en möjlighet för medlemsstaterna att acceptera elektroniska fakturor och innebär inte ett krav på att sådana fakturor måste accepteras För att en harmonisering av tillämpningen av elektroniska fakturor inom gemenskapen skulle vara möjlig ansågs vid tillkomsten av faktureringsdirektivet att det skulle vara obligatoriskt för medlemsstaterna att acceptera sådana fakturor. Ett sådant krav har förts in i artikel 22.3 e andra stycket faktureringsdirektivet där det anges att medlemsstaterna skall som fakturor godta alla dokument eller meddelanden i pappersform eller i elektronisk form som uppfyller kraven i bestämmelserna om fakturering i faktureringsdirektivet. En mot- svarande rätt för faktureringsskyldiga har reglerats i artikel 22.3 c första stycket faktureringsdirektivet som anger att fakturor får skickas i pappersform eller elektronisk form om mottagaren godkänner det. För att klargöra att fakturor får skickas i elektronisk form om mottagaren godkänner det anser regeringen att det i enlighet med fakturerings- direktivet bör föras in en uttrycklig regel som tillåter detta i ML. Definitionen förs in i ML endast i den del det avser överföring på elektronisk väg. Till den del den avser lagring på elektronisk väg bör definitionen föras in i SBL, se nedan avsnitt 6.9.1. Bestämmelsen i artikel 22.3 e andra stycket faktureringsdirektivet har i avsnitt 6.3 föreslagits införd i ML som en definition av vad som är en faktura dvs. dokument eller meddelanden i pappersform eller i elektronisk form som uppfyller villkoren i artikel 22.3 skall accepteras av medlemsstaterna som faktura. I artikel 22.3 c andra stycket faktureringsdirektivet anges de olika alternativ för elektronisk överföring av fakturor som måste godkännas av medlemsstaterna. Reglerna om elektronisk fakturering i fakturerings- direktivet finns beskrivna i avsnitt 5.1.3 ovan och innebär i korthet följande. Medlemsstaterna måste godkänna fakturor som överförs på elektronisk väg på villkor att äkthet och innehållets integritet säkras antingen genom avancerad elektronisk signatur (det får dock krävas att den avancerade elektroniska signaturen baseras på ett kvalificerat certifikat) eller genom elektroniskt datautbyte (). Av artikel 22.3 c tredje stycket faktureringsdirektivet framgår att medlemsstaterna även kan godkänna att fakturor sänds på elektronisk väg enligt andra metoder. Det förutsätter dock att berörda medlemsstater godkänner detta. Medlemsstaterna får enligt artikel 22.3 c fjärde stycket fakturerings- direktivet inte införa några andra krav eller formaliteter för de skattskyldiga personer som levererar varor eller tillhandahåller tjänster på landets territorium när fakturor överförs elektroniskt. Medlems- staterna får dock till och med kräva att en förhandsanmälan görs vid användning av elektroniska fakturor. Om en elektronisk faktura skickas från ett land med vilket det inte finns något avtal om rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd med en räckvidd motsvarande den som finns inom EU får medlemsstaterna enligt artikel 22.3 c femte stycket faktureringsdirektivet fastställa särskilda villkor för utfärdande av fakturor för leveranser av varor och tillhandahållande av tjänster som sker på medlemsstatens territorium. Regeringen gör följande bedömning när det gäller de krav som skall ställas vid elektronisk fakturering. Enligt den tillämpning som gäller i vid elektronisk fakturering så ställs inga specifika krav i ML avseende säkerheten vid elektronisk fakturering. Det kan dock anses finnas ett generellt krav avseende räkenskapsinformation, däribland elektroniska fakturor, som torde innebära att sådant material måste vara korrekt och oförändrat för att det skall kunna tjäna som underlag för redovisning och för deklaration. Det bör inte vara någon skillnad därvidlag mellan pappersbaserade fakturor och elektroniska fakturor. Reglerna i SBL och BFL reglerar hanteringen av bl.a. fakturor som ställs ut men även sådana fakturor som mottas. De krav som ställs på fakturor (räkenskapsinformation) enligt BFL och som även omfattar elektroniska fakturor avseende arkivering innebär bl.a. att fakturor skall förvaras i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt, 7 kap. 2 § BFL. Företaget skall upprätta de beskrivningar över bokföringssystemets organisation och uppbyggnad som behövs för att ge överblick över systemet (systemdokumentation). Företaget skall även upprätta sådana beskrivningar över genomförda bearbetningar inom systemet som gör det möjligt att utan svårighet följa och förstå de enskilda bokföringsposternas behandling (behandlingshistorik) enligt 5 kap. 11 § BFL. De regler som gäller för lagring av fakturor (deklarationsunderlag) i SBL anger att en deklarationsskyldig i skälig omfattning skall se till att det finns underlag för fullgörande av deklarations- och annan uppgiftsskyldighet., 14 kap. 2 § SBL samt för kontroll av uppgiftsskyldigheten och beskattningen.