prop · GR0326 · 2003-10-22 00:00:00 — De regler som anges i BFL och i och vägledning om räkenskapsinformation bl.a. avseende utfärdade och mottagna elektroniska fakturor, anger bl.a. i vilken form upprättad och mottagen räkenskapsinformation skall lagras och när sådan information får förstöras eller överföras till annat medium (se BFNAR 2000:5 och BFN:s vägledning avseende räkenskapsinformation och dess lagring). om systemdokumentation och behandlingshistorik avser att säkerställa att man utan svårighet i efterhand skall kunna följa och kontrollera enskilda posters behandling och företagna bearbetningar inom systemet (se BFN R 10 Systemdokumentation och behandlings- historik). Enligt BFN kan sådant material som är av betydelse för att det skall gå att följa de enskilda bokföringsposternas behandling t.ex. EDI- avtal och krypteringsnycklar vara att betrakta som räkenskaps- information. De särskilda krav som ställs i faktureringsdirektivet avseende lagring av elektroniskt överförda fakturor behandlas nedan i avsnitt 6.9. Enligt regeringens uppfattning finns det allmänt sett skäl för lagstiftaren att verka för att en teknisk säkerhet uppnås vid användandet av elektronisk överföring. Vid bedömningen av vilka krav som skall ställas vid elektronisk fakturering bör dock utgångspunkten vara de specifika funktioner som fakturan har i mervärdesskattesammanhang. Syftet med en faktura i mervärdesskattesammanhang är framförallt som ovan nämnts att den skall tjäna som dokumentation för förvärvarens rätt till avdrag eller återbetalning av ingående skatt. Den andra funktionen är att ge underlag till skattemyndigheten för kontroll av verksamheten och enskilda transaktioner och att skattskyldigheten fullgjorts. För att dessa funktioner skall kunna säkerställas krävs att det kan kontrolleras att fakturan är korrekt och oförändrad. De krav som gäller avseende oföränderlighet av räkenskapsinformation, framgår som nämnts av SBL och BFL. När det gäller kontroll av att en faktura är korrekt har inga andra krav ställts för elektroniska fakturor än vad som ställs för kontroll av pappersfakturor. Det har inte framkommit att det förekommer kontrollproblem vid tillämpning av elektronisk fakturering. föreligger ett krav på både pappersbaserade och elektroniska fakturor om att sådana måste vara korrekta och oförändrade för att kunna tjäna som underlag för redovisning och deklaration. Det föreskrivs dock ingen särskild teknisk lösning för att säkerställa detta. Finns det anledning för kontrollerande myndigheter att misstänka någon felaktighet i fakturan kan en kontroll hos motpart ske. Därvidlag är det ingen skillnad vid pappersbaserad eller elektroniskt utfärdad faktura. Frågan är således om det är lämpligt att i detta sammanhang ställa krav på en särskild teknisk lösning för elektronisk fakturering genom en uttrycklig reglering i ML. Direktivet anvisar alternativa tekniska lösningar som medlemsländerna måste godta enligt artikel 22.3 c andra stycket respektive får godta enligt artikel 22 .3 c tredje stycket. har i ett yttrande anfört att det är ett minimikrav i direktivet att såväl äkthet som integritet skall säkerställas vid användandet av elektronisk fakturering oavsett om elektronisk signatur eller tillämpas. Gemenskapen för Elektroniska Affärer har i sitt remissvar anfört tveksamhet till vilka krav som ställs och vad som läggs in i begreppen äkthet och oföränderlighet. Av artikel 22.3 c andra stycket faktureringsdirektivet framgår det enligt regeringens uppfattning klart att krav på såväl äkthet som integritet skall ställas vid användandet av elektronisk fakturering oavsett om elektroniska signaturer eller tillämpas. I de fall medlemsstaten väljer att ställa krav på elektronisk fakturering i enlighet med detta stycke föreligger ett krav på att äkthet och innehållets integritet säkerställs genom de metoder som anges i stycket. Om medlemsstaten i stället väljer att acceptera att faktura får sändas på elektronisk väg enligt andra metoder med stöd av artikel 22.3 c tredje stycket faktureringsdirektivet föreligger inte formellt något krav på att dessa metoder skall säkerställa fakturans äkthet och integritet. Syftet med detta alternativ var att medlemsstaterna mer fritt skulle få bedöma de säkerhetskrav som medlemsstaten bör ställa vid utfärdande av elektroniska fakturor. Inte heller lagringskraven i artikel 22.3 d tredje stycket faktureringsdirektivet för den elektroniska fakturering som sker med stöd av artikel 22.3 c tredje stycket är desamma som de krav som ställs i samma artikels andra stycke. För lagring av elektronisk faktura med stöd av 22.3 c andra stycket krävs att fakturans äkthet och innehållets integritet samt läsbarhet måste säkerställas . För elektronisk faktura som utfärdats med stöd av artikel 22.3 c tredje stycket anges att uppgifterna i sådana fakturor inte får ändras och måste vara läsbara . Regeringen gör bedömningen att det saknas skäl för att som förutsättning för elektronisk fakturering ställa krav på någon särskild teknisk metod som skulle ha som syfte att säkerställa att fakturan är korrekt och oförändrad. Ur kontrollsynpunkt bedöms den nuvarande regleringen i SBL och BFL vara tillfyllest. Det bör därför i första hand vara upp till säljare och köpare att själva avgöra vilka säkerhetskrav man anser sig behöva vid elektronisk fakturering. Någon särskild lagreglering blir därmed inte behövlig. Det bör dock alltid vara möjligt för RSV att meddela de närmare föreskrifter som kan behövas för kontrollen av överföring av fakturor på elektronisk väg. En sådan föreskriftsrätt bör framgå av mervärdesskatteförordningen. Regeringen anser att det inte finns skäl att göra någon annan bedömning avseende de fall som avses i artikel 22.3 c femte stycket faktureringsdirektivet, dvs. då leveranser av Prop. 2003/04:26 varor eller tillhandahållande av tjänster sker från ett land med vilket inte finns ett avtal om rättslig instrument liknande de som finns inom EU. Möjligheten att ställa särskilda villkor enligt denna bestämmelse utnyttjas därför inte. Sonera har i yttrande liksom i sitt remiss- yttrande tagit upp att det faktum att inte ställer krav på en särskild teknisk lösning för elektronisk fakturering skulle kunna medföra problem för ett svenskt företag som fakturerar en kund i ett annat medlemsland där det ställs sådana särskilda krav. Enligt artikel 22.3 c tredje stycket i faktureringsdirektivet får faktura sändas på elektronisk väg enligt andra metoder än de som nämnts i bestämmelsens andra stycke endast under förutsättning att berörda medlemsstater godkänner detta. Det innebär att en medlemsstat enligt faktureringsdirektivet har rätt att vägra acceptera faktura som utfärdas på elektronisk väg på annat sätt än vad som anges i artikel 22.3 c andra stycket faktureringsdirektivet. Det torde i praktiken innebära att fakturor kan sändas elektroniskt med stöd av artikel 22.3 c tredje stycket faktureringsdirektivet enbart inom sådan medlemsstat som godkänner förfarandet samt mellan sådana medlemsstater som accepterar detta förfarande. Enligt artikel 22.3 c fjärde stycket faktureringsdirektivet får som nämnts medlemsstaterna fram till och med föreskriva att en förhandsanmälan skall göras vid användningen av ett system för överföring av fakturor på elektronisk väg. Regeringen gör bedömningen att en anmälningsplikt inte skulle medföra en sådan ökad möjlighet för myndigheterna att kontrollera elektronisk fakturering som skulle uppväga den ökade administrativa bördan som en anmälningsplikt skulle innebära både för företagen och för myndig- heterna. Det föreslås därför inte att en regel med denna innebörd införs. I artikel 22.3 c sjätte stycket i faktureringsdirektivet regleras även den situationen när flera fakturor sänds samlat på elektronisk väg till samma mottagare (eng. batches). I detta fall behöver de uppgifter som är gemensamma för de olika fakturorna endast anges en gång. Det förutsätter att all information är åtkomlig för varje faktura. I enlighet med faktureringsdirektivets bestämmelse föreslås en regel med detta innehåll införd i ML. Regeringens förslag: En definition av vad som avses med lagring av fakturor på elektronisk väg införs i skattebetalningslagen. I skattebetalningslagen förs en regel in som särskilt anger att skattskyldiga personer är skyldiga att lagra ett exemplar av alla utfärdade och mottagna fakturor och att denna skyldighet omfattar fakturor som utfärdats av honom själv, hans kund eller i hans namn för en tredje person. Regeringens bedömning: Lagringsskyldighet av fakturor bör inte heller gälla privatpersoner och juridiska personer med skattefri verksamhet som tar emot en faktura. Promemorians förslag och bedömning: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Promemorian föreslog dock att skyldigheten att lagra fakturor skulle avse kopior av faktura. Remissinstanserna: och har anfört att skyldigheten att lagra fakturor inte bör avse kopior av faktura. De remissinstanser i övrigt som har yttrat sig i denna fråga har i huvudsak ingenting att invända mot förslaget rörande lagringsskyldigheten. Skälen för regeringens förslag och bedömning: Nuvarande regler i sjätte direktivet om lagring (arkivering) innebär att den skattskyldige skall behålla ett exemplar av varje handling som utfärdats. Denna bestämmelse har i artikel 22.3 d första stycket i faktureringsdirektivet preciserats men även anpassats till att bestämmelserna också skall tillämpas för faktura som skickats och mottagits elektroniskt. I artikel 22.3 e första stycket faktureringsdirektivet framgår vad som avses med överföring och lagring av fakturor. Enligt bestämmelsen avses överföring eller ett ställande till mottagarens förfogande och lagring som sker med användning av utrustning för elektronisk behandling (inbegripet digital signalkomprimering) och lagring av data via kabel, radio, optisk teknik eller andra elektromagnetiska hjälpmedel. I avsnitt 6.8 har föreslagits att en regel som definierar överföring av fakturor på elektronisk väg förs in i 1 kap. 17 a § ML. En motsvarande definition avseende lagring av fakturor på elektronisk väg bör införas i SBL. Det finns inga särskilda regler i ML avseende lagring av fakturor. Den nuvarande skyldigheten att lagra fakturor styrs dels av SBL, dels av BFL. För dem som är bokföringsskyldiga enligt BFL omfattar kraven i BFL avseende arkivering alla verifikationer bl.a. fakturor. Skyldigheten att arkivera fakturor enligt BFL omfattar både utfärdade och mottagna fakturor. Det finns subjekt som kan vara skattskyldiga för mervärdesskatt men som inte är bokföringsskyldiga enligt BFL. Det kan vara fallet när någon som inte driver näringsverksamhet blir skyldig att betala mervärdesskatt på grund av import eller gemenskapsinternt förvärv. Det kan gälla stiftelser och ideella föreningar. Ett annat exempel är den som blir skattskyldig till mervärdesskatt på grund av någon av de regler som innebär en utvidgning av yrkesmässighetsbegreppet i ML t.ex. 4 kap. 1 § 2 ML (jämförlig verksamhet) eller 4 kap. 3 § ML. deklarationsskyldiga gäller enligt bestämmelsen i 14 kap. 2 § SBL en skyldighet att se till att det finns underlag för fullgörandet av deklarations- och annan uppgiftsskyldighet och för kontroll av uppgifts- skyldighet och beskattning. Bestämmelsen i SBL begränsar inte skyldig- heten att bevara underlag till sådana fakturor som den skattskyldige ställt ut utan omfattar alla fakturor som ställts ut eller mottagits. För att tydlig- göra att lagringsskyldigheten omfattar alla fakturor som näringsidkaren är skyldig att ställa ut och som mottas dvs. även fakturor som närings- idkarens kund eller en tredje person ställt ut och att lagringsskyldigheten innebär att den faktureringsskyldige skall säkerställa att sådana fakturor lagras, föreslås att en bestämmelse införs i SBL med detta innehåll. Huvudregeln för lagringsskyldigheten för fakturor i artikel 22.3 d första stycket i faktureringsdirektivet omfattar som nämnts endast en skyldighet för skattskyldiga personer att lagra utfärdade och mottagna fakturor. Vid tillkomsten av faktureringsdirektivet ansågs emellertid att det i vissa situationer kan vara nödvändigt att kräva att erhållna fakturor omfattas av lagringsskyldigheten även i fall än de som omfattas av huvudregeln. I artikel 22.3 d sjunde stycket i faktureringsdirektivet finns en möjlighet för medlemsstaterna att på villkor som de själva fastställer föreskriva om en skyldighet att lagra fakturor som mottas av icke skatt- skyldiga personer. Frågan är om det finns skäl att i svensk lagstiftning utnyttja denna möjlighet. Ett sådant fall skulle kunna vara i situationer när personer inom gemenskapen förvärvar ett nytt transportmedel. Förvärv av nytt transportmedel skall alltid beskattas i det land där transportmedlet stadigvarande skall användas. Det är köparen som beskattas oavsett om denne är näringsidkare, en annan juridisk person eller en fysisk person och oavsett om säljaren är en näringsidkare, en privatperson eller någon annan (jfr 2 a kap. 2 § 1 och 3 § första stycket 1 ML). Den som är skattskyldig endast för förvärv av nytt transportmedel skall inte registrera sig till mervärdesskatt (jfr 3 kap. 1 § andra stycket 2 SBL). På mot- svarande sätt är omsättning av nya transportmedel till annat land inom gemenskapen undantagen från skatteplikt (jfr 3 kap. 30 a § andra stycket ML). En förvärvare av ett nytt transportmedel är således deklarations- och betalningsskyldig även om denne är en icke beskattningsbar person. Enligt artikel 22.3 a första stycket andra meningen i fakturerings- direktivet föreligger en faktureringsskyldighet för säljaren av ett nytt transportmedel. Som nämnts är det dock förvärvaren som är betalningsskyldig för förvärvet och enligt huvudregeln föreligger en lagringsskyldighet för säljare men inte för en betalningsskyldig köpare. För att möjliggöra kontroll av om skattskyldigheten i har uppfyllts krävs att det skall gå att kontrollera förvärvarens underlag för beskattning. En person som förvärvar ett nytt transportmedel som transporteras till för att användas stadigvarande här skall enligt 10 kap. 32 § SBL redovisa mervärdesskatten för förvärvet i en särskild skattedeklaration. 14 kap. 2 § SBL görande av deklarations- och annan uppgiftsskyldighet samt för kontroll av uppgiftsskyldigheten och beskattningen. Mot bakgrund av de regler som således finns i SBL anser regeringen att det saknas skäl att för denna Prop. 2003/04:26 situation utnyttja möjligheten att utvidga lagringsskyldigheten på sätt som medges i artikel 22.3 d sjunde stycket i faktureringsdirektivet. Inte heller i övrigt anser regeringen att det föreligga skäl att utnyttja möjligheten i artikel 22.3 d sjunde stycket i faktureringsdirektivet. Regeringens förslag: Bokföringslagen ändras så att maskinläsbara medier, maskinutrustning och system under vissa förutsättningar får hållas tillgängliga i ett annat EU-land. Samma regler skall även kunna tillämpas vid arkivering i ett land med vilket har ingått avtal om rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd och administrativt samarbete med rättsverkningar som motsvarar EG-reglerna. De nya reglerna om arkivering skall endast kunna tillämpas om platsen för arkivering och varje ändring av förvaringsplats anmäls till eller till när det gäller företag som står under tillsyn. Företaget skall dessutom på begäran av eller medge omedelbar elektronisk åtkomst till räkenskapsinformationen . Företaget måste även genom omedelbar utskrift kunna ta fram räkenskapsinformationen i i läsbar form eller i mikroskrift. Det skall inte längre finnas något generellt krav på att ett företag som efter dispens förvarar räkenskapsinformation utomlands alltid skall kunna ta fram denna i läsbar form i . Dispensmyndig- heten får i stället besluta att ett tillstånd skall förenas med villkor. Ett sådant villkor kan därvid föreskriva att räkenskapsinformationen skall kunna göras tillgänglig i läsbar form i . Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Promemorians förslag om åtkomst till räkenskapsinformationen on-line har dock i regeringens förslag ersatts med ett krav på omedelbar elektronisk åtkomst till räkenskapsinformation som förvaras utomlands. Promemorians bestämmelser om dispens i 7 kap. 4 § BFL har i regeringens förslag justerats för att bättre stämma överens med de nya reglerna för arkivering utomlands. Remissinstanserna: anför att förslaget bör beakta även brottsutredarnas behov. RSV är positiv till att de val- möjligheter som direktivet ger att begränsa handlingsfriheten vid lagring har utnyttjats. tillstyrker i princip de föreslagna ändringarna. anser att det är av stort intresse för näringslivet att förslaget genomförs. anser att vissa problem i samband med kontroll av handeln med andra EG- länder bör lösas innan det tillåts att elektroniska fakturor kan lagras utanför . har ifrågasatt kravet på on-line-åtkomst av förvarat material. anser att det är viktigt att om förvaring av räkenskapsinformation sker i länder utanför EU så skall begränsningen till länder med vilka det finns ett rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd även avse tullfrågor. Skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i fakturerings- direktivet tillåter den skattskyldige att lagra fakturor utanför hemlandet (jfr artikel 22.d andra stycket i faktureringsdirektivet). En förutsättning för detta är dock att den skattskyldige på begäran och utan otillbörligt dröjsmål kan ge behöriga myndigheter tillgång till fakturor och uppgifter. har anfört att vissa problem i samband med kontroll av handeln med andra bör lösas, innan en reform av nu aktuellt slag genomförs. När det gäller faktureringsdirektivets lagringsregler har medlemsstaterna emellertid en skyldighet att medge lagring av elektroniska fakturor utomlands. Det är alltså inte möjligt att avvakta ytterligare med att införa de nya lagringsreglerna avseende sådana fakturor. Medlemsstaterna kan dock ställa vissa villkor och begränsningar för att lagring utomlands skall tillåtas. Medlemsstaterna kan sålunda uppställa krav på att den skattskyldige anmäler platsen för förvaring till en myndighet. Medlemsstaterna kan vidare förbjuda lagring av fakturor utomlands om lagringen inte sker på sådan elektronisk väg som säkerställer en fullständig åtkomst on-line av berörda uppgifter. Syftet med bestämmelsen är att medlemsstaten kan vägra sådan lagring av elektroniska fakturor utomlands som inte uppfyller de angivna kraven för åtkomst i faktureringsdirektivet men innebär även att medlemsstaten kan vägra lagring av andra fakturor än elektroniska fakturor utomlands. Vidare kan en medlemsstat förhindra att lagring sker i ett tredje land med vilket det inte finns något avtal om rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd med en räckvidd liknande den som finns inom EU och även den rätt till åtkomst på elektronisk väg som anges i artikel 22 a i fakturerings- direktivet. Enligt denna artikel skall de behöriga myndigheterna i den medlemsstat där den skattskyldiga personen är etablerad i enlighet med faktureringsdirektivet ha rätt till åtkomst på elektronisk väg, nedladdning och användning av sådana fakturor med de begränsningar som fastställs i föreskrifter i den medlemsstat där den skattskyldiga personen är etablerad och i den mån detta är nödvändigt för medlemsstatens kontroll- ändamål. Svensk lagstiftning i förhållande till faktureringsdirektivet De svenska reglerna om var fakturor skall arkiveras finns i BFL. Det finns begränsade möjligheter för företag att förvara räkenskaps- information utanför . Enligt huvudregeln i 7 kap. 2 § BFL skall räkenskapsinformation förvaras i . Det finns två undantag från denna huvudregel. Enligt 7 kap. 3 § BFL får räkenskapsinformation i vissa särskilda fall tillfälligt förvaras utomlands. Det måste dock finnas något särskilt skäl för att frångå huvudregeln. Förvaringen skall också vara förenligt med god redovisningssed. I avsnitt 5.2.7 under rubriken om arkivering av räkenskapsinformation har redogjorts för när sådana skäl kan anses föreligga enligt . Det andra undantaget från huvudregeln om förvaring av räkenskaps- information i är den dispensmöjlighet som regleras i 7 kap. 4 § BFL. Enligt bestämmelsen kan företag få tillstånd att förvara maskinläsbara medier utomlands. Arkiveringsreglerna i BFL förhindrar således i stor utsträckning att arkivering av räkenskapsinformation sker utanför medan artikel 22.3 d andra stycket i faktureringsdirektivet i större utsträckning tillåter lagring av fakturor utomlands. Faktureringsdirektivet innehåller endast regler för fakturor i mervärdesskattehänseende och reglerar inte verifika- tioner i allmänhet. För att reglerna i faktureringsdirektivet skall kunna tillämpas av företagen krävs dock att reglerna om lagring av mervärdes- skattefakturor enligt SBL och arkivering av verifikationer enligt BFL överensstämmer. För att uppnå en harmonisering av reglerna bedöms det vara nödvändigt att sådana likalydande bestämmelser införs i SBL och BFL som innebär att den förvaringsskyldige på vissa villkor tillåts förvarar fakturor utanför . Bestämmelserna i 7 kap. 4 § BFL som tillåter förvaring av verifikationer utomlands efter ett dispensförfarande bedöms inte vara tillräckliga för att uppfylla kraven i fakturerings- direktivet. I artikel 22.3 d andra stycket i faktureringsdirektivet anges nämligen uttryckligen en rättighet för den skattskyldige att bestämma lagringsplats under förutsättning att vissa villkor är uppfyllda. Medlems- staterna kan visserligen, såsom har framgått ovan, ställa vissa villkor för att tillåta förvaringen t.ex. att den skattskyldige i förväg meddelar lagringsplats till myndighet. Medlemsstaterna kan däremot inte enligt direktivet ställa krav på förhandsprövning av förvaringsplats under förutsättning att villkoren för förvaring i övrigt är uppfyllda. För att reglerna om arkivering av verifikationer i BFL skall överensstämma med faktureringsdirektivet så att en harmonisering av bestämmelserna för förvaring av fakturor i BFL och SBL vara möjlig måste därför bestämmelserna i ändras. Vilken räkenskapsinformation skall omfattas av de regler som föreslås för lagring utomlands? Ett sätt att genomföra faktureringsdirektivets bestämmelser i svensk rätt är att införa nya arkiveringsbestämmelser som endast omfattar fakturor och låta de gällande arkiveringsbestämmelserna få fortsatt betydelse för övrig räkenskapsinformation. En sådan lösning skulle innebära att företagen i vissa fall får arkivera fakturor utomlands medan övrig räkenskapsinformation måste arkiveras i . Detta skulle i stor utsträckning förhindra den skattskyldige från att införa rationella rutiner i bokföringen. För att möjliggöra för företagen att förvara all räkenskaps- information samlat och därmed kunna införa rationella rutiner för bokföring och annan administration krävs därför att samma regler gäller för all räkenskapsinformation. Enligt regeringens uppfattning bör lagen därför ändras i enlighet med det. I vilka länder skall det tillåtas att arkivering kan ske? Enligt artikel 22.3 d sjätte stycket i faktureringsdirektivet får medlems- staterna begränsa rätten till fri lagring av fakturor till länder med vilka medlemsstaten har ingått ett avtal om rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd och administrativt samarbete med en räckvidd liknande den som finns inom EU. Regeringen anser att denna möjlighet att begränsa valfriheten för lagringsplats av kontrollskäl bör utnyttjas. Möjligheten till arkivering av elektroniska fakturor bör alltså begränsas till länder inom EU samt länder med vilka har avtal om rättsligt instrument om ömsesidigt bistånd och administrativt samarbete med en räckvidd som motsvarar det som finns inom EU. Dessa avtal innehåller normalt regler om åtkomst motsvarande bestämmelserna i artikel 22 a i faktureringsdirektivet. Det innebär att kan begära handräckning i det andra landet för att få åtkomst till den förvaringsskyldiges elektroniska fakturor som förvaras elektroniskt i det landet.